Apontamentos Contabilidade pública

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Licenciatura em Contabilidade e Auditoria 
 
Disciplina de Contabilidade Pública 
 
Apontamentos 
 
1. Administração Pública e suas especificidades 
 
Administração pública é um conceito da área do direito que descreve o conjunto de 
agentes, serviços e órgãos instituídos pelo Estado com o objetivo de fazer a gestão de 
certas áreas de uma sociedade, como Educação, Saúde, Cultura, etc. Administração 
pública também representa o conjunto de acções que compõem a função administrativa. 
A administração pública tem como objectivo trabalhar a favor do interesse público, e dos 
direitos e interesses dos cidadãos que administra. Na maior parte das vezes, a administração 
pública está organizada de forma a reduzir processos burocráticos. Também é comum 
existir a descentralização administrativa, no caso da administração pública indirecta, que 
significa que alguns interessados podem participar de forma efectiva na gestão de serviços. 
Um indivíduo que trabalha na administração pública é conhecido como gestor público, e 
tem uma grande responsabilidade para com a sociedade e nação, devendo fazer a gestão e 
administração de matérias públicas, de forma transparente e ética, em concordância com 
as normas legais estipuladas. Quando um agente público incorre em uma prática ilegal 
contra os príncipios da Administração Pública, ele pode ser julgado por improbidade 
administrativa. 
A administração pública contempla três fases: a fase patrimonialista, burocrática e 
gerencial (fase mais recente que está sendo implementada). 
 
 
 
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1.1 Administração pública directa e indirecta 
 
A administração pública pode ser directa ou indirecta. 
A administração pública directa é desempenhada pelos Poderes Central, pelas 
Províncias, Distritos e Municípios. Estes órgãos não são dotados de personalidade 
jurídica própria. As despesas inerentes à administração são contempladas no orçamento 
público e ocorre a desconcentração administrativa, que consiste na delegação de 
tarefas. 
A administração pública indirecta é a transferência da adminsitração por parte do Estado 
a outras pessoas jurídicas, sendo que essas pessoas jurídicas podem ser fundações, 
empresas públicas, organismos privados, etc. Neste caso ocorre a descentralização 
administrativa, ou seja, a tarefa de administração é transferida para outra pessoa jurídica. 
 
1.2 Princípios da Administração Pública 
 
São considerados os seguintes princípios da administração pública: legalidade, 
impessoalidade, moralidade, publicidade, eficiência. 
a) Princípio da Legalidade: adota-se o critério de subordinação à lei. A legalidade 
significa que a Administração Pública não tem liberdade e nem vontade pessoal, só 
pode fazer o disposto em lei; 
b) Princípio da Impessoalidade: trata-se da ausência de subjectividade. A actividade 
administrativa deve ser dirigida com finalidade pública, aos cidadãos em geral, sem 
favoritismos, discriminações benéficas e detrimentosas. A norma administrativa 
deve ser interpretada e aplicada de forma que melhor garanta a realização do fim 
público a que se dirige; 
c) Princípio da Moralidade: impõe a Administração não apenas uma actuação legal, 
mas também moral, pautada na ética, honestidade, lealdade, boa fé. No entanto, a 
moralidade a ser obedecida é a administrativa e não a moralidade comum que trata 
da distinção entre o bem e o mal; 
d) Princípio da Publicidade: visa garantir o controle através da sociedade da gestão 
administrativa a fim de conferir à mesma validade e eficácia. Em alguns casos, 
quando o interesse público ou a segurança o justificarem, poderá a publicidade ser 
vetada, concluindo-se a relactividade do princípio da publicidade; 
e) Princípio da Eficiência: é dirigido a toda Administração Pública, possuindo duas 
interpretações: a primeira está intrinsecamente ligada ao modo de actuação do 
agente público e a segunda, está relacionada directamente com a maneira estrutural, 
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organizacional e disciplinar da Administração Pública, também com a finalidade 
de alcançar os melhores resultados na gestão pública, para que o bem comum seja 
alcançado da forma mais adequada. 
 
1.2.1 Princípio da Legalidade 
 
No desempenho das suas actividades, os órgãos da Administração Pública obedecem ao 
Princípio da Legalidade administrativa. A obediência ao princípio da legalidade 
administrativa implica, necessariamente, a conformidade da acção adminsitrativa com 
a Lei e com o Direito. 
 
O Princípio da legalidade aparece simultaneamente como um limite e como uma garantia, 
pois ao mesmo tempo em que é um limite a actuação do Poder Público, visto que este só 
poderá actuar com base na lei, também é uma garantia aos administrados, visto que só 
deveremos cumprir as exigências do Estado se estiverem previstas na lei. Se as 
exigências não estiverem de acordo com a lei serão inválidas e, portanto, estarão sujeitas a 
um controle do Poder Judiciário. Segundo o princípio da legalidade, o administrador não 
pode fazer o que bem entender na busca do interesse público, ou seja, tem que agir 
segundo a lei, só podendo fazer aquilo que a lei expressamente autoriza e no silêncio da lei 
está proibido de agir. Já o administrado pode fazer tudo aquilo que a lei não proíbe e o 
que silencia a respeito. Portanto, tem uma maior liberdade do que o administrador. 
 
O princípio da legalidade significa estar a Administração Pública, em toda a sua actividade, 
presa aos mandamentos da lei, deles não se podendo afastar, sob pena de invalidade do 
acto e responsabilidade de seu autor. Qualquer acção estatal sem o correspondente calço 
legal, ou que exceda ao âmbito demarcado pela lei, é injurídica e expõe-se a anulação. Seu 
campo de acção, como se vê, é bem menor que o do particular. 
Na Administração Pública, não há espaço para liberdades e vontades particulares, 
deve, o agente público, sempre agir com a finalidade de atingir o bem comum, os interesses 
públicos, e sempre segundo àquilo que a lei lhe impõe, só podendo agir secundum legem. 
Enquanto no campo das relações entre particulares é lícito fazer tudo o que a lei não 
proíbe (princípio da autonomia da vontade), na Administração Pública só é permitido fazer 
o que a lei autoriza. A lei define até onde o administrador público poderá actuar de forma 
lícita, sem cometer ilegalidades, define como ele deve agir. 
 
