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SISTEMA DE ENSINO
CONTABILIDADE 
PÚBLICA
DCASP – Demonstração do Fluxo de 
Caixa e DMPL
Livro Eletrônico
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DCASP – Demonstração do Fluxo de Caixa e DMPL
CONTABILIDADE PÚBLICA
Sumário
DCASP – Demonstração do Fluxo de Caixa e DMPL ................................................................. 4
1. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) ........................................... 4
1.1. Obrigatoriedade de Elaboração ............................................................................................. 7
1.2. Estrutura .................................................................................................................................... 8
1.3. Transações Comuns à DMPL ................................................................................................ 10
1.4. Elaboração ............................................................................................................................... 10
2. Demonstração dos Fluxos de Caixa ....................................................................................... 11
2.1. Aspectos Históricos ................................................................................................................ 11
2.2. Objetivo e Benefícios das Informações dos Fluxos de Caixa ........................................ 11
2.3. Definições e Nomenclaturas da NBC TSP 12 .....................................................................13
2.4. Estrutura da Demonstração dos Fluxos de Caixa ...........................................................15
2.5. Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais ................................................................... 18
2.6. Fluxo de Caixa das Atividades de Investimentos ........................................................... 22
2.7. Fluxos de Caixa das Atividades de Financiamento .........................................................24
2.8. Métodos de Elaboração da DFC.......................................................................................... 27
3. Aspectos Relevantes (MCASP) ............................................................................................... 29
Resumo ............................................................................................................................................ 33
Mapa Mental .................................................................................................................................. 36
Questões de Concurso ................................................................................................................. 37
Gabarito ........................................................................................................................................... 81
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Querido(a) imparável,
Seja bem-vindo (a) a mais aula do curso de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (CASP). 
Nesta aula vamos trabalhar um assunto muito importante para a sua preparação. Falaremos 
sobre a demonstração das mutações do patrimônio público e, também, a demonstração de 
fluxo de caixa.
Essas que são demonstrações contábeis que não eram estudadas pela CASP para os con-
cursos públicos e são relativamente novas, inclusive, a demonstração de fluxo de caixa possui 
sua própria norma brasileira de contabilidade, a NBC TSP 12 e, somada a ela, utilizaremos o 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público como nossa ferramenta para os trabalhos. 
Resolveremos muitas questões sobre o assunto (você perceberá que não temos muitas ques-
tões recentes do Cespe).
Então, vamos adiante, dê o seu melhor e colherá o melhor resultado.
“Você erra 100% das bolas que não arremessa.”
Michael Jordan
Abs.
Prof. Rodrigo Machado
@contabilidade_total
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DCASP – DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA E DMPL
1. Demonstração Das mutações Do Patrimônio LíquiDo (DmPL)
A demonstração das mutações do patrimônio líquido é a peça contábil responsável por 
detalhar a evolução ou involução do patrimônio líquido da entidade. A importância desta de-
monstração encontra-se no fato que ela detalha a movimentação ocorrida durante o exercício 
em diversas contas que compõe o patrimônio público.
Essa movimentação das contas integrantes do patrimônio público poderá ter origem em 
suas receitas e, também, em suas despesas, contudo, não se limita a isso. Existem fatos con-
tábeis que alteram o patrimônio das entidades do setor público, mas não passam pelo resulta-
do do período, junto com quaisquer contribuições dos proprietários, deduzidas as distribuições 
aos proprietários.
Professor, estou achando que você confundiu o trem tudo! DMPL em CASP?
Tem isso, sim. Lembra que já estudamos trechos da NBC TSP 11? Então, ela apresenta as 
novas normas de contabilidade aplicadas ao setor público quando se trata da apresentação 
das demonstrações contábeis e afirma que o conjunto completo das demonstrações contá-
beis inclui:
(a) balanço patrimonial;
(b) demonstração do resultado;
(c) demonstração das mutações do patrimônio líquido;
(d) demonstração dos fluxos de caixa;
(e) quando a entidade divulga publicamente seu orçamento aprovado, comparação entre o orça-
mento e os valores realizados, quer seja como demonstração contábil adicional (balanço orçamen-
tário) ou como coluna para o orçamento nas demonstrações contábeis;
(f) notas explicativas, compreendendo a descrição sucinta das principais políticas contábeis e ou-
tras informações elucidativas; e
(g) informação comparativa com o período anterior.
A própria NBC TSP 11 detalha a informação que a entidade do setor público deverá deta-
lhar em sua DMPL. De acordo com a referida norma a entidade deve apresentar a demonstra-
ção das mutações do patrimônio líquido, demonstrando:
(a) o resultado do período;
(b) cada item de receita e de despesa do período que, conforme exigido por outras NBCs TSP, seja 
reconhecido diretamente no patrimônio líquido e o total desses itens;
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(c) o total de receitas e de despesas do período (calculados como a soma das alíneas (a) e (b)), 
demonstrando separadamente o valor total atribuível aos proprietários da entidade controladora e o 
valor correspondente à participação de não controladores; e
(d) para cada componente do patrimônio líquido divulgado separadamente, os efeitos das altera-
ções nas políticas contábeis e da correção de erros.
Vamos esquematizar estas informações?
Além das informações citadas anteriormente a entidade deverá detalhar na DMPL ou em 
notas explicativas os valores relacionados às transações com os proprietários, quando agirem 
nessa situação, assim como os valores de distribuição aos proprietários. A entidade deverá 
informar também o saldo do início do período, a data-baseda demonstração e as alterações 
realizadas ao longo do período a que a demonstração se refere. Caso a entidade demonstre 
componentes do patrimônio líquido de maneira separada, ela deverá detalhar por meio de con-
ciliação os seus saldos iniciais, movimentações e saldos finais.
A alteração total do patrimônio de uma entidade do setor público é caracterizada pelo re-
sultado do período, adicionado com outras receitas e despesas que são inseridas diretamente 
no patrimônio público – sem passar pelo processo normal de apuração do resultado. Além 
destas receitas e despesas devem ser consideradas as contribuições dos proprietários e as 
distribuições aos proprietários.
Professor, o que vem a ser contribuições dos proprietários e distribuições para os proprie-
tários?
As contribuições dos proprietários e as distribuições para os proprietários acontecem 
quando há a movimentação de recursos entre duas entidades que pertençam ou que façam 
parte da mesma entidade econômica. Exemplo disso é quando o governo transfere recursos, 
atuando na qualidade de detentor de capital, para um departamento de governo.
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A norma (NBC TSP 11) detalha que as contribuições dos proprietários, na qualidade de 
detentores de capital demanda cuidados importantes no seu reconhecimento contábil. Isso 
porque, para as entidades controladas essa contribuição deverá ser reconhecida como ajuste 
direto no patrimônio líquido da entidade controlada somente quando as contribuições aumen-
tam a participação da entidade controlada no capital da entidade controlada.
Professor, sem contabiliquês...
Ok, vamos lá! Com o esquema gráfico a seguir o entendimento será facilitado:
Agora vamos ver outra situação:
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1.1. obrigatorieDaDe De eLaboração
O MCASP detalha que é obrigatória para as empresas estatais dependentes constituídas 
sob a forma de sociedades anônimas e facultativa para os demais órgãos e entidades dos 
entes da Federação. Ela será obrigatória para as empresas estatais dependentes citada acima, 
pois essas entidades estão sob o bojo da Lei n. 6.404/1976 (isso mesmo, a lei que você estuda 
em contabilidade societária).
Professor, a DMPL não consta na relação das demonstrações contábeis obrigatórias pre-
vistas na 6.404/1976, certo?
