LIVRO DIREITO TRIBUTÁRIO 1

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CAROLINA BARBOZA LIMA BARROCAS
1ª edição
SESES
rio de janeiro 2017
DIREITO FINANCEIRO 
E TRIBUTÁRIO I
Conselho editorial roberto paes e gisele lima
Autor do original carolina barboza lima barrocas
Projeto editorial roberto paes
Coordenação de produção gisele lima, paula r. de a. machado e aline karina rabello 
Projeto gráfico paulo vitor bastos
Diagramação rafael moraes
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 B277d Barrocas, Carolina Barboza Lima
 Direito financeiro e tributário I / Carolina Barboza Lima Barrocas.
 Rio de Janeiro : SESES, 2017.
 144 p.
 ISBN: 978-85-5548-498-8.
 1. Finanças públicas. 2. Tributo. 3. Competência. 
 4. Legislação. I. SESES. II. Estácio.
 CDD 343.03 
Sumário
Prefácio 9
1. Atividade financeira do estado 11
Introdução 12
O que é a atividade financeira do estado? 13
Elementos da Atividade Financeira do Estado 13
Poder financeiro 15
Princípios do direito financeiro 16
Fontes do direito financeiro 18
Constituição Financeira 19
Normas gerais do direito financeiro 19
Leis orçamentárias 19
Despesa pública 20
O que é despesa pública? 20
Classificações 20
Legalidade da despesa pública 21
Estágios da despesa 21
Precatórios judiciais 22
Receita pública 22
O que é receita pública? 22
Classificações 23
Renúncia de receita 23
Crédito público 24
O que é crédito público? 24
Classificações 24
Técnicas instrumentais 24
Vedações legais 24
Orçamento público 25
O que é o orçamento público? 25
Processo de elaboração 25
Tribunal de contas 26
O que é o tribunal de contas? 26
Qual é a função do Tribunal de Contas? 26
Controle e fiscalização 27
Estrutura e organização 27
Lei de responsabilidade fiscal, lc 101 de 04 de maio de 2000 (LFR) 28
Histórico 28
Natureza jurídica 28
Principais regras 29
2. Tributos: espécies e competência 37
Introdução 38
O que é o tributo? 38
Conceitos doutrinários 38
Conceito legal 39
Classificação dos tributos 41
Natureza econômica da operação 42
Função 42
Repercussão 42
Cumulatividade 42
Quantidade de incidências 43
Aspectos relevantes à quantificação 43
Competência 43
Vinculação a uma atividade estatal 44
Quanto à previsão em lei 44
Espécies tributárias 44
Teoria bipartite 44
Teoria tripartite 44
Teoria quadripartite 45
Teoria pentapartite 45
Competência tributária 46
Conceito 46
Atributos 46
Conflitos 48
Capacidade tributária ativa 50
Espécies de competência 51
Repartição de receitas tributárias 54
Funções 54
Conceito 54
Formas de repartição das receitas tributárias 55
Vedações e autorizações para retenção 59
3. Fontes e hermenêutica tributária 65
Introdução 66
Contexto histórico das fontes do direito tributário 67
Fontes do direito tributário 68
Classificação 69
Espécies 71
Hermenêutica 77
Interpretação 77
Integração 83
Interpretação econômica 85
4. Limitações constitucionais ao poder de tributar 89
Princípios constitucionais vinculados ao valor segurança jurídica 90
Legalidade 91
Tipicidade 93
Irretroatividade 94
Anterioridade 95
Noventena ou Anterioridade Nonagesimal, Mínima ou Mitigada 95
Princípios constitucionais vinculados ao valor justiça 96
Isonomia 96
Generalidade e universalidade 96
Capacidade contributiva 97
Não confisco 99
Não cumulatividade 100
Neutralidade 100
Princípios constitucionais vinculados ao valor liberdade 100
Limitação ao tráfego de pessoas e bens 100
Vedação de diferença tributária em razão da origem ou destino 101
Imunidades 101
Imunidades específicas 110
Princípios constitucionais vinculados ao valor federalismo 115
Vedação de isenção heterônoma 115
Uniformidade geográfica 116
5. Obrigação e responsabilidade tributárias 119
Obrigação tributária principal 121
Teorias sobre a natureza do vínculo 121
Obrigação tributária e crédito tributário 122
Elementos da obrigação tributária 123
Obrigação tributária acessória 127
Nomenclatura 127
Fato gerador 128
Forma de fixação 128
Obrigação tributária decorrente de infrações 129
Natureza jurídica 129
Forma de fixação 129
Fato gerador 129
Responsabilidade tributária 130
Sujeito passivo da obrigação tributária 130
Convenções entre particulares 131
Solidariedade 131
Capacidade tributária passiva 132
Domicílio tributário 132
Responsabilidade por infrações 132
Responsabilidade tributária por substituição 133
Responsabilidade tributária por transferência 135
9
Prefácio
Prezados(as) alunos(as),
O estudo do Direito Financeiro e do Direito Tributário está diretamente rela-
cionado com a questão da cidadania. Faz parte da vida de todos nós decidir como 
os recursos públicos serão gastos e de quem será a maior contribuição para que o 
Estado obtenha esses recursos. 
Assim, começaremos pela Atividade Financeira do Estado, que cuida da for-
ma como o patrimônio público será gerido e como os recursos públicos serão 
obtidos e gastos. Estudaremos os institutos próprios do Direito Financeiro: re-
ceita, despesa, crédito e orçamento públicos. O tema será concluído pelo foco 
no controle e fiscalização dessa atividade. 
O segundo tema será o conceito de tributo. Identificaremos as espécies de 
tributos e a qual ente federativo compete o poder de instituir tributos. Aliás, esse 
poder – competência tributária – possui atributos próprios. Mas veremos que 
nem sempre quem institui fica com o produto da sua arrecadação.
Como estamos em um ordenamento jurídico, precisamos identificar se há 
alguma determinação de quais são os instrumentos normativos utilizados para 
criar deveres e obrigações. A Constituição cuida do tema, reservando inclusive 
algumas matérias para lei complementar e dispensando leis em situações em que 
não se pode esperar todo um processo legislativo. 
Nosso Código, apesar de várias críticas, pretende fixar regras de como deve-
mos interpretar a legislação tributária. Veremos essas críticas e identificaremos 
quem pode interpretar, quais são os métodos de interpretação e quais os resulta-
dos. E, ainda, diante da ausência de norma positivada, quais são os mecanismos 
para garantir a integração do ordenamento jurídico diante da tributação. 
Um dos temas mais relevantes, que faz parte de toda a história do Direito 
Tributário (e do Direito em si), é o das limitações ao poder de tributar. Elas 
estabelecem garantias ao contribuinte diante de eventuais abusos do Estado. Por 
vezes são princípios; por vezes, regras; algumas vezes, imunidades. 
O último tema objeto de nosso estudo será a obrigação e a responsabilidade 
tributárias. Precisamos compreender quais são os vínculos que estabelecemos 
com o Estado e como esses vínculos são firmados. Em conclusão, quem são os 
devedores dos tributos.
10
Nosso estudo começa pela função financeira do Estado e termina com a 
identificação de quem deve pagar o tributo.
Bons estudos!
Atividade financeira 
do estado
1capítulo 1 • 12
Atividade financeira do estado
Introdução 
A Atividade Financeira do Estado é um tema de bastante importância para 
toda a sociedade. Ela vai cuidar da maneira como o patrimônio público será ge-
rido e como os recursos públicos serão obtidos e gastos. É uma atividade instru-
mental, pois o Estado não tem como propósito ter lucro, mas isso não faz dela um 
instituto jurídico com menor importância, uma vez que, sem recursos públicos, 
qualquer outro projeto público será frustrado. 
Neste capítulo, poderemos compreender melhor o que é essa peculiar ativida-
de do Estado e suas funções. Veremos que ela se operacionaliza através de institu-
tos que são próprios e exclusivos do Direito Financeiro, como a receita, a despesa, 
o crédito e o orçamento públicos. Poderemos perceber que ela possui princípios 
exclusivos que não serão estudados em nenhuma outra disciplina tamanha a espe-
cificidade da matéria. 
Também será importante conhecermos como se dá o controle e a fiscalização 
dessa atividade. Afinal, se não controlarmos o que os gestores públicos fazem com 
nossos recursos, será impossível termos sucesso em qualquer projeto de Estado 
melhor do que vivemos rumo a um desenvolvimento social e econômico real. 
OBJETIVOS
• Compreender o que é o Direito Financeiro;
• Identificar a Atividade financeira do Estado diante das demais atividades do Estado;
• Conhecer os princípios do Direito Financeiro;
• Identificar as fontes do Direito Financeiro;
• Conhecer os elementos e objetos da atividade financeira do Estado pela análise de seus 
conceitos e classificações: despesa, receita, crédito e orçamento públicos;
• Identificar a aplicação desses institutos na atividade financeira do Estado e seus mais impor-
tantes problemas: legalidade da despesa, renúncia, controle do crédito e do orçamento público;
• Compreender os métodos de controle e fiscalização do orçamento público;
• Identificar a função e a estrutura dos tribunais de contas;
• Apreender os limites e vedações impostos pela Lei de Responsabilidade Fiscal.
capítulo 1 • 13
O que é a atividade financeira do estado?