Por estar sujeita à lei, a actuação dos órgãos administrativos é também sujeita à 
fiscalização dos órgãos de justiça, o que significa que as actuações torpes desses órgãos 
implicam sanções aplicadas em processos próprios, por tribunais especialmente criados 
para o julgamento dessas matérias, nomeadamente, o Tribunal Administrativo. 
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A sujeição dos órgãos da Administração Pública ao princípio da legalidade é uma 
conquista da democracia que se vem consolidando no decorrer dos últimos séculos. 
Trata-se de uma conquista que deve ser sempre preservada porque sendo a Administração 
Pública a entidade que detém o poder, com o privilégio de execução forçada de suas 
decisões, seriam calamitosas as consequências de sua actividade num quadro de total 
desregulação e absoluta arbitrariedade. Com o princípio da legalidade, a actuação da 
Administração pode ser devidamente controlada pelos particulares, evitando que a mesma 
extravase os limites permitidos pela boa convivência democrática e assegurando que todo 
e qualquer desvio seja devidamente sancionado. 
 
 
1.2.2 Princípio da Impessoalidade 
 
O objetivo do Princípio da Impessoalidade no ordenamento jurídico é buscar e trazer para 
toda a sociedade plena segurança jurídica em relação a administração pública, 
procurando sempre colocar em primeiro lugar o interesse público da população, tendo 
diversas garantias garantindo a igualdade e deixando impedido qualquer tipo de 
imparcialidade. O princípio da impessoalidade busca portanto, coibir qualquer tipo de 
actuação arbitrária do administradorassim como o dos seus agentes, deixando sempre 
em primeiro lugar o atendimento ao interesse público. 
 
Existem vários fundamentos em relação ao principio da impessoalidade, nesses 
fundamentos encontram-se diversos princípios, tais como: o Estado de Direito, o princípio 
democrático, o princípio republicano e os direitos fundamentais, onde se destaca o direito 
à igualdade de tratamento por parte do Estado. 
De tal forma o Estado de Direito fundamenta o princípio da impessoalidade ressaltando 
que o Direito é a vontade de autonomia e o Estado é a pessoa, sendo concretizado pela 
própria norma, na impessoalidade sempre deve haver os interesses colectivos e individuais 
e estabelecer uma actividade estatal sendo pautada pela lei. No principio democrático faz 
com que a população tenha soberania, direito de escolher seus representantes na votação 
havendo um poder funcional no povo, ocorrendo critérios individuais para que cada 
cidadão mostre o seu interesse e que todos tenham a sua soberania, e, por fim, o principio 
da igualdade que não exige a consideração da pessoa, mas exige o que está descrito ou 
positivado na lei. 
 
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1.2.3 Princípio da Moralidade 
Se nós levarmos em consideração que o Estado é um organismo criado e mantido pela 
sociedade, então é natural que suas leis, aperfeiçoadas e actualizadas ao longo do tempo, 
tenham uma conotação estritamente relacionada com a ética, como o demonstra o 
Princípio da Moralidade na Administração Pública. 
A moral administrativa constitui um conjunto de normas que definem comportamentos, 
os quais devem ser acatados pelos agentes públicos no estabelecimento de rigoroso 
padrão de conduta que requer postura exemplar e comportamento compatível com a 
dignidade da pessoa humana, probidade administrativa, confiança, honestidade, 
lealdade, boa-fé, além de um determinado ideal de Justiça. 
O princípio da moralidade, inicialmente esteve preso ao da Legalidade, dele derivando em 
razão de se compreender que a moralidade somente poderia ser verificável quando da 
análise da finalidade do acto administrativo. A imoralidade tinha sua origem diante da 
existência do desvio de finalidade verificado em concreto. A imoralidade seria um 
elemento interno da Legalidade, nada tendo a ver com a ética mais ampla que fundamenta 
a responsabilidade da acção política. 
Dentro desta perspectiva alguns autores dizem que o princípio da moralidade só faz sentido 
diante do princípio da legalidade – consiste num princípio intrinsecamente vinculado à 
legalidade. Tal entendimento deriva, sobretudo, da concepção que compreende a 
moralidade como elemento integrante da Legalidade administrativa, porquanto relacionada 
à finalidade do acto administrativo. 
Mas esta posição é combatida por diversos autores que defendem o princípio da autonomia 
da moralidade em relação à Legalidade dada sua natureza principiológica. Há que se 
reconhecer a autonomia jurídica do princípio da moralidade, sob pena de banir-se a eficácia 
de um princípio constitucional expresso. 
 
1.2.4 Princípio da Publicidade 
 
O Princípio da Publicidade é um dos princípios da Administração Pública e tem como 
finalidade mostrar que o Poder Público deve agir com a maior transparência possível, 
para que a população tenha o conhecimento de todas as suas actuações e decisões. 
Como regra geral, os actos praticados pelos agentes administrativos não devem ser 
sigilosos. Portanto, salvo as ressalvas legalmente estabelecidas e as decorrentes de razões 
de ordem lógica, o processo administrativo deve ser público, acessível ao público em 
geral, não apenas às partes envolvidas. 
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A Administração tem o dever de manter plena transparência de todos os seus 
comportamentos, inclusive de oferecer informações que estejam armazenadas em seus 
bancos de dados, quando sejam solicitadas, em razão dos interesses que ela representa 
quando actua. 
Todos têm direito a receber dos órgãos públicos informações de seu interesse particular, 
ou de interesse colectivo ou geral, que serão prestadas no prazo da lei, sob pena de 
responsabilidade, ressalvadas aquelas cujo sigilo seja imprescindível à segurança da 
sociedade e do Estado. 
Para que os actos sejam conhecidos externamente, ou seja, na sociedade, é necessário que 
eles sejam publicados e divulgados, e assim possam iniciar a ter seus efeitos, auferindo 
eficácia ao termo exposto. Além disso, relaciona-se com o Direito da Informação, que 
está no rol de Direitos e Garantias Fundamentais. 
 
1.2.5 Princípio da Eficiência 
 
Eficiência é a capacidade de aptidão para obter um determinado efeito, força ou eficácia. 
O termo eficiência significa acção, força ou virtude de produzir um efeito, eficácia. 
 
O princípio em questão é dirigido a toda Administração Pública, possuindo duas 
interpretações: a primeira está intrinsecamente ligada ao modo de actuação do agente 
público e a segunda, está relacionada directamente com a maneira estrutural, 
organizacional e disciplinar da Administração Pública, também com a finalidade de 
alcançar os melhores resultados na gestão pública, para que o bem comum seja alcançado 
da forma mais adequada. 
 
