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1 2 SUMÁRIO 1. Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Informação Contábil de Propósito Geral pelas Entidades do Setor Público (NBC TSP EC). ......................................... 4 1.1 Função, Autoridade e Alcance de Estrutura Conceitual ........................................................... 4 1.2 Objetivos e Usuários da Informação Contábil de Propósito Geral das Entidades do Setor Público. ................................................................................................................................................... 5 1.3 Características Qualitativas .......................................................................................................... 8 1.3.1 Relevância ............................................................................................................................... 9 1.3.2 Representação Fidedigna ...................................................................................................... 9 1.3.3 Compreensibilidade ................................................................................................................ 9 1.3.4 Tempestividade ....................................................................................................................... 9 1.3.5 Comparabilidade ................................................................................................................... 10 1.3.6 Verificabilidade ...................................................................................................................... 10 1.4 Elementos das Demonstrações Contábeis ............................................................................... 13 1.5 Mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis ...................................... 14 2. Aspectos Conceituais................................................................................................................. 15 3. Divisão dos Bens Públicos ........................................................................................................ 16 3.1 Bens de uso comum do povo ................................................................................................. 16 3.2 Bens de uso especial ................................................................................................................... 17 3.3 Bens dominiais ........................................................................................................................... 17 4. Receita de Transação sem Contraprestação (NBC TSP 01) ................................................ 19 5. Receita de Transação com Contraprestação (NBC TSP 02) ................................................ 21 6. Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes (NBC TSP 03) ........................ 23 6. Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP ......................................................... 30 6.1 Subsistemas da Informação Contábil ........................................................................................ 31 7. Princípios Orçamentários .......................................................................................................... 37 8. Receita e Despesa Pública ........................................................................................................ 41 9. Princípios Contábeis Aplicados ao Setor Público ................................................................ 48 10. Regimes Contábeis ................................................................................................................... 48 11. Enfoques ..................................................................................................................................... 49 12. Mensuração de Ativos e Passivos ......................................................................................... 49 13. Depreciação, Amortização e Exaustão .................................................................................. 49 13.1 Depreciação ................................................................................................................................ 50 13.2 Amortização ................................................................................................................................ 50 3 13.3 Exaustão ...................................................................................................................................... 50 14. Teste de Impairment ................................................................................................................. 52 15. Estoques (NBC TSP 04) ........................................................................................................... 53 16. Demonstrações Contábeis ...................................................................................................... 54 16.1 Balanço Orçamentário ............................................................................................................ 54 16.2 Balanço Financeiro .................................................................................................................. 57 16.3 Balanço Patrimonial ................................................................................................................ 59 16.4 Demonstração das Variações Patrimoniais - D.V.P. ....................................................... 62 16.5 Demonstração dos Fluxos de Caixa - D.F.C...................................................................... 65 16.6 Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido - D.M.P.L. ................................. 67 16.7 Notas Explicativas ................................................................................................................... 68 17. Questões para Resolução ....................................................................................................... 69 18. Gabarito ...................................................................................................................................... 80 19. Referências ................................................................................................................................ 81 4 1. Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Informação Contábil de Propósito Geral pelas Entidades do Setor Público (NBC TSP EC). 1.1 Função, Autoridade e Alcance de Estrutura Conceitual Essa estrutura conceitual tem como função estabelecer os conceitos que fundamentam a elaboração e a divulgação dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das Entidades do Setor Público (RCPGs), os quais devem ser elaborados com base no regime de competência. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) aplica os conceitos presentes nessa estrutura conceitual no desenvolvimento das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NBCs TSP) e nas demais disposições aplicáveis à elaboração e divulgação dos RCPGs. Os requisitos obrigatórios relacionados ao reconhecimento, mensuração e apresentação das transações e outros eventos e atividades evidenciados nos RCPGs são especificados nas demais NBCs TSP. Lembre-se que em caso de eventual conflito entre a estrutura conceitual (NBC TSP EC) e outras NBCs TSP, prevalecem as disposições específicas vigentes nestas últimas em relação às constantes na primeira. As referências às NBCs TSP abrangem as NBCs T 16 nas partes não revogadas destas últimas A NBC TSP EC tem autoridade de poder fornecer orientações para lidar com situações a serem evidenciadas pelas entidades do setor público que não são tratadas por outras NBCs TSP ou por outras disposições do CFC aplicáveis às entidades do setor público. Nessas circunstâncias, os profissionais da contabilidade podem consultar e considerar a aplicabilidade das definições, dos critérios de reconhecimento, dos princípios de mensuraçãoe de outros conceitos identificados nesta estrutura conceitual. Seu alcance aplica-se, obrigatoriamente, às entidades do setor público quanto à elaboração e divulgação dos RCPGs. Estão compreendidos no conceito de entidades do setor público: • Os governos nacionais, estaduais, distrital e municipais e seus respectivos poderes (abrangidos os tribunais de contas, as defensorias e o Ministério Público), órgãos, secretarias, departamentos, agências, autarquias, fundações (instituídas e mantidas pelo poder público), fundos, consórcios públicos e outras repartições públicas congêneres das administrações direta e indireta (inclusive as empresas estatais dependentes); • As empresas estatais dependentes (empresas controladas) que recebem do ente controlador recursos financeiros para pagamento de despesas com pessoal, despesas de custeio em geral ou despesas de capital, excluídos, no último caso, aqueles provenientes de aumento de participação acionária; • As empresas estatais independentes que são todas as demais empresas controladas pelas entidades do setor público que não se enquadram nas características expostas no item anterior, as quais, em princípio, não estão no alcance da estrutura conceitual e das demais NBCs TSP; 5 • As demais entidades não compreendidas nos itens anteriormente citados, incluídas as empresas estatais independentes, que poderão aplicar a estrutura conceitual e as demais NBCs TSP de maneira facultativa ou por determinação dos respectivos órgãos reguladores, fiscalizadores e congêneres. 