Contabilidade Comercial

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Indaial – 2021
ComerCial
Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt
2a Edição
Contabilidade
Elaboração:
Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt
Copyright © UNIASSELVI 2021
Revisão, Diagramação e Produção:
Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri 
UNIASSELVI – Indaial.
Impresso por:
S345c
Schlotefeldt, Josiane de Oliveira
Contabilidade comercial. / Josiane de Oliveira Schlotefeldt – 
Indaial: UNIASSELVI, 2021.
186 p.; il.
ISBN 978-65-5663-837-9
ISBN Digital 978-65-5663-833-1
1.Contabilidade mercantil. - Brasil. II. Centro Universitário 
Leonardo da Vinci.
CDD 657
Olá, acadêmico! Seja bem-vindo ao Livro Didático Contabilidade Comercial. 
A atividade empresarial movimenta o país e o mundo, gerando riqueza, empregos, 
produção de mercadorias e serviços, pagamento de tributos e desenvolvendo 
tecnologias. Um contador terá papel imprescindível para as empresas, sendo capaz de 
orientar os empreendedores em diversas áreas de seus negócios, com o objetivo de 
auxiliá-los na tomada de decisão para o futuro das companhias.
Para cumprir com esse papel importantíssimo, deverá possuir conhecimentos e 
competências em áreas como constituição de empresas, elaboração de demonstrações 
contábeis, tributação incidentes em compras, vendas e em outras operações, controles 
de estoques e folha de pagamento. Essas são as áreas que mais impactam as empresas 
brasileiras, por isso elaboramos este livro didático, a fim de incluir os principais 
conteúdos que farão diferença na vida desse profissional no que se refere a assuntos 
sobre comercialização.
A contabilidade possui inúmeras áreas de atuação e a contabilidade comercial 
é uma delas. Especificamente nesse ramo, o objetivo é atender empresas que tenham 
suas atividades voltadas para compra e venda de mercadorias. Assim, na Unidade 
1, estudaremos esse conceito, que trata da definição de contabilidade comercial, da 
importância do contador para as empresas comerciais, das formas de constituição 
de empresas mais utilizadas no Brasil, da escrituração contábil e das principais 
demonstrações contábeis: o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do 
Exercício.
Na Unidade 2, o foco serão os tributos. Não é de hoje que sabemos que a carga 
tributária do país é uma das mais altas do mundo, e que muitas empresas fecham 
as portas nos primeiros anos de vida, sendo um dos motivos os tributos. Por isso, 
preparamos conteúdos bem práticos, com a análise de diversos cenários, para verificar 
o comportamento dos tributos de diferentes maneiras. Abordaremos os principais 
tributos incidentes sobre compras e vendas, estudando outras operações diversas que 
afetam as compras e vendas de mercadorias, como é o caso das devoluções de compra 
e venda, bonificações, descontos comerciais, fretes sobre compras e fretes sobre 
vendas – tudo regado a muita contabilidade, para relacionar a teoria com a prática.
Na Unidade 3, veremos o conteúdo de controle de estoque permanente e 
folha de pagamento. Sabe-se que as empresas necessitam ter um eficiente controle 
de estoque, pois ele impacta diretamente no custo das mercadorias vendidas, o que 
influencia no resultado do período. Nesse sentido, estudaremos o método PEPS e Custo 
Médio, a fim de contribuir para uma melhor gestão dos estoques das organizações. Por 
fim, mas nunca menos importante, a folha de pagamento representa uma das maiores 
joias dentro de uma empresa, pois corresponde aos proventos e descontos devidos ao 
APRESENTAÇÃO
Olá, eu sou a Gio!
No livro didático, você encontrará blocos com informações 
adicionais – muitas vezes essenciais para o seu entendimento 
acadêmico como um todo. Eu ajudarei você a entender 
melhor o que são essas informações adicionais e por que você 
poderá se beneficiar ao fazer a leitura dessas informações 
durante o estudo do livro. Ela trará informações adicionais 
e outras fontes de conhecimento que complementam o 
assunto estudado em questão.
Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos 
os acadêmicos desde 2005, é o material-base da disciplina. 
A partir de 2021, além de nossos livros estarem com um 
novo visual – com um formato mais prático, que cabe na 
bolsa e facilita a leitura –, prepare-se para uma jornada 
também digital, em que você pode acompanhar os recursos 
adicionais disponibilizados através dos QR Codes ao longo 
deste livro. O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura 
interna foi aperfeiçoada com uma nova diagramação no 
texto, aproveitando ao máximo o espaço da página – o que 
também contribui para diminuir a extração de árvores para 
produção de folhas de papel, por exemplo.
Preocupados com o impacto de ações sobre o meio ambiente, 
apresentamos também este livro no formato digital. Portanto, 
acadêmico, agora você tem a possibilidade de estudar com 
versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador.
Preparamos também um novo layout. Diante disso, você 
verá frequentemente o novo visual adquirido. Todos esses 
ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos 
nas pesquisas institucionais sobre os materiais impressos, 
para que você, nossa maior prioridade, possa continuar os 
seus estudos com um material atualizado e de qualidade.
GIO
maior capital que uma entidade possui: as pessoas. Por isso, estudaremos os proventos, 
como salário, pró-labore e salário-família, e salário-maternidade; os descontos, como 
INSS, IRRF, vale-transporte; e as obrigações da empresa, como INSS Patronal, FGTS, 
férias e décimo terceiro salário.
Conforme comentamos anteriormente, as empresas comerciais precisam de 
contadores capacitados para atuar ao lado da administração, de modo que este livro 
busca propiciar os principais conhecimentos acerca de tudo que permeia as empresas 
comerciais, contribuindo com mais um passo rumo à excelência profissional do contador.
Bons estudos e sucesso!
Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt
Olá, acadêmico! Para melhorar a qualidade dos materiais ofertados a você – e 
dinamizar, ainda mais, os seus estudos –, nós disponibilizamos uma diversidade de QR Codes 
completamente gratuitos e que nunca expiram. O QR Code é um código que permite que você 
acesse um conteúdo interativo relacionado ao tema que você está estudando. Para utilizar 
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aproveitar essa facilidade para aprimorar os seus estudos.
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Olá, acadêmico! Iniciamos agora mais uma 
disciplina e com ela um novo conhecimento. 
Com o objetivo de enriquecer seu conheci-
mento, construímos, além do livro que está em 
suas mãos, uma rica trilha de aprendizagem, 
por meio dela você terá contato com o vídeo 
da disciplina, o objeto de aprendizagem, materiais complementa-
res, entre outros, todos pensados e construídos na intenção de 
auxiliar seu crescimento.
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preparamos para seu estudo.
Conte conosco, estaremos juntos nesta caminhada!
Acadêmico, você sabe o que é o ENADE? O Enade é um 
dos meios avaliativos dos cursos superiores no sistema federal de 
educação superior. Todos os estudantes estão habilitados a participar 
do ENADE (ingressantes e concluintes das áreas e cursos a serem 
avaliados). Diante disso, preparamos um conteúdo simples e objetivo 
para complementar a sua compreensão acerca do ENADE. Confi ra, 
acessando o QR Code a seguir. Boa leitura!
SUMÁRIO
UNIDADE 1 - A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL NAS SOCIEDADES COMERCIAIS ................... 1
TÓPICO 1 - SOCIEDADES COMERCIAIS ................................................................................3
1 INTRODUÇÃO .......................................................................................................................3
2 DEFINIÇÃO DE CONTABILIDADE COMERCIAL ..................................................................3
2.1 HORIZONTES DA ESPECIALIZAÇÃO DO CONTADOR DE ENTIDADES COMERCIAIS ...............73 DEFINIÇÃO DE EMPRESA COMERCIAL ..............................................................................8
3.1 SOCIEDADES COMERCIAIS ................................................................................................................. 9
3.2 FORMALIZAÇÃO DA SOCIEDADE COMERCIAL ............................................................................ 16
4 A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL NAS SOCIEDADES COMERCIAIS .................................... 19
4.1 CONSTITUIÇÃO DA EMPRESA – PARTE JURÍDICA .....................................................................23
4.2 CONSTITUIÇÃO DA EMPRESA – PARTE CONTÁBIL ....................................................................24
4.3 PLANO DE CONTAS ............................................................................................................................ 27
RESUMO DO TÓPICO 1 ........................................................................................................ 32
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................. 33
TÓPICO 2 - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO ........................................ 35
1 INTRODUÇÃO .................................................................................................................... 35
2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO ........................................................ 35
2.1 RECEITA OPERACIONAL BRUTA ....................................................................................................... 37
2.2 DEDUÇÕES E ABATIMENTOS ........................................................................................................... 37
2.3 RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA ................................................................................................... 37
2.4 CUSTOS OPERACIONAIS................................................................................................................... 37
2.5 LUCRO OPERACIONAL BRUTO ........................................................................................................38
2.6 DESPESAS OPERACIONAIS ..............................................................................................................38
2.7 OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS ...............................................................................................39
2.8 LUCRO (PREJUÍZO) OPERACIONAL ...............................................................................................39
2.9 OUTRAS RECEITAS .............................................................................................................................39
2.10 OUTRAS DESPESAS ........................................................................................................................39
2.11 RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DAS DEDUÇÕES (OU ANTES DA TRIBUTAÇÃO) ....... 40
2.12 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ............................................................... 40
2.13 IMPOSTO DE RENDA SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ...................................................................... 40
2.14 RESULTADO DO EXERCÍCIO APÓS AS DEDUÇÕES .................................................................. 40
2.15 PARTICIPAÇÕES .............................................................................................................................. 40
2.16 LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO .................................................................................................. 40
RESUMO DO TÓPICO 2 ........................................................................................................ 48
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................. 49
TÓPICO 3 - BALANÇO PATRIMONIAL ................................................................................. 51
1 INTRODUÇÃO ..................................................................................................................... 51
2 BALANÇO PATRIMONIAL .................................................................................................. 51
2.1 APLICAÇÕES FINANCEIRAS ..............................................................................................................53
2.2 DESPESAS PAGAS ANTECIPADAMENTE ......................................................................................55
2.3 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES ........................................................................................... 57
2.4 ADIANTAMENTO DE CLIENTES........................................................................................................59
LEITURA COMPLEMENTAR ................................................................................................ 63
RESUMO DO TÓPICO 3 ........................................................................................................ 66
AUTOATIVIDADE ..................................................................................................................67
REFERÊNCIAS ..................................................................................................................... 69
UNIDADE 2 — OPERAÇÕES ENVOLVENDO COMPRAS E VENDAS ..................................... 71
TÓPICO 1 — TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE COMPRAS E VENDAS ..................................73
1 INTRODUÇÃO .....................................................................................................................73
2 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO E SUAS CARACTERÍSTICAS ...............................................73
2.1 TRIBUTOS CUMULATIVOS E NÃO CUMULATIVOS ....................................................................... 77
2.1.1 Cumulatividade (tributos cumulativos) ................................................................................. 77
2.1.2 Não Cumulatividade (tributos não cumulativos) ...............................................................78
2.2 TRIBUTOS CONFORME O REGIME DE TRIBUTAÇÃO ................................................................. 80
2.2.1 Tributos no Lucro Real ..............................................................................................................82
2.2.2 Tributos no lucro presumido ..................................................................................................92
2.2.3 tributos no Simples Nacional .................................................................................................95
RESUMO DO TÓPICO 1 ....................................................................................................... 101
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................102
TÓPICO 2 - OPERAÇÕES DIVERSAS QUE AFETAM AS COMPRAS E AS VENDAS DE 
MERCADORIAS ...................................................................................................................103
1 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................103
2 DEVOLUÇÕES ..................................................................................................................103
2.1 DEVOLUÇÕES NO LUCRO REAL .....................................................................................................104
2.2 DEVOLUÇÕES NO LUCRO PRESUMIDO .......................................................................................105
2.3 DEVOLUÇÕES NO SIMPLES NACIONAL ......................................................................................106
2.4 DEVOLUÇÕES DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCÍCIO SOCIAL ANTERIOR ....................106
2.4.1 Devoluções de vendas efetuadas em exercício social anterior – Lucro Real .......... 107
2.4.2 Devoluções de vendas efetuadas em exercício social anterior – 
 Lucro Presumido ....................................................................................................................109
2.4.3 Devoluções de vendas efetuadasem exercício social anterior – Simples 
 Nacional .....................................................................................................................................110
3 DESCONTOS COMERCIAIS ............................................................................................. 112
4 FRETES SOBRE COMPRAS ............................................................................................. 113
4.1 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO LUCRO REAL ................................................113
4.2 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO LUCRO PRESUMIDO ..................................114
4.3 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL ...................................114
5 FRETES SOBRE VENDAS ................................................................................................ 115
6 BONIFICAÇÕES ............................................................................................................... 115
6.1 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO LUCRO REAL ......................................................................116
6.2 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO LUCRO PRESUMIDO ........................................................ 117
6.3 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL ........................................................118
LEITURA COMPLEMENTAR ............................................................................................... 119
RESUMO DO TÓPICO 2 ....................................................................................................... 121
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................123
REFERÊNCIAS ....................................................................................................................124
UNIDADE 3 — OUTRAS OPERAÇÕES RELEVANTES NAS EMPRESAS ............................125
TÓPICO 1 — INVENTÁRIO PERMANENTE NA PRÁTICA .................................................... 127
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................... 127
2 MÉTODO PEPS.................................................................................................................128
3 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO ............................................................................................129
4 INVENTÁRIO PERMANENTE NA PRÁTICA ..................................................................... 131
4.1 MÉTODO PEPS NO SIMPLES NACIONAL ...................................................................................... 132
4.2 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO NO SIMPLES NACIONAL .............................................................. 134
4.3 MÉTODO PEPS NO LUCRO PRESUMIDO ..................................................................................... 136
4.4 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO PELO LUCRO PRESUMIDO ......................................................... 139
4.5 MÉTODO PEPS NO LUCRO REAL ...................................................................................................141
4.6 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO NO LUCRO REAL ...........................................................................144
RESUMO DO TÓPICO 1 ....................................................................................................... 151
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................152
TÓPICO 2 - FOLHA DE PAGAMENTO .................................................................................153
1 INTRODUÇÃO ...................................................................................................................153
2 FOLHA DE PAGAMENTO .................................................................................................153
2.1 SALÁRIO BRUTO E ADICIONAIS ..................................................................................................... 155
2.2 DESCONTOS ....................................................................................................................................... 156
2.3 DESPESAS ADICIONAIS .................................................................................................................. 159
2.4 PRÓ-LABORE ......................................................................................................................................167
2.5 APLICAÇÃO PRÁTICA DOS CONTEÚDOS .................................................................................... 169
LEITURA COMPLEMENTAR ...............................................................................................178
RESUMO DO TÓPICO 2 .......................................................................................................182
AUTOATIVIDADE ................................................................................................................183
REFERÊNCIAS ....................................................................................................................184
1
UNIDADE 1 -
A ESCRITURAÇÃO 
CONTÁBIL NAS 
SOCIEDADES COMERCIAIS
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:
• compreender o conceito de contabilidade comercial, bem como sua aplicabilidade;
• compreender a importância das sociedades comerciais para o Brasil;
• compreender o papel do profi ssional contábil para com essas sociedades;
• compreender o conceito de sociedade comercial e seus tipos;
• compreender a legislação pertinente às sociedades comerciais, bem como a cons-
tituição e escrituração dessas empresas;
• compreender, analisar e estruturar a Demonstração do Resultado;
• compreender, analisar e estruturar o Balanço Patrimonial.
