apostila Contabilidade empresarial e tributária

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ÍNDICE 
 
Unidade 1 - Demonstrações Contábeis ................................................ 4 
Pequena Empresa ............................................................................... 4 
Tributação das Empresas no Brasil ...................................................... 6 
Espécies de Tributos ........................................................................... 7 
Imposto ............................................................................................. 7 
Taxas ................................................................................................ 8 
Contribuições de Melhoria ................................................................. 10 
Impostos Diretos .............................................................................. 11 
Unidade 2 – Tributos Sobre o Faturamento ....................................... 13 
ICMS ............................................................................................... 12 
IPI e ISSQN ..................................................................................... 20 
PIS/PASEP e COFINS ........................................................................ 22 
SIMPLES NACIONAL ......................................................................... 26 
Unidade 3 – Tributos Incidentes Sobre a Renda ............................... 29 
TIPOS DE TRIBUTAÇÃO .................................................................... 28 
LUCRO REAL .................................................................................... 28 
Empresas obrigadas ao lucro real ...................................................... 29 
Período de apuração ......................................................................... 30 
LUCRO ARBITRADO .......................................................................... 31 
LUCRO PRESUMIDO ......................................................................... 32 
Unidade 4 – Sistema Público de Escrituração ..................................... 34 
SPED Contábil .................................................................................. 35 
SPED Fiscal ...................................................................................... 35 
NF-e, NFS-e e CT-e........................................................................... 36 
EFD Contribuições ............................................................................ 37 
E-SOCIAL ......................................................................................... 38 
 
Referências Bibliográficas ................................................................... 41 
 
 
 
 
 
 
UNIDADE 1 - DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
INTRODUÇÃO 
 
Conforme a Lei 11.638/07 as empresas de capital aberto no Brasil estão 
obrigadas a elaborar e apresentar relatórios contábeis que são: Balanço 
Patrimonial (BP), Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), 
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), Demonstração do 
Fluxo de Caixa (DFC), Demonstração do Valor Adicionado (DVA), 
acompanhados das Notas Explicativas. De acordo com Iudícibus et al. (2010, p. 
02) O Balanço Patrimonial é uma demonstração contábil que apresenta de 
forma qualitativa e quantitativa a posição patrimonial e financeira da empresa 
em um determinado período. Tem por finalidade apresentar a posição 
financeira e patrimonial da empresa em determinada data, representando, 
portanto, uma posição estática. Conforme o artigo 178 da Lei nº 6.404/76, “... 
no balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio 
que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da 
situação financeira da companhia”. 
 
O artigo 187 da lei 6.404/76 define o conteúdo da Demonstração do Resultado 
do Exercício, que deve ser apresentada na forma dedutiva, com os detalhes 
necessários das receitas, despesas, ganhos e perdas e definindo claramente o 
lucro ou prejuízo líquido do exercício, e por ação, sem confundir-se com a conta 
de Lucros Acumulados, onde é feita a distribuição ou alocação do resultado. As 
Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) conforme Iudícibus 
et al. (2010, p.5) evidencia a mutação do patrimônio líquido em termos globais 
(novas integralizações de capital, resultado do exercício, ajustes de exercícios 
anteriores, dividendos, ajuste de avaliação patrimonial, etc.) e em termos de 
mutações internas (incorporações de reservas ao capital, transferências de 
lucros acumulados para reservas e vice-versa, etc.). 
 
 
 
 
A Demonstração dos Fluxos de Caixa visa mostrar como ocorreram as 
movimentações de disponibilidades em um dado período de tempo. 
 
A Demonstração do Valor Adicionado tem como objetivo principal informar o 
valor da riqueza criada pela empresa e a forma de distribuição. E conforme 
Iudícibus et al. (2010, p. 6) as demonstrações contábeis devem ser 
complementadas por notas explicativas, quadros analíticos ou outras 
demonstrações necessárias à plena avaliação da situação e da evolução 
patrimonial da empresa. 
 
A DVA não era obrigatória no Brasil, até ser divulgada a Lei 11.638/07, que 
introduziu alterações à Lei 6.404/76, tornando obrigatória para as companhias 
abertas, sua elaboração e divulgação como parte das demonstrações contábeis 
divulgadas no final de cada exercício. Mesmo antes de se tornar obrigatória, a 
DVA era incentivada e sua divulgação apoiada pela Comissão de Valores 
Mobiliários (CVM) e Conselho Federal de Contabilidade (CFC). 
 
Pequena Empresa 
 
O artigo 3º da Lei Complementar Federal 123/2006, define Microempresa e 
empresa de pequeno porte da seguinte forma: 
 
Art. 3º Para os efeitos desta Lei Complementar, consideram-
se microempresas ou empresas de pequeno porte, a 
sociedade empresária, a sociedade simples, a empresa 
individual de responsabilidade limitada e o empresário a que 
se refere o art. 966 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 
2002 (Código Civil), devidamente registrados no Registro de 
Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas 
Jurídicas, conforme o caso, desde que: 
 
 
 
I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-
calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 
(trezentos e sessenta mil reais); e 
II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira, em cada 
ano-calendário, receita bruta superior a R$ 360.000,00 
(trezentos e sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 
3.600.000,00 (três milhões e seiscentos mil reais). 
 
O pronunciamento técnico PME – Contabilidade para pequenas e médias 
empresas, emitido pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, dá a 
seguinte definição: 
 
1.2 Pequenas e médias empresas são empresas que: 
 
(a) não têm obrigação pública de prestação de contas; e 
(b) elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para 
usuários externos. Exemplos de usuários externos incluem 
proprietários que não estão envolvidos na administração do 
negócio, credores existentes e potenciais, e agências de 
avaliação de crédito. 
 
O fragmento de texto abaixo reforça a importância de pequenas empresas na 
economia, não somente do Brasil, mas como do mundo, segundo HALL, 
Rosemar J. et. al. (2012) 
 
As Micro e Pequenas Empresas (MPE) estão em crescimento em todo o mundo, 
elas já fazem parte do mercado globalizado, formando um pilar na economia 
nacional, fornecendo a maioria dos empregos e gerando renda, sendo uma 
realidade fundamental à economia. Mas apesar de haver grande número de 
MPE, ainda é elevado o índice de empresas que fecham as portas antes de 
completarem cinco anos de atividades, Maciel et al. (2002) afirma que isso 
geralmente ocorre devido gestão inadequada.Que pode ocorrer por falta de 
 
 
 
fornecimento de informações úteis, para a gestão o que pode levar as 
empresas à descontinuidade, principalmente as MPE, é necessário que 
empresários e contadores atuem em conjunto auxiliando no andamento dessas 
empresas (PIRES; COSTA; HAHN, 2011). 
 
Tributação das Empresas no Brasil 
 
O Código Tributário Nacional – CTN define tributo como 
 
Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída 
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. 
 