Ótima observação. Apesar de não prever a DMPL como uma demonstração contábil obri-
gatória, a Lei n. 6.404/1976 reconhece a sua importância ao permitir que a Demonstração de 
Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA) fosse incluída na DMPL, conforme podemos observar 
no § 2º do art. 186. Conclui-se, então, que caso a entidade publique a DMPL ela poderá deixar 
de publicar a DLPA, caso o nível de detalhamento apresentado na Demonstração das Muta-
ções do Patrimônio Líquido seja o mesmo do apresentado na DLPA. Para que isso seja possí-
vel, uma das colunas da DMPL é a de Lucros ou Prejuízos Acumulados.
Além destes detalhes de obrigatoriedade e discricionariedade de elaboração e divulgação 
da demonstração contábil, devemos destacar que ela é peça que complementa o Anexo de 
Metas Fiscais (AMF), integrante do Projeto de Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO). Essa obri-
gatoriedade encontra-se prevista no artigo art. 4º § 1º e § 2º da Lei Complementar 101/2000 
– LRF – Lei de Responsabilidade Fiscal, veja:
Art. 4º A lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2º do art. 165 da Constitui-
ção e:
(...)
§ 1º Integrará o projeto de lei de diretrizes orçamentárias Anexo de Metas Fiscais, em que serão 
estabelecidas metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas a receitas, despesas, re-
sultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que se referirem e para 
os dois seguintes.
§ 2º O Anexo conterá, ainda:
(...)
III – evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e a 
aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos;
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001. (AOCP/POLÍCIA CIVIL DO ESPÍRITO SANTO PC/ES-ES/PERITO OFICIAL CRIMINAL – 
ÁREA 1/2019/Q1050350) Conforme o Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público, a 
Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido (DMPL) será obrigatória apenas para
a) as empresas estatais dependentes, desde que constituídas sob a forma de socieda-
des anônimas.
b) as empresas estatais independentes, desde que constituídas sob a forma de socieda-
des anônimas.
c) o poder executivo, legislativo e judiciário.
d) os fundos especiais e consórcios públicos.
e) as entidades do setor público.
Como visto ao longo da teoria, apenas as empresas estatais dependentes constituídas sob a 
forma de sociedade anônima são obrigadas a elaborar e divulgar a DMPL.
Letra a.
1.2. estrutura
A DMPL será elaborada com o uso do grupo 3 (patrimônio líquido) e classe 2 (passivo) do 
PCASP. O MCASP detalha que:
O preenchimento de cada célula do quadro deverá conjugar os critérios informados nas colunas (C) 
com os critérios informados nas linhas (L). Os dados dos pares de lançamentos desses critérios 
poderão ser extraídos por meio de contas de controle, atributos de contas, informações complemen-
tares ou outra forma definida pelo ente.
002. (AOCP/PREFEITURA DE BETIM-MG/CONTADOR/2020/Q1265524) De acordo com o 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, a Demonstração das Mutações no Patri-
mônio Líquido (DMPL) de um determinado ente público será elaborada utilizando-se, do Plano 
de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP),
a) o grupo 1 (ativo) da classe 3 (patrimônio líquido).
b) o grupo 3 (patrimônio líquido) da classe 2 (passivo).
c) o subgrupo 3 (patrimônio líquido) da classe 2 (passivo).
d) o grupo 2 (passivo) da classe 3 (patrimônio líquido).
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e) as classes 3 (variações patrimoniais diminutivas) e 4 (variações patrimoniais aumentativas) 
e o grupo 3 (patrimônio líquido).
Essa questão exige o conhecimento sobre o Plano de Contas e uma certa pitada de malícia do 
candidato. Se a demonstração detalha as alterações do Patrimônio Líquido, pela lógica, traba-
lharemos com as classes que movimentam o PL:
Letra b.
O MCASP apresenta a seguinte estrutura para elaboração e apresentação da DMPL:
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1.3. transações Comuns à DmPL
Existem operações que, tanto na prática como em provas de concursos, são comuns de 
serem encontradas. Por diversos motivos o patrimônio líquido poderá sofrer alterações, alguns 
destes motivos são:
• Acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo do exercício;
• Redução por dividendos;
• Redução por pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio;
• Acréscimo por reavaliação de ativos;
• Acréscimo por subscrição e integralização de capital;
• Acréscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das ações integraliza-
das ou preço de emissão das ações sem valor nominal;
• Acréscimo pelo valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
• Acréscimo por prêmio recebido na emissão de debêntures (após trânsito pelo resulta-
do);
• Redução por ações próprias adquiridas ou acréscimo por sua venda.
• Outros.
A seguir temos situações que não afetam o patrimônio público, por isso não serão incluí-
das na DMPL:
• Aumento de capital com a utilização de lucros ou reservas;
• Reversão de reservas patrimoniais para a conta lucros ou prejuízos acumulados;
• Compensação de prejuízos com saldos de reservas patrimoniais;
• Apropriação dos lucros acumulados para formação de reservas de lucros (legal, lucros 
a realizar, para contingências etc.
1.4. eLaboração
A elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e, consequentemen-
te, as questões de provas relacionadas ao assunto, é tema relativamente simples. No processo 
de elaboração deve ser representada de forma sumária e coordenada, a movimentação ocorri-
da durante o exercício, nas diversas contas ou subgrupos do Patrimônio Líquido. Associado ao 
MCASP e, também, ao Manual FIPECAFI, é necessário realizar os ajustes de débitos e créditos 
sofridos em:
• Capital Social;
• Reservas de Capital;
• Reservas de Lucros;
• Reservas de Reavaliação;
• Ajustes de Avaliação Patrimonial;
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• Outros Resultados Abrangentes;
• Lucros ou Prejuízos Acumulados;
• etc.
A DMPL é uma demonstração contábil com abrangência limitada no âmbito público, isso 
porque o MCASP detalha ser ela obrigatória para as empresas estatais dependentes constituí-
das sob a forma de sociedades anônimas e facultativa para os demais órgãos e entidades dos 
entes da Federação.
2. Demonstração Dos FLuxos De Caixa
2.1. asPeCtos HistóriCos
A demonstração dos fluxos de caixa (DFC) identifica (a) as origens dos fluxos de entradas 
de caixa, (b) os itens que geraram desembolsos de caixa durante o período das demonstra-
ções contábeis, e (c) o saldo do caixa na data das demonstrações contábeis.
A DFC é uma demonstração contábil que não era exigida até a promulgação da Lei federal 
n. 11.638/2007, exceto em casos específicos, como é o caso das empresas de energia elétri-
ca, porque a Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL) exigia a elaboração e divulgação 
desta demonstração contábil. A Bolsa de Valores de São Paulo (BOVESPA) exigia, também, 
das empresas participantes do Mercado Novo, a elaboração e divulgação da DFC. Muito antes 
disso, em 1999 e Comissão de Valores Mobiliários e o Instituto dos Auditores Independentes 
do Brasil (IBRACON) já recomendavam essa demonstração.
No âmbito público, a DFC é uma demonstração contábil que pode ser considerada recente, 
exceto para as empresas estatais sob a forma de sociedade anônima, que seguem os manda-
mentos da Lei n. 6.404/1976 e nesse prisma, se equipara às empresas privadas. A Demons-
tração de Fluxos de Caixa não consta na Lei n. 4.320/1964 e sua elaboração é norteada pelo 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e pela NBC TSP 12, publicada em 2018. 
Atenção: a demonstração de fluxo de caixa deverá ser preparada e divulgada, de acordo com 
as diretrizes da referida norma, a partir de 2019.
2.2. objetivo e beneFíCios Das inFormações Dos FLuxos De Caixa
O objetivo primário da Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) é prover informações rele-
vantes sobre os pagamentos e recebimentos, em dinheiro, de uma entidade, ocorridos durante 
o período em análise. O entendimento destas entradas e saídas de recursos ajudará os usuá-
rios das demonstrações contábeis em verificar da entidade em gerar caixa e equivalentes de 
caixa, assim como sua necessidade de consumir os recursos gerados.
