CONTABILIDADE BASICA LIVRO

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autores
VANESSA ANELI BORGES
JOSÉ MARCOS DA SILVA
JOSÉ LEANDRO CIOF
1ª edição
SESES
rio de janeiro 2015
CONTABILIDADE
BÁSICA
Conselho editorial solange moura; roberto paes; gladis linhares; marta chaves
Autores do original vanessa aneli borges, josé marcos da silva e josé leandro ciof
Projeto editorial roberto paes
Coordenação de produção gladis linhares
Projeto gráfico paulo vitor bastos
Diagramação bfs media
Revisão linguística bfs media
Revisão de conteúdo marta chaves
Imagem de capa martin maun | dreamstime.com
Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida 
por quaisquer meios (eletrônico ou mecânico, incluindo fotocópia e gravação) ou arquivada em 
qualquer sistema ou banco de dados sem permissão escrita da Editora. Copyright seses, 2015.
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (cip)
B732c Borges, Vanessa Aneli
 Contabilidade básica / Vanessa Aneli Borges ; José Leandro Ciof ; 
 José Marcos da Silva.. 
 Rio de Janeiro : SESES, 2015.
 128 p. : il.
 isbn: 978-85-5548-014-0
 1. Contabilidade. 2. Patrimônio. 3. Escrituração contábil. 4. Resultado. 
 I. SESES. II. Estácio.
cdd 657
Diretoria de Ensino — Fábrica de Conhecimento
Rua do Bispo, 83, bloco F, Campus João Uchôa
Rio Comprido — Rio de Janeiro — rj — cep 20261-063
Sumário
1. Fundamentos de Contabilidade Geral 7
1.1 Introdução 9
1.2 Definição de Contabilidade 10
1.2.1 Objetivo do estudo 11
1.2.2 Funções 12
1.2.3 Finalidade 12
1.3 Campo de atuação da Contabilidade 13
1.4 Usuários da Contabilidade 14
1.5 Princípios de Contabilidade 15
1.5.1 Princípio da Entidade 17
1.5.2 Princípio da Continuidade 18
1.5.3 Princípio da Oportunidade 19
1.5.4 Princípio do Registro pelo Valor Original 19
1.5.5 Princípio da Competência 22
1.5.6 Princípio da Prudência 22
1.6 Características qualitativas da informação contábil 23
2. Patrimônio: Conceitos e Aplicações 31
2.1 Representação gráfica do Patrimônio 34
2.2 Equação patrimonial 36
2.2.1 Situações líquidas patrimoniais possíveis 37
2.3 Conceitos de contas contábeis 39
2.4 Plano de contas 40
2.4.1 Plano de contas – Balanço Patrimonial 42
2.4.2 Plano de contas – Demonstração de resultado do exercício 43
2.5 Noções débito e crédito 45
2.6 Regime de caixa x Regime de competência 46
2.6.1 Regime de caixa 46
2.6.2 Regime de competência 47
2.6.3 Análise comparativa 48
2.6.3.1 Exemplo 49
3. Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido 55
3.1 Introdução 57
3.2 Ativo 59
3.2.1 Ativo Circulante 61
3.2.2 Ativo Não-Circulante 66
3.3 Redução ao Valor Recuperável de Ativos 69
3.3.1 Valor em uso 70
3.3.2 Reconhecimento e mensuração de perda por desvalorização 72
3.4 Passivo 73
3.4.1 Passivo circulante 74
3.4.2 Passivo não circulante 76
3.5 Patrimônio líquido 76
3.5.1 Capital Social 77
3.5.2 Reservas de Capital 78
3.5.3 Ajustes de avaliação patrimonial 78
3.5.4 Reservas de Lucro 80
3.5.4.1 Reserva Legal 80
3.5.4.2 Reservas Estatutárias 80
3.5.4.3 Reserva para Contingências 81
3.5.4.4 Reservas de Lucros a Realizar 81
3.5.4.5 Reserva de Lucros para Expansão (retenção de lucros) 81
3.5.4.6 Reserva de incentivos fiscais 82
3.5.4.7 Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído 82
3.5.4.8 Reserva de lucros – Benefícios fiscais 82
3.5.4.9 Dividendos Propostos 83
3.5.4.10 Ações em Tesouraria 83
3.6 Prejuízos Acumulados 84
3.6.1 Lucros acumulados 84
3.7 Outras contas do patrimônio líquido 85
3.8 Dividendos 85
3.9 Juros sobre o capital próprio 86
4. Registro de Informações: Processo de Lançamentos 
e Escrituração Contábil 91
4.1 Introdução 93
4.2 Formalidades na escrituração contábil 95
4.2.1 Razão Contábil 96
4.2.2 Retificação de lançamento contábil 97
4.3 Contas contábeis: natureza e movimentação 97
4.3.1 O razonete 98
4.4 Método das Partidas Dobradas 99
4.4.1 Exemplos de registros de operações no razonete 100
5. Apuração de Resultado 109
5.1 Apuração de Resultado 111
5.1.1 Reconhecimento das Contas de Resultado - Custo 115
5.1.1.1 Momento Inicial 115
5.1.1.2 Registro da Venda 116
5.1.1.3 Lançamentos Contábeis 116
5.1.2 Reconhecimento das Contas de Resultado – Receitas 117
5.1.3 Reconhecimento das Contas de Resultado – Despesas 118
5.1.4 Custos e Despesas – Qual a Diferença? 119
5.1.5 Demonstração de Resultado do Exercício – DRE 121
Fundamentos de 
Contabilidade Geral
1
8 • capítulo 1
Neste primeiro capítulo são apresentados os aspectos introdutórios da Ciên-
cia Contábil, partindo da origem da Contabilidade, seu objetivo de estudo, 
campo de atuação e usuários, para finalizar com a abordagem das carreiras 
profissionais que se envolvem com a função contábil.
OBJETIVOS
Após o estudo deste capítulo você será capaz de:
•  Conhecer a origem da Ciência Contábil;
•  Compreender a necessidade da Contabilidade como linguagem homogênea no atual am-
biente globalizado de negócios;
•  Conhecer o campo de atuação e os principais usuários da informação contábil;
•  Conhecer postulados contábeis, princípios e convenções (e características qualitativas da 
informação contábil). 
capítulo 1 • 9
1.1 Introdução
O homem atual tornou-se vítima da sua própria evolução em relação aos 
números: horário para todo tipo de atividade, salários, contas a pagar, telefones, 
impostos, produção, transportes, informática, mercado financeiro, balanços, 
câmbio etc. A partir de um ponto de vista lógico, perguntamo-nos: alguém 
conseguiria viver sem números no mundo? 
Com o passar do tempo, a sociedade se desenvolveu e surgiram novos tipos 
de relações econômicas e também a propriedade privada, o que exigiu a criação 
de novas formas de controle empresarial. As primeiras notícias que se tem em 
relação a sistemas de controle remontam à Antiga Mesopotâmia, onde os regis-
tros eram grafados em pequenos tijolos. 
A Contabilidade mais próxima da que se conhece hoje surgiu na Idade Média, 
mais precisamente no século XV, por volta de 1494, quando o Frei Franciscano 
Luca Pacioli, a pedido do Papa, foi encarregado de organizar uma enciclopédia 
que continha o conhecimento humano relativo à época, inclusive um sistema que 
era usado pelos mercadores de Veneza e que consistia na escrituração de livro cai-
xa, de livro de inventário e no uso da Partida Dobrado. Coube a ele a divulgação 
dos primeiros princípios contábeis – princípios básicos do Método das Partidas 
Dobradas. Por esse método, cada crédito corresponde a um débito de igual valor.
Grandes nomes, como o de Vicenzo Mazi (Teoria Patrimonialista – que refle-
te o pensamento mais moderno sobre a classificação das contas), Fábio Besta e 
Gino Zappa (Teoria Materialista), Francesco Marci e Giuseppe Cerboni (Teoria 
Personalista), estão ligados à origem e evolução da Contabilidade, cabendo a 
Luca Pacioli o mérito de preconizador.
Figura 1.1 – Frei Luca Pacioli
10 • capítulo 1
A Contabilidade tem por objeto o patrimônio e por finalidade registrar os 
fatos e produzir informações, propiciando possibilidades de planejamento e 
controle dele.
A partir dessa definição, propõe-se a questão: se a Contabilidade tem por ob-
jeto o patrimônio e sua finalidade, o registro dos fatos e a produção de informa-
ções visando ao controle, ao desempenharem suas atividades os pastores não 
estavam, de forma primitiva, controlando seu patrimônio? Não foi inevitável a 
contagem e o controle de objetos? Pode-se expor com precisão que tal circuns-
tância, apesar de primitiva, consiste nos primeiros passos da Contabilidade?
Da mesma forma que a matemática utilizou os números, a Contabilidadetambém o fez. Assim, pode-se afirmar que a Contabilidade surgiu paralela à 
matemática, ou seja, de uma necessidade do homem de contar e controlar o 
produto de seu trabalho.
1.2 Definição de Contabilidade
No Brasil, de 17 a 27 de agosto de 1924, foi realizado o lº CBC – Congresso Bra-
sileiro de Contabilidade, na cidade do Rio de Janeiro. Naquela oportunidade, a 
Contabilidade foi definida da seguinte forma:
Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as funções de orientação, de controle e 
de registro relativas à administração econômica.
Nesse mesmo sentido, Osni Moura Ribeiro, no seu livro Contabilidade 
básica, Editora Saraiva, definiu a Contabilidade do seguinte modo:
A Contabilidade é uma ciência que permite, por meio de suas técnicas, manter um 
controle permanente do patrimônio da sociedade.
capítulo 1 • 11
Por outro lado, Hilário Franco, no seu livro Contabilidade geral, assim a 
definiu:
É a ciência (ou técnica, segundo alguns) que estuda, controla e interpreta os fatos 
ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a demonstração expositiva 
e a revelação desses fatos, com o fim de oferecer informações sobre a composição do 
patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza 
patrimonial. A Contabilidade permite o controle da movimentação do patrimônio das 
sociedades. O patrimônio de uma sociedade é movimentado em função dos aconteci-
mentos diários, tais como compras, vendas, pagamentos, recebimentos etc.
Registrando esses acontecimentos, a Contabilidade terá condições de for-
necer informações sobre a situação do patrimônio, sempre que solicitada.
Observa-se que os autores até aqui citados deram contribuições significati-
vas, pontuando os diferentes estágios da evolução do conceito da Contabilidade. 
Entretanto, o estágio atual dos cenários econômico, político e sociológico nos 
quais a Contabilidade tem de atuar, exigiu que os seus profissionais pudessem 
prover os diferentes tipos de usuários com informações seguras e eficazes que 
servissem de base para o processo decisório.
Com essa visão foi que o Ibracon, em seu pronunciamento aprovado pela 
CVM, através da Deliberação CVM nº 29/86, definiu Contabilidade da seguinte 
maneira:
A Contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação destinado a 
prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, 
física e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização.
A seguir será discutido o objetivo do estudo da Contabilidade.
1.2.1 Objetivo do estudo
O objetivo do estudo da Contabilidade é o patrimônio da entidade contábil. O 
patrimônio é um conjunto de bens, direitos e obrigações vinculados a uma pes-
soa física ou jurídica. É o elemento sobre o qual se exercitará a função contábil.
12 • capítulo 1
Sobre esse conjunto de valores é que a Contabilidade atuará acompanhan-
do sua evolução, suas variações e os efeitos da ação administrativa.
1.2.2 Funções
As principais funções da Contabilidade são: captar, registrar, acumular, resu-
mir e interpretar as modificações do patrimônio em virtude da atividade econô-
mica ou social que a sociedade exerce no contexto econômico.
Captar Registrar Acumular Resumir Interpretar
Figura 1.2 – Funções da Contabilidade
•  Captar informações de todas as transações realizadas pela empresa;
•  Registrar todos os fatos que ocorrem e podem ser representados em valor 
monetário;
•  Acumular, por meio de sistema de controle adequado, informações para 
atender aos usuários da Contabilidade;
•  Resumir, com base nos registros realizados, periodicamente, por meio de 
demonstrativos, a situação econômica, patrimonial e financeira da sociedade;
•  Interpretar os demonstrativos com a finalidade de apuração dos resul-
tados obtidos pela sociedade e executar os planos econômicos, prevendo os 
pagamentos a serem realizados e as quantias a serem recebidas de terceiros, 
alertando para eventuais problemas.
1.2.3 Finalidade
A finalidade básica da Contabilidade é o acompanhamento das atividades reali-
zadas pela sociedade, no sentido indispensável de controlar o comportamento 
de seu patrimônio, avaliando e comparando os resultados obtidos entre perío-
dos analisados.
A Contabilidade faz o registro metódico e ordenado dos negócios realizados 
e a verificação sistemática dos resultados obtidos. Ela deve identificar, classifi-
car e anotar as operações da entidade e de todos os fatos que, de alguma forma, 
afetam sua situação econômica, financeira e patrimonial. 
capítulo 1 • 13
Com esse acúmulo de dados, convenientemente classificados, a Contabilidade 
procura apresentar de forma ordenada o histórico das atividades da sociedade, 
a interpretação dos resultados e produzir, através de relatórios, as informações 
que se fizerem precisas para o atendimento das diferentes necessidades.
As finalidades fundamentais da Contabilidade referem-se à orientação da 
administração das sociedades no exercício de suas funções e tomada de deci-
sões. Portanto, a Contabilidade permite o controle e o planejamento de toda e 
qualquer entidade socioeconômica.
Controle: a administração, através das informações contábeis fornecidas via relatórios, 
pode se certificar, na medida do possível, de que a organização está agindo em confor-
midade com os planos e políticas determinados.
Planejamento: a informação contábil, principalmente no que se refere ao estabeleci-
mento de padrões, ao inter-relacionamento da Contabilidade e aos planos orçamentá-
rios, é de grande utilidade no processo de decisão sobre que curso de ação deverá ser 
tomado para o futuro.
Todo e qualquer levantamento de informações administrativas e gerenciais 
deve ter como alicerce a Contabilidade. Relatórios baseados em informações, 
as quais não são provenientes dos livros contábeis, são especulativos, pois não 
refletem a realidade da sociedade, não têm consistência, não têm amparo na 
escrituração, não podem ser usados como prova contábil, são inexatos. 
Somente os dados retirados dos livros contábeis merecem boa-fé, tanto 
para fins comerciais, tributários e civis quanto para decisões judiciais.
1.3 Campo de atuação da Contabilidade
O campo de atuação da Contabilidade é muito amplo visto que a complexidade 
das atividades industriais, agrícolas, comerciais, bancárias ou de prestação de 
serviços no mundo de hoje fez com que inúmeros registros e controles fossem 
criados.
A Contabilidade capta, registra e interpreta fatos que afetam as situações 
patrimoniais, financeiras ou econômicas de qualquer entidade.
14 • capítulo 1
Assim, a pessoa física, a sociedade, a entidade de fins não lucrativos, as pes-
soas de direito público como os órgãos pertencentes à administração direta, 
não controlarão seus patrimônios. Não atingirão seus fins e não serão passíveis 
de uma boa administração se não utilizarem a Contabilidade para tal.
CONEXÃO
Para conhecer e utilizar a aplicação das mudanças contábeis, leia o CPC 13 – Adoção 
Inicial da Lei nº. 11.638/07 e da Lei nº. 11941/2009, disponível em: http://www.cpc.org.br/
pronunciamentosIndex.php.
1.4 Usuários da Contabilidade
Os usuários são as pessoas que se utilizam das informações contábeis com al-
gum interesse. Os interesses desses usuários são os mais variados. Dentre eles 
podemos destacar:
•  Proprietários (sócios): têm interesse no futuro e no sucesso da empresa, 
tendem a ser cautelosos nas finanças. Procuram ver como a empresa está em 
comparação aos anos anteriores e a concorrência para garantir que o dinheiro 
que eles aplicaram está seguro.
•  Investidores (acionistas): são agentes que investem seus recursos em 
ações da empresa. A análise das demonstraçõescontábeis pelos investidores 
costuma ser detalhada, pois eles procuram informações sobre a empresa que 
permita comparações com outras companhias, de modo que dê pra escolher 
em qual investir.
•  Instituições financeiras ou credores: fazem empréstimos a serem pagos 
em até 12 meses (curto prazo) ou acima de 12 meses (longo prazo) e procuram 
indícios de que a empresa será capaz de pagar os juros das dívidas e os bens da 
empresa, caso a dívida não seja paga e o negócio sofra uma crise.
•  Concorrentes: estão interessados na atuação financeira da empresa e nas 
estatísticas empresariais dos rivais. Procuram aumento de vendas, da parcela 
de mercado, de lucros líquidos e da eficiência total da empresa e informações 
sobre a estrutura de custos.
capítulo 1 • 15
•  Gerentes/Empregados: são pessoas que trabalham para a empresa e de-
pendem dela para receber os seus salários e procuram garantir que a empresa 
continue a operar com competitividade e números que reflitam o seu esforço e 
competência durante o ano.
•  Clientes/Fornecedores: são aqueles que precisam saber se estão lidando 
com empresas financeiramente sólidas, respeitadas e apresentam condições 
de continuidade em seus negócios, ou seja, se serão capazes de fornecer seus 
produtos e pagar suas contas.
•  Governo: examina os relatórios financeiros para ver se são aceitáveis e 
precisos; verificam o montante de impostos devidos, os quais procuram relató-
rios bem preparados seguindo a legislação e solidez nas contas, quando com-
paradas às de empresas similares.
E, para que todos esses usuários possam tirar informações confiáveis dos re-
latórios, a contabilidade segue as regras básicas apresentadas no tópico a seguir.
1.5 Princípios de Contabilidade
A questão é: quais regras a contabilidade segue para conseguir demonstrar a 
situação patrimonial de uma empresa? 
Os Princípios de Contabilidade, nova denominação dada aos Princípios 
Fundamentais de Contabilidade pela Resolução CFC nº 1.282/10, foram fixa-
dos pelo Conselho Federal de Contabilidade por meio da Resolução n° 750/93, 
cujos dispositivos passamos a comentar. A Resolução CFC nº 750, de 29 de 
dezembro de 1993 dispõe sobre os Princípios de Contabilidade. O Conselho 
Federal de Contabilidade, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, 
considerando a necessidade de prover fundamentação apropriada para inter-
pretação e aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade, resolve:
Art. 1º - Constituem Princípios de Contabilidade (PC) os enunciados 
por esta Resolução. § 1º A observância dos Princípios de Contabilidade é 
obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimida-
de das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). § 2º Na aplicação dos 
Princípios de Contabilidade a situações concretas, a essência das transa-
ções deve prevalecer sobre seus aspectos formais.
16 • capítulo 1
A referida Resolução, em sua redação original adotava a denominação 
“Princípios Fundamentais de Contabilidade”. Todavia, com a edição da 
Resolução CF C nº 1.282, de 28 de maio de 2010, essa denominação foi subs-
tituída por “Princípios de Contabilidade”, expressão que, segundo o Conselho 
Federal de Contabilidade, é “suficiente para o perfeito entendimento dos usuá-
rios das demonstrações contábeis e dos profissionais da Contabilidade”. 
Conforme informações contidas no Art. 2º da Resolução CFC nº. 1282/10, 
os Princípios de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias 
relativas à ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominan-
te nos universos científico e profissional de nosso país. Concernem, pois, a 
Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o pa-
trimônio das entidades.
Pelo Art. 3º são Princípios de Contabilidade:
I. o da entidade;
II. o da continuidade;
III. o da oportunidade;
IV. o do registro pelo valor original;
V. o da atualização monetária;
VI. o da competência; e
VII. o da prudência.
CONEXÃO
Para você se atualizar e conhecer a aplicação das mudanças contábeis, acesse o site do 
CRC do seu estado e veja a adoção Inicial da Lei nº. 11.638/07 e da Lei nº. 11941/2009, 
disponível em: http://www.cpc.org.br/pronunciamentosIndex.php
Por ser uma ciência social, portanto não exata, a Contabilidade necessita 
de princípios por meio dos quais sejam convencionados critérios uniformes 
de adoção obrigatória na sua execução. Se, por exemplo, uma empresa ado-
tasse o regime de competência e outra o regime de caixa, seria impraticável a 
comparação de seus resultados nos períodos considerados. Assim, os princí-
pios funcionam como um padrão a ser seguido por todos os que se ocupam da 
Contabilidade, pois possibilitam que as técnicas contábeis sejam desenvolvi-
das uniformemente.
capítulo 1 • 17
Os princípios são decorrentes da observância da aplicação das técnicas con-
tábeis, da prática contábil e têm como objetivo tornar as informações contábeis 
divulgadas uniformes, confiáveis e úteis para o público nelas interessado.
1.5.1 Princípio da Entidade
Conforme Art. 4º da Resolução CFC nº. 1282/10, o Princípio da Entidade reco-
nhece o patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patri-
monial, a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no univer-
so dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, 
um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza 
ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por consequência, nessa acepção, o 
patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no 
caso de sociedade ou instituição.
O objeto da Contabilidade ou assunto do qual ela trata é o patrimônio. É 
preciso, porém, delimitar-se o patrimônio que será objeto da orientação, do 
controle e do registro contábil. Em se tratando de sociedade, é necessário re-
conhecer diferenças entre o patrimônio dos sócios e o da pessoa jurídica, pois 
esta e aqueles são sujeitos de direitos e obrigações legais diferentes. Uma ação 
trabalhista, por exemplo, deve ser proposta pelo empregado contra a pessoa 
jurídica empregadora, e não contra seus sócios, ainda que eles, por disposição 
contratual, pratiquem atos em nome da pessoa jurídica.
No caso da pessoa física que desenvolve atividades comerciais, industriais, 
de produção rural etc., há necessidade da segregação dos bens, direitos e obri-
gações afetadas por essas atividades. A pessoa física que utiliza parte de sua 
residência na exploração de atividade comercial, a rigor, deve manter registros 
contábeis separados para o controle dos bens, direitos e obrigações vinculados 
à atividade empresarial.
Por determinação do Código Civil, o titular de um patrimônio é, necessaria-
mente, pessoa física ou jurídica, uma vez que só quem tem personalidade pode 
ser titular de direitos e obrigações jurídicas. Isso explica o fato de o patrimônio 
pertencer à entidade, mas a entidade não pertencer ao patrimônio. 
A entidade é o sujeito dos direitos e obrigações que constituem o patrimô-
nio. A soma ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em 
nova entidade. Da consolidação das demonstrações da controladora e de suas 
controladas, por exemplo, não surge uma nova entidade, mas apenas uma 
18 • capítulo 1
unidade de natureza econômico-contábil. A unidade decorre do fato de as enti-
dades envolvidas pertencerem a uma mesma pessoa (a sociedade controlado-
ra), apesar de serem pessoas distintas do ponto de vista legal, cada uma com 
seus direitos e obrigações.
1.5.2 Princípio da Continuidade
Segundo Art. 5º da Resolução CFC nº. 1282/10, o Princípio da Continuidade 
pressupõe que a entidade continuará em operação no futuro e, portanto,a 
mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta 
esta circunstância.
Salvo disposição legal, contratual ou evidências em contrário, presume-se 
que a vida da entidade é contínua e que ela deverá desempenhar suas ativida-
des por um período indeterminado. Pode ocorrer de o contrato ou a lei, em 
caso excepcional, determinarem o prazo de duração da entidade, ou de as evi-
dências nos levarem à conclusão de que ela não continuará a desenvolver suas 
operações por muito tempo. É o caso de uma entidade com falência decretada 
ou em fase de liquidação (situação anterior à extinção da sociedade, em que 
se promove a realização do ativo e o pagamento do passivo exigível – o acervo 
líquido, se houver, será dividido entre os acionistas).
Os ativos de uma entidade normalmente sofrem efeitos negativos em fun-
ção da descontinuidade das suas operações. Para ilustrar se uma companhia 
entra em liquidação, como regra o valor apurado por seus ativos é significati-
vamente menor que o valor normal de realização dos bens, em virtude das cir-
cunstâncias em que estão sendo vendidos. O passivo também pode ser afetado. 
Na liquidação, por exemplo, não há distinção entre dívidas vencidas e vin-
cendas, exceto pelo desconto aplicável ao valor dessas. Se uma entidade traba-
lha com a presunção de descontinuidade de suas operações, não há sentido 
na aplicação do princípio da competência no registro das suas transações. O 
diferimento de uma receita por vários exercícios, por exemplo, não pode ser 
aplicado a uma entidade que terá suas atividades encerradas no curto prazo. O 
mais adequado, nesse caso, será a adoção do regime de caixa e a avaliação pelo 
valor presente. 
capítulo 1 • 19
1.5.3 Princípio da Oportunidade
Pelo Art. 6º da Resolução CFC nº. 1282/10, o Princípio da Oportunidade refere-
se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais 
para produzir informações íntegras e tempestivas.
O princípio da oportunidade exige o registro de todas as variações sofridas 
pelo patrimônio da entidade no momento em que elas ocorrerem, ainda que 
sejam considerados valores estimados. Um exemplo é o registro da deprecia-
ção. O tempo de vida útil de um bem é baseado numa hipótese mais ou menos 
fundamentada tecnicamente e dependente de diversos fatores aleatórios. 
Apesar disso, a depreciação deve ser registrada no momento em que há a 
perda de valor do bem. Como é difícil determinar o valor exato dessa perda, os 
cálculos são feitos por estimativas. A integridade diz respeito à necessidade de 
os registros serem confiáveis, isto é, sem faltas ou excessos. A tempestividade 
determina que as variações sejam registradas no momento oportuno, mesmo 
na hipótese de alguma incerteza de valor. 