No Brasil, existem algumas formas distintas de se apurar o valor dos tributos 
devidos, dependendo da modalidade de tributação escolhida pelas empresas, 
considerando também o seu porte. Sendo assim, é importante o conhecimento 
desses modelos tributários existentes no país. 
 
Para entender o que é planejamento tributário é preciso compreender o que é 
tributo, conforme o Código Tributário Nacional (CTN) está definido o conceito 
de tributo nos arts. 3°. 
 
“Art. 3° Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída 
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” 
 
Nota-se que o tributo é uma obrigação estabelecida por lei, em que há um 
pagamento recolhido pela União, os Estados, Municípios e o Distrito Federal em 
moeda corrente, não podendo ser pago de outra forma e nem de maneiras em 
que o contribuinte expresse sua vontade. O descumprimento da obrigação 
acarretará em penalidades por não desenvolver atividades conforme a lei prevê. 
 
 
 
 
Estabelece no art. 4º do CTN: 
 
“Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, 
sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais adotadas 
pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação." 
 
Segundo FABRETTI (2006, p.129) denomina-se fato gerador a concretização da 
hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que gera a 
obrigação tributária. 
 
Espécies de Tributos 
 
Dispõe no art. 5º do CTN: Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e 
contribuições de melhoria. 
 
Imposto 
 
Define-se imposto no art.16 do CTN: 
 
“Art.16 Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato 
gerador uma situação independentemente de qualquer 
atividade específica, relativa ao contribuinte.” 
"O fato gerador do imposto é uma situação (por exemplo, 
aquisição de renda, prestação de serviços etc.) que não 
supõe nem se conecta com nenhuma atividade do Estado 
especificamente dirigida ao contribuinte. Ou seja, para exigir 
imposto de certo indivíduo, não é preciso que o Estado lhe 
preste algo determinado." (AMARO, 2007, p.30). 
 
 
 
 
 
Na visão de AMARO, além de atenderem as informações conforme o conceito 
de tributo seguem as características, é instituído perante a previsão legal de 
fatos naturais, que uma vez ocorridos gera a obrigação tributária. O que pode 
dizer é que os impostos não incorporam em seu conceito, a destinação é 
prevista na atuação do Estado que de algum jeito possa ser referida ao 
contribuinte. 
 
Os impostos podem ser diretos ou indiretos. 
 
Taxas 
 
Estabelece no art. 77 e 78 do CTN, Art.18 da Constituição Federal (Redação de 
1969), e o Art. 145 da Constituição Federal de 1988 (CF) a definição de taxas: 
 
“Art. 77 As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas 
respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício 
regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou 
potencial, de serviço público específico e divisível, prestado 
ao contribuinte ou posto à sua disposição. 
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato 
gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser 
calculada em função do capital das empresas. (Redação do 
art.3º, art.10 do AC nº 34/67).” 
 
“Art. 78 Considera-se poder de polícia atividade da 
administração pública que, limitando ou disciplinando direito, 
interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção 
de fato, em razão de interesse público concernente à 
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da 
produção e do mercado, ao exercício de atividades 
 
 
 
econômicas dependentes de concessão ou autorização do 
Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à 
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.” 
 
"Art. 18 Além dos impostos previstos nesta Constiuição, 
compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
Municípios instituir: 
I - taxas arrecadadas em razão do exercício do poder de 
polícia ou pela utilização efetiva ou potencial de serviços 
públicos específicos e divisíveis prestados ao contribuinte ou 
postos à sua disposição." 
 
"Art. 145 A União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios poderão instituir os seguintes tributos: 
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou 
pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos 
específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a 
sua disposição." 
 
Pelo serviço prestado pela administração pública de verificar 
as condições do local em que se pretende instalar uma 
indústria e por sua autorização para funcionamento, paga-se 
uma taxa. No caso da Prefeitura Municipal de São Paulo, a 
Taxa de Licença de Instalação e Funcionamento (TLIF). 
(FABRETTI, 2006, p.111). 
 
É característico da taxa a especialização do serviço, e 
proveito direto ou por ato do contribuinte, ao passo, que, na 
aplicação do imposto, não se procura apurar se há qualquer 
interesse, direto e imediato, por parte de quem o paga: se 
tem capacidade econômica e está vinculado a determinada 
comunidade política, nada mais indaga o legislador para que 
 
 
 
o submeta ao gravame fiscal sob a forma de 
imposto.(BALEEIRO, 2010, atualizada por DERZI, p.540). 
 
Contribuições de Melhoria 
 
Segundo FABRETTI (2006, p.111) desde a edição do CTN (1966) já estava a 
contribuição de melhoria especificada como um tributo, diferente do imposto e 
da taxa, portanto uma terceira espécie. O CTN dispõe que só podem ser 
cobradas se, em virtude de obra pública, decorrer valorização imobiliária para o 
contribuinte (arts. 81 e 82): 
 
"Art. 81 A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito Federal, ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, 
é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra 
valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada, e como 
limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel 
beneficiado." 
 
“Art. 82 A lei relativa à contribuição de melhoria observa os 
seguintes requisitos mínimos: 
 
I - publicação prévia dos seguintes elementos: 
a) memorial descritivo do projeto; 
b) orçamento do custo da obra; 
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada 
pela contribuição; 
d) delimitação da zona beneficiada; 
e) determinação do fator de absorção do benefício da 
valorização para a toda a zona ou para cada uma das áreas 
diferenciadas, nela contidas. 
 
 
 
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para 
impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos 
referidos no inciso anterior; 
III - regulamentação do processo administrativo de instrução 
e julgamentoda impugnação a que se refere o inciso 
anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.” 
 
 
A contribuição de melhoria oferece matiz próprio e específico: ela não é a 
contraprestação de um serviço público incorpóreo, mas a recuperação do 
enriquecimento ganho por um proprietário em virtude de obra pública concreta 
no local da situação do prédio. Daí a justificação do tributo pelo princípio do 
enriquecimento sem causa, peculiar ao Direito Privado. (BALEEIRO, 2010, 
atualizada por DERZI, p.570). 
 
Do exposto, isto é, a adoção pelo Direito brasileiro do critério 
do benefício e não o do custo, o fato gerador da contribuição 
de melhoria é a valorização efetiva do imóvel, de que seja 
proprietário, ou enfiteuta, o contribuinte, por decorrência de 
uma das obras públicas arroladas pelo Dec.-Lei nº 195, de 
1967. (BALEEIRO, 2010, atualizada por DERZI, p.579) 
 
 
Impostos Diretos 
 
Os impostos diretos incidem sobre a renda e sobre o patrimônio, são os 
contribuintes que devem assumir com a obrigação, segue os seguintes 
impostos diretos: Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Contribuição Social 
sobre o Lucro Líquido (CSLL), Imposto Territorial Rural (ITR), Imposto Predial e 
Territorial Urbano (IPTU) e Imposto sobre Propriedades de Veículos 
Automotores (IPVA). 
 