1.2 Objetivos e Usuários da Informação Contábil de Propósito Geral das Entidades do Setor Público. Os objetivos da elaboração e divulgação da informação contábil estão relacionados ao fornecimento de informações sobre a entidade do setor público que são úteis aos usuários dos RCPGs para a prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. O propósito é o de fornecer informações úteis aos usuários dos RCPGs. Os objetivos são determinados com base nos usuários dos RCPGs e suas necessidades de informações. Em relação aos seus usuários, os governos e outras entidades do setor público obtêm recursos dos contribuintes, doadores, credores por empréstimos e de outros provedores de recursos para serem utilizados na prestação de serviços aos cidadãos e aos outros usuários. Essas entidades são responsáveis pela gestão e utilização dos recursos perante os usuários desses serviços. Aqueles que provêem os recursos também requerem informações que sirvam de base para a tomada de decisão. Os membros do poder Legislativo são também usuários primários dos RCPGs e utilizam extensiva e continuamente esses relatórios enquanto atuam como representantes dos interesses dos usuários de serviços e dos provedores de recursos. Assim, os usuários primários dos RCPGs são os usuários dos serviços e seus representantes e os provedores de recursos e seus representantes (doravante identificados como usuários dos serviços e provedores de recursos, a não ser que sejam identificados de outra forma). Os cidadãos recebem os serviços do governo e de outras entidades do setor público e provêem parte dos recursos para esse fim. Assim, eles também são usuários primários dos RCPGs. Alguns usuários dos serviços e alguns provedores de recursos que dependem dos RCPGs para obter informações que eles necessitam para os propósitos de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão podem não ser cidadãos, como, por exemplo: indivíduos que pagam tributos e recebem benefícios e não são considerados cidadãos; agências bilaterais ou multilaterais; provedores de recursos e corporações que realizam transações com o governo; bem como aqueles que financiam e/ou se beneficiam dos serviços fornecidos por organizações governamentais internacionais. Na maioria dos casos, os governos que provêem recursos para as organizações governamentais internacionais são dependentes dos RCPGs daquelas organizações para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. 6 Os RCPGs, elaborados para atender às necessidades de informações dos usuários dos serviços e provedores de recursos com a finalidade de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão, podem também fornecer informações úteis para outros indivíduos ou entidades para propósitos distintos. As organizações que possuem a prerrogativa de exigir a elaboração de relatório contábil estruturado para atender as suas necessidades específicas de informação podem também utilizar a informação fornecida pelos RCPGs para os seus propósitos – como, por exemplo: agências reguladoras e supervisoras, entidades de auditoria, comissões do poder Legislativo ou de outro órgão do governo, órgãos centrais de orçamento e controle, agências de classificação de risco e, em alguns casos, entidades emprestadoras de recursos e de fomento. Mesmo que esses outros indivíduos ou entidades encontrem informações úteis nos RCPGs, eles não são usuários primários desses relatórios. Assim, os RCPGs não são elaborados e divulgados para atender a necessidades de informações específicas ou particulares. Em resumo, são usuários dos RCPGs: - Usuários dos serviços (cidadãos em geral); - Provedores de recursos (contribuintes, doadores, credores por empréstimos e de outros provedores de recursos); e - Membros do poder Legislativo, atuantes como representantes do interesse dos usuários dos serviços. FCC - Analista (DPE RS)/Contabilidade/2017 De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual, os usuários primários dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das entidades do setor público são: a) as agências de classificação de risco. b) as agências reguladoras e supervisoras. c) as entidades emprestadoras de recursos e de fomento. d) as entidades de auditoria. e) os cidadãos que são usuários dos serviços e provedores de recursos RESOLUÇÃO A questão é aplicação direta da NBC TSP: “2.5 Os cidadãos recebem os serviços do governo e de outras entidades do setor público e proveem parte dos recursos para esse fim. Assim, eles são usuários primários dos RCPGs. Alguns usuários dos serviços e alguns provedores de recursos que 7 dependem dos RCPGs para obter informações que eles necessitam para os propósitos de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão podem não ser cidadãos, como, por exemplo: indivíduos que pagam tributos e recebem benefícios e não são considerados cidadãos; agências bilaterais ou multilaterais; provedores de recursos e corporações que realizam transações com o governo; bem como aqueles que financiam e/ou se beneficiam dos serviços fornecidos por organizações governamentais internacionais. Na maioria dos casos, os governos que proveem recursos para as organizações governamentais internacionais são dependentes dos RCPGs daquelas organizações para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão.” Conforme destacado no trecho transcrito da norma, os cidadãos usuários dos serviços e provedores de recursos são os usuários primários dos RCPGs (Relatórios Contábeis de Propósito Geral). As demais alternativas citam usuários da RCPGs, porém não primários. “2.6 Os RCPGs, elaborados para atender às necessidades de informações dos usuários dos serviços e provedores de recursos com a finalidade de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão, podem também fornecer informações úteis para outros indivíduos ou entidades para propósitos distintos. Por exemplo, os responsáveis pelas estatísticas de finanças públicas, os analistas, a mídia, os consultores financeiros, os grupos de interesse público ou privado podem entender que a informação fornecida pelos RCPGs é útil paraos seus propósitos. As organizações que possuem a prerrogativa de exigir a elaboração de relatório contábil estruturado para atender as suas necessidades específicas de informação podem também utilizar a informação fornecida pelos RCPGs para os seus propósitos – como, por exemplo: agências reguladoras e supervisoras, entidades de auditoria, comissões do poder Legislativo ou de outro órgão do governo, órgãos centrais de orçamento e controle, agências de classificação de risco e, em alguns casos, entidades emprestadoras de recursos e de fomento. Mesmo que esses outros indivíduos ou entidades encontrem informações úteis nos RCPGs, eles não são usuários primários desses relatórios. Assim, os RCPGs não são elaborados e divulgados para atender a necessidades de informações específicas ou particulares.” GABARITO: E 8 1.3 Características Qualitativas As características qualitativas presentes na Contabilidade para instituições privadas também constam no ramo da Contabilidade Pública. As características qualitativas da informação incluída nos RCPGs são atributos que tornam a informação útil para os usuários e dão suporte ao cumprimento dos objetivos da informação contábil. As características qualitativas da informação incluída nos RCPGs são a relevância, a representação fidedigna, a compreensibilidade, a tempestividade, a comparabilidade e a verificabilidade. Cada uma das características qualitativas é integrada e funciona em conjunto com as outras características, de modo a fornecer informação útil nos RCPGs para cumprir os objetivos da informação contábil. Entretanto, na prática, talvez não seja possível alcançar todas as características qualitativas e, nesse caso, um equilíbrio ou compensação entre algumas delas poderá ser necessário. Elas se aplicam a todas as informações financeiras e não financeiras apresentadas nos RCPGs, inclusive às informações histórica e prospectiva, além da informação explicativa. Contudo, pode haver variação no grau que as características qualitativas podem ser alcançadas, dependendo do nível de incerteza e de avaliação subjetiva envolvidos na compilação das informações financeiras e não financeiras. A necessidade de orientação adicional na interpretação e aplicação das características qualitativas àquilo que estende o alcance da informação contábil para além das demonstrações contábeis deve ser considerada no desenvolvimento de qualquer NBC TSP ou de outras disposições do CFC inerentes às entidades do setor público e que tratam de tais questões. As restrições inerentes à informação contida nos RCPGs são a materialidade, o custo-benefício e o alcance do equilíbrio apropriado entre as características qualitativas. 9 1.3.1 Relevância Para serem úteis, as informações devem também ser relevantes à necessidade dos seus usuários. Dessa forma, a informação é considerada relevante quando influencie nas decisões dos usuários, ajudando-os a avaliar os impactos de eventos passados, presentes ou futuros ou confirmando e corrigindo as suas avaliações anteriores, influenciando significativamente o cumprimento dos objetivos da elaboração e da divulgação da informação contábil. 