Esta unidade está dividida em cinco tópicos. No decorrer dela, você encontrará autoa-
tividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.
TÓPICO 1 – SOCIEDADES COMERCIAIS
TÓPICO 2 – DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
TÓPICO 3 – BALANÇO PATRIMONIAL
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure 
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.
CHAMADA
2
CONFIRA 
A TRILHA DA 
UNIDADE 1!
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3
SOCIEDADES COMERCIAIS
1 INTRODUÇÃO
Neste primeiro tópico estudaremos a contabilidade comercial aplicada às 
empresas comerciais. Salienta-se que iremos nos referir às sociedades comerciais 
muitas vezes como “empresas comerciais” ou “organizações comerciais” com o intuito 
de facilitar o entendimento e alguns termos não ficarem repetitivos. Para isso, faz-se 
necessário compreendermos os conceitos básicos tanto da contabilidade como de 
empresas comerciais, bem como a legislação incidente sobre essas empresas.
Veremos que as empresas comerciais possuem muita importância no nosso país 
e que o profissional contábil deve conhecer sobre as particularidades dessas entidades. 
Podemos destacar que essas particularidades já iniciam no momento da constituição da 
empresa e vão até aos demonstrativos contábeis, como a Demonstração do Resultado 
do Exercício e o Balanço Patrimonial.
2 DEFINIÇÃO DE CONTABILIDADE COMERCIAL
A Contabilidade, como ciência social, possui um campo de atuação muito vasto. 
Possui o objetivo de registrar, acumular, resumir e interpretar os fenômenos que afetam 
as situações patrimoniais, financeiras e econômicas de qualquer ente, seja pessoa fí-
sica, entidade com fins não lucrativos, empresa, até mesmo pessoa de Direito Público, 
como Estado, Município, União, Autarquia (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
No mercado empresarial existem as mais diversas organizações, o que as difere 
é a atividade desenvolvida por cada uma. Dessa forma, podemos encontrar indústrias, 
transportadoras, empresas financeiras, agrícolas, de pecuária, construção civil, públicas 
e comerciais, entre outras.
Para cada tipo de atividade, existe um ramo da Contabilidade, conforme mostra 
a Tabela 1.
TABELA 1 – RAMIFICAÇÃODA CONTABILIDADE DE ACORDO COM AS ATIVIDADES EMPRESARIAIS
Atividade Empresarial Ramo da Contabilidade
Indústria Contabilidade Industrial
Transportes Contabilidade de Transportes
Empresas Financeiras Contabilidade de Empresas Financeiras
Agrícola e Pecuária Contabilidade Rural
TÓPICO 1 - UNIDADE 1
4
Construção civil Contabilidade de Construtoras
Públicas Contabilidade Pública
Comércio Contabilidade Comercial
FONTE: A autora
Ao analisarmos a Tabela 1, podemos deduzir, então, que existem várias Contabili-
dades? Ribeiro (2017, p. 18) esclarece que não: “A Contabilidade é uma só. O que existe são 
ramificações da Contabilidade, criadas para permitir a cada tipo de entidade a aplicação 
adequada dos conceitos e princípios contábeis, segundo suas características próprias”.
Não podemos esquecer que a contabilidade visa a fornecer informações úteis 
para a tomada de decisão dos seus diferentes usuários. Conforme a NBC TG 26 – Apre-
sentação das Demonstrações Contábeis: “O objetivo das demonstrações contábeis é o 
de proporcionar informação acerca da posição patrimonial e financeira, do desempenho 
e dos fluxos de caixa da entidade que seja útil a um grande número de usuários em suas 
avaliações e tomada de decisões econômicas” (CFC, 2017, p. 5-6).
Dessa forma, os usuários da informação contábil de empresas comerciais pre-
cisam de informações que sejam adequadas a esta atividade, distintas daquelas dos 
usuários de empresas rurais ou de instituições financeiras, por exemplo.
Com relação à Contabilidade Comercial, precisamos observar o que Luz (2015, 
p. 68) afirma sobre a contabilidade e o setor de comércio: “A contabilidade é uma ciên-
cia que procura, por meio de técnicas específicas, informar a seus usuários a situação 
financeira das entidades em geral. A atividade comercial necessita de inúmeras infor-
mações para assegurar sua eficiência e eficácia, as quais provém do sistema contábil”.
Essa ramificação da contabilidade, ou seja, a Contabilidade Comercial, pode ser 
definida como: o ramo da Contabilidade que possibilita o controle da movimentação do 
patrimônio das empresas comerciais (RIBEIRO, 2017).
Podemos complementar dizendo que a Contabilidade Comercial é o  ramo da 
Contabilidade aplicado ao estudo e ao controle do patrimônio das empresas comerciais, 
com o fim de oferecer informações sobre sua composição e suas variações, bem como 
sobre o resultado decorrente da atividade mercantil (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
Na visão de Araújo (2009), a Contabilidade Comercial é a especialidade contábil 
que está voltada para as empresas que tem suas atividades para compra e venda de 
mercadorias.
No Brasil, a partir de pesquisa realizada pelo Instituto Brasileiro de Geografia e 
Estatística (IBGE, 2019a), verificou-se que, em 2017, o setor de Comércio foi o mais repre-
sentativo entre entidades empresariais brasileiras, contando com 1.886.139 empresas, 
representando 37,5% do total de segmentos econômicos existentes. Nessa pesquisa, no 
5
que se refere ao número de empresas e pessoal ocupado, a atividade de Comércio ficou 
na frente). A Tabela 2 apresenta os resultados na íntegra.
TABELA 2 – EMPRESAS E PESSOAL OCUPADO, SEGUNDO AS SEÇÕES DA CNAE 2.0, EM 2017
FONTE: Adaptada de IBGE (2019a, p. 30)
6
A classifi cação dessa pesquisa teve como referência a Classifi cação Nacional 
de Atividades Econômicas (CNAE). Assim, todas as empresas brasileiras foram classifi -
cadas conforme sua atividade econômica e a que mais se destacou foi a seção G – Co-
mércio, contendo empresas de comércio varejista e atacadista.
A partir dos dados que foram expostos, percebemos a importância do setor de 
comércio para a economia do nosso país, não é mesmo? Sendo assim, a Contabilidade 
Comercial torna-se imprescindível para o acadêmico de Contabilidade, que é um futuro 
contador e que muito provavelmente atenderá diversas empresas comerciais.
Basicamente, a CNAE é um código numérico que varia entre atividades empre-
sariais classifi cadas na letra A até a letra U, conforme apresentado na Tabela 3.
TABELA 3 – ATIVIDADES ECONÔMICAS NA CNAE
FONTE: <https://concla.ibge.gov.br/busca-online-cnae.html?view=estrutura>. Acesso em: 20 out. 2021. 
NOTA
Futuramente, nas disciplinas Estágio – Plano 
de Negócios e Estágio II – Prática Contábil você 
utilizará o CNAE para suas atividades práticas. 
Por isso é importante se acostumar com esse 
termo desde agora! Que tal acessar o QR CODE 
e já se inteirar sobre o assunto?
7
2.1 HORIZONTES DA ESPECIALIZAÇÃO DO CONTADOR DE 
ENTIDADES COMERCIAIS
Como vimos na seção anterior, as empresas comerciais são responsáveis pela 
maior fatia de mercado empresarial em atuação no Brasil. Até algum tempo atrás, era 
muito modesta a perspectiva profissional do contador de empresas comerciais pela 
pequena dimensão dessas entidades (IUDÍCIBUS; MARION, 2019). Contudo, com o 
tempo, esse cenário se modificou:
Com o desenvolvimento dos conglomerados em que a atividade de 
distribuição é um dos pontos básicos e mesmo com a ampliação 
e modernização das empresas mercantis, que atuam em grandes 
mercados, às vezes ultrapassando até as fronteiras geográficas de 
um país, multiplicam-se as oportunidades para tais profissionais 
(IUDÍCIBUS; MARION, 2019, p. 7).
Além disso, as oportunidades surgirão para aqueles que tiverem conhecimento 
em custos comerciais, fazendo com que contadores da área tornem-se cada vez mais 
importantes e requeridos profissionalmente (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
O profissional envolvido com o estudo e aplicação dos conceitos de contabili-
dade comercial deve ter um amplo domínio das técnicas de escrituração e da legislação 
pertinente a essas técnicas. O método das partidas dobradas (mecanismo de débito e 
crédito, provavelmente estudado em Contabilidade Geral) é a essência do reconheci-
mento dos fatos contábeis.
A geração e disponibilização de informações úteis aos gestores depende de 
uma política contábil adequada, que se inicia pela estruturação de um plano de contas 
que atenda às necessidades da organização. Vale dar destaque às operações contábeis 
tradicionais, que impactam significativamente no patrimônio e no resultado, como de-
preciação, ajustes para perdas prováveis e o cálculo do custo das mercadorias vendidas. 
Essa atenção especial deve acontecer na contabilização, no cálculo e na evidenciação 
das demonstrações contábeis (LUZ, 2015).
Dentro da apuração do resultado, é importante diferenciar as despesas que de-
vem ser atribuídas a determinado período dos gastos e custos que se incorporam ao 
Ativo. A apuração do Resultado com mercadorias, que é básico para muitas empresas co-
merciais, é muito mais do que uma simples diferença entre valores de vendas e de custos.
No cálculo das vendas líquidas e na elaboração do custo das vendas, muitos 
detalhes devem ser considerados. O próprio custo da mercadoria envolve mais fatores 
do que apenas o valor de compra, como tributos incidentes sobre as vendas e fretes.
Até aqui, já descobrimos que a contabilidade é muito importante para as em-
presas comerciais e que inclusive, existe uma ramificação contábil especificamente 
para o setor de comércio: a contabilidade comercial. Vimos também que aprender sobre 
8
essa disciplina é de fundamental relevância para os acadêmicos do curso de Ciências 
Contábeis, pois as empresas com atividades de comércio são representativas no nosso 
país. Por fim, considerando a grande expressividade das empresas comerciais, o conta-
dor precisa compreender e aplicar corretamente as questões contábeis nessas organi-
zações, e para isso, deve buscar aprofundamento teórico e prático neste ramo.
Para que ocorra este aprofundamento teórico e prático do contador sobre es-
sas empresas, precisamos compreender o que é uma empresa comercial, a legislação 
aplicável e as especificidades desse setor. É o que veremos a seguir ao tratar das Socie-
dades Comerciais.
3 DEFINIÇÃO DE EMPRESA COMERCIAL
Anteriormente, estudamos a contabilidade comercial, a importância das 
empresas comerciaispara o país e o papel do contador nessas empresas. Todavia, ainda 
não falamos especificamente o que é uma empresa comercial, não é verdade? 
Para compreendermos o que é uma empresa comercial, inicialmente, devemos 
entender o que é comércio, que nada mais é do que a troca de mercadorias por dinheiro 
ou de uma mercadoria por outra (IUDÍCIBUS; MARION, 2019). São remotas as origens do 
comércio:
Na Antiguidade, os fenícios, provavelmente, foram o povo que mais se 
notabilizou na atividade comercial [...]. A Fenícia dispunha de pouca 
terra para o desenvolvimento de uma agricultura de grande qualidade. 
Assim, teve de voltar-se à atividade comercial, construindo grande 
frota que realizava extensas atividades comerciais com o Ocidente, 
bem como, por terra, com o Oriente (IUDÍCIBUS; MARION, 2019, p. 3).
Mais recentemente, entre os séculos XII e XVI, países como Itália e Portugal 
desenvolveram intensa atividade comercial. Já no Brasil, esse desenvolvimento 
acontece desde a época da abertura dos portos, no início do século XIX, favorecido pela 
excepcional variedade de produtos primários e secundários que produz (IUDÍCIBUS; 
MARION, 2019), como agricultura, pesca, pecuária e roupas e alimentos.
Conceitualmente, uma empresa comercial é aquela cujo principal objetivo é 
aproximar o produtor do consumidor. Sua atividade principal pode ser resumida nas 
operações de compra e venda de mercadorias (RIBEIRO, 2017).
O SEBRAE (2019) refere as empresas comerciais como sendo aquelas que 
vendem mercadorias diretamente ao consumidor – no caso do comércio varejista – ou 
aquelas que compram do produtor para vender ao varejista – comércio atacadista.
O comércio atacadista revende mercadorias novas ou usadas a varejistas, 
usuários industriais, agrícolas, comerciais, institucionais e profissionais, ou a outros 
9
atacadistas, ou atua como representante comercial ou agente do comércio na compra 
ou venda de mercadorias a esses usuários (IBGE, 2019b).
É importante notar que a mercadoria vendida por tais entidades (atacados) nunca 
chega diretamente ao consumidor individual fi nal; sempre segue para outras empresas 
que aplicam mais trabalho e produzem outro produto ou para empresas mercantis 
colocadas num grau inferior da cadeia de distribuição (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
Já o comércio varejista revende mercadorias novas e usadas, principalmente 
ao público em geral, para consumo ou uso pessoal ou doméstico (IBGE, 2019b). 
Comercializa, usualmente, bens de consumo que vão diretamente para o consumidor. 
Evidentemente, há também empresas com características mistas: que são varejistas e 
atacadistas ao mesmo tempo (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
O Quadro 1 apresenta um comparativo entre o comércio varejista e o atacadista.
QUADRO 1 – COMÉRCIO VAREJISTA E ATACADISTA
Comércio Varejista Comércio Atacadista
Comércio considerado “popular”, em 
que a maioria das pessoas está acostu-
mada a comprar. O cliente se direciona 
a uma loja, escolhe o produto e com-
pra, com os preços que a loja acha ser 
o ideal. As compras ocorrem em menor 
quantidade de produtos e a negocia-
ção de preços das mercadorias ocorre 
conforme as normas impostas e ofere-
cidas pelas lojas.
Comércio direcionado aos lojistas, ou 
seja, àquelas pessoas que compram 
produtos em uma grande quantidade 
para conseguir revender depois. O pre-
ço para esse tipo de comércio é dife-
rente do oferecido aos varejistas, logo, 
neste caso o preço dos produtos pode 
ser reduzido.
FONTE: Adaptado de <<https://bit.ly/3DUza3E>; <https://bit.ly/3vxJxHz>. Acesso em: 20 out. 2021.
3.1 SOCIEDADES COMERCIAIS
Para que as empresas comerciais possam desenvolver suas atividades, é preci-
so que estejam devidamente constituídas e legalizadas. É necessário que seja formada 
uma sociedade. 
10
Sociedade é a reunião de duas ou mais pessoas que se submetem a um regu-
lamento, a fim de exercer uma atividade comum.