Toda atividade corresponde a um conjunto integrado de ações. Isso não é 
diferente com a atividade financeira do Estado. Ela corresponde a este conjunto 
de ações que tem por objeto obter recursos para realizar os gastos públicos e, as-
sim, atender às necessidades públicas. Ricardo Lobo Torres, nesse sentido, define: 
“Atividade financeira é o conjunto de ações do Estado para obtenção da receita e a 
realização dos gastos para o atendimento das necessidades públicas”.1 
Essa ideia apresentada se ajusta a qualquer modelo econômico ou momento 
histórico. Em verdade, o que determinará o momento histórico e o modelo eco-
nômico é a finalidade dessa Atividade Financeira aliada ao modo de obter esses 
recursos e gastá-los. Se o objetivo é atender aos interesses do rei e de sua corte, se 
há uma nítida confusão entre o que é do rei e o que é público, verdadeiramente 
estamos na Idade Média, diante de um possível governo absolutista, mas ainda 
assim a definição lá se aplica. 
Se o objetivo é atender aos anseios da coletividade, do povo, se os recursos pú-
blicos são obtidos e gastos seguindo estritos padrões legais, estamos provavelmente 
em um modelo de Estado Democrático de Direito Constitucional. O mesmo 
conceito, de igual forma, se aplica. 
Elementos da Atividade Financeira do Estado
Os conceitos são importantes, pois deles extraímos a essência do instituto e, 
assim, mesmo quando não nomeado o nosso objeto de análise, podemos saber 
identificar se estamos ou não diante daquele objeto. Isso é importante para nós, 
pois o Estado age de várias formas: ele contrata como o Estado, em uma posição 
superior por proteger um interesse relevante; ele age como um particular, contra-
tando, até para poder intervir na economia como agente econômico. As implica-
ções disso estão diretamente relacionadas com a escolha do regime jurídico, com 
as regras às quais estará submetida uma escolha do gestor público. 
Vamos aqui traçar elementos-chave para essa atividade. Procure sempre identificar sua 
presença ou ausência e saiba que, se presentes os três elementos a seguir, estamos diante 
da atividade financeira do estado que deve se submeter às regras do direito financeiro. 
1 TORRES, R. L. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2016, p. 3.
capítulo 1 • 14
Presença indispensável de uma pessoa jurídica de direito público
Sempre estudamos no curso de Direito que ao particular é dado fazer tudo 
aquilo que a lei não veda; e, ao Estado, tudo aquilo que a lei determina ou auto-
riza. Ao Estado, aplicamos uma espécie de dirigismo legal que orienta suas ações. 
Afinal, o Estado não é um ser superior que manifeste por si sua vontade. 
A vontade estatal, em um Estado Democrático de Direito, deve vir manifesta-
da na lei – assim entendida como o ato produzido pelo poder legislativo formado 
pelos representantes da sociedade eleitos para esse fim. 
Assim é que somente se submete às regras do Direito Financeiro, em toda a 
sua essência, a pessoa jurídica de direito público, pois ela não possui liberdades 
econômicas diante da vontade da lei. Mas, indiretamente, estão sujeitos a essa lei 
aqueles que recebam recursos públicos, aqueles que os administrem, aqueles que 
agem em nome do Estado. 
O que é importante frisarmos aqui, por exemplo, é que não sofrerá das mes-
mas implicações do Direito Financeiro uma pessoa jurídica de direito privado, 
como a Eletrobras, e uma pessoa jurídica de direito público, como a União. A 
União terá todo o seu orçamento previamente estabelecido por lei. Assim, somen-
te poderá realizar os gastos que a lei autorizar; somente deverá agir para buscar os 
recursos que a lei orientar. A Eletrobras, pessoa jurídica de direito privado, precisa 
de certa liberdade, de uma possibilidade de reação diante das ocorrências imprevi-
síveis do mercado e do meio em que opera.
Daí já podemos reconhecer uma conexão entre o Direito Financeiro e o 
Direito Constitucional – afinal, é o Direito Constitucional que consagra o Estado 
Democrático de Direito, firmando essa estrutura e essa diferença de tratamento 
entre o público e o privado. 
Atividade de conteúdo econômico
Nem toda atividade estatal será uma atividade financeira. Então separemos 
aqui apenas as atividades de conteúdo econômico, aquelas que dizem respeito à 
obtenção de recursos e realização de gastos. A entrada e saída de dinheiro e de bens 
públicos de forma geral interessam ao Direito Financeiro. 
Não se preocupa o Direito Financeiro em regular quem será a pessoa indicada 
para ocupar um determinado cargo público. O Direito Financeiro se preocupa 
mais com a questão de efetuar o pagamento à pessoa certa para o fim de não ter 
capítulo 1 • 15
de realizar uma despesa maior. O procedimento de escolha de um servidor ou 
funcionário público é tema do Direito Administrativo. 
Assim, já podemos antecipar que, como outras disciplinas, o Direito Financeiro 
guardará uma relação evidente com o Direito Administrativo. Enquanto um é o 
agir mais essencial do Estado, o outro regula como fazer esse agir acontecer diante 
de uma sociedade que se relaciona por questões financeiras. 
Atividade de conteúdo instrumental
O Estado não é uma empresa. Não é um empreendimento econômico com 
um propósito organizado e final de gerar lucro. O lucro do Estado (se é que po-
demos falar assim) é humano. O Estado não almeja concluir seu exercício finan-
ceiro, seu ano de atividade, com mais recurso em caixa. Isso pode acontecer, e, em 
pequena escala, não é um problema. 
Hoje temos de forma clara em nossa Constituição quais são os objetivos do 
Estado Brasileiro no art. 3º: construir uma sociedade livre, justa e solidária; garan-
tir o desenvolvimento nacional; erradicar a pobrezae a marginalização e reduzir as 
desigualdades sociais e regionais; promover o bem de todos, sem preconceitos de 
origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação. 
Isso significa dizer que não há qualquer propósito em obter lucro ou ter um 
resultado positivo no final do exercício financeiro. Um pequeno prejuízo no perío-
do é até aceitável. Tudo desde que os propósitos finais sejam perseguidos. 
Poder financeiro
É importante deixar claro que a Atividade Financeira do Estado decorre de 
um poder. Poder importa em fazer valer a sua vontade. Diante da previsão de re-
ceitas, créditos e despesas, há uma imposição da vontade estatal diante da vontade 
e dos interesses privados. 
É claro que, uma vez que todo poder emana do povo, este poder decorrente 
da Constituição não se confunde com um arbítrio. É um poder que se manifesta 
através das clássicas três funções do poder estatal. 
Identificamos o poder de legislar, elaborando as normas gerais, mas principal-
mente as próprias leis orçamentárias – que, como veremos, define o programa e o 
planejamento para cada exercício, impondo limites e determinações. 
capítulo 1 • 16
O poder de executar/administrar é aquele que faz cumprir essa lei, executando 
as despesas, percebendo as receitas e os créditos públicos. É a essência do dia a dia 
da Atividade Financeira do Estado. 
O poder de julgar, ou a função jurisdicional, não possui nenhuma peculiari-
dade aqui. No Brasil, há um consenso de que a jurisdição é una. Assim sendo, não 
há um poder judiciário especial para dirimir esses conflitos. 
Princípios do direito financeiro
É muito comum aos doutrinadores apenas fazerem referências a princípios no 
estudo do Direito Financeiro de maneira mais específica. Assim é que apresentam 
princípios apenas ao tratarem do orçamento, da receita ou da despesa e da lei de 
responsabilidade fiscal. Apontaremos aqui alguns princípios que a doutrina mais 
especializada2 indica, afastando apenas os que não sobreviveram à Constituição da 
República Federativa do Brasil (CRFB/88).
Pelo princípio de reserva da lei, tanto os ingressos como as despesas subme-
tem-se à determinação legal e devem ser previstos em lei. Pelo princípio de não 
discricionariedade administrativa, a administração pública se limita ao que a lei 
estabelece, e, da mesma forma, podemos relacionar o princípio da indisponibili-
dade administrativa das situações jurídicas subjetivas.
É possível relacionar também o princípio da relação estrutura/conjuntura, 
princípio da visualização global, princípio da otimização de gestão, princípio da 
realidade político-administrativa – que são princípios adequados a questão da ges-
tão pública. Assim como verdadeiros princípios técnicos da relação instrumentos 
de troca/preços, da relação instrumentos de troca/ balança de pagamentos, do 
pleno emprego.
Outros princípios são também os da igualação dos custos e benefícios sociais 
marginais, do planejamento governamental como condição essencial à elaboração 
orçamentária, da prestação de contas e controle e de resguardo do crédito público. 
Destaquemos os princípios orçamentários, o que já nos permite ir conhecen-
do um pouco mais dessa matéria. 
O primeiro que vamos destacar tem relação com a própria função pública, a 
legalidade: as receitas e as despesas precisam estar previstas em lei; aliás, como reza os 
arts. 37 (quanto à Administração Pública em geral), 165 e seguintes da CRFB/88.
2 Ferreira, J. R. G. Os princípios do direito financeiro. Disponível em: <https://goo.gl/9M9OER>. Acesso em: 13 fev. 2017.
capítulo 1 • 17
Seguindo a linha de se relacionar aos princípios do art. 37 da CRFB/88, a publi-
cidade também é importante, pois trata-se de erário público. É importante que tudo 
seja divulgado nos veículos oficiais de comunicação para conhecimento público. 
O princípio da unidade, que não está expresso na Constituição, é, portanto, 
um princípio implícito, mas referido no art. 2º da Lei 4.320/64 e implícito no 
art. 165, § 5º, da CRFB/88. Ele preconiza que o orçamento deve ser uno, deve 
haver um só para cada ano. Deve ser integrado, e assim o ideal é que seja apenas 
uma lei orçamentária. 
O princípio da totalidade, erigido pela doutrina, possibilita a coexistência de 
múltiplos orçamentos que devem ser consolidados. É o que podemos extrair do art. 
