A incidência de impostos (ITBI e ITCMD ) sobre a partilha de bens em divórcio - DEFINITIVO

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UNIDADE SALVADOR
CURSO DE GRADUAÇÃO EM DIREITO
JOSUÉ DOS SANTOS SILVA TRINDADE
A incidência de impostos (ITBI e ITCMD) sobre a partilha de bens em divórcio
SALVADOR
2021
JOSUÉ DOS SANTOS SILVA TRINDADE
A incidência de impostos (ITBI e ITCMD) sobre a partilha de bens em divórcio
Projeto de Pesquisa da Monografia apresentado à disciplina de TCCI do Curso de Graduação em Direito da Faculdade Maurício de Nassau – Unidade Salvador.
Orientador: Mestre Profº Pedro Mello
SALVADOR
2021
A INCIDÊNCIA DE IMPOSTOS (ITBI E ITCMD) SOBRE A PARTILHA DE BENS EM DIVÓRCIO
Josué dos Santos Silva Trindade[footnoteRef:1] [1: Graduando em Direito pelo Centro Universitário Mauricio de Nassau] 
Pedro Mello[footnoteRef:2] [2: Orientador do Trabalho de Conclusão de Curso apresentado ao Centro Universitário Mauricio de Nassau] 
RESUMO: Após o fim de um casamento é necessário partilhar os bens dos conjugues, para o casamento que adotou um dos regimes de bens, são eles: comunhão universal, parcial ou participação final nos aquestos. Contudo, neste presente trabalho o tema principal que iremos abordar é os dois principais impostos que tem costume de incidir nas hipóteses de partilha de bens de um casal em razão da separação através de um divórcio. O imposto de Transmissão causa Mortis e Doação, o ITCMD, e o imposto sobre tramitação de Bens Imóveis, o ITBI.
Palavras-chave: Casamento. Regimes de bens. ITCMD. ITBI. 
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1 Introdução
A presente pesquisa tem como objetivo fazer uma análise em relação a identificação do tributo que será incidido sobre a partilha de bens, nos autos de uma ação de divórcio, onde o casamento chegou ao fim, sendo assim, será necessário haver uma partilha dos bens entre o casal. 
Entre elas temos: comunhão parcial de bens onde ocorre o compartilhamento de bens em igual proporção, sendo assim todos os bens que os cônjuges adquirirem de forma onerosa durante a relação; Comunhão Universal, isso quer dizer que todos os bens se comunicam tantos os bens presentes quanto os futuros dos cônjuges ou conviventes e suas dívidas, ou seja, o casal não mais terá patrimônios particulares, mas sim meeiros de patrimônio comum, salvo os bens enumerado no art. 1.668 do CCB; Separação total promove uma integral separação patrimonial e os bens não se comunicam.
Dessa forma, os bens adquiridos antes do casamento e os bens adquiridos durante o casamento, eles não deixarão de ser particulares e o ultimo e não menos importante o regime de participação final dos aquestos, por ser um regime de pouco uso não tem muito o que se falar dele, pois possua uma dupla característica, consequentemente os bens adquiridos antes do casamento não irão se comunicar, assim como sucede no regime de separação total dos bens. Entretanto, na casualidade de um rompimento matrimonial, serão examinados os aquestos, similarmente como realiza-se no regime de comunhão parcial de bens. 
A desigualdade desse regime se encontra na participação final nos aquestos, que será quando ocorrera contabilização dos bens conquistados onerosamente pelos cônjuges. Toda via, o real objetivo do trabalho é saber qual imposto (ITBI ou ITCMD) incide na hora da dissolução do casamento através do divórcio. Mantendo essa linha de raciocino, quando saber qual imposto incidir quando decorrer esse tipo de rompimento no matrimonio? Sendo assim, trataremos dos assuntos (ITBI ou ITCMD) sobre partilha de bens em divórcio, ou seja, quando houver partilha igualitária o que acontecera será necessário a incidência de imposto? Porém, se for desigual, ocorrera algum tipo de incidência de imposto. Se houver onerosidade, gratuidade se ocorrer uma compra e venda. Quando há doação se cobra o ITCMD e quando há venda se cobra o ITBI? Sendo assim, o objetivo dessa pesquisa é trazer da melhor forma possível as respostas para essas perguntas apresentadas e deixar o leitor informado acerca dos principais pontos destacados no texto, proporcionando a ele a possibilidade de ter uma ideia geral do que se trata a temática e após a leitura do trabalho não possa existir nenhum tipo de dúvida relacionada ao assunto.
2 Casamento 
A base de uma família atualmente é constituída através de um casamento, é o principal fundamento de uma sociedade, carregando consigo a responsabilidade de sustentar o sistema social moral e cultural de uma nação.
O casamento é a conexão de duas pessoas através de um vínculo forte e profundo, tudo de forma natural e instantânea, tendo como pilares o respeito, confiança, reciprocidade e companheirismo formando assim o amor, para que ambos possam ter uma vida natural, compartilhando o mesmo pensamento e ideias.
Bevilácqua (apud Gonçalves, 2012, p. 40) incrementa a ideia acima com sua elucidação:
 
O casamento é um contrato bilateral e solene, pelo qual um homem e uma mulher se unem indissoluvelmente, legitimando por ele suas relações sexuais; estabelecendo a mais estreita comunhão de vida e de interesses e comprometendo-se a criar e educar a prole que de ambos nascer. 
Washington de Barros (2012, p. 40) traz que: “O casamento é um vínculo jurídico entre o homem e a mulher que visa o auxílio mútuo material e espiritual, de modo que haja uma integração fisio-psíquica e a constituição de uma família legítima”. 
2.1 Regimes de bens dentro do casamento 
O regime de bens é o conjunto de regras que estabelecem as questões relativas dos cônjuges/companheiros em relação ao patrimônio, a escolha do regime matrimonial é simples e definida pelo legislador: é o pacto antenupcial. Está relacionado a um contrato solene, estabelecido antes do casamento, ou seja, os conjugues escolhem o regime de bens que vigorará no período do matrimonio. O artigo 1.653 do Código Civil exige escritura pública para que pacto antenupcial não seja nulo. É ato pessoal e não pode ser passado para outra pessoa (BRASIL, 2002).