1.3.2 Representação Fidedigna Para ser útil como informação contábil, a informação deve corresponder à representação fidedigna dos fenômenos econômicos e outros que se pretenda representar. A representação fidedigna é alcançada quando a representação do fenômeno é completa, neutra e livre de erro material. A informação que representa fielmente um fenômeno econômico ou outro fenômeno retrata a substância da transação, a qual pode não corresponder, necessariamente, à sua forma jurídica. 1.3.3 Compreensibilidade A compreensibilidade é a qualidade da informação que permite que os usuários compreendam o seu significado. Os RCPGs devem apresentar a informação de maneira que corresponda às necessidades e à base do conhecimento dos usuários, bem como a natureza da informação apresentada. Por exemplo, as explicações acerca das informações financeiras e não financeiras e as informações adicionais acerca da prestação de serviços e outros resultados durante o exercício, além das expectativas para os períodos futuros, devem ser escritas em linguagem simples e apresentadas de maneira que sejam prontamente compreensíveis pelos usuários. A compreensão é aprimorada quando a informação é classificada e apresentada de maneira clara e sucinta. A comparabilidade pode também aprimorar a compreensibilidade. 1.3.4 Tempestividade Tempestividade significa ter informação disponível para os usuários antes que ela perca a sua capacidade de ser útil para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. Ter informação disponível mais rapidamente pode aprimorar a sua utilidade como insumo para processos de avaliação da prestação de 10 contas e responsabilização (accountability) e a sua capacidade de informar e influenciar os processos decisórios. A ausência de tempestividade pode tornar a informação menos útil. 1.3.5 Comparabilidade Comparabilidade é a qualidade da informação que possibilita aos usuários identificar semelhanças e diferenças entre dois conjuntos de fenômenos. A comparabilidade não é uma qualidade de item individual de informação, mas, antes, a qualidade da relação entre dois ou mais itens de informação. A comparabilidade difere da consistência. A consistência se refere à utilização dos mesmos princípios ou políticas contábeis e da mesma base de elaboração, seja de período a período dentro da entidade ou de um único período entre duas ou mais entidades. A comparabilidade é o objetivo, enquanto que a consistência auxilia a atingi-lo. Em alguns casos, os princípios ou políticas contábeis adotados pela entidade podem ser revisados para melhor representar determinada transação ou evento nos RCPGs. Nesses casos, a inclusão de evidenciação ou explicação adicional pode ser necessária para satisfazer às características da comparabilidade. 1.3.6 Verificabilidade A verificabilidade é a qualidade da informação que ajuda a assegurar aos usuários que a informação contida nos RCPGs representa fielmente os fenômenos econômicos ou de outra natureza que se propõe a representar. A suportabilidade, ou seja, a qualidade referente àquilo que dá suporte a algo, algumas vezes é utilizada para descrever esta qualidade, quando aplicada em relação à informação explicativa e à informação quantitativa financeira e não financeira prospectiva divulgada nos RCPGs. Quer referida como verificabilidade ou como suportabilidade, a característica implica que dois observadores esclarecidos e independentes podem chegar ao consenso geral, mas não necessariamente à concordância completa, em que: (a) a informação representa os fenômenos econômicos e de outra natureza, os quais se pretende representar sem erro material ou viés; ou (b) o reconhecimento apropriado, a mensuração ou o método de representação foi aplicado sem erro material ou viés. Para ser verificável, a informação não precisa ser um ponto único estimado. Um intervalo de possíveis valores e suas probabilidades relacionadas também pode ser utilizado. 11 CONSULPLAN - Bacharel em Ciências Contábeis (CFC)/1º Exame de Suficiência/2018 De acordo com a NBC TSP Estrutura Conceitual – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Informação Contábil de Propósito Geral pelas Entidades do Setor Público, as características qualitativas da informação incluída nos relatórios contábeis de propósito geral são atributos que tornam a informação útil para os usuários e dão suporte ao cumprimento dos objetivos da informação contábil. Assinale a alternativa correta em relação a uma das características qualitativasda informação. a) A comparabilidade se refere à utilização dos mesmos princípios ou políticas contábeis e da mesma base de elaboração em diferentes períodos na entidade. b) A tempestividade significa ter informação disponível para os usuários antes que ela perca a sua capacidade de ser útil para fins de prestação de contas e responsabilização e tomada de decisão. c) A compreensibilidade implica que uma informação complexa e de difícil entendimento para usuários com conhecimento técnico e que conhecem as atividades da entidade deve ser excluída dos relatórios contábeis de propósito geral. d) A informação é material se a sua omissão ou distorção puder influenciar o cumprimento do dever de prestação de contas e responsabilização, ou as decisões que os usuários tomam com base nos relatórios contábeis de propósito geral elaborados para aquele exercício. RESOLUÇÃO Vamos analisar as alternativas: a) A comparabilidade se refere à utilização dos mesmos princípios ou políticas contábeis e da mesma base de elaboração em diferentes períodos na entidade. A entidade do setor público que reporta a informação contábil é um ente governamental ou outra organização, programa ou outra área identificável de atividade (doravante referida como entidade ou entidade do setor público) que elabora os RCPGs. Pode compreender duas ou mais entidades que apresentem os RCPGs como se fossem uma única entidade.As características-chave de entidade do setor público que reporta a informação contábil são: (a) Ser uma entidade que capta recursos da sociedade ou em nome desta e/ou utiliza recursos para realizar atividades em benefício dela; e (b) Existir usuários de serviços ou provedores de recursos dependentes de informações contidas nos RCPGs para fins de prestação de contas e responsabilização (accountability) e tomada de decisão. 12 ERRADO: Comparabilidade é a qualidade da informação que possibilita aos usuários identificar semelhanças e diferenças entre dois conjuntos de fenômenos b) A tempestividade significa ter informação disponível para os usuários antes que ela perca a sua capacidade de ser útil para fins de prestação de contas e responsabilização e tomada de decisão. CERTO: Tempestividade significa ter informação disponível para os usuários antes que ela perca a sua capacidade de ser útil para fins do objetivo da elaboração e divulgação da informação contábil. c) A compreensibilidade implica que uma informação complexa e de difícil entendimento para usuários com conhecimento técnico e que conhecem as atividades da entidade deve ser excluída dos relatórios contábeis de propósito geral. ERRADO: compreensibilidade é a qualidade da informação que permite que os usuários compreendam o seu significado d) A informação é material se a sua omissão ou distorção puder influenciar o cumprimento do dever de prestação de contas e responsabilização, ou as decisões que os usuários tomam com base nos relatórios contábeis de propósito geral elaborados para aquele exercício. ERRADO: características qualitativas da informação incluída nos RCPGs são a relevância, a representação fidedigna, a compreensibilidade, a tempestividade, a comparabilidade e a verificabilidade. A materialidade, o custo-benefício e o alcance do equilíbrio apropriado são, na verdade, restrições inerentes à informação. GABARITO: B FCC - Analista Judiciário (TRE PR)/Apoio Especializado/Contabilidade/2017 De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade − NBC TSP Estrutura Conceitual, uma das restrições inerentes à informação incluída nos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das Entidades do Setor Público é a: a) relevância. b) legalidade. c) materialidade. d) verificabilidade. RESOLUÇÃO A contabilidade é a ciência da informação, ou seja, produz informações que serão utilizadas para a tomada de decisão. Para isso, qualquer informação contábil no setor público deve ser relevante, representar fidedignamente o fenômeno, ser compreensível, tempestiva, comparável e verificável. Essas são as chamadas características qualitativas da informação contábil previstas na Estrutura Conceitual Aplicada ao Setor Público. 