A informação divulgada fora do momento adequado e/ou que não seja confiável nor-
malmente deixa de ser importante para o público nela interessado. Por exemplo, no 
mercado de ações o investidor não pode esperar um relatório contábil por muito tempo 
antes de tomar decisões. Portanto, é preciso haver agilidade na divulgação da informa-
ção, sem se perder de vista a segurança quanto a sua veracidade.
1.5.4 Princípio do Registro pelo Valor Original
O Art. 7º da Resolução CFC nº. 1282/10 traz que o Princípio do Registro pelo 
Valor Original determina que os componentes do patrimônio devem ser inicial-
mente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda 
nacional.
As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos 
e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I. Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem 
pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que 
20 • capítulo 1
são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados 
pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em al-
gumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais 
serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações; e
II. Variação do custo histórico. Uma vez integrados ao patrimônio, os com-
ponentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes 
dos seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou 
equivalentes de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos 
equivalentes fossem adquiridos na data ou no período das demonstrações con-
tábeis. Os passivos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes de 
caixa, não descontados, que seriam necessários para liquidar a obrigação na 
data ou no período das demonstrações contábeis;
b) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equi-
valentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma 
ordenada. Os passivos são mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de 
caixa, não descontados, que se espera seriam pagos para liquidar as correspon-
dentes obrigações no curso normal das operações da entidade;
c) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado 
do fluxo futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado pelo item 
no curso normal das operações da entidade. Os passivos são mantidos pelo va-
lor presente, descontado do fluxo futuro de saída líquida de caixa que se espe-
ra seja necessário para liquidar o passivo no curso normal das operações da 
entidade;
d) Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um pas-
sivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação 
sem favorecimentos; e
e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da 
moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante o 
ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais.
Uma vez integrado ao ativo, o valor do bem (seu custo histórico) pode sofrer 
variações em razão destes fatores:
I. Custo corrente. O ativo (um equipamento, por exemplo) inicialmente 
registrado pelo custo histórico terá seu valor corrente representado pelo de-
sembolso necessário para adquiri-lo no mercado caso seja tomada como base 
capítulo 1 • 21
a data das demonstrações. Todavia, é preciso considerar o ativo no estado em 
que se encontra, e não o custo de um bem novo igual ou semelhante. De forma 
idêntica, um passivo registrado contabilmente pelo custo histórico terá valor 
corrente equivalente ao que seria desembolsado para quitá-lo na data das de-
monstrações, sem desconto a valor presente.
II. Valor realizável. Consiste no valor que seria apurado na hipótese de o 
ativo ser vendido em condições normais. Já o valor realizável (ou exigível) de 
um passivo é o que seria desembolsado, sem desconto a valor presente, para 
quitá-lo.
III. Valor presente. É o valor atual do fluxo futuro de caixa que o ativo vai 
gerar. É o que acontece, por exemplo, no caso do ajuste a valor presente de con-
tas a receber realizáveis a longo prazo. No caso do passivo é o valor atual dos 
pagamentos que serão necessários para saldá-lo.
IV. Valor justo. Trata-se do valor pelo qual o ativo poderia ser trocado ou 
o passivo quitado sem favorecimento entre as partes. Assim, não pode ser um 
preço acima ou abaixo do mercado, em benefício ou prejuízo de uma das par-
tes, como é possível acontecer nas transações entre pessoas ligadas.
V. Atualização monetária. Eis aqui o extinto princípio do registro pelo 
valor original, agora como um dos critérios para registro das variações do 
custo histórico. A atualização monetária não representa aumento real de va-
lor, e sim um mecanismo de manutenção do poder aquisitivo original dos 
valores registradoscontabilmente. Com os efeitos da inflação, se não for 
adotada a atualização monetária, os valores registrados pela Contabilidade 
deixam de representar o poder de compra original. Se considerarmos um de-
terminado valor em moeda em duas datas diferentes, teoricamente, o valor 
em moeda na data 1 terá poder de compra igual a esse valor em moeda na 
data 2 acrescido da correção monetária. Isso significa que o valor na data 1 e 
o valor corrigido monetariamente na data 2 deveriam possibilitar a compra 
dos mesmos bens.
Quanto a alguns bens, o mercado possui mecanismos de atualização. Uma 
parte significativa da alteração dos preços dos bens no mercado corresponde à 
correção de seus valores em virtude da inflação. Se imaginarmos essa correção 
aplicada a todos os bens, verificaremos que ela não representa um aumento 
real de valor, mas a atualização dos preços em virtude dos efeitos da inflação. 
O problema é que alguns grupos sociais não conseguem repassar os efeitos da 
inflação para os preços de seus bens e serviços.
22 • capítulo 1
1.5.5 Princípio da Competência
Já o Art. 9º da Resolução CFC nº. 1282/10 define que o Princípio da Competên-
cia determina que os efeitos das transações e outros eventos sejam reconhe-
cidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou 
pagamento.
Conforme o princípio da competência, as receitas e despesas devem ser re-
gistradas no período ao qual pertencem, ainda que não tenham sido recebidas 
ou pagas. Segundo esse raciocínio, a receita de venda é realizada quando da 
efetiva entrega da mercadoria e a receita de serviço, quando da sua efetiva pres-
tação. Os valores recebidos antecipadamente, por conta da entrega de merca-
doria ou prestação futura de serviço, devem ser registrados no passivo exigível.
Por definição, despesa é um sacrifício patrimonial necessário à realização 
de receita. Trata-se da redução de um ativo ou do aumento de um passivo com 
a finalidade de gerar receita. Portanto, o resultado deve ser formado pelas re-
ceitas realizadas, segundo o regime de competência, e pelas despesas neces-
sárias à geração das receitas correspondentes, vale dizer, pela confrontação 
das receitas e despesas correlatas. Por exemplo, realizada a receita da venda 
de mercadoria ou da prestação de serviços, devem ser consideradas incorridas, 
simultaneamente, as despesas relativas aos custos das mercadorias vendidas 
ou serviços prestados.
1.5.6 Princípio da Prudência
Conforme Art. 10 da Resolução CFC nº. 1282/10 o Princípio da Prudência deter-
mina a adoção do menor valor para os componentes do ativo e do maior para 
os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para 
a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.
O Princípio da Prudência deve ser considerado quando o contador tiver de 
avaliar o provável efeito de um evento sobre o patrimônio, diante de duas ou 
mais alternativas que ele julgue igualmente possíveis de se materializar. Nesse 
caso, deve ser adotada a opção da qual resulte menor valor para o ativo ou 
maior valor para o passivo exigível. É importante observar que as alternativas 
consideradas devem ser equivalentes, ou seja, envolver um grau semelhante de 
incerteza.
capítulo 1 • 23
Se uma for mais provável que a outra, não será o caso da aplicação da opção 
que resulte em menor ou maior valor, e sim da mais provável. Por exemplo, se 
a companhia é acionada judicialmente, isso não é suficiente para seu contabi-
lista constituir provisão. Com base na avaliação de casos semelhantes, caso se 
conclua que a Justiça tende a dar ganho de causa para a empresa, não deverá ser 
lançada provisão. A adoção de uma postura prudente na avaliação das hipóte-
ses de incerteza é necessária para se evitar a superavaliação de ativos e receitas, 
bem como a subavaliação de passivos e despesas.
1.6 Características qualitativas da informação 
contábil
Com o advento do CPC 00, conhecido como Framework ou “Pronunciamento 
Conceitual Básico (R1) – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de 
Relatório Contábil-Financeiro”, a informação contábil passou a ter que manter 
certas características qualitativas para melhor atender seus usuários.
Segundo esta norma, as informações dos relatórios se destinam, primaria-
mente a: investidores, financiadores e outros credores, sem hierarquia de prio-
ridade. Assim, ficou firmada a posição de que prover prontamente informação 
fidedigna e relevante pode melhorar a confiança do usuário e assim contribuir 
para a promoção da estabilidade econômica.
Por que essa preocupação em definir as características qualitativas das in-
formações contábeis? 
Isso porque, os usuários podem utilizar dessa informação para vários as-
pectos com relação as decisões econômicas, segundo a norma CPC 00, como:
•  Decidir quando comprar, manter ou vender um investimento em ações;
•  Avaliar a administração quanto à responsabilidade, qualidade de seu de-
sempenho e prestação de contas;
•  Avaliar a capacidade da entidade de pagar seus empregados;
•  Avaliar a segurança quanto à recuperação dos recursos financeiros em-
prestados à entidade;
•  Determinar a distribuição de lucros e dividendos.
24 • capítulo 1
Assim, as principais características são divididas em 2 grandes grupos com 
suas subcategorias:
1. Características Fundamentais
•  Relevância;
•  Materialidade;
•  Representação fidedigna.
2. Características de Melhoria
•  Comparabilidade;
•  Verificabilidade;
•  Tempestividade;
•  Compreensibilidade.
Vamos conhecer um pouco sobre cada uma delas na tabela a seguir.
CARACTERÍSTICAS FUNDAMENTAIS
RELEVÂNCIA
É a informação capaz de fazer diferença nas decisões que pos-
sam ser tomadas pelos usuários.
MATERIALIDADE
A informação é material se a sua omissão ou sua divulgação distorcida 
(misstating) puder influenciar decisões.
REPRESENTAÇÃO FIDEDIGNA
Para ser representação perfeitamente fidedigna, a realidade 
retratada precisa ter três atributos, ser:
 a) Completa.
 b) Neutra.
 c) Livre de erro.
CARACTERÍSTICAS DE MELHORIA
COMPARABILIDADE
Permite que os usuários identifiquem e compreendam similarida-
des dos itens e diferenças entre eles.
A comparação requer no mínimo 2 itens.
VERIFICABILIDADE
Significa que diferentes observadores podem chegar a um 
consenso, embora não cheguem necessariamente a um completo 
acordo.
TEMPESTIVIDADE
Ter informação disponível para tomadores de decisão a tempo de 
poder influenciá-los em suas decisões.
COMPREENSIBILIDADE
Classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza e 
concisão.
Tabela 1.1 – Características qualitativas da informação contábil. Fonte: CPC 00 (2011) – 
Estrutura Conceitual (www.cpc.org.br).
Assim, as empresas que divulgam sua contabilidade seguindo essas carac-
terísticas qualitativas estão dando maior subsídio aos usuários para tomada de 
decisão.
capítulo 1 • 25
ATIVIDADES
01. Com relação às características qualitativas da informação contábil, defina as seguintes: 
verificabilidade, compreensibilidade, verificação direta e verificação indireta.
02. Para que a contabilidade cumpra seu objetivo de informar aos usuários internos e exter-
nos a posição econômica e financeira da empresa suas informações devem ter característi-
cas como: relevância, representação fidedigna, comparabilidade e tempestividade. Com suas 
palavras explique o que seriam cada uma dessas características a luz da informação contábil.
03. Preencha o quadro a seguir com as principais informações e interesses que os respec-
tivos usuários tem sobre a contabilidade de uma empresa.
USUÁRIO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL INFORMAÇÃO UTILIZADA 
Acionista minoritário 
Acionistamajoritário ou com grande parti-
cipação 
Acionista preferencial 
Fontes de Empréstimo 
Governo 
Funcionários
Administração
REFLEXÃO
Nesse primeiro capítulo você conheceu a importância e os objetivos da contabilidade com 
foco na obtenção de informações úteis no processo de tomada de decisão; conheceu os 
usuários e o que eles procuram na contabilidade; e quais as características qualitativas da 
informação contábil. Muitos profissionais da área não conhecem os aspectos introdutórios da 
profissão contábil, bem como a origem da ciência, seu objeto de estudo, campo de atuação 
e carreira profissional. Tais aspectos são bases para compreender a evolução da profissão.
26 • capítulo 1
Com o advento da convergência contábil, o país passa por um processo de transição em 
que o profissional precisa atualizar-se – o que já era da natureza das Ciências Contábeis –, 
porém, nesta fase, com maior afinco. Neste processo e diante das mudanças que surgem, a 
profissão contábil torna-se mais valorizada, e o profissional com mais domínio do conheci-
mento contábil mais procurado.
Desse modo, é importante que esse profissional conheça a origem da Ciência Contábil; 
compreenda a necessidade da contabilidade como linguagem homogênea no atual ambiente 
de negócios globalizado e conheça os diversos fatores que impactam na diversidade das 
práticas contábeis de país para país.
LEITURA
IUDÍCIBUS, S. de. MARION, J. C. Curso de contabilidade para não contadores: para as áreas de 
administração, economia, direito e engenharia. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
MARION, J. C. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
ASSAF NETO, A. Finanças corporativas e valor. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014.
IUDÍCIBUS, S. de. MARION, J. C. Curso de contabilidade para não contadores: para as áreas de 
administração, economia, direito e engenharia. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
MARION, J. C. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MARION, J. C. Contabilidade empresarial. 16. ed. São Paulo: Atlas, 2012.
PADOVEZE, C. L. Manual de contabilidade básica. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2014.
PRONUNCIAMENTO BÁSICO (R1) – CPC 00 – Estrutura Conceitual para Elaboração e 
Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro. Disponível em: < http://static.cpc.mediagroup.com.
br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf>. Acesso em junho de 2015.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade básica. São Paulo: Saraiva, 2009.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
 
Patrimônio: 
Conceitos e 
Aplicações
2
32 • capítulo 2
No presente capítulo são estudados conceitos primordiais para o processo de 
execução da escrituração contábil. São apresentados os mecanismos de lan-
çamentos contábeis, estruturação de contas e grupos de contas, natureza das 
contas, bem como o plano de contas.
OBJETIVOS
Após o estudo deste capítulo você será capaz de:
•  Compreender a estruturação das contas contábeis; 
•  Aprender a aplicabilidade e a utilidade de cada conta contábil e dos grupos de contas; 
•  Conhecer as principais modificações da legislação brasileira pertinentes à Contabilidade 
brasileira na atualidade.
capítulo 2 • 33
Introdução
O termo patrimônio significa, a princípio, o conjunto de bens pertencentes a 
uma pessoa ou a uma empresa. 
Bens – Satisfazem as necessidades de uma entidade contábil, podendo ser mensura-
dos economicamente. Contabilmente, eles podem ser de dois tipos: tangíveis e intan-
gíveis.
O Código Civil Brasileiro distingue, ainda, os bens em:
•  Imóveis: vinculados ao solo, que não podem ser retirados sem destruição 
ou danos, como edifícios, construções, árvores etc. 
•  Móveis: que podem ser removidos por si próprios ou por outras pessoas, 
como animais, máquinas, equipamentos, estoques de mercadorias etc.
Compõe-se também de valores a receber (ou dinheiro a receber). Por isso, 
em Contabilidade esses títulos são denominados direitos a receber ou, sim-
plesmente, direitos.
Direitos – São todos valores que a entidade contábil tem para receber de terceiros, 
como duplicatas a receber, promissórias a receber, aluguéis a receber etc.
Relacionando-se, todavia, bens e direitos não se pode identificar a verdadei-
ra situação de uma pessoa ou empresa. É necessário evidenciar as obrigações 
(dívidas) referentes aos bens ou direitos. Por exemplo, se você disser que tem 
como patrimônio um apartamento e não fizer referência à dívida com o banco 
financiador (em caso de ter sido adquirido por meio desse sistema de crédito), 
sua informação será incompleta e pouco esclarecedora (MARION, 2009, p. 37).
Obrigações – Abrangem os valores que a sociedade tem de pagar a terceiros, isto é, 
compromissos que serão exigidos no futuro, como resultado de eventos ou transações 
passadas.
34 • capítulo 2
O patrimônio, portanto, constitui-se objeto da Contabilidade e pode ser re-
presentado pelo conjunto de bens, direitos e obrigações mensuradas em moe-
da corrente e pertencente a uma entidade contábil.
2.1 Representação gráfica do Patrimônio
A figura 2.1 a seguir apresenta a forma como o patrimônio deve ser representa-
do graficamente.
PATRIMÔNIO DE UMA ENTIDADE
Bens e direitos Obrigações
Figura 2.1 – Patrimônio de uma entidade Fonte: elaborado pelo autor.
Pela análise da figura acima é possível inferir que, no lado esquerdo, tam-
bém denominado ativo, são classificados os elementos positivos do patrimô-
nio, ou seja, os bens e os direitos. No lado direito, denominado passivo, são clas-
sificados os elementos negativos, ou seja, as obrigações. Veja figura a seguir:
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO
Bens e direitos
PASSIVO
Obrigações
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital e suas variações
Figura 2.2 – Balanço Patrimonial de uma entidade. Fonte: elaborado pelo autor.
Para compreender o Balanço Patrimonial, inicialmente é necessário co-
nhecer um conceito básico demonstrado nesse relatório: origens = aplicações. 
Todas as vezes que recebemos um dinheiro que se originou do nosso trabalho 
ou de um empréstimo que fizemos no banco, utilizamos esse valor em alguma 
coisa, ou seja, nenhuma parte desse dinheiro fica perdida sem que você saiba 
capítulo 2 • 35
onde foi utilizada. Na empresa também é assim, todo o recurso que entra é apli-
cado nela mesma e, por meio da Contabilidade, é feito esse controle. Enfim, a 
Contabilidade controla o patrimônio da empresa. 
Você pode estar pensando:
— Mas, se o dinheiro para a abertura da empresa ainda não foi utilizado 
para comprar ou pagar nada, onde ele está aplicado? 
No disponível da empresa. O disponível também é uma forma de aplicação 
do recurso, isso porque, quando nos referimos ao Balanço Patrimonial, o termo 
aplicação indica onde o dinheiro foi colocado ou no que ele foi usado, portan-
to, não precisa propriamente ter sido feita uma aplicação financeira que renda 
juros.
Retomando o conceito de que todas as origens de recursos possuem aplica-
ções, graficamente podemos ilustrar esse conceito na seguinte figura, demons-
trando o patrimônio de uma entidade.
PATRIMÔNIO DE UMA ENTIDADE
Aplicações de recursos Origens de recursos
Figura 2.3 – Origens e aplicações de recursos. Fonte: elaborado pelo autor.
No Balanço Patrimonial está demonstrado exatamente de onde veio o di-
nheiro da empresa, ou seja, as origens dos recursos e onde esses recursos foram 
aplicados. Os tipos de origens de recursos ou de capital são capitais de terceiros 
(pessoas que não são as proprietárias do negócio) e capital próprio (proprietá-
rios da empresa e os lucros gerados por ela).
Esses recursos obtidos de terceiros e dos sócios/empresa são aplicados em 
bens e direitos da empresa. Os bens são as instalações, máquinas, equipamen-tos, veículos, dinheiro (moeda no caixa), estoques, entre outros. Os direitos 
são as contas a receber dos clientes, investimentos em ações que a empresa 
possua, depósitos em contas bancárias (direito do saque), entre outras. Ambos 
possuem a característica de ser mensuráveis monetariamente.
Quando uma empresa faz um financiamento e compra uma máquina, a 
origem do recurso é o capital de terceiros, banco que fez o financiamento, e a 
36 • capítulo 2
aplicação é a máquina, considerado um bem da empresa. No caso da empresa 
que usa o capital inicial e os lucros para compra de novas instalações, a origem 
do recurso é o capital próprio e a aplicação é o prédio adquirido. 
A seguir são apresentadas as equações patrimoniais.
2.2 Equação patrimonial
A expressão Balanço Patrimonial pressupõe uma situação de igualdade, ou 
seja, de equilíbrio entre o total do ativo e o total do passivo. Entretanto, na vida 
real, nem sempre a soma dos bens e direitos é igual à soma das obrigações. A 
diferença apurada entre o ativo (bens e direitos) e o passivo (obrigações), que 
se denomina situação líquida, ou patrimônio líquido, será evidenciada sempre 
do lado do passivo, como se fosse um peso no prato da balança para manter o 
equilíbrio entre os dois lados. Veja:
Total das aplicações recursos = Total das origens de recursos
Ativo = passivo + patrimônio líquido
Se:
Então...
Figura 2.4 – Equação patrimonial. Fonte: elaborado pelo autor.
Conforme já tivemos a oportunidade de discutir, os bens, direitos e obriga-
ções que compõem o patrimônio são avaliados em moeda e, quando do seu re-
gistro, serão contabilizados pelo valor correspondente da moeda do local onde 
a entidade contábil estiver funcionando.
Portanto, adicionando os valores dos bens e dos direitos, teremos o total 
do ativo. Por outro lado, somando os valores das obrigações, teremos o total do 
passivo. A diferença entre o total de bens e direitos, das obrigações, representa 
o valor do patrimônio líquido. Veja:
capítulo 2 • 37
Balanço patrimonial
O que
eu tenho
O que
eu devo
Ativo:
Aplicação de
recursos
$ 100
Passivo:
Origem de recursos
$ 20
Patrimônio
líquido:
Origem de recursos
$ 80
Figura 2.5 – Balanço Patrimonial. Fonte: elaborado pelo autor.
O Balanço Patrimonial é uma demonstração resumida e estática, como uma 
foto, da situação financeira e patrimonial da empresa em um determinado mo-
mento. A maioria dos países adota essa forma de representação: valores ativos 
do lado esquerdo e passivo (dívidas com terceiros ou capital de terceiros) com o 
patrimônio líquido (capital próprio) do lado direito. Essa demonstração contá-
bil será estudada com mais detalhes nos próximos capítulos.
2.2.1 Situações líquidas patrimoniais possíveis
Os componentes patrimoniais devidamente equacionados poderão apresentar 
três situações líquidas patrimoniais diferentes:
I. Ativo maior que o passivo
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Bens 90 Obrigações 100
Direitos 60 Situação líquida 50
TOTAL 150 TOTAL 150
SITUAÇÃO LÍQUIDA = (R$ 150 – R$ 100) = R$ 50
Diferentes formas de se referir a essa situação líquida: Situação líquida posi-
tiva; Situação líquida ativa; Situação líquida superavitária; A = P + SL; P = A – SL; 
SL = A – P; Ativo maior que zero e passivo maior que zero: situação líquida maior 
que zero.
38 • capítulo 2
II. Ativo menor que passivo
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Bens 90 Obrigações 170
Direitos 60 Situação líquida 20
TOTAL 150 TOTAL 150
SITUAÇÃO LÍQUIDA = (R$ 150 – R$ 170) = (R$ 20)
Diferentes formas de se referir a essa situação líquida: Situação líquida ne-
gativa; Situação líquida passiva; Situação líquida deficitária; Passivo a desco-
berto; A = P – SL; P = A + SL; SL = P – A; Ativo maior que zero, passivo maior 
que zero e situação líquida menor que zero (desde que o ativo seja menor que 
o passivo).
III. Ativo igual ao passivo
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Bens 90 Obrigações 150
Direitos 60 Situação líquida 0
TOTAL 150 TOTAL 150
SITUAÇÃO LÍQUIDA = (R$ 150 – R$ 150) = R$ 0
Diferentes formas de se referir a essa situação líquida: Situação líquida 
nula; Situação líquida inexistente; A = P; P = A; SL = Zero; Ativo maior que zero, 
passivo maior que zero e situação líquida igual a zero (desde que o ativo seja 
igual ao passivo).
IV. Outros casos
Observa-se que, nas três situações apresentadas, ativo e passivo sempre 
foram maiores que zero. Em raras ocasiões, porém, poderão ser iguais a zero. 
Nesses casos, teremos:
a) Ativo igual a situação líquida (passivo = zero)
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Bens 10 Obrigações 0
Direitos 20 Situação líquida 30
TOTAL 30 TOTAL 30
SITUAÇÃO LÍQUIDA = (R$ 30 – R$ 0) = R$ 30
capítulo 2 • 39
Na prática, o momento da constituição da entidade contábil é uma das raras 
ocasiões em que essa situação poderá ocorrer.  
b) Situação líquida igual ao passivo (ativo = zero)
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Bens 0 Obrigações 25
Direitos 0 (-) Situação líquida (25)
TOTAL 0 TOTAL 0
SITUAÇÃO LÍQUIDA = (R$ 0 – R$ 25) = (R$ 25)
O momento do encerramento de atividades é uma das raras ocasiões em 
essa situação poderá ocorrer. 
2.3 Conceitos de contas contábeis
Em sua linguagem cotidiana você pode imaginar que a palavra conta pode tra-
duzir uma série de conceitos diferentes:
•  Uma operação matemática de soma, subtração, etc.;
•  A conta de energia elétrica, de internet ou telefone que temos que pagar;
•  Uma conta corrente que temos em um banco;
•  Um valor a pagar em uma loja, um supermercado, etc.
Acontece, porém, que do ponto de vista contábil, a conta representa a des-
crição dos componentes patrimoniais (contas de ativo e passivo), assim, como 
elementos do resultado (despesas e receitas, que serão vistas a frente). O título 
de uma conta deve expressar o significado adequado das operações nela regis-
tradas. Seguem alguns exemplos: contas a receber, caixa, salários a pagar, fi-
nanciamentos a longo prazo, etc.
De acordo com o editorial da IOB, a importância da adequada denomina-
ção das contas decorre do fato de que as demonstrações contábeis não são de 
utilização apenas da própria empresa; são também analisadas por auditores, 
fornecedores, instituições financeiras, e, é claro, pelo fisco. 
