Princípios Tributários Constitucionais

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PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS CONSTITUCIONAIS 
 
 
Princípio da Legalidade 
 
Disposto no artigo 5º, inciso II, da Constituição Federal, trata-se de princípio 
universal, não sendo de aplicação exclusiva à esfera tributária. A teor deste princípio, 
“ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de 
lei”. 
No campo tributário, este princípio quer significar que ninguém é obrigado a 
recolher tributo sem que, anteriormente, haja lei que traga sua definição. Por outro 
lado, tal princípio guarda determinação de que é vedado às pessoas políticas criar 
tributos sem lei anterior que os estabeleça, vale dizer, com previsão de sua hipótese 
de incidência, sujeito ativo e passivo, base de cálculo e alíquota. (art. 150, I da CF 
c/c 97 do CTN) 
A previsão constitucional que trata do princípio em comento, traz em si regra 
explícita, no sentido de que tudo o que é importante em matéria tributária deve 
encontrar prévia e expressa previsão legal. Nesta linha de raciocínio, temos que, 
somente a lei poderá diminuir e isentar tributos, parcelar e perdoar débitos 
tributários, criar “obrigações acessórias” etc. Obrigações acessórias são deveres 
impostos pela lei ao contribuinte ou à terceira pessoa a ele relacionada, visando ao 
perfeito funcionamento do sistema tributário. Esses deveres podem consistir em um 
“fazer” (apresentar livros), um “não fazer” (não retirar livros de dentro do 
estabelecimento) ou um “suportar” (permitir que fiscal entre em seu estabelecimento 
comercial). 
No intento de conferir caráter mais rígido às normas tributárias é de se 
salientar que, no Direito Tributário, vigora além do princípio da legalidade o princípio 
da estrita legalidade (também denominado princípio da reserva absoluta da lei 
formal). Tal princípio, que impossibilita qualquer margem de discricionariedade ao 
exegeta, leva ao princípio da tipicidade fechada da tributação. 
Constituem exceções ou ressalvas ao princípio da legalidade as mencionadas 
no § 1.º do art. 153, que faculta ao Poder Executivo, atendidas as condições e os 
limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos sobre (a) importação 
de produtos estrangeiros, (b) exportação , para o exterior, de produtos nacionais ou 
nacionalizados, (c) produtos industrializados, (d) operações de crédito, câmbio e 
seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários, e ainda, (e) a contribuição de 
intervenção no domínio econômico (CIDE sobre combustíveis) (art. 177, § 4º, I, “b” 
da CF), e o ICMS sobre combustíveis (art. 155, § 4º, IV da CF), este último nunca 
regulamentado e, por isso mesmo, tendo esse imposto continuado a ser cobrado pelo 
regime anterior. 
Decretos e o princípio da legalidade 
 
No Brasil, os únicos regulamentos válidos em matéria tributária são os 
executivos, vale dizer, aqueles destinados a dar fiel execução às determinações legais 
e que se encontram inteiramente subordinados à lei. Subordinados à lei tributária, 
tais regulamentos não podem criar ou aumentar tributos, nem mesmo podem 
estabelecer quaisquer ônus ou encargos que possam repercutir no patrimônio ou na 
liberdade dos contribuintes. 
Não se pode ignorar que tal faculdade regulamentar também deverá atender 
ao princípio da legalidade tributária e, assim, os regulamentos só podem ser 
secundum legem, não podendo destoar da determinação contida na norma tributária 
a qual estará complementando para sua correta execução. 
Sendo fonte secundária de Direito, o regulamento também encontra-se 
limitado ao princípio da legalidade e, conseqüentemente, as portarias, os pareceres 
normativos, a ordem de serviço e os atos administrativos tributários que, em geral, 
estão abaixo do regulamento, também devem observar o princípio da legalidade. 
• Portaria: é um ato interorgânico que serve para disciplinar as questões 
internas da repartição fazendária, como o estabelecimento de escala de 
férias, de horários, os quais 
• Parecer Normativo: é a “opinião oficial” da Fazenda Pública acerca do 
significado, conteúdo e alcance de certo ato normativo. 
• Ordem de Serviço: é determinação que o chefe faz ao seu subordinado 
para que este realize dada diligência. A ordem de serviço pressupõe a 
existência de vínculo hierárquico 
• Atos Administrativos Tributários em Geral: atos destinados à aplicação da 
lei tributária de ofício, como o lançamento, o qual identifica oficialmente o 
contribuinte e desvenda a quantia devida a título de tributo. Este é o mais 
importante ato administrativo tributário. 
 