165, § 5º, ao fazer a leitura de seus incisos que determinam a previsão do orçamento 
fiscal, orçamento da seguridade social e orçamento de investimentos das estatais. 
O princípio da universalidade estabelece que o orçamento deve conter to-
das as receitas, todos os recursos, todas as despesas. É importante que isso seja 
observado, pois veremos que o orçamento nada mais é do que o instrumento de 
autorização para a gestão fiscal. Aliás, na CRFB/88 tivemos a inovação de incluir 
no próprio orçamento até as operações de crédito. 
O princípio da anualidade, chamado por alguns de periodicidade, determina 
que o orçamento deve ser elaborado para ter vigência no período de um ano, que 
vai, no Brasil, de 01 de janeiro a 31 de dezembro. Em verdade, apresentam-se 
como exceção a esse princípio os créditos especiais e extraordinários autorizados 
nos últimos quatro meses do exercício, reabertos nos limites de seus saldos, que se-
rão incorporados ao orçamento do exercício seguinte. Não se deve confundir esse 
princípio com o não mais vigente princípio da anualidade tributária. Para a anua-
lidade tributária, era exigida uma autorização anual para que o tributo pudesse 
ser cobrado. Faltasse essa autorização, o tributo estaria suspenso para aquele ano. 
Outro princípio de grande relevo é o da exclusividade orçamentária. Ele aboliu 
uma prática muito antidemocrática que consistia em fazer incluir nas disposições 
finais regras que não tinham relação com o conteúdo próprio do orçamento – as 
então denominadas caudas orçamentárias. Assim, o orçamento só deve conter a pre-
visão da receita, a fixação da despesa e a autorização para a operação de crédito e 
abertura de créditos suplementares. Qualquer outro tema é estranho ao orçamento e 
inconstitucional. Esse princípio está explícito no art. 165, § 8º, da CRFB/88. 
Pelo princípio da especificação (especialização ou discriminação), as receitas e 
despesas devem estar bem definidas no orçamento, com suas origens e aplicação, 
para que se possa acompanhar e controlar os gastos públicos. Isso pode ser referido 
nos arts. 5º e 15 da Lei 4.320/64. 
capítulo 1 • 18
O princípio da não afetação ou não vinculação das receitas aplica-se claramen-
te somente aos impostos por determinação do art. 167, IV, da CRFB/88. Veremos 
que esse é inclusive o elemento diferenciador do imposto em relação aos demais 
tributos. Há algumas exceções constitucionais que tratam da repartição do produ-
to da arrecadação de alguns tributos, da destinação de recursos para manutenção 
e desenvolvimento do ensino e prestação de garantias às operações de crédito por 
antecipação de receita. 
O princípio do orçamento bruto é um princípio antigo que estabelece que as 
receitas e as despesas devem aparecer no orçamento em seus valores brutos – sem 
deduções. Com isso, impede-se a inclusão de valores líquidos ou saldos que podem 
confundir a leitura do orçamento. Esse princípio está no art. 6º da Lei 4.320/64. 
Princípios implícitos são os da clareza ou objetividade que preconiza que a 
linguagem do orçamento seja clara e objetiva, compreensível a todas as pessoas 
que precisem manipular. É claro que isso não é fácil de ser aplicado em virtude 
dos critérios contábeis. E há ainda o princípio da exatidão, segundo o qual as esti-
mativas devem ser as mais exatas possíveis, de forma a garantir consistência como 
instrumento de programação. 
O último princípio, após a EC 95/2016, podemos extrair da CRFB/88. Com 
mais clareza, é o do equilíbrio. O equilíbrio antes restringia-seà questão das opera-
ções de crédito e as despesas de capital. A ideia não é nova: parte dos anos 30, pois 
se busca evitar o déficit público. Apesar de na prática ser difícil obedecê-lo, há agora 
metas que, segundo muitos especialistas, chegam a sacrificar as despesas sociais mais 
importantes de uma nação. Antes o endividamento só era expressamente admitido 
para a realização de investimentos ou abatimento da dívida. Agora há restrições ao 
crescimento das despesas como forma de controlar o endividamento público. 
Fontes do direito financeiro
Quando falamos de fonte do Direito, podemos estar tratando de muita coisa. 
Assim, é sempre importante dizermos que fontes são essas. Nosso estudo estará cen-
trado nas fontes assim entendidas como o instrumento normativo escolhido pelo or-
denamento jurídico para regular as condutas a fim de estabelecer direitos e deveres. 
capítulo 1 • 19
Constituição Financeira
O conjunto de dispositivos constitucionais que regula a atividade financeira 
do Estado é o que chamamos de Constituição Financeira. Podemos dizer que são 
normas classificáveis como materialmente constitucionais, uma vez que regulam 
o poder e então tratam de normas de conteúdo próprio ao texto constitucional. 
Os dispositivos são os artigos 70 a 75 – que tratam do Tribunal de Contas - e os 
artigos 163 a 169 – que tratam das finanças públicas. 
Normas gerais do direito financeiro
Normas gerais são aquelas leis que estabelecem um padrão de comportamento 
a ser seguido por todos, inclusive por todos os entes federativos. Essas regras são 
reservadas pela Constituição, nos termos do art. 165, § 9º, à lei complemen-
tar. São ditas leis nacionais, pois, apesar de elaboradas pelo Congresso Nacional, 
obrigam não somente a União federal, mas também todos os entes federativos. 
Relacionamos, então, a Lei 4320/64 e a Lei Complementar 101/00. 
Leis orçamentárias
As leis orçamentárias são aquelas que, de forma concreta, determinam como 
será a atividade financeira para um determinado período. São leis ordinárias de 
iniciativa do chefe do poder executivo. Cada ente federativo deve elaborar as suas 
conforme a periodicidade. O orçamento federal é orientado pelas três leis constan-
tes do art. 165, I, II e II, da CRFB/88.
A primeira dessas leis é o Plano Plurianual (PPA), que estabelece o programa 
e as grandes obras a serem realizadas num período de quatro anos, o qual não 
coincide com o mandato do poder executivo, para permitir que aquele que execu-
tará o plano tenha o maior tempo de seu mandato com a própria lei em vigor: “É 
planejamento conjuntural para a promoção do desenvolvimento econômico, do 
equilíbrio entre as diversas regiões do País e da estabilidade econômica”.3
A segunda delas é a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO), que estabelece 
as diretrizes e prioridades para cada exercício financeiro. Ela também estabelece 
como serão votadas e elaboradas as leis orçamentárias. 
A terceira e mais concreta delas é a Lei Orçamentária Anual (LOA), que traz o 
orçamento anual com todas as previsões de despesas e de ingressos para o exercício. 
3 TORRES, R. L. idem, p. 170.
capítulo 1 • 20
Despesa pública
O que é despesa pública?
A despesa pública é a soma ou conjunto dos gastos realizados pelo Estado. Assim, 
a despesa é tudo aquilo que o Estado paga, o que sai de sua conta para alguma conta. 
Classificações
Quanto à categoria econômica, classificação escolhida pela Lei 4.320/64 divide 
as despesas em correntes e de capital. As despesas correntes correspondem às despe-
sas de custeio (aquelas voltadas à manutenção de serviços anteriormente criados) e 
às transferências correntes (aquelas dotações para despesas que não correspondam a 
contraprestação direta em bens ou serviços). E as despesas de capital que correspon-
dem a investimentos, inversões financeiras e transferências de capital. 
Quanto à natureza, a despesa pode ser orçamentária ou extraorçamentária. 
A despesa orçamentária corresponde ao desembolso dos recursos fixados na lei 
orçamentária que não correspondem a ingressos anteriores e serão utilizados com 
os gastos públicos. As extraorçamentárias são saídas transitórias anteriormente ob-
tidas como receitas extraorçamentárias, como a restituição de valores (depósitos, 
cauções, restos a pagar). Elas não precisam de autorização, pois não correspondem 
a recursos que pertençam a órgãos públicos. 
Nesse ponto, é interessante destacar como as despesas virão no orçamento; para isso, 
é forçosa a leitura dos art. 40 E 41 da lei 4.320/64. Nesse sentido, as despesas virão 
originariamente no orçamento como créditos orçamentários. Eventuais alterações que 
possam ocorrer no decorrer do ano serão feitas, em regra, através de lei ordinária, com 
a abertura de créditos adicionais que serão suplementares, quando destinados a reforço 
de dotação orçamentária, ou especiais, quando destinados a despesas para as quais 
não haja dotação orçamentária específica. Excepcionalmente, o conteúdo do orçamento 
poderá ser objeto de medida provisória, conforme autorização expressa do art. 167, § 3º, 
da constituição, para abertura de créditos extraordinários quando destinados a despesas 
urgentes e imprevistas em caso de guerra, comoção intestina ou calamidade pública.
capítulo 1 • 21
Quanto à regularidade, temos as despesas ordinárias – realizadas para manuten-
ção dos serviços públicos, em que se repetem todos os exercícios - e as extraordinárias 
– de caráter excepcional, esporádico, em virtude de circunstância não constante. 
Quanto à afetação patrimonial, a despesa pode ser efetiva – aquela que reduz 
a situação líquida patrimonial do Estado - e a não efetiva – aquela que não gera 
nenhuma alteração na situação líquida patrimonial do Estado. 
Quanto à competência, elas podem ser federais, estaduais, distritais e municipais. 
Quanto ao resultado, as despesas podem ser produtivas quando se limitam a 
criar unidades de atuação estatal, reprodutivas quando representam o aumento da 
capacidade produtora do país e improdutivas quando desnecessárias. 