 
 
 
UNIDADE 2 – TRIBUTOS SOBRE O FATURAMENTO 
ICMS 
 
ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e 
sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não 
cumulativo, que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado 
do imposto cobrado nas saídas. 
 
Princípio da não cumulatividade - Impostos indiretos 
 
• Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
• Contabilização do ICMS Recuperável 
• Contabilização do ICMS Não-Recuperável 
• Tratamento nas devoluções, abatimentos e descontos 
 
ICMS é o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e 
sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação, é instituído pelos Estados e Distrito Federal, ele é não 
cumulativo, que quer dizer que o imposto pago nas entradas será descontado 
do imposto cobrado nas saídas. 
 
Conforme lei 87/1996, art. 2º: 
 
“O imposto incide sobre: 
 
I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de 
alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; 
 
 
 
II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por 
qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores; 
 
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, 
inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a 
repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza; 
 
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não 
compreendidos na competência tributária dos Municípios; 
 
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto 
sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar 
aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual...” 
 
Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme 
sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o 
imposto quando importam mercadorias de outro país. 
 
Para FABRETTI (2006, p.169): 
 
“É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de 
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto 
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real ou 
simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de 
operações regulares e tributadas.” 
 
 
Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou 
cupom fiscal conforme a legislação vigente. 
 
Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da 
Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo: 
 
 
 
REGIÃO DO 
CONTRIBUINTE 
ALÍQUOTA REGIÃO DO DESTINATÁRIO 
NORTE 
NORDESTE 
CENTRO-OESTE 
ESTADO DO ESPÍRITO 
SANTO 
12% 
 
QUALQUER QUE SEJA A REGIÃO 
DO DESTINATÁRIO 
ESTADO DO ESPÍRITO 12% SUDESTE E SUL 
SUL 12% SUDESTE E SUL 
SUDESTE 
SUL 
7% 
NORTE, NORDESTE, CENTRO-
OESTE OU ESTADO DO ESPÍRITO 
SANTO. 
Elaborado pelos autores. 
 
As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo Decreto nº 
45.490/2000, onde nas operações ou prestações internas ou naquelas que 
forem iniciadas no exterior: 
 
ALÍQUOTA CASOS 
18% REGRA GERAL 
12% 
PARA TRANSPORTE, OU CASOS ESPECIAIS DE REDUÇÃO DE 
ALÍQUOTA 
7% 
PARA GÊNEROS ALIMENTÍCIOS CONSIDERADOS ESSENCIAIS 
POR LEI 
25% 
PARA TELECOMUNICAÇÕES, FORNECIMENTO DE ENERGIA 
ELÉTRICA E OUTRAS ATIVIDADES ECONÔMICAS INDICADAS 
EM LEI 
Fonte: RICMS Elaborado pela autora. 
 
FABRETTI (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito: 
 
a) As entradas de mercadorias destinadas á revenda; 
b) As entradas de insumos ( matéria – prima, material de 
embalagem, produtos intermediários etc. ) utilizados na 
 
 
 
elaboração de produto destinados á venda, cujas saídas 
sejam tributadas. 
 
Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o crédito pela entrada 
deverá ser anulado por lançamento de estorno. 
 
Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do crédito do ICMS 
mesmo em saída isenta ou não tributária. 
 
Exemplo; Lei complementar n° 87/96. 
 
“Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que se tiver 
creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no 
estabelecimento: 
 
§ 2° Não se estornam créditos referentes a mercadorias e serviços que venham 
a ser objeto de operações ou prestações destinadas ao exterior.” 
 
A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência do ICM para ICMS, 
passando a abranger, também a prestação de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicações. 
 
O ICMS incide também sobre as operações com energia elétrica, combustíveis 
líquidos e gasosos, lubrificantes e minerais, que antes da CF/88 estavam 
sujeitos apenas ao Imposto Único Federal. 
 
Pela Emenda Constitucional n° 3/93, foram incluídos na incidência do ICMS os 
serviços de telecomunicações. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Perfil de GARE ICMS. 
 
 Figura 5: Modelo de GARE ICMS. 
 
Os impostos Indiretos incidem sobre o produto, o preço da mercadoria e 
serviços, não tem qualquer variação na renda do contribuinte, podem se 
destacar como por exemplo: Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e 
Serviços (ICMS), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre 
Serviços de qualquer natureza (ISSQN), Programa de Integração Social e 
Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP) e 
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS). 
 
Conforme lei 87/1996, art. 2º: 
“O imposto incide sobre: 
I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive 
o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, 
restaurantes e estabelecimentos similares; 
 
 
 
II - prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, 
mercadorias ou valores; 
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por 
qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a 
transmissão, a retransmissão,a repetição e a ampliação de 
comunicação de qualquer natureza; 
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços 
não compreendidos na competência tributária dos 
Municípios; 
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços 
sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos 
Municípios, quando a lei complementar aplicável 
expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual...” 
 
Toda empresa que for inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS, conforme 
sua atividade, paga o imposto, já aquelas que não são inscritas pagam o 
imposto quando importam mercadorias de outro país. 
 
Para FABRETTI (2006, p.169): 
“É assegurado ao contribuinte, salvo disposição expressa de 
lei em contrário, o direito de creditar-se do imposto 
anteriormente cobrado relativo à mercadoria entrada (real ou 
simbolicamente) em seu estabelecimento, em razão de 
operações regulares e tributadas.” 
 
Para creditar-se do ICMS, é necessário que esteja destacado em Nota fiscal ou 
cupom fiscal conforme a legislação vigente. 
 
Segue abaixo alíquotas do ICMS nas operações interestaduais nos Estados da 
Região Norte, Nordeste, Centro-Oeste, Sudeste, Sul e Estado do Espírito Santo: 
 
 
 
 
REGIÃO DO 
CONTRIBUINTE 
ALÍQUOTA REGIÃO DO DESTINATÁRIO 
NORTE 
NORDESTE 
CENTRO-OESTE 
ESTADO DO ESPÍRITO 
SANTO 
12% 
 
QUALQUER QUE SEJA A REGIÃO 
DO DESTINATÁRIO 
ESTADO DO ESPÍRITO 12% SUDESTE E SUL 
SUL 12% SUDESTE E SUL 
SUDESTE 
SUL 
7% 
NORTE, NORDESTE, CENTRO-
OESTE OU ESTADO DO 
ESPÍRITO SANTO. 
Elaborado pelos autores. 
 