Em relação ao pensamento de Guilherme (2019, pág.391): “O pacto antenupcial é um contrato realizado antes do casamento pelo qual os nubentes escolhem o regime de bens que vigorará durante o matrimônio”. Trata-se de ato solene, porque depende de escritura pública, sob pena de nulidade absoluta. É ainda um ato de condição suspensiva, porque ineficaz se não se realizar o casamento. (Guilherme, Luiz Fernando do Vale de Almeida, Manole, 2019, pág.391) 
O pacto antenupcial deve respeitar os princípios de ordem pública e a as naturezas do casamento, mesmo que não seja vontade dos conjugue. caso ocorra silencio entre os nubentes, não havendo escolha alguma, a lei presumira nulidade do pacto antenupcial.
2.2 Espécies de regime de bens no Código Civil 
2.2.1 Regime da comunhão parcial 
O regime da comunhão parcial acontecerá quando não houver convenção antenupcial, ou for nula a acertada entre os conjugues, conforme a Lei nº 6.515/77. (BRASIL, 1977). 
A grande maioria dos casamentos são celebrados através desse regime, por ter uma importância maior na parte econômica, esse regime é diferente dos outros pois os demais regimes são acordados anterior ao casamento, ou seja, é realizado no cartório e tem uma taxa a ser paga, fora que a maioria das pessoas não conhece os outros regimes. Nesse regime os bens adquiridos durante a união pertencerão a ambos os cônjuges, não importando quem comprou ou em nome de quem foi registrado em relação ao que os conjugues possuirá ao tempo do casamento. A letra da lei no artigo 1.658 do Código Civil que diz: “No regime de comunhão parcial, comunicam-se os bens que sobrevierem ao casal, na constância do casamento, com as exceções dos artigos seguintes”. (BRASIL, 2002). 
No pensamento de Planiol e Ripert (apud Gomes, 2001, p. 184): “Regime da comunhão parcial é tido como o que melhor realiza a ideia de colaboração ínsita aos regimes comunitários, pois a estabelece a partir do momento em que nasce a sociedade conjugal”. 
Caracteriza-se pela simultaneidade esse regime em 3 tipos de patrimônio: a) patrimônio comum - Os bens adquiridos durante a união, com o esforço de cada uma das partes pra a obtençãodo patrimônio; b) patrimônio pessoal do marido - É todos os bens que o marido possuía antes do casamento; c) patrimônio pessoal da mulher - é o patrimônio que a mulher havia antes de contrair o matrimônio. 
Regime Legal ou Oficial como também é chamado, existe um compartilhamento dos bens, tem uma proporção igual de um mesmo patrimônio, porém não se comunica os bens que os conjugue já tinha ates de selarem o matrimonio ou até mesmo os bens que foram adquiridos através de doação, sucessão ou sub-rogação. Os bens particulares estão elencados nos artigos 1.659 e 1.661 e seus inciso do Código Civil. (BRASIL, 2002).
Qualquer um dos conjugues poderá fazer a administração do patrimônio comum, porém já os bens particulares apenas ao dono competem tal ação. A dissolução desse regime só acontecerá através do falecimento de um dos conjugues ou por separação judicial, divórcio, nulidade ou anulação de casamento. 
Conforme o artigo 1.571 e seus incisos do Código Civil traz: A sociedade conjugal termina: I – pela morte de um dos cônjuges; II – pela nulidade ou anulação do casamento; III – pela separação judicial; IV – pelo divórcio, (BRASIL, 2002).
Caso ocorra a dissolução por meio de morte os bens devem ser entregues aos herdeiros, entretanto se houver dissolução sobre separação judicial ou extrajudicial ou até mesmo através do divórcio só acarretara os bens comuns, cada conjugue terá por direito a divisão igualitária dos bens aquestos. ocorrendo a morte de uma das partes será destinado aos herdeiros a metade da qual tem direito, junto com os bens particulares caso exista.
2.2.2 Regime da comunhão universal de bens
	A lei narra sobre esse regime em seu artigo 1.667 do Código Civil: “O regime da comunhão universal importa a comunicação de todos os bens presentes e futuros dos cônjuges e suas dividas passivas, com as exceções do artigo seguinte”. (BRASIL, 2002).
Esse artigo que dizer que tanto os bens que foram adquiridos na constância do casamento, quanto os que foram adquiridos só em nome de um dos noivos e as dívidas do casal serão compartilhadas, porém isso só acontecerá quando de fato houver a efetivação do casamento. Esse regime é regido através de escritura pública sob pena de nulidade e é convencionado antes do casamento (pacto antenupcial).
	Apesar de esse regime ter o princípio de comunicabilidade o código civil enumera algumas exceções no seu artigo 1.668 traz o rol dos bens que não se comunicam, não se compartilham, pelo fato de terem efeitos personalíssimos ou por ter uma natureza própria. Qualquer um dos conjugues podem administrar o patrimônio, caso ocorra de um deles administra mal, o juiz poderá determinar a guarda dos bens apenas a um deles.
		Caso sobrevenha a vontade de dissolução entre os conjugues por meio de morte, sentença anulatória, separação judicial ou divórcio, será dividido igualitariamente o conjunto de bens e suas dívidas (ativo e passivo) entre os conjugues cessará a responsabilidade de cada um dos cônjuges para com os credores do outro (artigo 1.671 do Código Civil). (BRASIL, 2002).
	Diniz (2001, p. 145) traz que: A comunhão universal de bens, o ativo e passivo e os presentes e futuros, adquiridos antes ou depois do matrimônio, tornam-se comuns, constituindo uma só massa. Instaura-se o estado de indiviso, passando a ter cada cônjuge o direito à metade ideal do patrimônio comum.
	Porém Rodrigues (2002) pensa diferente quando explica que é um condomínio peculiar, porque insuscetível de divisão e alienação antes da dissolução da sociedade conjugal.