Legalidade da despesa pública
A regra insculpida na Constituição, no art. 167, II, é a vedação de despesas 
que excedam os créditos orçamentários ou adicionais; assim, não pode ser realiza-
da despesa não prevista no orçamento. Aliás, a realização de despesas sem autoriza-
ção legal pode ser considerada até como infração penal, administrativa e eleitoral. 
Estágios da despesa
A despesa possui, a rigor, quatro estágios: a fixação, licitação, o empenho, a li-
quidação e o pagamento. A despesa é inicialmente fixada no orçamento e lá recebe 
o nome de crédito orçamentário, pois corresponde a um crédito dado ao admi-
nistrador público para que realize a despesa. Na sequência, haverá a necessidade 
ou não do procedimento licitatório. A despesa será então empenhada, e assim 
o recurso estará comprometido com aquele destino de forma individualizada. A 
liquidação corresponde à conferência de que o que justificava o pagamento foi rea-
lizado e, portanto, ele deve ser feito. O pagamento corresponde ao cumprimento 
da obrigação por parte do Estado. 
capítulo 1 • 22
Precatórios judiciais
Antes de explicarmos o que é o procedimento do precatório, deve-se registrar que a: 
A instituição do precatório se deu exatamente para evitar os privilégios 
ilegais, sobretudo o preterimento de ordem entre credores das Fazendas 
Públicas, ou seja, para que os pagamentos fossem efetuados dentro 
dos preceitos constitucionais, prestigiando a legalidade, a moralidade 
administrativa, a impessoalidade e a eficiência, dentre outros.
(CARNEIRO, C. Curso de Direito Tributário e Financeiro. São 
Paulo: Saraiva, 2016, p. 63.)
O precatório judicial é a solicitação que o juízo da execução faz ao Presidente 
do Tribunal a que pertence para que ele determine ao Chefe do Poder Executivoque faça previsão orçamentária de verba necessária ao pagamento de direito de-
corrente de sentença judicial que condena a Fazenda Pública ao seu pagamento. 
Esse pagamento deve ser incluído no orçamento em decorrência do procedimento 
de execução contra a Fazenda Pública que, em razão da continuidade do serviço 
público, impede que o bem público seja penhorado. 
Esse procedimento é dispensado quando se tratar de valor inferior à denomi-
nada requisição de pequeno valor. Esse valor não se submete a esse procedimento 
e não precisa ser incluído no orçamento, sendo quitado com a verba em caixa 
disponível para esse fim. 
O precatório nunca conseguiu sua satisfação no exercício seguinte, o que for-
çou a criação de uma fila. E, claro, uma vez criada uma fila, preferências dentro 
dessa fila. Há preferências para o crédito de natureza alimentícia e ainda para os 
créditos de natureza alimentícia de idosos ou portadores de moléstia grave de até 
três vezes essa requisição de pequeno valor. 
Receita pública
O que é receita pública?
A receita pública é a soma dos ingressos públicos que se incorporam ao pa-
trimônio público. Frise-se que nem todos os recursos que ingressam nas contas 
capítulo 1 • 23
públicas são receita, pois alguns deles estão sujeitos à restituição, por exemplo. 
Nesse caso, são ingressos, mas não receitas, e se sujeitam a regras distintas. 
Aqui é importante fazer a distinção entre ingresso e receita: “Considera-se in-
gresso toda quantia recebida pelos cofres públicos, seja restituível ou não, daí tam-
bém ser chamado simplesmente de entradas”.4 Assim, receita é o ingresso definitivo. 
Classificações
Uma das classificações doutrinárias mais importantes é a que divide as receitas 
quanto à origem. Receita originária é aquela decorrente da exploração do próprio pa-
trimônio estatal. O Estado age como um verdadeiro empresário. Receita derivada é 
aquela obtida no patrimônio particular, é a receita decorrente da imposição tributária.
As receitas também podem ser classificadas em função de sua previsão ou 
não no orçamento. Em razão disso, as receitas são orçamentárias quando fonte 
de recursos que são do Estado e receitas extraorçamentárias quando tratarem de 
recursos que serão devolvidos futuramente. 
Quanto à sua efetividade, a efetiva é aquela que faz crescer a situação líquida 
patrimonial do Estado, e a receita não efetiva é aquela que não muda a situação 
líquida patrimonial. 
A Lei 4.320/64 as divide segundo um critério econômico em receitas cor-
rentes – quando não há qualquer cobrança financeira em relação ao Estado (ex. 
Receitas tributárias) – e receitas de capital, que surgem através de recursos finan-
ceiros de contratação de dívidas (ex. Alienação de bens). 
Quanto à duração, elas podem ser ordinárias quando periódicas, uma cons-
tante no orçamento público. E serão extraordinárias quando esporádicas, pois es-
tão eventualmente no orçamento público. 
Renúncia de receita
Um dos pontos que merece destaque na Lei de Responsabilidade Fiscal – Lei 
Complementar 101 de 04 de maio de 2000 – é a renúncia de receita. Imagine que, 
ao ser previsto um orçamento, aquilo que se pretende gastar esteja limitado por 
aquilo que se espera arrecadar. Assim é que qualquer redução do que se pretende 
arrecadar impactará os compromissos e gastos fixados no orçamento. 
4 Idem, ibidem, p. 55.
capítulo 1 • 24
A LRF impõe, portanto, restrições e condições para essa renúncia que estão 
estabelecidas em seu art. 14. De maneira resumida, podemos dizer que a renúncia 
de receita está condicionada a uma estimativa de impacto e a uma de duas me-
didas: medida de compensação que evite seu resultado ou previsão orçamentária. 
Dessa forma, o equilíbrio do orçamento estaria mantido. 
Crédito público 
O que é crédito público?
Nem todos os ingressos são definitivos e se incorporam ao patrimônio público 
(chamadas de receitas públicas). Ingressos que não são definitivos podem ser clas-
sificados como crédito público.
Classificações
A doutrina apresenta inúmeras classificações. Quanto à origem dos recursos obtidos, 
ela pode ser interna ou externa quando obtido dentro ou fora do território nacional. 
Quanto ao prazo, ela pode ser dívida flutuante quando assumida para ser paga 
dentro do mesmo exercício financeiro. E dívida fundada quando destinada a ser 
paga em período superior a um ano. 
Quanto à forma, ela pode ser voluntária – quando obtida após real consenso 
de quem cede a importância - ou obrigatória – quando obtida em razão do poder 
de império, verdadeiro tributo. 
Técnicas instrumentais
Alguns são os exemplos de obtenção de crédito público que podemos citar: 
emissão de papel moeda, emissão de títulos da dívida pública, realização de con-
tratos de empréstimo, retenção de investimentos e empréstimos compulsórios. 
Vedações legais
Há limitações temporais à obtenção de crédito, como o caso da LRF que 
veda a contratação de operações de crédito (ressalvadas as destinadas ao refinancia-
mento da dívida mobiliária e as que visem à redução de despesa com pessoal) no 
capítulo 1 • 25
quadrimestre em que se ultrapassar os limites de despesa com pessoal ou quando 
se exceder o limite de dívida consolidada e no último ano de mandato. 
Orçamento público
O que é o orçamento público?
O orçamento público é tecnicamente a autorização que o legislativo dá para 
que a atividade financeira do Estado seja exercida. Assim, esse orçamento não 
deixa de ser a previsão legal de cada gasto e cada recurso realizados pelo Estado. 
Confunde-se com a própria lei orçamentária anual. 
Resumidamente, o orçamento pode ser definido como uma lei em sentido formal (pois 
tem forma de lei), uma lei temporária (pois tem vigência por período determinado) e uma 
lei ordinária, e é uma lei especial. 
Processo de elaboração
O orçamento terá início com um texto elaborado pelo Poder Executivo e en-
tregue ao Poder Legislativo para discussão, aprovação e conversão em lei. Ele deve 
ser composto, a depender da existência das estruturas em cada ente federativo, do 
orçamento fiscal, do orçamento da seguridade social e do orçamento de investi-
mento das empresas estatais. 
O PPA deve ser elaborado no primeiro ano de governo e encaminhado até 
31 de agosto desse ano. Ele está previsto no art. 165 da CRFB/88 e se destina a 
apontar de que forma serão organizadas as ações públicas destinadas, objetivando 
o cumprimento dos fundamentos e os objetivos de governo. Na realidade, nele é 
declarado o conjunto das políticas públicas do governo para um período de quatro 
anos, com fundamento, em princípio, nos compromissos firmados na eleição. 
A LDO é feita a cada ano e deve ser enviada ao Poder Legislativo até o dia 15 
de abril de cada ano, e sua finalidade é orientar a elaboração do orçamento anual e 
sua execução, estabelecendo diretrizes, objetivos e metas para aquele ano. A LOA 
é o próprio orçamento e deve ser apresentada até o dia 31 de agosto. Ela deve ser 
votada e aprovada até o final de cada legislatura. 
capítulo 1 • 26
Tribunal de contas
O que é o tribunal de contas?
É o órgão do Estado responsável pela análise, principalmente, dos gastos pú-
blicos, auxiliando o Poder Legislativo a exercer o que se chama de controle externo 
da atividade financeira do Estado. 
Qual é a função do Tribunal de Contas?