Além disso, se a empresa for uma sociedade anônima de capital aberto (com 
ações negociadas em bolsas de valores), é fundamental que suas demonstrações 
40 • capítulo 2
tenham uma linguagem precisa e, tanto quanto possível, clara, para facilidade 
de seus acionistas em particular e do mercado em geral. Resumindo, como pes-
soas diferentes e, principalmente, pessoas fora da Contabilidade da empresa 
e mesmo do dia a dia da empresa devem entender os relatórios contábeis, é 
essencial que saibam e confiem nos conteúdos de cada conta contábil.
Na realidade, pode-se representar elementos de características semelhan-
tes em uma mesma conta, a qual receberá o nome que melhor represente os 
elementos agrupados. Exemplificando tal situação:
a) O conjunto formado por cadeiras, mesas, máquinas de escrever, má-
quinas de somar, etc., poderia ser registrado em uma única conta, que teria por 
nome: Móveis e utensílios (a não ser é claro, em se tratando de um comércio de 
móveis que vise vender esses itens, onde, nessa situação, deveriam ser alocados 
na Conta estoques).
b) Todos os grupos de materiais que são comprados ou produzidos com 
finalidade de venda ou obtenção de receita poderiam ser registrados na conta 
de Estoque de produtos acabados.
c) Diversos valores a receber de diversos clientes, sem necessidade de re-
presentação (e não registro) isolada, poderiam ser registrados na mesma conta 
Contas a receberou Valores a receber.
d) Diversos valores a pagar de diversos fornecedores, sem a necessidade 
de representação (e não registro) isolada, poderiam ser registrados na mesma 
conta “Contas a pagar” ou “Valores a pagar.
2.4 Plano de contas
O conjunto de todas as contas contábeis de uma empresa forma o chamado 
plano de contas. Trata-se de um conjunto de contas e normas que disciplina as 
tarefas do setor de Contabilidade focando a uniformidade dos registros contá-
beis, ou seja, é instrumento de grande importância no processo contábil.
Cada organização deve elaborar um plano de contas específico que obedeça 
aos seus objetivos e a legislação da atividade que a mesma exerce. Obviamente 
que um plano de contas contábil deve seguir a ordenação e a codificação bási-
ca, sendo modificado em cada empresa apenas com suas especificidades, ou 
seja, toda empresa deverá ter em seu plano de contas, um grupo chamado ativo 
e um grupo chamado passivo, porém empresas de serviços talvez não precisem 
da conta de estoques de mercadorias, por exemplo. 
capítulo 2 • 41
Na realidade, na confecção do plano de contas temos dois tipos contas con-
tábeis relacionadas ao seu cadastro ou lançamento: contas sintéticas e contas 
analíticas.
Imagine que você tenha em sua casa um almoxarifado de materiais gerais 
que esteja dividido em: materiais de escritório, materiais de copa e cozinha, 
materiais de limpeza, etc. Ao comprar, por exemplo, uma caneta, você saberá 
que ela pertence ao grupo de materiais de escritório e poderá lançar no controle 
específico de canetas (esse controle específico seria uma ficha de estoque). 
Perceba, neste caso, que mesmo não classificando o gasto como material 
de escritório e sim como caneta, o valor ou a quantidade do grupo material de 
escritório também aumentou, afinal ninguém compra material de escritório, 
mas sim canetas, papéis, lápis, borracha, etc., sendo que estes itens comprados 
podem se classificar como materiais. Caso você queira saber quanto em dinhei-
ro ou mesmo em valor está estocado de materiais de escritório, você deveria 
somar as canetas, lápis, borrachas, papel, etc.
É como se o grupo material de escritório fizesse parte das contas sintéticas, 
aquelas que concentram os bens, direitos e obrigações de acordo com a sua 
natureza em comum (exemplo: 1.1.2.01 contas a receber) e que não recebem 
lançamento, apenas sumarizam ou totalizam grupos de contas de natureza 
similar.
As canetas, lápis, borrachas, etc., seriam as contas contábeis  analíticas, 
aquelas que descrevem cada direito, bem ou obrigação específica, sendo alo-
cadas dentro da conta contábil sintética que pertence, ou seja, as contas que 
recebem os lançamentos (exemplo: 1.1.2.001 Cia Outorgada S S/A – contas a 
receber). Abaixo segue exemplo que ilustra esta situação:
1.1.1.02. Caixa / Bancos → Conta sintética
1.1.1.02.001 Banco. Papa Juros S/A 
1.1.1.02.002 Banco Faz-Me Rir S/A 
1.1.1.02.003 Banco Colorado → Contas analiticas
1.1.1.02.004 Fundo Fixo De Caixa – Matriz
Figura 2.6 – Plano de contas Caixa e Bancos. Fonte: elaborado pelo autor.
A seguir é apresentado o Plano de contas para elaboração do Balanço 
Patrimonial.
42 • capítulo 2
2.4.1 Plano de contas – Balanço Patrimonial
Por definição, as contas do Balanço Patrimonial da empresa recebem numera-
ção 1 para o grupo de ativos e numeração 2 para o grupo de passivos e patrimô-
nio líquido. Na sequência, as demais contas de ativos, passivos e patrimônio 
líquido são numeradas. A título de exemplo vamos conhecer as possíveis divi-
sões em um grupo de ativos:
BALANÇO PATRIMONIAL
1.1 Ativo circulante
1.1.1 Caixa/Banco
1.1.1.1 Banco do Brasil
1.1.1.2 Santander
1.1.2 Aplicações financeiras
1.1.3 Contas a receber
1.1.3.1 Cliente A
1.1.3.2 Cliente B
1.1.4 Estoque de mercadorias
1.2 Ativo não circulante
1.2.1 Investimentos
1.2.1.1 Cia A
1.2.1.2 Cia B
1.2.2 Imobilizado
1.2.2.1 Máquinas
1.2.2.1.1 Máquinas 4 válvulas
1.2.2.1.2 Máquinas 8 válvulas
1.2.2.2 Equipamentos
1.2.2.3 Terreno
Figura 2.7 – Plano de Contas para Ativo. Fonte: elaborado pelo autor.
Percebam o seguinte, o grupo de ativo é 1; este grupo é dividido em ati-
vo circulante (1.1) e ativo não circulante (1.2). Se pegarmos o ativo circulante 
como exemplo, vamos ver que a próxima conta é de banco (1.1.1), a qual se abre 
em mais duas contas, recebendo mais um dígito no código: Banco do Brasil 
(1.1.1.1) e Santander (1.1.1.2) e assim sucessivamente.
capítulo 2 • 43
No grupo de passivo e patrimônio líquido temos a mesma lógica, contudo, o 
número dominante e inicial passa a ser o “2”. Vamos ver um exemplo:
BALANÇO PATRIMONIAL
2.1 Passivo circulante
2.1.1 Fornecedores
2.1.1.1 Fornecedores X (CP)
2.1.1.2 Fornecedores Y (CP)
2.1.2 Salários a pagar (CP)
2.1.3 Empréstimos de CP
2.2 Passivo não circulante
2.2.1 Debêntures LP
2.2.2 Empréstimos LP
2.3 Patrimônio líquido
2.3.1 Capital social
2.3.2 Reserva de lucro
Total passivo + PL
Figura 2.8 – Plano de Contas para Passivo e PL. Fonte: elaborado pelo autor.
De modo semelhante à análise do ativo, percebam o seguinte, o grupo de 
passivo e patrimônio líquido é 2; este grupo é dividido em passivo circulante 
(2.1), passivo não circulante (2.2) e patrimônio líquido (2.3). Se pegarmos o pas-
sivo circulante como exemplo, vamos ver que a próxima conta é de fornecedo-
res (2.1.1), a qual se abre em mais duas contas, recebendo mais um dígito no 
código: fornecedor X (2.1.1.1) e fornecedor Y (2.1.1.2) e assim sucessivamente.
2.4.2 Plano de contas – Demonstração de resultado do exercício
De maneira semelhante às contas do Balanço Patrimonial, as contas da De-
monstração de Resultados do Exercício apresentam uma numeração, no caso 3 
para todas as contas. A título de exemplo vamos conhecer as possíveis divisões 
em uma demonstração de resultados do exercício:
44 • capítulo 2
DRE
3.1 Receita de vendas
3.2 (–) Custo das mercadorias vendidas
3.3 Lucro bruto
3.4 Administrativas e gerais
3.4.1 Despesa com salários
3.4.2 Despesa de férias
3.4.3 Despesa com encargos
3.4.4 Despesa com aluguel
3.4.5 Despesa com energia
3.4.6 Despesa de manutenção
3.4.7 Despesa de propaganda
3.4.8 Despesa com jornais e revistas
3.4.9 Despesa de fretes
3.5 Financeiras
3.5.1 Despesas financeiras
3.5.2 Receitas financeiras
3.6 Outras receitas e despesas
3.6.1 Outras receitas
3.7 (=) Lucro antes do imposto de renda (LAIR)
3.8 (–) IR e CS
3.9 (=) Resultado do período
Figura 2.9 – Plano de Contas para contas de resultado. Fonte: elaborado pelo autor.
Grande destaque e atenção na elaboração de uma Demonstração de 
Resultados do Exercício é para as contas de maior código, como: receitas de 
vendas, custo da mercadoria vendida, lucro bruto, despesas administrativas e 
gerais, financeiras, outras receitas e despesas, lucro antes do imposto de renda 
(LAIR) e resultado do período.
CONEXÃO
Leia mais sobre Plano de Contas em http://www.portaldecontabilidade.com.br/guia/plano-
decontas.htm.
capítulo 2 • 45
2.5 Noções débito e crédito
Em nosso cotidiano, nos termos de nossa linguagem comum, conceituamos a 
palavra débito como algo ruim, relacionando a dívidas, situação negativa, ter 
saldo negativo na conta corrente do banco. De forma análoga, crédito é con-
ceituado como algo bom, relacionado à possibilidade de comprar a prazo, ter 
crédito na praça, saldo positivo na conta do banco. 
Na realidade contábil, precisamos desmistificar estes conceitos e extrapolá-
-los para o seu significado quando de sua criação pela Contabilidade. Isso não 
quer dizerque você possa, a partir daqui, achar que uma conta devedora no 
banco seja fantástico, ok? Esses conceitos são da Contabilidade e não de sua 
vida particular.
Para facilitar o entendimento desses conceitos, vamos pensar no enquadra-
mento do débito em relação ao gráfico em forma de “T”, ou seja, o razonete, que 
será estudado em detalhes nos próximos capítulos.
Pelo razonete, o lado esquerdo de uma conta é chamado de débito e o lado 
direito de uma conta é chamado de crédito. Quando lançamos no lado esquer-
do de uma conta denominamos lançamento a débito ou debitando. Abaixo a 
figura demonstra esta situação:
(Título da Conta)
Lado do 
Débito
Lado do 
Crédito
A diferença que deve ocorrer entre a totalidade de débitos e créditos feitos 
em uma determinada conta contábil e em determinado período, é denominado 
saldo. Se o valor de débitos for maior que o valor de créditos, a conta terá um 
saldo devedor. Se o valor de créditos for maior que o valor de débitos, a conta 
terá um saldo credor. Exemplo de saldo devedor:
Caixa
(1) 50 30 (2)
 20
46 • capítulo 2
Os principiantes em Contabilidade são levados a pensar muitas vezes que 
débito significa algo desfavorável e crédito algo favorável. Na verdade, isto não 
ocorre, pois tais denominações são simplesmente convenções contábeis, com 
uma função específica em cada conta.
As contas possuem dois lados – esquerdo e direito – dessa forma, os aumen-
tos podem ser registrados em um lado e as diminuições no outro. A natureza da 
conta é que irá determinar o lado a ser utilizado para os aumentos e o lado para 
as diminuições. A regra, que como qualquer regra, tem suas exceções, coloca 
que:
GRUPO NATUREZA
Ativo Devedora
Passivo Credora
PL CREDORA
Os grupos de contas contábeis serão detalhados no Capítulo 3, a seguir.
2.6 Regime de caixa x Regime de 
competência
A seguir são apresentados os regimes de caixa e competência, destacando-se 
suas utilidades e principais diferenças.
2.6.1 Regime de caixa 
O regime de caixa, conhecido também como regime financeiro, apura o re-
sultado da empresa considerando como receita aquela efetivamente recebida 
(havendo a entrada de dinheiro na empresa) e gastos (custos/despesas) quando 
forem realmente pagos no período (havendo a saída de dinheiro). 
Esse regime é adotado para que os gestores possam ter um controle geren-
cial do caixa da empresa, vital para a continuidade e manutenção da situação fi-
nanceira da empresa, e é apresentado na demonstração do fluxo de caixa (DFC). 
Contudo, esta metodologia não é permitida por lei para elaboração das de-
monstrações financeiras (Balanço Patrimonial e Demonstração de Resultados 
capítulo 2 • 47
do Exercício). Para elaboração destas demonstrações a norma contábil exige a 
utilização do regime de competência, cujo conceito será visto no tópico a seguir.
Assim, características do regime de caixa podem ser resumidas em: 
•  Não aceito oficialmente;
•  Desenvolvido nas empresas como Contabilidade auxiliar.
Deste modo podemos resumir o registro das receitas e das despesas como 
sendo:
•  Receita – considera a receita do exercício aquela efetivamente recebida, 
ou seja, quando houver a entrada de dinheiro;
•  Despesa – considera a despesa do exercício aquela efetivamente paga, ou 
seja, quando houver a saída de dinheiro.
2.6.2 Regime de competência
A Contabilidade é formada e desenvolvida considerando-se alguns princípios 
ou regras gerais, as quais são base e fundamento para criação das demais nor-
mas. Um desses princípios é o chamado regime de competência.
O regime de competência é a outra forma de registro das operações da em-
presa, mais propriamente das receitas e das despesas, sendo que, diferente-
mente do regime caixa, este é aceito e exigido pelas normas contábeis.
Então a divulgação das demonstrações financeiras das empresas quando 
elaboradas e divulgadas aos usuários externos estão sob bases do regime de 
competência. Além disso, o conceito do regime de competência está atrela-
do à necessidade do fato gerador, ou seja, ocorrendo o fato gerador as recei-
tas e despesas podem ser reconhecidas. Mas o que seria o fato gerador das 
receitas e despesas que permite o reconhecimento das mesmas pelo regime 
competência?
Resumidamente teríamos:
•  Receita  – a Contabilidade considera a receita gerada em determinado 
exercício social, não importando seu recebimento, mas considera o período em 
que a receita foi ganha, ou seja, o fato gerador, não o seu recebimento. Assim, 
reconhece a Receita quando os serviços forem entregue ao cliente, ou estiver 
pronto para entrega ou quando todos os esforços da empresa para deixar o 
48 • capítulo 2
produto em condições de venda estiverem sido cumpridos, mesmo que não 
haja o recebimento do dinheiro propriamente dito.
•  Despesa  – a Contabilidade considera a despesa consumida, incorrida, 
em determinado período contábil, sendo irrelevante o período de pagamento. 
Portanto, basta ter havido o consumo, sem necessidade de ter tido o pagamen-
to ou a saída do dinheiro da empresa.
Assim, o regime de competência, também conhecido por regime econô-
mico, é uma forma de se contabilizar o resultado da empresa, registrando as 
receitas no momento em que elas são geradas e os gastos (despesas e custos) 
no momento em que são consumidos, independentes de seus recebimentos ou 
pagamentos. 
Não se contabiliza somente a receita recebida, e sim a receita gerada. Os 
gastos são contabilizados conforme o consumo ocorrido no período (compe-
tentes àquele período) e não conforme o pagamento desses gastos. Este regi-
me de competência é indicado pela Teoria da Contabilidade e pelo Imposto de 
Renda (Legislação Fiscal) e deve ser adotado na apuração do resultado.
2.6.3 Análise comparativa
Os tipos de registro da Contabilidade (regime de caixa e regime de competên-
cia) apresentam diferentes regras para reconhecimento das receitas e despe-
sas, além da exigência ou não pelas normas contábeis. Resumidamente pode-
mos destacar as seguintes características de cada um desses regimes:
REGIME CAIXA REGIME COMPETÊNCIA
RECONHECIMENTO DA 
RECEITA
Apenas quando houver o recebimen-
to do dinheiro pela empresa. Há uma 
entrada de dinheiro.
Quando houver o fato gerador: 
receita incorrida.
RECONHECIMENTO DA 
DESPESA
Apenas quando houver o pagamento 
da conta pela empresa. Há uma saída 
de dinheiro.
Quando houver o fato gerador: 
despesa consumida.
APROVADO POR LEI OU 
NÃO?
Não é permitido por lei, mas usado 
internamente como contabilidade 
auxiliar.
Exigido por lei
Tabela 1.1 – Regime de caixa x regime de competência. Fonte: elaborado pelo autor.
capítulo 2 • 49
2.6.3.1 Exemplo 
Imagine uma empresa que tem receita de $10 milhões no período (sendo que 
apenas 60% foram recebidos) e despesa totalizando 8 milhões (sendo que 6 mi-
lhões já foram pagos). Como ficaria o resultado desta empresa considerando o 
regime competência e regime caixa?
Poderíamos chegar aos seguintes resultados:
ITENS
REGIME (EM MILHÕES)
COMPETÊNCIA CAIXA
(+) Receita 10 6 Efetivamente recebido
(–) Despesa (8) (6) Efetivamente pago
(=) Resultado 2 0
Portanto, percebemos que o resultado é diferente entre os dois regimes. De 
fato, o resultado tende a ser diferente pois a regra de reconhecimento destes 
dois regimes não é igual.
Contudo, o resultado apurado pelo regime de caixa e pelo regime de com-
petência pode ser igual quando as vendas e despesas ocorrem à vista. Para vi-
sualizar esse efeito, vamos retomar o exemplo anterior alterando o montante 
recebido em caixa e o montante pago.
ATIVIDADES
01. O Sr. J.Z.T está muito satisfeito com sua riqueza acumulada até o momento. Abaixo 
temosum conjunto de “bens e direitos” e “deveres e obrigações”. Leia atentamente e classi-
fique os bens e os deveres.
Automóveis 50.000
Empréstimos 28.000
Fornecedores 34.000
Imóvel 100.000
Financiamento 22.000
Caixa 10.000
Títulos a pagar 8.000
Contas a receber 25.000
Estoque 12.000
Contas a pagar 7.000
Investimentos na Petrobrás 30.000
Salários a pagar 15.000
Apartamento 150.000
Imposto a pagar 6.000
Computadores 2.000
50 • capítulo 2
BENS E DIREITOS DEVERES E OBRIGAÇÕES
02. A empresa Santa Bárbara apurou R$ 200.000,00 de capital de terceiros e 
R$ 186.000,00 de capital próprio. Qual o total do seu ativo?
03. Admitindo-se que o ativo de uma empresa é de R$ 250.000,00 e o passivo 
R$ 230.000,00, qual o patrimônio líquido? Qual o montante de origem e aplicação?
04. A empresa Bemviver S.A possui um capital de terceiros que é exatamente o dobro do 
patrimônio líquido. O capital próprio, por sua vez, é exatamente o montante de bens da em-
presa que é igual a R$ 5.000,00. Preencha o balanço patrimonial abaixo:
BALANÇO PATRIMONIAL
CIA BEMVIVER
ATIVO Valores PASSIVO + PL Valores
Bens Passivo
Direitos Patrimônio Líquido
TOTAL TOTAL
REFLEXÃO
Nesse capítulo foi estudada a composição do patrimônio de uma empresa, que se divide em 
bens, direitos e obrigações. Esses conceitos são essenciais para a composição das equa-
ções patrimoniais, que permitem mensurar o valor do patrimônio líquido da entidade contábil.
capítulo 2 • 51
Aprendemos também a classificação das contas contábeis em contas patrimoniais e 
contas de resultado; o que é plano de contas, a divisão das contas em natureza devedora e 
natureza credora e, por fim, a diferença entre os regimes de caixa e de competência. Conhe-
cendo essas duas metodologias de apuração do resultado do exercício é possível identificar 
as diferenças entre elas e o impacto em uma tomada de decisão. 
LEITURA
Para se aprofundar mais nos estudos de Contabilidade é importante que você acompanhe as 
alterações das normas contábeis por meio do site do Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Lá você vai encontrar todas as normas atualizadas. Para completar os estudos desta unidade 
vale a pena ler os seguintes pronunciamentos:
•  Pronunciamento Conceitual Básico (R1) – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divul-
gação de Relatório Contábil-Financeiro. Disponível em: http://www.cpc.org.br/pdf/CPC00_
R1.pdf
•  CPC 13 – Adoção Inicial da Lei nº. 11.638/07 e da Medida Provisória nº. 449/08. Dispo-
nível em: http://www.cpc.org.br/pdf/CPC_13.pdf
•  CPC 26 (R1) – Apresentação das Demonstrações Contábeis. Disponível em: http://www.
cpc.org.br/pdf/CPC26_R1.pdf
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
ASSAF NETO, A. Finanças corporativas e valor. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2014.
IUDÍCIBUS, S. de. MARION, J. C. Curso de contabilidade para não contadores: para as áreas de 
administração, economia, direito e engenharia. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
MARION, J. C. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MARION, J. C. Contabilidade empresarial. 16. ed. São Paulo: Atlas, 2012.
PADOVEZE, C. L. Manual de contabilidade básica. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2014.
PRONUNCIAMENTO BÁSICO (R1) – CPC 00 – Estrutura Conceitual para Elaboração e 
Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro. Disponível em: < http://static.cpc.mediagroup.com.
br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf>. Acesso em junho de 2015.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade básica. São Paulo: Saraiva, 2009.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
 
52 • capítulo 2
Ativo, Passivo e 
Patrimônio Líquido
3
56 • capítulo 3
O terceiro capítulo apresenta os conceitos primordiais que serão base para 
a escrituração contábil do Balanço Patrimonial: o Ativo, o Passivo e o Patri-
mônio Líquido. Além de apresentar essa distinção, demonstra também como 
eles devem ser classificados em grupos Circulante e Não Circulante.
OBJETIVOS
Após o estudo deste capítulo, você será capaz de:
•  compreender a estruturação das contas contábeis;
•  aprender a aplicabilidade e a utilidade de cada dos grupos de contas contábeis;
•  apresentar as principais modificações da legislação brasileira pertinentes à contabilidade.
capítulo 3 • 57
3.1 Introdução
Como exposto, essa unidade tem como objetivo o estudo dos grupos de contas 
contábeis: Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido e suas subdivisões em Circulan-
te e Não Circulante. Esses grupos de contas são os que compõe o Balanço Patri-
monial e sua apresentação deve seguir as normatizações do Pronunciamento 
Técnico CPC 26: Apresentação das Demonstrações Contábeis, aprovado pelo 
Conselho Federal de Contabilidade sob a NBC TG 26 (R2). Nesse documento 
estão as diretrizes para as bases das demonstrações contábeis, de modo a dar 
uniformização e possibilitar a comparação entre as demonstrações contábeis 
da mesma organização (entre períodos anteriores) e das demonstrações entre 
organizações distintas.
Desse modo, cabe diferenciar inicialmente os grupos do Balanço 
Patrimonial. O Ativo abrange, basicamente, os bens e os direitos da entidade, 
como o dinheiro em Caixa ou disponível nas contas correntes no Banco, além 
das aplicações financeiras, dos estoques, das marcas e patentes, dos imóveis, 
dos veículos, das máquinas e dos equipamentos, das contas a receber de clien-
tes. Todos esses itens são bens e direitos da empresa e que, quando somados, 
compõe o seu Ativo. Lembre-se que as contas do Ativo são apresentadas do lado 
esquerdo do Balanço Patrimonial.
Já o Passivo, também de forma simplificada, abrange as obrigações assumi-
das pela empresa com terceiros, ou seja, é composto pelas dívidas que a empre-
sa possui, como os salários a pagar de seus empregados, os fornecedores, os em-
préstimos e financiamentos, os impostos a pagar, entre outros. Lembre-se que 
as contas do Passivo são apresentadas do lado direito do Balanço Patrimonial.
Por fim, tem-se o Patrimônio Líquido (PL) que pode ser definido como a di-
ferença entre o valor registrado no Ativo e no Passivo em determinado período 
de tempo. Por exemplo, se uma empresa possui R$ 20.000 em ativos e R$ 12.000 
de passivos, logo terá R$ 8.000 de Patrimônio Líquido, respeitando a equa-
ção fundamental da contabilidade. Lembre-se que as contas do Patrimônio 
Líquido são apresentadas do lado direito do Balanço Patrimonial, logo abaixo 
do Passivo.
Porém, isso não significa dizer que o Patrimônio Líquido não possui as 
suas próprias contas, como já visto anteriormente. Inicialmente, o Patrimônio 
Líquido é composto por duas grandes fontes: os investimentos dos sócios e 
os lucros auferidos pela empresa e que não foram distribuídos aos sócios. Por 
58 • capítulo 3
exemplo, nos R$ 8.000 de Patrimônio Líquido que foi encontrado no exemplo 
acima, ele poderia ser distribuído em R$ 6.000 de Capital Social (Investimento 
dos Sócios na Entidade) e de R$ 2.000 de Reservas de Lucros (lucros não distri-
buídos aos sócios). 
Dada essa natureza do Patrimônio Líquido, de ser a diferença entre o Ativo 
e o Passivo, pode ocorrer a situação da empresa possuir mais Passivos do que 
Ativos. Por exemplo: se uma empresa possui R$ 20.000 em ativos e R$ 32.000 de 
passivos, logo terá um valor negativo de R$ 12.000 de Patrimônio Líquido, res-
peitando a equação fundamental da contabilidade, também chamado Passivo 
a Descoberto.