Para Iudícibus e Marion (2019, p. 9) sociedade é:
O contrato em que duas pessoas ou mais se obrigam a conjugar 
esforços ou recursos para a consecução de um fim comum, ou 
celebram contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente 
se obrigam a contribuir, com bens e serviços, para o exercício de 
atividade econômica e a partilha, entre si dos resultados. A atividade 
pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. 
Podem exercer a atividade de empresários os que estiverem em 
pleno gozo da capacidade civil e não forem legalmente impedidos.
A Sociedade Empresária tem seus instrumentos de constituição e alterações 
registradas na Junta Comercial. Já as Sociedades Simples são registradas em Cartório.
Quanto à divisão de Empresária versus simples, considera-se em-
presária a sociedade que tem por objetivo o exercício de atividade 
própria de empresário; por outro lado, consideram-se Simples as de-
mais. De maneira geral, sociedade Simples é, sobretudo, aquela que 
explora atividade de prestação de serviços decorrentes de atividade 
intelectual e de cooperativa (IUDÍCIBUS; MARION, 2019, p. 9).
 
As Sociedades estão previstas na Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, que é 
o nosso Código Civil, a partir do Art. 981 até o Art. 1.141. 
Vejamos as Disposições Gerais do Capítulo único desse Código: 
“Art. 981. Celebram contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente 
se obrigam a contribuir, com bens ou serviços, para o exercício de atividade 
econômica e a partilha, entre si, dos resultados.
Salvo as exceções expressas, considera-se empresária a sociedade que 
tem por objeto o exercício de atividade própria de empresário sujeito a registro 
(Art. 967); e, simples, as demais.
Parágrafo único. Independentemente de seu objeto, considera-se 
empresária a sociedade por ações; e, simples, a cooperativa.
Art. 983. A sociedade empresária deve constituir-se segundo um dos 
tipos regulados nos arts. 1.039 a 1.092; a sociedade simples pode constituir-se de 
conformidade com um desses tipos, e, não o fazendo, subordina-se às normas 
que lhe são próprias.
Parágrafo único. Ressalvam-se as disposições concernentes à sociedade 
em conta de participação e à cooperativa, bem como as constantes de leis 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1.039
11
FONTE: Adaptado de http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10406compilada.htm. Acesso em: 
20 out. 2021.
especiais que, para o exercício de certas atividades, imponham a constituição da 
sociedade segundo determinado tipo.
Art. 984. A sociedade que tenha por objeto o exercício de atividade 
própria de empresário rural e seja constituída, ou transformada, de acordo com 
um dos tipos de sociedade empresária, pode, com as formalidades do art. 968, 
requerer inscrição no Registro Público de Empresas Mercantis da sua sede, caso 
em que, depois de inscrita, ficará equiparada, para todos os efeitos, à sociedade 
empresária.
Parágrafo único. Embora já constituída a sociedade segundo um daqueles 
tipos, o pedido de inscrição se subordinará, no que for aplicável, às normas que 
regem a transformação.
Art. 985. A sociedade adquire personalidade jurídica com a inscrição, no 
registro próprio e na forma da lei, dos seus atos constitutivos (Arts. 45 e 1.150).
NOTA
• A respeito do Art. 967, é obrigatória a inscrição do empresário 
no Registro Público de Empresas Mercantis da respectiva 
sede, antes do início de sua atividade.
• Os Arts. 1.039 a 1.092 tratam da Sociedade em Nome Coletivo, 
Sociedade em Comandita Simples, Sociedade Limitada, 
Sociedade Anônima e Sociedade em Comandita por Ações.
• O Art. 968 trata da inscrição do empresário.
• O Art. 45 trata da existência legal das pessoas jurídicas de 
direito privado. 
• O Art. 1.150 aborda o Registro Público de Empresas Mercantis 
para o empresário e sociedade empresária.
Existem vários tipos de sociedade, como: Sociedade por Quotas de Responsa-
bilidade Limitada, Sociedades Anônimas, Sociedades em Nome Coletivo, Sociedade em 
Comandita Simples, Sociedade em Comandita por Ações. O Código Civil classifica essestipos de sociedades em Sociedade não Personificada e Sociedade Personificada.
A Sociedade não Personificada é constituída oral ou documentalmente e não 
formaliza o arquivamento ou registro. Já a Sociedade Personificada é legalmente cons-
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art968
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art45
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1150
12
tituída e registrada em órgão competente, adquirindo personalidade formal, podendo 
ser chamada de jurídica (IUDÍCIBUS; MARION, 2019). O Quadro 2 apresenta um resumo 
sobre essa classificação.
QUADRO 2 – RESUMO DAS SOCIEDADES
RESUMO DAS SOCIEDADES
Sociedades pelo 
Código Civil
Tipos Detalhes
Não personificada
(não inscritos: cons-
tituída de forma oral 
e documental, po-
rém não registrada)
Sociedade Co-
mum (sociedade 
de fato, sem re-
gistro)
No que for 
compatível, 
em ambas 
se aplicam 
as dispo-
sições da 
Sociedade 
Simples
Os sócios respondem solidária 
e ilimitadamente pelas obriga-
ções. Também conhecida como 
Sociedade Irregular.
Sociedade em 
Conta de Partici-
pação
Um dos sócios é Ostensivo 
(empreendedor, dirige o negócio 
e assume todas as responsabili-
dades). Outros sócios são Parti-
cipantes, apenas investidores.
Personificada
(legalmente consti-
tuída e registrada no 
órgão competente, 
passando a ser de-
nominada pessoa 
jurídica)
Empresária
Atividade própria de empresá-
rio com registro na Junta Co-
mercial
• Sociedade em Nome Coletivo
• Sociedade em Comandita Simples
• Sociedade Limitada
• Sociedade por Ações (Lei das S.A.)
•Sociedade em Comandita por 
Ações (Lei das S.A.)
Simples
Atividade de não empresário 
com registro no Cartório Civil
• Sociedade Simples “Pura” ou 
Sociedade em Nome Coletivo
• Sociedade em Comandita Simples
• Sociedade Limitada
• Cooperativa
Cooperativas (Legislação Es-
pecial e CC)
• Responsabilidade dos sócios 
limitada
• Responsabilidade dos sócios 
ilimitada
FONTE: Adaptado de Iudícibus; Marion (2019)
NOTA
Empresária: quem exerce profissionalmente atividade 
econômica organizada para a produção ou circulação de bens 
ou de serviços.
Simples: quem exerce profissão intelectual de natureza científica, 
literária ou artística, ainda com auxílio de colaboradores, salvo se 
o exercício da profissão constituir elemento de empresa.
13
Uma das formas mais comuns de sociedade é a Sociedade por Cotas de Res-
ponsabilidade Limitada ou Sociedade Ltda., representada pela sigla Ltda., em que a res-
ponsabilidade de cada sócio é restrita ao valor de suas quotas de capital social, ou seja, 
se as dívidas contraídas forem maiores que o capital social, os seus bens pessoais, via 
de regra, não serão atingidos (DESIDÉRIO, 2016).
As Sociedades Ltda. estão regulamentadas no Código Civil, nos Arts. 1.052 a 1.087. 
Vejamos os principais itens dessa Lei, no que se refere às Sociedades Ltda.:
Art. 1.052. Na sociedade limitada, a responsabilidade de cada sócio é 
restrita ao valor de suas quotas, mas todos respondem solidariamente pela 
integralização do capital social. (Vide Lei nº 13. 784, de 2019) 
§1º A sociedade limitada pode ser constituída por 1 (uma) ou mais pessoas. 
(Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019)
§2º  Se for unipessoal, aplicar-se-ão ao documento de constituição do 
sócio único, no que couber, as disposições sobre o contrato social. (Incluído pela 
Lei nº 13.874, de 2019)
Art. 1.053. A sociedade limitada rege-se, nas omissões deste Capítulo, 
pelas normas da sociedade simples.
Parágrafo único. O contrato social poderá prever a regência supletiva da 
sociedade limitada pelas normas da sociedade anônima.
Art. 1.054. O contrato mencionará, no que couber, as indicações do Art. 
997, e, se for o caso, a firma social.
Art. 1.055. O capital social divide-se em quotas, iguais ou desiguais, 
cabendo uma ou diversas a cada sócio.
§ 1o Pela exata estimação de bens conferidos ao capital social respondem 
solidariamente todos os sócios, até o prazo de cinco anos da data do registro da 
sociedade.
§ 2o É vedada contribuição que consista em prestação de serviços.
Art. 1.056. A quota é indivisível em relação à sociedade, salvo para efeito 
de transferência, caso em que se observará o disposto no artigo seguinte.
§ 1o No caso de condomínio de quota, os direitos a ela inerentes somente 
podem ser exercidos pelo condômino representante, ou pelo inventariante do 
espólio de sócio falecido.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2019/Lei/L13874.htm#art7
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2019/Lei/L13874.htm#art7
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2019/Lei/L13874.htm#art7
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2019/Lei/L13874.htm#art7
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art997
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art997
14
§ 2o Sem prejuízo do disposto no Art. 1.052, os condôminos de quota indivisa 
respondem solidariamente pelas prestações necessárias à sua integralização.
Art. 1.057. Na omissão do contrato, o sócio pode ceder sua quota, total ou 
parcialmente, a quem seja sócio, independentemente de audiência dos outros, ou a 
estranho, se não houver oposição de titulares de mais de um quarto do capital social.
Parágrafo único. A cessão terá eficácia quanto à sociedade e terceiros, 
inclusive para os fins do parágrafo único do Art. 1.003, a partir da averbação do 
respectivo instrumento, subscrito pelos sócios anuentes.
Art. 1.058. Não integralizada a quota de sócio remisso, os outros sócios 
podem, sem prejuízo do disposto no Art. 1.004 e seu parágrafo único, tomá-la 
para si ou transferi-la a terceiros, excluindo o primitivo titular e devolvendo-lhe 
o que houver pago, deduzidos os juros da mora, as prestações estabelecidas no 
contrato mais as despesas.
Art. 1.059. Os sócios serão obrigados à reposição dos lucros e das quantias 
retiradas, a qualquer título, ainda que autorizados pelo contrato, quando tais 
lucros ou quantia se distribuírem com prejuízo do capital.
FONTE: Adaptado de <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10406compilada.htm>. Acesso em: 
20 out. 2021.
NOTA
• O Art. 997 trata da constituição da sociedade por meio de 
contrato escrito e o que deve ser mencionado nele.
• No Art. 1.003, a cessão total ou parcial de quota, sem a 
correspondente modificação do contrato social com o 
consentimento dos demais sócios, não terá eficácia quanto 
a esses e à sociedade. Até dois anos depois de averbada a 
modificação do contrato, responde o cedente solidariamente 
com o cessionário, perante a sociedade e terceiros, pelas 
obrigações que tinha como sócio.
• No Art. 1.004, os sócios são obrigados, na forma e prazo 
previstos, às contribuições estabelecidas no contrato social, 
e aquele que deixar de fazê-lo, nos 30 dias seguintes ao da 
notificação pela sociedade, responderá perante essa pelo 
dano emergente da mora.
Ao longo da leitura dos artigos, em 2019, foi aprovada a Lei nº 13.874, de 20 de 
setembro de 2019, que alterou o Código Civil. Entre outras alterações ocorridas, houve a 
inclusão no Art. 1.052, que trata das Sociedades Ltda.: “§1º  A sociedade limitada pode ser 
constituída por 1 (uma) ou mais pessoas. §2º Se for unipessoal, aplicar-se-ão ao documento 
de constituição do sócio único, no que couber, as disposições sobre o contrato social”. 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1052
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1003
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1004
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1052%C2%A71
15
Assim, essas mudanças significam que:
A partir de agora, é possível abrir uma empresa sozinho, protegendo o 
patrimônio particular e sem precisar investir muito dinheiro. Foi criada 
uma natureza jurídica para a constituição de empresas, a chamada 
Sociedade Limitada Unipessoal, nela não existe capital social mínimo, 
nem a necessidade de inclusão de sóciose o empresário responde 
apenas com o patrimônio investido no CNPJ (TERRA, 2019).
Um efeito provável com esse cenário é que profissionais que exerçam atividade 
regulamentada, como médicos, contadores e fisioterapeutas, possam aderir a Socieda-
de Limitada Unipessoal. Antes, eles só poderiam abrir empresas sozinhos se fosse atra-
vés de uma Empresa Individual de Responsabilidade Limitada (EIRELI), já que o Código 
Civil não considera empresários aqueles que exercem profissão intelectual, de natureza 
científica, literária ou artística.
Segundo Terra (2019), isso era um grande problema pois muitas vezes o pro-
fissional queria abrir sua empresa, mas acabava adiando o projeto porque não tinha o 
capital social inicial necessário ou outros sócios para incluir no contrato. A Sociedade 
Limitada Unipessoal pode ser uma solução para esses profissionais.
É importante lembrar que, em setembro de 2021, a Lei nº 14.195 estabeleceu o 
fim das EIRELIs e as empresas que estavam registradas nessa modalidade serão trans-
formadas automaticamente em Sociedade Limitada Unipessoal (SLU) (BRASIL, 2021).
O Quadro 3 apresenta as diferenças entre sociedade unipessoal e outros forma-
tos mais comumente utilizados de sociedades comerciais.
QUADRO 3 – COMPARATIVO ENTRE SOCIEDADES COMERCIAIS COMUMENTE UTILIZADAS E A SOCIEDADE 
UNIPESSOAL
Empresário Individual Sociedade Ltda.
Sociedade Limitada Unipes-
soal
O patrimônio particular do 
dono se confunde com 
o patrimônio da empre-
sa. Isso quer dizer que as 
dívidas e obrigações da 
empresa podem atingir os 
bens pessoais do sócio. 
É necessário ter dois ou 
mais sócios. O patrimônio 
particular dos empresá-
rios é protegido, e apenas 
o patrimônio da Pessoa 
Jurídica responde pelas 
dívidas e obrigações da 
Empresa. 
Une o melhor dos dois mun-
dos: o empresário pode abrir a 
empresa sozinho, proteger seu 
patrimônio particular (apenas o 
patrimônio da Pessoa Jurídica 
responde pelas dívidas e obri-
gações da Empresa) e, diferen-
temente da EIRELI, não é ne-
cessário fazer a integralização 
de um capital social mínimo.
FONTE: Adaptado de <https://bit.ly/3jlp6Jn>. Acesso em: 20 out. 2021.
16
3.2 FORMALIZAÇÃO DA SOCIEDADE COMERCIAL
 
A Lei nº 8.934, de 18 de novembro de 1994, que dispõe sobre o Registro Público 
de Empresas Mercantis e Atividades Afins, e o Decreto nº 1.800, de 30 de janeiro de 1996, 
que regulamenta a Lei nº 8.934/1994, disciplinam sobre o registro do ato constitutivo 
do empresário e da sociedade empresária e regulam o Sistema Nacional de Registro 
de Empresas Mercantis (SINREM), que é composto pelo Departamento Nacional de 
Registro do Comércio e as Juntas Comerciais (BRASIL, 1994; 1996).