2.2.3 Regime de participação final nos aquestos
	No regime de participação final nos aquestos, cada casal possuirá seu próprio patrimônio, e compete, à época da dissolução da sociedade conjugal, direito à metade dos bens adquiridos pelo casal, a título oneroso, na constância do casamento.
	Para Villela (1974) aponta que a participação final nos aquestos pretende ser a síntese conciliativa de dois valores antagônicos na organização patrimonial do casamento. De um lado, quer incorporar os ideais do regime da comunhão, que, além de expressar a unidade de vida do casal, assegura aos cônjuges mútua proteção econômica. De outro lado, não deseja abrir mão da maior autonomia conjugal e das comodidades que conferem os regimes separatórios. Por isso, ao mesmo tempo que define uma participação de cada cônjuge nos incrementos patrimoniais do outro, evita – ao menos em sua formação pura – a constituição de qualquer massa comum de bens. 
	Na visão de Brandão não tem relação a regime misto, pois: Do cálculo para estipular os valores sobre os quais a participação se dará, não se chega efetivamente à meação, porque ela diz respeito à parte do patrimônio próprio que já é seu. Aqui, especificamente, o que se tem é um direito de credito oriundo da simples apuração da compensação dos aquestos adquiridos. (BRANDÃO, 2007, p. 236).
	Assim, pelas características do regime da participação final nos aquestos, o código civil conclui-se que se trata de um regime misto, pois ao longo do casamento os conjugues tem direito a meação, ou seja, 50% do total de bens, de maneira que é compartilhada, caso ocorra uma dissolução conjugal é necessária uma verificação contábil fazendo a comparação do patrimônio atual com as do pacto antenupcial.
	Esse regime tem semelhança ao regime da comunhão parcial, entretanto assegura aos cônjuges mais liberdade e autonomia na administração de seus bens, assim como, individualmente quanto à responsabilidade pelas obrigações contraídas durante o casamento.
	O montante dos aquestos será apurado quando houver dissolução do casamento, seja pela morte, anulação, declaração de nulidade, separação judicial ou extrajudicial e divórcio, excluindo-se da soma dos patrimônios próprios os bens anteriores ao casamento e os que em seu lugar se sub-rogaram, os que sobrevieram a cada cônjuge por sucessão ou liberalidade e as dívidas relativas a esses bens. (artigo 1.674, I, II e III do Código Civil). (BRASIL,2002).
2.2.4 Regime da separação
	Conhecido também como regime de separação total de bens, nele nenhum bem se comunica, ou seja, não a bens em com entre os cônjuges. De acordo com Rodrigues (2000, p. 202): “O regime de separação convencional ou absoluta tende a ser aquele em que cada consorte conserva, com exclusividade, o domínio, posse e administração de seus bens presentes e futuros e a responsabilidade pelos débitos anteriores e posteriores ao matrimônio”. 
		Assim, cada cônjuge terá autonomia para administrar individualmente seus bens, este regime pode ser através do pacto antenupcial escolhido pelos conjugues ou determinado pela lei. 
Conforme o artigo 1.641 do Código Civil. (BRASIL, 2002) só será legalmente contraída inobservância das causas suspensivas da celebração do casamento das pessoas maiores de 70 anos, ou daquele que dependem de algo para casar ou de ajuda judicial.
	Fora esses casos, os nubentes são livres para estipular qualquer regime de bens, porém, deverá estabelecer numa convenção antenupcial (artigo 1.639 do Código Civil) respeitando ao princípio da liberdade das convenções permite-se que haja comunicação de alguns bens. (BRASIL, 2002).
	Existe, portanto, duas espécies de separação no casamento, são elas: a) pura e limitada - determina a incomunicabilidade de todos os bens, tanto os do pacto antenupcial, quanto aqueles conquistados durante o casamento. Esse regime possui dois patrimônios distintos. Sendo assim, será limitada se a incomunicabilidade não atingir os bens adquiridos na constância do matrimônio; b) absoluta ou relativa, quando o casal deixar definido de forma explicita no pacto antenupcial será absoluta, quando não houver uma apresentação formal, tendo, portanto, a comunicação dos bens adquiridos na constância do casamento aí já será relativa.
	A súmula 377 do Supremo Tribunal Federal afirmou que se comunicam os bens adquiridos na constância do casamento celebrado sob o regime da separação legal de bens. São efeitos desse regime: a) cada cônjuge conserva a propriedade plena e exclusiva dos bens que possui ao casare dos que adquirir na constância do casamento; b) os bens pertencentes a cada um ficam sob sua exclusiva administração; c) cada cônjuge pode dispor livremente dos seus bens sendo eles móveis e quanto aos imóveis dependerá do consentimento do outro; d) o passivo dos cônjuges é separado tal como o ativo de seus respectivos patrimônios; e) os créditos entre os cônjuges regulam-se pelas disposições concernentes à obrigação entre pessoas estranhas. 
Os conjugues são obrigados a buscar uma forma de ajuda em suas despesas com rendimentos de seus bens, tal como também seroa responsáveis pelas suas dívidas que contraírem ao longo do tempo (artigos 1.642 e 1.687 do Código Civil). (BRASIL, 2002).
	Com a dissolução do casamento, os companheiros retiram seu patrimônio. Entretanto se houver a morte de um dos conjugues, o que ficar vivo entregará a herança aos herdeiros do falecido, caso haja bens comuns o administrara até a partilha.
3 Dissolução do casamento através divorcio 
O divórcio é de forma validada a dissolução de um casamento, ou seja, é a separação dos cônjuges de forma recíproca entre as partes, sendo assim é o benefício legal de poderem convolarem novas núpcias. Atualmente no Brasil a única forma de dissolver um casamento salvo em caso de morte é através do divórcio, único remédio constitucional capaz disso.