Feita essa primeira distinção, cabe agora separar os Ativos e Passivos entre 
Circulante e Não Circulante. Tanto os Ativos quanto os Passivos devem ser apre-
sentados em ordem de liquidez decrescente no Balanço Patrimonial, iniciando 
com o Ativo ou Passivo mais líquido. Aqui, a “liquidez” é a capacidade do Ativo 
ou do Passivo se converter em dinheiro em determinadoperíodo de tempo.
Assim, a diferença básica entre esses dois grupos (Circulante e Não 
Circulante) é que as contas apresentadas no Circulante devem ser recupera-
das ou liquidadas em 12 meses a partir da data de encerramento do Balanço 
Patrimonial. Assim, tem-se os seguintes exemplos, imaginando duas empre-
sas, a empresa Alpha, que vende máquinas de costura, e a empresa Beta, de 
confecção de roupas.
A empresa Beta adquiriu um maquinário em 01/11/2015 da empresa Alpha, 
a ser pago em duas parcelas anuais, em 01/07/2016 e 01/03/2017, sendo de 
R$ 8.000 a primeira e de R$ 12.000 a segunda. Dessa forma, no encerramen-
to do exercício em 31/12/2015, a empresa Alpha possui um direito de receber 
R$ 20.000 da empresa Beta, de modo que demonstrará em R$ 8.000 a receber 
no Ativo Circulante e R$ 12.000 no Ativo Não Circulante. Já a empresa Beta pos-
sui uma obrigação junto a empresa Alpha, de modo que demonstrará R$ 8.000 
a pagar no Passivo Circulante e R$ 12.000 no Passivo Não Circulante.
APLHA - 31/12/2015 BETA - 31/12/2015
ATIVO PASSIVO
Ativo Circulante Passivo Circulante
Contas a Receber R$ 8.000 Fornecedores R$ 8.000
Ativo Não Circulante Passivo Não Circulante
Contas a Receber R$ 12.000 Fornecedores R$ 12.000
capítulo 3 • 59
Isso ocorre devido à primeira parcela da compra ocorrer 7 meses após a data 
do encerramento do exercício e a segunda parcela ocorrer após 15 meses após 
a data de encerramento do exercício, obedecendo assim a classificação de 12 
meses.
CONEXÃO
Essa obrigatoriedade da separação de curto e longo prazo pode ser verificada nos itens 60 a 
65 do Pronunciamento Técnico CPC 26: Apresentação das Demonstrações Contábeis, apro-
vado pelo Conselho Federal de Contabilidade sob a NBC TG 26 (R2). Acesso em: http://
www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=57
3.2 Ativo
Inicialmente, definiu-se que o Ativo é o conjunto de bens e direitos de uma or-
ganização. Agora, será proposta uma definição mais técnica, na qual o Ativo, 
segundo o CPC 00 - Estrutura Conceitual, “é um recurso controlado pela enti-
dade como resultado de eventos passados e do qual se espera que fluam futuros 
benefícios econômicos para a entidade”. Dessa maneira, o ativo é um recurso 
com três características: a) controlado pela entidade; b) resultado de eventos 
passados; e c) com benefício econômico futuro. O correto atendimento da defi-
nição de Ativo é importante, pois ela define se um recurso poderá ser reconhe-
cido como Ativo por determinada entidade. 
“Reconhecer” algo na contabilidade é dizer que esse recurso pode ser exibido no 
conjunto de Demonstrações Contábeis da empresa. Desse modo, “Reconhecer um 
Ativo” significa dizer que aquele recurso está apto para ser evidenciado no Balanço 
Patrimonial.
O primeiro item é a característica do “controle”. Muitas vezes esse controle 
está ligado com a propriedade legal do bem, embora isso não seja essencial. 
Dessa forma, um veículo financiado por uma operação de leasing pela empre-
sa pode não se encontrar registrado no nome dela em definitivo, ficando, até 
60 • capítulo 3
o término do pagamento das parcelas, em nome do financiador. Porém, esse 
recurso é um ativo da empresa, uma vez que ela exerce o controle do mesmo.
O segundo item é que esse ativo só pode ser reconhecido como tal, quando 
tiver sua origem em eventos anteriores, ou seja, o evento que confere o direito 
à entidade já ocorreu não podendo reconhecer como ativo algum evento que 
ainda está para ocorrer. As entidades obtêm, em geral, os seus ativos por meio 
da produção ou da aquisição, por exemplo, a empresa pode adquirir uma má-
quina e produzir produtos para a venda a partir dessa máquina. Então, essa 
entidade apresenta dois ativos advindos de duas maneiras distintas: a má-
quina, pela aquisição, e o estoque, pela produção. Embora a figura do gasto 
esteja presente nesses dois exemplos, isso também não é determinante, pois 
a empresa também pode reconhecer um terreno como ativo, o qual lhe foi 
doado por um ente governamental. Como já mencionado, se uma empresa 
tem a intenção de fazer um contrato com seu fornecedor de matérias-primas 
para aquisição de estoques, ela não poderá reconhecer esses estoques como 
ativo, uma vez que os eventos previstos para ocorrer no futuro não garantem 
o surgimento de ativos.
Por fim, o último atributo é a geração de benefícios econômicos futuros. 
Esse item significa dizer que o ativo possui potencial para contribuir, de for-
ma direta ou indireta, para o fluxo de caixa da entidade. Esse potencial poderá 
ser produtivo (como no caso da máquina) ou pela sua possível conversão em 
dinheiro, como no caso do estoque de produtos que será vendido aos clientes.
Cabe ressaltar que, apesar dos exemplos acima terem se dado com itens 
que possuem substância física (tangíveis), eles também podem não ter subs-
tância física, ou seja, serem intangíveis. Imagine um laboratório farmacêuti-
co que possui inúmeras patentes de medicamentos, os quais garantem que 
somente ele pode produzir os referidos medicamentos. Essa patente é um 
ativo, pois satisfaz os critérios de ativo: é um recurso controlado pela entida-
de (somente ela tem direito de explorar esses medicamentos), resultado de 
eventos passados (a empresa pode ter adquirido a patente de outro labora-
tório ou ela mesma ter desenvolvido) e que gera benefícios econômicos futu-
ros (a empresa por deter essas patentes, fabrica e comercializa os referidos 
medicamentos).
Por fim, para reconhecer um recurso como um ativo, além de satisfazer a 
definição de ativo acima apresentada, necessita ser mesurado confiavelmen-
te. Segundo o item 4.54 do CPC 00 - Estrutura Conceitual, a mensuração é 
capítulo 3 • 61
“o processo que consiste em determinar os montantes monetários por meio 
dos quais os elementos das demonstrações contábeis devem ser reconheci-
dos e apresentados no balanço patrimonial e na demonstração do resultado.” 
Como já verificado anteriormente, no tópico de Princípios da Contabilidade, 
especificamente no Princípio do Registro Pelo Valor Original, existem diver-
sas bases, para a mensuração, aceitáveis.
Assim, no que tange ao Balanço Patrimonial, ele deve constar os seguintes 
ativos, respeitando as características de cada empresa, de acordo com item 54 
do CPC 26 - Apresentação das Demonstrações Contábeis:
a) caixa e equivalentes de caixa; 
b) clientes e outros recebíveis; 
c) estoques; 
d) ativos financeiros (exceto os mencionados nas alíneas “a”, “b” e “g”); 
e) total de ativos classificados como disponíveis para venda (Pronunciamento 
Técnico CPC 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração) e 
ativos à disposição para venda de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 31 
– Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada; 
f) ativos biológicos;
g) investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial;
h) propriedades para investimento;
i) imobilizado;
j) intangível.
A seguir, serão apresentadas as contas acima descritas já destacadas nos 
grupos Circulante e Não Circulante
3.2.1 Ativo Circulante
O Ativo Circulante é composto pelos bens e direitos que serão convertidos em 
dinheiro no prazo máximo de até 12 (doze) meses após o encerramento do exer-
cício social. De acordo com o item 66 do CPC 26 - Apresentação das Demonstra-
ções Contábeis, o ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer 
qualquer dos seguintes critérios: 
a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consu-
mido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; 
b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; 
62 • capítulo 3
c) espera-se que seja realizadoaté doze meses após a data do balanço; ou 
d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no Pronunciamento 
Técnico CPC 03 – Demonstração dos Fluxos de Caixa), a menos que sua troca 
ou uso para liquidação de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze 
meses após a data do balanço.
Assim, divide-se nos subgrupos: disponível, realizável a curto prazo, esto-
ques, despesas antecipadas e investimentos para negociação.
O grupo do Disponível é composto pelas exigibilidades imediatas, repre-
sentadas pelas contas de caixa, bancos conta movimento, cheques para cobran-
ça e aplicações financeiras. 
a) Caixa: A conta caixa deverá estar em conformidade com os boletins 
de caixa, elaborados diariamente pelos funcionários dos setores ou filiais da 
sociedade, assim vistados pelos responsáveis. Essa conta representa a quanti-
dade de moedas, de papel moeda e de cheques não depositados presentes na 
empresa, como em caixas registradoras, cofres, etc.
b) Bancos: O saldo das contas bancárias deve estar de acordo com os ex-
tratos bancários, ou conciliação bancária explicando o motivo da diferença. 
Também é recomendável que o contador mantenha a evidência de que real-
mente essas contas foram conciliadas. 
c) Aplicações financeiras: As contas de aplicações financeiras são os in-
vestimentos de curto prazo, ou seja, que possibilidade de resgate imediato ou 
que poderá haver o resgate em até 12 meses (para figurar no Ativo Circulante). 
Caso ultrapasse esse período de 12 meses, a empresa deve contabilizar essa 
aplicação financeira no Ativo Não Circulante. Ressalta-se que elas devem estar 
de acordo com os extratos bancários e respectiva planilha de apropriação das 
receitas financeiras.
Já o grupo do Realizável a Curto Prazo se registram os direitos a receber no 
prazo de até 12 (doze) meses, representados pelas seguintes contas: duplicatas 
a receber, impostos a recuperar e outros créditos.
a) Duplicatas a Receber: essa conta também é conhecida como Títulos a 
Receber ou Clientes. Ela está ligada diretamente às contas de receitas (fatura-
mento) da sociedade. Nela são registradas as vendas a prazo que, atualmente, 
representam uma parcela significativa do faturamento das sociedades. Assim, 
ela representa o quanto a empresa tem a receber derivado de vendas passadas 
capítulo 3 • 63
que, de certa forma, é o quanto a empresa está financiando seus clientes. As 
duplicatas com vencimento no prazo de 12 meses após o encerramento do ba-
lanço deverão ser contabilizadas em contas de duplicatas a receber, no ativo 
realizável a longo prazo.
Uma característica importante dessa conta é que ela possui uma sub-
conta dedutora, que é a Perda Estimada em Crédito de Liquidação Duvidosa 
(PECLD). Essa conta é constituída uma vez que o recebimento dos valores de-
vidos pelos clientes, nem sempre, é líquido e certo. Assim, a sua constituição 
é uma dedução da conta de Duplicatas a Receber, devido ao risco na cobrança 
pela inadimplência dos clientes.
b) Impostos a Recuperar: São os impostos retidos quando da emissão da 
nota fiscal da sociedade, tais como: IRPJ, CSSL, PIS, COFINS e outros. Podem 
representar, também, adiantamentos de IRPJ ou CSSL pagos durante o ano ou 
a recuperar, relativos a anos anteriores. Em outras situações representam o sal-
do credor de ICMS, IPI, PIS e COFINS, em que o valor creditado nas compras é 
superior aos débitos relativos às vendas. É comum a existência desses saldos 
quando a sociedade for exportadora, uma vez que se credita sobre os valores 
das compras e não há o débito na venda. Os saldos devem estar em consonân-
cia com os livros de apuração dos respectivos tributos, com as declarações 
anuais de retenção fornecidas pelos clientes no caso de faturamento e pelas 
Instituições Bancárias para as aplicações financeiras. Todo o saldo existente na 
contabilidade deve ter origem comprovada.
c) Outros créditos: Podem ser classificados nessa conta: adiantamentos de 
viagens, adiantamento de salários, empréstimos a funcionários, empréstimos a 
terceiros não sócios, adiantamento de 13º salários. Os saldos devem estar de acor-
do com relatórios ou posições de cada setor ligados à respectiva conta. Exemplo: 
adiantamentos a funcionários, o setor de pessoal, adiantamentos de viagens, o se-
tor financeiro. As contas de adiantamentos e outros créditos devem ser concilia-
das no sentido de verificar pendências existentes de longa data, as quais não refle-
tem a posição consignada no balancete, bem como atentar para a documentação 
suporte dos lançamentos contábeis, tais como: contratos, recibos, notas fiscais e 
outros. A conciliação é procedida com suporte em relatórios do setor financeiro; se 
o financeiro não souber o motivo e a destinação dos valores, algo está errado nos 
saldos (ou no setor financeiro), no que tange aos adiantamentos e às respectivas 
prestações de contas. Os adiantamentos salariais e empréstimos a empregados de-
vem ser conciliados com os relatórios do setor de pessoal. Os empréstimos e outras 
64 • capítulo 3
transações devem estar suportados por contratos e outros documentos hábeis.
O terceiro grande subgrupo é o de Estoques, os quais representam os 
bens destinados à venda e que variam de acordo com a atividade da entidade. 
Conforme o CPC 16 - Estoques, eles são ativos:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios; 
(b) em processo de produção para venda; ou 
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou 
transformados no processo de produção ou na prestação de serviços.
Dessa forma, existem quatro tipos de estoques: de produtos acabados, de 
produtos em elaboração, de matérias-primas e outras mercadorias.
a) produtos acabados: são as mercadorias que estão prontas para serem 
vendidas aos clientes, sejam esses produtos produzidos pela própria empresa 
ou que tenham sido adquiridos para posterior revenda.
b) produtos em elaboração: são os produtos, ainda não finalizados, que 
estão sendo produzidos. Ou seja, são produtos ainda não completos e que 
necessitam ser finalizados para estarem aptos a serem negociados com os 
clientes.
c) matérias-primas: são os insumos utilizados no processo de produção
d) outras mercadorias: são, em geral, materiais a serem utilizados pela 
empresa, como materiais de escritório, produtos de limpeza, peças de reposi-
ção de máquinas e equipamentos, entre outros.
As contas de estoque estão ligadas diretamente ao custo de mercadoria 
vendida, custo de produtos produzidos e de serviços prestados. Assim, quan-
to maior o valor registrado no estoque (superavaliação), maior será o lucro, 
e quanto menor o valor registrado no estoque (subavaliação), menor será o 
lucro. Os estoques podem ser controlados de duas maneiras:
I. controle permanente: é aquele que todas as entradas e saídas são con-
troladas em tempo real.
II. controle periódico: significa que, de tempos em tempos, todas as en-
tradas e saídas do estoque são confrontadas para verificar quantos produtos 
saíram do estabelecimento.
Cabe lembrar que os estoque são registrados no Balanço Patrimonial 
pelo seu custo histórico. Quando a empresa tem em seu estoque Animais e 
capítulo 3 • 65
Plantas, é dado um nome distinto que é o de Ativos Biológicos, os quais são re-
gistrados pelo seu valor justo. Conforme o CPC 29 - Ativo Biológico e Produto 
Agrícola, um Ativo Biológico é qualquer animal ou planta, desde que vivos, de 
controle da empresa e que ela utilizará na produção de outros produtos ou 
que ela irá revender in natura. Já o Produto Agrícola é o produto colhido do 
Ativo Biológico. Por exemplo, numa fazenda que cria gado, o Ativo Biológico 
é o próprio gado e o Produto Agrícola é o Leite extraído do animal, queirá 
resultar na produção de queijo, por exemplo. Numa plantação de eucalíptos, 
a floresta de eucaliptos é o Ativo Biológico e a madeira é o Produto Agrícola, 
sendo que o produto final é a produção de papel.
O quarto subgrupo é o das Despesas Antecipadas que compreendem as 
despesas pagas antecipadamente que serão consideradas como custos ou 
despesas no decorrer do exercício seguinte (até 12 meses da data do encer-
ramento do balanço). Ou seja, é uma antecipação de caixa feita pela empresa 
para alguma despesa a ser incorrida no futuro. Por exemplo, a empresa aluga 
um novo galpão para armazenar o estoque, porém o proprietário do imóvel 
solicita o pagamento de 6 meses adiantados. Assim, a empresa registrará em 
Despesas Antecipadas esse valor e irá, mês a mês, lançando em despesa os 
valores referentes aos aluguéis mensais.
Por fim, tem-se o grupo chamado de Investimentos para a Negociação. Em 
geral,é composto por dois itens, os ativos financeiros mantidos para a nego-
ciação e os ativos não circulantes mantido para venda
a) ativos financeiros mantidos para a negociação: conforme o CPC 38 - 
Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração - são aqueles in-
vestimentos adquiridos com a finalidade de gerar lucro em virtude da alte-
ração de preços no curto prazo. Por exemplo, uma empresa adquire títulos 
financeiros com o intuito de vender num curto espaço de tempo para lucrar 
nessa operação. Em geral, essas operações não fazem parte do objeto social 
da empresa.
b) ativos não circulantes mantido para venda: de acordo com o CPC 31 
- Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada - a 
empresa “deve classificar um ativo não circulante como mantido para venda 
se o seu valor contábil vai ser recuperado, principalmente, por meio de tran-
sação de venda em vez do uso contínuo”. Caso a empresa se comprometa e 
vender esses ativos ou distribuir aos sócios, ele deve ser classificado no ativo 
circulante.
66 • capítulo 3
3.2.2 Ativo Não-Circulante
Conforme apresentado anteriormente, existem alguns critérios a serem sa-
tisfeitos para que um ativo seja enquadrado no Ativo Circulante. Uma vez que 
esse ativo não possa ser lá demonstrado, ele se torna um Ativo Não Circulante. 
Dentre esses ativos, tem-se os Investimentos (longo prazo), o Imobilizado, as 
Propriedades para Investimentos e o Intangível.
Investimentos: são todas as aplicações de recursos que não têm por 
finalidade o objetivo principal da entidade. Ex: imóveis para aluguel, terrenos 
para expansão, ações em outras sociedades, participação em sociedades coliga-
das, participação em sociedades controladas e obras de arte. Os investimentos 
em coligadas ou controladas avaliados pelo método da equivalência patrimo-
nial devem solicitar o balanço patrimonial às sociedades investidas para efe-
tuar os lançamentos contábeis. Esse método deve ser aplicado sempre que a 
empresa possuir influência significativa sobre a investida, permitindo que o 
investidor incorpore sua participação proporcional nos resultados da investida 
ao seu próprio resultado.
Exemplo da equivalência patrimonial:
1. A sociedade “A” tem 80% do capital social da sociedade “B”, sendo um investi-
mento relevante; 
2. No balanço da sociedade “A” deve constar o resultado da participação na socie-
dade “B”, a chamada equivalência patrimonial;
3. O cálculo é efetuado sobre o valor do patrimônio líquido da sociedade “B” (Patri-
mônio líquido = Capital social + Reservas + Lucros/ Prejuízos acumulados);
4. Após apurado o resultado do ano na sociedade “B”, o patrimônio líquido é de R$ 
1.000.000,00;
5. Calcula-se 80% de 1.000.000,00 = 800.000,00. Esse é o valor da participação 
na sociedade “B”;
6. Então, se na sociedade “A” havia um saldo de R$ 600.000,00, deverá ser feito um 
ajuste de R$ 200.000,00 para que o saldo feche com os R$ 800.000,00;
7. O valor de R$ 200.000,00 é chamado de resultado da equivalência patrimonial.
8. Se o resultado da equivalência patrimonial for negativo, do mesmo modo o valor 
será adicionado ao resultado.
capítulo 3 • 67
Imobilizado: de acordo com o CPC 27 - Imobilizado -, os ativos tangíveis 
que a empresa espera utilizar por mais de um período social e que são mantido 
para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para alu-
guel, para fins administrativos são considerados imobilizados. Em geral repre-
sentam as aplicações de recursos em bens instrumentais que servem de meios 
para que a entidade alcance seus objetivos. Exemplos de imobilizados: imóveis, 
máquinas e equipamentos, veículos, móveis e utensílios, computadores, etc. 
Exemplo de imobilizados
As contas do imobilizado devem estar de acordo com os controles patrimo-
niais da sociedade. Caso tais controles sejam inexistentes, deve-se manter pla-
nilha comprovando as despesas de depreciação e amortização contabilizadas, 
bem como, através de visualização do razão contábil, verificar se estão corretos 
os lançamentos de aquisição do imobilizado e se nas vendas foram baixadas as 
depreciações e o custo contábil dos bens vendidos. 
Conforme CPC 27, um item do ativo imobilizado que seja classificado para 
reconhecimento como ativo deve ser mensurado pelo seu custo. No entanto, o 
custo de um item de ativo imobilizado deve ser reconhecido como ativo se, e 
apenas se for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item 
fluirão para a entidade; e o custo do item puder ser mensurado confiavelmente. 
O custo de um item de ativo imobilizado é equivalente ao preço à vista na data 
do reconhecimento.
Itens do ativo imobilizado podem ser adquiridos por razões de segurança 
ou ambientais. A aquisição de tal ativo imobilizado, embora não aumentan-
do diretamente os futuros benefícios econômicos de qualquer item específi-
co já existente do ativo imobilizado, pode ser necessária para que a entidade 
obtenha os benefícios econômicos futuros dos seus outros ativos. Esses itens 
do ativo imobilizado qualificam-se para o reconhecimento como ativo porque 
68 • capítulo 3
permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros dos ativos relacio-
nados acima dos benefícios que obteria caso não tivesse adquirido esses itens. 
Entretanto, o valor contábil resultante desse ativo e dos ativos relacionados 
deve ter a redução ao valor recuperável revisada.
Segundo o princípio de reconhecimento, a entidade não reconhece no valor 
contábil de um item do ativo imobilizado os custos da manutenção periódica 
do item. Pelo contrário, esses custos são reconhecidos no resultado quando 
incorridos.
Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo significativo 
em relação ao custo total do item deve ser depreciado separadamente. A despe-
sa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no resultado a menos 
que seja incluída no valor contábil de outro ativo.
O valor depreciável de um ativo deve ser apropriado de forma sistemática 
ao longo da sua vida útil estimada. O valor residual e a vida útil de um ativo são 
revisados pelo menos ao final de cada exercício e, se as expectativas diferirem 
das estimativas anteriores, a mudança deve ser contabilizada como mudança 
de estimativa contábil.
A depreciação é reconhecida mesmo que o valor justo do ativo exceda o seu va-
lor contábil, desde que o valor residual do ativo não exceda o seu valor contábil. A 
reparação e a manutenção de um ativo não evitam a necessidade de depreciá-lo.
As demonstrações contábeis devem divulgar, para cada classe de ativo 
imobilizado:
a) Os critérios de mensuração utilizados para determinar o valor contábil 
bruto;
b) Os métodos de depreciação utilizados;
c) As vidas úteis ou as taxas de depreciação utilizadas;
d) O valor contábilbruto e a depreciação acumulada (mais as perdas por 
redução ao valor recuperável acumuladas) no início e no final do período; e
e) A conciliação do valor contábil no início e no final do período.
Outras informações sobre a divulgação de informações estão disponíveis no 
Pronunciamento CPC 27.
Sendo a contabilidade uma ciência que controla o patrimônio das socieda-
des, faz-se necessário, no mínimo, uma relação com todos os bens da socieda-
de (em forma de planilha), com o valor original de aquisição, sua depreciação e 
saldo residual, bem como uma cópia dos respectivos documentos de aquisição.
capítulo 3 • 69
Propriedade para Investimento: conforme o CPC 28, uma Propriedade para 
Investimento é a propriedade (terreno ou edifício – ou parte de edifício – ou 
ambos) mantida (pelo proprietário ou pelo arrendatário em arrendamento fi-
nanceiro) para auferir aluguel ou para valorização do capital ou para ambas. 
A referida norma diz que esses ativos não se confundem com aqueles destina-
dos ao uso na produção ou fornecimento de bens, ou serviços, ou para finalida-
des administrativas, ou até mesmo para venda no curso ordinário do negócio. 
Desse modo, é um investimento imobiliário para obtenção de renda ou pela 
valorização de capital (ou ambas). São exemplos: os shopping centers, os terre-
nos adquiridos para valorização ou sem uso futuro determinado, o edifício em 
posse de uma entidade e que ela faça arrendamentos, entre outros.
Intangível: conforme o CPC 04 - Intangível - esse ativo é definido como “um 
ativo não monetário identificável sem substância física”. Desse modo, os ativos 
financeiros de longa duração podem ser divididos em tangíveis e intangíveis. Os 
tangíveis são aqueles que possuem substância física, enquanto os intangíveis 
não os tem. Por exemplo, um software é um exemplo de ativo intangível, apesar 
de estar gravado num CD ou num computador. Assim, o objeto (CD, computador, 
etc) que carrega esse software não o define. O mesmo ocorre com a propriedade 
autoras de uma música ou um livro, o detentor do direito tem assegurada a sua 
exploração sem que outros o possam fazer.. Assim, esse grupo de ativos, tem 
como exemplo: os softwares, os direitos autorais de músicas, livros, poemas, fil-
mes, as marcas e patentes, as listas de clientes, entre outros direitos específicos.
3.3 Redução ao Valor Recuperável de Ativos
Todas as informações contidas no item 4.4 e subitens desse material foram ex-
traídas do CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.
Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior 
montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em 
uso. Já a perda por desvalorização é o montante pelo qual o valor contábil de um 
ativo ou de unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.