A Junta Comercial tem jurisdição estadual, sendo que, em cada Estado brasileiro, 
há uma unidade com as prerrogativas de executar serviços de registro, compreendendo 
a matrícula e seu cancelamento, o arquivamento dos atos constitutivos e a autenticação 
de documentos de empresários (LUZ, 2015).
As sociedades comerciais devem ser registradas em Junta Comercial. No 
Decreto nº 1.800/1996, são listados os principais artigos sobre as Juntas Comerciais.
Art. 7º Compete às Juntas Comerciais:
I- Executar os serviços de registro de empresas mercantis, neles 
compreendidos:
a) o arquivamento dos atos relativos à constituição, alteração, dissolução 
e extinção de empresas mercantis, de cooperativas, das declarações de 
microempresas e empresas de pequeno porte, bem como dos atos relativos a 
consórcios e grupo de sociedades de que trata a lei de sociedade por ações;
b) o arquivamento dos atos concernentes a sociedades mercantis estrangeiras 
autorizadas a funcionar no País;
c) o arquivamento de atos ou documentos que, por determinação legal, seja 
atribuído ao Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades Afins e 
daqueles que possam interessar ao empresário ou às empresas mercantis;
d) a autenticação dos instrumentos de escrituração das empresas mercantis 
registradas e dos agentes auxiliares do comércio, nos termos de lei própria;
e) a emissão de certidões dos documentos arquivados.
II- Elaborar a tabela de preços de seus serviços, observados os atos 
especificados em instrução normativa do Departamento Nacional de Registro do 
Comércio – DNRC;
III- Processar, em relação aos agentes auxiliares do comércio:
a) a habilitação, nomeação, matrícula e seu cancelamento dos tradutores públicos 
e intérpretes comerciais;
b) a matrícula e seu cancelamento de leiloeiros, trapicheiros e administradores de 
armazéns-gerais.
17
FONTE: Adaptado de <https://uniasselvi.me/3pvlnfX>. Acesso em: 20 out. 2021.
Para as sociedades empresárias e empresários individuais, são de interesse o 
registro e o arquivamento do ato constitutivo e dos documentos que comprovem 
a capacidade jurídica regular e a legalidade dos demais atos societários práticos.
O ato constitutivo é o requerimento de empresário e o da sociedade é o 
contrato social, e é a partir do seu arquivamento pela Junta Comercial que a pessoa 
jurídica passa a existir legalmente. De acordo com o Art. 45 do Código Civil:
Começa a existência legal das pessoas jurídicas de direito privado 
com a inscrição do ato constitutivo no respectivo registro, precedida, 
quando necessário, de autorização ou aprovação do Poder Executivo, 
averbando-se no registro todas as alterações por que passar o ato 
constitutivo. Parágrafo único. Decai em três anos o direito de anular 
a constituição das pessoas jurídicas de direito privado, por defeito do 
ato respectivo, contado o prazo da publicação de sua inscrição no 
registro (BRASIL, 2002).
A elaboração de um contrato com as principais regras que regerão a sociedade 
é a primeira etapa que deve ser desenvolvida na constituição de uma empresa. Algumas 
IV- Elaborar os respectivos Regimentos Internos e suas alterações, bem 
como as resoluções de caráter administrativo necessárias ao fiel cumprimento 
das normas legais, regulamentares e regimentais.
V- Expedir carteiras de exercício profissional para agentes auxiliares do co-
mércio, titular de firma mercantil individual e para administradores de sociedades 
mercantis e cooperativas, registradas no Registro Público de Empresas Mercantis e 
Atividades Afins, conforme instrução normativa do Departamento Nacional de Regis-
tro do Comércio (DNRC).
VI- Proceder ao assentamento dos usos e práticas mercantis.
VII- Prestar ao Departamento Nacional de Registro do Comércio – DNRC 
as informações necessárias:
a) à organização, formação e atualização do cadastro nacional das empresas 
mercantis em funcionamento no País;
b) à realização de estudos para o aperfeiçoamento dos serviços de Registro Pú-
blico de Empresas Mercantis e Atividades Afins;
c) ao acompanhamento e à avaliação da execução dos serviços de Registro Pú-
blico de Empresas Mercantis e Atividades Afins;
d) à catalogação dos assentamentos de usos e práticas mercantis procedidos.
VIII- Organizar, formar, atualizar e auditar, observadas as instruções nor-
mativas do Departamento Nacional de Registro do Comércio (DNRC), o Cadastro 
Estadual de Empresas Mercantis (CEE), integrante do Cadastro Nacional de Empre-
sas Mercantis (CNE).
18
cláusulas fundamentais do contrato que devem ser exaustivamente discutidas antes do 
registro da empresa são:
a) o tipo de sociedade adotado:
•empresa individual, sociedade simples, sociedade empresária (Ltda, 
S.A.) etc.;
b) a declaração precisa do objeto social:
• o ramo de negócio que a empresa exercerá;
c) o capital social, a participação e a responsabilidade de cada sócio:
• o valor do capital social, o quinhão de cada sócio;
d) a qualificação dos sócios:
• nome, nacionalidade, estado civil, número da identidade, residência;
e) a denominação da empresa e sede:
• o nome comercial da empresa, bem como a sua localização, 
município;
f) o prazo de duração da sociedade:
• normalmente o prazo é indeterminado;
g) outras informações:
• destaque dos sócios-gerentes;
• forma de integralização do capital;
• atitudes no caso de falecimento desócios etc. (IUDÍCIBUS; MARION, 
2019, p. 71).
O Quadro 4 resume os passos básicos para a constituição de empresas.
QUADRO 4 – PASSOS PARA CONSTITUIÇÃO DE EMPRESAS
Passos Descrição
1- Averiguar possíveis semelhanças 
na denominação, marca, logotipo, 
expressão etc.
Busca da denominação, caso já existente, pode 
ser na Junta Comercial.
2- Registro do Contrato Social ou 
Estatuto e obtenção da CNPJ (Ca-
dastro Nacional de Pessoas Jurídi-
cas)
Ir até a Junta Comercial ou órgão competente. 
Preencher a ficha de Cadastro Nacional de Socie-
dade. A obtenção do Cadastro Nacional de Pes-
soa Jurídica (CNPJ) também ocorre nessa opor-
tunidade.
3- Registro de Invenção, modelos 
e desenhos, marcas, sinais ou ex-
pressões de propaganda etc.
Ir até o Instituto Nacional de Propriedade Indus-
trial (INPI). Serão observadas: originalidade, falta 
de concordância com registros existentes e lici-
tude (não ser contrária à lei, à moral, nem atentar 
contra os bons costumes etc.).
4- Registros específicos, inscrições Ir até a Secretaria da Fazenda Estadual para reali-
zar a Inscrição Estadual. Nesse momento, haverá 
o preenchimento do CADESP (Cadastro de Con-
tribuintes de ICMS), juntando-se alguns fiscais. 
5- Matrícula no INSS Tal matrícula já é feita acoplada ao registro na 
Junta Comercial. Caso contrário, ir ao INSS.
6- Órgãos fiscalizadores de exercí-
cios profissionais
Registros junto aos Conselhos Regionais ou Or-
dens que fiscalizam o exercício de profissionais 
liberais.
FONTE: Adaptada de Iudícibus; Marion (2019)
19
4 A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL NAS SOCIEDADES 
COMERCIAIS
Ao longo da unidade, percebemos que o Código Civil regulamenta diversos 
assuntos de âmbito empresarial. No que se refere à escrituração contábil, isso não é 
diferente. A seguir, podemos conferir sobre o que ele diz a respeito da contabilidade. Os 
artigos sobre assunto são os Arts. 1.179 a 1.195.
IMPORTANTE
Futuramente, nas disciplinas Estágio – Plano de Negócios e 
Estágio II – Prática Contábil, será estudado mais afundo sobre a 
constituição de empresas e procedimentos necessários.
Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir 
um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração 
uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e 
a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico.
§ 1o Salvo o disposto no Art. 1.180, o número e a espécie de livros fi cam a 
critério dos interessados.
§ 2o É dispensado das exigências deste Artigo o pequeno empresário a 
que se refere o Art. 970.
Art. 1.180. Além dos demais livros exigidos por lei, é indispensável o Diário, 
que pode ser substituído por fi chas no caso de escrituração mecanizada ou 
eletrônica.
Parágrafo único. A adoção de fi chas não dispensa o uso de livro apropriado 
para o lançamento do balanço patrimonial e do de resultado econômico.
Art. 1.181. Salvo disposição especial de lei, os livros obrigatórios e, se for 
o caso, as fi chas, antes de postos em uso, devem ser autenticados no Registro 
Público de Empresas Mercantis.
Parágrafo único. A autenticação não se fará sem que esteja inscrito o 
empresário, ou a sociedade empresária, que poderá fazer autenticar livros não 
obrigatórios.
20
Art. 1.182. Sem prejuízo do disposto no Art. 1.174, a escrituração ficará sob 
a responsabilidade de contabilista legalmente habilitado, salvo se nenhum houver 
na localidade.
Art. 1.183. A escrituração será feita em idioma e moeda corrente nacionais 
e em forma contábil, por ordem cronológica de dia, mês e ano, sem intervalos em 
branco, nem entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou transportes para as margens.
Parágrafo único. É permitido o uso de código de números ou de abrevia-
turas, que constem de livro próprio, regularmente autenticado.
Art. 1.184. No Diário, serão lançadas, com individuação, clareza e carac-
terização do documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, 
todas as operações relativas ao exercício da empresa.
§1o Admite-se a escrituração resumida do Diário, com totais que não ex-
cedam o período de trinta dias, relativamente a contas cujas operações sejam 
numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizados 
livros auxiliares regularmente autenticados, para registro individualizado, e con-
servados os documentos que permitam a sua perfeita verificação.
§2o Serão lançados no Diário o balanço patrimonial e o de resultado eco-
nômico, devendo ambos ser assinados por técnico em Ciências Contábeis legal-
mente habilitado e pelo empresário ou sociedade empresária.
Art. 1.185. O empresário ou sociedade empresária que adotar o sistema de 
fichas de lançamentos poderá substituir o livro Diário pelo livro Balancetes Diários 
e Balanços, observadas as mesmas formalidades extrínsecas exigidas para aquele.
Art. 1.186. O livro Balancetes Diários e Balanços será escriturado de modo 
que registre:
I- a posição diária de cada uma das contas ou títulos contábeis, pelo respectivo 
saldo, em forma de balancetes diários;
II- o balanço patrimonial e o de resultado econômico, no encerramento do 
exercício.
Art. 1.187. Na coleta dos elementos para o inventário serão observados os 
critérios de avaliação a seguir determinados:
I- os bens destinados à exploração da atividade serão avaliados pelo custo de 
aquisição, devendo, na avaliação dos que se desgastam ou depreciam com 
o uso, pela ação do tempo ou outros fatores, atender-se à desvalorização 
respectiva, criando-se fundos de amortização para assegurar-lhes a 
substituição ou a conservação do valor;
21
II- os valores mobiliários, matéria-prima, bens destinados à alienação, ou que 
constituem produtos ou artigos da indústria ou comércio da empresa, podem 
ser estimados pelo custo de aquisição ou de fabricação, ou pelo preço corrente, 
sempre que este for inferior ao preço de custo, e quando o preço corrente 
ou venal estiver acima do valor do custo de aquisição, ou fabricação, e os 
bens forem avaliados pelo preço corrente, a diferença entre este e o preço 
de custo não será levada em conta para a distribuição de lucros, nem para as 
percentagens referentes a fundos de reserva;
III- o valor das ações e dos títulos de renda fixa pode ser determinado com base 
na respectiva cotação da Bolsa de Valores; os não cotados e as participações 
não acionárias serão considerados pelo seu valor de aquisição;
IV- os créditos serão considerados de conformidade com o presumível valor de 
realização, não se levando em conta os prescritos ou de difícil liquidação, salvo 
se houver, quanto aos últimos, previsão equivalente.
Parágrafo único. Entre os valores do ativo podem figurar, desde que se 
preceda, anualmente, à sua amortização:
I- as despesas de instalação da sociedade, até o limite correspondente a dez por 
cento do capital social;
II- os juros pagos aos acionistas da sociedade anônima, no período antecedente 
ao início das operações sociais, à taxa não superior a doze por cento ao ano, 
fixada no estatuto;
III- a quantia efetivamente paga a título de aviamento de estabelecimento 
adquirido pelo empresário ou sociedade.
Art. 1.188. O balanço patrimonial deverá exprimir, com fidelidade e clareza, 
a situação real da empresa e, atendidas as peculiaridades dessa, bem como as 
disposições das leis especiais, indicará, distintamente, o ativo e o passivo.
Parágrafo único. Lei especial disporá sobre as informações que 
acompanharão o balanço patrimonial, em caso de sociedades coligadas.
Art. 1.189. O balanço de resultado econômico, ou demonstração da conta 
de lucros e perdas, acompanhará o balanço patrimonial e dele constarão crédito 
e débito, na forma da lei especial.
Art. 1.190. Ressalvados os casos previstos em lei, nenhuma autoridade, 
juiz ou tribunal, sob qualquer pretexto, poderá fazer ou ordenar diligência para 
verificar se o empresário ou a sociedade empresária observam, ou não, em seus 
livros e fichas, as formalidades prescritas em lei.
Art. 1.191. O juiz só poderáautorizar a exibição integral dos livros e papéis 
de escrituração quando necessária para resolver questões relativas à sucessão, 
22
comunhão ou sociedade, administração ou gestão à conta de outrem, ou em 
caso de falência.
§ 1o  O juiz ou tribunal que conhecer de medida cautelar ou de ação 
pode, a requerimento ou de ofício, ordenar que os livros de qualquer das partes, 
ou de ambas, sejam examinados na presença do empresário ou da sociedade 
empresária a que pertencerem, ou de pessoas por eles nomeadas, para deles se 
extrair o que interessar à questão.
§ 2o  Achando-se os livros em outra jurisdição, nela se fará o exame, 
perante o respectivo juiz.
Art. 1.192. Recusada a apresentação dos livros, nos casos do artigo 
antecedente, serão apreendidos judicialmente e, no do seu § 1o, ter-se-á como 
verdadeiro o alegado pela parte contrária para se provar pelos livros.
Parágrafo único. A confissão resultante da recusa pode ser elidida por 
prova documental em contrário.
Art. 1.193. As restrições estabelecidas neste Capítulo ao exame da 
escrituração, em parte ou por inteiro, não se aplicam às autoridades fazendárias, 
no exercício da fiscalização do pagamento de impostos, nos termos estritos das 
respectivas leis especiais.
Art. 1.194. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a 
conservar em boa guarda toda a escrituração, correspondência e mais papéis 
concernentes à sua atividade, enquanto não ocorrer prescrição ou decadência no 
tocante aos atos neles consignados.
Art. 1.195. As disposições deste Capítulo aplicam-se às sucursais, filiais ou 
agências, no Brasil, do empresário ou sociedade com sede em país estrangeiro.
FONTE: Adaptado de <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10406compilada.htm>. Acesso em: 
20 out. 2021.
NOTA
Com relação ao Art. 970, a lei assegurará tratamento favorecido, 
diferenciado e simplificado ao empresário rural e ao pequeno 
empresário, quanto à inscrição e aos efeitos daí decorrentes.