13 Ocorre que a informação incluída nos relatórios podem sofrer restrições. São elas: materialidade, custo benefício e equilíbrio entre as características qualitativas. A materialidade significa que sua omissão ou distorção puder influenciar o cumprimento do dever de prestação de contas e responsabilização ou as decisões. Portanto, ao elaborar os relatórios contábeis, deve ser considerada a materialidade da informação. GABARITO: C 1.4 Elementos das Demonstrações Contábeis Os elementos correspondem às estruturas básicas a partir das quais as demonstrações contábeis são elaboradas. Eles classificam e agregam dados de forma a conceder aos usuários informações que satisfaçam aos objetivos das demonstrações e atinja as características qualitativas da informação contábil, levando em consideração as restrições sobre esta. Ativo é um recurso controlado no presente pela entidade como resultado de evento passado. Pela característica do setor público, o ativo é um recurso e possui potencial de serviços à sociedade ou capacidade de gerar benefícios econômicos. O potencial de serviços é a capacidade de prestar serviços que contribuam para alcançar os objetivos da entidade pública, já o controle do recurso envolve a capacidade da entidade em utilizar o recurso. Passivo é uma obrigação presente, derivada de evento passado, cuja extinção deva resultar na saída de recursos da entidade. As obrigações vinculadas podem originar-se tanto de transações com contraprestação quanto de transações sem contraprestação. A obrigação deve estar relacionada a um terceiro para poder gerar um passivo. Para ser reconhecido como um passivo, não existe a necessidade de que a saída de recursos seja capaz de gerar benefícios econômicos, pois a finalidade do setor público é a prestação de serviços. Os conceitos de receitas e despesas da Estrutura Conceitual se assemelham aos conceitos utilizados no setor privado. Receita corresponde a aumentos na situação patrimonial líquida da entidade não oriundos de contribuições dos proprietários. Despesa corresponde a diminuições na situação patrimonial líquida da entidade não oriundas de distribuições aos proprietários. 14 Lembre-se que a situação patrimonial líquida é a diferença entre os ativos e os passivos após a inclusão de outros recursos e a dedução de outras obrigações, reconhecida no Balanço Patrimonial como patrimônio líquido. 1.5 Mensuração de Ativos e Passivos nas Demonstrações Contábeis A estrutura conceitual orienta as bases de mensuração que devem refletir de maneira mais clara os custos dos serviços prestados, a capacidade operacional e a capacidade financeira da entidade de forma que seja útil à prestação de contas e à tomada de decisões. Por capacidade operacional entende-se a capacidade da entidade em dar suporte à prestação de serviços no futuro por meio de recursos físicos e outros, ao passo que a capacidade financeira diz respeito à capacidade da entidade em financiar as suas próprias atividades. A norma não estabelece uma única base de mensuração. As bases para os ativos são: • Custo histórico: é a importância fornecida para se adquirir ou desenvolver um ativo, o qual corresponde ao caixa ou equivalentes de caixa ou o valor de outra importância fornecida à época de sua aquisição ou desenvolvimento. Além do custo histórico, a norma apresenta as mensurações a valor corrente para os ativos, as quais refletem o ambiente econômico vigente na data de apresentação do relatório. São elas: • Valor de mercado: é o montante pelo qual um ativo pode ser trocado entre partes cientes e dispostas, em transação sob condições normaisde mercado. • Custo de Reposição ou Substituição: é o custo mais econômico exigido para a entidade substituir o potencial de serviços de ativo (inclusive o montante que a entidade recebe a partir de sua alienação ao final da sua vida útil) na data do relatório. • Preço líquido de vendas: é o montante que a entidade pode obter com a venda do ativo após deduzir os gastos para a venda. Contribuição dos Proprietários Distribuição aos Proprietários Corresponde a entrada de recursos para a entidade a título de contribuição de partes externas, que estabelece ou aumenta a participação delas no PL. Corresponde a saída de recursos da entidade a título de distribuição a partes externas, que representa retorno sobre a participação ou a redução dessa participação no PL. 15 • Valor em uso: é o valor presente, para a entidade, do potencial de serviços ou da capacidade de gerar benefícios econômicos remanescentes do ativo, caso este continue a ser utilizado, e do valor líquido que a entidade receberá pela sua alienação ao final da sua vida útil. Já para os passivos, as bases de mensuração são: • Custo Histórico: é a importância recebida para se assumir uma obrigação, a qual corresponde ao caixa ou equivalentes de caixa, ou ao valor de outra importância recebida à época na qual a entidade incorreu no passivo. • Custo de cumprimento da obrigação: corresponde aos custos nos quais a entidade incorre no cumprimento das obrigações representadas pelo passivo, assumindo que o faz da maneira menos onerosa. • Valor de mercado: é o montante pelo qual um passivo pode ser liquidado entre partes cientes e interessadas em transação sob condições normais de mercado. • Custo de liberação: é o montante que o credor aceita no cumprimento da sua demanda, ou que terceiros cobrariam para aceitar a transferência do passivo do devedor. • Preço presumido: é o montante que a entidade pagaria racionalmente para adquirir o ativo, o preço presumido representa o montante que a entidade racionalmente aceitaria na troca pela assunção do passivo existente. 2. Aspectos Conceituais A Contabilidade Pública é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os princípios contábeis e normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público. Tem como objeto o Patrimônio Público, que também é formado por bens públicos, direitos públicos e obrigações públicas. Seu objetivo é fornecer informações aos usuários para subsidiar a tomada de decisão, a prestação de contas e responsabilização (accountability). Em 2016, foi introduzida a estrutura conceitual aplicada ao setor público (abordada anteriormente) que serve de norma de referência a partir de 2017 para as entidades do setor público. Esta define que o objetivo principal é prestar serviços à sociedade em vez de obter lucros e gerar retorno financeiro aos investidores. – NBC TSP 2.22 Em relação à sua Função Social, deve refletir, sistematicamente, o ciclo da administração pública para evidenciar informações necessárias à tomada de decisão, à prestação de contas e à instrumentalização do controle social. 16 Conceitua-se “Setor Público” como entidades de pessoas jurídicas de direito público; Pessoas jurídicas de direito privado que recebam ou administram recursos públicos; pessoas físicas que recebam subvenções, benefícios ou incentivos de órgãos públicos. Como supracitado, o Patrimônio Público é o conjunto de bens e direitos, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações. O Campo de Aplicação é o espaço que o profissional de contabilidade registra, mensura, avalia, controla os fenômenos qualitativos ou quantitativos que afetam o patrimônio público. Seu alcance de uso OBRIGATÓRIO: administração direta, autarquias, fundações públicas e empresas estatais dependentes (orçamento fiscal e seguridade social). Uso FACULTATIVO: as empresas estatais independentes (orçamento de investimento). • Empresas Estatais: Empresa Pública, Sociedade de Economia Mista. • Empresas Estatais Dependentes: Recebem recurso do ente público para cobrir despesas com pessoal, custeio em geral e despesa de capital, ressalvando o aumento de participação acionatária. • Empresas Especiais: E.E.D, atendem simultaneamente a Lei 6.404/76 e Lei 4.320/64. Conselhos Profissionais, sendo autarquias se enquadram na obrigatoriedade do uso da contabilidade pública. As empresas do Sistema S só poderão aplicar a contabilidade pública por determinação dos respectivos órgãos reguladores. 3. Divisão dos Bens Públicos 3.1 Bens de uso comum do povo São todos os locais abertos à utilização direta e imediata de uso coletivo e fruição (usufruto) própria do povo. Ex: rio, mares, viadutos, praças. São registrados contabilmente, apenas se houver uso de recursos públicos, ou seja, os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos ou recebidos em doação devem ser contabilizados no ativo não circulante. Não pode ser rendido. A STN passou a segregar os bens de uso comum em dois argumentos: • Bens de Patrimônio Cultural: Assim chamados devido sua significância histórica, cultural ou ambiental. Raramente, são mantidos para gerar entradas de caixa e podem haver obstáculos legais ou sociais para usá-los em tais propósitos. O reconhecimento e mensuração destes são facultativos. Caso sejam registrados pelo ente, devem ser evidenciados em notas explicativas. Ex: Monumentos, Prédios Históricos, Obras de Arte. 17 • Bens de Infraestrutura: São ativos que normalmente podem ser conservados por em número significativo maior de anos do que a maioria dos bens de capital. Geralmente, são partes de um sistema ou de uma rede, especializados por natureza ou possuem usos alternativos, imóveis, e podem estar sujeitos a restrições na alienação. Ex: rede rodoviária, sistema de esgoto, pontos, calçadões. 3.2 Bens de uso especial São propriedades do Estado que se destinam especialmente à execução dos serviços e exercício da atividade pública. Ex: Edifício das repartições públicas, veículos da administração, escolas em uso, viaturas. • Revestido do poder público. • Não pode ser vendido. 