De acordo com a NBC TSP 12, o objetivo da DFC é fornecer informações acerca das alte-
rações históricas de caixa e equivalentes de caixa da entidade por meio da demonstração dos 
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fluxos de caixa que classifique os fluxos durante o período em fluxos das atividades operacio-
nais, de investimento e de financiamento.
Professor, quais os benefícios das informações dos fluxos de caixa?
Os fluxos de caixa da entidade apresentam aos seus usuários informações para prestação 
de contas e responsabilização (accountability) e para a tomada de decisões. A NBC TSP 12 
detalha que a informação dos fluxos de caixa permite aos usuários avaliar como a entidade do 
setor público obteve recursos para financiar suas atividades. Além disso, a DFC detalha aos 
seus usuários a maneira como os recursos de caixa foram utilizados.
Detalha também, a referida norma que, as informações sobre os fluxos de caixa podem ser 
úteis aos seus usuários ao:
(a) avaliar os fluxos de caixa da entidade,
(b) avaliar a conformidade da entidade com a legislação e regulamentos (incluindo orçamentos 
aprovados, onde aplicável), e
(c) tomar decisões entre prover recursos à entidade ou transacionar com ela.
Olha só, já temos informações suficientes para um esquema gráfico:
Adicionalmente, ao analisar a DFC, os usuários poderão prever:
• Futuras necessidades de caixa;
• A capacidade da entidade em gerar fluxos de caixa no futuro; e
• Capacidade de financiar mudanças no alcance e na natureza de suas atividades.
Ainda na linha dos benefícios gerados pela demonstração dos fluxos de caixa podemos 
destacar que, quando ela é usada em conjunto com outras demonstrações contábeis, oferece 
informações que permitem aos usuários avaliar as variações ocorridas no patrimônio líquido 
da entidade. Possibilita, também, avaliar a sua estrutura financeira (inclusive sua liquidez e 
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solvência) e sua capacidade para afetar os valores e momentos dos fluxos de caixa, a fim 
de adaptá-los às mudanças nas circunstâncias e oportunidades. Outro benefício gerado pela 
DFC, que é um verdadeiro avanço para a contabilidade aplicada ao setor público, é a melhora 
na comparabilidade dos relatórios de desempenho operacional dediferentes entidades, isso 
porque elimina os efeitos decorrentes do uso de diferentes critérios contábeis para as mesmas 
transações e eventos.
2.3. DeFinições e nomenCLaturas Da nbC tsP 12
Todas as normas brasileiras de contabilidade apresentam um trecho em que cuida de de-
talhar as definições e conceitos, nessa norma não é diferente. Seus termos são:
Caixa compreende numerário em espécie e depósitos bancários disponíveis.
Equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que são pronta-
mente conversíveis em valor conhecido de caixa e que estão sujeitas a insignificante risco de mu-
dança de valor.
Fluxos de caixa são as entradas e as saídas de caixa e de equivalentes de caixa.
Controle: A entidade controla outra entidade quando está exposta, ou tem direitos a benefícios vari-
áveis de seu envolvimento com a entidade controlada e tem a capacidade de afetar a natureza e o 
montante desses benefícios por meio de seu poder sobre essa entidade.
Atividades de financiamento são aquelas que resultam em mudanças no tamanho e na composição 
do capital próprio e no endividamento da entidade.
Atividades de investimento são as referentes à aquisição e à venda de ativos de longo prazo e de 
outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.
Atividades operacionais são as atividades da entidade que não as de investimento e de financia-
mento.
Data das demonstrações contábeis é a data do último dia do período ao qual as demonstrações 
contábeis se referem.
Professor, dá para detalhar o que são equivalentes de caixa?
Sempre! Veja bem, antes disso vamos falar um pouco do caixa. Inicialmente cumpre desta-
car que os valores mantidos em caixa possuem uma destinação muito estreita com finalidade 
de manter as atividades operacionais da entidade do setor público. Serão voltados ao atendi-
mento de compromissos de caixa de curto prazo e não para investimentos ou outros fins.
Sempre que pensamos no caixa imaginamos uma gaveta cheia de cédulas de dinheiro, de 
moedas, cheques em trânsito, certo? Nos lembra o caixa da padaria. Nas entidades do setor 
público não é diferente, contudo, o “caixa” será um cofre ou algo similar para guardar quantias 
de dinheiro para uso nas atividades operacionais da entidade. Uma destas atividades que pode 
ser citada é o adiantamento para suprimentos de fundos e esse dinheirinho ficará ali, guardado 
em espécie na entidade do setor público.
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Atualmente, manter dinheiro em caixa está cada vez mais em desuso, somente as entida-
des que realmente apresentam a necessidade, mantém esse tipo de procedimento. A maioria 
adota a movimentação financeira via arquivos. Mas e os equivalentes de caixa, o que seriam?
Os equivalentes de caixa são os chamados “quase dinheiro”. São investimentos pronta-
mente conversíveis em quantidade conhecida de caixa, estando sujeitos a risco insignificante 
de mudanças de valor e vencimento no curto prazo. Portanto, para que um investimento seja 
considerado equivalente de caixa ele deve apresentar as seguintes características:
Professor, qual é o prazo para que um investimento seja considerado de curto prazo?
Ótima observação. Não podemos confundir o curto prazo de investimentos com o curto 
prazo de ativos e passivos. De acordo com a NBC TSP 12, os investimentos de curto prazo e 
que serão tratados como equivalentes de caixa são aqueles com vencimento de até 90 dias. 
Os investimentos em participações patrimoniais são excluídos do conceito de equivalentes de 
caixa, a menos que esse investimento seja substancialmente um equivalente de caixa.
Nesse caso, quando uma aplicação financeira não atende simultaneamente a todos os 
critérios para ser considerada equivalente de caixa, os fluxos de caixa decorrentes desta apli-
cação deverão ser tratados como fluxos de caixa das atividades de investimentos.
Um detalhe interessante é trazido pela NBC TSP 12 quando fala sobre empréstimos ban-
cários. Porque eles representam fontes de recursos tomados pelas entidades do setor público 
com base em atividades de financiamento, contudo, os saldos bancários a descoberto podem 
ter tratamento distinto.
Professor, sem contabiliquês, o que é saldo bancário a descoberto?
Ah! Esse você conhece por outro nome. Saldo bancário a descoberto é sinônimo de saldo 
negativo no banco. Quem nunca, hein?! Então, quando a entidade do setor público possui sal-
do bancário a descoberto ou saldo negativo no banco, significa que ela possui empréstimos 
obtidos por meio de instrumentos como cheques especiais ou contas correntes garantidas. 
Esse saldo negativo poderá ser considerado como equivalente de caixa caso ele faça parte da 
gestão de caixa da entidade do setor público. Para saber se esses saldos fazem parte da ges-
tão de caixa da entidade é necessário observar suas características. Uma das características 
desses acordos oferecidos pelos bancos é que frequentemente os saldos flutuam de devedor 
para credor.
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2.4. estrutura Da Demonstração Dos FLuxos De Caixa
A estrutura adotada para a DFC é a de classificação das movimentações de caixa por gru-
pos de atividades. Esta classificação dos recebimentos e dos pagamentos é realizada de acor-
do com a natureza da transação que lhes dá origem. Assim, por exemplo, a compra de matéria-
-prima para a produção é uma atividade operacional, enquanto a aquisição de uma máquina a 
ser utilizada na prestação de serviços públicos é uma atividade de investimento; a emissão de 
ações de uma entidade do setor público é atividade de financiamento. A natureza da transação 
deve levar em consideração a sua natureza subjacente quando for classificada entre atividade 
operacional, de investimentos ou de financiamento.
Professor, pode dar um exemplo do que está falando, mas sem contabiliquês?
