AULA 2 - FORMAÇÃO DE PREÇOS E PERCEP DE VALOR PARA O VAREJO (EGT0044)

Prévia do material em texto

Cap 2- Contabilidade gerencial: fundamentos e interpretação dos custos
Definição
Apresentação do conceito de contabilidade gerencial, assim como da classificação e dos elementos dos custos. Departamentalização e custo padrão.
PROPÓSITO
Apresentar os principais conceitos da contabilidade gerencial e dos custos, além de sua importância para os processos de gestão, tomada de decisão e avaliação de desempenho da empresa.
Preparação
É necessário que você conheça os conceitos básicos de Contabilidade.
OBJETIVOS
Módulo 1- Reconhecer a relevância da contabilidade gerencial na gestão e condução de negócios
Módulo 2- Identificar as principais classificações dos custos e seus elementos
Módulo 3- Descrever a apropriação dos custos aos departamentos
Módulo 4- Distinguir o conceito de custo padrão
Introdução
Neste tema, estudaremos os fundamentos da contabilidade gerencial e os conceitos dos custos que sejam relevantes para o assunto em questão. Faremos a seguir um breve resumo dos tópicos abordados em cada módulo.
No módulo 1, contextualizaremos, de forma dinâmica, a contabilidade gerencial, estabelecendo sua relevância na gestão e condução de negócios. Além disso, apresentaremos os conceitos básicos necessários para o avanço nos estudos desse tópico.
No módulo 2, descreveremos as principais classificações dos custos e os elementos que os compõem. No módulo 3, por sua vez, demonstraremos de que forma eles podem ser apropriados aos departamentos. Por fim, no módulo 4, estabeleceremos o conceito de custo padrão.
MÓDULO 1- Reconhecer a relevância da contabilidade gerencial na gestão e condução de negócios
Contextualização e conceitos básicos
A contabilidade gerencial permite à administração, com base nas informações geradas tanto pelas contabilidades de custos e financeira quanto por seus sistemas orçamentários, aprimorar ou modificar os processos do seu negócio.
A informação contábil gerencial é amplamente utilizada pela alta administração para subsidiar o processo de tomada de decisões. Portanto, ela deve, na medida do possível, buscar atender às necessidades dos usuários envolvidos no processo de gestão e decisão da empresa a fim de que ela possa assegurar sua participação no mercado e atingir seus objetivos.
O gerador dessas informações – usualmente, um contador com uma excelente base de contabilidade de custos – deve se relacionar com os diversos níveis da organização, conhecer em profundidade seus processos e saber mobilizar as pessoas. Com isso, ele demonstra a importância da geração de informação para se atingir as metas e os objetivos da sua instituição.
Mas quais são essas necessidades dos usuários da contabilidade gerencial? Por meio das informações geradas internamente, a administração busca decidir, entre outros assuntos, sobre:
· Diversificação ou concentração das operações;
· Compra à vista ou a prazo de materiais e matéria-prima;
· Produção ou aquisição de determinados componentes de sua linha de produção;
· Aumento ou redução de investimentos;
· Aumento ou redução da produção de determinados produtos.
O objetivo da contabilidade gerencial, portanto, é subsidiar as decisões da alta administração, ou seja, gerar uma informação contábil útil à tomada de decisão – e é exatamente neste ponto que ela se diferencia da Contabilidade.
A contabilidade financeira pretende gerar informações padronizadas por uma norma para atender às necessidades dos usuários externos – especialmente acionistas e credores – à organização.
Para exemplificar a diferença entre a necessidade dos usuários internos (apresentada acima) e externos, apresentaremos as principais necessidades deste último grupo:
· Avaliar a liquidez e solvência da empresa.
· Analisar a gestão de recursos da administração sobre os recursos econômicos da entidade.
· Obter informações financeiras sobre a empresa que sejam úteis para uma tomada de decisões referente à oferta de recursos à entidade. Tais decisões podem ser:
· Comprar, vender ou manter a sua participação na empresa (no caso de acionistas existentes ou potenciais);
· Conceder ou liquidar empréstimos;
· Exercer direitos de voto ou, de alguma forma, influenciar as decisões da administração no gerenciamento dos recursos da empresa.
Note que os objetivos e as necessidades dos usuários externos e internos são bastante distintos. Por isso, existe a necessidade de apresentar as informações para atingir tais objetivos de maneiras diferentes.
A contabilidade financeira busca, por meio de um padrão regulamentado por lei (visando à comparação entre empresas e à possibilidade de uma auditoria externa), atender aos objetivos dos usuários externos.
X
Já a gerencial procura, por intermédio de diversas fontes internas da empresa e o auxílio de contabilidade de custos, análise de balanços, conceitos de economia, administração, estatística e tecnologia da informação, atender às necessidades dos usuários internos.
Atenção: Apesar de amplamente relacionada à contabilidade de custos e de utilizá-la como fonte de informação, elas não são sinônimas.
A contabilidade de custos é usada para identificar, mensurar, registrar e informar à administração os custos incorridos na produção e/ou comercialização dos produtos vendidos, possibilitando, assim, a apuração dos resultados e a avaliação dos estoques.
≠
A contabilidade gerencial também se preocupa com a produção e os estoques, mas não se limita a isso, sendo bem mais amplo o seu escopo de atuação.
Graças a um sistema de informações, planejamento, métodos e conhecimento da organização, a contabilidade gerencial gera informações para atender à necessidade da administração da empresa.
Ela gera relatórios que demonstram seus resultados – seja o resultado por produtos ou o geral – para se estabelecer uma comparação do planejado/orçado com o realizado. Isso subsidia a tomada de decisões, auxiliando a empresa a atingir seus objetivos.
É com base no conhecimento dos custos da empresa, no seu gerenciamento e na análise do mercado e dos seus concorrentes que a administração consegue definir a sua estratégia de atuação e seu preço de venda – e, consequentemente, sua margem ideal – a fim de atingir o lucro que busca para remunerar seus acionistas.
Dessa forma, é de suma importância para ela conhecer seus custos com o propósito de saber se o produto ou serviço é rentável dado o preço final e, caso não o seja, se é possível reduzir tais custos.
A contabilidade gerencial utiliza informações geradas pela empresa para a tomada de decisão. A grande maioria dessas informações não são públicas. Sigilosas, elas não são passíveis de verificação externa, como, por exemplo, a de auditores independentes.
Dessa forma, é imprescindível a elaboração de controles internos para que a informação gerada – e que será usada como subsídio para a tomada de decisão – seja a mais livre possível de erros, omissões ou desvios.
Comentário: A contabilidade gerencial consiste na preparação, de forma simples e objetiva, de informações para o processo de gestão da empresa e não deve estar relacionada com a legislação e as normas contábeis (ambas, como já vimos, são necessárias para a contabilidade financeira).
A contabilidade gerencial deve se preocupar com a melhor forma de levar a informação a gestores e tomadores de decisão da empresa. Pois, assim, eles terão informações suficientes para avaliar o desempenho da empresa, verificando se a estratégia adotada está alinhada aos objetivos da sua instituição e se as metas estabelecidas podem ser alcançadas.
Principais termos utilizados pela contabilidade gerencial
Tanto a contabilidade gerencial quanto a de custos utilizam amplamente seis palavras ou termos que devem ser bem compreendidos, pois, muitas vezes, eles são confundidos ou tratados como sinônimos, o que não é o caso.