3.3 Bens dominiais São aqueles que se diferem pela possibilidade de serem utilizados em qualquer fim. Integram o patrimônio do Estado como objeto de direito pessoal ou real. Ex: Prédios, terrenos e veículos que não estejam revestidos da função pública. Obs: Lei nº 10.406/02 – Art. 100, 101 C.C. Os bens públicos de uso comum e uso especial não podem ser vendidos. Enquanto os bens dominiais podem ser alienados. FCC - Analista Previdenciário (MANAUSPREV)/Contabilidade/2015 Com relação a Contabilidade aplicada ao setor público, considere: I. Seu objeto é o patrimônio das entidades da Administração pública direta e indireta, exceto das empresas estatais dependentes. II. Seu objetivo é fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações. III. É o ramo da ciência contábil que utiliza, no processo gerador de informações, os demonstrativos contábeis das entidades do setor público e das empresas concessionárias de serviços públicos. IV. Sua função social deve refletir, sistematicamente, o ciclo da Administração pública para evidenciar informações necessárias à tomada de decisões, à prestação de contas e à instrumentalização do controle social. V. Seu campo de aplicação abrange integralmente as entidades governamentais,os serviços sociais e os conselhos profissionais. Está correto o que se afirma APENAS em 18 a) II e V. b) II, IV e V. c) I, II e III. d) I e IV. e) I, III e IV. RESOLUÇÃO Vamos analisar cada um dos itens da questão para encontrarmos a alternativa correta. O item I está incorreto. Conforme NBCT 16.1, o OBJETO da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o PATRIMÔNIO PÚBLICO. Entretanto a questão está equivocada ao afirmar que excetua-se o patrimônio das empresas estatais dependentes. As entidades governamentais são compostas de: Administração Direta, Autarquias, Fundações Públicas e Empresas Estatais Dependentes. O item II está correto. Conforme NBCT 16.1, o objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é FORNECER aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social. O item III está incorreto. Conforme NBCT 16.1, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público. Entretanto, as entidades governamentais são compostas de: Administração Direta, Autarquias, Fundações Públicas e Empresas Estatais Dependentes. Nessa análise, as empresas concessionárias de serviços públicos não apresentam demonstrativos contábeis, sendo, portanto, o erro da questão. O item IV está correto. Conforme NBCT 16.1, a função social da Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve refletir, sistematicamente, o ciclo da administração pública para EVIDENCIAR informações necessárias à tomada de decisões, à prestação de contas e à instrumentalização do controle social O item V está correto. Conforme NBCT 16.1, aplica-se integralmente a contabilidade aplicada ao setor público para: As entidades governamentais são compostas de: Administração Direta, Autarquias, Fundações Públicas e Empresas Estatais Dependentes. Os conselhos profissionais possuem natureza autárquica. Entretanto, eles possuem uma peculiaridade. A Lei de Diretrizes Orçamentárias (que orienta a elaboração do Orçamento Anual) exclui da Lei Orçamentária “os conselhos de 19 fiscalização de profissão regulamentada, constituídos sob a forma de autarquia”. São exemplos: o CREA, CFC, CRC-GO[1]. Os serviços sociais (Sistema S) são entes paraestatais de cooperação com o poder público. Desta forma, eles não integram a administração direta, nem a indireta. Entretanto, eles administram recursos públicos[2]. Sendo assim, na forma da NBTC 16.1, aplicam-se integralmente as normas de contabilidade pública. [1] Ressalta-se que embora localizado nos estados (CRC-GO) os conselhos regionais são autarquias federais. [2] Na definição da Professora Maria Sylvia Zanella di Pietro. 4. Receita de Transação sem Contraprestação (NBC TSP 01) O objetivo desta norma é estabelecer as exigências, para fins de demonstrações contábeis, para a receita proveniente de transações sem contraprestação, exceto para aquelas sem contraprestação que dão origem à combinação de entidades. Trata de questões que devem ser consideradas no reconhecimento e na mensuração da receita das transações sem contraprestação. A entrada de recursos de transação sem contraprestação reconhecida como ativo deve ser reconhecida como receita, exceto na medida em que o passivo também seja reconhecido em decorrência da mesma entrada de recursos. Na medida em que a entidade satisfaça à obrigação presente reconhecida como passivo em relação à entrada de recursos de transação sem contraprestação reconhecida como ativo, ela deve reduzir o valor contábil do passivo reconhecido e reconhecer o montante de receita equivalente àquela redução. Quando a entidade reconhece o aumento na situação patrimonial líquida em consequência de transação sem contraprestação, ela deve reconhecer a receita. Se ela reconheceu o passivo em relação à entrada de recursos derivados de transações sem contraprestação, O ativo adquirido por meio de transação sem contraprestação deve ser mensurado inicialmente pelo seu valor justo na data de aquisição. 20 quando o passivo for subsequentemente reduzido, em função de o evento tributável ter ocorrido ou a condição ter sido satisfeita, ela deve reconhecer a receita. Se a entrada de recursos satisfaz à definição de contribuição dos proprietários, ela não deve ser reconhecida como passivo ou receita. O momento do reconhecimento da receita é determinado pela natureza das condições e do seu atendimento. Por exemplo, se uma condição especifica que a entidade deve prover bens ou serviços a terceiros ou devolver os recursos não utilizados para o transferente, a receita deve ser reconhecida quando bens são providos ou serviços são prestados. A receita de transação sem contraprestação deve ser mensurada pelo montante do acréscimo na situação patrimonial líquida reconhecida pela entidade. Quando, como resultado de transação sem contraprestação, a entidade reconhecer um ativo, ela também deve reconhecer a receita equivalente ao montante do ativo mensurado. A obrigação presente derivada de transação sem contraprestação que se enquadre na definição de passivo deve ser reconhecida como passivo quando e somente quando: • for provável que a saída de recursos que incorpora benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços seja exigida para liquidar a obrigação; e • estimativa confiável do montante das obrigações puder ser A obrigação presente é o dever de agir ou realizar de determinada forma e pode originar um passivo relativo a qualquer transação sem contraprestação. As obrigações presentes podem ser impostas por determinações na legislação, em outras regulamentações ou acordos obrigatórios que estabelecem as bases de transferências. Podem se originar do ambiente normal de operações, tal como o reconhecimento de recebimentos antecipados. Se a entidade recebe recursos antes da existência de acordo obrigatório de transferência, ela deve reconhecer o passivo pelo recebimento antecipado até o momento em que o acordo se torne obrigatório. Lembre-se isto é apenas um pequeno resumo da referida Norma, caso queira aprofundar- se no assunto, recomendo que leia a mesma. FCC - Analista de Gestão (SABESP)/Contabilidade/2018 De acordo com a NBC TSP 01 − Receita de Transação sem Contraprestação, uma receita de um ente público estadual que pode ser classificada como sem contraprestação é aquela decorrente: 21 a) de uma operação de crédito por antecipação da receita orçamentária. b) de um ingresso extraorçamentário. c) do recebimento de doação em dinheiro, sem especificações a ela atrelada. d) dos juros de uma aplicação financeira. e) do aluguel de um imóvel a preço corrente de mercado. RESOLUÇÃO Vamos a análise das alternativas: a) A receita de operação de crédito possui a contraprestação da obrigação de pagamento da operação. Errado b) A receita de ingresso extraorçamentário não pertence ao Estado, que atua apenas como mero depositário com a contraprestação de devolução. Errado c) O recebimento de doação sem especificação atrelada não possui qualquer contraprestação. Correto d) A receita de juros possui a contraprestação do dinheiro aplicado. Errado e) A receita de aluguel possui a contraprestação da utilização do imóvel pelo locatário. Errado GABARITO: C 5. Receita de Transação com Contraprestação (NBC TSP 02) O objetivo desta norma é descrever o tratamento contábil das receitas provenientes de transações e eventos com contraprestação.As entidades do setor público podem auferir receitas de transações com ou sem contraprestação. A transação com contraprestação é aquela segundo a qual a entidade recebe ativos ou serviços, ou tem passivos extintos, e diretamente entrega em troca um valor aproximadamente equivalente (prioritariamente sob a forma de bens, serviços ou uso de ativos) à outra parte. Exemplos de transações com contraprestação são: (a) a compra ou a venda de bens ou serviços; ou (b) o aluguel ou arrendamento de itens do ativo imobilizado a valor de mercado. Na distinção entre transações com e sem contraprestação, a essência deve prevalecer sobre a forma. Exemplos de transações sem contraprestação incluem as receitas decorrentes do exercício do poder soberano (por exemplo, tributos diretos e indiretos, multas e tributos alfandegários), subsídios e doações. FCC - Analista Judiciário (TRF 5ª Região)/Apoio Especializado/Contadoria/2017 22 De acordo com a NBC TSP 01 − Receita de Transação sem Contraprestação, o reconhecimento de uma receita de transação sem contraprestação pelo governo federal decorre: a) da arrecadação de receitas oriundas de imóveis alugados em condições normais de mercado. b) da ocorrência do fato gerador do Imposto sobre Produtos Industrializados − IPI. c) da contribuição dos proprietários. d) da obtenção de operação de crédito para a aquisição de bens imóveis. e) dos gastos tributários. RESOLUÇÃO A NBC TSP 01 conceituou as transações sem contraprestação: Transação sem contraprestação “8. Em algumas transações está claro que existe a troca de valor aproximadamente igual. Essas transações são com contraprestação e são abordadas na NBC TSP 02. 