Posso, sim. Imagine uma entidade do setor público que tenho efetuado desembolsos de 
caixa para aquisição de investimentos com a intenção de revenda. Podem ser títulos, máqui-
nas, terrenos etc. O primeiro pensamento que podemos ter é: vou classificar como atividade 
de investimento. Mas qual é a natureza subjacente da operação? É necessário ficar atento a 
isso, porque se a compra está voltada às atividades operacionais da entidade do setor públi-
co ou se são realizadas as operações com propósitos meramente especulativos, devem ser 
classificadas como atividades operacionais. Imagine o Banco do Brasil e sua mesa de nego-
ciações; embora ele esteja realizando compra e venda de investimentos, eles são parte das 
suas atividades operacionais, portanto, a natureza subjacente é fluxo de caixas das atividades 
operacionais e não das atividades de investimentos.
Para a elaboração da DFC serão utilizadas as contas da classe 6 do plano de contas apli-
cado ao setor público, veja abaixo:
Plano de Contas Aplicado ao Setor Público
Natureza da Conta Classes
Patrimonial
1. Ativo 2.Passivo
3.Variações Patrimoniais 
Diminutivas
4.Variações Patrimoniais 
Aumentativas
Orçamentária
5.Controle da Aprovação do 
Planejamento e Orçamento
6.Controle da Execução do 
Planejamento e Orçamento
Controle 7.Controle de devedores 8.Controle de Credores
Na utilização das contasde classe 6 os elaboradores das demonstrações contábeis utiliza-
rão filtros pelas naturezas orçamentárias tanto para as receitas, como para as despesas. Utili-
zarão, também, funções e subfunções, assim como outros filtros, quando for necessário para 
marcar a execução orçamentária. Contudo, não serão apenas as contas de natureza orçamen-
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tária que vão afetar a estrutura da DFC, pois quando existirem movimentações extraorçamen-
tárias que afetarem as contas de caixa, essas transações também devem ser demonstradas.
Segundo o MCASP, a Demonstração dos Fluxos de Caixa será composta por:
• Quadro principal;
• Quadro das transferências recebidas e concedidas
• Quadro do desembolso de pessoal e demais despesas por função; e
• Quadro dos juros e encargos da dívida.
Quadro Principal
Esse quadro trará os valores de cada grupo de atividades e que impactaram os saldos de 
caixa e equivalentes de caixa. O MCASP apresenta o seguinte modelo:
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Definições do Quadro Principal
O MCASP cuidou, também, de detalhar as definições que comporão cada rubrica das con-
tas presentes no quadro principal, separando-as por tipo de atividade e apresentando seus 
respectivos ingressos e desembolsos, são elas:
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Tipo do Fluxo de Caixa Ingressos Desembolsos
DAS ATIVIDADES OPERA-
CIONAIS
Compreendem as receitas 
relativas às atividades opera-
cionais líquidas das respec-
tivas deduções e as transfe-
rências correntes recebidas.
Compreendem as despesas 
relativas às atividades ope-
racionais, demonstrando-se 
os desembolsos de pessoal, 
os juros e encargos sobre 
a dívida, as transferências 
concedidas e demais desem-
bolsos das operações.
DAS ATIVIDADES DE INVES-
TIMENTO
Compreendem as receitas 
referentes à alienação de 
ativos não circulantes e de 
amortização de empréstimos 
e financiamentos concedidos
Compreendem as despesas 
referentes à aquisição de 
ativos não circulantes e as 
concessões de empréstimos 
e financiamentos.
DAS ATIVIDADES DE FINAN-
CIAMENTO
Compreendem as obtenções 
de empréstimos, financia-
mentos e demais operações 
de crédito, inclusive o refi-
nanciamento da dívida. Com-
preendem também a integra-
lização do capital social de 
empresas dependentes.
Compreendem as despesas 
com amortização e refinan-
ciamento da dívida.
Em relação ao caixa e equivalentes de caixa apresentados no quadro principal, sua defini-
ção ficou assim proferida pelo MCASP:
Compreende o numerário em espécie e depósitos bancários disponíveis, além das aplicações finan-
ceiras de curto prazo, de alta liquidez, que são prontamente conversíveis em um montante conheci-
do de caixa e que estão sujeitas a um insignificante risco de mudança de valor. Inclui, ainda, a receita 
orçamentária arrecadada que se encontra em poder da rede bancária em fase de recolhimento.
2.5. FLuxo De Caixa Das ativiDaDes oPeraCionais
O montante dos fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais é um indicador 
chave como as operações da entidade são financiadas:
(a) por meio de tributos (direta e indiretamente);
(b) pelos destinatários dos bens e serviços oferecidos pela entidade.
A NBC TSP 12 detalha que o montante dos fluxos de caixa líquidos também auxilia ao de-
monstrar a condição da entidade de manter sua capacidade operacional, amortizar emprésti-
mos, pagar dividendos ou distribuição similar ao proprietário e fazer novos investimentos sem 
recorrer a fontes externas de financiamento.
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Em sentido amplo, os fluxos de caixa operacionais consolidados do setor público propor-
ciona uma indicação da medida do volume de recursos oriundos da tributação e de outras 
fontes que o governo utiliza para financiar suas atividades correntes. Adicionalmente, fornece 
informações históricas úteis na projeção de futuros fluxos de caixa operacional, ao serem uti-
lizadas em conjunto com outras informações.
Professor, é possível ilustrar as principais fontes de recursos que são destacadas como 
fluxos de caixa das atividades operacionais?
Não só é possível, como devemos fazer isso.. rsrsrs. Essa exemplificação é simplificada 
porque o próprio MCASP e, também, a NBC TSP 12 faz isso.
(a) recebimentos de caixa decorrentes de impostos, taxas, contribuições e multas;
(b) recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestação de serviços;
(c) recebimentos de caixa de concessões ou transferências e outras dotações ou autorizações orça-
mentárias feitas pelo governo central e subnacionais ou outras entidades do setor público;
(d) recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorários, comissões e outras receitas;
(e) pagamentos em caixa a outras entidades do setor público para financiar suas operações (não 
inclui empréstimo);
(f) pagamentos em caixa a fornecedores de mercadorias e serviços;
(g) pagamentos em caixa a empregados ou em nome de empregados;
(h) recebimentos e pagamentos em caixa por seguradora de prêmios e sinistros, anuidades e outros 
benefícios da apólice;
(i) pagamentos em caixa de tributos locais sobre o patrimônio ou tributos sobre a renda (onde apli-
cável) em relação a atividades operacionais;
(j) recebimentos e pagamentos em caixa de contratos mantidos para negociação imediata ou dis-
poníveis para venda;
(k) recebimentos ou pagamentos em caixa decorrentes de operações descontinuadas; e
(l) recebimentos ou pagamentos em caixa decorrentes da solução de litígios.
Professor, o que são atividades descontinuadas?
São operações que foram ou estão sendo descontinuadas e isso significa dizer que elas 
serão abandonadas ou descartadas e serão classificadas como disponíveis para venda. Por 
exemplo, imagine que a Petrobras tenha uma unidade plataforma em uma bacia localizada na 
África do Sul, por exemplo, e resolve descontinuar sua produção. A plataforma ainda possui 
capacidade de gerar benefícios econômicos e por isso, será colocada à venda. Vale frisar que 
este é um conceito relativamente novo para a Contabilidade Aplicada ao Setor Público e no 
campo teórico podemos utilizar os conceitos encontrados no Manual FIPECAFI. De acordo 
com o FIPECAFI (2019), para que ela possa ser entendida como uma operação em descontinui-
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dade é necessário que ela possa ser separada operacionalmente de todo o resto da entidade 
e, além disso, cumprir os seguintes requisitos:
A operação representa uma importante e distinta linha de negócios ou uma área geográfica;
A operação integra um único plano coordenado para vender uma importante e distinta linha de ne-
gócios ou área geográfica; ou
A operação é uma controlada adquirida exclusivamente para ser vendida.