23
4.1 CONSTITUIÇÃO DA EMPRESA – PARTE JURÍDICA
Os livros de escrituração têm diferentes fi nalidades. Alguns servem para registrar 
as compras, outros para vendas, controlar estoque, lucros ou prejuízos. Podemos 
classifi cá-los em obrigatórios e auxiliares, conforme mostra o Quadro 5.
QUADRO 5 – LIVROS OBRIGATÓRIOS E AUXILIARES CONTÁBEIS E FISCAIS
Livros Obrigatórios Livros Auxiliares
Diário
Razão 
Caixa (para empresas do Lucro Pre-
sumido e Simples Nacional)
Registro de Inventário
Registro de Compras
Livros estaduais
Livros Municipais
Caixa
Conta-corrente
Contas a receber
Contas a pagar
FONTE: Adaptada de Brasil (2006); CFC (2014); Ribeiro (2017)
NOTA
DICA
Na disciplina de Contabilidade e Planejamento Tributário, 
veremos esse e outros regimes de tributação com mais 
profundidade, como o Lucro Presumido, Lucro Arbitrado e o 
Simples Nacional.
Acadêmico, chamou a sua atenção 
sobre a obrigatoriedade do Livro Di-
ário para as empresas? Você já deve 
ter estudado sobre ele em Contabili-
dade Geral, não é mesmo? Caso não 
se recorde mais sobre o assunto, dê 
uma olhada no Caderno de Estudos 
de Contabilidade Geral por meio do 
seguinte QR Code:
24
Os livros obrigatórios são exigidos pela legislação. Entre essas leis, podemos 
citar o Código Civil, o Regulamento do Imposto de Renda e a Lei das Microempresas e 
Empresas de Pequeno Porte. Já os livros auxiliares são utilizados pelas empresas sem 
que haja exigência legal, podendo servir de suporte aos livros obrigatórios.
4.2 CONSTITUIÇÃO DA EMPRESA – PARTE CONTÁBIL
Os primeiros lançamentos contábeis a serem registrados pelas empresas co-
merciais referem-se aos fatos que ocorrem na fase de constituição da empresa. Esses 
são os primeiros lançamentos do Livro Diário. A partir desse momento, estudaremos a 
contabilização dos fatos que ocorrem na fase de constituição das sociedades limitadas, 
que, como vimos anteriormente, é a forma de sociedade mais comum entre as empre-
sas comerciais brasileiras.
Na constituição da empresa, quando os sócios se reúnem para discutir as cláu-
sulas do contrato social, um dos itens debatidos é a estipulação do capital social (o valor 
monetário) e a forma de integralização desse capital (em dinheiro, em imóvel, em veículo).
Os sócios, portanto, estipulam o valor total do capital e a parte que cabe a cada 
um. No momento em que os sócios assinam o Contrato Social, há o comprometimento 
em cumprir todas as cláusulas do contrato; entre elas está a de fornecer o capital assu-
mido. A esse ato se denomina subscrição de capital, ou seja, capital comprometido, 
assumido. Já que se trata de um compromisso assumido e assinado, a contabilidade da 
empresa registra esse fato, ou seja, já registra em seu patrimônio o capital que os sócios 
se comprometeram a repassar para a empresa.
Entretanto, subscrição de capital é diferente da integralização do capital. 
A subscrição é o registro na contabilidade do compromisso firmado em que ainda não 
houve a entrada de valores ou bens referentes a esse capital. A Figura 1 representa dois 
sócios no momento da subscrição de capital.
FIGURA 1 – SUBSCRIÇÃO DO CAPITAL SOCIAL
FONTE: <https://bit.ly/3aYiSu4>. Acesso em: 20 out. 2021.
25
Integralização do capital é o momento em que os sócios cumprem o que 
assinaram no contrato social, ou seja, a empresa recebe o valor estipulado, seja em 
forma de dinheiro ou bens. A Figura 2 demonstra o momento em que dois sócios levam 
até a empresa o seu capital para integralizar.
FIGURA 2 – INTEGRALIZAÇÃO DO CAPITAL SOCIAL
FONTE: <https://bit.ly/3aTG5O6>. Acesso em: 20 out. 2021.
EXEMPLO PRÁTICO
Augusto Lima e Pascoal Camelo constituíram uma sociedade por Quotas 
de Responsabilidade Ltda., a fim de explorar o comércio de roupas, com o nome 
de “Lima e Camelo Modas Ltda.”, com o capital de R$ 200.000,00, sendo que:
• o capital foi dividido em 200 quotas, no valor de R$ 1.000,00 cada, subscritas 
pelos sócios quotistas em partes iguais, devidamente registrado na Junta 
Comercial, conforme contrato arquivado sob nº 53.678; 
• os sócios realizaram integralmente suas quotas, em dinheiro;
• os sócios abriram conta bancária para o movimento no Banco Tavares e 
depositaram o montante do Capital realizado.
Contabilização:
1- Pela subscrição do Capital Social:
D – CAPITAL A INTEGRALIZAR (PL) R$ 200.000,00
C – CAPITAL SOCIAL (PL) R$ 200.000,00
2- Pela integralização das quotas do Capital Social:
D – CAIXA (AC) R$ 200.000,00
C – CAPITAL A INTEGRALIZAR (PL) R$ 200.000,00
26
3- Pela abertura de conta bancária com o depósito da importância:
D – BANCO TAVARES (AC) R$ 200.000,00
C – CAIXA (AC) R$ 200.000,00
Vejamos os razonetes de todas as contas utilizadas na abertura da 
empresa Lima e Camelo Modas Ltda.:
CAPITAL A REALIZAR (PL)
(1) 200.000,00 200.000,00 (2)
CAPITAL SOCIAL (PL)
200.000,00 (1)
CAIXA (AC)
(2) 200.000,00 200.000,00 (3)
BANCO TAVARES (AC)
(3) 200.000,00
Os procedimentos contábeis para abertura de uma Sociedade Ltda. 
podem ser resumidos em três lançamentos (RIBEIRO, 2017):
• registro da subscrição do Capital, que corresponde ao compromisso assumido 
pelos sócios em realizar as suas quotas;
• registro da integralização do Capital, que corresponde ao pagamento em 
dinheiro ou em bens ou, ainda, em bens, direitos e obrigações;
• registro do depósito bancário do valor realizado em dinheiro.
Ribeiro (2017, p. 35) acrescenta que a realização do Capital poderá́ ocorrer de 
três formas:
a) em dinheiro integralmente; 
b) em bens, em direitos ou em bens, direitos e obrigações – a 
realização é individualizada, ou seja, cada sócio realiza sua parte; 
c) em dinheiro ou em bens, direitos e obrigações, parcialmente – 
permanecendo abertas nos Razonetes as contas dos sócios, até 
que eles realizem o restante do Capital, o qual poderá́ ser realizado, 
inclusive, com lucros apurados no exercício pela própria empresa.
Após aprendermos os procedimentos jurídicos e contábeis da constituição de 
uma Sociedade Ltda., é importante compreendermos o plano de contas das empresas 
comerciais.27
4.3 PLANO DE CONTAS
A seguir, apresenta-se uma sugestão de plano de contas para uma 
empresa do setor de comércio.
1 ATIVO
1.1 CIRCULANTE
1.1.1 Disponível
1.1.1.001 Caixa
1.1.1.002 Bancos Conta Movimento
1.1.2 Realizações
1.1.2.001 Clientes
1.1.2.002 (–) Duplicatas Descontadas
1.1.2.003 Aplicações Financeiras
DICA
Acadêmico, você já deve ter ouvido falar, 
ou estudado em Contabilidade Geral, o Pla-
no de Contas. Para refrescar sua memória, 
acesse o livro de Contabilidade Geral pelo 
seguinte QR Code:
Sem dúvida, quanto maior o tamanho da empresa, maior a necessidade de 
detalhar contabilidade através do plano de contas. Contudo, além do tamanho, o plano 
de contas varia diretamente a partir do ramo de atividade da empresa.
Por causa disso, difi cilmente se encontra a conta “Estoque de Mercadorias” em 
uma empresa prestadora de serviços e que comumente não comercializa produtos. 
Assim, também não se destacará a conta “Mão de obra” numa empresa comercial, já 
que tal nomenclatura se refere ao pessoal de fábrica de uma indústria.
Também não é comum encontrar a conta “Imposto sobre Serviços” em uma 
empresa de natureza industrial.
As características operacionais da empresa são fundamentais na elaboração do 
plano de contas. Por exemplo, no caso de um supermercado (que só vende à vista), não 
se fará constar a conta “Duplicata a Receber” no Ativo Circulante, mas será elencada a 
conta “Fornecedores” no Passivo Circulante, pois esse tipo de empresa compra a prazo 
(IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
28
1.1.2.004 Impostos a Recuperar
1.1.2.005 Despesas do Exercício Seguinte
1.1.2.006 (–) Provisão para Devedores Duvidosos
1.1.3 Estoques
1.1.3.001 Estoque de Mercadorias
1.1.3.002 (–) Provisão para Ajuste ao Valor de Mercado
1.2 NÃO CIRCULANTE
1.2.1 Realizável a Longo prazo
1.2.1.001 Títulos a Receber
1.2.2 Investimentos
1.2.2.001 Participações em Outras Cias
1.2.2.002 Imóveis para Renda
1.2.3 Imobilizado
1.2.3.001 Equipamentos de Informática
1.2.3.002 Imóveis
1.2.3.003 Instalações
1.2.3.004 Máquinas e Equipamentos
1.2.3.005 Móveis e Utensílios
1.2.3.006 Veículos
1.2.3.007 (–) Depreciação Acumulada
1.2.4 Intangível
1.2.4.001 Marcas e Patentes
1.2.4.002 Capital Intelectual
1.2.4.002 (–) Amortização Acumulada
2 PASSIVO 
2.1 CIRCULANTE
2.1.1 Obrigações
2.1.1.001 Fornecedores
2.1.1.002 Aluguéis a Pagar
2.1.1.003 Empréstimos a Pagar
2.1.1.004bICMS a Recolher
2.1.1.005 Imposto de Renda a Pagar
2.1.1.006 IR Fonte a Recolher
2.1.1.007 Contribuições Previdenciárias a Recolher
2.1.1.008 FGTS a Recolher
2.1.1.009 Honorários dos Sócios a Pagar
2.1.1.010 Salários a Pagar
2.1.1.011 Dividendos a pagar
2.1.1.012 Outras Obrigações a Pagar
2.2 NÃO CIRCULANTE
2.2.1 Obrigações
2.2.1.001 Financiamentos a Pagar
2.3 PATRIMÔNIO LÍQUIDO
2.3.1 Capital
2.3.1.001 Capital
29
2.3.1.002 (–) Capital a Realizar
2.3.2 Reservas de Capital
2.3.2.001 Ágio na Emissão de Ações
2.3.3 Ajuste de Avaliação Patrimonial
2.3.3.001 Aumentos Atribuídos a Bens do Ativo
2.3.4 Reservas de Lucros
2.3.4.001 Reserva Legal
2.3.5 Ações em Tesouraria
2.3.5.001 Aquisição de Ações Próprias
2.3.6 Lucros ou Prejuízos Acumulados
2.3.6.001 Lucros Acumulados
2.3.6.002 (–) Prejuízos Acumulados
3 DESPESAS 
3.3 DESPESAS OPERACIONAIS
3.3.1 Despesas com Vendas
3.3.1.001 Comissões sobre Vendas
3.3.1.006 Fretes e Carretos
3.3.1.007 Material de Embalagem
3.3.1.008 Propaganda e Publicidade
3.3.1.009 Despesas com Devedores Duvidosos
3.3.2 Despesas Administrativas
3.3.2.001 Aluguel
3.3.2.002 Energia Elétrica
3.3.2.003 Água
3.3.2.004 Correios
3.3.2.005 Depreciações
3.3.2.006 Amortizações
3.3.2.007 Fretes e Carretos
3.3.2.008 Material de Expediente
3.3.2.009 Prêmios de Seguro
3.3.2.010 Comunicações
3.3.2.011 Impostos e Taxas
3.3.2.012 Serviços de Terceiros
3.3.2.013 Multas Fiscais
3.3.2.014 Salários
3.3.2.015 Honorários da Diretoria
3.3.2.016 Décimo Terceiro Salário
3.3.2.017 Encargos Sociais
3.3.2.018 Férias 
3.3.3 Despesas Financeiras
3.3.3.001 Despesas Bancárias
3.3.3.002 Juros Passivos
3.3.3.003 Descontos Concedidos
3.3.4 Outras Despesas Operacionais
3.3.4.001 Prejuízo de Participação em outras Cias
30
3.3.4.002 Despesas Eventuais
4 RECEITAS 
4.1 RECEITAS OPERACIONAIS
4.1.1 Receitas de Vendas
4.1.1.001 Venda de Mercadorias
4.1.1.002 (–) Vendas Anuladas
4.1.1.003 (–) ICMS sobre Vendas
4.1.1.004 (–) PIS sobre Faturamento
4.1.2 Receitas Financeiras
4.1.2.001 Rendimentos de Aplicações Financeiras
4.1.2.002 Descontos Obtidos
4.1.2.003 Juros Ativos
4.1.3 Outras Receitas Operacionais
4.1.3.001 Lucros de Participações em Outras Cias
4.1.3.002 Reversão de Provisão Para Devedores Duvidosos
4.1.3.003 Receitas Eventuais
5 CONTAS DE APURAÇÃO DE RESULTADOS
5.1 APURAÇÃO DE RESULTADO
5.1.1 Apuração de Resultado
5.1.1.001 Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)
5.1.1.002 Resultado com Vendas de Mercadorias (RVM)
5.1.1.003 Apuração do Resultado do Exercício (ARE) 
Após conhecermos um plano de contas aplicado a empresas comerciais, 
finalizamos o Tópico 1 desta Unidade. Espero que você esteja gostando da 
disciplina de Contabilidade Comercial! 
A seguir, veremos um material complementar bem interessante sobre 
como as Sociedades Unipessoais podem ajudar o empresário na abertura do CNPJ.
NOVA SOCIEDADE LTDA UNIPESSOAL AJUDA EMPRESÁRIO
NA ABERTURA DO CNPJ
A partir de agora é possível abrir uma empresa sozinho,  protegendo o 
patrimônio particular e sem precisar investir muito dinheiro. Foi criada uma 
natureza jurídica para a constituição de empresas, a chamada Sociedade Limitada 
Unipessoal, nela não existe capital social mínimo, nem a necessidade de inclusão 
de sócios e o empresário responde apenas com o patrimônio investido no CNPJ.
Antes da criação da Ltda. Unipessoal, para abrir uma empresa sem sócios 
existiam duas opções: 
• Empresário Individual (EI): não exige capital social mínimo, porém o sócio 
responde com o patrimônio particular do CPF.
31
• Empresa Individual de Responsabilidade Limitada (EIRELI) (modelo empresarial 
extinto em 2021): o sócio responde apenas com o patrimônio investido na 
empresa, porém o capital social mínimo deve ser de 100 salários-mínimos, 
R$110.000,00.