Vamos começar compreendendo o que é gasto.
Gasto é um sacrifício financeiro necessário para a obtenção de um produto ou serviço.
Um gasto necessariamente implica desembolso.
Custos, despesas, investimentos, perda e desembolso são tipos de gastos. 
Compra de matéria-prima para o processoprodutivo (também considerado, dependendo do estágio de produção, investimento e custo);
· Pagamento de salários e seus encargos (também considerado custo, caso seja da mão de obra da produção, ou despesa, se for da mão de obra da administração);
· Pagamento de água, energia elétrica, aluguel e seguros (também considerado custo, caso os gastos sejam da produção, ou despesa, se eles forem relativos à administração);
· Aquisição de máquinas, equipamentos, prédios (também considerados investimentos);
· Contratação de serviços de terceiros (também considerado custo, caso os gastos sejam da produção, ou despesa, se eles forem da administração).
1. Desembolso
Trata-se da efetiva saída do dinheiro do caixa ou banco da entidade. Ou seja, é o pagamento referente à aquisição de um bem ou serviço. Ele pode ocorrer concomitante (pagamento à vista) ou posteriormente ao gasto (a prazo).
2. Custo
Gasto diretamente relacionado a um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços. Ou seja, são todos os gastos relativos à atividade de produção de uma empresa, seja ela uma indústria ou uma prestadora de serviços (a produção, neste caso, é do serviço a ser prestado).
Exemplos de custo: Matéria-prima consumida na produção, mão de obra utilizada, aluguel e manutenção da fábrica, depreciação das máquinas e equipamentos utilizados, energia elétrica e água consumidos.
3. Despesa
Gasto com bens ou serviços consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas não relacionadas ao processo de produção. Ou seja, a empresa não incorreria naquela despesa se não esperasse, imediatamente ou no futuro, uma receita decorrente dela.
As despesas necessariamente reduzem o patrimônio líquido da empresa, pois elas são um sacrifício presente da empresa para obter receitas (presentes ou futuras).
Exemplos de despesa: Aluguel, água, luz e telefone consumidos pela administração, salários e encargos do pessoal da administração, manutenção dos equipamentos e depreciação das máquinas e equipamentos utilizados pela administração.
4. Investimento
Gasto que se torna um ativo em função da expectativa de geração futura de caixa para a entidade ou de sua vida útil. Ou seja, a empresa investe determinada quantia com o objetivo de que tal aquisição, no futuro, gere fluxos de caixa (entrada de dinheiro ou recebíveis) para ela.
Exemplos de investimento: Aquisição de veículos, imóveis, máquinas, móveis e matéria-prima (enquanto ela estiver no estoque antes de ser utilizada na produção).
Atenção: A matéria-prima é considerada um investimento quando é adquirida pela empresa e estocada no seu almoxarifado. Enquanto permanecer no local, ela será um investimento. Porém, assim que for retirada do almoxarifado para ser utilizada no processo produtivo, a matéria-prima passará a ser um custo da produção (que pode ser, dependendo da fase em que ela se encontra, de três tipos: em andamento, acabada ou vendida. Veremos isso mais à frente). No momento em que a máquina é adquirida, ela constitui um investimento da empresa, permanecendo com essa classificação enquanto estiver gerando fluxos de caixa para a empresa (durante a sua vida útil) até ser integralmente baixada (por meio da depreciação ou alienada).
No momento em que a máquina se encontra pronta para ser utilizada pela empresa no seu processo produtivo (ou pela administração), ela já começa a ser depreciada (forma de levar para o resultado esse investimento realizado). Essa depreciação vai ser considerada um custo (caso a máquina seja utilizada no processo produtivo) ou uma despesa (se ela for usada pela administração).
A empresa investe em uma máquina para que ela a auxilie a gerar receita futura por meio da produção e consequente venda de seus produtos. Ela também pode fazer esse investimento (caso dos computadores, por exemplo) para auxiliar a administração no seu processo de gestão.
5. Perda
Gasto que ocorre quando bens ou serviços são consumidos de forma anormal em decorrência de fatores externos fortuitos sem nenhum tipo de controle ou previsibilidade da empresa.
Exemplo: Uma empresa que confecciona roupas em geral armazena a sua matéria-prima (tecido) em um almoxarifado. Caso esse local pegue fogo e o estoque seja totalmente destruído, toda a matéria-prima é perdida. Essa perda é involuntária e desconhecida de antemão pela empresa (se fosse conhecida antes, ela poderia evitar o incêndio e a perda não iria ocorrer).
Tais perdas não incorporam os custos da produção, que, aliás, não pode ser penalizada por algo sem controle da administração e que não tem, de fato, relação com a produção. Este tipo de perda é considerado uma despesa, afetando diretamente o resultado do período no qual houve a ocorrência do evento que culminou na perda.
A perda não se confunde com a despesa e o custo exatamente por conta de sua característica de anormalidade e involuntariedade. Ela tampouco é um sacrifício feito com a intenção de obter receita.
No entanto, deve-se destacar a existência de perdas consideradas normais ou previsíveis que decorrem da atividade produtiva normal da empresa.
Entendeu? Veja este exemplo: 
Exemplo: Uma empresa que confecciona roupas em geral convive com perdas de tecido decorrentes do corte de suas peças. Consideradas normais ou previsíveis, elas incorporam os custos da produção das roupas. Para confeccionar uma camisa, a organização faz o corte do tecido, mas suas sobras são consideradas parte do produto, incorporando todo o seu custo.
Mas o que é um gasto? Gasto é um sacrifício financeiro necessário para obter um produto ou serviço. Como já vimos, ele pode ser:
	GASTO
	Desembolso
	Efetiva saída do dinheiro da entidade para adquirir um bem ou serviço.
	Custo
	Gasto relativo à atividade de produção de uma empresa.
	Despesa
	Gasto não relacionado ao processo de produção da empresa. Representa um 
sacrifício presente dela para obter receitas.
	Investimento
	Gasto que se torna um ativo em função da expectativa de geração futura de caixa para
a entidade ou de sua vida útil.
	Perda
	Consumo anormal de bens ou serviços pela empresa.
Neste vídeo, contextualizaremos os conceitos apresentados ao longo deste módulo. 
https://player.vimeo.com/video/443167487 
Verificando o aprendizado
Parte superior do formulário
1. Todo sacrifício da empresa para obter uma receita revela o conceito de:
Venda
Perda
Despesa
Desembolso
Parte inferior do formulário
Parte superior do formulário
2. O sacrifício financeiro representado pela entrega ou promessa de entrega de ativos em que uma entidade incorre para obter um produto e/ou serviço é um:
Custo
Gasto
Investimento
Desembolso
Parte inferior do formulário
MÓDULO 2- Identificar as principais classificações dos custos e seus elementos
Classificação dos custos
Existem diversas formas de classificar os custos incorridos por uma empresa. As classificações mais utilizadas são as seguintes:
· Quanto ao grau de medida (custos totais X custos unitários);
· Quanto ao produto (custos diretos X custos indiretos);
· Quanto ao volume da produção (custos fixos X custos variáveis);
· Quanto à função do custo (custos primários X custos de conversão)
· Quanto ao departamento (custos específicos X custos comuns).
Vamos entendê-las a seguir.