As alíquotas no Estado de São Paulo são regulamentadas pelo Decreto nº 
45.490/2000, onde nas operações ou prestações internas ou naquelas que 
forem iniciadas no exterior: 
 
ALÍQUOTA CASOS 
18% REGRA GERAL 
12% 
PARA TRANSPORTE, OU CASOS ESPECIAIS DE REDUÇÃO DE 
ALÍQUOTA 
7% 
PARA GÊNEROS ALIMENTÍCIOS CONSIDERADOS ESSENCIAIS 
POR LEI 
25% 
PARA TELECOMUNICAÇÕES, FORNECIMENTO DE ENERGIA 
ELÉTRICA E OUTRAS ATIVIDADES ECONÔMICAS INDICADAS 
EM LEI 
Elaborado pelos autores. 
 
FABRETTI (2006, p. 169), ressalta que só podem gerar crédito: 
a) As entradas de mercadorias destinadas á revenda; 
b) As entradas de insumos ( matéria – prima, material de 
embalagem, produtos intermediários etc. ) utilizados na 
elaboração de produto destinados á venda, cujas saídas 
sejam tributadas. 
 
 
 
 
Como regra geral, se a saída for isenta ou não tributária, o 
crédito pela entrada deverá ser anulado por lançamento de 
estorno. 
 
Entretanto, em casos especiais é permitida manutenção do 
crédito do ICMS mesmo em saída isenta ou não tributária. 
 
Exemplo; Lei complementar n° 87/96. 
 
“Art. 21. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do 
imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço 
tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento: 
 
§ 2° Não se estornam créditos referentes a mercadorias e 
serviços que venham a ser objeto de operações ou 
prestações destinadas ao exterior.” 
 
A partir da CF/1988, foi ampliada a hipótese de incidência do 
ICM para ICMS, passando a abranger, também a prestação 
de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicações. 
 
O ICMS incide também sobre as operações com energia 
elétrica, combustíveis líquidos e gasosos, lubrificantes e 
minerais, que antes da CF/88 estavam sujeitos apenas ao 
Imposto Único Federal. 
 
Pela Emenda Constitucional n° 3/93, foram incluídos na 
incidência do ICMS os serviços de telecomunicações. 
 
 
 
 
 
 
Perfil de GARE ICMS. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Figura 5: Modelo de GARE ICMS. 
 
 
IPI e ISSQN 
 
O ISS é regido pela lei Ordinária de cada Município ou Distrito Federal, que 
deve guardar congruência material com lei Complementar n° 116, de 31 de 
Julho de 2003, com outras leis complementares e com o código Tributário 
Nacional em relação ás “normas de direito tributário”. 
 
De acordo com art. 1° da lei Complementar n° 116, o imposto Sobre Serviços 
de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, 
tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa 
àquela lei, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do 
prestador. O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do 
país ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do país e incide também 
 
 
 
sobre serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos 
explorados economicamente mediante autorização, permissão ou concessão 
com pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço. A 
exigência do ISS não depende da denominação dada ao serviço prestado. No 
passado, havia certa certeza acerca da não incidência do ISS nas operações 
que constituíam fato gerador do IPI, mas, após o advento da lei n° 116/03, tal 
certeza deixou de existir. (ANDRADE FILHO, 2005, p. 106.) 
 
Para FABRETTI (2006, p.190) na venda de um produto industrializado por R$ 
100,00, que é o preço negociado entre vendedor e comprador, a lei determina 
que sobre esse preço seja calculado do IPI, por exemplo, de 20%. Ele deve ser 
destacado na nota fiscal e cobrado do comprador, por ordem e conta da 
União. O vendedor (responsável) torna - se depositário desse IPI cobrado do 
comprador (contribuinte de fato) nos termos da lei n° 8.866/94. 
 
PREÇO DA MERCADORIA R$ 100,00 
IPI - 20% R$ 20,00 
TOTAL DA NOTA FISCAL R$ 120,00 
 
 
Ainda conforme FABRETTI (2006, p.189) o IPI é, na realidade, também um 
imposto sobre a circulação econômica, e grava sua etapa inicial, ou seja, a 
produção ou importação. 
Os produtos mais essenciais devem ser menos tributados ou até isentos, 
elevando - se tributação para os considerados supérfluos ou até nocivos, como, 
por exemplo, o cigarro. 
 
Sua sistemática é semelhante á do ICMS na forma de escrituração e apuração 
do imposto devido. Entretanto, o IPI, que nada mais é do que o antigo Imposto 
de Consumo com outra denominação tem como contribuinte de fato o 
consumidor final. 
 
 
 
 
 
PIS/PASEP e COFINS 
 
Para ANDRADE FILHO (2005, p.106) as leis n° 10.637/02 e10.833/03 
introduziram profundas modificações no marco legal das contribuições devidas 
ao Pis/PASEP e COFINS formando, essencialmente, pelas leis complementares 
n° 7 e 8/70 e 70/91, além da lei n° 9.718/98 e alterações posteriores. As 
referidas leis não revogaram regime previsto na lei n° 9.718/98, mas criaram o 
regime da não- cumulatividade para maioria das pessoas jurídicas; antes disto 
haviam sido editadas para criação do regime de tributação monofásica para 
certas atividades. Essas modificações foram completas pelas leis n° 10.865/04 e 
10.925/05 e pelas medidas provisórias n° 202/04 206/04. De entremeio foi 
editada a medida provisória n° 164/04 para instituir a exigência das referidas 
contribuições sobre bens e serviços importados. 
 
(Fabretti, 2006, p. 185 a 186) O PIS foi criado pela lei Complementar n° 7, de 
7-9-70, e o recolhimento, semestral. 
 
Os Decretos - leis n° 2.445/88 e 2.499/88 alteraram a base de cálculo para 
receita bruta operacional (faturamento + receitas financeiras + variações 
monetárias ativas) a alíquota de 0,65% e recolhimento mensal. Entretanto, por 
decisão do STF, esses decretos foram considerados inconstitucionais, uma vez 
que a base de cálculo só pode ser alterada por lei e não decreto. 
As normas que vigoram desde 1° -2-99 para o PIS (Sistema Cumulativo) são as 
seguintes: Contribuintes 
I - As pessoas Jurídicas de direitoPrivado e as que lhe são equiparadas pela 
legislação do Imposto de Renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades 
de economia mista e suas subsidiárias, com base no faturamento do mês. 
II - As entidades sem fins lucrativos definidos como empregadoras pela 
legislação trabalhista e as fundações, com base na folha de salário. 
 
 
 
 
A sua base cálculo é do faturamento, entendido este como o total da receita 
bruta, conforme definida, para efeito fiscal, no art. 3° da lei n° 9.718/98, e 
comentada na seção 17.52.2, letra b. 
 