A eficiência é representada na expressão: o dever da boa administração, que pressupõe a 
realização das atribuições com máxima presteza (rapidez e prontidão), com qualidade 
perfeita e de forma proficiente. A eficiência deve ser compreendida tanto qualitativa 
como quantitativamente. 
 
O princípio da eficiência detém uma relação de intrinsecabilidade com o Direito do 
Consumidor, na medida em que a sociedade, através da prestação de serviços públicos, se 
caracteriza como usuária e consumidora destes, fazendo com que a eficiência seja um 
elemento indispensável no fornecimento dos bens e serviços pela Administração Pública. 
 
Destaque-se, também, que a busca pela eficiência na execução dos serviços públicos 
através de meios eficazes e capazes para a consecução do interesse social resulta na 
integridade do princípio constitucional da dignidade humana. 
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O princípio da eficiência possui o condão de gerar mudanças no comportamento 
funcional da Administração, pois dispõe que a Administração central, Provincial, Distrital 
e Municípal disciplinarão a aplicação de recursos orçamentários provenientes da economia 
com despesas correntes em cada órgão para aplicação no desenvolvimento de programas 
de qualidade e produtividade, treinamento e desenvolvimento, modernização, 
reaparelhamento e racionalização do serviço público, inclusive sob a forma de adicional 
ou prêmio de produtividade. 
 
A eficiência diz respeito tanto à optimização dos meios quanto a qualidade do agir final. 
O administrador público está compelido a agir tendo como parâmetro o melhor resultado 
estando atrelado ao princípio da proporcionalidade, o qual estará sujeito à aferição do 
controle jurisdicional. Existem duas dimensões que se conferem ao princípio da eficiência, 
sendo elas a exigência da economicidade e avaliação de resultado as quais devem 
conviver com o controle de legalidade. 
 
 
2. Finanças Públicas e Privadas 
 
2.1 Conceito, caracterização e Diferenciação 
 
O Conceito de Finanças públicas confunde-se muitas vezes com o de Finanças Privadas. 
Trata-se de uma mera similitude vocabular, que não corresponde a qualquer realidade do 
mesmo tipo ainda que existam razões históricas que possam justificar a utilização paralela 
do mesmo termo para designar duas realidades distintas. 
 
Entende-se por Finanças Privadas os aspectos tipicamente monetários de financiamento 
de uma economia abrangendo-se aqui os problemas de moeda e créditos ou mais 
restritamente os mercados financeiros onde se transaccionam activos representados 
por titulos a médio e longo prazo. 
 
Enquanto que Finanças Públicas entende a actividade económica de um ente Público 
tendente a afectar bens à satisfação de necessidades que lhe estão confiadas.2.1.1 Principais acepções da expressão “Finanças Públicas” 
 
A expresção Finanças Públicas pode ser utilizada em três sentidos fundamentais: 
 
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1. Sentido Orgânico: Fala-se de Finanças Públicas para abranger a zona da 
Administração ( o conjunto dos órgãos do Estado ou de outro ente Público) a quem 
compete gerir os meios económicos destinados à satisfação das necessidades 
públicas (Ministério de Plano e Finanças). 
 
2. Sentido Objectivo: Designa a actividade através da qual o Estado ou outro ente 
Público afecta bens à satisfação de necessidades colectivas. 
 
3. Sentido Subjectivo: Visa referir a disciplina cientifica que estuda as leis que regem 
a actividade do Estado no sentido da satisfação das necessidades que lhes estão 
conferidas. 
 
 
2.1.2 Finanças Públicas, Clássicas e Modernas 
 
Os sistemas financeiros dependem do regime económico. No capitalismo encontramos dois 
regimes: 
 
a) Liberalismo ( Finanças Clássicas) 
- reduzido peso do poder público na actividade económica 
- Liberdade dos múltiplos sujeitos individuais 
b) Intervencionalismo ( Finanças Modernas ) 
 - Maior coordenação e intervenção do poder politico na economia, 
respeitando, no entanto, a iniciativa/ propriedade privada. 
 
Características fundamentais do modelo capitalista liberal ( Finanças 
Clássicas) 
 
a) A privatização da economia 
 
A economia era totalmente privada, competindo ao Estado criar condições para manter a 
sociedade organizada e estável e a propriedade privada por si, se defendia. Eram funções 
do Estado, a defesa, seguranca, administração geral e manutenção da ordem, quando muito, 
a prestação de outros serviços que não interessassem ao capital privado. 
 
b) O principio do mínimo da actividade económica pública 
 
Tanto em quantidade como em qualidade, a actividade financeira estatal deve-se reduzir 
ao mínimo imprescindível de modo a absorver o mínimo de rendimento nacional e 
restringindo-se as actividades básicas de autoridade e administração. 
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c) Neutralidade financeira 
 
Há uma neutralidade entre a actividade financeira e a económica. A actividade financeira 
é organizada de forma a não perturbar nem destroçar a actividade económica privada e nem 
deve propôr finalidades de alteração ou comando de actividade económica privada. 
 
d) Importância dos impostos e os sistemas fiscais 
 
A receita típica do liberalismo é o imposto. O período das Finanças clássicas é o período 
das Finanças tributárias. O imposto garantia um peso devido a redução do património 
estatal, aumento da importância da riqueza imobiliária do conjunto do rendimento nacional 
e ainda generalização da ideia de que o imposto é dever de cidadania. Os sistemas fiscais 
típicos do liberalismo assentam na ideia de justiça meramente formal. 
 
e) Equilibrio Orçamental 
 
Era o princípio orientador da actividade liberal. Para os clássicos, este equilíbrio 
orçamental significava que as despesas totais devem ser cobertas pelas receitas normais 
(impostos e receitas patrimoniais ) e o recurso ao empréstimo seria excepção em caso de 
guerra. 
 
Resumindo: As Finanças clássicas correspondem a fase de puro liberalismo económico e 
reflectem todas as suas preocupações, designadamente a restrição do papel do Estado e 
o elogio da actuação da iniciativa privada como instrumento fundamental da actividade 
económica. As duas caracteristicas fundamentais de liberalismo económico são: 
- Reduzida dimensão do sector público: 
- Abstenção económica estadual. 
 