O ativo está desvalorizado quando seu valor contábil excede seu valor recu-
perável. A entidade deve avaliar ao fim de cada período de reporte se há alguma 
indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização. Se houver alguma 
indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo.
70 • capítulo 3
Independentemente de existir, ou não, qualquer indicação de redução ao 
valor recuperável, a entidade deve:
a) testar, no mínimo anualmente, a redução ao valor recuperável de um 
ativo intangível com vida útil indefinida ou de um ativo intangível ainda não 
disponível para uso, comparando o seu valor contábil com seu valor recuperá-
vel. Esse teste de redução ao valor recuperável pode ser executado a qualquer 
momento no período de um ano, desde que seja executado, todo ano, no mes-
mo período. Ativos intangíveis diferentes podem ter o valor recuperável testado 
em períodos diferentes. Entretanto, se tais ativos intangíveis foram inicialmen-
te reconhecidos durante o ano corrente, devem ter a redução ao valor recuperá-
vel testada antes do fim do ano corrente; e
b) testar, anualmente, o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura 
(goodwill) em combinação de negócios.
Se houver indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização, isso 
pode indicar que a vida útil remanescente, o método de depreciação, amortiza-
ção e exaustão ou o valor residual para o ativo necessitem ser revisados e ajus-
tados em consonância com os Pronunciamentos Técnicos aplicáveis ao ativo, 
mesmo que nenhuma perda por desvalorização seja reconhecida para o ativo.
O valor recuperável é determinado para um ativo individual, a menos que 
o ativo não gere entradas de caixa provenientes de seu uso contínuo, que são, 
em grande parte, independentes daquelas provenientes de outros ativos ou de 
grupos de ativos. Se esse for o caso, o valor recuperável é determinado para a 
unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence, salvo exceções estabelecidas 
no item 22 do Pronunciamento CPC 01.
3.3.1 Valor em uso
Valor em uso é o valor presente de fluxos de caixa futuros esperados que devem 
advir de um ativo ou de unidade geradora de caixa.
Ao mensurar o valor em uso a entidade deve:
a) Basear as projeções de fluxo de caixa em premissas razoáveis e funda-
mentadas que representem a melhor estimativa, por parte da administração, 
do conjunto (range) de condições econômicas que existirão ao longo da vida 
útil remanescente do ativo. Peso maior deve ser dado às evidências externas;
capítulo 3 • 71
b) Basear as projeções de fluxo de caixa nas previsões ou nos orçamentos 
financeiros mais recentes aprovados pela administração que, porém, devem 
excluir qualquer estimativa de fluxo de caixa que se espera surgir das reestru-
turações futuras ou da melhoria ou aprimoramento do desempenho do ativo. 
As projeções baseadas nessas previsões ou orçamentos devem abranger, como 
regra geral, o período máximo de cinco anos, a menos que se justifique, funda-
mentadamente, um período mais longo;
c) Estimar as projeções de fluxo de caixa para além do período abrangido 
pelas previsões ou orçamentos mais recentes pela extrapolação das projeções 
baseadas em orçamentos ou previsões usando uma taxa de crescimento estável 
ou decrescente para anos subsequentes, a menos que uma taxa crescente possa 
ser devidamente justificada. Essa taxa de crescimento não deve exceder a taxa 
média de crescimento, de longo prazo, para os produtos, setores de indústria 
ou país ou países nos quais a entidade opera ou para o mercado no qual o ati-
vo é utilizado, a menos que se justifique, fundamentadamente, uma taxa mais 
elevada.
As estimativas de fluxos de caixa futuros devem incluir:
a) Projeções de entradas de caixa advindas do uso contínuo do ativo;
b) Projeções de saídas de caixa que são necessariamente incorridas para 
gerar as entradas de caixa advindas do uso contínuo do ativo (incluindo as saí-
das de caixa para preparar o ativo para uso) e que podem ser diretamente atri-
buídas ou alocadas, em base consistente e razoável, ao ativo; e
c) Se houver, fluxos de caixa líquidos a serem recebidos (ou pagos) quan-
do da baixa do ativo ao término de sua vida útil.
As estimativas de fluxos de caixa futuros e a taxa de desconto devem refletir 
premissas consistentes sobre aumentos de preço devido à inflação (aumento 
generalizado de preços). Portanto, se a taxa de desconto incluir o efeito dos au-
mentos de preço devido à inflação, os fluxos de caixa futuros devem ser estima-
dos em termos nominais. Se a taxa de desconto excluir o efeito de aumentos 
de preço devido à inflação, os fluxos de caixa futuros devem ser estimados em 
termos reais (porém, devem incluir aumentos ou futuras reduções específicas 
de preços).
72 • capítulo 3
3.3.2 Reconhecimento e mensuração de perda por desvalorização
Se, e somente se, o valor recuperável de um ativo for inferiorao seu valor con-
tábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor recuperável. Essa 
redução representa uma perda por desvalorização do ativo. A perda por desva-
lorização do ativo deve ser reconhecida imediatamente na demonstração do 
resultado, a menos que o ativo tenha sido reavaliado. Qualquer desvalorização 
de ativo reavaliado deve ser tratada como diminuição do saldo da reavaliação.
Quando o montante estimado da perda por desvalorização for maior do que 
o valor contábil do ativo ao qual se relaciona, a entidade deve reconhecer um 
passivo se, e somente se, isso for exigido por outro Pronunciamento Técnico.
Depois do reconhecimento da perda por desvalorização, a despesa de de-
preciação, amortização ou exaustão do ativo deve ser ajustada em períodos fu-
turos para alocar o valor contábil revisado do ativo, menos seu valor residual (se 
houver), em base sistemática ao longo de sua vida útil remanescente.
A entidade deve avaliar, ao término de cada período de reporte, se há algu-
ma indicação de que a perda por desvalorização reconhecida em períodos ante-
riores para um ativo, exceto o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goo-
dwill), possa não mais existir ou ter diminuído. Se existir alguma indicação, a 
entidade deve estimar o valor recuperável desse ativo.
Uma perda por desvalorização reconhecida em períodos anteriores para um 
ativo, exceto o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), deve ser 
revertida se, e somente se, tiver havido mudança nas estimativas utilizadas para 
determinar o valor recuperável do ativo desde a última perda por desvaloriza-
ção que foi reconhecida. Se esse for o caso, o valor contábil do ativo deve ser 
aumentado para seu valor recuperável. Esse aumento ocorre pela reversão da 
perda por desvalorização. 
A perda por desvalorização não deve ser revertida simplesmente por causa 
da passagem do tempo, mesmo que o valor recuperável do ativo se torne maior 
do que seu valor contábil.
A entidade deve divulgar as seguintes informações para cada classe de 
ativos:
a) O montante das perdas por desvalorização reconhecido no resultado 
do período e a linha da demonstração do resultado na qual essas perdas por 
desvalorização foram incluídas;
capítulo 3 • 73
b) O montante das reversões de perdas por desvalorização reconhecido no 
resultado do período e a linha da demonstração do resultado na qual essas re-
versões foram incluídas;
c) O montante de perdas por desvalorização de ativos reavaliados reco-
nhecido em outros resultados abrangentes durante o período; e
d) O montante das reversões das perdas por desvalorização de ativos rea-
valiados reconhecido em outros resultados abrangentes durante o período.
Outras informações sobre a divulgação de informações estão disponíveis no 
Pronunciamento CPC 01.
3.4 Passivo
Os Passivos, conforme o CPC 00 - Estrutura Conceitual são obrigações presen-
tes da entidade, decorrente de eventos passados, cuja liquidação se espera que 
resulte na saída de recursos da entidade, os quais seriam capazes de gerar be-
nefícios econômicos. Desse modo, um Passivo é um dever ou uma responsa-
bilidade da empresa para com terceiros e que resultará na saída de benefícios 
econômicos. A saída desses benefícios, em geral, ocorre pelo caixa, embora 
seja passível da empresa entregar outros bens e direitos para a liquidação de 
uma dívida.
Ressalta-se que, assim como no Ativo, existe uma diferença entre a obri-
gação presente e o compromisso futuro, sendo que o segundo é um desejo da 
entidade que não gera um passivo. Por exemplo, se a empresa deseja adquirir 
veículos para sua frota de vendedores, apenas esse desejo não gera um passivo.
De tal modo, o passivo pode ser originado de:
a) obrigações decorrentes da estrutura de capital da entidade, como 
a emissão de debêntures, assunção de empréstimos, financiamentos e de 
arrendamentos;
b) obrigações decorrentes do curso normal dos negócios, como as obriga-
ções previdenciárias, trabalhistas, impostos, entre outros;
c) obrigações contingentes envolvendo incerteza futura, como garan-
tias de produtos, ações judiciais (trabalhistas, ambientais, fiscais, etc), entre 
outros.
74 • capítulo 3
No passivo, as contas serão dispostas e serão classificadas nos seguintes 
grupos:  Passivo circulante, Passivo Não Circulante e Patrimônio líquido, este 
dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, 
reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.
3.4.1 Passivo circulante
O Passivo Circulante, conforme o item 69 do CPC 26 - Apresentação das De-
monstrações Contábeis é aquele passivo que satisfazer qualquer dos seguintes 
critérios:
a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da 
entidade;
b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado; 
c) deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balan-
ço; ou
d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do pas-
sivo durante pelo menos doze meses após a data do balanço (ver item 73). Os 
termos de um passivo que podem, à opção da contraparte, resultar na sua liqui-
dação por meio da emissão de instrumentos patrimoniais não devem afetar a 
sua classificação. 
Os passivos que não se enquadrarem nos itens acima devem ser classifica-
dos como Passivos Não Circulantes.
Desse modo, o Passivo Circulante é composto por todas as obrigações com 
prazo de vencimento em até 12 (doze) meses, por exemplo, fornecedores, em-
préstimos e financiamentos, salários a pagar, provisão para férias, obrigações 
sociais, obrigações fiscais e tributárias.
a) Fornecedores: essa conta representa as obrigações assumidas pela 
empresa em virtude da aquisição a prazo de mercadorias e matérias-primas. 
As contas de fornecedores devem estar de acordo com o relatório das contas 
a pagar emitido pelo setor financeiro. Dessa forma, o setor financeiro deve-
rá emitir, a cada final de mês, relatório constando os fornecedores em aberto 
(não pagos) para que, posteriormente, seja confrontado com os saldos cons-
tantes na contabilidade. As divergências devem ser apuradas pelo setor con-
tábil e pelo financeiro, em um formulário chamado composição de saldos. 
capítulo 3 • 75
Inexistindo o confronto entre a contabilidade e o relatório de contas a pagar, 
existe um forte indício de descontrole, tanto contábil como financeiro, poden-
do acarretar desembolsos a maior de tributos ou desnecessário de multas e 
juros, por atraso no pagamento dos fornecedores.
b) Empréstimos e financiamentos: Esses valores aqui registrados se refe-
rem às dívidas junto às instituições financeiras. Os empréstimos são conces-
sões de dinheiro, em espécie, para que a empresa faça frente aos seus paga-
mentos. Já os financiamentos são concessões de crédito vinculados a algum 
bem específico, como carro, terreno, imóvel, etc. Os empréstimos e financia-
mentos devem ser conciliados com os respectivos contratos objetivando a 
contabilização dos juros e das atualizações pelo período de competência. O 
setor financeiro ou a contabilidade deve manter uma planilha de controle dos 
encargos cobrados, a qual servirá com suporte na contabilização dos encar-
gos financeiros pelo regime de competência. A incorreção mais comum nes-
sas contas se refere aos juros e atualizações monetárias de empréstimos que 
são contabilizados quando pagos e não proporcional aos dias transcorridos 
no mês.
c) Obrigações sociais: São registradas as obrigações oriundas da folha 
de pagamento dos funcionários: INSS, FGTS, contribuição sindical, IRRF e 
outros relacionados. Os valores consignados nessas contas deverão estar em 
conformidade com a folhade pagamento do último mês ou apontados nas 
diferenças. 
d) Obrigações Tributárias: Nessa conta são registrados os tributos e con-
tribuições sofre o faturamento e lucro da sociedade ou retidos de terceiros a 
serem recolhidos. Exemplo: PIS, Cofins, ICMS, IPI, ISS, IRPJ, CSSL, IOF. Essas 
obrigações deverão ser contabilizadas no mês a que se referem, mesmo que 
pagas no mês seguinte. Exemplo: o PIS referente ao mês de julho/2015 deve ser 
contabilizado no mês de julho/2005 (regime de competência), e não no mês de 
agosto/2015, quando do seu pagamento. Mesmo os tributos não pagos devem 
ser contabilizados pelo seu valor original; à medida que for incorrendo os ju-
ros e a multa, estes deverão também ser contabilizados. Exemplo: no mês de 
julho/2005, contabiliza-se R$ 1.000,00, referente o PIS. No entanto, não é pago 
no dia de seu vencimento (15/8/2015). Em 31/8/2015, deve-se lançar os juros de 
1% e a multa de 0,33% ao proporcional aos dias de atraso até no limite de 20%. 
E, assim, mensalmente, contabilizar os juros pela variação da taxa Selic.
76 • capítulo 3
e) Obrigações trabalhistas: Salários, rescisões, férias e outras contas a 
pagar provenientes da folha de pagamento dos funcionários. O saldo contábil 
existente nessas contas dificilmente será superior ao valor de um mês da folha 
de pagamento, pois há pesadas multas trabalhistas e denúncias a sindicatos 
quando o empregador não paga os salários.
f) Outras contas a pagar: Referem-se a diversas contas a pagar: água, luz, 
telefone, fornecedores de materiais de escritórios etc., os quais serão liquida-
dos nos meses seguintes.
3.4.2 Passivo não circulante
Como já antecipado, no Passivo Não Circulante serão registrados os passivos 
que não tiveram satisfeitas as condições para serem classificados no Circulan-
te. Em geral, representa as mesmas obrigações listadas no Passivo Circulante, 
com a diferença de que serão pagos num período superior a 12 meses da data 
de encerramento do período social.
3.5 Patrimônio líquido
No balanço patrimonial, a diferença entre o valor dos ativos e o dos passivos 
representa o patrimônio líquido, que é o valor contábil pertencente aos acio-
nistas ou sócios.
De acordo com a Lei nº. 6.404/76, com redação modificada pela Lei nº. 
11.941/09, o patrimônio líquido é dividido em:
a) Capital social – representa valores recebidos pela empresa dos sócios, 
ou por ela gerados e que foram formalmente incorporados ao capital (lucros a 
que os sócios renunciaram e incorporaram como capital);
b) Reservas de capital – representam valores recebidos que não transita-
ram pelo resultado como receitas;
c) Ajustes de avaliação patrimonial – representam as contrapartidas de 
aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, 
em decorrência de sua avaliação a valor justo, enquanto não computadas no 
resultado do exercício em obediência ao regime de competência;
d) Reservas de lucros – representam lucros obtidos pela empresa, retidos 
com finalidade específica;
capítulo 3 • 77
e) Ações em tesouraria – representam as ações da companhia que são 
adquiridas pela própria sociedade (podem ser quotas, no caso das sociedades 
limitadas);
f) Prejuízos acumulados – representam resultados negativos gerados 
pela entidade à espera da absorção futura.
O Pronunciamento Técnico CPC 26 – Apresentação das demonstrações con-
tábeis dispõe que, após a identificação do patrimônio líquido da entidade, deve 
ser apresentada de forma destacada a participação de não controladores, ou 
minoritários, no patrimônio líquido das controladas, no caso das demonstra-
ções consolidadas.
3.5.1 Capital Social
Capital social é o investimento efetuado na companhia pelos acionistas. 
Já o Capital Social Realizado é o valor que deve constar do patrimônio líqui-
do no subgrupo de capital, ou seja, o total efetivamente integralizado pelos 
acionistas.
No direito brasileiro, existe a figura da Sociedade Anônima que é pessoa 
jurídica de direito privado composta por dois ou mais acionistas, de natureza 
eminentemente empresarial, independentemente da atividade econômica de-
senvolvida por ela (art. 13 da Lei n. 6.404/76), em que o capital social é dividido 
em ações de igual valor nominal, que são de livre negociabilidade, limitando-
se a responsabilidade do acionista ao preço de emissão das ações subscritas 
ou adquiridas. A ação é a menor parcela em que se divide o capital social da 
companhia. As ações podem ser ordinárias, ou preferenciais, ou de fruição, de 
acordo com a natureza dos direitos ou vantagens conferidos a seus titulares.
Desdobramento de Ações: Denomina-se desdobramento de ações a subs-
tituição de ações de elevado valor nominal por quantidade de ações com valor 
nominal inferior, em montantes equivalentes. Grupamento de ações é o fenô-
meno inverso, ou seja, a substituição de grande quantidade de ações nominais 
por uma quantidade mais reduzida em montantes equivalentes.
Reembolso de Ações: As ações reembolsadas podem ser consideradas como 
pagas à conta de lucros ou reservas, exceto a legal, isto é, sem redução do capital 
social. 
78 • capítulo 3
Capital social
Menos: a integralizar
Capital realizado
100.000.000
20.000.000
80.000.000
Durante sua permanência em tesouraria, o valor pago no reembolso des-
sas ações será, para fins de apresentação no balanço patrimonial, deduzido das 
contas de reservas utilizadas para reembolso.
Resgate de ações: A compra das próprias ações pela companhia, para reti-
rá-las definitivamente de circulação, é denominada resgate de ações.
Amortização de ações: Denomina-se amortização de ações a operação pela 
qual a companhia distribui ao acionista, por suas ações, a quantia que lhe po-
deria caber em caso de liquidação da sociedade.
Correção monetária do capital realizado: A Lei nº. 9.249/95, em seu art. 4º, 
parágrafo único, vetou a utilização de qualquer sistema de correção monetária 
de demonstrações contábeis, inclusive para fins societários.
Sociedades anônimas com capital autorizado: Algumas Sociedades 
Anônimas (SAs) têm capital autorizado. Denomina-se capital autorizado o limi-
te estabelecido em valor ou em número de ações pelo qual o estatuto autoriza 
o Conselho de Administração a aumentar o capital social da companhia, inde-
pendentemente de reforma estatutária, dando mais flexibilidade à empresa, o 
que é particularmente útil em época de expansão, que periodicamente requer 
novas injeções de capital.
3.5.2 Reservas de Capital
As reservas de capital são constituídas de valores recebidos pela companhia 
e que não transitam pelo resultado como receitas, por se referirem a valores 
destinados a reforço de seu capital, sem terem como contrapartidas qualquer 
esforço da empresa em termos de entrega de bens ou de prestação de serviços. 
Constam como tais reservas o ágio na emissão de ações, a alienação de partes 
beneficiárias e de bônus de subscrição. Essas são transações de capital com os 
sócios.
3.5.3 Ajustes de avaliação patrimonial
A conta ajustes de avaliação patrimonial foi introduzida na contabilidade bra-
sileira, para receber as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor 
capítulo 3 • 79
atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência de sua avaliação a 
valor justo, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência 
ao regime de competência.
Como regra geral, os valores registrados nessa conta deverão ser transferi-
dos para o resultado do exercício à medida que os ativos e passivos forem sendo 
realizados.
Nos termos da nova lei, serão classificadas como ajustes de avaliação patri-
monial (uma espécie de reavaliação positiva ou negativa, que se aplica tanto a 
elementosdo ativo quanto do passivo), enquanto não computadas no resulta-
do do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de 
aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos do ativo (§ 5º do art. 
177, inciso I do caput do art. 183 e § 3º do art. 226 da Lei das Sociedades por 
Ações) e do passivo, em decorrência da sua avaliação a preço de mercado. 
Resultante da fusão do texto original do projeto de lei que gerou a Lei nº. 
11.638/07 com emendas parlamentares, a redação do dispositivo que deu ori-
gem à norma que cuida do ajuste de avaliação patrimonial é confusa, parecen-
do querer dizer, salvo melhor juízo, que tal ajuste se aplica a variações positivas 
ou negativas de ativos e passivos nas seguintes hipóteses: 
... Art. 177 
... § 5º As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se 
refere o § 3º deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os pa-
drões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de 
valores mobiliários. 
.... Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os 
seguintes critérios: 
I – as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em 
direitos e títulos de créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável 
a longo prazo: 
a) pelo seu valor de mercado ou valor equivalente, quando se tratar de apli-
cações destinadas à negociação ou disponíveis para venda; e 
...
Art. 226 
... § 3º Nas operações referidas no caput deste artigo, realizadas entre par-
tes independentes e vinculadas à efetiva transferência de controle, os ativos e 
passivos da sociedade a ser incorporada ou decorrente de fusão ou cisão serão 
contabilizados pelo seu valor de mercado. 
80 • capítulo 3
 Na primeira hipótese (art. 177, § 5º), aparentemente os ajustes decorreriam 
da exigência de normas da CVM editadas com vistas à observância dos padrões 
internacionais. 
3.5.4 Reservas de Lucro
Reservas de lucros são as contas de reservas constituídas pela apropriação de 
lucros da companhia. Caso ainda existam lucros remanescentes, após a segre-
gação para pagamentos dos dividendos obrigatórios e após a destinação para 
as diversas reservas de lucros, estes devem ser também distribuídos como 
dividendos.
As contas de reservas de lucros
Tendo em vista seu conceito e as definições da própria Lei das sociedades 
por ações, podemos ter as seguintes reservas de lucros: 
•  Reserva legal
•  Reservas estatutárias
•  Reserva de lucros a realizar
•  Reserva de lucros para expansão
•  Reservas de incentivos fiscais
•  Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído
3.5.4.1 Reserva Legal
Essa reserva, basicamente instituída para dar proteção ao credor, deverá ser 
constituída com destinação de 5% do lucro líquido do exercício. Será constitu-
ída obrigatoriamente pela companhia até que seu valor atinja 20% do capital 
social realizado, quando então deixará de ser acrescida; ou poderá, a critério da 
companhia, deixar de receber créditos, quando o saldo desta reserva, somado 
ao montante das reservas de capital, atingir 30% do capital social.
3.5.4.2 Reservas Estatutárias
As reservas estatutárias são constituídas por determinação do estatuto da com-
panhia, como destinação de uma parcela dos lucros do exercício.
capítulo 3 • 81
a) Para cada reserva estatutária, todavia, a empresa terá que, em seu 
estatuto
b) definir sua finalidade de modo preciso e completo;
c) fixar os critérios para determinar a parcela anual do lucro líquido a ser 
utilizado;
d) estabelecer seu limite máximo.
3.5.4.3 Reserva para Contingências
A assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar 
parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, 
em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente da perda julgada prová-
vel, cujo valor possa ser estimado.
O objetivo da constituição dessa reserva é segregar uma parcela de lucros, 
inclusive com a finalidade de não distribuí-la como dividendo, corresponden-
te a prováveis perdas extraordinárias futuras, que acarretarão diminuição dos 
lucros (ou até o surgimento de prejuízos) em exercícios futuros. Dessa forma, 
com sua constituição, está-se fortalecendo a posição da sociedade par fazer 
frente à situação prevista.
3.5.4.4 Reservas de Lucros a Realizar
Essa reserva é constituída como uma destinação dos lucros do exercício, sen-
do, todavia, optativa sua constituição. O objetivo de constituí-la é não distribuir 
dividendos obrigatórios sobre a parcela de lucros ainda não realizada finan-
ceiramente (apesar de contábil e economicamente realizada) pela companhia, 
quando tais dividendos excederem a parcela financeiramente realizada do lu-
cro líquido do exercício.
3.5.4.5 Reserva de Lucros para Expansão (retenção de lucros)
Para atender ao projeto de investimento, a companhia poderá reter parte dos 
lucros do exercício, conforme disciplinado pelo art. 196 da Lei nº. 6.404/76, que 
trata da reserva de retenção de lucros. Essa retenção deverá estar justificada 
com o orçamento de capital da companhia, ser proposta pela administração e 
82 • capítulo 3
aprovada pela assembleia geral. Entretanto, essa reserva também não pode ser 
constituída em detrimento do pagamento do dividendo obrigatório.
3.5.4.6 Reserva de incentivos fiscais
A reserva de incentivos fiscais foi criada pela Lei nº. 11.638/07, que adicionou à 
Lei nº. 6.404/76 o artigo 195-A, com a seguinte redação: “A assembleia geral po-
derá, por proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de in-
centivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções 
governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo 
do dividendo obrigatório. Complementarmente, a Lei nº. 11.638/07 revogou a 
reserva do capital doações e subvenções para investimentos, provocando a ne-
cessidade de alteração no tratamento contábil que era dispensado às doações 
e subvenções.
3.5.4.7 Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído
A companhia deverá constituir essa reserva de lucros quando tiver dividendo 
obrigatório a distribuir, mas sem condições financeiras para seu pagamento, 
situação em que se utilizará do expediente.
3.5.4.8 Reserva de lucros – Benefícios fiscais
O art. 422 do RIR/99 faculta ao contribuinte o diferimento do ganho de capital 
obtido na desapropriação de bens, mediante sua transferência para uma conta 
de reserva especial de lucros. Tal diferimento está condicionado a que a empre-
sa aplique importância igual do ganho de capital na aquisição de outros bens 
do ativo permanente, no prazo máximo de dois anos do recebimento da inde-
nização. Exige-se, ainda, que a empresa discrimine na reserva de lucros os bens 
objeto dessa aplicação do ganho de capital, de forma a permitir a determinação 
do valor realizado em cada período de apuração.
capítulo 3 • 83
3.5.4.9 Dividendos Propostos
A definição de passivo constante do Pronunciamento Conceitual do CPC, e do 
Pronunciamento Técnico CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos 
Contingentes, obriga à existência de uma obrigação legal ou não formalizada 
(construtiva) na data do balanço. Com isso, os dividendos propostos a serem 
pagos que estão fundamentados em obrigação estatutária (dividendo míni-
mo obrigatório) atendem a essa definição e devem ficar registrados no passivo 
circulante). Já os dividendos propostos pela administração excedentes a esse 
mínimo obrigatório não atendem àquela definição de passivo e, por isso, não 
podem mais figurar no passivo circulante da companhia.