Um efeito provável com o novo cenário é que profissionais que exerçam 
atividade regulamentada, como médicos, contadores e fisioterapeutas, possam 
aderir a Sociedade Limitada Unipessoal. Antes, eles só poderiam abrir empresas 
sozinhos se fosse através de uma EIRELI, já que o Código Civil não considera 
empresários aqueles que exercem profissão intelectual, de natureza científica, 
literária ou artística.
“Isso é um grande problema atual – muitas vezes o profissional queria 
abrir sua empresa, mas acabava adiando o projeto porque não tinha o capital 
social inicial necessário ou outros sócios para incluir no contrato. A Sociedade 
Limitada Unipessoal pode ser uma solução para esses profissionais”, explica o 
especialista Charles Gularte, Vice-Presidente de Operações da Contabilizei.
A Sociedade Limitada Unipessoal foi criada pela MP 881/2019, que pos-
sibilitou que uma única pessoa participasse do quadro societário de uma socie-
dade limitada. Essa nova legislação que foi publicada no dia 14 de junho (IN DREI 
63/2019) regulamentou essa possibilidade frente às Juntas Comerciais.
FONTE: Adaptado de <https://uniasselvi.me/3pzKbn5>. Acesso em: 20 out. 2021.
32
Neste tópico, você aprendeu que:
• Contabilidade Comercial é o ramo da Contabilidade que possibilita o controle da 
movimentação do patrimônio das empresas comerciais.
• O profissional envolvido com o estudo e aplicação dos conceitos de contabilidade 
comercial deve ter um amplo domínio das técnicas de escrituração e da legislação 
pertinente a essas técnicas.
• Empresa comercial é aquela cujo principal objetivo é aproximar o produtor do 
consumidor. Sua atividade principal pode ser resumida nas operações de compra e 
venda de mercadorias.
• As Sociedades estão previstas na Lei nº 10.406/2002, que é o nosso Código Civil.
• Existem vários tipos de sociedade, como: Sociedade por Quotas de Responsabilidade 
Limitada, SociedadesAnônimas, Sociedades em Nome Coletivo, Sociedade em 
Comandita Simples, Sociedade em Comandita por Ações, Unipessoal.
• Uma das formas mais comuns de sociedade é a Sociedade por Cotas de 
Responsabilidade Limitada, representada pela sigla Ltda., em que a responsabilidade 
de cada sócio é restrita ao valor de suas quotas de capital social.
• Compete às Juntas Comerciais executar os serviços de registro de empresas 
mercantis, neles compreendidos.
• O Livro Diário e o Livro Razão são obrigatórios.
• Os Livros Auxiliares dão suporte aos livros obrigatórios, sendo alguns exemplos: 
Conta-corrente, Contas a Receber e Contas a Pagar.
• Os primeiros lançamentos a serem registrados no Livro Diário das empresas 
comerciais referem-se aos fatos que ocorrem na fase de constituição das empresas.
• A subscrição é o registro na contabilidade do compromisso firmado em que ainda 
não houve a entrada de valores ou bens referentes a esse capital.
• Integralização do capital é o momento em que os sócios cumprem o que assinaram 
no contrato social, ou seja, a empresa recebe o valor estipulado, seja em forma de 
dinheiro ou bens.
RESUMO DO TÓPICO 1
33
1 No mercado empresarial, existem as mais diversas organizações, o que as difere é a 
atividade desenvolvida por cada uma. Dessa forma, podemos encontrar indústrias, 
transportadoras, empresas financeiras, agrícolas, de pecuária, construção civil, 
públicas e comerciais, entre outras. Para cada tipo de atividade, existe um ramo da 
Contabilidade. Diante disso, disserte sobre o que é contabilidade comercial.
2 Existem empresas que vendem mercadorias diretamente ao consumidor, no caso do 
comércio varejista, ou aquelas que compram do produtor para vender ao varejista, 
referente ao comércio atacadista. Com base na empresa que tem como principal 
objetivo aproximar o produtor do consumidor, assinale a alternativa CORRETA: 
a) ( ) Industrial.
b) ( ) Agrícola.
c) ( ) Transportadora.
d) ( ) Comercial.
3 No Brasil, o desenvolvimento da atividade comercial acontece desde a época da 
abertura dos portos, no início do século XIX, favorecido pela excepcional variedade 
de produtos primários e secundários que produz (IUDÍCIBUS; MARION, 2019), como: 
agricultura, pesca, pecuária e roupas e alimentos. Em relação à atividade principal 
das empresas comerciais, assinale a alternativa CORRETA: 
FONTE: IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. Contabilidade Comercial. 11 ed. Atlas: São Paulo, 2019.
a) ( ) Nas operações de compra de mercadorias.
b) ( ) Nas operações de venda de mercadorias.
c) ( ) Nas operações de compra e de venda de mercadorias.
d) ( ) Nas operações com prestação de serviço.
4 Os livros de escrituração têm diferentes finalidades. Alguns servem para registrar as 
compras, outros para vendas, controlar estoque, lucros ou prejuízos. Em qual livro de 
escrituração começa o controle contábil das empresas comerciais?
5 Alberto Cotegipe e Sidônio Cruz constituíram uma sociedade Ltda. no ramo de 
comércio de utensílios domésticos em geral, com capital no valor de R$ 90.000, 
dividido igualmente para cada um, devidamente registrado na Junta Comercial, sob 
nº 15. O Capital foi realizado como segue: 
• em dinheiro: R$ 80.000;
• diversos móveis avaliados em R$ 10.000.
Faça as contabilizações pertinentes à subscrição do capital e a posterior integralização.
AUTOATIVIDADE
34
35
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO 
DO EXERCÍCIO
UNIDADE 1 TÓPICO 2 - 
1 INTRODUÇÃO
Até aqui, já aprendemos sobre a contabilidade comercial e os procedimentos 
de constituição de sociedades comerciais, jurídica e contabilmente. No entanto, 
as contabilizações realizadas foram, basicamente, relacionadas à subscrição e à 
integralização do capital social.
Neste tópico, estudaremos a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), 
uma demonstração contábil obrigatória para as empresas, a fim de aprendermos a 
montar e elaborar uma DRE, além de compreendermos como a sua estrutura é formada.
2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Sucintamente, vimos a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) na 
disciplina de Contabilidade Geral, não é mesmo?! A partir de agora, estudaremos esse 
demonstrativo contábil com mais profundidade. 
A DRE é um relatório contábil destinado a evidenciar a composição do resultado 
formado em um determinado período de operações da empresa.
A DRE é um resumo ordenado das receitas e das despesas da empresa em 
determinado período (12 meses). É apresentada de forma dedutiva (vertical), ou seja, 
das receitas, subtraem-se as despesas, e, em seguida, indica-se o resultado (lucro ou 
prejuízo) (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
Ribeiro (2017) acrescenta, ainda, a respeito da DRE, que
evidenciará a formação do resultado, mediante confronto entre as 
receitas e os correspondentes custos e despesas. A DRE, portanto, 
é uma demonstração contábil que evidencia o resultado econômico, 
isto é, o lucro ou o prejuízo apurado pela empresa no desenvolvimento 
de suas atividades durante determinado período, o qual, geralmente, 
é igual a um ano (RIBEIRO, 2017, p. 367).
A Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, dispõe sobre a estrutura da 
Demonstração do Resultado do Exercício:
36
Um modelo de DRE pode ser visto no Quadro 6.
QUADRO 6 – MODELO DE DRE
Art. 187. A Demonstração do Resultado do Exercício discriminará:
I- a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos 
e os impostos;
II- a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços 
vendidos e o lucro bruto;
III- as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, 
as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
IV- o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Re-
dação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
V- o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o 
imposto; 
VI- as participações de debêntures, empregados, administradores e partes bene-
ficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fun-
dos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como 
despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
VII- o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital 
social.
§1º Na determinação do resultado do exercício, serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua 
realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes 
a essas receitas e rendimentos.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art37
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art37
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art37
37
FONTE: Adaptada de Ribeiro (2017)
A seguir, entenderemos melhor os itens que fazem parte dessa demonstração, 
segundo Iudícibus e Marion (2019) e Ribeiro (2017).
2.1 RECEITA OPERACIONAL BRUTA
Corresponde ao valor bruto auferido nas vendas de mercadorias, de produtos 
e de serviços. No Plano de Contas, essas três contas integram o grupo das Receitas 
Operacionais, e recebem a intitulação de Receita Bruta de Venda de Mercadorias.
2.2 DEDUÇÕES E ABATIMENTOS
Neste grupo da DRE, devem ser apresentados todos os valores que devam 
ser deduzidos ou abatidos da receita operacional bruta, para se conhecer a receita 
operacional líquida. São os Abatimentos sobre Vendas, Vendas Anuladas, Descontos 
Incondicionais Concedidos e todas as contas que registram os tributos incidentes sobre 
as vendas, sendo, os mais comuns, o ICMS, o PIS e a COFINS.
2.3 RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA
Este valor é obtido se subtraindo, da Receita Operacional Bruta, o total das 
deduções e dos abatimentos.
2.4 CUSTOS OPERACIONAIS
Correspondem aos custos das mercadorias vendidas.
38
2.5 LUCRO OPERACIONAL BRUTO
Valor obtido se subtraindo, da Receita Operacional Líquida, o montante dos 
custos operacionais.
2.6 DESPESAS OPERACIONAIS
Neste grupo, devemser apresentados os montantes das despesas operacionais, 
devidamente segregados, conforme a natureza de cada um. As despesas operacionais 
são aquelas necessárias à gestão do patrimônio da empresa, isto é, para que se possa 
operar a empresa, há essas despesas no dia a dia. Essas despesas são agrupadas, a saber:
• Despesas com as Vendas: compreendem todas as despesas incorridas no setor 
comercial da empresa, isto é, aquelas necessárias para que a empresa realize as 
transações comerciais de compra e de venda de mercadorias dela. Embora, na DRE, 
as Despesas com as Vendas devam ser informadas em montante único, dependendo 
da complexidade da empresa, no Plano de Contas, essas despesas podem ser 
subdivididas em Comissões dos Vendedores, Propaganda e Publicidade, Despesas 
com Viagens, Despesas com Entregas, dentre outras.
• Despesas Financeiras: englobam despesas incorridas com a movimentação de 
dinheiro como as bancárias, os juros, os descontos concedidos etc.
A Lei nº 6.404/76 estabelece que, na DRE, o montante das despesas financeiras 
seja apresentado diminuído do montante das receitas financeiras. Contudo, nada 
impede de apresentar, na DRE, o montante das despesas financeiras e o das receitas 
financeiras. São exemplos de receitas financeiras: Juros Ativos, Descontos Obtidos e 
Rendimentos de Aplicações Financeiras.
DICA
Acadêmico, ficou com dúvida quanto à apresentação das des-
pesas financeiras e das receitas financeiras? Dá uma olhada no 
modelo de DRE que já estudamos.
39
• Despesas Gerais e Administrativas: compreendem as despesas incorridas com 
a administração geral da empresa. Neste grupo, podem aparecer subgrupos de 
despesas, iguais a alguns subgrupos das despesas com as vendas, como as com 
pessoal (salários, encargos etc.) e com ocupação (aluguéis, água e esgoto, energia 
elétrica, comunicações etc.). A diferença é que as despesas administrativas estão 
ligadas ao setor administrativo da empresa, e, as com vendas, ao setor de vendas.
• Outras Despesas Operacionais: devem figurar as despesas consideradas operacionais, 
porém, que não se ajustam nos três grupos anteriores. São despesas às quais a 
gestão do patrimônio está sujeita, porém, não podem ser consideradas normais ao 
desenvolvimento das atividades, como as multas de trânsito e fiscais, as perdas 
ocasionais, dentre outras.
2.7 OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS
Compreendem receitas que não se ajustam nos grupos das receitas brutas ou 
financeiras. Referem-se a ganhos com aluguéis de imóveis, de veículos, com perdas 
recuperadas e outras.
2.8 LUCRO (PREJUÍZO) OPERACIONAL
Corresponde à diferença entre o montante das receitas operacionais (receita 
operacional líquida + outras receitas operacionais) e o montante das despesas 
operacionais (com vendas + financeiras – receitas financeiras + gerais e administrativas 
+ outras receitas operacionais).
2.9 OUTRAS RECEITAS
Correspondem ao resultado positivo alcançado nas transações, envolvendo 
elementos patrimoniais do Ativo Não Circulante, classificados nos subgrupos: 
Investimentos, Imobilizado e Intangível.
2.10 OUTRAS DESPESAS 
Correspondem ao resultado negativo alcançado nas transações envolvendo 
elementos patrimoniais do Ativo Não Circulante, classificados nos subgrupos: 
Investimentos, Imobilizado e Intangível.
40
2.11 RESULTADO DO EXERCÍCIO ANTES DAS DEDUÇÕES (OU 
ANTES DA TRIBUTAÇÃO)
Corresponde ao resultado operacional líquido diminuído ou adicionado das 
outras despesas e das outras receitas.
2.12 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO 
Trata-se de uma obrigação da empresa para com o Governo Federal, calculada 
sobre o Resultado do Exercício. Veremos esse tributo mais adiante.
2.13 IMPOSTO DE RENDA SOBRE O LUCRO LÍQUIDO 
Corresponde ao compromisso da empresa com o Governo Federal, referente ao 
imposto sobre o Lucro Real. Veremos esse tributo mais adiante.
2.14 RESULTADO DO EXERCÍCIO APÓS AS DEDUÇÕES
Corresponde ao Resultado do Exercício depois de deduzidos os tributos 
incidentes sobre ele.
2.15 PARTICIPAÇÕES 
Correspondem às participações que devem incidir sobre o Resultado do 
Exercício.
2.16 LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
É o Resultado do Exercício, depois de deduzidos os valores relativos aos tributos 
e às participações.
EXEMPLO PRÁTICO
Agora que já estudamos a parte teórica da DRE, que tal observamos esse 
contexto a partir de um exemplo prático? Esse exemplo conterá os lançamentos 
desde a abertura da empresa até o encerramento do exercício e a apuração do 
resultado. 
41
Em janeiro de X9, Iara Mendes e Emanuela Botelho constituíram uma 
sociedade por Quotas de Responsabilidade Ltda., a fim de explorar o comércio 
de móveis, com o nome de Mendes e Botelho Comércio de Móveis Ltda., com o 
Capital de R$ 300.000,00, sendo que:
1- O capital foi dividido em 300 quotas, no valor de R$ 1.000,00 cada, subscritas 
pelas sócias quotistas em partes iguais, devidamente, registrado na Junta 
Comercial, conforme contrato arquivado sob nº 11.678:
D – CAPITAL SUBSCRITO R$ 300.000,00
C – CAPITAL SOCIAL R$ 300.000,00
2- As sócias realizaram, integralmente, as quotas delas em dinheiro:
D – CAIXAR$ 300.000,00
C – CAPITAL SUBSCRITO R$ 300.000,00
3- As sócias abriram uma conta bancária para o movimento no Banco Puentes, e 
depositaram o montante do capital realizado.