Transição para as Finanças Modernas 
 
A transição das finanças clássicas para as finanças modernas resulta de vários 
acontecimentos próprios da evolução das economias liberais. Isto veio justificar um maior 
peso do Estado na direcção da vida económica. Podem ser apontados como motivos de 
viragem os movimentos doutrinais, as guerras que obrigam o maior esforço militar e os 
consequentes gastos financeiros por parte do Estado, a depressão económica (crise de 
1929) que resultou em enorme desemprego e mesmo a 2˚ guerra Mundial. 
 
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A partir daqui o Estado passa a ter um maior peso e as formas de intervenção são 
quantitativas e qualitativamente diversas. Surge o intervencionalismo e o dirigismo, 
reforçando assim o papel crescente do próprio Estado. 
 
Entre as suas finalidades, pode-se apontar a necessidade de fazer face à prioridades de 
carácter social (caracteristicas das funções dos modernos Estados de Bem-Estar), à 
estabilização da conjuntura e crescimento económico e às correcções estruturais. 
 
Finanças Públicas Modernas 
 
As finanças modernas são fruto dos regimes económicos intervencionais e dirigistas. 
Esta é a razão de ordem. A dimensão crescente dos actos públicos é uma das caracteristicas 
das finanças modernas a qual passa a resolver parcelas que se situam entre 30% a 50% do 
rendimento nacional. Alarga-se o patrimonio estatal, multiplicam-se as empresas públicas 
e o peso do imposto cresce. 
 
As finanças tornam-se activas, pois passam a ter uma atitude e uma prática interveniente. 
Com o crescimento do papel do Estado na actividade económica , a actividade privada 
fica restringida e condicionada. 
 
Ao contrário do sistema liberal, há uma integração entre a economia e finanças estando 
sujeitas à intreracção das mesmas forças e princípios. 
 
As finanças públicas abandonam o ideal de neutralidade e passam a ser utilizadas como 
instrumento das politicas económicas e sociais – ou seja, surgem as políticas financeiras. 
E também alguns aspectos jurídicos próprios do liberalismo como é o caso das garantias 
individuais que sofrem alterações. O imposto ganha maior importância e surgem as 
receitas, provenientes do património mobiliário estadual. 
 
Portanto, nas finanças modernas o imposto tem tanta importância como nas clássicas; 
mas ele passa a ser utilizado como instrumento de politica económica ou de politica 
social servindo, por exemplo, para redistribuir a riqueza. 
 
 
 
3. Contabilidade Pública 
 
Assim como qualquer ente, os órgãos públicos são capazes de adquirir direitos e de 
assumir obrigações e ainda compram, vendem, produzem, constroem, etc. Eles 
realizam, por meio da execução de suas tarefas, que são os programas de trabalho, as mais 
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variadas operações contábeis típicas, envolvendo as áreas financeira, Orçamental e 
patrimonial, principalmente. Algumas dessas operações costumamos encontrar em nosso 
dia a dia: recebimento de recursos financeiros próprios e de terceiros, pagamento de pessoal 
e fornecedores, compra de materiais de consumo e bens permanentes, etc. 
 
Além de todas essas actividades, os órgãos e entidades públicas praticam actos 
administrativos que têm a capacidade de provocar, no futuro, alterações em elementos 
que compõem o seu patrimônio, ou seja, seus bens, direitos e obrigações, como é o caso de 
contratos de serviços, convênios, concessão de avais e outros actos. Dentre os actos 
administrativos os principais são aqueles provenientes da Lei Orçamental, em função desta 
ser a responsável por quase todas as alterações patrimoniais. 
 
Os recursos financeiros que têm ingresso na Lei Orçamental são, na verdade, da 
colectividade, ou seja, da população, por isso necessitam de autorização expressa de seus 
proprietários (o povo) para que possam ser aplicados, utilizados. Essa autorização é dada 
quando da aprovação da lei Orçamental, realizada pelos representantes do povo 
(deputados) na casa legislativa (Assembléia da República). 
 
Com a Lei Orçamental, a população delega autoridade aos governantes para 
arrecadarem receitas e realizarem despesas em seu nome. Os gastos autorizados por 
essa Lei é que irão gerar o bem-estar social. 
 
São poucos os casos em que o patrimônio público é gerado por factos cuja origem é 
independente do orçamento, como o recebimento de bens em doação, por exemplo. 
 
A Contabilidade Pública, utilizando os princípios,os critérios, os métodos e as técnicas 
da Ciência Contábil, é responsável pela tarefa de acompanhamento da evolução do 
patrimônio público. 
 
Além disso, tendo em vista a importância que o orçamento tem na vida de um órgão 
público, a Contabilidade também acompanha a sua execução, traduzida na arrecadação 
da receita e na realização da despesa. 
 
Por conta desse elemento – orçamento – é que a Contabilidade Pública tem peculiaridades 
especiais não encontradas em qualquer outro ramo da Ciência Contábil. 
 
O conhecimento das peculiaridades da Contabilidade Pública é ponto chave no 
entendimento dos procedimentos para registo, avaliação, demonstração e análise do 
patrimônio público. 
 
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A Contabilidade Pública deverá adotar os princípios de contabilidade (entidade, 
continuidade, competência, oportunidade, etc.); as técnicas de registo dos factos 
patrimoniais por meio de partidas dobradas; os critérios de levantamento de inventário; 
os métodos de elaboração de balanços e outras demonstraçõs financeiras. 
 
Muito do entendimento da escrituração dependerá do conhecimento do conteúdo do 
próprio orçamento e da execução dele. 
 
A Contabilidade Pública é o ramo da Ciência Contábil que aplica na Administração 
Pública as técnicas de registo dos actos e factos administrativos, apurando resultados 
e elaborando relatórios periódicos, levando em conta as normas de Direito 
Financeiro, os princípios gerais de finanças públicas e os princípios de contabilidade. 
 
 
A Contabilidade Pública 
estuda, 
regista, 
controla 
e demonstra 
o orçamento aprovado e acompanha a sua execução; 
os actos administrativos da fazenda pública; 
o património público e suas variações. 
 
A Contabilidade Pública regista a previsão da receita e a fixação da despesa 
estabelecidas no orçamento público aprovado para o exercício, escritura a execução 
Orçamental, faz a comparação entre a previsão e a realização das receitas e das 
despesas, revela as variações patrimoniais, demonstra o valor do patrimônio e 
controla as operações de crédito, a dívida activa, os créditos e as obrigações. 
 