Agora, temos um detalhe absolutamente relevante sobre operação descontinuada e a sua 
destinação para venda. O CPC 31, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis detalha 
no seu Apêndice A, nos itens 5B, 13 e 36 o conceito de operação continuada. A análise conjun-
ta destes conceitos deixa evidente que uma operação descontinuada não precisa ser neces-
sariamente colocada à venda.
Isso significa dizer que pode existir uma parte da entidade que foi ou será desativada sim-
plesmente porque não tem mais capacidade de gerar benefícios econômicos e fluxos de caixa 
para a entidade. Além disso, não será colocada à venda, porque não é possível esperar a sua re-
alização contábil por meio da venda. Seria o caso, por exemplo, de uma Unidade de Tratamento 
de Esgoto, totalmente depreciada e que será descontinuada e os responsáveis pela governan-
ça desta entidade não possuem expectativa de realização, por isso, não colocará à venda.
Quando se fala em fluxo de caixa das atividades operacionais é necessário ficarmos aten-
tos aos detalhes que envolvem bens imóveis. Isso porque a venda de imóveis afeta o caixa da 
entidade – pelo ingresso dos recursos -, mas não afetará a fluxo das atividades operacionais. 
Esta transação afetará o fluxo das atividades de investimentos, mas temos exceções.
Entretanto, alerta a NBC TSP 12, pagamentos em caixa para construção ou aquisição de 
ativos mantidos para aluguel a terceiros e depois mantidos para venda são fluxos de caixa 
provenientes das atividades operacionais. Os recebimentos de caixa referentes a aluguéis e 
vendas desses ativos também são considerados fluxos de caixa das atividades operacionais.
Existem peculiaridades que são destacadas na norma e podem ser objeto de questões 
de prova, portanto, devemos no manter atentos para não confundir as transações, lembrando 
sempre que devemos ficar atentos ao enunciado e à natureza subjacente. São elas:
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Títulos e Empréstimos
A entidade pode manter títulos e empréstimos para fins 
de negociação imediata ou futura, os quais, nesses casos, 
são semelhantes a estoques adquiridos especificamente 
para revenda. Dessa forma, os fluxos de caixa decorrentes 
da compra e venda desses títulos devem ser classificados 
como atividades operacionais
Antecipação de caixa e empréstimos – insti-
tuições financeiras
As antecipações de caixa e os empréstimos feitos por 
instituições financeiras públicas devem ser comumente 
classificados como atividades operacionais, uma vez que 
se referem à principal atividade geradora de caixa dessas 
entidades.
Atividades correntes, capital de giro e capi-
tal integralizado
Os governos ou outras entidades do setor público desti-
nam recursos orçamentários ou alocações orçamentárias 
de fundos para financiar operações da entidade e não é 
feita distinção precisa da destinação dos recursos desses 
fundos entre atividades correntes, capital de giro e capital 
integralizado. Quando a entidade não é capaz de identificar 
separadamente recursos ou alocações orçamentárias entre 
atividades correntes, capital de giro e capital integralizado, 
esses recursos ou alocações orçamentárias devem ser clas-
sificados como fluxos de caixa das atividades operacionais 
e esse fato deve ser divulgado nas notas explicativas das 
demonstrações contábeis.
Após todo o exposto, podemos destacar que os fluxos de caixa oriundos das atividades 
operacionais terão sua origem no ativo e passivo circulante, conforme detalhado no esquema 
gráfico abaixo:
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003. (VUNESP/INSTITUTO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL DOS SERVIDORES MUNICIPAIS DE 
VALINHOS VALIPREV-SP/CONTADOR/2020/Q1201206) No setor público, a Demonstração 
dos Fluxos de Caixa (DFC) apresenta as entradas e saídas de caixa e as classifica em fluxos 
operacional, de investimentos e financiamento. Assinale a alternativa que contém exemplos de 
fluxos de caixa relacionados às atividades operacionais do setor público.
a) Adiantamentos de empréstimos concedidos a terceiros.
b) Amortização de empréstimos e financiamentos contraídos.
c) Pagamentos por contratos futuros, a termo, de opção e swap.
d) Recebimentos decorrentes da venda de instrumentos patrimoniais ou de dívidas de outras 
entidades.
e) Recebimentos decorrentes de operações descontinuadas
Um exemplo de questão que saiu direto do MCASP e NBC TSP 12, veja:
(a) recebimentos de caixa decorrentes de impostos, taxas, contribuições e multas;
(b) recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestação de serviços;
(c) recebimentos de caixa de concessões ou transferências e outras dotações ou autorizações orça-
mentárias feitas pelo governo central e subnacionais ou outras entidades do setor público;
(d) recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorários, comissões e outras receitas;
(e) pagamentos em caixa a outras entidades do setor público para financiar suas operações (não 
inclui empréstimo);
(f) pagamentos em caixa a fornecedores de mercadorias e serviços;
(g) pagamentos em caixa a empregados ou em nome de empregados;
(h) recebimentos e pagamentos em caixa por seguradora de prêmios e sinistros, anuidades e outros 
benefícios da apólice;
(i) pagamentos em caixa de tributos locais sobre o patrimônio ou tributos sobre a renda (onde apli-
cável) em relação a atividades operacionais;
(j) recebimentos e pagamentos em caixa de contratos mantidos para negociação imediata ou dis-
poníveis para venda;
(k) recebimentos ou pagamentos em caixa decorrentes de operações descontinuadas; e
(l) recebimentos ou pagamentos em caixa decorrentes da solução de litígios.
Letra e.
2.6. FLuxo De Caixa Das ativiDaDes De investimentos
Relacionam-se, normalmente com o aumento e com a diminuição dos ativos de longo pra-
zo – não circulantes -, que a entidade do setor público utiliza para prestar serviços públicos à 
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sociedade. De acordo com o MCASP, os fluxos de caixa decorrentes das atividades de investi-
mentos representam as entradas e saídas de recursos da entidade do setor público que contri-
buirão para a futuraprestação de serviços. Segundo a NBC TSP 12, apenas saídas de caixa que 
resultam em ativo reconhecido nas demonstrações contábeis são passíveis de classificação 
como atividades de investimento.
Adicionalmente, a norma detalha operações que são consideradas como fluxo das ativida-
des de investimentos na DFC. São elas:
(a) pagamentos em caixa para aquisição de ativo imobilizado, intangível e outros ativos de longo 
prazo. Esses pagamentos incluem os custos de desenvolvimento ativados e ativos imobilizados de 
construção própria;
(b) recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, intangível e outros ativos de 
longo prazo;
(c) pagamentos para aquisição de instrumentos patrimoniais ou instrumentos de dívida de outras 
entidades e participações societárias em joint ventures (exceto aqueles pagamentos referentes a 
títulos considerados como equivalentes de caixa ou aqueles mantidos para negociação imediata ou 
disponível para venda);
(d) recebimentos de caixa provenientes da venda de instrumentos patrimoniais ou instrumentos 
de dívida de outras entidades e participações societárias em joint ventures (exceto aqueles recebi-
mentos referentes aos títulos considerados como equivalentes de caixa e aqueles mantidos para 
negociação imediata ou disponível para venda);
(e) adiantamentos em caixa e empréstimos concedidos a terceiros (exceto aqueles adiantamentos 
e empréstimos feitos por instituição financeira pública);
(f) recebimentos de caixa por liquidação de adiantamentos ou amortização de empréstimos conce-
didos a terceiros (exceto adiantamentos e empréstimos concedidos por instituição financeira públi-
ca);
(g) pagamentos em caixa por contratos futuros, a termo, de opção e swap, exceto quando tais con-
tratos forem mantidos para negociação imediata ou disponível para venda ou os pagamentos forem 
classificados como atividades de financiamento; e
(h) recebimentos de caixa por contratos futuros, a termo, de opção e swap, exceto quando tais 
contratos forem mantidos para negociação imediata ou disponível para venda ou os recebimentos 
forem classificados como atividades de financiamento.