D – BANCO PUENTES R$ 300.000,00
C – CAIXA R$ 300.000,00
4- Foram adquiridos móveis e utensílios para a loja, a prazo, no valor de R$ 
100.000,00.
D – MÓVEIS E UTENSÍLIOS R$ 100.000,00
C – CONTAS A PAGAR R$ 100.000,00
5- Foi adquirido um veículo para uso na empresa, a prazo, no valor de R$ 50.000,00.
D – VEÍCULOS R$ 50.000,00
C – CONTAS A PAGAR R$ 50.000,00
6- Houve um saque da conta corrente do Banco Puentes, no valor de R$ 10.000,00.
D – CAIXA R$ 10.000,00
C – BANCO PUENTES R$ 10.000,00
7- Foram pagas, pelo Caixa, despesas com a constituição da empresa, como 
taxas de alvará, no valor de R$ 500,00.
D – DESPESAS COM TAXAS R$ 500,00
C – CAIXA R$ 500,00
42
8- Foram adquiridos 50 móveis para estoque a prazo: 20 são mesas, que custaram 
R$ 1.000,00 cada, e 30 são cadeiras, que custaram R$ 300,00 cada. Essa 
compra totalizou R$ 29.000,00.
D – ESTOQUE R$ 29.000,00
C – FORNECEDORES R$ 29.000,00
9- Houve o pagamento de despesa com material de escritório, pelo caixa, no valor 
de R$ 400,00.
D – DESPESA COM MATERIAL DE ESCRITÓRIO R$ 400,00
C – CAIXA R$ 400,00
10- Foram vendidas cinco mesas e 20 cadeiras pelo valor de R$ 40.000,00, a 
prazo. Considera-se ICMS s/ vendas com alíquota de 18%.
D – CLIENTES A RECEBEREM R$ 40.000
C – RECEITA DE VENDAS DE MERCADORIAS R$ 40.000
D – CMV R$ 11.000,00
C – ESTOQUE R$ 11.000,00
D – ICMS S/ VENDAS R$ 7.200,00
C – ICMS A PAGAR R$ 7.200,00
11- Foram pagas despesas, com publicidade e propaganda, pelo caixa, no valor 
de R$ 300,00.
D – DESPESAS COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA R$ 300,00
C – CAIXA R$ 300,00
12- Foi descontado, da conta bancária, o valor de R$ 50,00 de tarifa.
D – TARIFAS BANCÁRIAS R$ 50,00
C – BANCO PUENTES R$ 50,00
13- Foi pago, a fornecedores, o valor de R$ 5.000,00, pelo banco.
D – FORNECEDORES R$ 5.000,00
C – BANCO PUENTES R$ 5.000,00
14- Foi paga a conta de energia elétrica, pelo caixa, no valor de R$ 300,00.
D – DESPESA COM ENERGIA ELÉTRICA R$ 300,00
C – CAIXA R$ 300,00
15- Foi feita a previsão com salários dos vendedores de janeiro, no valor de R$ 
5.000,00.
43
D – SALÁRIOS DOS VENDEDORES R$ 5.000,00
C – SALÁRIOS A PAGAR R$ 5.000,00
16- Foi feita a previsão com salários do setor administrativo de janeiro, no valor 
de R$ 3.000,00.
D – SALÁRIOS DA ADMINISTRAÇÃO R$ 3.000,00
C – SALÁRIOS A PAGAR R$ 3.000,00
17- Foi feita a previsão com honorários do contador, no valor de R$ 1.000,00.
D – HONORÁRIOS R$ 1.000,00
C – HONORÁRIOS A PAGAR R$ 1.000,00
A partir das operações que ocorreram em janeiro de X9, apuraremos o re-
sultado e elaboraremos a Demonstração do Resultado do Exercício. É importante 
lembrar que precisamos zerar as contas de Receita e Despesa e transferir para a 
conta de transição Apuração do Resultadodo Exercício (ARE).
Apuração do Resultado do Exercício
D – ARE R$ 500,00
C – DESPESAS COM TAXAS R$ 500,00
D – ARE R$ 400,00
C – MATERIAL DE ESCRITÓRIO R$ 400,00
D – ARE R$ 11.000,00
C – CMV R$ 11.000,00
D – ARE R$ 7.200,00
C – ICMS S/ VENDAS R$ 7.200,00
D – ARE R$ 300,00
C – DESPESA COM PUBLICIDADE E PROPAGANDA R$ 300,00
D – ARE R$ 50,00
C – TARIFAS BANCÁRIAS R$ 50,00
D – ARE R$ 300,00
C – DESPESA COM ENERGIA ELÉTRICA R$ 300,00
D – ARE R$ 5.000,00
C – SALÁRIOS DOS VENDEDORES R$ 5.000,00
D – ARE R$ 3.000,00
C – SALÁRIOS DA ADMINISTRAÇÃO R$ 3.000,00
D – ARE R$ 1.000,00
C – HONORÁRIOS R$ 1.000,00
44
D – RECEITAS COM VENDAS R$ 40.000
C – ARE R$ 40.000
Nesse momento, analisaremos como ficou o razonete da conta ARE. 
Percebemos que, no encerramento das despesas, houve uma apuração de R$ 
28.750, e, para as receitas, um valor de R$ 40.000. Isso significa que foi apurado 
um resultado positivo, ou seja, um lucro de R$ 11.250. 
ARE
500 40.000
400
11.000
7.200
300
50
300
5.000
3.000
1.000
28.750 40.000
Agora que sabemos o valor do lucro, precisamos zerar a conta ARE com 
um débito, visto que é uma conta, apenas, de transição. O valor a crédito será 
transferido para a conta Lucros, no Balanço Patrimonial.
D – ARE R$ 11.250
C – LUCROS ACUMULADOS R$ 11.250
ARE
500 40.000
400
11.000
7.200
300
50
300
5.000
3.000
1.000
28.750 40.000
11.250
Nesse momento, elaboraremos a Demonstração do Resultado do Exercí-
cio a partir dos valores apresentados.
45
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO – DRE
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) R$
1 RECEITA OPERACIONAL BRUTA {= a} 40.000
 a) Vendas de Mercadorias 40.000
1.1 (–) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA {= a + b + c} (7.200,00)
 a) Devoluções de Vendas –
 b) Abatimentos –
 c) Impostos e Contribuições Incidentes sobre Vendas (ICMS, PIS, 
COFINS, ISS)
7.200,00
2 = RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA {1 – 1.1} 32.800
3 (–) CUSTO DAS VENDAS {= a} (11.000,00)
a) Custo das Mercadoria Vendidas (CMV) 11.000,00
4 = RESULTADO OPERACIONAL BRUTO {2 – 3} 21.800
5 (–) DESPESAS OPERACIONAIS {=a + b + c} (10.550,00)
a) Despesas com vendas 5.300,00
• Despesas com publicidade 300,00
• Salários dos vendedores 5.000,00
b) Despesas administrativas 5.200,00
• Taxas 500,00
• Material de escritório 400,00
• Energia elétrica 300,00
• Salários da administração 3.000,00
• Honorários 1.000,00
 c) RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO {=b – a} 50,00
 a) (+) Receitas financeiras –
 b) (–) Despesas financeiras 50,00
• Tarifas bancárias 50,00
6 = RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO {4 – 5} 11.250
FONTE: A autora
Ao alocar as despesas nos devidos grupos delas, conforme apresentado 
na DRE, chegamos a um resultado líquido do exercício no valor de R$ 11.250, ou 
seja, um lucro. Perceba que o valor final da DRE tem que ser igual ao valor trans-
ferido para lucros/prejuízos acumulados no balanço.
Lembre-se de alocar, corretamente, as despesas, conforme a classifica-
ção: administrativas, de vendas e financeiras. Isso auxilia o proprietário para um 
controle das despesas por setor.
Após aprendermos sobre a Demonstração do Resultado do Exercício a partir da 
parte teórica e da parte prática, com lançamentos contábeis, apuração do resultado do 
46
exercício e elaboração da DRE, acompanhe os principais itens do CPC 261, que tratam 
da Apresentação das Demonstrações Contábeis, no que se refere à DRE.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS
PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 26 (R1)
Apresentação das Demonstrações Contábeis
Objetivo 1. O objetivo deste Pronunciamento Técnico é definir a base para a apre-
sentação das demonstrações contábeis, para assegurar a comparabilidade com as 
demonstrações contábeis de períodos anteriores da mesma entidade e com as de-
monstrações contábeis de outras entidades. Nesse cenário, este Pronunciamento 
estabelece requisitos gerais para a apresentação das demonstrações contábeis, 
diretrizes para a sua estrutura e os requisitos mínimos para o seu conteúdo.
81A. A demonstração do resultado e outros resultados abrangentes (demonstra-
ção do resultado abrangente) devem apresentar, além das seções da demonstra-
ção do resultado e de outros resultados abrangentes: 
(a) total do resultado (do período); 
(b) total de outros resultados abrangentes; 
(c) resultado abrangente do período, sendo o total do resultado e de outros resul-
tados abrangentes.
Se a entidade apresenta a demonstração do resultado separada da demonstra-
ção do resultado abrangente, ela não deve apresentar a demonstração do resul-
tado incluída na demonstração do resultado abrangente.
82. Além dos itens requeridos em outros pronunciamentos, a demonstração do 
resultado do período deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas, 
também, às determinações legais: 
(a) receitas, apresentando, separadamente, receita de juros calculada, utilizando 
o método de juros efetivos; 
(aa) ganhos e perdas decorrentes do desreconhecimento de ativos financeiros 
mensurados pelo custo amortizado;
(b) custos de financiamento; 
(ba) perda por redução ao valor recuperável (incluindo reversões de perdas por 
redução ao valor recuperável ou ganhos na redução ao valor recuperável), deter-
minado de acordo com a Seção 5.5 do CPC 48;
(c) parcela dos resultados de empresas investidas, reconhecida por meio do mé-
todo da equivalência patrimonial; 
(ca) se o ativo financeiro for reclassificado da categoria de mensuração ao custo 
amortizado, de modo que seja mensurado ao valor justo por meio do resultado, 
47
qualquer ganho ou perda decorrente da diferença entre o custo amortizado an-
terior do ativo financeiro e seu valor justo na data da reclassificação (conforme 
definido no CPC 48); 
(cb) se o ativo financeiro for reclassificado da categoria de mensuração ao valor 
justo, por meio de outros resultados abrangentes, de modo que seja mensurado 
ao valor justo por meio do resultado, qualquer ganho ou perda acumulado reco-
nhecido, anteriormente, em outros resultados abrangentes, que sejam reclassifi-
cados para o resultado; 
(d) tributos sobre o lucro; 
(e) um único valor para o total de operações descontinuadas (ver Pronunciamento 
Técnico CPC 31); 
(f) em atendimento à legislação societária brasileira vigente, na data da emissão 
deste Pronunciamento, a demonstração do resultado deve incluir, ainda, as se-
guintes rubricas: 
(i) custo dos produtos, das mercadorias e dos serviços vendidos; 
(ii) lucro bruto; 
(iii) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas 
operacionais; 
(iv) resultado antes das receitas e despesas financeiras; 
(v) resultado antes dos tributos sobre o lucro; 
(vi) resultado líquido do período.
FONTE: <http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=57>. 
Acesso em: 24 abr. 2021.
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=57
48
RESUMO DO TÓPICO 2
Neste tópico, você aprendeu que:
• A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é um relatório contábil destinado 
a evidenciar a composição do resultado formado em um determinado período de 
operações da empresa.
• A DRE é apresentada de forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas, subtraem-
se as despesas e, em seguida, indica-se o resultado (lucro ou prejuízo).
• A DRE é composta por receita operacional bruta, deduções e abatimentos, receita 
operacional líquida, custos operacionais, lucro operacional bruto, despesas 
operacionais, outras receitas operacionais, lucro ou prejuízo operacional, outras 
receitas, outras despesas, resultado antes dos tributos sobre o lucro, contribuição 
social sobre o lucro, Imposto de Renda sobre o lucro, resultado do exercício após as 
deduções, participações e lucro líquido do exercício.
49
1 Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é um relatório contábil destinado 
a evidenciar a composição do resultado formado em um determinado período de 
operações da empresa. A forma adequada de apresentação da DRE é:
a) ( ) Horizontal.
b) ( ) Dispor receitas de um ladoe despesas de outro.
c) ( ) Dedutiva, ou vertical.
d) ( ) Mista (horizontal e vertical).
2 De forma relativa ao “custo das mercadorias vendidas” e às “despesas com vendas”, 
assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) O primeiro afeta o resultado operacional (líquido) e as segundas afetam o 
resultado operacional bruto.
b) ( ) Ambos afetam o resultado operacional (líquido), mas só as segundas afetam o 
resultado operacional bruto.
c) ( ) O primeiro afeta o resultado operacional bruto, e ambos afetam o resultado 
operacional (líquido).
d) ( ) Ambos afetam o resultado operacional bruto, mas só as segundas afetam o 
resultado operacional (líquido).
3 As despesas operacionais são aquelas necessárias à gestão do patrimônio da 
empresa, isto é, para que se possa operar a empresa, há essas despesas no dia a dia. 
Acerca das despesas operacionais, assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) São decorrentes da venda de investimentos e imobilizado.
b) ( ) Contribuem para a manutenção da atividade da empresa.
c) ( ) São proporcionais à receita operacional bruta.
d) ( ) Nenhuma das alternativas anteriores está correta.
5 Por que as diversas contas de receitas e de despesas não aparecem no Balanço 
Patrimonial que é publicado?
6 A partir do balancete da empresa Sapatos Brasil Ltda., apresentado do mês de 
setembro de X1, faça o encerramento das contas de resultado, apure o resultado do 
exercício e preencha a Demonstração do Resultado do Exercício.
BALANCETE DE VERIFICAÇÃO R$
Capital Social 200.000,00
Banco 35.000,00
Salários dos Vendedores 4.000,00
Tarifas Bancárias 20,00
AUTOATIVIDADE
50
Móveis e Utensílios 60.000,00
Despesas com Taxas 100,00
Estoque 26.000,00
Receita de Vendas 36.000,00
Despesa com Publicidade e Propaganda 200,00
Veículos 94.000,00
Fornecedores 15.000,00
Despesa com Material de Escritório 500,00
CMV 14.000,00
ICMS s/ Vendas 3.000,00
ICMS a Pagar 3.000,00
Energia Elétrica 100,00
Salário da Administração 2.500,00
FONTE: A autora
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) R$
1 RECEITA OPERACIONAL BRUTA {= a}
a) Vendas de Mercadorias
1.1 (–) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA {= a + b + c}
a) Devoluções de Vendas
b) Abatimentos
c) Impostos e Contribuições Incidentes sobre Vendas (ICMS, PIS, CO-
FINS, ISS)
2 RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA {1 – 1.1}
3 (–) CUSTO DAS VENDAS {= a}
a) Custo das Mercadorias Vendidas – CMV
4 RESULTADO OPERACIONAL BRUTO {2 – 3}
5 (–) DESPESAS OPERACIONAIS {= a + b + c}
a) Despesas com vendas
Publicidade
Salários dos vendedores
b) Despesas administrativas
Taxas
Material de escritório
Energia elétrica
Salários da administração
c) RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO {= b – a}
a) (+) Receitas financeiras
b) (–) Despesas financeiras
Tarifas bancárias
6 RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO {4 – 5}
FONTE: A autora
51
TÓPICO 3 - 
BALANÇO PATRIMONIAL
1 INTRODUÇÃO
Neste tópico, estudaremos sobre o Balanço Patrimonial e algumas operações 
relevantes que ocorrem nas empresas comerciais e afetam essa demonstração contábil. 