O objecto da Ciência Contábil, em seu sentido amplo, é o patrimônio constituído por bens, 
direitos e obrigações vinculados a uma entidade (pessoa física ou jurídica). Dentro dessa 
óptica, podemos definir o objecto da contabilidade praticada por entidades privadas, como 
sendo o patrimônio privado, de propriedade de cada empresa. 
 
Já na contabilidade pública, o patrimônio público é um dos seus objectos, além dele, 
também podemos citar o orçamento público (do Estado). 
 
A preocupação da Lei Orçamental reside no montante de recursos financeiros que 
poderão ingressar nos órgãos, sendo representado pelo título de “receita”, identificando 
(prevendo) cada uma de suas origens, bem como no montante de recursos que deverão ser 
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despendidos pelos órgãos, representado pelo título de “despesas”, na realização de seus 
programas de trabalho (tarefas), identificando (fixando) o montante de cada uma dessas 
aplicações. 
 
Quase tudo na área pública tem origem no orçamento. 
 
Dada a importância que o orçamento tem, a contabilidade pública concentra muito de sua 
atenção no registo do orçamento aprovado e, principalmente, no acompanhamento da 
execução Orçamental, o que nos permite afirmar que o orçamento é também um objecto 
da contabilidade pública. 
 
A contabilidade tem também como um dos seus objectos os actos administrativos, tais 
como: contratos, convênios, avais, fianças, cauções em títulos etc. 
 
Devemos observar que não são quaisquer actos administrativos que serão controlados pela 
contabilidade, mas apenas aqueles que têm a característica de poder vir a alterar os 
elementos patrimoniais, em nível de bens, direitos e obrigações, no futuro. 
 
Costuma-se dizer que os actos administrativos contabilizados estão, na realidade, 
representando: BENS, DIREITOS E OBRIGAÇÕES POTENCIAIS 
 
 
3.1 As Despesas públicas 
 
As despesas públicas representam o próprio fim da actividade financeira do Estado para a 
satisfação de necessidades. 
 
As despesas públicas consistem no gasto, ou no dispêndio de bens por parte de entes 
públicos para criarem ou adquirir bens susceptíveis de satisfazer necessidades 
públicas. 
 
Como veremos mais adiante, despesa pública pode defenir-se por três elementos : 
 
- O tipo de operação em que se concretiza, o sujeito económico que realiza e o 
fim a que se destina. 
 
Quanto ao tipo de operação, a sua forma tipica será o do dispêndio de meio de liquidez. 
Quanto ao sujeito, de harmonia com a noção adoptada de actividade financeira, ele terá de 
ser um sujeito público (Estado ou outro ente público) e quanto ao fim, ele é a satisfação 
das necessidades públicas cuja caracterização já está feita. 
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3.2 As Receitas Públicas 
 
A realização de despesas pressupõe que o Estado tem recursos que as financiam, ou seja, 
que tem receitas. 
 
As receitas públicas são muito variadas e a sua natureza e importância está ligada com os 
sistemas económico-sociais. 
 
Geralmente são reportados três tipos fundamentais de receitas: receitas patrimoniais, 
receitas tributárias e receitas creditícias. 
 
Genericamente, as receitas públicas podem ser definidas como sendo qualquer recurso 
obtido durante um período financeiro dado e mediante a qual o sujeito público pode 
satisfazer as despesas públicas que estão a seu cargo. 
 
Vimos até aqui que o Estado deve e arrecada receitas para cobrir as despesas públicas. 
Através da sua máquina administrativa o Estado criou e desenvolveu processos uniformes 
de escrituração que garantem a gestão dos fundos arrecadados e gastos durante os periodos 
económicos. 
 
Daqui podemos dizer que a contabilidade pública é a tecnica de escrituração de 
receitas públicas e despesas públicas em livros apropriados. 
 
 
4. O Orçamento 
 
4.1 Definição 
 
O Orçamento é o documento no qual estão previstas as receitas públicas a arrecadar e 
fixadas as despesas públicas a efectuar num determinado período (geralmente o ano 
económico). Trata-se de uma previsão, já que se refere a um período futuro (o próximo 
ano económico) e não ao momento presente. E o futuro, como todos sabemos, é incerto. 
 
Pode-se também olhar para o orçamento como o quadro geral básico de toda a actividade 
financeira do Estado, uma vez que é através dele que se procura precisar a utilização que 
é dada aos dinheiros públicos. 
 
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4.2 Dimensões e Funções do orçamento 
 
São três as dimensões do orçamento: 
 
• Económica: o orçamento é uma previsão da gestão orçamental do Estado 
(plano financeiro). Fixa as despesas a realizar e antecipa as receitas a arrecadar 
pelo Estado num determinado período de tempo. 
 
• Política: o orçamento, uma vez aprovado, é a autorização política do plano 
financeiro do Estado. Autoriza o Governo a realizar certas despesas e a cobrar 
determinadas receitas. 
 
• Jurídica: o orçamento é o instrumento através do qual se limitam os poderes 
da administração do Estado no plano financeiro. Por outras palavras, os órgãos 
da administração terão de seguir as linhas traçadas pelo orçamento na execução 
da gestão financeira do Estado. Não poderão gastar mais do que aquilo que vem 
especificado no orçamento nem cobrar receitas que não estão inscritas neste 
documento. 
 
Sendo assim, o orçamento cumpre funções de natureza económica, política e jurídica. Tais 
funções assumem importância extrema para o funcionamento de qualquer economia e 
sistema político. Daí a razão da existência do orçamento e a importância que ele assume. 
 
No plano económico: 
 
• Facilita a gestão dos dinheiros públicos, torna a gestão desses dinheiros mais 
racional e eficiente. Por outras palavras, evita o improviso, que é sempre uma 
causa de desperdício. 
 
• Constituí um elemento fundamental na definição e execução da política 
económicado Governo e permite aos agentes económicos e à sociedade em 
geral conhecer as principais linhas desta política. 
 
No plano político: 
 
• Garante que a tributação do rendimento dos cidadãos para cobrir os gastos 
públicos sejá feita mediante decisão dos seus representantes na Assembleia da 
República, isto é, mediante a aprovação dos Deputados. 
 