Alíquotas em geral 0.65% sobre o faturamento e sobre a folha de salário 1%. 
Suas penalidades á contribuição para PIS/PASEP aplicam - se as penalidades e 
demais acréscimos previstos na legislação do IR (Lei n° 9.715/98, art. 9°). 
 
FABRETTI, 2006 p.181 183 A Contribuição social sobre faturamento - COFINS 
(sistema cumulativo), Normas anteriores a 1999 para financiar a Seguridade 
Social, a CF estabeleceu, como fonte de receita, contribuições sociais, na forma 
de seu art. 195, que para o empregador são as que incidem sobre o 
faturamento, o lucro e a folha de salários. 
 
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi 
instituída pela lei Complementar n° 70/91. 
 
Sua alíquota era de 2% e incidia sobre o faturamento, assim considerada a 
receita bruta das vendas de mercadorias e serviços (art. 2°). Não integram a 
receita o IPI (quando destacado separadamente no documento fiscal ), as 
vendas canceladas ou devolvidas e os descontos incondicionais já abatidos na 
própria nota fiscal ( parágrafo único, art. 2°). 
 
São isentas da COFINS: as sociedades cooperativas quanto aos atos 
cooperativos próprios de suas finalidades; as sociedades civis de profissão 
regulamentada (art. 1° do Decreto - lei n° 2.397/87); as entidades beneficentes 
de assistência social que atendam as exigências estabelecidas. Alterações no 
art. 195 da CF, no final de 1998, as normas referentes às contribuições 
sociais foram profundamente alteradas pela Emenda Constitucional n° 20, de 
15-12-98 ( DOU de 16-12-98 ). 
 
 
 
 
 
"Art. 1° A Constituição Federal passa a vigorar com as seguintes alterações: 
 
'Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma 
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos 
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das 
seguintes contribuições sociais: 
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma 
da lei, incidentes sobre: 
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou 
creditados, a qualquer título, á pessoa física que lhe preste serviço, 
mesmo sem vinculo empregatício; 
b) a receita ou o faturamento; 
c) o lucro. 
 
Essa emenda constitucional acrescentou, também, o § 9° ao art.195 da CF: 
 
"§ 9° As contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderão ter 
alíquotas ou bases de calculo diferenciadas, em razão da atividade econômica 
ou da utilização intensiva de mão-de-obra." 
 
Essas alterações praticamente resolverão, a favor do governo federal, várias 
discussões judiciais sobre as contribuições sociais, em prejuízo das empresas. 
Analisem - se as principais alterações de maior impacto no aumento da carga 
tributária, comparando-as antes e depois da Emenda Constitucional n° 4: 
 
Contribuinte: antes: apenas o empregador (conceito da CLT); depois: 
empregador, empresa ou entidade a ela equiparada na forma da lei. 
 
A base de cálculo antes: folha de salários (conceito da CLT) depois: folha de 
salários e demais rendimentos de trabalho pagos ou creditados a pessoas 
físicas a qualquer título ( por exemplo: honorários, pró-labore, remuneração de 
autônomos e avulsos etc.). 
 
 
 
 
Note - se que essa alteração tornou constitucional dos momentos alternativos 
para ser considerado ocorrido o fato gerador: no pagamento ou no credito. 
 
Antes: o faturamento: depois a receita ou o faturamento. 
 
O faturamento, no conceito técnico e tradicional do termo, é a receita obtida 
pela venda de bens ou pela prestação de serviços. O faturamento era a base de 
cálculo da COFINS. 
 
A inclusão, no texto constitucional, do termo receita tornou possível somar na 
base de calculo da COFINS e do PIS/PASEP, além do faturamento, em princípio, 
toda e qualquer outra receita que a lei não excepcionar pouco importando se 
ela é operacional ou não. 
 
Portanto, as alterações feitas nas letras a e b do inciso I ampliaram, de forma 
significativa, a base de cálculo sobre a qual incidirão as alíquotas do INSS - 
Empregador, COFINS e PIS/PASEP. 
 
Outra alteração relevante é a introdução do novo § 9°, que permite a lei 
estabelecer alíquotas ou bases de calculo diferentes para as contribuições sobre 
a folha e demais rendimentos. 
Permite, também, estabelecer " alíquotas e bases de cálculos diferenciadas em 
razão da atividade econômica ou da utilização intensiva de mão-de-obra". 
 
Essa nova norma da inteira liberdade ao legislador para modifica- las, 
aumentando a tributação para uns e reduzindo para outros, modificações essas 
sujeitas apenas ao principio da anterioridade restrita de 90 dias, próprio das 
contribuições sociais (§ 6° do art. 195 da CF), o que atenda contra o princípio 
maior da segurança jurídica. 
 
Art. 8° Fica elevada para três por cento (3%) a alíquota da COFINS. 
 
 
 
 
Perfil de DARF COFINS. 
 
 
Figura 6: Modelo de DARF. 
 
SIMPLES NACIONAL 
 
O Simples Nacional é regido pela Lei Complementar n 123/2006, e suas devidas 
alterações. Esta lei define quais são as pessoas jurídicas ou pessoas a ela 
equiparadas que podem optar por este regime de tributação, bem como os 
limites de receita anual, forma de apuração dos tributos e recolhimento, bem 
como outras providências. 
 
A opção por este regime tributário é efetuada no site da Receita Federal, mais 
especificamente pelo Portal do Simples Nacional, e é irretratável para todo o 
ano. 
 
Este modelo de tributação foi criado para simplificar a vida do empreendedor de 
pequeno porte, pois ele unifica oito tributos em um único boleto, que é o DAS, 
e na maioria dos casos, reduz sua carga tributária. Os tributos abrangidos são 
ISS, ICMS, IPI, PIS, COFINS, IRPJ, CSLL e CPP. Em outros modelos de 
 
 
 
tributação, estes tributos tem arrecadação em guias distintas e possuem uma 
forma de apuração mais complexas e diferenciadas. 
O faturamento é um dos principais critérios utilizados para identificar as 
empresas que podem optar pelo Simples Nacional. Se a empresa possui um 
faturamento de R$3.600.000,00 no mercado interno e R$ 3.600.000,00 no 
mercado externo (total de R$ 7.200.000,00) por ano, ela provavelmente se 
enquadra. Porém há outros fatores que influem na possibilidade de 
enquadramento, como atividade pretendida. Alguns exemplos são: empresa 
que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia 
elétrica; que exerça atividade de importação de combustíveis; que exerça 
atividade de importação ou fabricação de automóveis e motocicletas; que 
exerça atividade de produção ou venda no atacado de cigarros, cigarrilhas, 
charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos, 
detonantes, bebidas alcoólicas, refrigerantes, inclusive águas saborizadas 
gaseificadas, cervejas sem álcool, entre outras. 
 