9. Em outras transações, a entidade recebe recursos sem nada entregar ou entrega valor irrisório em troca. Essas transações são claramente sem contraprestação e estão contempladas nesta norma.” a) As receitas oriundas de aluguel tem a contraprestação da utilização do imóvel. Errado b) Ao arrecadar um imposto, o Estado não possui nenhuma obrigação de contraprestação perante o contribuinte. Os tributos são tipicamente transações sem contraprestação. Correto “Esta norma trata das receitas provenientes de transações sem contraprestação. A receita originada de transações com contraprestação é discutida na NBC TSP 02 – Receita de Transação com Contraprestação. Embora as receitas recebidas pelas entidades do setor público se originem tanto das transações com contraprestação, quanto das sem contraprestação, a maioria das receitas dos governos e de outras entidades do setor público é derivada, tipicamente, de transações sem contraprestação, como: (a) tributos; e (b) transferências (monetárias ou não monetárias), incluindo subsídios, perdão de dívidas, multas, heranças, presentes e doações.” c) A contribuição dos proprietários não é considerada como receita. Errado “Receita compreende ingressos brutos de benefícios econômicos ou de potencial de serviços recebidos ou a receber pela entidade que reporta a informação, o que representa 23 o aumento na situação patrimonial líquida, com exceção dos aumentos relativos à contribuição dos proprietários. Os montantes arrecadados como agente do governo ou de outra organização governamental ou de terceiros não dão margem ao aumento da situação patrimonial líquida ou da receita do agente. Isso acontece porque o agente não pode controlar o uso ou se beneficiar dos ativos arrecadados na realização de seus objetivos.” d) As receitas de operações de crédito possuem a contraprestação do pagamento futuro da dívida contraída. Errado e) Gastos tributários não são receitas, são benefícios fiscais. Errado “Gastos tributários são as disposições preferenciais da legislação tributária que fornecem benefícios fiscais a certos contribuintes e que não estão disponíveis a outros.” GABARITO: B 6. Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes (NBC TSP 03) Esta norma se aplica a provisões para reestruturação (incluindo a descontinuidade de operações). Em alguns casos, a reestruturação pode se encaixar na definição de operação descontinuada, quando então deve observar a norma específica referente ao assunto. Esta Norma não se aplica a: a) as provisões e passivos contingentes oriundos de benefícios sociais, fornecidos pela entidade, pelos quais não recebe compensação aproximadamente igual ao valor dos produtos e serviços fornecidos, diretamente em contrapartida dos beneficiários; (b) decorrerem de contratos a executar, com exceção de contratos onerosos, sujeitos a outras provisões deste item; (c) decorrerem de contratos de seguro dentro do alcance de normas contábeis nacionais ou internacionais relacionadas a seguros; (d) forem tratados em outra NBC TSP; (e) forem relacionados a tributos sobre a renda e congêneres; e (f) decorrerem de benefícios a empregados, exceto se os benefícios da rescisão contratual resultarem de processo de reestruturação, conforme tratado nesta norma. A NBC TSP 03 também não se aplica aos instrumentos financeiros (incluindo garantias), provisões relacionadas a tributos sobre a renda e/ou repartição de receitas. Também não trata de provisões provenientes de benefícios a empregados. Ainda no item 76 da Norma é disposto que contratos a executar não onerosos não se encaixam no alcance desta norma. Ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos passados, e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não ocorrência de um ou mais eventos futuros incertos não completamente sob o controle da entidade. 24 Ativos contingentes usualmente decorrem de eventos não planejados ou inesperados que: (a) não estejam totalmente sob controle da entidade, e (b) que dão origem a possibilidade da entrada de recursos econômicos ou potencial de serviços para a entidade. Passivo contingente é uma obrigação possível que resulta de eventos passados, e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos, não completamente sob o controle da entidade; ou uma obrigação presente que decorre de eventos passados, mas não é reconhecida porque: (i) é improvável que a saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencial de serviços seja exigida para liquidar a obrigação; ou (ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Provisão é um passivo de prazo ou valor incerto. A provisão deve ser reconhecida quando: • a entidade tem obrigação presente (formalizada ou não) decorrente de evento passado; • for provável que seja necessária a saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencial de serviços para que a obrigação seja liquidada; e • uma estimativa confiável possa ser realizada acerca do valor da obrigação. Se essas condições não forem atendidas, nenhuma provisão deve ser reconhecida. A entidade não deve reconhecer passivos contingentes. Ativos contingentes não devem ser reconhecidos nas demonstrações contábeis, uma vez que podem resultar no reconhecimento de receitas que nunca virão a ser realizadas. Entretanto, quando a realização da receita é virtualmente certa, o ativo não é mais ativo contingente e seu reconhecimento é adequado. O termo provisão não deve remeter a elementos do ativo, como ajuste para perdas de recebíveis, por exemplo. (exemplo: provisão para devedores duvidosos, a famosa PDD). 25 O valor reconhecido como provisão deve corresponder à melhor estimativa de desembolso necessário para liquidar a obrigação presente na data das demonstrações contábeis. Provisões devem ser revisadas na data das demonstrações contábeis e ajustadas para refletir a melhor estimativa no momento. Se não for mais provável que a saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencialde serviços seja exigida para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida. Tratamento para Provisões, Ativos e Passivos Contingentes: Ativo Contingente: Sempre que, como resultado de eventos passados, puder existir ativo possível cuja existência será confirmada somente pela ocorrência ou não de um ou diversos eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade. Provisões e passivos contingentes: Sempre que, como resultado de eventos passados, puder ocorrer fluxo de saída de recursos que incorporem benefícios econômicos futuros ou serviços potenciais, para a extinção de (a) obrigação presente, ou (b) possível obrigação cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou diversos eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade. Obrigação Probabilidade de Saída de Recursos Possibilidade de Estimativa Confiável do Valor Classificação Evidenciação Presente Provável Possível Provisão BP e notas explicativas Presente Provável Não Possível Passivo Contingente Notas explicativas Presente Pouco Provável Possível ou não possível Passivo Contingente Notas explicativas Presente Remota Possível ou não possível Passivo Contingente Não é divulgado Possível Provável Possível Passivo Contingente Notas explicativas CESPE - Analista Judiciário (TRT 8ª Região)/Administrativa/"Sem Especialidade"/2016 26 Com referência às determinações do MCASP, assinale a opção correta acerca da mensuração de passivos, provisões e passivos contingentes. a) O fato de o valor das provisões ser a melhor estimativa do desembolso exigido para se extinguir a obrigação faz com que as provisões não sejam reavaliadas. b) Se a saída de recursos para o pagamento da obrigação for improvável, a provisão deverá ser reclassificada como passivo contingente. c) Se puderem ser estimados confiavelmente, os passivos contingentes deverão ser reconhecidos em contas patrimoniais. d) Os passivos derivados de apropriações por competência, por já possuírem fato gerador, não devem ser reconhecidos como provisões. e) Por estarem relacionados a valores incertos, os ajustes de perdas estimadas são registrados como provisões. RESOLUÇÃO Vamos analisar as alternativas: a) O fato de o valor das provisões ser a melhor estimativa do desembolso exigido para se extinguir a obrigação faz com que as provisões não sejam reavaliadas. A alternativa está em desacordo com o seguinte trecho do MCASP: “As provisões devem ser reavaliadas na data de apresentação das demonstrações contábeis e ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se já não for mais provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos futuros para o pagamento da obrigação, a provisão deve ser revertida.” b) Se a saída de recursos para o pagamento da obrigação for improvável, a provisão deverá ser reclassificada como passivo contingente. Segundo o MCASP, as provisões devem ser reconhecidas quando estiverem presentes os três requisitos abaixo: “a. exista uma obrigação presente resultante de eventos passados; b. seja possível fazer uma