Neste sentido, Stolze e Pamplona entendem o seguinte: 
O divórcio é a medida dissolutiva do vínculo matrimonial válido, importando, por consequência, a extinção de deveres conjugais. Trata-se, no vigente ordenamento jurídico brasileiro, de uma forma voluntária de extinção da relação conjugal, sem causa específica, decorrente de simples manifestação de vontade de um ou ambos os cônjuges, apta a permitir, por consequência, a constituição de novos vínculos matrimoniais. (Stolze, Pablo; Pamplona filho, Rodolfo, 2017 pág. 1261) 
O divórcio firma termino ao casório e a todos os efeitos civis do consórcio religioso, desintegrando todo o vínculo conjugal, trazendo a possibilidade de os divorciados possam contrair novamente um matrimônio. Fora a morte, o divórcio é a primeira e última maneira de haver uma dissolução válida em um casamento, visto que a natureza dos efeitos da sentença é ex nunc em relação ao divórcio, produzindo assim os posteriores efeitos: 
a) Põe fim a reciprocidade dos deveres conjugais; b) Extinção matrimonial de bens; c) Dissolução definitiva do vínculo civil, sendo assim, cessa os efeitos civis do casamento religioso; d) Extingue o direito sucessório entre os cônjuges; e) Faz cessar o direito sucessório dos cônjuges; f) Os divorciados tem a possibilidade de novo casamento; g) A mulher não tem mais a opção de fazer uso do nome do marido em seu nome (regra geral). O cônjuge “culpado” não poderá mais usar o sobrenome do parceiro em seu nome pena que será efetiva se não ocorrer alguma das hipóteses previstas no art. 1578: I- evidente prejuízo para sua identificação; II- manifesta distinção entre o seu nome de família e o dos filhos havidos da união dissolvida; III- dano grave reconhecido na decisão judicial; h) Tem a opção de um novo matrimônio; i) Não admite reconciliação entre os cônjuges divorciados; j) Mantém o dever de assistência por parte do cônjuge que teve iniciativa do divórcio; k) Obrigação alimentícia atendendo a necessidade de subsistência do ex-consorte; l) Mantém inalterados as obrigações dos pais em relação aos filhos, mesmo se houver outro casamento depois do divórcio. 
(JURÍDICA, Iuris Brasil Pesquisa. EFEITOS: separação e do divórcio. SEPARAÇÃO E DO DIVÓRCIO. 2021. Disponível em: https://sites.google.com/site/zeitoneglobal/referencias-bibliograficas) 
Uma vez fixadas estas premissas a respeito do casamento, dos regimes de bens e das consequências patrimoniais decorrentes da dissolução da sociedade conjugal o presente estudo passará a tratar a respeitos dos impostos incidentes sobre a transmissão de bens e que, eventualmente, podem vir a incidir como decorrência do divórcio.
4 Imposto sobre a transmissão de bens imóveis (ITBI)
Em 1809 o ITBI surgiu no direito nacional, sendo chamado na ocasião de Imposto de SISA e incidia sobre a transmissão de propriedade. Em 1981 houve a primeira previsão constitucional do referido imposto, cabendo exclusivamente aos Estados – inciso 3º, artigo 9º da Constituição da República dos Estados Unidos do Brasil. Em 1934, a Constituição divide o imposto em: transmissão de propriedade em causa mortis e transmissão de propriedade imobiliária “Inter vivos”, permanecendo de competência Estadual. 
Nas Constituições seguintes (1937 e 1946) foi mantido a mesma redação de 1934. Em 1961, a competência do imposto de transmissão de propriedade imobiliária “Inter vivos” e sua incorporação ao capital de sociedades passa a ser de competência dos Municípios, através da Emenda Constitucional nº 5/1961. Em 1965 por meio da Emenda Constitucional nº 18/1965 a competência volta a ser do dos Estados, permanecendo desta forma até a Constituição Federal de 1988. A partir da atual Constituição Federal de 1988 o imposto volta a ser de competência dos municípios, permanecendo assim até os dias atuais conforme inciso II, artigo 156. 
O fato gerador para a incidência do ITBI está previsto no artigo 156 da Constituição Federal e no artigo 35 do Código Tributário Nacional. Conforme previsto nos referidos artigos é notável que o fato gerador é a transmissão da propriedade imobiliária que ocorre através de bens imóveis, direitos reais e cessões de direitos, desta forma é possível afirmar que o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis tem como fato gerador: A transmissão de bens imóveis, por natureza ou por acessão física, ou até mesmo por compra e venda; A transmissão de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia; A cessão de direitos de aquisição relativos às transmissões citadas acima. (CONTI, José Maurício. O Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis: itbi. São Paulo: Jus Brasil, 1999. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/1401/o-imposto-sobre-a-transmissao-de-bens-imoveis-itbi-principais-questoes).
Machado traz através da compreensão do STJ, o seguinte:
“O fato gerador do ITBI, ocorre com a transferência efetiva da propriedade ou do domínio útil, na conformidade da Lei Civil, com o registro no cartório imobiliário. A cobrança do ITBI sem obediência dessa formalidade ofende o ordenamento jurídico em vigor.” (Machado (2009, p.135)
Observando as devidas competências, podemos verificar quanto ao texto da Constituição de 1988 deixou claro que para os municípios ficou a competência do imposto sobre transmissão “inter vivos”, excluindo o estado dessa fatia do bolo, conforme o artigo 9º da EC 18/1965, qual tinha sua aplicação a qualquer transmissão, sem distinguir entre “inter vivos” ou “causa mortis”, ficando aceito também pelo artigo 24, I, da Constituição de 1967 e pelo artigo 23, I, da Emenda Constitucional 1, de 17/10/1969.
De outro modo, a uma limitação nas normas do poder de tributar, em outras palavras a chamada imunidade, com fulcro no artigo 156, parágrafo 2º, I, da Constituição Federal, que estabelece:
“§ 2º O imposto previsto no inciso II:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil”.