Quando o contrato for contabilizado como proteção (hedge) de posição identificável, os flu-
xos de caixa do contrato devem ser classificados do mesmo modo como foram classificados 
os fluxos de caixa da posição que estiver sendo protegida.
Obs.: � Você notou que tanto o MCASP, como a NBC TSP 12 citam somente as saídas de recur-
sos nas atividades de investimentos? Pois é, isso é contraditório, porque na estrutura 
da DFC apresentada pelo MCASP constam, também, ingressos na parte relacionada 
aos fluxos de caixa das atividades de investimentos, veja:
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Sendo assim, na prática, há ingressos de recursos no fluxo das atividades de investimen-
tos, sejam eles pela alienação de bens, pela amortização de empréstimos e financiamentos 
concedidos ou por outros ingressos com a mesma natureza subjacente. No entanto, o MCASP 
e a norma brasileira de contabilidade específica para a DFC abordam somente as saídas. Fi-
quemos atentos, portanto, nas questões de provas.
Segundo o MCASP, as transações de investimento que não envolvem o uso de caixa ou 
equivalentes de caixa, como aquisições financiadas de bens, não devem ser incluídas na de-
monstração dos fluxos de caixa. Tais transações devem ser divulgadas nas notas explicati-
vas à demonstração, de modo que forneçam todas as informações relevantes sobre essas 
transações.
2.7. FLuxos De Caixa Das ativiDaDes De FinanCiamento
Os fluxos de caixa provenientes das atividades de financiamento são úteis para a projeção 
das exigências sobre os futuros fluxos de caixa pelos fornecedores de capital à entidade do 
setor público. Além disso, possibilita a projeção da capacidade que a entidade tem, utilizando 
recursos externos, para possibilitar as atividades operacionais e, também, de financiamento.
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e a NBC TSP 12 apresentam exem-
plos de atividades que geram fluxos de caixa das atividades de financiamento, são elas:
(a) caixa recebido proveniente da emissão de debêntures, empréstimos contraídos, notas promissó-
rias, títulos e valores, hipotecas e outros empréstimos contraídos de curto e longo prazos;
(b) amortização de empréstimos e financiamentos que foram contraídos; e
(c) pagamentos em caixa por arrendatário, para redução do passivo relativo a arrendamento mer-
cantil financeiro.
De acordo com o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, as transações de 
financiamento que não envolvem o uso de caixa ou equivalentes de caixa, como o arrendamen-
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to financeiro, não devem ser incluídas na demonstração dos fluxos de caixa. Tais transações 
devem ser divulgadas nas notas explicativas à demonstração, de modo que forneçam todas 
as informações relevantes sobre essas transações. Adicionalmente, quando uma entidade do 
setor público recebe recursos para aumento ou integralização de capital ela deve reconhecer 
esta movimentação como fluxo das atividades de financiamento.
Quadro das Transferências Recebidas e Concedidas
Segundo o MCASP, teremos um detalhamento acerca dos recursos referentes às trans-
ferências recebidas e concedidas e comporão um quadro específico da Demonstração dos 
Fluxos de Caixa, conforme orientado pelo manual, sendo assim constituído:
Definições do Quadro de Transferências Recebidas e Concedidas
Assim como no quadro principal, o MCASP apresentou as definições dos valores que com-
põem o quadro das transferências recebidas e concedidas, distinguindo as transferências in-
tergovernamentais e intragovernamentais nos seguintes termos:
Transferências intergovernamentais Transferências intragovernamentais
Compreendem as transferências de recursos 
entre entes da Federação distintos.
Compreendem as transferências de recursos 
no âmbito de um mesmo ente da Federação.
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Quadro de Desembolso de Pessoal e demais Despesas por Função
Esse quadro proposto pelo MCASP detalha as movimentações nos saldos de contas que im-
pactam os saldos de caixa e equivalentes de caixa, mas sem ingressos, somente desembolsos:
Por sua própria natureza de composição, o MCASP não apresenta detalhamento dos sal-
dos que compõem o referido quadro.
Quadro dos Juros e Encargos da Dívida
Outro quadro que compõe o conjunto de informações previstas pelo MCASP para a De-
monstração dos Fluxos de Caixa. É detalhado da seguinte maneira:
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Sem grandes necessidades de detalhamento, o MCASP não apresenta suas definições, 
mas é importante destacar que sua composição não possui saldos de ingressos de recursos, 
somente de dispêndios.
2.8. métoDos De eLaboração Da DFC
A movimentação das disponibilidades de caixa e equivalentes de caixa da entidade do 
setor público deve ser estruturada na DFC em três grupos, cujos títulos buscam expressar as 
entradas e saídas de dinheiro de acordo com suas atividades, sendo:
• Fluxo de caixa das atividades operacionais;
• Fluxo de caixa das atividades investimento; e
• Fluxo de caixa das atividades de financiamento.
A soma algébrica dos resultados líquidos de cada um desses grupamentos totaliza a varia-
ção no caixa do período e que deve ser conciliada com a diferença entre os saldos das respec-
tivas disponibilidades de caixa e equivalentes de caixa no Balanço Patrimonial, no início e no 
final do exercício financeiro.
Para explicar estas variações nas disponibilidades existem dois métodos a serem utiliza-
dos pelos elaboradores das demonstrações de fluxos de caixa, o método direto e o indireto. 
Contudo, a utilização do método, seja ele direto ou indireto, só impacta na apresentação dos 
fluxos de caixa das atividades operacionais. As atividades de investimentos e de financiamen-
tos são detalhadas pelas alterações patrimoniais. Veja abaixo o esquema gráfico para apoio à 
memorização:
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A NBC TSP 12 especifica que na apresentação dos fluxos de caixa das atividades operacio-
nais a entidade do setor público poderá utilizar o método direto ou indireto. Contudo, a norma 
incentiva a divulgação dos fluxos de caixa das atividades operacionais usando o método direto.
Método Direto
O método direto explicita as entradas e saídas brutas de dinheiro dos principais compo-
nentes das atividades operacionais, como os recebimentos pelas vendas de produtos e pelos 
pagamentos a fornecedores e empregados.
Segundo a NBC TSP 12:
Esse método proporciona informações que (a) podem ser úteis na estimativa de fluxos de caixa 
futuros, e (b) não estão disponíveis no método indireto. Por meio do método direto a informação 
sobre as principais classes de recebimentos e pagamentos brutos de caixa podem ser obtidas, al-
ternativamente:
(a) dos registros contábeis da entidade; ou
(b) pelo ajuste de receitas operacionais, despesas operacionais (as instituições financeiras públicas 
devem considerar as receitas de juros e as similares e as despesas com juros e encargos similares) 
e outros itens da demonstração do resultado, referentes a:
(i) variações ocorridas no período nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar;
(ii) outros itens que não envolvem caixa; e
(iii) outros itens tratados como fluxos de caixa advindos das atividades de investimento e de finan-
ciamento.
Caso a entidade do setor público adote o método direto para elaboração e divulgação dos 
fluxos de caixa das atividades operacionais, elas são incentivadas – pela NBC TSP 12 -, tam-
bém a apresentar a conciliação do resultado das suas atividades usuais com o fluxo de caixa 
líquido de atividades operacionais. Essa conciliação deve ser apresentada como parte da de-
monstração dos fluxos de caixa ou nas notas explicativas das demonstrações contábeis.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Quando tratamos dos métodos a serem utilizados na elaboração e divulgação da DFC deve-
mos estar atentos com as diferenças que existem em relação ao assunto, isso porque:
NBC TSP 12 MCASP
Faculta o uso do método direto ou indireto. O uso do método direto é obrigatório.