 16 
• Assegura o equilibrio e a separação dos poderes: o Parlamento autoriza a 
arrecadação de receitas e a utilização das mesmas; o Executivo (Governo) 
executa o orçamento; e o Parlamento e/ou outro órgão jurisdicional fiscaliza a 
conta do Estado. 
 
 
No plano jurídico: 
 
• A autorização política que é concedida ao Estado para realizar despesas e cobrar 
receitas limita os poderes financeiros da Administração Pública. De acordo com 
a lei, aquela não poderá efectuar gastos nem arrecadar receitas que não estão 
previstas no Orçamento. 
 
4.3 Princípios e regras orçamentais 
 
Na preparação do orçamento deverão ser observados vários princípios e regras 
orçamentais. Estes têm como objectivo tornar o orçamento claro, simples e verdadeiro 
de forma a garantir que as funções económicas, políticas e jurídicas da instituição 
orçamental não sofram desvios. São, no fundo, regras de bom senso, boa administração, 
rigor técnico e eficácia. 
 
Os pricípios e regras estabelecidas para o Orçamento são os seguintes: 
 
• Anualidade: o orçamento tem uma duração anual. Refere-se ao ano 
económico, o qual coincide com o ano civil. Ou seja, o orçamento em 
Moçambique é um documento no qual se prevêm as receitas e se fixam as 
despesas do Estado para o período compreendido entre 01 de Janeiro e 31 de 
Dezembro. 
 
A regra da anualidade implica a votação anual do orçamento pela Assembleia da República 
e uma execução também anual do orçamento pelo Governo e pela Administração Pública. 
 
Do ponto de vista político, a anualidade assegura que o controlo exercido pelo Parlamento 
sobre a gestão dos dinheiros públicos é feito com uma certa regularidade. Este controlo é 
efectuado tanto na fase de previsão das despesas e receitas, como na fase de execução 
dessas mesmas despesas e receitas e na fase de prestação de contas (uma vez determinado 
o ano económico). 
 
Do ponto de vista económico o ano apresenta-se com um bom período para a realização de 
cálculos económicos no domínio da gestão corrente dos fundos públicos. 
 17 
 
• Unidade e Universalidade: todas as receitas e todas as despesas devem ser 
inscritas num único documento - o orçamento. Ou seja, um só orçamento e 
tudo no orçamento. Constituem excepção as receitas e despesas das 
instituições autónomas, empresas públicas e autarquias, que se regem por 
legislação própria. No entanto, os elementos necessários à apreciação da 
situação financeira destes três tipos de organismos devem constar em anexo do 
orçamento. 
 
As regras de unidade e universalidade visam evitar que escape à autorização política (na 
fase de previsão) e ao controlo político e administrativo ( na fase de execução) uma 
quantidade significativa de receitas e despesas. Ambas dão racionalidade e transparência 
a obtenção e afectação de recursos, facilitando assim o controlo político, a formulação de 
opções globais de natureza financeira e a execução precisa, rigorosa e eficiente do 
orçamento. 
 
• Não consignação: no orçamento não pode afectar-se o produto de quaisquer 
receitas à cobertura de despesas pré-determinadas. Todas as receitas devem 
servir para cobrir todas as despesas. Quer isto dizer que não se pode consignar 
certas receitas a certas despesas. Caso contrário, não se estaria a fixar o 
montante das despesas, que é um dos objectivos do orçamento. Imaginemos que 
o Estado estabelece que a receita X irá ser utilizada para cobrir a despesa Y. Se 
a receita X for inferior ao previsto, a despesa Y acabará por ser menor do que 
o montante que havia sido orçamentado (e aprovado pela Assembleia da 
República) devido a falta de fundos. 
 
Constituem excepção a esta regra os casos em que em virtude de autonomia financeira ou 
de outra razão especial, a lei determine expressamente a afectação de receitas a 
determinadas despesas. 
 
A título de exemplo, constituem casos de excepção o fundo de Manutenção de Estradas e 
Pontes, que dispõe de uma parte substancial das receitas sobre combustíveis e os hospitais, 
que financiam parte das suas despesas com receitas provenientes de consultas. 
 
Nos casos em que a lei determina por uma razão especial a consignação de receitas, 
pretende-se colocar certas despesas em situação de favor ( existe a garantia de que as 
receitas consignadas serão suficientes para cobrir as despesas que se destinam a financiar), 
assegurar que certas despesas só sejam realizadas na totalidade se forem cobradas receitas 
que as cubram, ou promover a eficiência e flexibilidade na gestão de determinados 
organismos e empresas públicas. 
 18 
 
• Especificação: o Orçamento do Estado especificará pormenorizadamente as 
receitas mínimas previstas e os limites máximos das despesas, segundo 
classificações (classificadores) que fixam o grau de discriminação de forma 
a permitir a sua uniformização. Inscreve-se, contudo, no orçamento do 
Estado uma dotação provisional destinada a fazer face a despesas consideradas 
importantes e inadiáveis, mas que não haviam sido previstas na preparação do 
orçamento. 
 
Através da especificação das despesas e receitas alcança-se uma maior clareza, veracidade 
e racionalidade económica. 
 
• Orçamento bruto: todas as receitas e despesas são inscritas no orçamento pela 
importância ou valor integral em que foram avaliadas. Por outras palavras, as 
receitas e as despesas devem ser inscritas no orçamento de forma bruta e não 
líquida. No caso das receitas, não se deduzem, por exemplo, os encargos de 
cobrança. No caso das despesas, não se deduzem as receitas por elas geradas. 
 
À semelhança do que sucede com a regra da especificação, o orçamento bruto permite uma 
maior clareza, veracidade e racionalidade económica. Se as receitas e as despesas 
fossem inscritas pelo seu valor líquido não se saberia exactamente qual o seu montante 
exacto. 
 
• Publicidade: o orçamento será públicado no Boletim da República, sendo 
matéria de publicação a Lei orçamental, a tabela de receita e a tabela de despesa. 
Serão objecto de separata orçamental estes três documentos e outras 
informações económicas e financeiras julgadas pertinentes. 
 
Um orçamento não públicado não é orçamento. É através da públicação do orçamento que 
se concretiza a autorização política das receitas e despesas e se dá conhecimento formal 
à Administração Pública do conteúdo desta autorização. Também só com a públicação do 
orçamento os cidadãos terão um conhecimento do mesmo, estando assim em condições de 
controlar e criticar a sua natureza e execução. 
 