Algumas atividades se enquadram no Simples, mas não valem a pena pelo valor 
da alíquota a partir de determinadas faixas. Para determinação do valor a ser 
recolhido mensalmente no Simples Nacional, é apurada a receita bruta mensal,pelo regime de competência ou caixa, conforme a opção escolhida. Deve ser 
segregada a receita bruta auferida por tipo de atividade, se houver mais de 
uma, e sobre esta será aplicado o percentual específico para cada receita, 
conforme os anexos constantes na Lei Complementar 123/2006. 
 
Para empresas enquadradas no Simples Nacional, não há muitas obrigações 
acessórias a serem entregues à administração tributária. Anualmente, deverão 
entregar a Declaração de Informações Socioeconômicas e Fiscais (DEFIS), que 
é disponibilizada no ambiente da empresa no Portal do Simples Nacional. Estas 
empresas não estão obrigadas, até então, à entrega de nenhum dos projetos 
do SPED (exceto o e-Social, que ainda não está em vigor), apesar de muitas 
empresas serem adeptas à Nota Fiscal Eletrônica. 
 
 
 
 
 
 
A contabilização do simples será feita da seguinte forma: 
 
D- IMPOSTOS SOBRE FATURAMENTO – SIMPLES 
C- IMPOSTOS A PAGAR 
 
A conta “Impostos sobre faturamento – Simples” faz parta do grupo Deduções 
da Receita, na Demonstração do Resultado do Exercício e a conta impostos a 
pagar é uma conta do passivo circulante. 
 
UNIDADE 3 - TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A 
RENDA 
TIPOS DE TRIBUTAÇÃO 
 
Os tributos sobre a renda poderão ser calculados sobre três formas: lucro real, 
lucro presumido e lucro arbitrado. 
 
LUCRO REAL 
 
Segundo Fabretti (2008, p. 219), o lucro real é apurado pelo lucro ou prejuízo 
contábil ajustado pelas adições, exclusões e compensações. 
 
A Receita Federal do Brasil apresenta o conceito do lucro real como a base de 
cálculo do imposto sobre a renda apurada de acordo com os registros contábeis 
e fiscais efetuados de acordo com a legislação vigente. A apuração do lucro real 
é feita na parte A do LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real), mediante 
adições e exclusões ao lucro líquido societário e compensações de prejuízos 
fiscais, de acordo com o regulamento do imposto de renda e outros atos legais 
e infralegais posteriores. 
 
 
 
 
O artigo 248 do Decreto nº 3.000/1999, dispõe que lucro líquido do período de 
apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não 
operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com observância 
dos preceitos da lei comercial. 
 
Gazola (2012), observa que o termo “lucro líquido” utilizado pelo Regulamento 
do Imposto de Renda, foi aplicado de forma irregular, pois na verdade refere-se 
ao resultado apurado antes do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. 
 
Empresas obrigadas ao lucro real 
 
Estão sujeitas ao regime de tributação com base no lucro as pessoas jurídicas, 
segundo o regulamento do imposto de renda (RIR/1999), em seu artigo 246: 
 
1. Cuja receita total, ou seja, o somatório da receita bruta mensal, das demais 
receitas e ganhos de capital, dos ganhos líquidos obtidos em operações 
realizadas nos mercados de renda variável e dos rendimentos nominais 
produzidos por aplicações financeiras de renda fixa, da parcela das receitas 
auferidas nas exportações às pessoas vinculadas ou aos países com 
tributação favorecida que exceder ao valor já apropriado na escrituração da 
empresa, na forma da IN SRF nº 38, de 1997, no ano-calendário anterior, 
seja superior ao limite de R$24.000.000,00 (vinte e quatro milhões de 
reais), ou de R$2.000.000,00 (dois milhões de reais) multiplicado pelo 
número de meses do período, quando inferior a doze meses; 
 
2. Cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, 
bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, 
financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades 
corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e 
valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de 
 
 
 
crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de 
previdência privada aberta; 
 
3. Que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; 
 
4. Que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais 
relativos à isenção ou redução do imposto; 
 
5. Que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal 
do imposto de renda, determinado sobre a base de cálculo estimada, na 
forma do art. 2º da Lei nº 9.430, de 1996; 
 
6. Que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços 
de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, 
administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios 
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços 
(factoring). 
 
Período de apuração 
 
Conforme disposto nos artigos 220, 221 a 227, 230, 856 e 858, do Decreto nº 
3.000/1999, o lucro real deve ser apurado: 
 a cada trimestre (real, presumido ou arbitrado), encerrando o período 
em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de 
cada ano calendário. O pagamento deve ser feito em quota única ou em 
três quotas mensais, iguais e sucessivas, com valor não inferior a R$ 
1.000,00 cada, vencíveis no último dia do mês subsequente ao do 
encerramento do trimestre; 
 Anualmente, a pessoa jurídica se obriga ao pagamento mensal do 
imposto, relativamente aos meses do ano-calendário, por estimativa, 
 
 
 
encontrando a base de cálculo de acordo com as alíquotas definidas na 
legislação para o lucro presumido. 
 
Os pagamentos do imposto podem ser feitos por balanços de suspensão ou 
redução da estimativa, conforme segue: 
 
 Redução, quando o lucro real apurado no ano-calendário fizer com que o 
imposto a pagar seja menor que o cálculo efetuado com base na receita 
bruta; 
 Suspensão, quando o lucro real apurado no ano-calendário for negativo, 
ou a soma do imposto pago superar o imposto calculado sobre o lucro 
real apurado no ano até o mês a que corresponder o imposto mensal a 
pagar. 
 
 
LUCRO ARBITRADO 
 
O lucro arbitrado é uma exceção das opções de tributação no Brasil. É utilizada 
pelas empresas obrigadas ao lucro real, mas que não tem condições de fazer a 
apuração, ou ainda, por meio de punição pelo fisco quando a escrituração 
contábil e os tributos estão confeccionados e calculados de forma irregular ou 
incorreta. Esta opção é de forma trimestral. 
 
O lucro arbitrado é disciplinado pelo artigo 530 do Decreto nº 3.000/1999, 
conforme segue abaixo, na íntegra: 
 
Art. 530. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do 
ano-calendário, será determinado com base nos critérios do 
lucro arbitrado, quando: 
I - o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro 
real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais 
 
 
 
e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras 
exigidas pela legislação fiscal; 
II - a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte 
revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros 
ou deficiências que a tornem imprestável para: 
a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive 
bancária; ou 
b) determinar o lucro real; 
III - o contribuinte deixar de apresentar à autoridade 
tributária os livros e documentos da escrituração comercial e 
fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do 
art. 527; 
IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributação com 
base no lucro presumido; 
V - o comissário ou representante da pessoa jurídica 
estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua 
atividade separadamente do lucro do comitente residente ou 
domiciliado no exterior (art. 398);VI - o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo 
as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas 
utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os 
lançamentos efetuados no Diário. 
 