O Tribunal de Contas possui múltiplas funções. A primeira função é a fis-
calizadora, que compreende a realização de auditorias e inspeções e tem como 
objetivo avaliar a gestão dos recursos públicos. A fiscalização é feita por iniciativa 
própria ou até do Poder Legislativo e utiliza cinco instrumentos: o levantamento 
(utilizado para compreender o funcionamento do órgão ou entidade), a auditoria 
(verificação no local da legalidade e legitimidade dos atos de gestão), a inspeção 
(pela obtenção de informações não disponíveisno Tribunal de forma a esclarecer 
dúvidas acerca dos procedimentos), acompanhamento (avalia a gestão de órgãos, 
entidades ou programas do governo por certo período) e monitoramento (afere o 
cumprimento das deliberações proferidas pelo Tribunal). 
A segunda função é consultiva, prestada por meio de pareceres técnicos pré-
vios e específicos sobre prestações de contas anuais de todos os órgãos e poderes do 
Estado, para subsidiar o julgamento pelo Congresso Nacional. 
A terceira é a função normativa, exercida ao se prestar informações ao legislativo, 
às casas ou às comissões sobre a fiscalização do tribunal, e compreende a represen-
tação ao poder competente sobre as irregularidades ou apuração de abusos com o 
encaminhamento de relatório das atividades do tribunal ao legislativo. E, ainda do 
poder regulamentar, ele deve expedir instruções e atos normativos, de cumprimento 
obrigatório, sob pena de responsabilidade do infrator, em matéria de sua competên-
cia e em matéria de organização dos processos que lhe sejam submetidos.
A quarta função é a judicante, mas não jurisdicional. Ele julga as contas dos 
administradores públicos e outros responsáveis por dinheiro, bens e valores pú-
blicos, assim como as contas dos que causaram qualquer prejuízo, extravio ou 
irregularidades que venham a prejudicar o erário respectivo. 
A quinta função é a sancionadora através da aplicação aos responsáveis das 
sanções previstas na Lei Orgânica do Tribunal (no caso da União, Lei 8.443/92) 
capítulo 1 • 27
e, conforme previsão constitucional (art. 71, VIII a XI), na hipótese de ilegalidade 
ou irregularidade das contas. 
A sexta é a corretiva, pois, havendo ilegalidade ou irregularidade nos atos de 
gestão, caberá ao Tribunal de Contas estabelecer prazo para cumprimento da lei, 
e, se não atendido o ato administrativo, o Tribunal de Contas deve determinar a 
sustação do ato impugnado. 
A sétima função é a função de ouvidoria, pois é de sua responsabilidade rece-
ber denúncias e representações relativas a irregularidades ou ilegalidades que lhe 
sejam comunicadas pelos responsáveis pelo controle interno, autoridades, partidos 
políticos, associações, sindicatos e até mesmo o cidadão. 
Controle e fiscalização
A fiscalização pode ser contábil, financeira, orçamentária, operacional e patri-
monial. O que significa, respectivamente, em uma avaliação conforme os critérios 
contábeis de escrituração, o acompanhamento do fluxo financeiro dos recursos, 
a verificação de coerência com o orçamento, a análise de acordo com a legislação 
administrativa e o acompanhamento da evolução patrimonial do Estado. 
Os critérios a serem utilizados são os da legalidade, legitimidade e economici-
dade. Assim, além de verificar se a atividade está em conformidade com a lei, é de 
se observar o objetivo buscado e a relação custo-benefício. 
Estrutura e organização
O Tribunal de Contas da União tem previsão expressa no art. 73 da 
Constituição que determina que ele será integrado por nove Ministros, terá sede 
no Distrito Federal, quadro próprio de pessoal e jurisdição em todo o território. 
Seus ministros deverão ser brasileiros, maiores de trinta e cinco e menores de 
sessenta e cinco anos de idade, idoneidade moral e reputação ilibada, notórios co-
nhecimentos jurídicos, contábeis, econômicos e financeiros ou de administração 
pública, e mais de dez anos de exercício de função ou de efetiva atividade profis-
sional que exija esses conhecimentos. 
Quanto aos dois tribunais de contas municipais que existem (Rio de Janeiro e 
São Paulo) e aos estaduais, há simetrias, e devem as Constituições Estaduais dispor 
sobre eles. Não é possível criar outro tribunal de contas municipal. 
capítulo 1 • 28
Lei de responsabilidade fiscal, lc 101 de 04 de maio de 2000 (LFR)
Histórico
Os anos 80 não foram anos fáceis para a economia mundial. O endividamento 
público aumentou consideravelmente, e medidas para a gestão fiscal começaram a 
ser tomadas. Nos Estados Unidos, foram editados diversos atos sobre orçamentos 
equilibrados e controle de déficits. No Japão, também foram estabelecidos limites 
para a dívida pública e proibição de contratação de dívidas. Em 1992, foi firmado 
na comunidade europeia o Tratado de Maastricht: na adesão à União Europeia, os 
países deveriam se submeter a uma verificação da posição financeira. 
Mas, de todos os exemplos, o mais emblemático foi o da Nova Zelândia, que, 
em 1994, utilizou um “ato de responsabilidade fiscal” que estabelecia em médio 
prazo uma recuperação de sua situação de endividamento diante de seu PIB. 
No Brasil, em 1997 iniciou-se a elaboração de uma legislação própria com o fim 
de controlar o endividamento público. Isso culminou na Lei de Responsabilidade 
Fiscal, publicada em 2000. Como referido, essa lei foi inspirada nos exemplos 
anteriores e, em especial, na lei neozelandesa. 
Essa lei traz um relevo maior a princípios financeiros, como o planejamento, 
a transparência, o controle e a responsabilidade – um novo paradigma para a 
Administração Pública. Reforçando a responsabilidade, junto com ela foi publica-
da a Lei 10.028/00 – Lei de Crimes Fiscais – que tipifica a conduta dos gestores 
que não respeitem os cofres públicos. 
Como bem explica o Prof. Claudio Carneiro, 
O objetivo dessa lei é estimular os governantes a desenvolver uma 
política tributária transparente, participativa e, sobretudo, responsável. 
Vale dizer que uma administração transparente deve demonstrar o que 
é feito com o dinheiro público, indicando os recursos correspondentes, 
para que a população pague os tributos de maneira mais consciente e 
participativa, ao menos na teoria. 
Natureza jurídica
A Constituição da República, em seu art. 163, reserva à lei complementar re-
gras relativas a limites da administração pública de recursos financeiros. É também 
capítulo 1 • 29
uma lei nacional, já que deve ser observada pelos três níveis: federal, estadual e 
municipal. Assim sendo, apenas por um processo legislativo mais complexo pode 
se tratar da matéria, e essa lei se aplica a todos os entes da federação. 
Principais regras
Vamos destacar alguns pontos da Lei de Responsabilidade Fiscal para que 
possamos conhecê-la um pouco. 
Disposições preliminares
Trata-se de uma lei sobre a responsabilidade na gestão fiscal, o que pressupõe 
uma ação planejada e transparente de forma a evitar riscos e corrigir desvios preju-
diciais às contas públicas. Em razão disso, pretende estabelecer metas de resultados 
de despesas e receitas, assim como fixar limites e condições para renúncia de re-
ceita, geração de despesas com pessoal, seguridade, dívidas e operações de crédito. 
Como dito acima, é uma lei nacional, que obriga todos os entes da federação, 
compreendidos os Poderes do Estado, em todas as esferas, e abrange os tribunais 
de contas, o Ministério Público, as administrações diretas, fundos, autarquias, 
fundações e empresas estatais dependentes. 
Planejamento
O planejamento é tão importante que merece um capítulo próprio. Neste 
capítulo, foram estabelecidas regras para as três leis orçamentárias. As relativas 
ao PPA foram vetadas, sancionadas as relativas às outras duas. Assim, ao tratar 
da LDO, inclui em seu conteúdo o equilíbrio de receitas e despesas, os critérios 
e forma de limitação de empenho, controle de custos e resultados dos programas 
financiados e as condições e exigências para transferências de recursos a entidades 
públicas e privadas. Importante anexo acompanhará a LDO para o acompanha-
mento do cumprimento de metas e acompanhamento do patrimônio público, 
situação financeira e atuarial.
A LOA, por sua vez, trará em anexo demonstrativo de compatibilidade com 
as metas acima referidas, medidas de compensação de renúncias de receita e do 
aumento de despesas obrigatórias, reserva de contingência. Deve também contertodas as despesas relativas à dívida pública e as receitas respectivas, e, em capítulo 
capítulo 1 • 30
próprio, o refinanciamento da dívida. As despesas devem estar previstas de forma 
clara e delimitada para um único exercício financeiro – mesmo que essa dotação 
para além do ano esteja contemplada no PPA. 
Esse planejamento é tão meticuloso que, trinta dias após a publicação dos or-
çamentos, deverão ser estabelecidos uma programação financeira e o cronograma 
de execução mensal de desembolso. E haverá limitação do empenho e movimen-
tação financeira se, ao final do bimestre, verificar-se que não é possível atender às 
despesas. Além disso, em maio, setembro e fevereiro o executivo fará demonstra-
ção e avaliação do cumprimento das metas fiscais em audiência pública. 
Receita Pública
A Lei reserva um capítulo especial à receita pública, começando a tratar de sua 
previsão e arrecadação – até porque a previsão e efetiva arrecadação são dever de 
todos os entes da federação. 
A previsão de receita deve ser acompanhada de demonstrativo de sua evolução 
dos últimos três anos e projeção para os dois anos seguintes. Além disso, o montante 
estimado de receitas e crédito não deve superar o estimado para despesas de capital. 