Princípio da Isonomia 
 
 O princípio da isonomia está expresso no art. 150, II da CF, cuja redação veda 
tratamento desigual a contribuintes que se encontram em situações equivalentes, e 
por isso é considerado corolário do princípio genérico segundo o qual todos são iguais 
perante a lei, previsto no art. 5, I da CF. Contudo, para a efetiva aplicação da 
igualdade tributária, esse princípio merece sofrer alguns ajustes, de modo que a 
tributação atinja da mesma forma todos os contribuintes que estejam na mesma 
situação jurídica, sem distinção. Por outro lado, em busca da justiça fiscal ou 
tributária (expressão utilizada pelo STF – RE 423.768), deve a isonomia permitir 
também um tratamento diferenciado como, por exemplo, o tratamento favorecido as 
microempresas e empresas de pequeno porte inscritas no SIMPLES NACIONAL, 
conforme dispõe o art. 146, III, “d” da CF. 
 Podemos ainda citar a Constituição, que em seu art. 3º, inciso IV, autoriza um 
tratamento diferenciado entre regiões do país, com vistas à redução das 
desigualdades sociais ou regionais, permitindo a concessão de certas desonerações 
fiscais, como isenção e benefícios fiscais em geral. 
 
Princípio da Irretroatividade 
 
 É vedada a cobrança de tributos em relação a fatos geradores 
ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou 
aumentado. Tal enunciado corresponde ao princípio geral da 
irretroatividade das leis, e sua efetividade depende da questão de saber se 
o legislador pode estabelecer o início da vigência de uma lei em data anterior 
à de sua publicação. 
 
Princípio da Anterioridade 
 
Disposto na alínea “b” do inciso III do artigo 150 da Constituição Federal, 
trata-se de princípio exclusivamente tributário. 
De acordo com esse princípio, a lei que cria ou majora (aumenta) determinado 
tributo, ao entrar em vigor, fica com sua eficácia suspensa até o início do próximo 
exercício financeiro, quando, só então, produzirá todos os seus efeitos próprios. 
No Brasil, o exercício financeiro, tem início em 1.º de janeiro e término em 31 
de dezembro. Assim, há correspondência entre o ano civil e o ano fiscal. Portanto, 
determinada lei criada em um exercício só poderá entrar em vigor, incidir, sobre fatos 
praticados a partir do dia 1.º de janeiro do exercício seguinte, pois, como verificamos 
há pouco, em decorrência do que determina o princípio em exposição, a lei que cria 
ou aumenta um tributo deve entrar em vigor em um exercício financeiro, incidindo 
apenas no exercício seguinte. 
O princípio da anterioridade reafirma o princípio da segurança jurídica, 
abrigando a idéia de que o contribuinte não deve ser tomado de surpresa pelo fisco 
e, por outro lado, visa à possibilidade de preparação do ente tributante para a correta 
cobrança do pretenso tributo. 
É entendimento majoritário na doutrina que este princípio tem por escopo o 
favorecimento do contribuinte; assim, segundo essa maioria, uma lei que isenta ou 
reduz o tributo poderá ter incidência imediata, devendo obediência ao princípio 
apenas aqueles tributos criados ou aumentados. 
Ainda de acordo com a corrente acima mencionada, que é representada por 
juristas de renome, dentre os quais o ilustre professor Roque Antonio Carrazza, incide 
o princípio em comento sobre determinada lei que revoga uma isenção anteriormente 
concedida. Não obstante a posição quase que uníssona dadoutrina, há alguns que 
determinam a não necessidade de atendimento a tal princípio, apoiando-se no que 
determina a Súmula n. 615 do Supremo Tribunal Federal, a qual dispõe que “a lei 
que revoga a isenção de ICM não precisa atender à anualidade”. 
Quanto a esta Súmula, os doutrinadores da corrente majoritária pugnam por 
sua inconstitucionalidade, visto que a revogação da isenção de um tributo o estará 
recriando. 
Existem exceções ao princípio em estudo, as quais podem ser encontradas no 
§ 1.º do artigo 150 da Magna Carta, abaixo citados: 
• imposto sobre a importação (artigo 153, inciso I, da Constituição Federal); 
• imposto sobre a exportação (artigo 153, inciso II, da Constituição Federal); 
• imposto sobre produtos industrializados (artigo 153, inciso IV, da 
Constituição Federal); 
• imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro (artigo 153, inciso 
V, da Constituição Federal); 
• imposto extraordinário lançado por motivo de guerra (artigo 154, inciso II, 
da Constituição Federal). 
 