estimativa confiável do valor da obrigação; e c. seja provável uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencial de serviços para a extinção da obrigação.” Lendo os comentários dessa alternativa e da alternativa A, temos que se obrigação for improvável ela deve ser revertida e não reclassificada como passivo contingente. A confusão pode ter ocorrido devido a esse trecho do MCASP: “Passivo contingente é: 27 a. uma obrigação possível resultante de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos que não estão totalmente sob o controle da entidade; ou b. uma obrigação presente resultante de eventos passados, mas que não é reconhecida porque: i. não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencial de serviços seja exigida para a extinção da obrigação; ou ii. não é possível fazer uma estimativa confiável do valor da obrigação.” c) Se puderem ser estimados confiavelmente, os passivos contingentes deverão ser reconhecidos em contas patrimoniais. Tal como diz o comentário da alternativa B os passivos contingentes não são reconhecidos no Balanço Patrimonial. d) Os passivos derivados de apropriações por competência, por já possuírem fato gerador, não devem ser reconhecidos como provisões. Veja o que diz o MCASP sobre a Diferenciação entre Provisões e Outros Passivos: “As provisões se distinguem dos demais passivos porque envolvem incerteza sobre o prazo ou o valor do desembolso futuro necessário para a sua extinção. Existem, basicamente, três tipos de passivo: a. Contas a pagar, decorrentes de bens ou serviços recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor; b. Passivos derivados de apropriações por competência, decorrentes de bens ou serviços recebidos, mas que não tenham sido pagos, faturados ou formalmente acordados com o fornecedor, por exemplo, férias a pagar e décimo terceiro salário; e c. Provisões.” Observe que tal como diz o trecho citado do manual, provisões não se confundem os passivos citados na alternativa. e) Por estarem relacionados a valores incertos, os ajustes de perdas estimadas são registrados como provisões. Segundo o MCASP, embora sejam comumente conhecidos como “provisões”, não são provisões nos termos deste capítulo: “a. Ajustes de perdas estimadas, como perdas com ativos, perdas com investimentos do RPPS, e créditos de liquidação duvidosa, inclusive os créditos de dívida ativa. No PCASP, tais ajustes são reconhecidos como contas redutoras do ativo. 28 b. Passivos derivados de apropriações por competência, por exemplo, férias a pagar e décimo terceiro salário, embora algumas vezes seja necessário estimar o valor ou prazo desses passivos. Nos casos exemplificados é feito o reconhecimento mensal da parcela (1/12) das férias a pagar e décimo terceiro salário que tiverem como fato gerador aquele mês de trabalho.” GABARITO: D FCC - Analista Judiciário (TST)/Apoio Especializado/Contabilidade/2017 Em 08/08/2016, um processo judicial foi instaurado contra determinada entidade pública, sendo que o departamento jurídico classificou como provável a probabilidade de saída de recursos para liquidar a obrigação, cujo valor foi estimado em R$ 80.000,00. Em 16/05/2017, após decisão judicial referente ao processo instaurado em 08/08/2016, tal entidade pública ficou obrigada a liquidar a obrigação em 22/09/2017, entretanto, o valor total a ser pago foi fixado em R$ 70.000,00. Assim, em 16/05/2017, a decisão judicial provocou: a) uma redução no passivo financeiro da entidade pública, no valor de R$ 10.000,00, e deu origem a uma variação patrimonial aumentativa neste mesmo valor. b) uma redução no passivo permanente da entidade pública, no valor de R$ 10.000,00, e deu origem a uma variação patrimonial aumentativa neste mesmo valor. c) um aumento no passivo financeiro da entidade pública, no valor de R$ 70.000,00, e deu origem a uma variação patrimonial diminutiva neste mesmo valor. d) um aumento no passivo financeiro da entidade pública, no valor de R$ 80.000,00, e deu origem a uma variação patrimonial diminutiva neste mesmo valor. e) um aumento no passivo permanente da entidade pública, no valor de R$ 70.000,00, e deu origem a uma variação patrimonial diminutiva neste mesmo valor. RESOLUÇÃO Ao classificar, em 08/08/2016, como provável a saída de recursos para liquidar a obrigação com o valor estimado em R$80.000,00, foi registrada uma provisão de 80.000,00 no passivo. MCASP – “As provisões devem ser reconhecidasquando estiverem presentes os três requisitos abaixo: a. Exista uma obrigação presente (formalizada ou não) resultante de eventos passados; b. Seja provável uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos ou potencial de serviços para a extinção da obrigação. c. Seja possível fazer uma estimativa confiável do valor da obrigação;” 29 A decisão judicial (16/05/2017) que fixou o valor em 70.000,00 reduziu o passivo permanente em 10.000 (80.000 – 70.000) e gerou uma variação patrimonial aumentativa de mesmo valor, uma vez que o passivo foi reduzido sem contraprestação. GABARITO: B FBC - Bacharel em Ciências Contábeis (CFC)/2º Exame de Suficiência/2017 Considerando-se o disposto no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP, o registro contábil da constituição de uma provisão será efetuado a crédito de conta de Provisões e a débito de conta pertencente ao grupo de: a) Créditos Empenhados a Liquidar. b) Créditos Empenhados em Liquidação. c) Variações Patrimoniais Aumentativas. d) Variações Patrimoniais Diminutivas. RESOLUÇÃO Vamos ver o que diz o MCASP, 7ª Edição, sobre a contabilização das provisões: Provisão para Repartição de Crédito Tributário No momento do reconhecimento do crédito tributário, pode haver incerteza sobre o montante a ser transferido, devido ao fato de que a obrigação de transferir somente existirá em relação ao montante arrecadado e parcela do tributo pode não ser arrecadada. Assim, justifica-se o registro da provisão para repartição tributária, já que há incerteza quanto ao valor que deverá ser transferido. O cálculo da provisão para repartição tributária deve ser efetuado com base nos créditos de impostos e contribuições ainda não arrecadados sujeitos à repartição, deduzidos do respectivo ajuste para perdas. Os lançamentos são apresentados com valores exemplificativos. Reconhecimento do crédito tributário Natureza da informação: patrimonial D 1.1.2.2.1.xx.xx Crédito Tributário a Receber (P) 200 C 4.1.1.2.1.xx.xx Imposto sobre Patrimônio e Renda – IPVA 200 Ajustes de perdas estimadas (10%) Natureza da informação: patrimonial 30 D 3.6.1.7.x.xx.xx VPD com Ajuste de Perdas de Créditos 20 C 1.1.2.9.X.xx.xx (-) Ajuste de Perdas de Créditos a Curto Prazo (P) 20 Reconhecimento da provisão para repartição de crédito tributário (50%) Natureza da informação: patrimonial D 3.5.2.1.x.xx.xx Distribuição Constitucional e Legal de Receitas 90 C 2.1.7.5.x.xx.xx Provisão para Repartição de Créditos a Curto Prazo (P) 90 Somente na arrecadação do tributo ocorrerá a baixa do ativo anteriormente registrado em contas a receber contra o montante do recurso que ingressou no caixa do ente. Ainda nesse momento, é baixada a provisão contra a conta de obrigações de repartição a outros entes, conforme cada caso. Observe que a contrapartida da conta de provisões é uma Variação Patrimonial Diminutiva (VPD). Citei um conteúdo mais extenso para poder proporcionar um conhecimento mais vasto da matéria, pois podem aparecer questões mais complexas sobre esse assunto. GABARITO: D 6. Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP Plano de contas é a estrutura básica da escrituração contábil, formada por uma relação padronizada de contas contábeis, que permite o registro contábil dos atos e fatos praticados pela entidade de maneira padronizada e sistematizada, bem como a elaboração de relatórios gerenciais e demonstrações contábeis de acordo com as necessidades de informações dos usuários. A ciência contábil tem como finalidade geral o fornecimento de informações aos diversos usuários da informação contábil. O PCASP alinha-se a esta finalidade por meio da padronização da forma de registro contábil para a extração de informações para estes usuários. Os objetivos do PCASP são: ✓ Padronizar os registros contábeis das entidades do setor público; ✓ Distinguir os registros de natureza patrimonial, orçamentária e de controle; ✓ Atender à administração direta e à administração indireta das três esferas de governo, inclusive quanto às peculiaridades das empresas estatais dependentes e dos Regimes Próprios de Previdência Social (RPPS); 31 ✓ Permitir o detalhamento das contas contábeis, a partir do nível mínimo estabelecido pela STN, de modo que possa ser adequado às peculiaridades de cada ente; ✓ Permitir a consolidação nacional das contas públicas; ✓ Permitir a elaboração das Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público (DCASP) e dos demonstrativos do Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) e do Relatório de Gestão Fiscal (RGF); ✓ Permitir a adequada prestação de contas, o levantamento das estatísticas de finanças públicas, a elaboração de relatórios nos padrões adotados por organismos internacionais – a exemplo do Government Finance Statistics Manual (GFSM) do Fundo Monetário Internacional (FMI), bem como o levantamento de outros relatórios úteis à gestão; ✓ Contribuir para a adequada tomada de decisão