Quanto ao grau de medida (custos totais x custos unitários)
Os custos totais são os valores finais que a produção alcançou em um determinado período. É o total dos custos do período analisado.
Já os unitários são os valores para a elaboração de cada unidade de produto da empresa. Trata-se da totalidade dos custos do período dividida pelo total de unidades produzidas no período.
Quanto ao produto (custos diretos x custos indiretos)
Os custos diretos são aqueles diretamente apropriados aos produtos fabricados. Ou seja, a empresa sabe exatamente o que e quanto utilizou para elaborar seus produtos.
Existem dois custos que são sempre diretos: matéria-prima e mão de obra direta. A empresa sabe exatamente quanto utilizou de ambos para a elaboração de sua produção. É um critério objetivo, sem espaço para discussões ou argumentações.Comentário: Se a empresa produz apenas um produto, seus custos são todos diretos.
Já os indiretos dependem de cálculos, rateios ou estimativas para serem atribuídos aos produtos, pois não são diretamente identificáveis ou mensuráveis. Isso tem por base critérios preestabelecidos pela empresa. É um critério subjetivo, já que cada empresa tem a prerrogativa de escolher como alocar esses custos à produção.
Quanto ao volume da produção (custos fixos X custos variáveis)
Custos fixos independem do volume da produção. Ou seja, a empresa vai incorrer neles independentemente da quantidade produzida. Se ela produzir 1 milhão, mil, cem unidades ou nenhuma, o custo será o mesmo.
Parte superior do formulário
São exemplos de custos fixos:
Aluguel
IPTU
Matéria-prima
Seguro da fábrica
Resposta: As opções corretas são A, B e D.
Parte inferior do formulário
Atenção: Apesar de terem seus valores totais fixos, estes custos são variáveis em relação ao custo unitário. Isso significa que, quanto maior a produção, mais diluídos nos produtos eles ficam.
Exemplo: Uma fábrica paga R$100 mil de aluguel por mês. O custo fixo total relativo a esse gasto, portanto, é de R$100 mil. Por outro lado, se uma empresa produz 10 unidades, o custo fixo unitário é de R$10 mil; se faz 1.000 unidades, ele é de R$100; e se produz 1 milhão de unidades, ele é de R$0,10.
Já os custos variáveis estão relacionados ao volume da produção. Um exemplo que vem logo à mente é matéria-prima consumida. A empresa somente incorre em custos com matéria-prima caso ocorra uma produção. Se ela não acontecer, a matéria-prima continua classificada como investimento.
Apesar de terem seus valores totais variáveis, estes custos são fixos em relação ao custo unitário. Isso significa dizer que, quanto maior a produção, maior é o custo variável total. Mas, em relação à unidade produzida, esses custos são fixos.
Exemplo: Para produzir uma cadeira, uma fábrica incorre em R$100 de matéria-prima e R$20 de mão de obra direta (total de gastos: R$120). Assim, para produzir uma cadeira, o custo variável total é de R$120; para fazer 100, ele é de R$12.000; e, para produzir 10.000, de R$1.200.000. No entanto, o custo unitário de cada uma das cadeiras é fixo: R$120.
Existem ainda os custos semivariáveis. Você os conhece? 
São os que passam a variar a partir de uma faixa de volume de produção.
Exemplo: Uma indústria oferece um adicional por produtividade de mão de obra, que é remunerada com um valor fixo, e paga um excedente para cada unidade produzida a mais em relação à meta estabelecida.
A figura a seguir ilustra a diferença entre custos variáveis, fixos e semivariáveis.
Figura 1: Diferença entre custos variáveis, fixos e semivariáveis.
Esta figura apresenta, no eixo horizontal, o volume de atividade de uma indústria e, no vertical, o montante dos custos.
Pode-se verificar, ao analisar a figura, que o valor dos custos:
· Fixos permanece constante independentemente do volume de atividade da empresa;
· Variáveis aumenta proporcionalmente à medida que ocorre um aumento no volume de atividade da empresa;
· Semivariáveis permanece constante até um determinado volume de produção, passando, a partir deste volume, a aumentar proporcionalmente em relação ao de atividade da empresa.
Observações importantes acerca dos custos:
· O total de custos variáveis aumentará ou diminuirá na mesma proporção da quantidade produzida.
· O total de custos fixos permanece constante independentemente da quantidade produzida.
· Quando a produção aumenta, o custo variável unitário não se altera, mas o fixo unitário diminui.
· Quando ela diminui, o variável unitário não se altera, embora o custo fixo unitário aumente.
Quanto à função do custo (custos primários x custos de conversão)
Custos primários são os materiais diretos e a mão de obra direta. Eles representam o gasto inicial ou os primeiros custos da empresa.
Já os de conversão ou de transformação são a mão de obra direta e os custos indiretos. Ou seja, trata-se de todo o esforço da entidade para transformar os materiais diretos no produto.
Quanto ao departamento (custos específicos X custos comuns)
Muitas fábricas ou empresas estão divididas em departamentos, que são unidades compostas por pessoas e equipamentos nos quais atividades semelhantes são realizadas.
Custos específicos estão diretamente identificados e objetivamente mensurados em relação a um determinado departamento. Ou seja, são aqueles relacionados às atividades elaboradas em determinado departamento para ele mesmo.
Já os comuns não estão diretamente identificados e/ou não são objetivamente mensurados em relação a um determinado departamento. Isso ocorre, por exemplo, em departamentos que prestam serviços a outros.
Os custos desses departamentos devem ser, de alguma forma, compartilhados com os demais. 
Outras classificações
Além das classificações apresentadas, devemos destacar alguns outros conceitos importantes:
· Custos incrementais: Diferença entre os custos totais de duas ou mais alternativas que estão sendo consideradas pela administração. Ou seja, a administração tem duas alternativas (de investimento, por exemplo) e precisa decidir entre ambas, verificando qual é a diferença entre elas (denominado custo incremental).
· Custo de oportunidade: Valor do benefício econômico que se deixa de obter ao escolher uma das alternativas. Ou seja, ao optar por uma delas, a administração necessariamente abre mão de outra(s) que geraria(m) algum benefício para a empresa – e tal benefício desperdiçado configura o custo de oportunidade.
· Custos de fabricação: São constituídos por materiais diretos, pela mão de obra direta e pelos custos indiretos. Ou seja, são todos os custos que incidem sobre a produção.
· Custos de produção do período: Custos incorridos na fábrica em determinado período. Eles englobam tanto as unidades iniciadas e não terminadas no período quanto aquelas que foram finalizadas (sejam elas iniciadas e terminadas no período ou, após serem iniciadas em períodos anteriores, terminadas no atual).
· Custo de produtos acabados: Custos incorridos na produção acabada no período. Ou seja, uma fábrica incorreu neste tipo de custo para acabar a sua produção, que pode ter sido concluída dentro de um período ou em mais de um.
· Custo de produtos vendidos: Custos incorridos na produção dos bens vendidos no período. Trata-se daquele relativo às unidades vendidas que é levado ao resultado no momento da efetiva venda.
· Margem de contribuição: Diferença entre a receita de vendas e os custos e despesas variáveis. Representa o quanto a empresa consegue gerar de recursos para pagar seus custos e despesas fixas, obtendo, ainda assim, lucro. Quando o valor da margem de contribuição for superior ao valor total dos custos e despesas fixas, a empresa estará gerando lucro; quando ele for inferior, o resultado será entendido como um prejuízo.