3.5.4.10 Ações em Tesouraria
As ações da companhia que forem adquiridas pela própriasociedade são de-
nominadas ações em tesouraria. A aquisição de ações de emissão própria e sua 
alienação são transações de capital da companhia com seus sócios, não deven-
do afetar o resultado.
Não é permitido às companhias (abertas ou fechadas) adquirir suas pró-
prias ações, a não ser quando houver:
a) operações de resgate, reembolso ou amortizações de ações;
b) aquisição para permanência em tesouraria ou cancelamento, desde 
que até o valor do saldo de lucros ou reservas (exceto a legal) e sem diminuição 
do capital social ou recebimento dessas ações por doação;
c) aquisição para diminuição do capital (limitado às restrições legais).
d) A instrução CVM nº 10/80 ressalta que é vedada a aquisição das pró-
prias ações quando:
e) importar diminuição do capital social;
f) requerer a utilização de recursos superiores ao saldo de lucros ou reser-
vas disponíveis, constantes do último balanço;
g) criar, por ação ou omissão, direta ou indiretamente, condições artifi-
ciais de demanda, oferta ou preço das ações ou envolver práticas não equitativas;
h) tiver por objeto ações não integralizadas ou pertencentes ao acionista 
controlador;
i) estiver em curso oferta pública de aquisição de suas ações.
84 • capítulo 3
Resultados nas transações com ações em tesouraria
Critério de contabilização
À medida que a companhia alienar ações em tesouraria, tal operação gerará 
resultados positivos ou negativos. Os custos de transação incorridos na aliena-
ção devem ser tratados como redução do lucro ou acréscimo do prejuízo dessa 
operação.
Apuração do ganho ou perda nas transações
As compras das próprias ações são contabilizadas por seu custo de aquisi-
ção e a baixa pela alienação deve ser feita pelo mesmo valor de compra.
3.6 Prejuízos Acumulados
A partir da vigência da Lei nº. 11638/07, foi extinta a possibilidade de manuten-
ção e apresentação de saldos a título de lucros acumulados no balanço patrimo-
nial, mas apenas para o caso das sociedades por ações, o que não significa que 
a referida conta deverá ser eliminada dos planos de contas dessas entidades. A 
conta de lucros e prejuízos acumulados, que, na maioria dos casos, representa 
a interligação entre balanço patrimonial e demonstração do resultado do exer-
cício, continuará sendo utilizada pelas companhias para receber o resultado 
do período, se positivo, e destiná-lo de acordo com as políticas da empresa, ser-
vindo de contrapartida para as constituições e reversões de reservas de lucros, 
assim como para a distribuição de dividendos. Mas, no balanço patrimonial, só 
poderá aparecer quando tiver saldo negativo, e será denominada de prejuízos 
acumulados. Nas demais sociedades, poderá aparecer também com saldo po-
sitivo e terá seu nome completo de lucros ou prejuízos acumulados ou simples-
mente lucros acumulados.
3.6.1 Lucros acumulados
Como forma de coibir a retenção injustificada de lucros, os quais devem ser 
destinados à formação de reservas e à distribuição de dividendos de acordo 
com os fundamentos contidos nos artigos 193 a 203 da Lei nº. 6.404/76, a nova 
legislação elimina do balanço a conta lucros acumulados. Todavia, isso não 
capítulo 3 • 85
significa que ela deixará de existir. Uma conta com essa mesma denominação 
(lucros acumulados) ou designação semelhante, de uso temporário e cujo saldo 
seja encerrado antes do balanço, poderá ser utilizada para servir de contrapar-
tida às destinações do lucro e às reversões das reservas de lucro. Essa é, a nosso 
ver, uma modificação legislativa redundante, até porque não foram elimina-
das da Lei das S.A. outras menções a “lucros acumulados”, por exemplo as que 
constam do art. 186.
3.7 Outras contas do patrimônio líquido
São exemplos de outras contas que podem ser encontradas no patrimônio lí-
quido: opções outorgadas reconhecidas, gastos na emissão de ações, ajustes 
acumulados de conversão, assim como contas extintas, mas possuidoras de 
saldos remanescentes (reservas de reavaliação e reservas de capital: prêmio na 
emissão de debêntures e doações e subvenções para investimentos).
3.8 Dividendos
Ao fazer um estudo mais aprofundado da matéria “dividendos”, tem-se conta-
to com um universo de disposições legais e regulamentares e, principalmente, 
manifestações jurídicas emanadas da Procuradoria Federal Especializada da 
Comissão de Valores Mobiliários.
É senso comum, ao se falar em dividendos, associar-se a figura do dividen-
do “mínimo” ou dividendo “obrigatório”. A bem da verdade, deve-se ressaltar 
que, muito antes do dividendo obrigatório, já existiam o dividendo mínimo e o 
dividendo fixo.
Buscando uma forma didática para abordar a questão, pode-se enquadrar, 
para efeito taxonômico, o dividendo em três categorias, a saber:
Quanto à ordem na “fila” de recebimento de parte dos lucros destinada a 
tal fim:
•  dividendo prioritário;
•  dividendo não prioritário.
•  Quanto ao direito ao seu recebimento, ainda que não se apure lucro em 
dado exercício:
86 • capítulo 3
•  dividendo cumulativo;
•  dividendo não cumulativo.
•  Quanto à forma de apropriação dos lucros a serem distribuídos:
•  dividendo mínimo;
•  dividendo fixo;
•  dividendo obrigatório.
A definição de dividendo prioritário é semântica. Os detentores de ações 
que conferem dividendo prioritário aos seus titulares têm prioridade sobre os 
demais acionistas na participação dos lucros sociais. Ao contrario sensu, os de-
tentores de ações que não conferem dividendo prioritário aos seus titulares não 
têm essa prioridade. Objetivamente, se não houver lucro suficiente para fazer 
face ao pagamento de dividendos a todos os acionistas, aqueles que estiverem 
“na frente da fila” serão beneficiados.
3.9 Juros sobre o capital próprio
Com o advento da Lei nº. 9249/95, o governo federal, em linha com o programa 
de desindexação da economia brasileira, extinguiu toda e qualquer sistemática 
de correção monetária de demonstrações contábeis, inclusive para fins societá-
rios. Com isso, criou os Juros Sobre o Capital Próprio que é uma das formas de 
uma empresa distribuir o lucro entre os seus acionistas (a outra é sob a forma 
de dividendos). Esse pagamento é tratado como despesa no resultado da em-
presa, precisando que o investidor pague o Imposto de Renda, retido na fon-
te, sobre o capital recebido, o que não ocorre para o caso de dividendos. Essa 
questão fiscal é benéfica para a companhia, pois sendo o pagamento contabi-
lizado como despesa da empresa, antes do lucro, ele não arca com os tributos, 
repassando este ônus ao investidor. A escolha de distribuição dos lucros entre 
dividendos e/ou juros sobre capital próprio compete à assembléia geral, ao con-
selho de administração ou à diretoria da empresa. Essa escolha, como é dedu-
tível para fins de Imposto de Renda se torna uma estratégia de planejamento 
tributário das empresas visando a redução da carga tributária.
capítulo 3 • 87
ATIVIDADES
01. São características que qualificam um passivo:
a) compromisso de pagamento futuro, transações incalculáveis e fato gerador já ocorrido;
b) compromisso de pagamento atual, transações incalculáveis e fato gerador já ocorrido;
c) compromisso de pagamento atual, transações calculáveis e fato gerador futuro;
d) compromisso de pagamento futuro, transações calculáveis e fato gerador já ocorrido;
02. O passivo circulante é reconhecido em função:
a) do prazo de vencimento e do ciclo operacional da atividade;
b) do prazo de vencimento da obrigação assumida;
c) do ciclo operacional da atividade
d) nenhuma das anteriores
03. São Contas do Patrimônio Líquido:
a) Capital Social, debêntures e empréstimos
b) Capital Social, Reservas de Capital e Imobilizado
c) Capital Social,Passivo Circulante e Passivo Não Circulante
d) Capital Social, Reservas de Lucros e Ajustes de Avaliação Patrimonial
04. O grupo de ativo não circulante é dividido em:
a) Investimentos, Imobilizado e Despesas Antecipadas;
b) Investimentos, Diferido, Imobilizado e Intangível
c) Ativo Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangível
d) Ativo Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Diferido e Despesas Antecipadas
05. O ativo imobilizado representa
a) Bens realizáveis no curto prazo e não destinados à venda
b) Bens realizáveis no longo prazo e não destinados à venda
c) Bens realizáveis no curto prazo e destinados à venda
d) Bens realizáveis no longo prazo e destinados à venda
88 • capítulo 3
REFLEXÃO
A introdução de normas internacionais de contabilidade veio para clarear os demonstrativos 
contábeis, assegurando, assim, todos os usuários das informações contábeis. Antigamente, 
o balanço patrimonial de uma empresa trazia dados passados, distante da sua realidade 
financeira. Com as alterações ocorridas, têm-se hoje demonstrativos que deixam o ativo da 
empresa mais próximo da realidade financeira e da capacidade de solvência. 
O campo de atuação do profissional contábil tem uma grande diversidade, por exemplo: 
a) nas empresas (planejamento tributário, analista financeiro, contador geral, cargos admi-
nistrativos, auditor interno, contador de custos, contador gerencial, atuário, entre outros); b) 
independente (auditor independente, consultor, empresário contábil, perito contábil, investi-
gador de fraudes); c) no ensino (docente, pesquisador, escritor, parecerista, conferencista, 
entre outros) e d) órgão público (contador público, agente fiscal de renda, concursos públi-
cos, tribunal de contas, oficial contador, entre outros.)
Em todas essas áreas ou campos de atuação, é fundamental que o profissional na área 
contábil conheça os conceitos primordiais que serão base para a escrituração contábil, os 
mecanismos de lançamentos contábeis, estruturação de contas e grupos de contas e, ainda, 
o plano de contas, de modo a compreender a estruturação das contas contábeis, aprender a 
aplicabilidade e a utilidade de cada conta contábil e grupos de contas e conhecer as princi-
pais modificações da legislação brasileira pertinentes à contabilidade.
Assim sendo, nessa unidade foi feito um aprofundamento nas contas do Ativo, Passivo 
e Patrimônio Líquido, de modo que o aluno seja capaz de identificar as transações ocorridas 
no mundo empresarial e enquadrá-las dentro da estrutura contábil do Balanço Patrimonial.
LEITURA
Sugere-se que os alunos leiam os Pronunciamentos Contábeis (CPCs) abaixo, os quais lhe 
trarão informações adicionais sobre os ativos mais utilizados na contabilidade, além das ba-
ses para a preparação das referidas demonstrações.
CPC 00 - ESTRUTURA CONCEITUAL
CPC 04 - INTANGÍVEL
CPC 16 - ESTOQUES
CPC 26 - APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
CPC 27 - IMOBILIZADO
capítulo 3 • 89
O acesso se dá pelo link: 
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
ARAÚJO, Adriana M. Procópio de; ASSAF NETO, Alexandre. Aprendendo Contabilidade, Ribeirão 
Preto: Inside Books, 2010
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Conceitual Básico (R1) - Estrutura 
Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro, 2011. Disponível em: 
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=80
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 04 (R1) - Ativo Intangível, 
2010. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=35
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 16 - Estoques, 
2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
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Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) - Apresentação das 
Demonstrações Contábeis, 2011. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/
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Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 27 (R1) - Ativo Imobilizado, 
2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
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Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 28 - Propriedade 
para Investimento, 2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/
Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=59
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 29 - Ativo Biológico e Produto 
Agrícola, 2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=60
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 31 - Ativo Não Circulante 
Mantido para Venda e Operação Descontinuada, 2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/
Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=62
Comitê dos Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 38 - Instrumentos Financeiros: 
Reconhecimento e Mensuração, 2009. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-
Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=69
IUDÍCIBUS, Sérgio de (org). Contabilidade Introdutória. 11ª ed. São Paulo: Atlas, 2010.
90 • capítulo 3
IUDÍCIBUS, S. de. MARION, J. C. Curso de contabilidade para não contadores: para as áreas de 
administração, economia, direito e engenharia. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011.
Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. (1976). Dispõe sobre as sociedades por ações. Brasília, DF: 
Planalto. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm 
Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. (2007). Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404, de 
15 de dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de 
grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, 
DF: Planalto. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007- 2010/2007/lei/l11638.
htm
Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009. Altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento 
ordinário de débitos tributários; concede remissão nos casos em que especifica; institui regime 
tributário de transição, revoga dispositivos e dá outras providências. Brasília, DF: Planalto. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm
MACKENZIE et al. IFRS 2012: interpretação e aplicação. Porto Alegre: Bookman, 2013.
STICKNEY, Clyde P. WEIL, Roman L. Contabilidade Financeira: Introdução aos conceitos, métodos e 
aplicações, 12 ed. São Paulo: Cengage Learning 2010.
 
Registro de 
Informações: 
Processo de 
Lançamentos 
e Escrituração 
Contábil
4
92 • capítulo 4
O quarto capítulo apresenta o funcionamento da escrituração contábil, suas 
origens e sua aplicação por meio de razonetes e de acordo com o Método das 
Partidas Dobradas. Nesta fase estudaremos os impactos causados no proces-
so de registro das informações contábeis pelas principais alterações aconte-
cidas nas legislações contábeis dos últimos anos.
OBJETIVOS
Após o estudo deste capítulo você será capaz de:
•  Compreender a necessidade da Contabilidade como linguagem homogênea no atual am-
biente de negócios globalizado;
•  Entender como funciona o processo de escrituração contábil nas empresas por meio de 
razonetes;
•  Conhecer alguns fatores que impactam na diversidade das práticas contábeis do país.
capítulo 4 • 93
4.1 Introdução
Suponha que você agora seja o responsável pelo estoque de sua casa e deve in-
formar, a cada dia, para os outros moradores, o valor investido em estoque de 
materiais de limpeza, higiene, alimentos,etc. 
Caso você queira realmente informar a qualquer momento o valor investido 
em estoques na sua casa, ao invés de contar e valorizar todos os itens todo final 
de dia, você poderia apenas criar uma planilha (podendo ser preferencialmente 
eletrônica ou mesmo manual) para cada item estocado e, a cada consumo ou 
compra, registrar este movimento na planilha. Esse formato de controle, além 
de mais preciso, gera mais informações como o consumo médio de cada produ-
to, o volume de compras e a sua periodicidade, além de poder ser conferido em 
contagens periódicas e não diárias.
Pois é exatamente para isso que serve a escrituração de informações por 
meio das contas contábeis, afinal é totalmente inviável elaborar um Balanço 
Patrimonial após cada transação efetuada. Imagine uma empresa multinacio-
nal fazendo um balanço após cada uma de suas milhares de transações diárias? 
Não haveria papel nem gente no mundo capaz de atender a tamanha demanda. 
Muito mais produtivo seria apenas movimentar as contas que foram afetadas 
por cada transação. 
Assim, ao final de cada período serão emitidas demonstrações contábeis e 
quaisquer outros relatórios que retratem a realidade da empresa e possam dar 
suporte ao processo de decisões pelos usuários da Contabilidade.
Com a nova redação dada ao § 2º do art. 177 da Lei nº. 6.404/76, as disposi-
ções da lei tributária ou de legislação especial sobre atividades que constituam 
o objeto da companhia e que conduzam a utilização de métodos ou critérios 
contábeis diferentes ou a elaboração de outras demonstrações não elidem a 
obrigação de elaborar, para todos os fins da Lei das Sociedades por Ações, de-
monstrações financeiras em consonância com o disposto no caput do artigo 
citado. Tais disposições da lei tributária ou de legislação especial deverão ser 
alternativamente observadas pelo contabilista mediante registro: 
94 • capítulo 4
1 – Em livros auxiliares, sem modificação da escrituração mercantil; ou 2 – No 
caso da elaboração das demonstrações para fins tributários, na escrituração mercantil, 
desde que sejam efetuados em seguida lançamentos contábeis adicionais que asse-
gurem a preparação e a divulgação de demonstrações financeiras com observância da 
Lei das S.A., devendo essas demonstrações serem auditadas por auditor independente 
registrado na Comissão de Valores Mobiliários.
Essa exigência decorre do fato de, na prática, disposições normativas edita-
das por entidades, agências e órgãos reguladores (e que em muitos casos estão 
em desacordo com princípios contábeis) serem aplicadas, por determinação 
deles, na escrituração mercantil, e não em registros auxiliares, ao contrário do 
que determinava o texto original do art. 177 da Lei 6.404/76. 
CONEXÃO
Leia mais sobre a Lei 6.404/76 em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L6404consol.
htm.
Na tentativa de corrigir essa distorção e de preservar o interesse de entida-
des, agências e órgãos reguladores sem que haja perda de qualidade da infor-
mação a ser disponibilizada para os demais usuários, a nova lei permite que 
a companhia adote em sua escrituração mercantil todas as disposições da lei 
tributária ou especial, desde que efetue, quando houver divergências, ajustes 
nessa escrituração, mediante lançamentos complementares, de forma a pro-
duzir demonstrações contábeis adequadas aos Princípios de Contabilidade. 
Tendo em vista garantir um mínimo de qualidade para essas demonstra-
ções, a Lei nº. 11.638/07 condiciona a utilização desta última alternativa ao 
exame das demonstrações contábeis por auditor independente registrado na 
CVM. 
De qualquer forma, os lançamentos de ajuste efetuados exclusivamente 
para harmonização de normas contábeis e as demonstrações e apurações com 
eles elaboradas não poderão ser base de incidência de impostos e contribui-
ções nem ter quaisquer outros efeitos tributários.
capítulo 4 • 95
4.2 Formalidades na escrituração contábil
A entidade deve manter um sistema de escrituração uniforme dos seus atos e 
fatos administrativos, através de processo manual, mecanizado ou eletrônico. 
A ITG 2000 determina que a escrituração contábil deve ser realizada com ob-
servância aos Princípios de Contabilidade e que o nível de detalhamento deve 
estar alinhado às necessidades de informação dos seus usuários.
A escrituração será executada (ITG 2000):
a) Em idioma e moeda corrente nacionais; 
b) Em forma contábil; 
c) Em ordem cronológica de dia, mês e ano; 
d) Com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras, 
emendas ou transportes para as margens; 
e) Com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua 
falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prática de atos 
administrativos. 
A escrituração em forma contábil deve conter, no mínimo (ITG 2000):
a) Data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu;
b) Conta devedora;
c) Conta credora;
d) Histórico que represente a essência econômica da transação ou o códi-
go de histórico padronizado, neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em 
livro próprio;
e) Valor do registro contábil;
f) Informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os regis-
tros que integram um mesmo lançamento contábil.
A ITG 2000 determina que a escrituração contábil e a emissão de relatórios, 
peças, análises e mapas demonstrativos e demonstrações contábeis são de atri-
buição e responsabilidade exclusivas de contabilista legalmente habilitado. O 
balanço e demais demonstrações contábeis de encerramento de exercício se-
rão transcritas no diário, completando-se com as assinaturas do contabilista e 
do titular ou representante legal da entidade. O diário e o razão constituem os 
registros permanentes da entidade.
96 • capítulo 4
Segundo a mesma Interpretação, os registros auxiliares, quando adotados, 
devem obedecer aos preceitos legais da escrituração contábil, observadas as 
peculiaridades da sua função. No diário serão lançadas, em ordem cronológi-
ca, com individualização, clareza e referência ao documento probante, todas 
as operações ocorridas, incluídas as de natureza aleatória, e quaisquer outros 
fatos que provoquem variações patrimoniais.
Observada esta disposição, admite-se:
a) A escrituração do diário por meio de partidas mensais; 
b) A escrituração resumida ou sintética do diário, com valores totais que 
não excedam a operações de um mês, desde que haja escrituração analítica lan-
çada em registros auxiliares. 
No caso de a entidade adotar para sua escrituração contábil o processo ele-
trônico, os formulários contínuos, numerados mecânica ou tipograficamente, 
serão destacados e encadernados em forma de livro. O livro diário será regis-
trado no Registro Público competente, de acordo com a legislação vigente (ITG 
2000). 
4.2.1 Razão Contábil
O Razão Contábil é um livro exigido pela legislação brasileira para algumas 
entidades. Em virtude de sua eficiência é indispensável em qualquer tipo de 
empresa: é o instrumento mais valioso para o desempenho da Contabilidade. 
Na realidade, este livro chamado Razão tem o objetivo de agrupar os valores 
em contas de mesma natureza e de forma racional. Em outras palavras, o regis-
tro razão é realizado em contas individualizadas: tem-se um controle por conta. 
Por exemplo: abre-se uma conta caixa e registram-se todas as operações que, 
evidentemente, afetam o caixa, debitando-se ou creditando-se nesta conta, a 
qualquer momento apura-se o saldo.
Pela descrição anterior pode-se concluir que o razão e o razonete são a 
mesma coisa. Na realidade, o razonete deriva-se do razão; o razonete é uma for-
ma simplificada e didática do razão.
Para cada conta contábil, deve existir pelomenos uma ficha razão. 
Antigamente, as contas eram registradas nas páginas de um livro que tinha o 
nome de razão. Depois, passaram a serem registradas em folhas soltas. Hoje, 
estão em bancos de dados informatizados sob a denominação de razão. De 
capítulo 4 • 97
qualquer forma, o importante é que em cada conta se mantenham a memória, 
a história e a movimentação.
Exemplo de um modelo de um razão simplificado é demonstrado a seguir:
FICHA RAZÃO
CONTA: CAIXA CÓDIGO 1.1.1
 DATA HISTÓRICO DÉBITO CRÉDITO
SALDO
D/C VALOR
1 Entrada Financiamento 5.000 D 5.000
2 Compra de móveis escritórios 3.000 D 2.000
4.2.2 Retificação de lançamento contábil
Segundo a ITG 2000, retificação de lançamento é o processo técnico de corre-
ção de registro realizado com erro na escrituração contábil da entidade e pode 
ser feito por meio de estorno; transferência; e complementação. 
A mesma Interpretação determina que o histórico do lançamento deve pre-
cisar o motivo da retificação, a data e a localização do lançamento de origem; 
bem como que os lançamentos realizados fora da época devida devem consig-
nar, nos seus históricos, as datas efetivas das ocorrências e a razão do registro 
extemporâneo.
4.3 Contas contábeis: natureza e 
movimentação
Conforme estudado anteriormente, do ponto de vista contábil, conta trata-se 
da descrição dos componentes patrimoniais (contas de ativo e passivo), assim, 
como elementos do resultado (despesas e receitas, que serão vistas a frente). O 
título de uma conta deve expressar o significado adequado das operações nela 
registradas. São exemplos: contas a receber, caixa, salários a pagar, financia-
mentos a longo prazo, etc.
Quando falarmos na palavra débito, não devemos ligar o seu significado do 
ponto de vista técnico com o que ela representa na linguagem comum. Na ter-
minologia contábil, essa palavra tem vários significados, os quais raramente 
correspondem aos da linguagem comum. Enquanto você não se conscientizar 
98 • capítulo 4
disso, dificilmente aceitará que débito pode representar elementos positivos, o 
que prejudica sensivelmente a aprendizagem. Portanto, muito cuidado com a 
terminologia.
Na terminologia contábil, a palavra crédito também possui vários signifi-
cados. As mesmas observações que fizemos para a palavra débito aplicam-se à 
palavra crédito. 
No gráfico das contas patrimoniais, o lado direito é o lado do crédito, exceto para as 
contas retificadoras. No gráfico das contas de resultado, o lado direito é o lado do 
crédito.
Saldo é a diferença entre o total dos débitos e o total dos créditos efetuados 
numa conta. O saldo pode ser:
•  Devedor – quando a soma dos débitos for maior do que a soma dos 
créditos;
•  Credor – quando a soma dos débitos for menor do que a soma dos créditos;
•  Nulo – quando a soma dos débitos for igual à soma dos créditos.
4.3.1 O razonete
Para fins acadêmicos, uma maneira de simplificar as ilustrações, explicações e 
resoluções de problemas é a representação gráfica de conta bastante simples, 
que será denominada razonete ou conta em “T”. A sua forma gráfica é:
Na realidade, se você pensar em um Balanço Patrimonial na sua forma gráfi-
ca, pode vê-lo como um grande razonete, conforme figura a seguir:
capítulo 4 • 99
Ativo Passivo
A ideia é que o razonete seja o “espelho do Balanço Patrimonial” para cada 
conta contábil. 
CONEXÃO
Mais informações sobre as empresas e suas contas podem ser encontradas no site da 
BM&FBOVESPA. Disponível em: www.bmfbovespa.com.br/
4.4 Método das Partidas Dobradas
A escrituração contábil representa o conjunto de lançamentos contábeis. A es-
crituração completa é composta pelos lançamentos contábeis e pelas demons-
trações financeiras elaboradas no encerramento de cada exercício social.