Com exceção do imposto extraordinário previsto no artigo 154, inciso II, da 
Carta Magna, os quatro primeiros impostos poderão ter suas alíquotas aumentadas 
por meio de decreto, a teor do disposto no § 1.º do artigo 153 da Constituição 
Federal. 
O inciso I do artigo 148 da Constituição Federal é exceção ao princípio da 
anterioridade, uma vez que, por motivos lógicos, os empréstimos compulsórios para 
atender às despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, guerra 
externa ou sua iminência não devem obediência ao princípio em comento. 
Interessante mencionar a hipótese arrolada no § 6º do artigo 195 do Diploma 
Excelso, o qual veicula uma “anterioridade especial”. A teor do que dispõe tal artigo, 
a lei que cria contribuição para a Seguridade Social só poderá incidir 90 dias após 
sua publicação. Nesse caso, obedece-se a uma anterioridade medida (anterioridade 
nonagesimal). 
O Supremo Tribunal Federal entende que o princípio da anterioridade trata-se 
de cláusula pétrea e, assim, não pode ser limitado por força de Emenda 
Constitucional. 
 A EC n. 42/2003, acrescentou ao art. 150, inciso III, da CF a alínea “c”, e 
alterou a redação do seu § 1º, de sorte que ficou vedada – salvo as exceções 
expressamente indicadas – a cobrança de tributos antes de decorridos 90 dias da 
data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, sem prejuízo da 
anterioridade ao exercício financeiro, estabelecida na alínea “b” do mesmo dispositivo 
constitucional. 
Princípio da anualidade 
 
Este princípio, segundo corrente largamente majoritária, já não vigora em 
nosso ordenamento jurídico vez que sua última menção constitucional se deu no 
diploma magno de 1946. Assim, vem exposto sinteticamente, em decorrência de sua 
inaplicabilidade nos dias atuais. 
A regra da anualidade dispunha que “nenhum tributo será cobrado sem prévia 
autorização orçamentária anual”. Saliente-se que lei orçamentária é o ato-condição 
a regular cobrança dos tributos. 
O princípio ora em comento foi substituído pelo princípio da anterioridade, 
outrora explicitado, por meio da Emenda Constitucional n. 18/65, que revogou o 
título referente à tributação da Constituição de 1946. Posteriormente, o princípio da 
anterioridade teve expressa menção na Constituição Federal de 1988. 
2.3.6. Proibição de Confisco 
Tributo com efeito de confisco é tributo que, por ser excessivamente oneroso, 
seja sentido como penalidade. É que o tributo, sendo instrumento pelo qual o Estado 
obtém os meios financeiros de que necessita para o desempenho de suas atividades, 
não pode ser utilizado para destruir a fonte desses recursos. 
 