Elementos que compõem os custos
Os custos de produção ou de manufatura são compostos por três elementos: materiais diretos, mão de obra direta e custos indiretos de fabricação.
Materiais diretos
Podem ser identificados diretamente e mensurados objetivamente em relação ao produto. Contemplam as matérias-primas, os materiais de embalagem e os materiais secundários. Observemos alguns exemplos:
· Madeira utilizada na fabricação de móveis.
· Tecido utilizado na produção de roupas.
· Vidro utilizado na produção de óculos de grau etc.
Alguns materiais e suprimentos são necessários para o processo de produção, podendo (ou não) ser prontamente identificados ou ter um custo relativamente insignificante.
Custos de materiais, como os lubrificantes utilizados nas máquinas, são classificados como custos de materiais indiretos, assim como os materiais que, a despeito de fazerem parte do produto acabado, apresentam outros relativamente insignificantes, como linhas, parafusos, pregos e cola.
Todos os gastos incorridos para a colocação do ativo em condições de uso ou de venda devem incorporar o seu valor, incluindo-se aqui impostos não recuperáveis, fretes e seguros detransporte. Devem ser deduzidos do custo de aquisição tanto os descontos e abatimentos concedidos pelo fornecedor (descontos incondicionais) quanto as devoluções de compras.
Exemplo: Uma indústria adquire a matéria-prima de um fornecedor no exterior. A mercadoria chega de navio ao Porto de Santos, devendo ser transportada até o local onde fica estocada a matéria-prima para a produção (em Belo Horizonte). Além do gasto com a própria matéria-prima (o preço pago pelo material), devem ser incorporados ao seu custo todos os gastos efetuados pela indústria para trazer a mercadoria do exterior até o local da estocagem (Belo Horizonte), como fretes, impostos de importação, seguros etc. Se a indústria aluga um galpão para estocá-la, o custo desse aluguel também deve ser incorporado ao custo do material.
Quanto à inclusão ou não dos descontos obtidos, é importante listar os tipos de descontos que podem ocorrer:
a. Desconto financeiro: Redução do valor de aquisição mediante pagamentos antecipados e/ou pontuais. O material adquirido deve ser reconhecido pelo seu valor bruto e os descontos, como receita financeira pelo comprador. Também é chamado de desconto condicional, já que ele está atrelado a uma condição para que possa ocorrer.
Exemplo: Um fornecedor vende um determinado material pelo valor de R$10 por unidade. Uma indústria resolve fazer uma compra de 10.000 unidades, totalizando um gasto de R$100.000. Ele não faz um desconto apesar do valor elevado, mas avisa ao comprador que, se ele pagar até o dia 10, terá 5% de desconto.
Ou seja, pagar até o dia 10 é uma condição para que o cliente tenha desconto. O pagamento nesse prazo pode ocorrer ou não: trata-se de uma escolha do cliente. Dessa forma, o valor da matéria-prima deve ser reconhecido pelo valor total de R$100.000.
Caso a indústria pague até o dia 10, o desconto de 5% (R$5.000), conforme está evidenciado a seguir, será reconhecido como uma receita financeira:
b) Desconto comercial: Redução do valor de aquisição mediante negociação no ato da compra quando houver, por exemplo, aquisições em quantidades elevadas. Também é denominado desconto incondicional, já que não há qualquer condição para que o comprador tenha o desconto.
Exemplo: Uma indústria resolve fazer uma compra de 100.000 unidades, o que daria um total de R$1.000.000. Como a compra é de um valor relevante, o fornecedor e a indústria negociaram um desconto que reduziu o preço unitário para R$9,50.
Dessa forma, o valor total da matéria-prima ficou em R$950.000. Note que não existe qualquer condição posterior definida para haver o desconto: ele já ocorreu, é incondicional. Portanto, esse valor deve ser, conforme destacamos a seguir, reconhecido pelo valor de R$950.000.
c) Abatimento: Redução do valor de aquisição posteriormente à compra decorrente de defeitos, atrasos na entrega etc.
Exemplo: Voltemos ao exemplo anterior: a indústria recebeu parte o material com defeito (das 100.000 unidades, 80 estavam defeituosas). A indústria entrou em contato com o fornecedor; como ele não tinha peças para substitui-las, pediu para lhe devolver os defeituosos que faria um abatimento dessas unidades sobre o preço total.
As 80 unidades defeituosas representam R$760. Dessa forma, o valor total da matéria-prima, que tinha ficado em R$950.000, deve sofrer uma redução no montante de R$760:
Os descontos comerciais e os abatimentos são reduções do preço de aquisição.
É pelo valor histórico de aquisição que as matérias-primas, as embalagens e os demais materiais diretos utilizados no processo de produção devem ser registrados.
Valor da compra de materiais bruto
(-) Impostos recuperáveis 
(-) Abatimentos e descontos sobre as compras (descontos incondicionais)
(-) Devoluções de compras ou abatimentos
(+) Fretes e seguros com compras 
(=) Custo de aquisição dos materiais (valor histórico)
Os estoques de materiais podem ser de três tipos ou fases de produção:
1º tipo) Estoque de materiais ou matéria-prima: São materiais ou matéria-prima comprados pela empresa que ainda não sofreram qualquer transformação decorrente de seu processo produtivo. Eles foram, portanto, simplesmente adquiridos e estocados. Lembre-se de que estão incluídos neste tipo todos os custos para trazer o material até o estoque.
2º tipo) Estoque de materiais ou matéria-prima: Também denominados produtos semiacabados, eles já se encontram em alguma fase do processo produtivo da empresa, embora ainda não estejam prontos ou acabados.
3º tipo: Estoque de materiais ou matéria-prima: Eles já passaram por todas as fases do processo produtivo da empresa e se encontram prontos para a venda. O custo dos produtos acabados compreende todos os gastos realizados para sua elaboração desde a saída do estoque até sua conclusão. 
Quais são os critérios de avaliação de estoques? 
· PEPS (primeiro que entra é o primeiro que sai): O custo é mensurado pelos preços mais antigos, permanecendo em estoque os adquiridos mais recentemente.
· UEPS (último que entra é o primeiro que sai): O custo é mensurado pelos preços mais recentes, permanecendo em estoque os primeiramente adquiridos.
· Preço médio: Considera o preço médio do material em estoque.
Com base nessas regras, o custo do material utilizado na produção segue a seguinte lógica:
UEPS >> preço médio >> PEPS
De forma contrária, o valor final do estoque de material segue a lógica inversa:
PEPS >> preço médio >> UEPS
Comentário: É importante destacar que o critério de avaliação dos estoques é uma escolha da administração, porém é necessária uma constância na escolha do método para permitir que haja a possibilidade de comparação.
Os principais impostos que incidem sobre os materiais são os seguintes:
· ICMS: De competência estadual, ele é um imposto “por dentro”, pois o seu valor está embutido no das mercadorias e compõe o valor total da nota fiscal. O ICMS é calculado mediante a aplicação de uma alíquota que varia de acordo com o tipo de mercadoria ou do serviço, sua origem e sua destinação.
· IPI: De competência federal, ele é exigido principalmente em empresas industriais. Trata-se de um imposto “por fora”, pois o seu cálculo é feito sobre o valor total dos produtos e da nota fiscal.