A expressão mais famosa da Contabilidade talvez seja: “Para cada débito, um 
crédito correspondente”. Esse método, desenvolvido pelo Frei Luca Pacioli, na 
Itália, século XV, hoje universalmente aceito, dá início a uma nova fase para a 
Contabilidade como disciplina adulta, além de desenvolver as Escolas Contábeis 
Italiana, que iriam dominar o cenário contábil até o início do século XX.
A ideia do método é que o registro de qualquer transação feita por uma or-
ganização impacta um débito em uma ou mais contas e um crédito equivalente 
em uma ou mais contas, de uma forma que a somatória dos valores debitados 
seja sempre igual à soma dos valores creditados. 
Resumindo, assim como não existem origens de recursos sem aplicação de re-
cursos, não existe um ou mais débitos sem um ou mais créditos correspondentes.
Toda operação no mundo dos negócios é uma “estrada de mão dupla”. Por 
exemplo, quando se compra uma mercadoria, recebe-se um bem (mercadoria) 
e em contrapartida, dá-se outro bem (dinheiro) ou a promessa de um pagar fu-
turamente a mesma. Todas as operações. Assim, envolvem aspectos duplos.
100 • capítulo 4
Pelo Método das partidas dobradas cada débito efetuado em uma ou mais contas 
deve corresponder um crédito em uma ou mais contas, de tal forma que o total debitado 
seja sempre igual ao total creditado.
Exemplos de partidas dobradas: a Cia. BiMundial solicitou um financia-
mento ao Banco Táfacil no valor de R$ 5.000,00, cujo valor foi aplicado no caixa 
da empresa.
Caixa
Lançamento duplo:
>
Débito: 5.000
Crédito: 5.000
5.000
Financimentos
5.000
Em um segundo momento, a Cia. Bimundial adquire, a vista, móveis de es-
critório por R$3.000.
Caixa
Lançamento duplo:
>
Débito: 3.000
Crédito: 3.000
(1) 5000 3000 (2)
Móveis e utensílios
(2) 3000
4.4.1 Exemplos de registros de operações no razonete
Visando exemplificar a função do débito e do crédito nas contas contábeis atra-
vés do razonete, passaremos a considerar algumas transações em uma empresa 
fictícia para analisar suas modificações patrimoniais a partir dos débitos e cré-
ditos utilizando os razonetes, nos quais colocaremos unicamente as quantias 
a débito e a crédito. 
Para auxiliar a identificação ou a rastreabilidade dos lançamentos, o débito 
e o crédito de cada operação terão a mesma numeração, entre parênteses e em 
ordem numérica (1,2,3, etc.).
Para exemplificar a situação, vamos utilizar o exemplo da Cia Ventura, já 
analisada em outras situações.
capítulo 4 • 101
1. Investimento inicial dos sócios no valor de R$ 40.000,00 sendo deposi-
tado em conta no banco:
Caixa / Bancos
(1) 40.000
Capital social
40.000 (1) 
2. Gastos com registro da empresa para o contador no valor de R$ 2.000,00 
e manutenção do imóvel alugado que será utilizado em momento posterior por 
R$ 2.200,00.
Caixa / Bancos
(1) 40.000
SD-35200
4.200 (2)
Gasto pré-operacional
(2) 4.200
3. Compra de móveis e utensílios a vista por R$ 12.000,00:
Caixa / Bancos
(1) 40.000
SD-23.800
4.200 (2)
12.000 (3)
Móveis e utensílios
(3) 12.000
4. Compra de mercadoria por R$ 30.000,00 sendo R$ 20.000,00 a vista e o 
restante a prazo:
Caixa / Bancos
(1) 40.000
SD-3.800
4.200 (2)
12.000 (3)
20.000 (4)
Fornecedores a pagar
10.000 (4)
Estoque
(4) 30.000
102 • capítulo 4
Ao juntarmos todas as contas de ativo e passivo que utilizamos nestas qua-
tro operações teremos:
Caixa / Bancos
(1) 40.000
SD-3.800
4.200 (2)
12.000 (3)
20.000 (4)
Fornecedores a pagar
Ativo Passivo
10.000 - SD
Estoque
(4) 30.000
SD-30.000
Móveis e utensílios
(3) 12.000
SD-12.000
Gastos pré-operacionais
(4) 4.200
SD-4.000
Fornecedores a pagar
40.000 (1)
40.000-SD
Ao inserir todos esses saldos finais em um Balanço Patrimonial:
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Caixa/Bancos 3.800,00 Fornecedores a pagar 10.000,00
Estoque30.000,00
Não circulante
Imobilizado PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Móveis e utensilios 12.000,00 Capital social 40.000,00
Prejuízo acumulado (4.200,00)
TOTAL 45.800,00 TOTAL 45.800,00
RESUMO
No final deste tema podemos retomar os seguintes conceitos:
Conta contábil: nome dado aos componentes patrimoniais e de resultado que tem na-
tureza similar
capítulo 4 • 103
Plano de contas: conjunto de todas as contas contábeis de uma empresa.
Razão: livro contábil que demonstra as mutações de cada conta contábil em determina-
do exercício social.
Razonete: representação gráfica e didática do Razão que busca ser o “espelho do ba-
lanço” para cada conta contábil.
Débito: movimentos resultantes de aplicações de recursos.
Débito: movimentos resultantes de origens de recursos.
Partidas dobradas: método que determina que qualquer transação de uma empresa 
implica em débitos e créditos em mesmo valor.
ATIVIDADES
01. Leia os eventos a seguir da Cia May. Faça os lançamentos em razonetes, elabore o BP 
e a DRE.
a) Quatro amigos resolveram abrir uma empresa. Para isso, abriram uma conta no Banco 
Beta e depositaram R$ 20.000,00 cada um.
b) Para começar a vender, compraram R$ 12.000,00 em mercadorias e pagaram com um 
cheque à vista.
c) Venderam por R$ 30.000,00 (recebimento à vista) 50% da mercadoria adquirida.
d) Compraram equipamentos por R$ 9.000,00, para pagar daqui 2 meses.
e) Gastaram R$ 2.000,00, em dinheiro, de gasolina para vender e entregar as mercadorias.
f) Fizeram uma propaganda do negócio no Jornal da Cidade e gastaram R$ 5.000,00, à 
vista.
g) Pagaram o Aluguel da sala onde estão instalados desde o começo do mês, R$ 1.500,00.
h) Pagaram as contas de telefone e luz referentes ao consumo do mês, R$ 500,00, em 
cheque.
02. Leia os eventos a seguir da Cia July. Faça os lançamentos em razonetes, elabore o BP 
e a DRE. 
a) Um empreendedor resolveu abrir uma empresa. Para isso, abriu uma conta no Banco 
Beta e depositou R$ 100.000,00 cada um.
b) Para começar a vender, compraram R$ 30.000,00 em mercadorias e pagaram com um 
cheque à vista.
c) Venderam por R$ 60.000,00 (recebimento à vista) 40% da mercadoria adquirida.
d) Compraram computadores por R$ 12.000,00, para pagar daqui 2 meses.
e) Gastaram R$ 1.700,00, em dinheiro, de gasolina para vender e entregar as mercadorias.
104 • capítulo 4
f) Fizeram uma propaganda do negócio no Jornal da Cidade e gastaram R$ 15.000,00, à 
vista.
g) Pagaram o Aluguel da sala onde estão instalados desde o começo do mês, R$ 3.500,00.
h) Pagaram as contas de telefone e luz referentes ao consumo do mês, R$ 1.000,00, em 
cheque.
REFLEXÃO
Nesse capítulo foi estudada a metodologia de escrituração por meio de razonetes, segundo 
o Método das Partidas Dobradas. Com base nos conceitos de débito e crédito, as transações 
realizadas pelas empresas são registradas e resumidas em demonstrações contábeis e ou-
tros relatórios no final de cada período. Fique atento, pois as regras básicas de registro da 
contabilidade são importantes para a correta contabilização dos fatos contábeis.
LEITURA
•  Para se aprofundar ainda mais no conhecimento das Ciências Contábeis, é importante a 
leitura de artigos que mostram a evolução histórica do pensamento contábil. Alguns princi-
pais podem ser:
a) Uma investigação e uma proposição sobre o conceito e o uso do valor justo. O artigo 
é dos seguintes autores, professores da FEA-USP: Sérgio de Iudícibus e Eliseu Martins. 
O material está disponível no seguinte endereço eletrônico: http://www.scielo.br/pdf/rcf/
v18nspe/a02v18sp.pdf 
b) Pequena cronologia do desenvolvimento contábil no Brasil: Os primeiros pensadores, a 
padronização contábil e os congressos brasileiros de Contabilidade. O artigo é dos seguintes 
autores: Ivamm Ricardo Peleias e João Bacci. O material está disponível no seguinte endere-
ço eletrônico: http://www.fecap.br/adm_online/art0503/art5034.pdf 
c) O Crepusculo do Lucro Contábil. O artigo é dos seguintes autores: João Carlos Hopp e 
Hálio de Paula Leite O material está disponível no seguinte endereço eletrônico: http://rae.
fgv.br/sites/rae.fgv.br/files/artigos/10.1590_S0034-75901988000400007.pdf 
d) Evolução Histórica das Contabilidade de Custos. O artigo é de Ilze Maria Beuren. O 
material está disponível no seguinte endereço eletrônico: http://www.face.ufmg.br/revista/
index.php/Contabilidadevistaerevista/article/viewFile/52/50
capítulo 4 • 105
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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PRONUNCIAMENTO BÁSICO (R1) – CPC 00 – Estrutura Conceitual para Elaboração e 
Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro. Disponível em: < http://static.cpc.mediagroup.com.
br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf>. Acesso em 06 de julho de 2015.
PRONUNCIAMENTO 01 – CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Disponível em: < 
http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/27_CPC_01_R1_rev%2005.pdf>. Acesso em 07 
julho de 2015.
PRONUNCIAMENTO 27 – CPC 27 – Ativo Imobilizado. Disponível em: < http://static.cpc.
mediagroup.com.br/Documentos/316_CPC_27_rev%2006.pdf>. Acesso em 07 julho de 2015.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade básica. São Paulo: Saraiva, 2009.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2009.
 
106 • capítulo 4
Apuração de 
Resultado
5
110 • capítulo 5
Este capítulo aborda tópicos envolvendo o processo de apuração do resultado 
do exercício, passo a passo das contabilizações dos eventos contábeis envol-
vendo receitas, custos e despesas.
O capítulo também aborda exercícios resolvidos visando empregar uma visão 
prática dos lançamentos contábeis e efeitos na formação do resultado, além 
de apresentar discussões acerca das recomendações que as normas brasilei-
ras apontam em casos específicos.
OBJETIVOS
Ao final deste capítulo você poderá:
•  Conhecer o processo de apuração de resultado;
•  Entender os conceitos de receitas, custos e despesas;
•  Entender o registro de lançamentos contábeis diversos que afetam o resultado.
capítulo 5 • 111
5.1 Apuração de Resultado
A contabilidade é uma ferramenta que evidencia ao usuário da informação - 
seja ele um agente externo ou interno de uma companhia - o ‘retrato’, a posição 
econômica e financeira de uma empresa da forma mais realística possível.
Para que esta ferramenta atenda o objetivo de sua principal função, se faz 
importante aplicar corretamente todos os conceitos e variáveis que compõem 
a base ferramental contábil das demonstrações, para que seja possível aferir 
performance de uma entidade. Neste conjunto de variáveis e conceitos, as in-
formações geradas diariamente nas transações de uma entidade ou negócio 
são classificadas em grupos de contas de essência patrimonial e de resultado. 
As contas patrimoniais são aquelas que compõem a configuração do balan-
ço patrimonial como Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido. Em meio a este con-
junto de contas, existem ainda subclassificações, identificando contas de natu-
reza de curto e longo prazo, circulante ou permanente. Após a Lei 11.638/07 e 
11.941/09, algumas terminologias foram banidas de algumas demonstrações, 
contudo,os efeitos contábeis gerados nas transações respectivos de suas re-
presentações nos grupos de contas continuam essencialmente os mesmos. A 
tabela abaixo evidencia o Balanço Patrimonial e as principais classificações de 
contas patrimoniais que já foram apresentadas ao longo deste material:
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
PASSIVO
PASSIVO CIRCULANTE
Bancos e Caixas Fornecedores
Clientes Empréstimos CP
Estoques PASSIVO NÃO CIRCULANTE
ATIVO NÃO CIRCULANTE Empréstimos de LP
Realizável a LP Outros Itens de LP
Investimentos PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Imobilizado Capital Social
Intangivel Reservas de Lucros
O balanço acima representa o conjunto de contas patrimoniais registradas 
nos grupos de ativo, passivo e patrimônio líquido. As contas de ativo, como já 
expostas anteriormente neste material, são ainda classificadas em itens circu-
lantes e não circulantes, conforme seus tempos de realização.
112 • capítulo 5
Além das contas patrimoniais, coexistem as contas de resultado. Este grupo 
de contas é de fundamental utilização para que seja possível aferir resultado 
e, consequentemente, performance. De forma simplificada, quando ocorre a 
movimentação de contas patrimoniais, especialmente quando os lançamentos 
contábeis possuem efeitos de débitos e créditos nos mesmos grupos de con-
tas, não há a caracterização de performance, ou seja, não houve acréscimos 
patrimoniais.
Por exemplo: quando uma empresa adquire estoques, basicamente não há 
implicação de variações positivas de resultado. Basicamente, ocorre uma per-
muta de recursos entre contas, no caso, caixa (em se tratando de uma aquisi-
ção à vista) e estoques. Ou então, quando uma empresa, nesta mesma linha de 
raciocínio, efetua o pagamento de um empréstimo, também implica variação 
positiva de resultado, uma vez que houve apenas movimentações de recursos 
entre contas do ativo e passivo. O volume de recursos contidos no patrimônio 
de uma empresa permanece, essencialmente, o mesmo.
Não obstante, existem outras movimentações que ocorrem ao longo do ciclo 
operacional de uma companhia que justificam sua existência e continuidade. 
Estas movimentações são aquelas relacionadas ao resultado, ou seja, tratam-
se de transações que geram alterações patrimoniais. Quando uma empresa 
adquire uma mercadoria por $1,00 e registra esta transação no estoque, não 
há nenhum efeito patrimonial. Entretanto, quando a mesma empresa comer-
cializa esta mesma mercadoria por $1,20, há efeitos no resultado e, portanto, 
acréscimos patrimoniais. 
Adicionalmente, os efeitos no resultado não necessariamente são positivos, 
pois, no decorrer das operações, uma entidade também aufere sacrifícios para 
obter os acréscimos patrimoniais como: contratação de funcionários, consu-
mo de energia elétrica, manutenções diversas, entre outros.
Portanto, surge a necessidade de se confrontar as movimentações que vi-
sam gerar acréscimos patrimoniais e benefícios econômicos futuros, com to-
dos os sacrifícios que foram realizados para que a entidade produza resultados, 
de preferência positivos. Neste contexto, surgem os conceitos de receitas e des-
pesas, as principais ‘personagens’ que serão confrontadas na Demonstração de 
Resultado do Exercício – a DRE. 
A DRE é um demonstrativo de suma importância para divulgação dos re-
sultados mensais, trimestrais e anuais de uma companhia. Em geral, esta de-
monstração é apresentada junto do Balanço Patrimonial, para que seja possível 
capítulo 5 • 113
identificar como o resultado do exercício contribuiu na condição patrimonial 
de uma companhia. O Balanço e a DRE, portanto, são intrinsicamente ligados.
Segundo o CPC 00, as contas de receitas e despesas (componentes da de-
monstração de resultado) são definidas:
a) receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período 
contábil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou 
diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, 
e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos 
instrumentos patrimoniais; 
b) despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período 
contábil, sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de 
passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e que não estejam 
relacionados com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais. 
Após o registro das receitas e das despesas, é necessária a realização da apu-
ração do resultado, do fechamento contábil. Após este processo, a gestão pode 
perceber se auferiu resultado positivo ou negativo.
Ao contrário das contas patrimoniais, as contas de resultado têm efeitos re-
gistrados em uma cronologia determinada. Enquanto um estoque (conta patri-
monial) existir fisicamente em uma entidade, a conta será mantida no Balanço 
Patrimonial. Já as contas de resultado, imediatamente após a apuração do re-
sultado do exercício, são eliminadas e o resíduo da confrontação (resultado) é 
imediatamente transferido ao Patrimônio Líquido de uma entidade.
As contas de resultado são confrontadas em diversos momentos ao longo do 
ano calendário e estas contas são encerradas normalmente em 31 de dezembro.
Em geral as empresas possuem seu exercício social vinculado ao ano calendário, por-
tanto, estas companhias apuram seus resultados de acordo com as movimentações 
de receitas e despesas de Janeiro a Dezembro. Já algumas empresas de ramos es-
pecíficos, como os agrícolas, por exemplo, fazem apurações em períodos diferentes, 
em função de sua característica operacional estar associada diretamente a condições 
biológicas de seus produtos (ativos biológicos).
É essencial que a administração de uma companhia proceda a classificação 
correta das contas, identificando os efeitos contábeis adequados gerados nas 
transações. 
114 • capítulo 5
A tabela abaixo evidencia as principais distinções de efeitos de contas con-
tábeis conforme ocorrem transações em uma entidade:
PATRIMONIAIS RESULTADO
ATIVO PASSIVO RECEITA DESPESA
Compra de estoques à vista xxx
Compra de estoques a prazo xxx xxx
Venda de mercadorias à vista xxx xxx
Venda de mercadorias a prazo xxx xxx
Pagamento de empréstimos de CP xxx xxx
Contratação de empréstimos de LP xxx xxx
Realização de serviços xxx xxx
Apuração de folha de pagamento xxx xxx
Recebimento de clientes xxx
Pagamento de fornecedores xxx xxx
Gastos com energia elétrica xxx
Compra de equipamentos a prazo xxx xxx
É importante notar que nem toda operação gera efeitos somente no grupo 
de contas patrimoniais ou no grupo de contas de resultado. Algumas transa-
ções possuem efeitos mistos, que, ao serem contabilizados, influenciam na for-
mação do resultado do exercício. 
Além dos efeitos das transações nas contas patrimoniais e de resultado, é 
necessário compreender que as contas pertencentes a estes dois grupos tam-
bém possuem características diferenciadas. Uma conta de resultado jamais 
será considerada uma conta patrimonial e vice-versa. A tabela abaixo mostra 
distinções entre algumas destas contas:
TIPO GRUPO
Estoque Patrimonial Ativo
Vendas Resultado Receitas
Energia Elétrica Resultado Despesas
Telefone Resultado Despesas
Fornecedores Patrimonial Passivo
Caixas Patrimonial Ativo
Capital Social Patrimonial Patrim. Líquido
Empréstimos Patrimonial Passivo
Títulos a pagar Patrimonial Passivo
Salários a pagar Patrimonial Passivo
Salários Resultado Despesas
Manutenção de Máquinas Resultado Despesas
Terrenos Patrimonial Ativo
capítulo 5 • 115
Portanto, as contas patrimoniais são aquelas que estão presentes no 
Balanço Patrimonial e as contas de resultado, como receitas, custos e despesas, 
são aquelas que compõem a Demonstração de Resultados.5.1.1 Reconhecimento das Contas de Resultado - Custo
As contas principais de resultado são conhecidas como receitas e despesas. 
Além destas contas, também é parte do resultado a conta de Custos dos Produ-
tos Vendidos (CPV) ou Custo da Mercadoria Vendida (CMV). Esta conta repre-
senta a baixa dos itens efetivamente vendidos que será confrontada com o valor 
da venda. Os itens vendidos podem ser produtos ou serviços.
Quando uma empresa adquire mercadorias para venda, o registro destes 
itens é realizado unicamente no estoque. Não há que se pensar ainda em cus-
tos, pois não ocorreu a venda. Pode-se, portanto, entender que enquanto não 
houver receita, não haverá custos sendo registrados no resultado.
A partir do momento em que ocorre a venda, o valor vendido é baixado no 
estoque pelo seu custo histórico. Por exemplo: se uma empresa adquirir um 
item de estoque por $2,00 e vende por $4,00, valor a ser baixado é $2,00 e será 
transferido para o resultado como Custo da Mercadoria Vendida. 
Vejamos a representação de uma operação no Balanço Patrimonial e DRE: 
considere que a empresa Alpha S.A tenha $10.000 de estoque e $10.000 de 
Capital Social. Ao longo de um período a empresa vende 50% de seu estoque 
por $8.000 a prazo. Como ficaria registrado nas demonstrações?
5.1.1.1 Momento Inicial
BALANÇO PATRIMONIAL (CIA APLPHA)
ATIVO 10.000 PASSIVO 10.000
ATIVO CIRCULANTE 10.000 PASSIVO CIRCULANTE -
Estoques 10.000
10.000
Capital Social 10.000
Reservas de Lucros -
A tabela acima demonstra a posição inicial das contas de estoque, totali-
zando o grupo de ativos em $10.000. Considera-se que a empresa não possui 
passivo e, portanto, seu patrimônio líquido totaliza $10.000. 
116 • capítulo 5
Nos itens abaixo são apresentados os efeitos do registro da venda, bem 
como os lançamentos contábeis a serem realizados.
5.1.1.2 Registro da Venda
É importante notar que os estoques, que estavam registrados à $10.000 fo-
ram baixados em 50%, ou seja, $5.000. A venda, porém, foi no valor de $8.000, 
por esta razão a companhia registra a venda no resultado e a confronta com os 
custos, formando o resultado de $3.000.
5.1.1.3 Lançamentos Contábeis
Os lançamentos contábeis desta operação de venda serão:
– Reconhecimento da Receita e Valores a Receber dos Clientes
D – Clientes (Ativo Circulante)
C – Receita de Vendas (Resultado)
Valor: 8.000
- Baixa do Estoque e Reconhecimento do Custo
D – CPV (Resultado)
C – Estoques (Ativo Circulante)
Valor: 5.000
Os valores registrados na baixa do estoque devem ser diferentes daqueles 
registrados a receber do cliente. Este registro precisa ser cauteloso para que 
não haja distorção no cálculo e evidenciação dos resultados do exercício.
capítulo 5 • 117
CONEXÃO
Conheça o CPC 30 Receitas, o principal direcionador de normas para contabilização de 
Receitas, de acordo com a legislação Brasileira, e em consonância com as práticas inter-
nacionais. Acesse: http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=61
5.1.2 Reconhecimento das Contas de Resultado – Receitas
Como se sabe, as receitas são acréscimos que gerarão benefícios econômicos 
futuros em uma entidade. Geralmente, as receitas são obtidas por meio da co-
mercialização de produtos ou de serviços, porém, não é exatamente quando 
ocorre a venda o momento ideal para registro da receita. Existem alguns crité-
rios que precisam ser verificados antes de uma companhia efetuar o registro de 
uma receita.
Segundo o CPC 30, a receita proveniente da venda de bens deve ser reconhe-
cida quando:
“(a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefícios mais sig-
nificativos inerentes à propriedade dos bens; (b) a entidade não mantenha envolvimento 
continuado na gestão dos bens vendidos em grau normalmente associado à propriedade 
e tampouco efetivo controle sobre tais bens; (c) o valor da receita possa ser mensurado 
com confiabilidade; (d) for provável que os benefícios econômicos associados à transação 
fluirão para a entidade; e (e) as despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes à 
transação, possam ser mensuradas com confiabilidade”.
O momento em que deve haver o efetivo reconhecimento da receita, ainda 
segundo o CPC 30, deve ser quando a empresa transfere os riscos e benefícios 
significativos de propriedade para o comprador. De forma prática, quando uma 
empresa vende um produto mas ainda não efetuou a entrega, não deve ainda 
reconhecer a receita.
118 • capítulo 5
No caso da prestação de serviços, em alinhamento ao CPC 30:
“ a receita deve ser reconhecida quando for provável que os benefícios econômicos as-
sociados à transação fluirão para a entidade. Em havendo incerteza acerca da realização de 
valor já incluído na receita, o valor incobrável, ou o valor com respeito ao qual a recuperação 
tenha deixado de ser provável, deve ser reconhecido como despesa”.
Portanto, é imprescindível que a entidade reconheça suas receitas 
no momento apropriado, evitando distorções na apuração do resultado. 
Adicionalmente, se faz importante destacar que o momento em que o cliente 
paga a entidade não se relaciona com a receita propriamente, em função do re-
gime de competência. Independentemente se uma venda for à vista ou a prazo, 
o efeito do reconhecimento da receita será exatamente o mesmo. 
5.1.3 Reconhecimento das Contas de Resultado – Despesas
Em linhas gerais, as despesas são sacrifícios auferidos por uma companhia, 
em um determinado período de tempo, que objetivam a realização de receitas. 
Para se ter uma ideia prática, fica fácil compreender que uma entidade existe, 
basicamente, gerar negócios e resultados aos seus investidores. 
Portanto, quando os administradores de uma entidade contratam funcio-
nários - gerando despesas de salários - pode-se perceber que a ideia de gestão 
é fazer com que a força de trabalho destes colaboradores gere produtos ou ser-
viços que serão comercializados por um valor superior pago aos funcionários. 
No final de determinado período serão confrontados os recursos gerados e os 
recursos gastos (considerando outras classificações mais específicas) apuran-
do-se o resultado que determinada empresa gerou. Por esta razão se faz tão im-
portante confrontar as receitas com as despesas.