Liberdade de tráfego 
 
Não podem os titulares de competência tributária estabelecer limitações ao 
tráfego de pessoas ou mercadorias, por meio de tributos interestaduais ou 
intermunicipais (art. 150, V da CF c/c art. 9, III do CTN). Isso não significa devam 
ser as operações interestaduais imunes a qualquer tributação. O que não pode haver 
é agravamento do ônus tributário pelo fato de ser interestadual, ou intermunicipal, a 
operação. 
A proibição de limitações ao tráfego de pessoas e bens não impede a cobrança 
de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público 
2.3.8. Imunidades 
A imunidade tributária ocorre quando a regra constitucional impede a 
incidência da regra jurídica de tributação, criando um direito subjetivo público de 
exigir que o Estado se abstenha de cobrar tributos (não sofrer a tributação). Trata-
se de uma não-incidência constitucionalmente qualificada. Logo, o que é imune não 
pode ser tributado. 
O art. 150, inciso IV, da CF estabelece que é vedado à União, aos Estados, ao 
Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre: 
 
 Patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros – Conhecida como 
imunidade recíproca, essa regra constitucional conforma o federalismo, pois 
a tributação implica soberania. Como os entes políticos são autônomos entre 
si, não poderia haver cobranças tributárias entre os entes, o que fragilizaria a 
Federação. 
 
 É extensiva às autarquias(art. 150, § 2º, da CF). 
 
 não se aplica ao patrimônio, à renda e aos serviços relacionados em regime 
privado (art. 150, § 3º, da CF). 
 
 Templos de qualquer culto (imunidade religiosa) – Visando a garantir o 
disposto no artigo 5º, inciso VI, da CF, que assegura a liberdade de 
consciência e de crença, a imunidade aqui disposta abrange o patrimônio, as 
rendas e os serviços da entidade religiosa, desde que estes estejam 
relacionados com as finalidades essenciais da atividade religiosa (art. 150, § 
4º, da CF). Súmula 724 do STF. 
 
 Partidos políticos, entidades sindicais dos trabalhadores, instituições 
de educação e de assistência social – Reconhecida como imunidade 
condicional, a regra dispõe que os partidos políticos, inclusive suas fundações, 
não sofrerão incidência de impostos sobre seu patrimônio, rendas ou serviços, 
desde que vinculados a suas finalidades essenciais, o mesmo valendo para os 
sindicatos. Quanto às entidades de educação e de assistência social, estas 
não devem ter fins lucrativos; não distribuir qualquer parcela do patrimônio 
ou das rendas; aplicar os recursos institucionais no país; e manter 
escrituração de suas receitas e despesas. Caso algum requisito seja 
descumprido, a aplicação do benefício será suspenso (art. 14, § 1º, do CTN). 
 
 Livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão – A 
imunidade em questão não é da editora ou da empresa que comercializa 
livros, jornais ou periódicos. A imunidade é objetiva, direcionada, portanto, 
a esses bens. Tem o condão de proteger a liberdade de manifestação do 
pensamento. (Súmula 657 STF) 
 
 Imunidade de produtos industrializados destinados ao exterior (art. 
153, § 3º, III, da CRFB) 
 Imunidade das pequenas glebas rurais (art. 153, § 4º, da CRFB), desde 
que o proprietário não possua outro imóvel e mantenha atividade 
exploradora 
 Imunidade do ICMS quanto a mercadorias e serviços destinados ao 
exterior (art. 155, § 2º, X, “a”, da CRFB) 
 Imunidade do ICMS quanto a operações que destinem a outros 
Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos 
dele derivados, e energia elétrica (art. 155, § 2º, X, “b”, da CRFB) 
 Imunidade do ICMS sobre o ouro quando definido em lei como ativo 
financeiro ou instrumento cambial (art. 155, § 2º, X, “c”, da CRFB); 
 Imunidade do ICMS nas operações de serviços de comunicação nas 
modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção 
livre e gratuita (art. 155, § 2º, X, “d”, da CRFB); 
 Imunidade do ITBI em relação a direitos reais de garantia (art. 156, 
II, da CRFB); 
 Imunidade do ITBI sobre a transmissão de bens ou direitos 
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de 
capital (art. 156, § 2º, I, da CRFF); 
 Imunidade das ContribuiçõesSociais para a Seguridade Social 
relativas às entidades beneficentes de assistência social que atendam 
às exigências estabelecidas em lei. (art. 195, § 7º da CRFB)