• Equilibrio: o Orçamento do Estado preverá os recursos necessários para cobrir 
todas as despesas. Todas as despesas têm que estar, de facto, cobertas por 
receitas. Em última instância, as despesas serão cobertas parcialmente através 
de donativos e empréstimos contraídos no país ou no exterior. 
 
 19 
O respeito pelos princípios e regras acima indicados requer a sistematização das receitas e 
das despesas. Para o efeito o Governo aprovou os Classificadores Orçamentais, cuja 
aplicação é obrigatória. 
 
4.4 Organização e elaboração do orçamento 
 
Uma vez analisadas as regras a respeitar na preparação do orçamento em Moçambique, 
passemos à organização e elaboração do orçamento. 
 
O Governo deverá apresentar à Assembleia da República o Orçamento do Estado. Cabe ao 
Governo, apoiado pelo conjunto dos Órgãos da Administração Pública, elaborar a 
proposta do orçamento. Aqueles apresentam os seus projectos de orçamento (e as 
estimativas referentes às receitas, no caso dos serviços que têm por tarefa cobrar receitas), 
seguindoas instruções do Governo. Os diferentes projectos de orçamento e os cálculos de 
receitas são depois unificados e coordenados pelo Ministério da Economia e Finanças. 
 
Na elaboração da proposta do orçamento, o Governo deverá dar prioridade ao 
cumprimento do seu programa e ter em conta a necessária relação entre as previsões 
orçamentais e a evolução provável da conjuntura política, económica e social. Significa 
isto que o montante e o tipo de receitas e despesas a inscrever no orçamento deverão estar 
de acordo com a política do Governo e o momento económico, político e social que se vive 
no país. O orçamento constituí um instrumento privilegiado de política económica do 
Governo, tendo não só repercussões económicas mas também políticas e sociais, as quais 
não podem nem ser ignoradas. 
 
A proposta do Orçamento do Estado deve conter o projecto de lei orçamental, os mapas 
orçamentais e os anexos informativos. 
 
A proposta de Lei do Orçamento terá de ser votada pela Assembleia da República até 31 
de Dezembro de cada ano. Uma vez aprovado o orçamento, os Deputados e as Comissões 
da Assembleia da República não podem tomar iniciativas de lei que envolvam o aumento 
das despesas autorizadas ou a diminuição das receitas previstas. Estas, a terem lugar, 
apenas serão aplicadas em orçamentos futuros. Seria o caso, por exemplo, da construção 
de um novo hospital ou a concessão de incentivos fiscais ao investimento estrangeiro, que 
apenas poderiam ter lugar em anos económicos futuros. Fica assim garantida a estabilidade 
da execução e do equilíbrio orçamental ao longo do ano. 
 
Se houver necessidade de reformulação do orçamento, por este ter sido “chumbado” na 
Assembleia da República, o Governo deve apresentar a esta Assembleia, no prazo de 90 
dias, uma nova proposta de orçamento para o respectivo ano económico. A fim de 
 20 
assegurar e dar continuidade ao funcionamento da máquina administrativa, o orçamento 
executado no ano antecedente continuará em vigor até que um novo orçamento seja 
aprovado. Implica isto que durante este período temporário serão cobradas todas as receitas 
e realizadas as despesas correspondentes ao orçamento do ano anterior. 
 
O novo orçamento que entretanto vier a ser aprovado deve integrar as receitas e despesas 
efectuadas até à sua entrada em vigor. 
 
4.5 Execução do orçamento 
 
A execução orçamental consiste no conjunto de actos e operações praticados com vista à 
cobrança de receitas e realização de despesas. Ou seja, uma vez aprovado o orçamento, 
começam a cobrar-se receitas e a pagar-se as despesas. Compete ao Governo executar e 
fazer executar o orçamento, sendo para tal apoiado pela Administração. 
 
A execução orçamental deverá obedecer a dois princípios: o da utilização mais racional 
possível das dotações orçamentais aprovadas e o da melhor gestão de tesouraria. 
 
Na execução do orçamento, o Governo deverá respeitar as leis em geral e o próprio 
orçamento. 
 
• Não poderá liquidar e cobrar, nem inscrever no orçamento, uma receita que não 
esteja autorizada por lei. A cobrança de um imposto pode, todavia, ser efectuada 
para além do montante inscrito no orçamento, já que, ao contrário das despesas, 
para as quais são fixados limites máximos, as receitas são uma previsão. 
Podem variar de acordo com a conjuntura económica e outros factores que estão 
fora do controlo do Governo. 
 
• Não poderá também realizar despesas que, apesar de terem base legal, não se 
encontrem inscritas no orçamento, não tenham cabimento na correspondente 
verba orçamental, ou excedam os montantes máximos de despesa fixados pelo 
orçamento. 
 
As despesas deverão ainda obedecer à regra dos duodécimos, segundo a qual em cada 
mês do ano não poderá ser utilizada uma verba superior a 1/12 da verba global fixada no 
orçamento, acrescida dos duodécimos anteriores vencidos e não gastos. De acordo com 
esta regra, as despesas distribuir-se-ão uniformemente ao longo do ano ou concentrar-se-
ão na parte final do ano, quando a tesouraria já dispõe de maiores recursos. Pretende-se 
assim impedir que as despesas se concentrem nos primeiros meses do ano, quando a 
tesouraria ainda não dispõe de recursos suficientes, por ainda não ter sido cobrada a maior 
 21 
parte das receitas. Existem, todavia, excepções autorizadas por lei. Estas excepções 
existem devido à necessidade de realizar o grosso de certas despesas durante um 
determinado período do ano. É o caso, por exemplo, da reparação de estradas. Esta deverá 
ser feita essencialmente durante a estação seca, pelo que a verba destinada para este efeito 
será em grande medida utilizada durante o período de Abril à Outubro. 
 
As despesas só podem ser assumidas durante o ano económico para o qual estiverem 
orçamentadas e devem respeitar os princípios de economia, eficiência à maximização dos 
resultados e a eficácia à obtenção dos resultados pretendidos. 
 
4.6 Alterações orçamentais 
 
Sendo uma previsão, o orçamento pode não cobrir situações imprevistas que venham a 
correr durante o ano. Para fazer face a este tipo de situações, torna-se necessário proceder 
à introdução de alterações no orçamento. 
 