Não a incidência de ITBI quando se fala em transmissão dos bens ou direitos, no momento da execução de uma incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica, houver pagamento de capital nela assinado ou quando subsequente acontecer incorporação em decorrência de outro individuo ou com outra pessoa jurídica. Não se aplicara a não-incidência quando a pessoa jurídica compradora goze de atividade dominante a locação ou venda de imóvel, de outra maneira os direitos relativos à compra da propriedade imobiliária.A liquidação do imposto tem como fundamento o valor venal do patrimônio ou direitos que foram adquiridos pela pessoa que herdou e será calculado multiplicando a alíquota vigente em cada município pelo valor venal. A pessoa que pagará o imposto será qualquer um dos lados na atividade tributada, assim como disponibilizar a lei. (TRIBUTÁRIO, Portal. IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS: itbi. Curitiba: Portal Tributário, Disponível em: http://www.portaltributario.com.br/artigos/itbi.htm
Artigo 117 da Lei nº 7.186 de 27 de dezembro de 2006 do Munícipio de Salvador diz: Quando a Administração Tributária não concordar com o valor declarado pelo contribuinte, promoverá a avaliação de ofício buscando o valor efetivo de mercado do bem ou direito, ressalvado ao contribuinte o direito de requerer avaliação contraditória administrativa. 
Parágrafo único: a base de cálculo do imposto em nenhuma hipótese poderá ser inferior ao valor venal utilizado para cálculo do IPTU. 
Contribui com o imposto o adquirente, nas transmissões por ato oneroso; o cessionário, nas cessões de direito e o os permutastes, nas permutas. O contribuinte que ocorrer em ação ou omissão resultando em falta de lançamento ou lançamento a menor, respondem solidariamente pelo pagamento do imposto: o transmitente; o cedente; os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, relativamente aos atos por eles ou perante eles praticados, em razão de seu ofício, ou pelas omissões de que forem responsáveis. O lançamento do ITBI será feito com base na declaração do contribuinte, por meio de Guia de Informação.
Observando o parágrafo 4º do artigo 37 do CTN demonstra-se como principal função de regra da competência material ao declarar a não incidência sobre bens do patrimônio alienado como “universalidade”, nos limites da noção de “atividade preponderante”, excludente da imunidade:
“Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição. (...)
§ 4º O disposto neste artigo não se aplica à transmissão de bens ou direitos, quando realizada em conjunto com a da totalidade do patrimônio da pessoa jurídica alienante”.
Como se pode concluir da simples leitura do parágrafo 4º do artigo 37 do CTN, vai além da regra constitucional de imunidade, igualmente contemplada no artigo 36 do CTN, ao ter papel de regra especificadora do campo de não incidência da competência, quando diante de transmissão de bens ou direitos realizada em conjunto com a da totalidade do patrimônio da pessoa jurídica alienante.
Como diz José Souto Maior Borges: 
“O poder de isentar apresenta certa simetria com o poder de tributar. Tal circunstância fornece a explicação do fato de que praticamente todos os problemas que convergem para a área do tributo podem ser estudados sob o ângulo oposto: o da isenção. Assim como existem limitações constitucionais ao poder de tributar, há limites que não podem ser transpostos pelo poder de isentar, porquanto ambos não passam de verso e reverso da mesma medalha” (BORGES, José Souto Maior. Isenções tributárias. 3ª. ed. SP: Malheiros, 2007, p. 6).
O ITBI será pago antecipadamente, até a data da lavratura do instrumento variando de acordo com a forma de atuação de cada município, mas normalmente é de cerca de 30 dias contados da data da decisão transitada em julgado se o título de transmissão for decorrente de sentença judicial. O Chefe do Poder Executivo poderá autorizar o parcelamento do imposto, contu mais uma vez, depende do município. Atualmente, em observação as regras tributarias de alguns munícios, apenas, Belo Horizonte e Curitiba permitem o parcelamento. Já as demais cidades, não podendo afirma que todas, exigem pagamento em cota única. 
O ITBI será restituído, no todo ou em parte, nas seguintes hipóteses: Quando não se realizar o ato ou contrato em virtude do qual houver sido pago; quando declarada a nulidade, por decisão judicial passada em julgado, do ato em virtude do qual o imposto houver sido pago; quando for reconhecido, posteriormente ao pagamento do imposto, o direito à isenção; quando o imposto houver sido pago a maior.
As infrações poderão ser cobradas percentualmente pelo valor do tributo não recolhido e atualizado monetariamente, sendo 60% nos casos de falta de informação para fins de lançamento, quando apurado em ação fiscal; no caso de ações ou omissões que resultem em lançamento de valor inferior ao real da transmissão ou cessão de bens imóveis ou direitos. No valor de 100% do tributo quando ocorrer indício de sonegação ou reincidência e no valor de R$ 100,00 a falta de declaração pelo incorporador das informações relativas à transação de unidade imobiliária ou declaração com omissão de dados, por unidade negociada.
Fica isento do pagamento do ITBI, o agente público municipal da Administração Direta, autárquica, ou Fundacional dos Poderes Executivo e Legislativo, desde que venha adquirir imóvel para sua residência, após 3 anos do efetivo exercício e que não tenha gozado deste benefício nos últimos 10 anos e os contribuintes que façam parte de programas habitacionais ou de regularização fundiária de interesse social desenvolvidos por órgãos ou entidades da administração pública. 
Aspecto Material
A onerosidade é um fato indispensável quando se trata de incidência de ITBI. Sendo assim o bem tem que ser unicamente um imóvel e a transmissão Inter vivos, ou seja, consequentemente é necessário um acordo de vontades entre pessoas. Evidenciando que para ocorrer a transmissão do bem imóvel é necessário o Registro da Transmissão da Propriedade, porem só acontece após o pagamento do ITBI. No pensamento de Eduardo Sabbag:
"É fato gerador do ITBI a transmissão Inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso (e não gratuito), de bens imóveis (e não móveis), por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição (art. 156, II da CF e art. 35 do CNT)."
Aspecto Temporal
O aspecto temporal sucede na onerosidade da transmissão do bem imóvel ou da cessão de direitos, revelando se assim o fato gerador.
O direito afeta a temporalização quando os prazos determinados pelos legisladores surgem e extinguem-se direitos e deveres. E o tempo como fato jurídico reflete-se, entre outras formas, nos eventos previstos nas hipóteses de incidência, com seu início, sua duração e seu termo final.
O momento do tempo em que se concretiza o fato gerador e instala o vínculo obrigacional é o momento que sucede o registro da transmissão, por meio de escritura pública, no Cartório de Registro de Imóveis. Logo, surge a obrigação tributária relativa ao ITBI, estando o sujeito ativo no dever jurídico de efetuar o pagamento do imposto, seja no momento da transmissão patrimonial ou da cessão de direitos. (SABBAG, Eduardo. Manual de direito financeiro e tributário: direito tributário. 13. ed. Salvador: Editora Saraiva, 2021. 952 p).