Os impostos serão considerados um custo quando a empresa não tiver nenhum tipo de isenção ou suspensão do imposto (impostos não recuperáveis) e não o serão quando ela puder se beneficiar do referido imposto (recuperáveis).
Mão de obra direta (MOD)
Contempla toda a mão de obra que trabalha diretamente na produção, ou seja, nos produtos em elaboração. É possível determinar exatamente o tempo dispendido e quem executou o serviço sem ser necessária a utilização de qualquer tipo de rateio.
Atenção: Nem toda mão de obra que está na produção é MOD: os operários que trabalham na supervisão das diversas linhas de produção são uma mão de obra indireta (MOI), já que eles terão seus custos apropriados aos produtos por meio de algum tipo de rateio. Afinal, como seu trabalho contempla diversos produtos, não é possível alocar diretamente os custos a eles.
Como exemplos de MOI, temos os salários dos chefes de departamento e do pessoal de almoxarifado (manuseio de material e matéria-prima), supervisão e manutenção.
Estão incluídos na MOD, além dos salários, todos os encargos sociais relacionados e demais direitos trabalhistas. Para calcular o custo dela, necessita-se do número de horas efetivamente trabalhadas na atividade e do custo por hora do trabalhador.
A MOD:
· É considerada um custo variável. Não podemos confundir o custo dela com os gastos com a folha de pagamento, a qual, aliás, é um gasto fixo decorrente de lei (Decreto-Lei no452, também conhecido como Consolidação das Leis do Trabalho ou CLT) que incorre independentemente de produção;
· Está incluída na folha de pagamento e contempla apenas a parcela de tempo efetivamente empregada de forma direta no processo de produção. Assim, o custo da MOD não se confunde com o montante total pago à mão de obra da produção, pois tal produção também contempla a MOI.
No caso de ociosidade de mão de obra,deve-se verificar seu tipo: se for normal, sendo inerente à produção (falta de material, energia e reparo de máquinas, por exemplo), o valor da mão de obra no período de ociosidade deverá ser rateado à produção como um custo indireto; se for anormal (no caso de greve ou acidentes), esse valor precisará ser reconhecido como uma perda, impactando diretamente no resultado do período em que ocorreu a ociosidade.
Há ainda o caso de empresas que têm um recesso de fim de ano ou férias coletivas. Devemos tratá-lo como despesa? Uma indústria costuma dar férias coletivas e parar a sua produção todo ano no mês de outubro. O gasto médio com a folha de pagamentos neste mês (que é um pouco maior que os demais meses em virtude do pagamento de férias) é de R$550.000. Como sobram 11 meses, deve ser alocado, a cada um deles, o valor de R$50.000 referente a custos da produção, como o de mão de obra.
De forma resumida, a mão de obra deve ser tratada da seguinte forma:
a) Mão de obra dos empregados das áreas de produção: alocada ao custo de produção como MOD ou MOI.
Custo MOD = número de horas trabalhadas X custo por hora
ou
Custo MOD = salário + direitos trabalhistas + contribuições sociais Número de horas trabalhadas
b) Mão de obra dos empregados das áreas de administração e comercial: alocada como despesa, ela afeta diretamente o resultado do período em que ocorreu.
Custos indiretos de fabricação (CIF)
Também denominados custos gerais de fabricação, os CIF constituem todos os demais custos incorridos no processo de elaboração dos produtos que não podem ser identificados diretamente ou não podem ser mensurados objetivamente em relação à sua produção.
Exemplo: Material indireto, mão de obra indireta, seguro da fábrica, aluguel, energia elétrica, serviços de terceiros, manutenção da fábrica e depreciação.
Os custos indiretos devem ser apropriados pela utilização de estimativas ou rateios de forma linear e com a utilização de julgamento profissional. São, dessa forma, critérios subjetivos, podendo variar de uma empresa para a outra.
Exemplo: Uma indústria utiliza as mesmas máquinas e equipamentos, a mesma MOI e o mesmo espaço da fábrica para produzir dois produtos distintos.
Comentário: Neste caso, todos os custos indiretos de fabricação (exceto a MOD e a matéria-prima, as quais, como já vimos, são sempre custos diretos) devem ser, de alguma forma, apropriados aos dois produtos elaborados.
Para isso, a administração pode escolher qual dos critérios a seguir – ou ainda outro, caso julgue ser mais relevante – irá utilizar a fim de fazer essa apropriação:
· Rateio com base na matéria-prima
A administração sabe exatamente quanto de matéria-prima utilizou para a fabricação das mesas e cadeiras. Dessa maneira, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos. Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$1.500.000 / R$2.000.000 x R$2.200.000 = R$1.650.000 
Cadeiras: R$500.000 / R$2.000.000 x R$2.200.000 = R$550.000
· Rateio com base na mão de obra direta
A administração sabe exatamente quanto de MOD ela utilizou para a fabricação das mesas e cadeiras. Com isso, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos. Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$90.000 / R$100.000 x R$2.200.000 = R$1.980.000
Cadeiras: R$10.000 / R$100.000 x R$2.200.000 = R$220.000
· Rateio com base nos custos diretos
A administração sabe exatamente quais custos diretos (MOD e matéria-prima) utilizou para a fabricação das mesas e cadeiras. Assim, ela pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos. Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
Mesas: R$1.590.000 / R$2.100.000 x R$2.200.000 = R$1.665.714
Cadeiras: R$510.000 / R$2.100.000 x R$2.200.000 = R$534.286
· Rateio com base nas horas-máquina
Caso a administração tenha um controle de quantas horas cada máquina gastou na elaboração de cada um dos produtos, pode atribuir esse critério para ratear os custos indiretos. Neste caso, esses custos seriam apropriados da seguinte forma:
R$2.200.000 /2.000hm = R$1.100/hm
Mesas: 1.200hm x R$1.100/hm = R$1.320.000
Cadeiras: 800hm x R$1.100/hm = R$880.000
Reparem que, em cada um dos quatro métodos escolhidos, a apropriação dos custos indiretos implica valores distintos para os produtos:
	
	Custos indiretos alocados com base na:
	
	Matéria-prima
	Mão de obra direta
	Custos diretos
	Horas-máquina
	Mesas
	R$1.650.000
	R$1.980.000
	R$1.665.714
	R$1.320.000
	Cadeiras
	R$550.000
	R$220.000
	R$534.286
	R$880.000
	TOTAL
	R$2.220.000
	R$2.220.000
	R$2.220.000
	R$2.220.000
Com base neste exemplo e nos diversos valores alcançados, podemos atestar a necessidade de se buscar o melhor critério que permita a alocação mais adequada dos custos indiretos com o seguinte propósito: determinado produto não ser demasiadamente onerado, enquanto outro recebe poucos custos.
Uma das formas de a administração optar pelo melhor critério é pela análise da composição dos custos indiretos: caso eles sejam, na sua maioria, compostos de depreciação das máquinas, provavelmente o melhor critério será o rateio por meio de horas-máquina; no entanto, se forem mão de obra indireta, provavelmente o melhor critério será, por exemplo, o rateio por meio de mão de obra direta.
O mais importante, depois de escolher o critério de alocação dos custos indiretos, é a manutenção e a consistência desses custos ao longo do tempo. Isso é fundamental para que a administração consiga ter uma base de comparação histórica a fim de poder elaborar os orçamentos e o planejamento de sua produção.