O tema de maior atenção quanto à receita é a renúncia de receita que implica 
em qualquer medida que venha a reduzir o estimado resultado da receita. Toda 
medida com esse propósito pode prejudicar as metas e objetivos; assim, devem es-
tar acompanhadas de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício 
em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, além de demonstração de 
que foi considerada na estimativa inicial de receita ou de medidas de compensa-
ção. Ressalve-se que isso não se aplica aos impostos extrafiscais da União II, IE, 
IPI e IOF nem ao cancelamento de débitos cujo montante seja inferior aos custos 
de cobrança. 
Despesa Pública
O primeiro ponto de atenção é a geração de despesa que veda aquelas que não 
estejam estimadas no orçamento e nos dois subsequentes, além da declaração do orde-
nador de que seu aumento tem adequação orçamentária e financeira compatível com 
a LDO e o PPA. Ou, ainda, que seja uma despesa obrigatória de caráter continuado. 
Regra importante é o limite de despesas com pessoal, que inclui os ativos, 
os inativos e os pensionistas, relativo a mandatos eletivos, cargos, funções ou 
capítulo 1 • 31
empregos, civis, militares e de membros de Poder, com quaisquer espécies remu-
neratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proven-
tos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas 
extras e vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais e 
contribuições recolhidas pelo ente às entidades de previdência. 
Assim, são estabelecidos limites: União, 50% (2,5% para o Legislativo e TCU, 
6% para o Judiciário, 40,9% para o Executivo e 0,6% para o Ministério Público da 
União); Estados e DF, 60% (3% para o Legislativo e TCE, 6% para o Judiciário, 
49% para o Executivo e 2% para o Ministério Público dos Estados); e Municípios, 
60% (6% para o Legislativo e Tribunal de Contas do Município, quando houver, 
e 54% para o Executivo).
E, para controlar essas despesas, algumas condutas foram consideradas nulas, como 
aquelas que comprometem o limite legal e as que não seguirem a sua forma de geração. 
Transferências voluntárias
As transferências voluntárias correspondem à entrega de recursos correntes 
ou de capital a outro ente da Federação, a título de cooperação, auxílio ou as-
sistência financeira, que não decorram de determinação constitucional, legal ou 
aqueles destinados ao Sistema Único de Saúde. Elas devem ter dotação específica 
e se submeterem a vedações constitucionais, além de comprovações por parte do 
beneficiário de estar em dia com suas obrigações, com o cumprimento dos limites 
constitucionais relativos à educação e saúde, além de limites de suas dívidas e pre-
visão orçamentária de contrapartida. 
Destinação de recursos públicos para o setor privado
Há cuidado também com a concessão de crédito a pessoa física ou jurídica que 
não esteja sob seu controle, restringindo ao custo de captação e condicionando a 
autorização em lei específica para prorrogações e composições de dívidas.
Recursos públicos também não poderão ser utilizados, salvo lei específica, 
para socorrer instituições do Sistema Financeiro Nacional. 
capítulo 1 • 32
Dívida e endividamento
Um dos capítulos que merece atenção é o da dívida e endividamento. Algumas 
definições são estabelecidas em lei, como de dívida pública mobiliária, operação 
de crédito, concessão de garantia e refinanciamento da dívida mobiliária. 
A lei estabelece limites para a dívida pública e para as operações de crédito 
e formas de recondução da dívida aos limites, determinando-se que, se a dívida 
consolidada ultrapassar o limite ao final de um quadrimestre, deve ser reconduzida 
até o término dos três subsequentes, reduzindo o excedente em pelo menos 25%. 
E são estabelecidas restrições, pois estará proibido de realizar operações de crédito 
e obterá resultado primário necessário à recondução ao limite. 
Quanto às operações de crédito, o pedido de contratação será formalizado 
de maneira fundamentada em parecer de órgãos técnicos e jurídicos, e ainda à 
existência de prévia e expressa autorização para contratação, inclusão no orça-
mento, exceto no caso de operações por antecipação de receita, observância dos 
limites e condições fixados pelo Senado, e autorização dele quando for crédito 
externo, atendimento às exigências constitucionais (art. 167, III, da CRFB/88) da 
Lei Complementar. 
Foi vedada a emissão de títulos da dívida pública a partir de dois anos após 
a publicação da LRF. E também é vedada a realização de operação de crédito en-
tre um ente da Federação, diretamente ou por intermédio de fundo, autarquia, 
fundação ou empresa estatal dependente, e outro, inclusive suas entidades da ad-
ministração indireta, ainda que sob a forma de novação, refinanciamento ou pos-
tergação de dívida contraída anteriormente. Estão fora dessa vedação as operações 
que tratem de financiamento de despesa corrente ou refinanciamento de dívidas 
não contraídas junto à própria instituição concedente. São vedadas a captação de 
recursos a título de antecipação de receita de tributo cujo fato gerador não tenha 
ocorrido, recebimento antecipado de valores de empresa em que o Poder Público 
detenha a maioria do capital social com direito a voto, assunção direta de com-
promisso com fornecedor mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito 
e assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para 
pagamento a posteriori. 
Cuida ainda das operações de crédito por antecipação de receita orçamentária, 
destinando-se a atender insuficiência de caixa durante o exercício financeiro, deter-
minando-se que deverá ser liquidada até o dia dez de dezembro de cada ano, vedada 
a que seja feita no último ano do mandato, bem como outras condições específicas. 
capítulo 1 • 33
Regula as relações entre o Banco Central e os entes da Federação, relativamen-
te à compra de título da dívida, à permuta de título da dívida de ente da federação 
por título da dívida pública federal e à concessão de garantia. 
Trata ainda da garantia e da contragarantia que os entes poderão conceder em 
operações de crédito. E ainda de restos a pagar, impondo limitações temporais que 
guardam relação com o final do mandato. 
Gestão patrimonial
Quanto à gestão patrimonial, há uma preocupação especial com as disponi-
bilidades de caixa – em especial dos regimes de previdência social. Outra preo-
cupação é com a preservação do patrimônio público, restringindo-se a aplicação 
de despesas de capital obtidas com a alienação do patrimônio público. A únicaexceção diz respeito aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servido-
res. Também estabelece restrições aos créditos adicionais para novos projetos após 
contempladas as despesas de conservação do patrimônio público.
Transparência, controle e fiscalização
Tema que trouxe grande inovação, trazendo instrumentos de divulgação in-
clusive em meios eletrônicos de acesso público. Aliás, devem ser divulgados, além 
dos PPAs, LDOs e LOAs, prestações de contas, parecer prévio, relatório resumido 
e relatório de gestão fiscal, além das versões simplificadas. É determinado o in-
centivo à participação popular através de audiências públicas e de informações 
pormenores em tempo real sobre a execução orçamentária e financeira. Prevê re-
gras de escrituração consolidada, relatório resumido da execução orçamentária, de 
gestão fiscal. 
Em consonância com a Constituição, regula como a fiscalização da gestão fis-
cal será feita em sistema de controle interno e externo, com ênfase no atingimento 
das metas estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias, nos limites e condições 
para realização de operações de crédito e inscrição em Restos a Pagar, nas medidas 
adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao respectivo limite, nas pro-
vidências tomadas para recondução dos montantes das dívidas consolidada e mo-
biliária aos respectivos limites, na destinação de recursos obtidos com a alienação 
de ativos e no cumprimento do limite de gastos totais dos legislativos municipais. 
capítulo 1 • 34
ATIVIDADE
A Lei 13.414, de 10 de janeiro de 2017, estabelece o orçamento anual para o exercício 
financeiro de 2017, com vigência de 01 de janeiro a 31 de dezembro do mesmo ano. Ela esti-
ma a receita da União para R$ 3.505.458.268.409,00 e fixa despesa de igual valor. Ela trata 
do orçamento fiscal, da seguridade social e de investimentos das empresas em que a União 
detém a maioria do capital social com direito a voto. Esse orçamento estima o crescimento 
do PIB (PIB, soma das riquezas produzidas em um país) em 1,3% e em 4,8% a inflação. 
Desse valor total, os gastos com juros e amortização da dívida pública devem consumir R$ 
1,7 trilhão. A receita corrente líquida estimada é de R$ 1.486.361.613.706,00. Além disso, 
R$ 6.884.847.793,00 é o total de gastos com pessoal previsto no orçamento. Identifique, 
segundo as informações dadas, quais os princípios que estão sendo seguidos, indicando, se 
for o caso, os dispositivos aplicáveis. 
GABARITO
Resposta: O caso apresenta dados do orçamento real de 2017. Nesse sentido, quanto 
à sua vigência é observado o princípio da anualidade. Quanto à estimativa de receitas e 
fixação de receitas, há um claro equilíbrio orçamentário, o que se coloca em consonância 
com a Emenda Constitucional 95/2016 e a preocupação do crescimento das despesas. Por 
fim, o limite de gastos com pessoal está em consonância com o disposto no artigo 19 da 
LC 101/00, pois os valores de despesa com pessoal não somam 50% da receita corrente 
líquida estimada.
REFLEXÃO
Este capítulo abordou questões que vêm ocupando as discussões centrais de nosso dia 
a dia. A questão financeira foi capaz de levar uma Presidente da República a sofrer impeach-
ment. Neste capítulo, introduzimos o tema do Direito Financeiro. 
Para isso, cuidamos de definir a Atividade financeira do Estado – o conjunto de ações do 
Estado concernentes à obtenção de recursos para a realização de despesas voltadas ao atendi-
mento das necessidades públicas. É por isso que tem como elementos a presença indispensável 
de uma pessoa jurídica de direito público, atividade de conteúdo econômico e instrumental. 
capítulo 1 • 35
Muitos princípios orientam o direito financeiro: alguns deles, positivados; outros, não. 
Todos eles merecem um estudo cuidadoso em razão da importância do tema. 