Método Indireto
O método indireto faz a conciliação entre o resultado apurado no exercício e o caixa gerado 
nas operações usuais da entidade do setor público. Também conhecido como método da con-
ciliação, ele faz o ajuste para eliminar os efeitos de:
(a) mudanças ocorridas no período nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar;
(b) itens que não afetam o caixa, tais como depreciação, provisões, tributos diferidos, ganhos e per-
das em moedas estrangeiras não realizados, resultados de coligadas e controladas não distribuídos 
e participação de minoritários; e
(c) todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam fluxos de caixa decorrentes das ativida-
des de investimento ou de financiamento.
Como os eventos listados pela NBC TSP 12 não geram impactos nos saldos de caixa e 
equivalentes, mas alteram os saldos dos resultados do período, o método indireto busca elimi-
nar seus efeitos e com isso trazer explicações sobre a alteração sofrida nos saldos de caixa 
ao longo dos períodos.
3. asPeCtos reLevantes (mCasP)
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público apresenta orientações relevantes 
acerca da composição de saldos e procedimentos que devem ser adotados pelos elaborado-
res das demonstrações contábeis, nos seguintes termos:
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Operação Procedimentos
Fluxos de caixa em moeda estrangeira
Os fluxos de caixa decorrentes de transações 
em moeda estrangeira devem ser registrados 
na moeda funcional da entidade, converten-
do-se o valor em moeda estrangeira à taxa 
cambial na data da ocorrência do fluxo de 
caixa.
Ganhos e perdas não realizados resultan-
tes de mudanças nas taxas de câmbio de 
moedas estrangeiras não são fluxos de 
caixa. Todavia, o efeito das mudanças nas 
taxas cambiais sobre o caixa e equiva-
lentes de caixa, mantidos ou devidos em 
moeda estrangeira, deve ser apresentado 
na demonstração dos fluxos de caixa, a fim 
de conciliar o caixa e equivalentes de caixa 
no começo e no fim do período. Esse valor 
deve ser apresentado separadamente dos 
fluxos de caixa das atividades operacionais, 
de investimento e de financiamento e inclui 
as diferenças, se existirem, caso tais fluxos 
de caixa tenham sido convertidos e registra-
dos com base nas taxas de câmbio do fim do 
período.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Operação Procedimentos
Juros e dividendos ou distribuições 
similares
Os juros pagos e recebidos e os dividendos 
ou distribuições similares recebidos são 
comumente classificados como fluxos de 
caixa operacionais em instituições financei-
ras públicas. Todavia, não há consenso sobre 
a classificação desses fluxos de caixapara 
os outros tipos de entidades.
A NBC TSP 12, faculta a classificação destes 
fluxos como como atividades operacionais, 
de investimento ou de financiamento, desde 
que a classificação seja adotada de forma 
consistente.
Para fins de padronização e consolidação 
das contas públicas e, considerando que os 
juros pagos e recebidos compõem o cálculo 
do resultado do exercício, recomenda-se 
sua classificação como fluxo das atividades 
operacionais. Os dividendos ou distribuições 
similares recebidas devem ser classificados 
como fluxo de atividades de investimento, 
enquanto os dividendos e distribuições simi-
lares pagos devem ser classificados como 
fluxos de caixa de financiamento, porque são 
custos da obtenção de recursos financeiros.
Transações que não envolvem caixa ou 
equivalentes de caixa
Muitas atividades de investimento e de 
financiamento não impactam diretamente os 
fluxos de caixa correntes, embora afetem a 
estrutura de capital e de ativos da entidade.
São exemplos de transações que não envol-
vem caixa ou equivalentes de caixa:
a) a aquisição de ativos por meio da troca de 
ativos, por meio da assunção direta do res-
pectivo passivo ou ainda por meio de arren-
damento financeiro; e
b) a conversão de dívida com terceiros em 
patrimônio líquido.
Transações de investimento e de financia-
mento que não envolvam o uso de caixa ou 
equivalentes de caixa não devem ser inclu-
ídas na demonstração dos fluxos de caixa. 
Tais transações devem ser divulgadas nas 
notas explicativas às demonstrações contá-
beis, quando relevantes.
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Operação Procedimentos
Aquisição e venda de controlada e outras 
unidades operacionais
Os fluxos de caixa agregados decorrentes 
da aquisição e da alienação de entidades 
controladas ou outras unidades operacionais 
devem ser apresentados separadamente e 
classificados como atividades de investi-
mento.
A entidade deve divulgar, de modo agregado, 
com relação tanto à aquisição quanto à 
venda das entidades controladas ou outras 
unidades operacionais durante o período, 
cada um dos seguintes itens:
a) o valor total pago para aquisição ou o 
valor total recebido na venda;
b) a parcela do valor total da compra ou da 
venda que foi paga ou recebida exclusiva-
mente por meio de caixa e equivalentes de 
caixa;
c) o montante de caixa e equivalentes de 
caixa de entidade controlada ou de outra uni-
dade operacional adquirida ou vendida; e
d) o montante dos ativos e passivos, exceto 
caixa e equivalentes de caixa, reconheci-
dos pela entidade controlada ou por outra 
unidade operacional adquirida ou vendida, 
resumido pelas principais classificações.
Componente de caixa e equivalentes de 
caixa
A entidade deve divulgar os componentes de 
caixa e equivalentes de caixa e deve apre-
sentar a conciliação dos valores em sua 
demonstração dos fluxos de caixa com os 
respectivos itens apresentados no balanço 
patrimonial.
Em função da variedade de práticas de 
gestão de caixa e de produtos bancários, a 
entidade deve divulgar a política que adota 
na determinação da composição do caixa e 
equivalentes de caixa.
Tal divulgação inclui a forma de tratamento 
dos depósitos restituíveis e valores vincula-
dos. Quando a entidade incluir tais valores 
na composição de caixa e equivalentes de 
caixa, deverá destaca-los em notas explica-
tivas, ressaltando o fato de que tais recur-
sos, embora em poder do ente público, não 
podem ser por ele utilizados.
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RESUMO
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
A demonstração das mutações do patrimônio líquido é a peça contábil responsável por 
detalhar a evolução ou involução do patrimônio líquido da entidade. A importância desta de-
monstração encontra-se no fato de que ela detalha a movimentação ocorrida durante o exercí-
cio em diversas contas que compõe o patrimônio público.
O MCASP detalha que é obrigatória para as empresas estatais dependentes constituídas 
sob a forma de sociedades anônimas e facultativa para os demais órgãos e entidades dos 
entes da Federação.
São transações que constarão na DMPL:
• Acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo do exercício;
• Redução por dividendos;
• Redução por pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio;
• Acréscimo por reavaliação de ativos;
• Acréscimo por subscrição e integralização de capital;
• Acréscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das ações integraliza-
das ou preço de emissão das ações sem valor nominal;
• Acréscimo pelo valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
• Acréscimo por prêmio recebido na emissão de debêntures (após trânsito pelo resulta-
do);
• Redução por ações próprias adquiridas ou acréscimo por sua venda.
• Outros.
Demonstração dos Fluxos de Caixa
O objetivo primário da Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) é prover informações rele-
vantes sobre os pagamentos e recebimentos, em dinheiro, de uma entidade, ocorridos durante 
o período em análise. O entendimento destas entradas e saídas de recursos ajudará os usuá-
rios das demonstrações contábeis em verificar da entidade em gerar caixa e equivalentes de 
caixa, assim como sua necessidade de consumir os recursos gerados.