De forma resumida, apresentaremos a seguir um esquema de apropriação dos custos ao resultado:
Figura 2: Apropriação dos custos ao resultado.
Falaremos tanto sobre a classificação dos custos quanto sobre seus elementos, apresentando, para isso, um exemplo de rateio de custos.
https://player.vimeo.com/video/443167504 
Verificando o aprendizado
Parte superior do formulário
1. Uma indústria fabrica o produto X. Em abril de 2020, seus custos totais (fixos e variáveis) somaram R$600.000 para uma produção de 40.000 unidades. Em maio do mesmo ano, seus custos totais somaram R$700.000 para 50.000 unidades produzidas. Considerando que o custo fixo é estável, aponte o valor do variável unitário.
R$15
R$12
R$10
R$8
Parte inferior do formulário
Parte superior do formulário
2. Uma indústria passa por um período de sazonalidade; consequentemente, há uma ociosidade no departamento de produção. Para não deixar a mão de obra parada, parte do pessoal desta área foi alocada na administração da indústria por uma semana. Nesta semana, os gastos com a mão de obra do pessoal de produção que foi alocado na administração devem ser:
Tratados como despesa do período.
Tratados como custos de produção independentemente de ser ou não período ocioso, pois a mão de obra é da produção.
Alocados aos custos indiretos e rateados a todos os produtos, já que se trata de um período de ociosidade.
Alocados aos produtos em que o pessoal deslocado estava trabalhando antes de ser deslocado para a administração.
Parte inferior do formulário
MÓDULO 3 - Descrever a apropriação dos custos aos departamentos
Apropriação dos custos ao departamento
O que é departamento? 
Trata-se da menor unidade administrativa analisada pela contabilidade de custos. É composta de trabalhadores e máquinas nas quais são desenvolvidas atividades homogêneas. Há normalmente uma pessoa responsável pela supervisão de cada departamento.
Os departamentos podem ser divididos em dois grandes grupos:
A apropriação dos custos aos departamentos deve ser feita em quatro passos:
1º passo: Apropriação dos custos que possam ser diretamente atribuídos a cada departamento de forma clara, direta e objetiva.
2º passo: Os custos que não puderem ser associados diretamente devem ser rateados para os departamentos.
3º passo: Os custos de cada departamento de apoio precisam ser divididos para todos os departamentos que utilizam seus serviços.
4º passo: Os custos de cada departamentode produção devem ser distribuídos para todos os produtos que passarem por eles.
Departamentalização – exemplo
Numa indústria automobilística, temos os seguintes custos indiretos de fabricação:
	Materiais indiretos
	R$100.000
	Energia elétrica
	R$120.000
	MOI
	R$400.000
	Depreciação
	R$80.000
	Aluguel
	R$200.000
	TOTAL
	R$900.000
· Materiais indiretos: O custo pode ser mensurado pelas requisições feitas por cada departamento caso haja esse controle. Caso ele não exista, a empresa deve utilizar uma forma de rateio para dividir seu custo pelos departamentos. No exemplo, a empresa, como podemos averiguar a seguir, tem esse controle:
	Materiais consumidos na montagem
	R$40.000
	Materiais consumidos na pintura
	R$25.000
	Materiais consumidos no controle de qualidade
	R$5.000
	Materiais consumidos na administração
	R$15.000
	Materiais consumidos na manutenção
	R$10.000
	Materiais consumidos no almoxarifado
	R$5.000
	TOTAL
	R$100.000
· Energia elétrica da fábrica: Caso a empresa tenha medidores para cada departamento, ela pode alocar diretamente os custos; se não os tiver, ela deverá utilizar alguma forma de rateio. Vejamos um exemplo em que a empresa tem medidores:
	Energia consumida na montagem
	R$50.000
	Energia consumida na pintura
	R$40.000
	Energia a ratear
	R$30.000
	TOTAL
	R$120.000
Já no exemplo a seguir, a administração adotou o critério de ocupação de área por cada departamento para o rateio dos demais custos com a energia da fábrica:
	Departamento
	Área total
	Desconsiderando 2 deptos.
	Rateio de energia
	Administração
	100m2
	100m2    20%
	R$6.000
	Manutenção
	200m2
	200m2    40%
	R$12.000
	Almoxarifado
	100m2
	100m2    20%
	R$6.000
	Montagem
	400m2
	n/a               n/a
	R$50.000
	Pintura
	300m2
	n/a               n/a
	R$40.000
	Controle de qualidade
	100m2
	100m2    20%
	R$6.000
	TOTAL
	1.200m2
	500m2    100%
	R$120.000
· Mão de obra indireta: O custo pode ser mensurado pela quantidade de pessoas e pelo apontamento de horas de cada departamento. O apontamento levantado pela empresa está elencado a seguir:
	MOI consumida na montagem
	R$100.000
	MOI consumida na pintura
	R$80.000
	MOI consumida no controle de qualidade
	R$50.000
	MOI consumida na administração
	R$150.000
	MOI consumida na manutenção
	R$10.000
	MOI consumida no almoxarifado
	R$10.000
	TOTAL
	R$400.000
· Depreciação das máquinas: O custo pode ser mensurado por intermédio de um controle de imobilizado. No caso das máquinas utilizadas em mais de um departamento, deve ser feita a apropriação dos custos por meio de algum rateio. Os valores do controle de imobilizado de uma empresa estão apontados a seguir:
	Depreciação das máquinas na montagem
	R$30.000
	Depreciação das máquinas na pintura
	R$20.000
	Depreciação das máquinas no controle de qualidade
	R$10.000
	Depreciação das máquinas na administração
	R$10.000
	Depreciação das máquinas na manutenção
	R$5.000
	Depreciação das máquinas no almoxarifado
	R$5.000
	TOTAL
	R$80.000
· Aluguel da fábrica: Custo comum de toda a produção. A administração deve utilizar uma forma de rateio para dividir seu custo pelos departamentos. No exemplo, a administração adotou o critério de valor total de MOI consumida por cada departamento para o rateio dos custos com o aluguel da fábrica:
	
	TOTAL
	%
	Rateio aluguel
	MOI consumida na montagem
	R$100.000
	25,0%
	R$50.000
	MOI consumida na pintura
	R$80.000
	20,0%
	R$40.000
	MOI consumida no controle de qualidade
	R$50.000
	12,5%
	R$25.000
	MOI consumida na administração
	R$150.000
	37,5%
	R$75.000
	MOI consumida na manutenção
	R$10.000
	2.5%
	R$5.000
	MOI consumida no almoxarifado
	R$10.000
	2,5%
	R$5.000
	TOTAL
	R$400.000
	100,0%
	R$200.000
A distribuição dos custos indiretos dos departamentos de serviço aos de produção foi realizada por meio do seguinte critério:
	Departamento
	Manutenção
	Almoxarifado
	Montagem
	Pintura
	Qualidade
	TOTAL
	Administração
	5,0%
	15,0%
	40,0%
	30,0%
	10,0%
	100,0%
	Manutenção
	
	10,0%
	40,0%
	20,0%
	30,0%
	100,0%
	Almoxarifado
	
	
	70,0%
	20,0%
	10,0%
	100,0%
Considerando as informações apresentadas, a administração quer calcular o total de custo atribuído a cada departamento de produção para transferir seus custos aos produtos.