Muitas das regras do Direito Financeiro se encontram hoje na Constituição, que reser-
vou o tratamento de suas normas gerais para lei complementar. Essas leis hoje são a Lei 
4.320/64 – recepcionada com status de lei complementar - e a LC 101/00 – Lei de Res-
ponsabilidade Fiscal. As leis orçamentárias são leis concretas e leis ordinárias de iniciativa 
do poder executivo.
Para um estudo mais detalhado, forçoso é conhecer os elementos dessa atividade es-
tatal. E começamos pela despesa Pública – soma dos gastos realizados pelo Estado para 
atender a suas necessidades. Na sequência, estudaremos os recursos públicos, a receita 
pública – recursos que se incorporam ao patrimônio público - e o crédito público – recursos 
que não se incorporam ao patrimônio público.
Tudo isso estará consolidado no Orçamento Público, tema central do estudo e lei que 
consolida toda essa previsão e planejamento. 
O estudo não estaria concluído sem que fosse feita a análise do controle e da fiscaliza-
ção. Esse controle poderá ser interno em decorrência do poder de autotutela, mas poderá 
ser externo, principalmente pelo Poder Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas. Ins-
trumento maior de regulamentação e que merece ser mais estudado é a Lei de Responsabi-
lidade Fiscal. Essa lei complementar nacional trouxe limites e vedações aos administradores 
públicos que ainda precisam ser mais bem aplicados. 
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
CARNEIRO, C. Curso de Direito Tributário e Financeiro. São Paulo: Saraiva. 2016.
ROSA JR., L. E. F. da. Manual de Direito Financeiro & Direito Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2012.
TORRES, R. L. Curso de Direito Financeiro e Tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2016.
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Tributos: espécies e 
competência
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Tributos: espécies e competência
Introdução
Para podermos começar a estudar o Direito Tributário em si, é importante 
conhecer o seu único e grande objeto: o Tributo. 
Neste capítulo, nos debruçaremos sobre esse tema e estaremos, então, prontos 
para inclusive saber quais são os tributos no Brasil e a quem pertence o poder de 
instituir cada um deles. Em uma federação, os tributos são definidos aos vários 
entes como forma de lhes atribuir autonomia financeira e também como forma de 
lhes definir competências para o exercício de políticas fiscais. 
Assim, os grandes temas deste capítulo são: o estudo do conceito de tributo, 
a identificação das espécies tributárias, a distribuição da competência (do poder 
para instituir tributos) e da repartição das receitas tributárias. 
OBJETIVOS
• Compreender o conceito de tributo;
• Identificar as espécies tributárias e a controvérsia a respeito dessa classificação;Cconhe-
cer a distribuição constitucional de competências tributárias;
• Identificar o destinatário do produto da arrecadação tributária. 
O que é o tributo? 
Conceitos doutrinários 
A doutrina do Direito Tributário pode ser dividida nos seguintes entendimen-
tos: “pro contribuintes” e “pro fisco”. Das lições do Prof. Ricardo Lobo Torres, re-
tiramos a noção de que o tributo é um dever fundamental – uma vez que o Estado 
teria direitos fundamentais a prestar à sociedade, o pagamento do tributo, através 
dos contribuintes, seria uma contraprestação social. Esse conceito não é simples. 
Ele encara uma dificuldade muito grande de definição, já que não há (nem have-
rá) a definição precisa de direitos fundamentais, o que nos impede de obter uma 
definição da contraprestação. 
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Em sentido radicalmente oposto, encontramos o Prof. Ives Gandra da Silva 
Martins, que defende que o tributo é uma verdadeira norma de rejeição social. O tema 
é mais bem tratado dentro do espectro do direito penal tributário como uma forma de 
considerar a conduta do sonegador fiscal como não reprovável pela sociedade. 
Conceito legal
Devemos trabalhar, contudo, com o conceito estabelecido no Código 
Tributário Nacional que é forçosamenteseguido por nossa jurisprudência. 
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada. 
E, para melhor compreensão desse conceito, será ideal dividi-lo em seis partes 
e analisar cada parte e suas peculiaridades. 
Prestação pecuniária: o tributo é uma prestação pecuniária, pois ele é objeto 
de uma relação de natureza obrigacional. Ao contrário do que já foi entendido, o 
tributo não é objeto de uma relação de poder estabelecida entre um Estado sobe-
rano e um súdito. Estamos diante de uma “obrigação de dar quantia certa”. 
Compulsória: essa obrigação, diferentemente da maioria das obrigações de 
direito privado, não nasce da vontade das partes. Ela é uma obrigação ex lege. A 
vontade bastante e necessária para seu nascimento está na lei. Esse é um elemen-
to importante para diferenciar o tributo de outras prestações devidas ao Estado. 
Sempre que o vínculo não tiver o elemento da compulsoriedade, sempre que hou-
ver uma adesão volitiva do particular que crie o vínculo, aquilo não é um tributo. 
Exemplo disso é a prestação de serviço em que o Estado te libera para consumir 
de outros fornecedores. Nesse caso, o valor cobrado é um preço, e não um tributo. 
Trata-se de um preço público ou tarifa – essa comumente atribuída aos particula-
res que prestam serviços em regime de permissão ou concessão pública. 
E aqui a distinção não é meramente conceitual. Estamos a definir qual é o 
regime jurídico aplicável: a legislação tributária ou a legislação de direito adminis-
trativo ou de direito civil. 
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Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: Esse elemento do conceito 
não está em contradição com a natureza pecuniária dessa prestação. A criação do 
tributo, a sua regulamentação, pode trazer uma previsão do valor devido não dire-
tamente em moeda, mas em índices de indexação, em percentuais, em quotas. Isso 
facilita a manutenção do tributo em valores atualizados sem que se tenha de impor 
uma avalanche legislativa anual para a sua correção e atualização. 
Que não constituía sanção de ato ilícito: Tributo e multa são institutos dis-
tintos. Aliás, o direito tributário tem pouca preocupação com a repercussão so-
cial do não pagamento do tributo, sua preocupação é mais arrecadatória. Assim, 
muitas leis e benefícios são aprovados para estimular a arrecadação, ainda que isso 
importe em um perdão ao sonegador fiscal. 
Toda vez que o “fato gerador” for a prática de uma infração, o que será impos-
to ao infrator será uma multa. A multa é submetida a regras e princípios penais. 
A hipótese de incidência é um fato econômico ao qual o direito 
empresta relevo jurídico. Assim, quando a lei tributária define 
determinada situação como hipótese de incidência de tributo, leva 
em consideração que essa situação serve de medida da capacidade 
contributiva do sujeito passivo.
( ROSA JR., L. E. F. da. Manual de Direito Tributário. Rio de Janeiro: 
Renovar, 2012, p. 46.) 
Por outra sorte, ainda que o tributo não seja sanção de ato ilícito, ele incidirá 
sobre o ato ilícito toda vez que esse ato ilícito se amoldar ao tipo tributário. O 
Código Tributário Nacional adota, no art. 118, I, o princípio do pecunia non olet 
– dinheiro não tem cheiro -, e a ilicitude da conduta não afasta a incidência do tri-
buto. Se isso pode parecer uma imoralidade para o Estado, questionável também 
seria um ordenamento jurídico que não impusesse ao desonesto o dever de pagar 
os tributos, pesando sobre o patrimônio honesto toda carga tributária. 
Um terceiro ponto, ainda sobre esse elemento do conceito, é a extrafisca-
lidade – o Estado, ao tributar, pode utilizar o valor do tributo imposto como 
uma intervenção no comportamento do contribuinte. Assim, diante de opções 
legalmente válidas, o Estado pode tornar aquela socialmente mais desejável, mais 
barata do que aquela indesejável. É o que faz de forma geral com a importação e a 
exportação, com a função social da propriedade etc.
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Instituído em lei: tão caro ao direito tributário, o princípio da legalidade é 
incluído no próprio conceito de tributo. Em 1966, quando o Código Tributário foi 
publicado, não contávamos com um Sistema Constitucional Tributário tão sólido 
como o de hoje. Hoje, temos o tratamento do tema na Constituição como nunca ti-
vemos nas constituições anteriores. Assim é que os autores do Código fizeram incluir 
dentro do próprio conceito o princípio da legalidade. Esse princípio será visto mais 
adiante ao estudarmos as limitações constitucionais ao poder de tributar. 
Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: Cabe 
ao Direito Administrativo o estudo do ato administrativo e sua clássica distin-
ção entre atos vinculados e discricionários. No direito tributário, temos por certo 
que os atos de cobrança do tributo são vinculados – o que significa que não há 
qualquer margem para avaliação de conveniência e oportunidade na cobrança do 
tributo. O tributo previsto em lei deve ser cobrado como ali aparece, e o procedi-
mento de cobrança deve seguir o estabelecido na legislação tributária. 
Devemos mencionar também que o Código fez uma escolha quanto à compe-
tência para a cobrança. A cobrança deverá ser feita mediante atividade administra-
tiva, o que veda a transferência da dívida ativa a instituições financeiras. 
Isso diz respeito exclusivamente à cobrança. Não é ato de cobrança a simples 
arrecadação que se relaciona com o fato de ser emitido um boleto bancário para 
que o devedor se dirija ao banco e efetue o pagamento. Aliás, mais adiante, no art. 
119, o Código estabelece que o sujeito ativo, o credor da obrigação tributária, é 
pessoa jurídica de direito público. 
Classificação dos tributos
A doutrina realiza várias classificações ao tratar dos tributos. O objetivo disso 
é identificar os vários grupos de tributos e o tratamento diferenciado que eles 
podem ter. A ideia é que, ao tratar de um grupo, não precisemos especificar cada 
um dos tributos ao dizer quando se submetem a uma regra que outros tributos 
não se submetem. 