As alterações dos limites globais fixados no orçamento são efectuadas por lei sob proposta, 
devidamente fundamentada, do Governo. Compete à Assembleia da República aprovar 
essas alterações. 
 
O Governo pode, porém, efectuar inscrições de verbas no Orçamento do Estado, se bem 
fundamentadas. Utilizará, para efeito, a dotação provisional inscrita no orçamento para 
fazer face a situações imprevisíveis e inadiáveis. 
 
As alterações orçamentais que não afectam os limites estabelecidos no orçamento não 
carecem de aprovação de Assembleia da República. 
 
4.7 Fiscalização e responsabilidades orçamentais 
 
O controlo orçamental visa assegurar que a sua execução não sofre desvios, cumprindo-
se assim os objectivos e a estratégia definida no orçamento. Pretende-se, em primeiro lugar, 
garantir que o Executivo se mantem dentro dos limites impostos pela lei, os quais foram 
determinados pela Assembleia da República aquando da aprovação da Lei do orçamento. 
Procura-se também através do controlo orçamental evitar o desperdício e a má utilização 
dos dinheiros públicos. 
 
A fiscalização orçamental tem em vista normalmente a fiscalização das despesas. As 
receitas são em geral mais variáveis e por isso a sua fiscalização é menos rigorosa. 
 
 22 
Cabe à Assembleia da República pronunciar-se e decidir sobre o relatório de execução do 
Orçamento do Estado. Tratando-se de um órgão político (a Assembleia da República), 
estamos na presença de uma fiscalização política. Por sua vez, compete ao Tribunal 
Administrativo fiscalizar a legalidade das despesas públicas e apreciar as contas do Estado. 
Neste caso temos uma fiscalização jurisdicional, já que o Tribunal Administrativo é um 
órgão jurídico. 
 
A fiscalização administrativa da execução orçamental é da responsabilidade não só da 
própria entidade responsável pela gestão e execução do orçamento, mas também das 
entidades hierarquicamente superiores e de tutela, dos serviços de contabilidade pública e 
dos órgãos gerais de inspecção. 
 
Os titulares de cargos políticos, funcionários e agentes do Estado e demais entidades 
públicas respondem civil, criminal e disciplinarmente pelos actos ou omissões que 
pratiquem no âmbito do exercicio das suas funções de execução orçamental. 
 
4.8 A conta Geral do Estado 
 
4.8.1 Definição e objectivos 
 
A Conta Geral do Estado é um documento no qual estão apresentadas as receitas 
arrecadadas e as despesas efectuadas num determinado ano económico, assim como os 
devedores e os credores existentes no fim do ano. Representa a síntese de toda a execução 
do orçamento durante o ano económico. Ou seja, enquanto que o orçamento constitui 
uma previsão das receitas e despesas para um determinado ano, a conta regista as receitase despesas que foram efectivamente cobradas e efectuadas durante esse ano. Constitui, por 
isso, um meio de controlar a execução orçamental e de responsabilizar os agentes 
dessa mesma execução. 
 
4.8.2 Âmbito e estrutura 
 
O conjunto das contas de gerência de todas as unidades orçamentais resultam na Conta 
Geral do Estado. A Conta Geral do Estado é o mecanismo de prestação de contas do poder 
executivo ao poder legislativo e judiciário, relatando a implementação do orçamento do 
Estado em relação à Lei do Orçamento aprovada. Compreende o relatório do Governo 
sobre os resultados da execução orçamental; o mapa das entradas e saídas de fundos dos 
cofres do Estado; os mapas das receitas e despesas do Estado segundo as classificações 
económica, orgânica, funcional e territorial; o mapa do movimento das operações de 
 23 
tesouraria; e o mapa dos activos e passivos financeiros existentes no inicio e no final do 
ano económico. 
 
Em anexo, o Governo deverá apresentar o financiamento global do Orçamento Geral do 
Estado, com discriminação das principais fontes de financiamento, e o resumo das 
receitas, despesas e saldos por cada instituição autónoma, empresa pública e autarquia. 
 
4.8.3 Prazos 
 
Os prazos referentes à apresentação e aprovação da Conta Geral do Estado são os seguintes: 
• A conta deverá ser apresentada à Assembleia da República e ao Tribunal 
Administrativo até Dezembro do ano seguinte àquele a que diz respeito. A 
Conta de 2017, por exemplo, terá que ser entregue até Dezembro de 2018. 
• O relatório e parecer do Tribunal Administrativo sobre a Conta Geral do 
Estado, por sua vez, deverá ser enviado à Assembleia da República até Agosto 
do ano seguinte àquele em que a mesma for apresentada. No nosso exemplo, 
até Agosto de 2018. 
• Por último, a apreciação e aprovação da Conta Geral do Estado pela 
Assembleia da República deverá ser feita após recepção do parecer do Tribunal 
Administrativo e estar concluída antes de finais de Dezembro do ano seguinte 
àquele em que a Conta Geral do Estado foi elaborada. Ou seja, Dezembro de 
2018. 
 
 
 
	Disciplina de Contabilidade Pública
	1. Administração Pública e suas especificidades
	1.1 Administração pública directa e indirecta
	1.2 Princípios da Administração Pública
	1.2.1 Princípio da Legalidade
	1.2.2 Princípio da Impessoalidade
	1.2.3 Princípio da Moralidade
	1.2.4 Princípio da Publicidade
	1.2.5 Princípio da Eficiência
	2. Finanças Públicas e Privadas
	2.1 Conceito, caracterização e Diferenciação
	2.1.1 Principais acepções da expressão “Finanças Públicas”
	2.1.2 Finanças Públicas, Clássicas e Modernas
	Transição para as Finanças Modernas
	3. Contabilidade Pública
	3.1 As Despesas públicas
	3.2 As Receitas Públicas
	4. O Orçamento
	4.1 Definição
	4.2 Dimensões e Funções do orçamento
	4.3 Princípios e regras orçamentais
	4.4 Organização e elaboração do orçamento
	4.5 Execução do orçamento
	4.6 Alterações orçamentais
	4.7 Fiscalização e responsabilidades orçamentais
	4.8 A conta Geral do Estado
	4.8.1 Definição e objectivos
	4.8.2 Âmbito e estrutura
	4.8.3 Prazos