ICHIHARA, traz para enriquecimento do trabalho:
“O bem imóvel, a propriedade, é transmitido pelo registro do título no Cartório de Registro de Imóveis. O aspecto temporal da norma tributária diz respeito ao momento em que se deve considerar ocorrido a situação geradora da obrigação tributária, sendo o momento no qual se considera o fato gerador realizado”. (ICHIHARA, 2006, p. 284).
Sendo assim, ao acontecer o nascimento da obrigação, caberá ao legislador ordinário fixar a data de pagamento do imposto, que haverá de ser posterior à ocorrência do fato gerador. Porém, apesar da transmissão do imóvel só ocorrer com o registro de título de transferência, no Registro do imóvel de quem é de direito, não existe problemas no sentido de a lei fixar o aspecto temporal do agente causador desse imposto antes dela. É necessário que o bem adquirido se incorpore de forma econômica ao bem do comprador. 
Aspecto Espacial
Por ser de jurisdição municipal, portanto, a localidade onde ocorreu o fato gerador será onde estáo patrimônio, ou seja, o Município onde o bem se encontra. Salienta-se que não tem diferença entre imóvel urbano ou rural, é necessário apenas que a localização deles seja no mesmo Município. É insignificante em relação a competência para instituir este tributo se falar no local da escritura, domicilio do adquirente ou a localidade onde ocorreu o financiamento.
De modo distinto relacionado ao que acontece no IPTU e ITR, no ITBI não tem diferença nenhuma quando se fala de zona urbana e rural, independente do imóvel. Para a fixação da competência, traz em consideração o local onde o bem se encontra, principalmente para localizar a competência do município. O dono da casa ou a pessoa que faz transferência do bem (transmitente) não tem importância na função de instituir e cobrar este imposto, compete município.
Aspecto Pessoal
Sujeito ativo
É o Município se localiza o bem conforme traz 
Art. 156, II, da Constituição Federal, a competência tributária para a instituição do ITBI é dos Municípios, que tem um limite para exercê-la, fixado tanto pelo próprio texto constitucional, quanto pelo Código Tributário Nacional, arts. 35 a 41.
Sujeito passivo
É qualquer uma das partes da transmissão: transmitente ou beneficiário, de acordo com entendimento da lei municipal.
Aspecto Quantitativo
O aspecto quantitativo do ITBI é formado pela base de cálculo que estabelece o valor sujeito à tributação, de modo que a porcentagem da alíquota recai.
5 Imposto sobre a transmissão causa mortis e doação (ITCMD)
O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação - ITCMD, é um tributo de competência dos Estados e do Distrito Federal, cujo fato gerador é a transmissão causa mortis de imóveis e a doação de quaisquer bens ou direitos. Conforme Constituição Federal - artigo 155, I e § 1º; CTN: artigos 35 a 42. 
Esse imposto tem sua incidência calculada através do valor de venda da transmissão de qualquer bem ou direito havido, sendo ela feita através de duas formas, por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão provisória ou por doação, essa a mais comum. Desta forma fica compreendido que o imposto tem sua incidência, nos bens que na divisão comum, partilha ou até adjudicação, forem entregues ao marido ou a esposa, ou seus herdeiros., ficando assim como contribuinte do imposto os na transmissão "causa mortis": o herdeiro ou o legatário, ou no fideicomisso, fiduciário, na doação ou donatário, ou de bem ou direito a título não oneroso: o cessionário. Desta forma vamos estudar esse imposto separada, ou seja, Causa de Morte e Causa de Doação
5.1 IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO
Ao observarmos o Código Tributário Nacional, em seu artigo 35, e a Constituição Federativa do Brasil de 1988, em seu artigo 155, não observamos divergência relevantes, pelo contrário observamos uma compatibilidade entre eles. Desta forma escolhemos o Código Tributário Nacional para fazermos as nossas considerações, conforme dispõe o artigo 35
“Art. 35 - O imposto, de competência dos Estados, sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos tem como fato gerador:
I - a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil;
II - a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia;
III - a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II.
Parágrafo único - Nas transmissões causa mortis, ocorrem tantos fatos geradores distintos quantos sejam os herdeiros ou legatários.
Se formos observar também quanto a base de cálculo, veremos que dispõe o artigo 38 do Código Tributário Nacional, in verbis: “A base de cálculo do imposto é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos.”
A parte inicial do artigo 39 do Código Tributário Nacional dispõe que resolução do Senado Federal fixará a alíquota máxima do imposto. Quanto a esse tópico, o dispositivo veicula o mesmo comando prescrito no artigo 155, parágrafo 1º, IV da Constituição Federal e, nessa medida, a norma é inócua.
Dispõe o artigo 41 do Código Tributário Nacional, in verbis: “O imposto compete ao Estado da situação do imóvel transmitido, ou sobre que versarem os direitos cedidos, mesmo que a mutação patrimonial decorra de sucessão aberta no estrangeiro.”
Dispõe o artigo 42 do Código Tributário Nacional que “o contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, como dispuser a lei”. Ao referir-se a qualquer das partes, a norma não está obviamente tratando do imposto causa mortis, mas dos negócios inter vivos, também disciplinados por ela.
6 (ITBI) e (ITCMD) sobre partilha de bens em divorcio 
Primordialmente ao pronunciar sobre esses impostos quero deixar para os leitores uma pergunta em suspense: Tenho o dever de efetuar pagamento de imposto relacionado a partilha de bens de divórcio?
Se divorciar além de ser um momento muito complexo e triste, gera para as partes grandes dúvidas, digo isso, não apenas na formalização do pedido, assim como após essa formalização, muitos são os problemas do divórcio e dentro esses problemas, seja social, familiar, econômico, e agora vamos estudar um poco do que tange a área tributária, que podemos dizer que também é traumática e não tão diferente das outras.