 
LUCRO PRESUMIDO 
 
O lucro presumido é um modelo de tributação, aplicado às pessoas jurídicas, de 
acordo com as regras determinadas pela Receita Federal, utilizado como forma 
de facilitar o cálculo da apuração do imposto de renda devido ao fisco. 
 
Segundo Oliveira et al (2002, apud O mesmo autor considera que, ao introduzir 
a figura do lucro presumido como alternativa de tributação opcional para 
 
 
 
algumas pessoas jurídicas, a legislação teve como objetivo facilitar as rotinas 
burocráticas e administrativas de algumas organizações de menor porte e 
menor nível de estrutura, uma vez que a apuração do lucro real envolve maior 
complexidade de rotinas contábeis e tributárias. 
 
UNIDADE 4 - SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO 
DIGITAL 
 
Neste capítulo serão apresentadas as principais obrigações acessórias 
existentes tais como: Sped Contábil, Sped Fiscal e DCTF, bem como o sped 
aplicado ao 
 
Instituído pelo Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o Sistema Público 
de Escrituração Digital (SPED) faz parte do Programa de Aceleração do 
Crescimento do Governo Federal (PAC 2007-2010) e constitui-se em mais um 
avanço na informatização da relação entre o fisco e os contribuintes. 
 
Para a Receita Federal do Brasil, o SPED veio para determinar um novo tipo de 
relacionamento com o contribuinte, baseado em transparência mútua, gerando 
reflexos positivos para toda a sociedade. Além disso, em sua página que 
disciplina sobre a apresentação do projeto SPED, acrescenta que este, de modo 
geral, consiste na modernização dos procedimentos existentes na legislação 
para o cumprimento das obrigações acessórias transmitidas pelos contribuintes 
às administrações tributárias e aos órgãos fiscalizadores. 
 
Campos (2012) sintetizou as premissas do SPED com as seguintes palavras 
(...) o SPED foi desenvolvido considerando como principais 
premissas: uso de documento eletrônico com validade 
jurídica para todos os fins através da utilização da 
Certificação Digital no padrão ICP-Brasil; compartilhamento 
 
 
 
de informações entre os entes legalmente interessados; 
redução de custos para o contribuinte; mínima interferência 
no ambiente de negócios das empresas; disponibilização de 
aplicativos fiscais de uso opcional pelo contribuinte (BRASIL, 
2007b). 
 
A ECF – Escrituração Contábil Fiscal, que substituiu a DIPJ - Declaração de 
Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica -, e foi entregue pela 
primeira vez em 2015, ano-calendário 2014, foi muito especulada por alguns 
estudiosos, que previam os novos mecanismos que pudessem ser implantados 
pela Receita Federal para melhor fiscalização, visto a representatividade do 
Imposto sobre a Renda de Pessoas Jurídicas (IRPJ) na arrecadação de impostos 
da competência tributária da União. Duarte (2009, p. 145, apud Campos 2012) 
antecipou essa situação quando afirmou que “com o SPED o Fisco poderá 
analisar os dados contábeis, financeiros e fiscais e, no futuro validar e, até 
mesmo sugerir o valor do tributo a ser recolhido pela empresa”. 
 
As principais ferramentas do SPED são: o SPED Contábil (ECD), o SPED Fiscal 
(EFD-ICMS/IPI), SPED Contribuições (EFD-Contribuições), a Nota Fiscal 
Eletrônica (NF- e), Nota Fiscal de Serviços eletrônica (NFS-e), Conhecimento de 
Transporte eletrônico (CT- e), ECF (Escrituração Contábil Fiscal) e o e-Social. 
 
De acordo com o Código Tributário Nacional, a obrigação tributária pode ser 
principal acessória. A obrigação principal é a de pagar o tributo ou penalidade 
pecuniária. Já a obrigação acessória, é o que define-se abaixo: 
 
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e 
tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela 
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos 
tributos. 
 
 
 
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua 
inobservância, converte-se em obrigação principal 
relativamente à penalidade pecuniária. 
 
 
 
SPED Contábil 
 
A Escrituração Contábil Digital (ECD) é um arquivo digital contendo a 
escrituração dos seguintes livros: I - livro Diário e seus auxiliares; II - livro 
Razão e seus auxiliares; III - livro Balancetes Diários, Balanços e fichas de 
lançamento comprobatórias dos assentamentos neles transcritos. Esse arquivo 
deverá ser assinado digitalmente e transmitido, via Internet, ao ambiente SPED. 
Vale ressaltar o pioneirismo do CFC em relação à Escrituração Contábil Digital 
(ECD), já que esse Conselho normatizou a Escrituração Contábil em Forma 
Eletrônica, no ano de 2005, precedendo a criação do próprio SPED. 
 
A normatização emitida pelo CFC para a Escrituração Contábil em Forma 
Eletrônica previu os requisitos de uso da certificação digital no padrão ICP-
Brasil, autenticação dos livros e estabeleceu o seu leiaute. A Resolução nº. 
1.299/2010 promoveu a harmonização entre a Escrituração Contábil em Forma 
Eletrônica, do CFC, e a Escrituração Contábil Digital, do SPED. O CFC vem 
participando ativamente dos assuntos relacionados ao SPED, desde o convite da 
RFB em 2004, com o Projeto de leiaute Unificado da escrituração contábil na 
forma eletrônica/digital (CFC, 2010ª). 
 
SPED Fiscal 
 
A Escrituração Fiscal Digital do Imposto sobre operações relativas à Circulação 
de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transportes interestadual e 
 
 
 
intermunicipal e de comunicação (ICMS) e do Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI), ou EFD ICMS/IPI é um arquivo digital, constituído por um 
conjunto de escriturações de documentos fiscais e de outras informações de 
interesse das Secretarias de Fazenda, Tributação ou Finanças dos Estados e do 
Distrito Federal e da Secretaria da Receita Federal do Brasil, bem como de 
registros de apuração de impostos referentes às operações e prestações 
praticadas pelo contribuinte do ICMS e do IPI. O arquivo deverá ser assinado, 
digitalmente, e transmitido, via Internet, ao ambiente do SPED. (BRASIL, 
2012c). 
 
A EFD ICMS/IPI foi instituída pelo Convênio ICMS nº 143, de 15 de dezembro 
de 2006. Essa escrituração contém os livros fiscais obrigatórios exigidos pela 
legislação do ICMS e IPI que são: I - Livro Registro de Entradas; II - Livro 
Registro de Saídas; III - Livro Registro de Inventário; IV - Livro Registro de 
Apuração do IPI; V - Livro Registro de Apuração do ICMS; e VI - Documento 
Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP). 
 