Para isso, é necessário iniciar o rateio seguindo o critério apresentado e obedecendo à seguinte ordem:
1º passo: Alocar os custos do departamento de administração para os demais departamentos.
2º passo: Após distribuir os custos do departamento de administração, ficando ele zerado, o segundo passo é distribuir os custos do departamento de manutenção pelos demais (com exceção do departamento de administração).
3º passo: Por fim, após a distribuição dos custos dos departamentos de administração e de manutenção, ficando eles zerados, deve-se distribuir agora os do departamento de almoxarifado pelos demais (com exceção dos departamentos de administração e de manutenção).
Verde: Alocação dos custos do departamento de administração aos demais departamentos.
Azul: Alocação dos custos do departamento de manutenção aos demais departamentos.
Laranja: Alocação dos custos do departamento de almoxarifado aos demais departamentos.
Resolveremos um exercício de apuração de custos por departamento.
https://player.vimeo.com/video/443167524 
Verificando o aprendizado
Parte superior do formulário
1. Em uma indústria, o custo de depreciação é rateado aos departamentos de serviço e de produção segundo este critério do valor das máquinas existentes em cada departamento:
· Departamento de administração: R$50.000
· Departamento de almoxarifado: R$30.000
· Departamento de pintura: R$150.000
· Departamento de montagem: R$165.000
· Departamento de qualidade: R$105.000
Os custos de depreciação do período foram de R$40.000. Dessa forma, o custo de depreciação rateado ao departamento de qualidade foi de:
R$2.400
R$4.000
R$8.400
R$10.000
Parte inferior do formulário
Parte superior do formulário
2. Uma indústria apurou, no final do período, um custo de manutenção de R$400.000 que deve ser rateado aos departamentos com base na seguinte quantidade de horas-máquina de cada departamento:
· Departamento de montagem: 430 horas;
· Departamento de pintura: 390 horas;
· Departamento de acabamento: 260 horas.
Após o rateio, o departamento de acabamento registrou a alocação de um custo de manutenção de:
R$86.245
R$92.596
R$96.296
R$99.732
Parte inferior do formulário
MÓDULO 4 - Distinguir o conceito de custo padrão
Custo padrão
Ele é amplamente utilizado na contabilidade gerencial, muito embora nem sempre este seja o termo atribuído a ele. Trata-se, em suma, do custo “ideal” de fabricação de um produto, utilizando, para isso, as melhores matérias-primas disponíveis e a mão de obra mais eficiente, com perdas mínimas e o emprego de 100% da capacidade da empresa.
Entendido como uma excelente ferramenta gerencial para controlar os custos, o custo padrão é predeterminado, constituindo, assim, uma meta a ser atingida pela empresa.
As principais utilidades dele são a:
· Elaboração de orçamentos;
· Avaliação de desempenhos;
· Busca de melhorias contínuas;
· Gestão de custos.
Custo padrão ideal X custo padrão corrente X custo real
Você sabe a diferença entre estes tipos de custo?
Complete as frases com: custo padrão corrente - custo padrão ideal - custo realParte superior do formulário
O ______________________ é o objetivo da empresa em longo prazo. Ele considera os melhores fatores de produção, ou seja, aqueles idealizados, mesmo que não constituam a realidade atual da entidade.
Já o______________________ é o objetivo em curto prazo. Ele considera as ineficiências e os fatores de produção reais que a entidade tem a seu dispor no momento presente.
O ______________________Parte superior do formulário, por sua vez, é aquele efetivamente alcançado pela empresa em determinado período. Trata- se do custo incorrido.
Parte inferior do formulário
Resposta: Segue a ordem das respostas: custo padrão ideal - custo padrão corrente - custo real
Os conceitos do custo padrãoe do real são utilizados para analisar as variações de custo ocorridas.
Exemplo: Uma empresa tinha estabelecido como custo padrão o valor de R$450/unidade. No entanto, no período analisado, ela incorreu em um custo real de R$490/unidade. Ou seja, o que ela incorreu foi desfavorável no valor de R$40/unidade.
Mas qual dos componentes dos custos (mão de obra direta, matéria-prima e custos indiretos de fabricação) foi responsável por essa variação? Ou será que mais de um pode ser responsabilizado? Tais variações podem ocorrer em relação a cada um dos componentes dos custos; portanto, devemos decompor os valores que formam o custo padrão e o real para que possamos efetivamente analisar as variações ocorridas.
Seguindo o mesmo exemplo, demonstraremos a seguir um caso de decomposição dos custos:
	
	Custo-padrão
	Custo real
	Variação
	Matéria-prima
	R$200
	R$218
	R$18
	MOD
	R$150
	R$160
	R$10
	CIF
	R$100
	R$112
	R$12
	TOTAL
	R$450
	R$490
	R$40
A partir da decomposição apresentada, pode-se verificar que a matéria-prima foi a principal causa do aumento do custo, seguida pelos CIF e, por último, pela MOD.
No entanto, esse detalhamento ainda não é o menor possível para que possamos analisar os motivos da variação. Apenas sabemos quais componentes foram mais ou menos responsáveis pela variação.
Ainda resta, portanto, uma questão: por que isso ocorreu?
· Variação de matéria-prima
O valor deste tipo de variação é composto por unidades e preço de compra (ou custo de aquisição). Dessa forma, o custo relativo à matéria-prima pode ter variado em função de terem sido consumidas mais unidades e de a empresa ter pagado um preço mais caro que o estimado para sua aquisição – ou ainda uma combinação desses fatores (maior quantidade e preço mais caro).
Seguindo o exemplo anterior, vemos que a indústria decompôs os valores que compõem os custos de matéria-prima:
	Matéria-prima
	Custo-padrão
	Custo real
	Variação
	Quantidade
	20
	21
	1
	Preço
	R$10
	R$10,38
	R$0,38
	TOTAL
	R$200
	R$218
	R$18
Como podemos observar, houve uma variação tanto da quantidade consumida quanto do preço pago pela matéria-prima. Devemos analisar, dessa forma, esses dois componentes de forma isolada e, em seguida, conjuntamente.
∆ Quantidade: Para a análise da variação da quantidade, aplicamos esta fórmula:
(Quantidade real - Quantidade padrão) ˛X Preço
Buscamos, assim, analisar somente a variação da quantidade, como se o preço não tivesse variado em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando tal fórmula, teríamos o seguinte resultado:
(21 - 20) x R$10 = R$10
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$10 se referem exclusivamente ao fato de que houve o consumo de uma quantidade superior (1 unidade) em relação ao padrão (ou orçado).
∆ Preço: Para a análise da variação do preço, aplicamos esta fórmula:
(Preço real - Preço padrão) X Quantidade padrão
Queremos agora analisar somente a variação do preço, como se a quantidade não tivesse mudado em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
(10,38 – 10) x 20 = R$7,62
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$7,62 se referem exclusivamente ao fato de que o preço de aquisição da matéria-prima foi superior ($0,33/unidade) em relação ao padrão (ou orçado).
∆ Mista: Para a análise da variação dos dois componentes (preço e quantidade), aplicamos a seguinte fórmula:
(Quantidade real - Quantidade padrão) X (Preço real - Preço padrão)
Seu propósito é buscar somente a análise das duas variações (preço e quantidade) em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula, teríamos o seguinte resultado:
(21 - 20) x (R$10,38 -R$10) = R$0,38
Dessa forma, sabemos que, do total de R$18 desfavorável do custo de matéria-prima, R$0,38 dizem respeito à combinação das duas variáveis.