Todas as normas brasileiras de contabilidade apresentam um trecho em que cuida de de-
talhar as definições e conceitos, nessa norma não é diferente. Seus termos são:
• Caixa compreende numerário em espécie e depósitos bancários disponíveis.
• Equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que são 
prontamente conversíveis em valor conhecido de caixa e que estão sujeitas a insignifi-
cante risco de mudança de valor.
• Fluxos de caixa são as entradas e as saídas de caixa e de equivalentes de caixa.
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• Controle: A entidade controla outra entidade quando está exposta, ou tem direitos a be-
nefícios variáveis de seu envolvimento com a entidade controlada e tem a capacidade 
de afetar a natureza e o montante desses benefícios por meio de seu poder sobre essa 
entidade.
• Atividades de financiamento são aquelas que resultam em mudanças no tamanho e na 
composição do capital próprio e no endividamento da entidade.
• Atividades de investimento são as referentes à aquisição e à venda de ativos de longo 
prazo e de outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.
• Atividades operacionais são as atividades da entidade que não as de investimento e de 
financiamento.
• Data das demonstrações contábeis é a data do último dia do período ao qual as de-
monstrações contábeis se referem.
Para a elaboração da DFC serão utilizadas as contas da classe 6 do plano de contas apli-
cado ao setor público, veja abaixo:
Plano de Contas Aplicado ao Setor Público
Natureza da Conta ClassesPatrimonial
1. Ativo 2.Passivo
3.Variações Patrimoniais 
Diminutivas
4.Variações Patrimoniais 
Aumentativas
Orçamentária
5.Controle da Aprovação do 
Planejamento e Orçamento
6.Controle da Execução do 
Planejamento e Orçamento
Controle 7.Controle de devedores 8.Controle de Credores
Segundo o MCASP, a Demonstração dos Fluxos de Caixa será composta por:
• Quadro principal;
• Quadro das transferências recebidas e concedidas
• Quadro do desembolso de pessoal e demais despesas por função; e
• Quadro dos juros e encargos da dívida.
A movimentação das disponibilidades de caixa e equivalentes de caixa da entidade do 
setor público deve ser estruturada na DFC em três grupos, cujos títulos buscam expressar as 
entradas e saídas de dinheiro de acordo com suas atividades, sendo:
• Fluxo de caixa das atividades operacionais;
• Fluxo de caixa das atividades investimento; e
• Fluxo de caixa das atividades de financiamento.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Quando tratamos dos métodos a serem utilizados na elaboração e divulgação da DFC de-
vemos estar atentos com as diferenças que existem em relação ao assunto, isso porque:
NBC TSP 12 MCASP
Faculta o uso do método direto ou indireto. O uso do método direto é obrigatório.
As transações de investimento e financiamento que não envolvem o uso de caixa ou equi-
valentes de caixa, como aquisições financiadas de bens e arrendamento financeiro, não devem 
ser incluídas na demonstração dos fluxos de caixa. Tais transações devem ser divulgadas nas 
notas explicativas à demonstração, de modo que forneçam todas as informações relevantes 
sobre essas transações.
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MAPA MENTAL
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CONTABILIDADE PÚBLICA
QUESTÕES DE CONCURSO
001. (CESPE/TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO AMAZONAS-AM/ANALISTA JUDICIÁRIO/2019) 
A elaboração da demonstração de fluxos de caixa é facultativa para o estado do Amazonas, 
haja vista a ausência de suporte especificamente para esse relatório no âmbito do Sistema de 
Administração Financeira Integrada do Estado do Amazonas.
A demonstração dos fluxos de caixa (DFC) identifica (a) as origens dos fluxos de entradas de 
caixa, (b) os itens que geraram desembolsos de caixa durante o período das demonstrações 
contábeis, e (c) o saldo do caixa na data das demonstrações contábeis.
No âmbito público, a DFC é uma demonstração contábil que pode ser considerada recente, 
exceto para as empresas estatais sob a forma de sociedade anônima, que seguem os manda-
mentos da Lei n. 6.404/1976 e nesse prisma, se equipara às empresas privadas. A Demons-
tração de Fluxos de Caixa não consta na Lei n. 4.320/1964 e sua elaboração é norteada pelo 
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e pela NBC TSP 12, publicada em 2018. 
Atenção: a demonstração de fluxo de caixa deverá ser preparada e divulgada, de acordo com 
as diretrizes da referida norma, a partir de 2019.
Errado.
002. (IDECAN/ADVOCACIA-GERAL DA UNIÃO-BR/CONTADOR/2019) Descrito como “um 
quadro de contabilidade com duas seções, “receita” e “despesa”, em que se distribuem as 
entradas e as saídas de numerário, demonstrando-se as operações de tesouraria e de dívida 
pública, igualando-se as duas somas com os “saldos de caixa”, o inicial e o existente”, pode-se 
afirmar que se refere a
a) Balanço Patrimonial.
b) Balanço Orçamentário.
c) Balanço Financeiro.
d) Demonstração das Variações Patrimoniais.
e) Fluxo de Caixa.
Essa é uma excelente questão para revisar os conceitos de todas das demonstrações contá-
beis aplicadas ao setor público e inicialmente cumpre destacar quais são elas. De acordo com 
a NBC TSP 11, o conjunto completo das demonstrações contábeis inclui:
(a) balanço patrimonial;
(b) demonstração do resultado;
(c) demonstração das mutações do patrimônio líquido;
(d) demonstração dos fluxos de caixa;
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CONTABILIDADE PÚBLICA
(e) quando a entidade divulga publicamente seu orçamento aprovado, comparação entre o 
orçamento e os valores realizados, quer seja como demonstração contábil adicional (balanço 
orçamentário) ou como coluna para o orçamento nas demonstrações contábeis;
(f) notas explicativas, compreendendo a descrição sucinta das principais políticas contábeis e 
outras informações elucidativas; e
(g) informação comparativa com o período anterior.
Fechando o conjunto das demonstrações contábeis temos a obrigatoriedade prevista no artigo 
101 da Lei n. 4.320/1964 de elaboração e divulgação:
• Balanço Orçamentário;
• Balanço Financeiro;
• Balanço Patrimonial;
• Demonstração das Variações Patrimoniais
Pronto, agora vamos aos conceitos de cada um deles:
Balanço Patrimonial
De acordo com o MCASP, o Balanço Patrimonial é a 
demonstração contábil que evidencia, qualitativa e quanti-
tativamente, a situação patrimonial da entidade pública por 
meio de contas representativas do patrimônio público, bem 
como os atos potenciais, que são registrados em contas de 
compensação (natureza de informação de controle).
Balanço Orçamentário
O Balanço Orçamentário apresenta as receitas previstas e 
as despesas fixadas em confronto com as realizadas, essa 
previsão encontra-se no artigo 102 da Lei n. 4.320/1964. 
No balanço orçamentário no lado das receitas, a disposição 
dos itens será efetuada por categoria econômica – corrente 
e de capital -, e, do lado das despesas, inicialmente por tipo 
de crédito – orçamentário, suplementar, especial, extraorça-
mentário -, os quais, por sua vez são desdobrados também 
em função da categoria econômica da despesa, corrente e 
de capital.
Balanço Financeiro
O balanço financeiro evidencia as receitas e despesas 
orçamentárias, assim como os ingressos e dispêndios 
extraorçamentários. Apresenta, também, o saldo de caixa 
do exercício anterior e o saldo que passa para o exercí-
cio subsequente. Em outras palavras, o art. 103 da Lei n. 
4.320/1964 afirma que “O Balanço Financeiro demonstrará 
a receita e a despesa orçamentárias bem como os recebi-
mentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária, 
conjugados com os saldos em espécie provenientes do 
exercício anterior, e os que se transferem para o exercício 
seguinte”.
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