O propósito de utilizar classificações, em qualquer conhecimento científico, 
é simplificar a vida do estudante e do aplicador do conhecimento de forma prá-
tica. Assim é também quando falamos de natureza jurídica, que nada mais é do 
que a posição enciclopédica que um determinado instituto encontra dentro do 
ordenamento jurídico. Posição enciclopédica é classificação, é ajuntar à classe que 
pertence e aos que por semelhantes terão o mesmo tratamento. 
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Natureza econômica da operação
Classificação trazida pelo próprio CTN divide especificamente os impostos, 
mas podemos fazer o mesmo com todos os outros tributos. O critério utilizado é a 
natureza econômica da operação. Sua proposta é identificar que, em uma determi-
nada situação, incidem vários tributos. São três grandes grupos: comércio exterior, 
produção e circulação e renda e patrimônio.
Função
Fiscais, parafiscais e extrafiscais. O Estado, há muito, já percebeu que o tributo 
não serve apenas para lhe gerar recursos públicos. Serve também para intervir no 
comportamento do contribuinte. 
Os fiscais são os arrecadatórios. Eles servem para que o Fisco obtenha recursos 
para realizar as duas atividades e, assim, as suas despesas. Os parafiscais são aqueles 
que não são arrecadados diretamente pelo Estado, mas os que geram receita para 
instituições que exercem função pública ou de apoio ao Estado, como as de alguns 
conselhos de classe e outras autarquias. Temos, por fim, os extrafiscais que têm 
como função servir de instrumento de política econômica – buscam estimular ou 
desestimular a conduta dos contribuintes. 
Repercussão
Classificação muitoimportante para efeitos de legitimidade de pleitear a re-
petição de valores recolhidos indevidamente, a repercussão significa que o tributo, 
ainda que recolhido por uma pessoa, terá seu ônus financeiro transferido a outra. 
Isso quer dizer que, se o pagamento do tributo feito por um contribuinte reper-
cutir no patrimônio de outro, estaremos diante dos chamados tributos indiretos. 
A percussão, por outro lado, significa que essa transferência não ocorreu. São 
assim os tributos diretos ou os tributos indiretos em que o contribuinte de direito 
(aquele que realiza o recolhimento) não repassa o encargo. 
Cumulatividade
Quanto à cumulatividade, podemos dizer que determinados tributos inci-
dem em cascata por várias vezes na cadeia de circulação de um bem. Os tributos 
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cumulativos são aqueles que, incidindo assim, são incorporados ao custo do bem 
e oneram o preço final da mercadoria, sem qualquer sistema de creditamento dos 
valores pagos em operações anteriores. Já os não cumulativos são os que a lei permite 
e prevê a sua dedução dos valores do tributo já recolhido aos valores a serem pagos. 
Quantidade de incidências
Estudo que será importante para a compreensão da classificação anterior é o 
da quantidade de incidências. Aliás, sem que haja várias incidências, não há que 
se falar em cumulatividade ou não cumulatividade. Quando o tributo incide so-
mente uma vez no ciclo de produção e circulação, ele é monofásico – e, portanto, 
não há cumulatividade. Os tributos que incidem várias vezes na cadeia de circula-
ção ou produção de mercadorias são chamados de plurifásicos – que poderão ser 
cumulativos ou não cumulativos. 
Aspectos relevantes à quantificação
Quanto aos aspectos relevantes para quantificação do tributo, os tributos são divi-
didos em reais e pessoais. É possível encontrar uma classificação errada desses tributos. 
Tratemos da forma correta, que considera que todo tributo incide sobre o patrimônio. 
Reais são aqueles em que a quantificação do tributo devido leva em conside-
ração apenas aspectos objetivos que digam respeito ao fato gerador e, em alguns 
casos específicos, ao bem tributado. Pessoais são os que levam em consideração as 
características do próprio contribuinte. 
Não há corretas predefinições de tributos reais ou pessoais, já que a Constituição 
determina que, sempre que possível, os impostos (assim entendidos os tributos) 
terão caráter pessoal. 
Competência
Essa classificação, por mais elementar que seja, merece ser citada para que 
possamos compreender melhor como se define nossa federação. Os tributos serão 
federais, estaduais, distritais e municipais. 
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Vinculação a uma atividade estatal
Outra classificação importante, ela se relaciona à existência ou não de uma ati-
vidade estatal específica em favor daquele contribuinte pelo pagamento daquele tri-
buto. A vinculação pode ser identificada, ou não, no fato gerador. Se o fato gerador 
constituir uma atividade do Estado (como veremos que ocorre com as taxas e con-
tribuição de melhoria), estaremos diante de um tributo vinculado. Se o fato gerador 
disser respeito a uma atividade do contribuinte e o Estado não precisar fizer nada 
para que ele incida, diremos que o tributo é, como os impostos, não vinculados. 
Quanto à previsão em lei
Podemos dizer que os tributos são classificados em ordinários quando correntemen-
te previstos em lei – e são, por isso, receitas permanentes. Por outro lado, são extraordiná-
rios aqueles cobrados apenas em situações excepcionais, tendo caráter transitório. 
Espécies tributárias
O tributo é gênero do qual impostos, taxas, contribuição de melhoria, em-
préstimos compulsórios, contribuições parafiscais são espécies. Essa é a classifica-
ção mais importante, e para ela reservamos um tópico destacado.
Inicialmente, devemos dizer que o tema é extremamente controvertido. E será 
dividido em várias correntes doutrinárias. 
Teoria bipartite
A teoria bipartite divide os tributos simplesmente em vinculados e não vincu-
lados. Haverá apenas dois tipos de tributos que poderíamos dividir em impostos 
e taxas –dois grupos apenas. São adeptos dessa teoria Geraldo Ataliba e Alfredo 
Augusto Becker. 
Teoria tripartite
Para a teoria tripartite, defendida, por exemplo, por Roque Antonio Carrazza 
e Paulo de Barros Carvalho, e tradicionalmente no CTN, o critério de distinção 
das espécies tributárias é o fato gerador, tal como previsto no art. 4º do CTN, e 
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também nos artigos 16, 77 e 81. Assim, os tributos são impostos, taxas e contri-
buição de melhoria – como diz o art. 5º do CTN. 
Teoria quadripartite
A teoria quadripartite considera que há quatro espécies tributárias, natural-
mente, mas nem sempre as mesmas quatro. Para Bernardo Ribeiro de Moraes, os 
tributos são os impostos, as taxas, a contribuição de melhoria e as contribuições 
especiais – os empréstimos compulsórios seriam uma espécie de imposto restituí-
vel. Já para Ricardo Lobo Torres, os tributos são os impostos, as taxas, as contri-
buições e os empréstimos compulsórios. Ele reúne todo e qualquer tipo de contri-
buição em um único grupo. 
Teoria pentapartite
Ou quinquipartite. É a que prevalece, adotada pelo STF. 
O STF segue três etapas, em ordem, para identificar a natureza específica de 
qualquer cobrança realizada pelo Estado. Primeiro, confere se é tributo (análise pelo 
conceito antes apresentado). Depois, identifica o fato gerador (na forma da teoria 
tripartite). E, por fim, se há destinação ou vinculação entre as espécies tributárias. 
Essa última fase reconhece que a Constituição faz referência a cinco tribu-
tos: impostos (art. 145, I, CRFB/88), taxas (art. 145, II, CRFB/88), contribui-
ção de melhoria (art. 145, II,I CRFB/88), empréstimos compulsórios (art. 148, 
CRFB/88) e contribuições especiais (art. 149, CRFB/88). Os dois últimos não se 
diferem pelo fato gerador. 
De acordo com o art. 16 do CTN, o imposto é o tributo cujo fato gerador 
independe de qualquer atividade estatal específica. Basta uma manifestação de ri-
queza do contribuinte descrita como fato gerador para que ele seja devido. A taxa 
terá como fato gerador uma atividade estatal específica: a prestação de um serviço 
público, específico e divisível, minimamente colocado à disposição do contribuin-
te, ou o exercício do poder de polícia (consentimento ou fiscalizador), na forma 
do art. 77 do CTN. A contribuição de melhoria tem como fato gerador uma obra 
pública da qual decorra valorização imobiliária, como dispõe o art. 81 do CTN. 
Para além do CTN, identificamos historicamente o empréstimo compulsório 
e até mesmo as contribuições parafiscais, nos quais o fato gerador tende a ser uma 
atividade praticada pelo contribuinte. São tributos que, muitas vezes, incidem 
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juntamente com os impostos. A distinção será pela determinação da destinação do 
produto da arrecadação deles. O empréstimo compulsório tem como destinações 
situações de calamidade pública ou guerra externa e investimento urgente de rele-
vância nacional. Quanto às contribuições parafiscais, uma atividade estatal especí-
fica que tende a beneficiar um grupo de contribuinte, e não necessariamente toda 
a sociedade. Elas, em alguns livros, são encontradas como contribuições especiais. 
Por isso, concluímos com a identificação das espécies tributárias em cinco: 
impostos, taxas, contribuição de melhoria, empréstimos compulsórios e contri-
buições parafiscais. 
Competência tributária
Conceito
O poder de tributar se manifesta de três formas, segundo a própria teoria da 
tripartição dos poderes. A manifestação legislativa corresponde ao poder de criar 
tributos, ou melhor, instituir tributos por lei. A isso damos o nome de competên-
cia tributária. A manifestação administrativa é o poder de fiscalizar e arrecadar tri-
butos, o que