Se somarmos todas as variações, chegaremos exatamente à variação total da matéria-prima:
	∆ Quantidade
	R$10
	∆ Preço
	R$7,62
	∆ Mista
	R$0,38
	TOTAL
	R$18
· Variação de mão de obra direta
O custo da MOD é composto pelo valor da MOD por unidade de tempo (ou taxa) e pela quantidade de horas gastas por esta mão de obra, ou seja, saber quanto tempo demorou a fabricação de cada produto.
O custo relativo à matéria-prima pode ter variado em função de o custo (taxa) da MOD ter sido maior que o estimado ou de ela ter gastado mais ou menos horas que o esperado para fabricar os produtos – ou uma combinação desses fatores (taxa e horas).
Portanto, verificaremos um exemplo em que a indústria decompôs os valores que compõem os custos de MOD:
	MOD
	Custo-padrão
	Custo real
	Variação
	Taxa (por hora)
	R$3
	R$3,07
	R$0,07
	Horas gastas
	R$50,0
	R$52,1
	R$2,1
	TOTAL
	R$150
	R$160
	R$10
Como podemos observar, houve uma variação tanto da taxa/hora paga quanto da quantidade de horas gastas na composição da MOD. Portanto, analisaremos seus dois componentes tanto de forma isolada quanto em conjunto:
∆ Taxa: Para a análise da taxa paga por hora para a MOD, aplicamos esta fórmula:
(Taxa real – Taxa padrão) X Tempo padrão
Buscamos analisar somente a variação da taxa, como se a eficiência (horas gastas) não tivesse variado em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
(3,07-3) x 50 = R$3,50
Neste caso, sabemos que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$3,50 se referem exclusivamente ao fato de que a taxa paga por hora para a MOD foi superior à taxa padrão (ou orçada).
∆ Horas gastas: Para a análise da quantidade de horas gastas pela MOD, aplicamos esta fórmula:
(Horas gastas real -Horas gastas padrão) X Taxa padrão
Queremos analisar somente a variação das horas gastas, como se a taxa não tivesse variado em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula acima, teríamos o seguinte resultado:
(52,1-50,0) x R$3 = R$6,35
Sabemos aqui que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$6,35 se referem exclusivamente ao fato de que a eficiência da MOD foi pior (2,1 horas/unidade) em relação ao padrão (ou orçado).
∆ Mista: Para a análise da variação dos dois componentes (taxa e horas), aplicamos a seguinte fórmula:
(Taxa real - Taxa padrão) X (Hora real - Hora padrão)
Desejamos analisar somente as duas variações (taxa e horas) em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula acima, teríamos este resultado:
(R$3,07 - R$3) x (52,1- 50,0) = R$0,15
Dessa forma, sabemos que, do total de R$10 desfavorável do custo de MOD, R$0,15 se referem à combinação das duas variáveis.
Se somarmos todas as variações, teremos exatamente a variação total da MOD:
	∆ Taxa
	R$3,50
	∆ Horas gastas
	R$6,35
	∆ Mista
	R$0,15
	TOTAL
	R$10
· Variação de CIF
O valor do CIF é composto pelo volume de produção e pelos custos propriamente ditos. Dessa forma, os custos indiretos de fabricação podem ter variado em função da quantidade produzida ou dos custos indiretos incorridos.
Vejamos um exemplo no qual a indústria decompôs os valores que compõem os CIFs:
	CIF
	Custo-padrão
	Custo real
	Variação
	Produção (qtd.)
	50
	51
	1
	Custo unitário
	R$2
	R$2,20
	R$0,20
	TOTAL
	R$100
	R$112
	R$12
Como podemos observar, houve, em relação aos CIFs, uma variação tanto da produção quanto da eficiência. Verificaremos, portanto, cada um dos dois componentes.
∆ Produção: Para a análise da variação da quantidade produzida, aplicamos a seguinte fórmula:
CIF padrão ao nível padrão - CIF padrão ao nível real
Queremos analisar qual seria o impacto nos CIFs se apenas o volume de produção tivesse sido diferente, sem nenhuma alteração nos custos propriamente ditos. No caso do exemplo, aplicando a fórmula destacada, teríamos o seguinte resultado:
R$100 (= 50x R$2) - R$102 (= 51 x R$2) = R$2
Dessa forma, sabemos que, do total de R$12 desfavorável dos CIFs, R$2 se referem exclusivamente ao fato de que o nível de produção foi maior que o estimado.
∆ Custo unitário: Para a análise da variação dos custos dos CIFs, aplicamos a seguinte fórmula:
CIF padrãoao nível real - CIF real
Desejamos analisar somente a variação dos custos, como se a quantidade não tivesse variado em relação ao padrão. No caso do exemplo, aplicando a fórmula apresentada, teríamos o seguinte resultado:
R$102 (= 51 x R$2) - R$112 (= 51 x R$2,20) = R$10
Dessa forma, sabemos que, do total de R$12 desfavorável dos CIFs, R$10 se referem exclusivamente ao fato de que os custos indiretos foram superiores ao custo padrão (ou orçado).
	∆ Produção
	R$2
	∆ Custo unitário
	R$10
	TOTAL
	R$12
Verificaremos na prática como a implementação do custo-padrão auxilia as empresas em uma tomada de decisão. https://player.vimeo.com/video/443167544 
Verificando o aprendizado
Parte superior do formulário
1. Uma indústria verificou que, em abril de 2020, a MOD efetivamente utilizada na produção foi 150 horas superior ao padrão previsto de 1.500 horas. Além disso, ela observou que o custo despendido com essa MOD foi de R$20/hora menor do que o valor padrão previsto de R$170/hora. Qual é a variação total de horas gastas ocorrida?
30.000 desfavorável.
30.000 favorável.
25.500 desfavorável.
25.500 favorável.
Parte inferior do formulário
Parte superior do formulário
2. Considerando os dados da questão anterior, qual é a variação de taxa relativa à MOD?
30.000 desfavorável.
30.000 favorável.
25.500 desfavorável.
25.500 favorável.
Parte inferior do formulário
Conclusão 
Neste tema, vimos a contextualização e os conceitos básicos de contabilidade gerencial. Em seguida, apontamos a classificação dos diversos tipos de custos, assim como dos elementos que os compõem.
Falamos ainda sobre a departamentalização, que se refere à menor unidade administrativa analisada pela contabilidade de custos. Por fim, versamos sobre o custo “ideal” de fabricação de um produto: o custo padrão.
Referências
CHASE, R. B.; JACOBS, F. R.; AQUILANO, N. J. Administração da produção e operações para Vantagens Competitivas. São Paulo: McGraw-Hill, 2006.
IUDICIBUS, S. de; MELLO, G. Análise de custos: uma abordagem quantitativa. São Paulo: Atlas, 2013.
LIMA, A. Contabilidade de custos para concursos: teoria e questões comentadas da FCC, FGV, Cespe e ESAF. São Paulo: Método, 2011.
MARTINS, E. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2010.
Explore+
Pesquise mais sobre os livros referenciados e outras obras de Sérgio de Iudicibus, Gilmar Mello, Eliseu Martins e Alexandre Lima, pois o trabalho deles é relevante nesta área de conhecimento.
Gabarito