Segundo o CPC 00 – Estrutura Conceitual:
“As despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado com base na 
associação direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usu-
almente chamado de confrontação entre despesas e receitas (regime de competência), 
envolve o reconhecimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que resultem 
diretamente ou conjuntamente das mesmas transações ou outros eventos”.
capítulo 5 • 119
As despesas não devem ser confundidas com perdas, pois são conceitos que 
possuem diferenças. As despesas ocorrem no curso normal das atividades de 
uma entidade, contudo, as perdas, são eventos que ocorrem de forma inespera-
da, devendo ser reconhecidas separadamente das despesas. Segundo CPC 00:
“Quando as perdas são reconhecidas na demonstração do resultado, elas são geral-
mente demonstradas separadamente, pois sua divulgação é útil para fins de tomada de 
decisões econômicas”.
CONEXÃO
Conheça o CPC 00 Estrutura Conceitual. Acesse:
http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf
Até 2007, o grupo de despesas também de receitas eram segregados entre 
itens operacionais e não operacionais. Nesta lógica, a demonstração de resul-
tados identificava o resultado operacional e o segregava do resultado não ope-
racional. A partir de 2008, com as alterações na Lei das S.As por meio da Lei 
11.638/07 e posterior MP 449 que se tornou a Lei 11.941/2009,o grupo de itens 
não operacionais deixou de existir, sendo substituído de forma mais amena 
pelo grupo de contas “outras despesas operacionais” ou “outras receitas opera-
cionais”, ou seja, parte-se do pressuposto que todas as atividades realizadas por 
uma entidade possuem natureza operacional.
5.1.4 Custos e Despesas – Qual a Diferença?
Agora que ficou claro o efeito das contabilizações das receitas, dos custos e des-
pesas, é fundamental que não se confunda custos e despesas, pois ambos os 
grupos estão intimamente relacionados com a receita. De uma forma geral, os 
custos são relacionados diretamente com o processo produtivo, enquanto as 
despesas possuem efeitos mais distantes da operação. 
Por exemplo, uma empresa que possui uma equipe que trabalha em um es-
critório e tem atividade-fim relacionada à produção de café, deve-se compreen-
der que os gastos relacionados com o pessoal do escritório são despesas, por 
120 • capítulo 5
não serem relacionados intimamente com a produção do café. Já os gastos rela-
cionados com a equipe de produção, devem ser considerados como custos, por-
tanto, só serão transferidos ao resultado quando ocorrer a venda dos produtos. 
É importante notar que conforme esta empresa for gastando recursos com a equi-
pe de produção, que estes montantes sejam lançados na formação dos produtos, por-
tanto, nos estoques. Já aos gastos consumidos com o pessoal do escritório devem ser 
identificados imediatamente como despesas do período
O Exercício Resolvido a seguir aborda com detalhamento as classificações 
de contas de Resultado.
EXERCÍCIO RESOLVIDO
Classifique as contas da tabela como: Receitas, Custos, Despesas e Perdas para uma indús-
tria produtora de sorvete. Montar balancete de verificação.
•  gastos com energia elétrica do escritório $5.000, gastos funcionários do escritório $4.000, 
gastos com funcionários da produção $3.000, gastos com produtos ‘baixados’ devido a in-
cêndio na produção $1.000, venda de mercadorias $6.000.
Resolução:
CONTAS ATIVAS CLASSIFICAÇÃO D C
Energia Elétrica (escritorio) Despesas 5.000 -
Funcionários (escritório) Despesas 4.000 -
Funcionários (produção) Custo 3.000 -
Perdas com incêndio Perda 1.000 -
Venda de Mercadorias Receita - 13.000
SUBTOTAL 13.000 13.000
capítulo 5 • 121
5.1.5 Demonstração de Resultado do Exercício – DRE
Uma vez definidas as principais distinções de contas patrimoniais e de resul-
tado, bem como suas devidas participações no Balanço Patrimonial e na De-
monstração de Resultados (DRE), é essencial que se conheça minuciosamente 
esta última demonstração, de acordo com as definições estabelecidas pelas 
normas brasileiras, já em alinhamento aos padrões internacionais:
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO DO EXERCÍCIO
Receita Líquida de Vendas 560.000
(–) Custo dos Produtos Vendidos (368.500)
Lucro Bruto 191.500
Despesas Administrativas (83.500)
Salários (21.000)
Encargos Trabalhistas (9.500)
Vendas (27.000)
Manutenção Geral (15.000)
Energia Elétrica (2.000)
Telefone (3.000)
Outras Despesas Operacionais (6.000)
Resultado Financeiro 5.000
Receitas Financeiras 12.000
Despesas Financeiras (7.000)
Lucro Antes IR (LAIR) 113.000
(–) Imposto de Renda e CSLL (33.900)
Lucro Líquido 79.100
A demonstração acima exibe, de forma sintética, a representação de uma 
demonstração de resultados, em conformidade com a legislação brasileira. 
Para que seja possível perceber o quanto esta demonstração tem aderência 
no Brasil, note a demonstração de resultado do exercício da empresa Natura 
Cosméticos, publicada em 2014:
122 • capítulo 5
É importante ressaltar que a demonstração publicada pela Natura 
Cosméticos não apresenta, basicamente, nenhuma diferença com o modelo 
sintético expresso neste material. A empresa, em conformidade com as normas 
brasileiras, apresenta suas receitas deduzidas dos custos, na sequência aponta 
as despesas do período e finaliza com o lucro antes do imposto de renda.
Ao longo das descrições sobre os tipos de receitas e despesas, pode-se notar 
que a única segregação que existe é em relação ao grupo de receitas e despesas 
financeiras.
Visando contribuir para um entendimento mais completo, o exercício a se-
guir apresenta um caso para analisar os efeitos contábeis:
capítulo 5 • 123
EXERCÍCIO RESOLVIDO
Considere o Balanço Patrimonial da Cia Fênix S.A a seguir:
BALANÇO PATRIMONIAL (DEZEMBRO DE 2014)
ATIVO 33.000 PASSIVO 33.000
ATIVO CIRCULANTE 18.000 PASSIVO CIRCULANTE 9.000
Bancos e Caixas 2.000 Fornecedores 3.500
Clientes 10.000 Empréstimos CP 5.500
Estoques 6.000 PASSIVO NÃO CIRCULANTE 3.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 15.000 Empréstimos de LP 3.000
Imobilizado 15.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 21.000
Capital Social 15.000
Reservas de Lucros 6.000
Ao longo do ano de 2015 ocorreram as seguintes transações:
I. compra a prazo de estoques no valor de R$3.000.
II. recebimento (em dinheiro) de clientes no valor de R$6.000.
III. gastos com conta de energia elétrica no total de R$ 2.000.
IV. gastos com folha de pagamento no valor de R$3.000.
V. venda à vista de 50% do estoque pelo valor de R$8.000.
VI. compra à vista de estoques no valor de R$ 2.000.
Pede-se: proceder o fechamento mensal do ano de 2015 e apurar o resultado. 
Resolução:
Razonetes iniciais:
Bancos e caixas
2.000
Clientes
10.000
Estoques
6.000
Imobilizado
15.000
Empréstimos CP
5.500
Empréstimos LP
3.000
Capital social
15.000
Reservas de lucros
6.000
Fornecedores
3.500
124 • capítulo 5
Lançamentos gerados nas transações:
I. compra a prazo de estoques no valor de R$3.000.
D – Estoques
C – Fornecedores
Valor: 3.000
II. recebimento (em dinheiro) de clientes no valor de R$6.000.
D – Bancos e Caixas
C – Clientes
Valor: 6.000
III. gastos com conta de energia elétrica no total de R$ 2.000.
D – Despesas de Energia Elérica
C – Títulos a Pagar
Valor: 2.000
IV. gastos com folha de pagamento no valor de R$3.000.
D – Despesas de Salários
C – Salários a Pagar
Valor: 3.000
V. venda à vista de 50% do estoque pelo valor de R$10.000.
Reconhecimento da Venda
D – Bancos e Caixas
C – Receitas de Vendas
Valor: 10.000
Baixa do Estoque
D – CMV
C – Estoque
Valor: 3.000 (50% do saldo de estoque, conforme enunciado)
VI. compra à vista de estoques no valor de R$ 2.000.
D – Estoques
C – Bancos e Caixas
Valor: 2.000
Após o registro dos lançamentos contábeis representando as transações do enunciado, 
abaixo são expostos os efeitos dos mesmos em razonetes, permitindo a compreensão dos 
efeitos contábeis até a apuração do resultado do exercício:
capítulo 5 • 125
Razonetes após o registro das transações:
Bancos e caixas
2.000
6.000
10.000
18.000
16.000
2.000
2.000
Clientes
10.000
4.000
6.000
Estoques
6.000
3.000
2.000
11.000
8.000
3.000
3.000
Imobilizado
15.000
Empréstimos LP
3.000
Capital social
15.000
Reservas de lucros
6.000
Fornecedores
3.500
3.000
6.500
Montagem da ARE (Apuração do Resultado do Exercício):
Desp. Energia
2.000 2.000
Desp. Salários
ARE3.000 3.000
10.0002.000
3.000
3.000
2.000
10.0008.000CMV
3.000 3.000
Rec. de Vendas
10.000 10.000
É importante notar que este resultado mensurado na ARE é imediatamente transferido 
para a conta de Reserva de Lucros. As contas de resultado, por sua vez, são encerradas, 
ficando apenas ativas as contas patrimoniais.
Transferência do Resultado para o Patrimônio Líquido:
ARE
10.0002.000
3.000
3.000
2.000
10.0008.000
Reservas de lucros
6.000
2.000
8.000
126 • capítulo 5
Portanto, após a apuração do resultado demonstrado na ARE, o mesmo é imediatamentetransferido para o grupo Patrimônio Líquido, no Balanço Patrimonial. As demais contas são 
atualizadas no balanço patrimonial.
Efeitos dos Lançamentos no Balanço Patrimonial:
BALANÇO PATRIMONIAL (DEZEMBRO DE 2014)
ATIVO 43.000 PASSIVO 43.000
ATIVO CIRCULANTE 28.000 PASSIVO CIRCULANTE 17.000
Bancos e Caixas 16.000 Fornecedores 6.500
Clientes 4.000 Empréstimos CP 5.500
Títulos a Pagar 2.000
Salários a Pagar 3.000
Estoques 8.000 PASSIVO NÃO CIRCULANTE 3.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 15.000 Empréstimos de LP 3.000
Imobilizado 15.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 23.000
Capital Social 15.000
Reservas de Lucros 8.000
O Balanço Patrimonial acima apresenta as contas atualizadas conforme exposto nos 
razonetes, após a realização de todos os lançamentos do exercício.
ATIVIDADES
01. O que são contas patrimoniais? Cite exemplos.
02. O que são contas de resultado? Cite exemplos.
03. Qual o momento correto de se reconhecer uma receita?
04. “Após a apuração do resultado do exercício, as contas de resultado devem ser encerradas 
e o resultado transferido ao patrimônio líquido”. Comente esta frase.
05. Qual o tratamento indicado para contas classificadas como “não operacionais”?
capítulo 5 • 127
06. Qual a diferença entre custos e despesas?
07. Analise as afirmações abaixo:
I. Custo representa o gasto consumido na produção de bens e serviços.
II. Despesas são gastos realizados com o objetivo de gerar receitas.
III. Perdas são bens e serviços consumidos de forma anormal e involuntária.
IV. Gasto é o sacrifício financeiro com que uma entidade arca para a obtenção de bens e 
serviços.
Assinale a alternativa que melhor classifica as afirmações acima:
a) Estão corretas as afirmações I e II.
b) Estão corretas as afirmações II e III.
c) Estão corretas as afirmações III e IV.
d) Todas as afirmações estão corretas.
e) Todas as afirmações estão incorretas.
08. A Cia Vortex S.A possuía a seguinte posião patrimonial, conforme balanço publicado em 
dezembro de 2013:
BALANÇO PATRIMONIAL (DEZEMBRO DE 2013)
ATIVO 20.000 PASSIVO 20.000
ATIVO CIRCULANTE 10.000 PASSIVO CIRCULANTE 7.500
Bancos e Caixas 1.000 Fornecedores 4.000
Clientes 5.000 Empréstimos CP 3.500
Estoques 4.000 PASSIVO NÃO CIRCULANTE 3.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 10.000 Empréstimos de LP 3.000
Imobilizado 10.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 9.500
Capital Social 6.000
Reservas de Lucros 3.500
Ao longo de 2014 ocorreram os seguintes eventos:
I. compra a prazo de estoques no valor de R$1.000.
II. recebimento (em dinheiro) de clientes no valor de R$2.000.
III. gastos com conta de energia elétrica no total de R$ 1.000.
128 • capítulo 5
IV. gastos com folha de pagamento no valor de R$2.000.
V. venda à vista de 50% do estoque pelo valor de R$6.000.
VI. compra à vista de estoques no valor de R$ 2.000.
Contabilizar os razonetes e estruturar Balanço Patrimonial após apuração do resultado.
09. As informações principalmente fornecidas pela DRE são:
a) Informações de desempenho, apuração do lucro e prejuízo através do confronto entre 
receitas, despesas, custos;
b) Informações sobre a posição patrimonial;
c) Informações financeiras;
d) Informações sobre mutações do PL;
e) Informações sobre salários e décimo terceiro salário.
REFLEXÃO
A dinâmica do mercado exige cada vez mais das empresas decisões sofisticadas em um 
ambiente competitivo e delicado. Para que sejam tomadas as melhores decisões, é preciso 
ter informações realísticas em um tempo hábil para reflexões rápidas e precisas.
A contabilidade junto de seu ferramental potencializa efeitos para suportar um proces-
so de tomada de decisão eficiente. O usuário da informação contábil, por sua vez, precisa 
conhecer detalhadamente cada demonstrativo contábil-financeiro, bem como os efeitos e 
aplicabilidades para as transações a serem registradas.
Em função de uma gama relevante de transações geradas todos os dias, qualquer inter-
pretação com viés, relacionada ao registro das mesmas pode contribuir com distorções que 
fatalmente afetarão relatórios e o processo decisorial. Diante disso, é altamente recomen-
dável ao usuário da informação o conhecimento íntimo dos eventos contábeis, bem como os 
efeitos que atingem as contas patrimoniais e as contas de resultado. Proporcionar uma visão 
econômica e financeira realística permite à gestão projetar crescimento e, consequentemen-
te, resultado.
Este capítulo abordou o processo de apuração do resultado do exercício, identificando 
as características básicas das contas que compõem o grupo de resultado, segundo a norma-
tização brasileira. Por meio das descrições e detalhamentos conceituais acerca das contas 
de receitas, custos e despesas, é possível compreender o passo-a-passo da apuração do 
capítulo 5 • 129
resultado do exercício que será transferido ao patrimônio líquido de uma companhia.
Este capítulo também abordou, de forma complementar, exercícios resolvidos que objeti-
vam ampliar a visão e os aspectos empíricos envolvendo transações contábeis variadas, além 
de registros de fatos contábeis em razonetes, fechamentos e apuração do resultado.
LEITURA
•  Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro (CPC 
00). Endereço disponível:
http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/147_CPC00_R1.pdf
•  Comitê de Pronunciamentos Contábeis – Receitas (CPC 30). Endereço disponível:
http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/332_CPC%2030%20(R1)%20
31102012-limpo%20final.pdf
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
BRASIL. Decreto Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da 
Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende 
às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações 
financeiras.
BRASIL. Decreto Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009. Altera a legislação tributária federal 
relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários; concede remissão nos casos em que 
especifica; institui regime tributário de transição e dá outras providências.
Comitê de Pronunciamentos Contábeis n.º 00 – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação do 
Relatório Contábil Financeiro. Disponível em: http://static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/147_
CPC00_R1.pdf Acesso em 29/06/2015.
Comitê de Pronunciamentos Contábeis n.º 30 – Receitas. Disponível em: http://static.cpc.mediagroup.
com.br/Documentos/332_CPC%2030%20(R1)%2031102012-limpo%20final.pdf Acesso em 
29/06/2015.
130 • capítulo 5
GABARITO
Capítulo 1
01. Conforme visto em aula: verificabilidade significa que diferentes observadores podem 
chegar a um consenso, embora não cheguem necessariamente a um completo acordo; com-
preensibilidade representa classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza e 
concisão e verificação indireta significa checar dados de entrada, modelo, fórmulas etc.
02. Conforme visto em aula tem-se: relevância – é a informação capaz de fazer diferen-
ça nas decisões que possam ser tomadas pelos usuários; representação fidedigna – para 
ser representação perfeitamente, a realidade retratada precisa ter três atributos – completa, 
neutra e livre de erro; comparabilidade – permite que os usuários identifiquem e compre-
endam similaridades dos itens e diferenças entre eles e tempestividade – ter informação 
disponível para tomadores de decisão a tempo de poder influenciá-los em suas decisões.
03. 
USUÁRIO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL INFORMAÇÃO UTILIZADA 
Acionista minoritário Dividendos
Acionista majoritário ou com grande 
participação 
Dividendos, valor de mercado da ação e lucro por ação
Acionista preferencial Dividendos mínimos ou fixos.
Fontes de Empréstimo Fluxo de caixa futuro 
Governo Impostos, encargos, contribuiçõese lucro tributável
Funcionários
Fluxo de caixa futuro para aumentos ou manutenção de 
salários.
Administração
Indicadores de desempenho, liquidez, rentabilidade e 
endividamento
Capítulo 2
01. 
BENS E DIREITOS DEVERES E OBRIGAÇÕES
Automóveis 50.000 Empréstimos 28.000
Imóvel 100.000 Fornecedores 34.000
Caixa 10.000 Financiamento 22.000
Contas a Receber 25.000 Títulos a Pagar 8.000
capítulo 5 • 131
Estoque 12.000 Contas a Pagar 7.000
Investimentos na Petrobrás 30.000 Salários a pagar 15.000
Apartamento 150.000 Impostos a pagar 6.000
Computadores 2.000
Total 379.000 Total 120.000
02. A = P + PL
A = 200.000 + 186.000 = 386.000
03. Patrimônio líquido = (A – P) = R$ 20.000
Origem R$ 250.000 = P + PL
Aplicação R$ 250.000 = A
04. 
BALANÇO PATRIMONIAL
CIA BEMVIVER
Ativo Valores Passivo + PL Valores
Bens 5.000 Passivo 10.000
Direitos 10.000 Patrimônio Liquido 5.000
Total 15.000 Total 15.000
Capítulo 3
Capítulo 4 
01. 
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
ATIVO CIRCULANTE 95.000 PASSIVO CIRCULANTE 9.000
Caixa 89.000
Contas a pagar 9.000
Estoque 6.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 9.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 95.000
Computadore 9.000 Capital Social 80.000
Reservas de Lucros 15.000
TOTAL DO ATIVO 104.000 TOTAL PASSIVO + PL 104.000
132 • capítulo 5
DRE
Receita bruta de vendas 30.000
(–) Custo mercadorias vendidas (6.000)
(=) Lucro bruto 24.000
(–) Despesas com telefone (500)
(–) Despesas com aluguel (1.500)
(–) Despesas de combutível (2.000)
(–) Despesas com propaganda (5.000)
(=) Lucro líquido do exercício 15.000
Caixa / Bancos
80.000
30.000
1
3b
110.000
89.000
21.000
12.000
2.000
5.000
1.500
500
2
5
6
7
8
Resultado
6.000
2.000
5.000
1.500
500
A
B
C
D
E
G
15.000
15.000 15.000
30.000
30.000 F
Estoque
6.000 3a 412.0002
6.000
Contas a pagar de CP
9.000
9.000
4
Capital social
80.000
80.000
1
Computadores
9.000
9.000
Despesa de combustível
2.000 B
2.0005
2.000
Despesa com propaganda
5.000 C
5.0006
5.000
CMV
6.000 A
6.0003a
6.000
Despesa com aluguel
1.500 D
1.5007
1.500
Despesa com telefone
500 E
5008
500
Receita de serviços
30.000
3b30.000
F 30.000
capítulo 5 • 133
02. 
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
ATIVO CIRCULANTE 126.000 PASSIVO CIRCULANTE 12.000
Caixa 108.000
Contas a pagar 12.000
Estoque 18.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 12.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 126.000
Computadore 12.000 Capital Social 100.000
Reservas de Lucros 26.000
TOTAL DO ATIVO 138.000 TOTAL PASSIVO + PL 138.000
DRE
Receita bruta de vendas 60.000
(–) Custo mercadorias vendidas (12.000)
(=) Lucro bruto 48.000
(–) Despesas com telefone (1.000)
(–) Despesas com aluguel (3.500)
(–) Despesas de combutível (1.700)
(–) Despesas com propaganda (15.000)
(=) Lucro líquido do exercício 26.800
Resultado
12.000
1.700
15.000
3.500
1.000
A
B
C
D
E
G
33.200
26.800 26.800
60.000
60.000 F
Despesa com aluguel
3.500 D
3.5007
3.500
Despesa com telefone
1.000 E
1.0008
1.000
Receita de serviços
60.000
3b60.000
F 60.000
Banco
100.000
60.000
1
3b
160.000
108.000
51.000
30.000
1.700
15.000
3.500
1.000
2
5
6
7
8
Estoque
12.000 3a 430.0002
18.000
Contas a pagar de CP
12.000
12.000
4
Capital social
100.000
100.000
1
Computadores
12.000
12.000
Despesa de combustível
1.700 B
1.7005
1.700
Despesa com propaganda
15.000 C
15.0006
15.000
CMV
12.000 A
12.0003a
12.000
134 • capítulo 5
Resultado
12.000
1.700
15.000
3.500
1.000
A
B
C
D
E
G
33.200
26.800 26.800
60.000
60.000 F
Despesa com aluguel
3.500 D
3.5007
3.500
Despesa com telefone
1.000 E
1.0008
1.000
Receita de serviços
60.000
3b60.000
F 60.000
Banco
100.000
60.000
1
3b
160.000
108.000
51.000
30.000
1.700
15.000
3.500
1.000
2
5
6
7
8
Estoque
12.000 3a 430.0002
18.000
Contas a pagar de CP
12.000
12.000
4
Capital social
100.000
100.000
1
Computadores
12.000
12.000
Despesa de combustível
1.700 B
1.7005
1.700
Despesa com propaganda
15.000 C
15.0006
15.000
CMV
12.000 A
12.0003a
12.000
Capítulo 5
01. Contas patrimoniais são aquelas que compõem o balanço patrimonial de uma compa-
nhia como conas do ativo, passivo e patrimônio líquido. Exemplos: estoques, imobilizado, for-
necedores, capital social, entre outros.
02. Contas de resultado são aquelas que compõem a demonstração de resultado do exercí-
cio como receitas, custos e despesas.
03. Em conformidade com o CPC 30 de Receitas, o momento para se reconhecer uma re-
ceita é quando (a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefícios mais 
significativos inerentes à propriedade dos bens; (b) a entidade não mantenha envolvimento 
continuado na gestão dos bens vendidos em grau normalmente associado à propriedade e 
tampouco efetivo controle sobre tais bens; (c) o valor da receita possa ser mensurado com 
confiabilidade; (d) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão 
para a entidade; e (e) as despesas incorridas ou a serem incorridas, referentes à transação, 
possam ser mensuradas com confiabilidade”. 
capítulo 5 • 135
04. A frase está correta. Diferentemente das contas patrimoniais que após o enceramento 
do período continuam ativas, as contas de resultado são confrontadas (receitas, custos e 
despesas) sendo o resultado transferido imediatamente para o patrimônio líquido da enti-
dade.
05. Atualmente não é permitida a segregação entre contas operacionais e não operacionais. 
Basicamente, parte-se do princípio que todas as transações realizadas pelas empresas fazem 
parte do escopo operacional. Para transações que se distanciam do objetivo operacional, 
como a venda de ativos, por exemplo, existem os grupos “outras receitas operacionais” ou 
“outras despesas operacionais” que devem ser lançados separadamente.
06. Os custos e as despesas são vinculados às receitas por uma questão de competência 
e cronologia. Os custos são intimamente ligados ao processo produtivo e as despesas são 
mais distantes. Por exemplo, para uma empresa que presta determinado serviço, os gastos 
para a execução deste serviço seriam classificados como custos. 
07. D
08. 
Bancos e caixas
1.000
2.000
6.000
9.000
7.000
2.000
2.000
f
i
i bi
b
e2
i
Estoques
4.000
1.000
2.000
7.000
4.500
2.500
2.500
e1i
b
e2
Clientes
5.000
3.000
2.000
Capital social
6.000
Imobilizado
10.000
Fornecedores
4.000
1.000
i
a
i
Empréstimos CP
3.500 i
i
m
Empréstimo LF
3.000
Reservas de lucros
3.500
500
4.000
136 • capítulo 5
Desp. energia
1.000 1.000 k
d h g
cc
ARE
6.0002.500g h
j
k
2.000
1.000
500500
6.0005.500
Títulos a pagar
1.000
Desp. salários
2.0002.000 jd
e2h
Salários a pagar
4.000
CMV
2.5002.500
Rec. de Vendas
6.000 6.000
BALANÇO PATRIMONIAL (DEZEMBRO DE 2014)
ATIVO 24.500 PASSIVO 24.500
ATIVO CIRCULANTE 14.500 PASSIVO CIRCULANTE 11.500
Bancos e Caixas 7.000 Fornecedores 5.000
Clientes 3.000 Empréstimos CP 3.500
Estoques 4.500 Títulos a Pagar 2.000
Salários a Pagar 1.000
PASSIVO NÃO CIRCULANTE 3.000
ATIVO NÃO CIRCULANTE 10.000 Empréstimos de LP 3.000
Imobilizado 10.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 10.000
Capital Social 6.000
Reservas de Lucros 4.000