Na tentativa de tentarmos dirimirmos essas dificuldades nesse momento tão conturbado, o objetivo do trabalho é trazer um pouco de esclarecimento quanto as possíveis dúvidas sobre como funciona a tributação na partilha de bens no divórcio. 
Se alguém tiver bens a partilhar, deve sempre procurar um profissional para analisar esses bens e fazer o planejamento tributário para que possa identificar como deve ser feita essa partilha e suas consequências tributárias da divisão, evitando com isso surpresas desagradáveis.
Normalmente podem incidir no momento da partilha o Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação, o ITCMD, de competência Estadual ou o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis, o ITBI, recolhido ao Município onde se localiza o imóvel. Os dois impostos são calculados, geralmente, com base no valor venal do imóvel, isso acontece quando há doação se cobra o ITCMD e quando há venda se cobra o ITBI.
O ITBI com incidência a transmissão onerosa de bens imóveis, por ato Inter vivos, ou direitos reais a eles relacionados, com previsão legal no art.156, II, da CF/88; o ITCMD previsto no art.155, I, da CF/88, competente ao estado sobre a transmissão causa mortis ou doação de quaisquer bens e direitos.
O código civil traz ao nosso entendimento através do art.1672, que durante um casório os cônjuges possuem direito a metade de cada bem associado ao patrimônio dos consortes. Conforme o entendimento de Eliette: 
Havendo a dissolução do casamento, os bens adquiridos na constância da sociedade conjugal serão partilhados em igual proporção (50% para cada um) ainda que a contribuição dos cônjuges para aquisição do patrimônio tenha sido desigual. O patrimônio que cada um possuía antes de casar é preservado, permanecendo de propriedade exclusiva do seu titular (Tranjan, 2013).
Destarte, como exemplo para entendimento, o casal possui dois imóveis, quando ocorrer a partilha, cada cônjuge ficara com um imóvel, sendo assim cada um passou deter 100% do imóvel partilhado. Ante o exposto, houve uma permuta consequente de uma incorporação, individualmente para metade de cada patrimônio alusivo ao outro cônjuge. Conforme, este julgamento os imóveis serão partilhados isoladamente, ou seja, havendo incidência do ITBI em relação as permutas sucedidas. 
Explicitando o que foi mencionado lá em cima, de forma hipotética, um casal tem um patrimônio comum que foi acordado dentro do regime de comunhão universal no valor de R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais), cujo R$ 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil reais) diz respeito a um imóvel localizado no município A e R$ 250.000,00 (duzentos e cinquenta mil reais) a outro imóvel localizado no município B, sendo que ambos se encontram no estado C. Cada cônjuge detém o direito ametade de cada imóvel, sendo assim, quando ocorrer a partilha, esses imóveis serão partilhados de forma igualitária, ou seja, cada parceiro terá direito a uma propriedade. Entretanto, referente ao que foi exemplificado, como as partes optou por cada um ficar com 100% de um imóvel, acarretara a transmissão onerosa de 50% do bem de um para o outro sucedendo uma incorporação ao patrimônio de cada cônjuge no valor de R$ 125.000,00 (cento e vinte cinco mil) aplicando a incidência do ITBI para ambos os imóveis. 
Em conformidade, muitos doutrinadores José Miguel Garcia Medina, Fabio Caldas de Araújo, Nelson Nery Junior, Rosa Maria de Andrade Nery, especulam que a propriedade total dos bens durante o matrimonio é de direito de ambos os cônjuges, ou seja, o patrimônio é julgado de forma universal. Conforme esse pensamento, que é predominante no meio dos mestres da área, ocorrendo a partilha de forma equitativa, melhor dizendo, cada um ficara com o bem de igual valor (um fica com o apt de 250mil e o outro com a casa de 250 mil), sendo assim, não verificando nenhum tipo de permuta ou transmissão de patrimônio, à vista disso, também não tem o porquê falar de incidência de ITBI no compartilhamento de partes dos bens, já que os proprietários dos imóveis são ambos os cônjuges, advindo por meio da partilha a individualização das propriedades. 
Egrégio Superior Tribunal de Justiça se pronuncia desta forma em relação ao assunto (TJ-MT - APL: 00004004920158110020 5979/2016, Relator: DES. MÁRCIO VIDAL, Data de Julgamento: 27/03/2017, TERCEIRA CÂMARA CÍVEL, Data de Publicação: 07/04/2017) Demonstrado que, na divisão patrimonial igualitária entre os ex-cônjuges, não houve a transmissão de bem imóvel por ato oneroso, uma vez que, após a homologação da separação judicial, cada consorte continuou a titular dos mesmos direitos que antes já possuía, não há falar em incidência do ITBI. (Apelação / Remessa Necessária 5979/2016, DES. MÁRCIO VIDAL, TERCEIRA CÂMARA CÍVEL, Julgado em 27/03/2017, publicado no DJE 07/04/2017)
Após completarmos o entendimento sobre a não incidência de imposto na igual partilha dos bens, iremos entrar agora quando surgir a desigualdade na partilha. Diante disso, ocorrera uma transmissão de direitos proporcionando ou não uma tributação, dependendo de como será feita a transferência e se houver algum tipo de descompensação ou não, isto é oneroso ou gratuito. Nessa perspectiva quase não há nenhum tipo de contraste jurisprudencial nem doutrinário, o Egrégio STF (Supremo Tribunal Federal) constatou em sua Súmula 116: “Em desquite ou inventário, é legítima a cobrança do chamado imposto de reposição, quando houver desigualdade nos valores partilhados.” 
Fazendo alusão ao que foi mencionado, é necessário que haja uma análise das condições de concessão da parte que possui a superioridade na meação. Acontecendo alguma desigualdade para ambos os lados do cônjuge, ou seja, quem recebeu a parte superior do bem de valor, qualifica-se a transmissão com aspecto oneroso e havendo venda entre as partes ocorrera a incidência do ITBI. Entretanto se a compensação ocorrer de forma não onerosa, ou seja, houver um equilíbrio econômico entre os cônjuges, ambos irão ganhar e perder, reconhece-se que decorreu uma doação, aplicando-se a incidência do ITCMD. 