A obrigatoriedade de envio da EFD teve inicio no exercício fiscal de 2009, 
aplicada a grupos de contribuintes determinados por decisão conjunta das 
Secretarias Estaduais e Distrital de Fazenda, Tributação ou Finanças e da 
Receita Federal do Brasil (BRASIL, 2006). 
 
NF-e, NFS-e e CT-e 
 
A Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) é um documento fiscal que existe apenas 
digitalmente, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo de 
documentar, para fins fiscais, uma operação de circulação (venda) de 
mercadorias, ocorrida entre duas ou mais partes, com recepção, pelo fisco, do 
documento eletrônico, antes da ocorrência do fato gerador. Sua validade 
jurídica é garantida pela assinatura digital do remetente e da autorização de 
uso fornecida pela administração tributária do domicílio do contribuinte. O 
 
 
 
arquivo eletrônico da NF-e é o XML. Para acompanhamento da mercadoria, 
desde o remetente até o destinatário, é emitido o DANFE (Documento Auxiliar 
da Nota FiscalEletrônica). Nem todos os contribuintes estão obrigados à 
utilização de nota fiscal eletrônica em suas operações, até o momento. 
 
O Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) é um documento de existência 
exclusivamente digital, emitido e armazenado eletronicamente, com o objetivo 
de documentar uma prestação de serviços de transportes, cuja validade jurídica 
é garantida pela assinatura digital do emitente e a Autorização de Uso fornecida 
pela administração tributária do domicílio do contribuinte. Esse documento 
eletrônico utiliza o mesmo formato da NF-e. A Nota Fiscal de Serviços eletrônica 
(NFS-e) é um documento de existência digital, gerado e armazenado 
eletronicamente em Ambiente Nacional pela RFB, pela prefeitura ou por outra 
entidade conveniada com o intuito de documentar prestação de serviços 
de competência Municipal, referente ao ISSQN. Embora a NF-e permita 
documentar essas prestações, inúmeras Administrações Tributárias Municipais 
adotaram padrão próprio, como, por exemplo, a NFS-e adotada pela Prefeitura 
de São Paulo. Segundo essa Prefeitura a Nota Fiscal de Serviços Eletrônica 
(NFS-e) é o documento emitido e armazenado eletronicamente em sistema 
próprio da Prefeitura da Cidade de São Paulo, com o objetivo de registrar as 
operações relativas à prestação de serviços. 
 
Existe previsão legal para celebração de convênio entre os municípios e Estado 
para utilização da NF-e visando documentar conjuntamente as operações de 
circulação de mercadorias com a prestação de serviços de competência 
municipal, constituindo a chamada nota fiscal conjugada (ICMS e ISSQN). 
 
EFD Contribuições 
 
A Escrituração Fiscal Digital PIS/Cofins (EFD Pis/Cofins) é um arquivo digital 
instituído no SPED, a ser utilizado pelas pessoas jurídicas de direito privado na 
 
 
 
escrituração da Contribuição para o PIS/Pasep14 e da Cofins15, nos regimes de 
apuração não-cumulativo e/ou cumulativo, com base no conjunto de 
documentos e operações representativos das receitas auferidas, bem como dos 
custos, despesas, encargos e aquisições geradores de créditos da não-
cumulatividade (BRASIL, 2010). 
 
Em consequência do advento da Lei nº 12.546, de 14 de dezembro de 2011, a 
EFD PIS/COFINS passou a denominar-se Escrituração Fiscal Digital das 
Contribuições incidentes sobre a Receita (EFD-Contribuições), nos termos do 
artigo 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 1º de março de 2012: 
 
A obrigatoriedade dessa Escrituração Fiscal Digital teve início a partir de 1º de 
janeiro de 2012 para as pessoas jurídicas sujeitas à tributação do Imposto 
sobre a Renda com base no Lucro Real e 1º de janeiro de 2013, as demais 
pessoas jurídicas sujeitas à tributação do Imposto sobre a Renda com base no 
Lucro Presumido ou Arbitrado (BRASIL, 2012b). 
 
E-SOCIAL 
 
O e-Social é o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, 
Previdenciárias e Trabalhistas, instituído pelo Decreto nº 8.373 de 11 de 
dezembro de 2014. É um projeto do governo federal que vai unificar o envio de 
informações pelo empregador em relação aos seus empregados, e também faz 
parte do SPED. A unificação do banco de dados com relação às informações 
fiscais, trabalhistas e previdenciárias, tem por objetivo consolidar estas 
informações em uma única base nacional. 
 
Atualmente, são entes participantes: a Caixa Econômica Federal, representando 
o Conselho Curador do FGTS; o Instituto Nacional do Seguro Social, INSS; o 
Ministério da Previdência Social, MPS; o Ministério do Trabalho e Emprego, 
MTE; e a Receita Federal do Brasil. 
 
 
 
 
Algumas premissas do e-Social são de que as informações serão seguras, 
unificadas, flexíveis, simples e úteis. Estas informações serão prestadas por 
meios dos “Eventos Inciais” e “Tabelas” do empregador/contribuinte, “Eventos 
Periódicos” e “Eventos não Periódicos”, que serão informados em um aplicativo 
próprio no ambiente corporativo (ou WEBSERVICE) ou no e-Social online 
(Aplicativo WEB) e posteriormente transmitidas ao ambiente nacional do e-
Social, utilizando certificação digital. Após isto, o contribuinte pode salvar seus 
recibos de entrega e protocolos de envio, e as informações se tornam 
disponíveis para todos os entes interessados. 
 
O e-Social, até o ano de 2015, não foi aplicado da forma que era inicialmente 
prevista, sendo somente ao final do mês de novembro deste mesmo ano, 
liberada a versão para empregadores domésticos. Este projeto integrante do 
SPED, visa também diminuir o lapso temporal que existe entre empregado e 
empregador nas relações de trabalho, uma vez que todo o processo entre estas 
duas partes é gerado por meio da folha de pagamento, que por sua vez, ainda 
é manual e não eletrônica. 
 
Figura 1 – Situação a partir do eSocial – Empregadores 
 
 
 
Fonte: Apresentação Padrão eSocial 
 
 
 
 
Figura 2 – Situação a partir do eSocial – Empregados 
 
 
 Fonte: Apresentação Padrão eSocial 
 
Antes da data de implantação do e-Social, a SEFIP permanecerá como a 
obrigação acessória para prestar informações devidas. 
 
Não existe ainda estudos empíricos acerca do tema específico “eSocial”, visto 
que é um projeto extremamente recente, e que ainda não opera para ser 
avaliado seus impactos práticos no cotidiano das empresas. 
 
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no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 
1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à 
elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, 28 dez. 2007. 
Disponívelem<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-
010/2007/Lei/L11638.htm>. Acesso em: 19 Jun. 2014 
 
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