e para a racionalização de custos no setor público; e ✓ Contribuir para a transparência da gestão fiscal e para o controle social. Seu alcance pode ser resumido da seguinte maneira: 6.1 Subsistemas da Informação Contábil OBRIGATÓRIO FACULTATIVO Todos os Poderes de cada ente da Federação, seus órgãos e entidades da administração direta e da administração indireta, incluindo fundos, autarquias, fundações e empresas estatais dependentes. Empresas estatais independentes 32 ➢ Orçamentário: Registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária; ➢ Patrimonial: Registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público; ➢ Custos: Registra, processa e evidencia os custos dos bens e serviços, produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública; ➢ Compensação: Registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. Como forma de estruturar o PCASP, a STN utilizou uma metodologia na qual as contas contábeis foram segregadas em três grandes grupos de acordo com as características dos atos e fatos nelas registrados. Assim, o PCASP está estruturado de acordo com as seguintes naturezas das informações contábeis: ➢ Orçamentária: registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária. ➢ Patrimonial: registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público. ➢ Controle: registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. O PCASP divide-se em 8 classes, que classificam-se em 9 dígitos e 7 níveis: Patrimonial D 1 Ativo Patrimonial C 2 Passivo e PL Patrimonial D 3 Variação Patrimonial Diminutiva Patrimonial C 4 Variação Patrimonial Aumentativa Orçamentária D 5 Controle da Aprovação do Planejamento e Orçamento – CAPO Orçamentária C 6 Controle da Execução do Planejamento e Orçamento – CEPO Controle D 7 Controle de Devedoras Controle C 8 Controle de Credoras Atributos legais aplicados ao Ativo e Passivo (Dívida Fundada): Os lançamentos devem ser dentro da mesma natureza da informação. 33 ➢ Financeiro: Independe de autorização orçamentária (Ativo) e legislativa (Passivo) ➢ Permanente: Depende de autorização orçamentária(Ativo) e legislativa (Passivo) FCC - Analista em Gestão (DPE AM)/Especializado de Defensoria/Ciências Contábeis/2018 Para o registro contábil da previsão inicial da receita orçamentária, são utilizadas contas do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público das classes a) 5 e 6. b) 1 e 2. c) 6 e 8. d) 3 e 4. e) 4 e 5. RESOLUÇÃO O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) relacionou as classes do PCASP com a natureza da informação: As classes 5 e 6 do PCASP referem-se à natureza da informação orçamentária e são as classes que registram a previsão inicial de receita orçamentária. A classe 5 controla a aprovação do orçamento, que é baseada na previsão inicial de receitas. Já a classe 6 controla a execução do orçamento e a compara com a previsão inicial. GABARITO: A FCC - Analista Legislativo (ALESE)/Apoio Técnico Administrativo/Contabilidade/2018 34 Em janeiro de 2018, uma entidade pública reconheceu R$ 3.000,00 referentes a Ajuste de Perdas de Estoques. Para o registro contábil de tal fato, a entidade pública utilizou contas do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público das classes: a) 1 e 3, sendo ambas as classes pertencentes à natureza da informação patrimonial. b) 1 e 3, sendo a primeira classe de natureza da informação patrimonial e a segunda de resultado. c) 2 e 3, sendo a primeira classe de natureza da informação patrimonial e a segunda de resultado. d) 2 e 4, sendo ambas as classes pertencentes à natureza da informação patrimonial. e) 2 e 4, sendo a primeira classe de natureza da informação patrimonial e a segunda de resultado. RESOLUÇÃO O ajuste de perdas de estoques corresponde a um crédito no ativo circulante contra uma variação patrimonial diminutiva. Vamos identificar agora no PCASP os códigos das classes e a natureza da informação deste lançamento contábil: “O PCASP está estruturado de acordo com as seguintes naturezas das informações contábeis: a. Natureza de Informação Orçamentária: registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária. b. Natureza de Informação Patrimonial: registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com a composição do patrimônio público e suas variações qualitativas e quantitativas. c. Natureza de Informação de Controle: registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. (MCASP 7ª Edição, pág. 342)” De acordo com a natureza dos lançamentos supramencionados, verificamos que a natureza da informação é patrimonial. O PCASP divide cada uma dessas naturezas em classes de informação, conforme a tabela abaixo (adaptada). Natureza da Informação Classes Devedoras Credoras Patrimonial 1. Ativo 2. Passivo 3. Variações Patrimoniais Diminutivas 4. Variações Patrimoniais Aumentativas Orçamentária 5. Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento 6. Controles da Execução do Planejamento e Orçamento Controle 7. Controles Devedores 8. Controles Credores 35 Consultando a tabela, podemos ver que as classes que foram alteradas foram a 1 (Ativo), pois houve lançamento no Ativo Circulante e a 3 (Variações Patrimoniais Diminutivas). A resposta, portanto é a alteração nas classes de informação 1 e 3, cuja natureza da informação é patrimonial. Essa resposta corresponde à letra A. GABARITO: A. FBC - Bacharel em Ciências Contábeis (CFC)/1º Exame de Suficiência/2017 Um Município brasileiro utiliza o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP. Em 2.1.2017, o Município efetuou o lançamento de ofício do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU, e o registrou em sua contabilidade de acordo com o Regime de Competência. No dia 2.3.2017, esse Município arrecadou R$40.000,00 relativos ao IPTU. Considerando-se o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP e o caso apresentado, os lançamentos contábeis que representam a contabilização do fato ocorrido em 2.3.2017 envolverão apenas contas de natureza: a) De Controle, Financeira e Patrimonial. b) Orçamentária, Patrimonial e Financeira. c) Financeira, Orçamentária e de Controle. d) Patrimonial, Orçamentária e de Controle. RESOLUÇÃO O PCASP está estruturado de acordo com as seguintes naturezas das informações contábeis: a. Natureza de Informação Orçamentária: registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária. b. Natureza de Informação Patrimonial: registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com a composição do patrimônio público e suas variações qualitativas e quantitativas. c. Natureza de Informação de Controle: registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle. Agora veremos o que o mesmo manual diz sobre o lançamento e a arrecadação do IPTU: Por exemplo, a legislação que regulamenta o Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) estabelece, de modo geral, que o fato gerador deste tributo ocorrerá 36 no dia 1º de janeiro de cada ano. Nesse momento, os registros contábeis sob a ótica do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público são os seguintes: Lançamento no momento do fato gerador (dia 1º de janeiro): Natureza da informação: patrimonial D 1.1.2.2.x.xx.xx Créditos Tributários a Receber (P) C 4.1.1.2.x.xx.xx Impostos Sobre o Patrimônio e a Renda Esse registro provoca o aumento do ativo e do resultado do exercício, atendendo ao disposto nos arts. 100 e 104 da Lei nº 4.320/1964. Na arrecadação, registra-se a receita orçamentária e procede-se à baixa do ativo registrado. Natureza da informação: patrimonial D 1.1.1.1.1.xx.xx Caixa e Equivalentes de Caixa em Moeda Nacional (F) C 1.1.2.2.x.xx.xx Créditos Tributários a Receber (P) Natureza da informação: orçamentária D 6.2.1.1.x.xx.xx Receita a Realizar C 6.2.1.2.x.xx.xx Receita Realizada Natureza da informação: controle D 7.2.1.1.x.xx.xx Controle da Disponibilidade de Recursos C 8.2.1.1.1.xx.xx Disponibilidade por Destinação de Recursos (DDR) Observe que as naturezas de informação utilizadas são as seguintes: Patrimonial, Orçamentária e de Controle. Não existe Natureza de Informação Financeira, pois o antigo subsistema financeiro foi absorvido pelo subsistema patrimonial. GABARITO: D 37 7. Princípios Orçamentários Os princípios são diretrizes norteadoras da elaboração e execução do orçamento público. São eles: Unidade: O orçamento é uma peça única para cada ente federativo. A Lei Orçamentária Anual - LOA compreenderá 3 suborçamentos: orçamento fiscal, de investimento e seguridade social dentro de um único documento legal. Exceção: Autorização para créditos adicionais. Universalidade: A LOA compreenderá todas as receitas e despesas do Poder Público. Exceção: Tributos criados após o orçamento, receitas e despesas das Empresas Estatais Independentes, receitas e despesas extra-orçamentárias. Exclusividade: Somente as receitas e despesas devem estar presentes no orçamento governamental. Pois se trata de uma peça exclusiva de planejamento governamental. Caso haja material estranho, a receita e despesa pública deve ser excluída e vetado esse artigo da lei. Exceção: Autorização de créditos suplementares e contratação de operações de créditos, ainda que por antecipação de Receita (Art. 67, CF – dá mais força com as vedações). Legalidade: Cabe ao Poder Público fazer ou deixar de fazer somente
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