Egrégio Superior Tribunal de Justiça mais uma vez se pronuncia desta forma em relação ao assunto (STJ – AREsp: 1127759 SP 2017/0158241-8, Relator: Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, Data de Publicação: DJ 08/08/2017). “Dos fatos narrados na inicial conclui-se que houve a separação de fato do autor no ano de 2005. O divórcio foi formalizado por escritura pública, em janeiro de 2008. Foi instaurada verificação fiscal pelo Posto Fiscal de Araçatuba, no ano de 2013, com base no confronto das declarações de rendas apresentadas no ano base de 2008, exercício 2007, pelo autor e sua ex-cônjuge. O Recorrido, na esfera administrativa, opôs-se às conclusões fiscais de que houvera excesso de meação a seu favor, com base nas declarações de rendas apresentadas. Apresentou documentos e a escritura de divórcio lavrada, e requereu que o ITCMD fosse calculado com base na escritura apresentada, desconsiderando as declarações de rendas, afirmando que foram valores adquiridos após a separação de fato.”
Vamos tentar exemplificar para facilitar o entendimento, trazendo de forma hipotética esta situação, Adão e Eva estão se divorciando e eles têm um apartamento em comum para dividir, de uma forma amigável, foi decidido que o apartamento ficará com Adão, nesse exemplo, o apartamento, analisando o regime de bens que o casal escolheu no ato do casamento, significa que Eva ao abrir mão de sua parte para deixar o imóvel com Adão está fazendo uma Doação de sua parte. Nesse caso, há incidência do imposto sobre essa doação, qual seja o ITCMD.
Trazendo um outro exemplo, com o mesmo casal, sendo que agora, vamos supor que Adão vai ficar com o apartamento, contudo Eva não vai abrir mão de sua parte, logo Adão vai comprar a parte que cabe a Eva, ou seja, nesse caso, como se trata de uma venda, caracteriza-se o fato gerador do ITBI, qual seja a transmissão onerosa de bens. Mediante essas comparações, vamos observar que ambos os casos o imposto será calculado normalmente, sendo que apenas sobre os valores excedentes e não sobre o valor integral do apartamento.
Trazendo o exemplo anterior agora em valores, continuemos levando em conta que o apartamento equivale a R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais), cujo R$ 300.000,00 (trezentos mil reais) diz respeito ao imóvel localizado no município de Salvador e R$ 200.000,00 (duzentos mil reais) concerne ao imóvel situado no município Feira de Santana, ambos os apartamentos tem localidade no estado da Bahia. 
De forma hipotética ainda Adão após a partilha dos bens deixará Eva com o apartamento que possui o maior valor, em outras palavras está acontecendo uma doação da parte de Adão. Sendo assim, conforme ilustração acima, os valores acordados entre os cônjuges foi R$ 200.000,00 (duzentos mil reais) para parte de Adão e R$ 300.000,00 (trezentos mil reais) para Eva devendo incidir um valor tributário sobre a redundância da partilha, isso significa que A BASE DE CÁLCULO o valor dessa tributação é de R$ 100.000,00 (cem mil reais).
Havendo um pressuposto de que ocorreu uma contraprestação em relação a admissão do valor que ultrapassa a meação, assim dizendo, ao imóvel de maior valor será incidido o ITBI que deverá ser pago a município de Salvador. Por outro lado, no caso de ausência de benefício pra admissão do excedente, tem-se o entendimento de que houve uma doação, dessa forma, o tributo que irá incidir e deverá ser pago ao estado da Bahia, assim sendo, o ITCMD.
Se ocorresse que metade da casa de Salvador que era de Adão fosse entregue para Eva e metade do imóvel em Feira que era de Eva fosse entregue para Adão? Se fosse essa hipótese, não há em que se falar de incidência de tributos, pois ambos os cônjuges não foram prejudicados e também não ouve nenhum tipo doação, apenas um acordo entre os cônjuges de partilhas de bens.
Desta forma, até para se divorciar, devemos antes fazer um planejamento, pois como podemos perceber, quem possui bens a partilhar em um divórcio precisa de uma análise tributária antes de concretizar a dissolução da união. Isso é importante para que não haja surpresas desagradáveis às partes, planejar é a melhor alternativa e evita futuras frustrações e prejuízos.
CONSIDERACOES FINAIS 
Conforme foi exposto neste trabalho, defendendo os posicionamentos em relação a estabilidade de um casamento, a capacidade integral dos bens compete a ambos os cônjuges, ou seja, possuem, na constância do matrimônio, a propriedade total dos bens e direitos que agregam a união, sendo estes considerados como uma só universalidade. Sendo assim, o ITBI só será cobrado quando no ato divorcio existir algum tipo de venda, ou seja, quando um dos cônjuges resolver vender a sua parte para o seu ex-companheiro, já o ITCMD é diferente, só vai suceder esse imposto quando houver uma doaçãoda parte dos bens do parceiro, assim sendo será cobrado imposto. Porém, se acontecer um caso em que o casal que está se separando e os bens em questão foram partilhados de forma igualitária, nenhuma das partes ficou com qualquer tipo de vantagem, nesse caso não tem o que se falar em pagamento de imposto. Contudo, em ambos os casos apenas será cobrado imposto se houver excedência e não sobre o valor total do bem partilhado. Dessa forma, entende-se que não há a necessidade de declaração de incidência de nenhum tipo de tributação no alto de uma permutação de frações relacionadas aos bens do casal. Em contrapartida, quando ocorrer a desigualdade na partilha, é necessário acontecer uma análise segundo as conjunturas que sobreveio a transmissão do valor equivalente ao excesso da meação, na condição de título oneroso ou gratuito, com o propósito de observar se haverá incidência dos impostos (ITBI, ITCMD) a respeito do exposto excesso, de modo consequente, saber a localização do patrimônio de maior montante, com referência ao sujeito ativo, o Município ou o Estado. Considerando e dando importância a competência dos impostos (ITBI e ITCMD), acrescentamos que sobre esses impostos não tem nenhuma lei federal que venha instituir normas gerais, ou seja, está pesquisa tem a proposta de trazer uma solução.
REFERÊNCIAS
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