Essas operações compreendem aquelas com aplicações fi nanceiras, assinaturas a 
apropriar, seguros a apropriar, adiantamento a fornecedores e adiantamento de clientes.
Será possível perceber que é muito importante entender o que signifi ca cada 
operação, como são contabilizadas e como impactam no Balanço Patrimonial.
2 BALANÇO PATRIMONIAL
O Balanço Patrimonial é uma demonstração contábil abordada em Contabilidade 
geral, em que se debita e credita diversas contas do Balanço, além de já tê-lo fechado 
fazendo o Ativo ser igual ao Passivo mais o Patrimônio Líquido.
UNIDADE 1
DICA
Para relembrar as noções básicas do balanço 
patrimonial, acesse o seguinte QR Code.
O Balanço Patrimonial refl ete a posição fi nanceira em determinado momento, 
normalmente no fi m do ano ou após um período prefi xado. Essa demonstração contábil 
é constituída por duas colunas: a do lado direito é o Passivo e o Patrimônio Líquido, 
enquanto a coluna do lado esquerdo é o Ativo (IUDÍCIBUS; MARION, 2019).
FIGURA 3 – REPRESENTAÇÃO GRÁFICA DO BALANÇO PATRIMONIAL
FONTE: Adaptada de Iudícibus; Marion (2016)
52
Se considerarmos o exemplo anterior, da empresa Mendes e Botelho Comércio 
de Móveis Ltda., como ficará o Balanço Patrimonial após o lançamento dos lucros? Para 
responder, precisamos fazer o levantamento dos saldos das contas patrimoniais.
TABELA 4 – LEVANTAMENTO DAS CONTAS PATRIMONIAIS DA EMPRESA MENDES E BOTELHO COMÉRCIO 
DE MÓVEIS LTDA.
Contas Saldo Final Classificação
Caixa 8.500,00 ATIVO
Banco Puentes 284.950,00 ATIVO
Estoque 18.000,00 ATIVO
Clientes a Receber 40.000,00 ATIVO
Móveis e Utensílios 100.000,00 ATIVO
Veículos 50.000,00 ATIVO
Fornecedores 24.000,00 PASSIVO
Contas a pagar 150.000,00 PASSIVO
Salários a pagar 8.000,00 PASSIVO
ICMS a pagar 7.200,00 PASSIVO
Honorários a pagar 1.000,00 PASSIVO
Capital Social 300.000,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Lucros Acumulados 11.250,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO
FONTE: A autora
Nesse momento, surge a dúvida: se fizermos um Balanço Patrimonial com 
esses saldos, nossa demonstração irá fechar? Observe os lançamentos apresentados 
na Tabela 5.
TABELA 5 – BALANÇO PATRIMONIAL DA EMPRESA MENDES E BOTELHO COMÉRCIO DE MÓVEIS LTDA.
Janeiro de X9
R$ R$
ATIVO 501.450,00 PASSIVO + PL 501.450,00
 ATIVO CIRCULANTE 351.450,00 PASSIVO CIRCULANTE 190.200,00
 Caixa 8.500,00 Fornecedores 24.000,00
 Banco Puentes 284.950,00 Contas a pagar 150.000,00
 Estoque 18.000,00 Salários a pagar 8.000,00
 Clientes a Receber 40.000,00 ICMS a pagar 7.200,00
 Honorários a pagar 1.000,00
 ATIVO NÃO CIRCULANTE 150.000,00
 IMOBILIZADO 150.000,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 311.250,00
 Móveis e Utensílios 100.000,00 Capital Social 300.000,00
53
 Veículos 50.000,00 Lucros Acumulados 11.250,00
FONTE: A autora
A resposta para a pergunta anterior é sim, pois, ao fazermos o levantamento 
correto dos saldos das contas patrimoniais, conseguimos fechar o balanço patrimonial 
com sucesso.
O Ativo Circulante contém os itens mais líquidos do balanço, ou seja, aqueles 
itens que são transformados em dinheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo (me-
nos de um ano). Podemos perceber que, no primeiro mês de atuação da empresa, o seu 
Ativo Circulante somou R$ 351.450,00.
A empresa também conta com um Imobilizado, contendo os móveis e uten-
sílios e o veículo adquirido, totalizando R$ 150.000,00. Esses bens são destinados à 
manutenção da atividade operacional da empresa.
Ao somarmos o Ativo Circulante e o Ativo Não Circulante, chegamos ao valor 
total do Ativo, que é R$ 501.450,00.
Já no lado direito, no Passivo, a empresa conta com um Passivo Circulante no 
valor de R$ 190.200,00. Esse grupo contém as obrigações que normalmente são pagas 
dentro de um ano.
Ainda no lado direito, temos o Patrimônio Líquido, que representa os investi-
mentos dos proprietários (capital social) e mais o lucro acumulado. Assim, o Patrimônio 
Líquido totalizou R$ 311.250,00.
Se somarmos o Passivo com o Patrimônio Líquido, teremos um total de R$ 
501.450,00, que é o mesmo valor do Ativo Total. É por isso que essa demonstração se 
chama “balanço”, pois ambos os lados direito e esquerdo precisam estar equilibrados.
É importante ressaltarmos que o Balanço Patrimonial possui outras contas den-
tro do Ativo e do Passivo que também são muito importantes, principalmente para as 
empresas comerciais. Por isso, a seguir, veremos as aplicações financeiras, as despesas 
pagas antecipadamente, o adiantamento a fornecedores e o adiantamento de clientes.
2.1 APLICAÇÕES FINANCEIRAS
As aplicações financeiras são contabilizadas no ativo circulante quando de li-
quidez imediata. São as aplicações financeiras de curto prazo e de alta liquidez.
Essas aplicações visam a rentabilizar as disponibilidades em dinheiro. Caso os re-
cursos da empresa sejam excedentes, ou seja, “estiverem sobrando”, e a empresa não tenha 
54
intenção de investir em sua atividade principal (como em ativos imobilizados), para protegê-
-los, podem ser investidos nomercado financeiro, em forma de aplicação financeira.
Para evitar que os excessos de caixa permaneçam parados em suas contas 
bancárias sem a obtenção de rendimentos, as empresas podem efetuar aplicações a 
curtíssimo prazo nos próprios bancos, em que tiverem contas-correntes, comprando 
títulos de liquidez imediata.
As Aplicações de Liquidez Imediata compreendem as aplicações de recursos fi-
nanceiros feitas por poucos dias, as quais, devido à possibilidade de serem transformadas 
em dinheiro a qualquer momento, figuram no Balanço Patrimonial, no Ativo Circulante.
Portanto, a principal característica desse tipo de investimento é a liquidez ime-
diata, ou seja, a possibilidade de serem resgatados a qualquer momento, dependendo da 
vontade da empresa investidora, que irá resgatar, junto ao montante investido, os ren-
dimentos correspondentes ao número de dias em que o recurso permaneceu aplicado.
Em outras palavras, tecnicamente, em uma aplicação financeira, a empresa com-
pra um título oferecido por uma instituição, com o objetivo de obter uma remuneração 
para os recursos aplicados. São aplicações normalmente feitas em títulos públicos, ga-
rantidos pelo governo e seus rendimentos geram encargos financeiros para a empresa. Os 
encargos podem variar conforme a legislação tributária, sendo os mais comuns o Imposto 
sobre a Renda, o Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), entre outras taxas.
EXEMPLO PRÁTICO
Para entender melhor como contabilizar uma aplicação, ainda seguindo 
o exemplo da empresa Mendes e Botelho Comércio de Móveis Ltda., em 1º de 
fevereiro de X9, aplicou a importância de R$ 10.000,00, a curto prazo, no Banco 
Puentes, em que mantém sua conta corrente. Na semana seguinte, resgatou 
a importância de R$ 10.200,00, sendo R$ 10.000,00 correspondente ao capital 
investido e R$ 200,00 aos rendimentos. O banco reteve a importância de R$ 
30,00 referente ao IOF.
01/02/X9
D – Aplicações Financeiras R$ 10.000,00
C – Banco Puentes R$ 10.000,00
08/02/X9
D – Banco Puentes R$ 10.170,00
D – Despesa com IOF R$ 30,00
C – Aplicações Financeiras R$ 10.000,00
C – Rendimentos da aplicação financeira R$ 200,00
55
2.2 DESPESAS PAGAS ANTECIPADAMENTE
Existem certos ativos provenientes de desembolsos realizados no período 
corrente que beneficiam o exercício seguinte ou subperíodos de tal exercício. É o caso 
do prêmio de seguro pago antecipadamente, em geral, remunerando a seguradora por 
um ano de cobertura de seguro, ou ainda, temos como exemplo a assinatura de revistas 
ou periódicos, que também tem duração de normalmente 12 meses. São as despesas 
pagas antecipadamente.
Toda empresa precisa de segurança. Essa afirmativa é verdadeira e não há quem 
a conteste. Contudo, para ter segurança, é preciso que o empresário tome algumas 
medidas importantes para que tudo esteja bem protegido. Uma delas é a contratação 
de um seguro empresarial. É comum as empresas contratarem seguros, tanto para o 
veículo da empresa como para suas máquinas e equipamentos, e seu imóvel.
Também é comum as empresas contratarem revistas ou periódicos – quantas 
vezes você já chegou em uma empresa e tinha à disposição revistas ou jornais para 
leitura? Esse também é um exemplo de despesa paga antecipadamente, registrada no 
ativo circulante.
Talvez, nesse momento, surja a dúvida: se é uma despesa, por que é considerado 
um Ativo? Precisamos entender como ocorre a negociação, tanto da contratação do 
seguro como da revista.
Quando uma empresa contrata um seguro ou revista, acaba contratando 
para uma duração de 12 meses. Por exemplo, em fevereiro de X9, uma assinatura de 
revista para 12 meses custa R$ 1.000,00. Não faz sentido contabilizarmos esse valor 
diretamente na despesa de fevereiro, pois os R$ 1.000,00 serão distribuídos ao longo de 
um ano, ou seja, em fevereiro, março, abril, e assim por diante.
Dessa forma, considera-se que a assinatura ou o seguro são direitos da empresa, 
isto é, que ela contratou e que durarão por um ano. Por esse motivo, são considerados 
Ativos. Com o passar dos meses, será apropriado na despesa o proporcional a um mês. 
Primeiro, no dia da aplicação, debitamos o valor investido na conta 
Aplicações Financeiras e o creditamos no Banco Puentes. No dia do resgate, 
creditamos o valor que foi investido da conta Aplicações Financeiras, para zerá-la, 
visto que todo o valor foi resgatado. Foi creditada a conta Rendimentos no valor 
de R$ 200,00, pois foi esse o valor que rendeu em uma semana. Foi debitada a 
conta Despesa com IOF no valor de R$ 30,00. Dessa forma, debitamos no Banco 
Puentes o valor líquido, ou seja, R$ 10.170,00.
56
EXEMPLO PRÁTICO
Vejamos como ficará a contabilização na empresa Mendes e Botelho Co-
mércio de Móveis:
A empresa Mendes e Botelho Comércio de Móveis resolveu contratar um 
seguro para o veículo que a empresa utilizará para fazer as entregas dos móveis. No 
dia 1º de fevereiro de X9, a sócia Iara Mendes foi até uma securitizadora e contratou 
um seguro no valor de R$ 2.500,00, a prazo. O seguro será pago em 5 parcelas de 
R$ 500,00, com o primeiro vencimento para o dia 28/02. O período de duração do 
contrato será de 12 meses.
Analisando o contexto, o valor total do seguro será pago em cinco par-
celas, então, a primeira coisa que devemos fazer é registrar na contabilidade no 
dia 1º de fevereiro essa obrigação no Passivo. Em contrapartida, como já mencio-
namos anteriormente, esse seguro terá validade de um ano, então torna-se um 
Direito, logo, deve ser contabilizado no Ativo.
D – Seguros a apropriar (AC) R$ 2.500,00
C – Seguros a pagar (PC) R$ 2.500,00
Com o passar do mês de fevereiro, precisamos fazer o pagamento da pri-
meira parcela, que vence dia 28/02. Considerando que a empresa pagou neste 
dia, o lançamento será:
D – Seguros a pagar (PC) R$ 500,00
C – Banco Puentes R$ 500,00
Além do mais, não podemos esquecer que o contrato do seguro tem va-
lidade de 12 meses. O seguro foi contratado dia 1º de fevereiro, isso significa que, 
ao final desse mês, já passou 1/12 avos do contrato. É, nesse momento, que ire-
mos lançar a despesa correspondente a 1 mês de contrato. Ao mesmo tempo, 
descontaremos esse valor do Ativo, visto que já não temos mais o direito de usu-
fruir o seguro por 12 meses, e sim por 11 meses.
É importante lembrarmos que a despesa não será o mesmo valor do paga-
mento da parcela, pois o pagamento será realizado em 5 parcelas, já a despesa é 
distribuída pelos 12 meses de duração do contrato. Dessa forma, ao dividirmos R$ 
2500,00 por 12 meses, teremos uma despesa mensal com seguro de R$ 208,33.
O lançamento fica assim:
D – Despesa com seguros (DR) R$ 208,33
C – Seguros a apropriar (AC) R$ 208,33
57
Entre as outras despesas pagas antecipadamente, outro bom exemplo é a 
assinatura de revistas.
EXEMPLO PRÁTICO
Supondo-se que, no dia 1º de fevereiro, além de contratar um seguro 
para o veículo, a empresa Mendes e Botelho realizou a assinatura de uma revista 
especializada em decoração para casa e escritório, que ficará disponível no hall de 
entrada da loja para os clientes lerem.
A assinatura para 1 ano custará R$ 480,00 e será paga em 3 parcelas, 
sendo que a primeira é para o dia 28/02.
A contabilização da aquisição da assinatura no dia 01/02 será:
D – Assinaturas a apropriar (AC) R$ 480,00
C – Assinaturas a pagar (PC) R$ 480,00
A contabilização do pagamento da primeira parcela no dia 28/02 ficará:
D – Assinaturas a pagar R$ 160,00
C – Banco Puentes R$ 160,00
A contabilização da apropriação da despesa ao final do mês de fevereiro:
D – Despesa com assinaturas (DR) R$ 40,00
C – Assinaturas a apropriar (AC) R$ 40,00
NOTA
Ao final deste tópico, veremos como ficarão, no Balanço Patri-
monial, todas essas novas operações que aprendemos.
2.3 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES
Adiantamento a fornecedores é o pagamento feito antecipadamente, pela 
empresa, a seus fornecedores na aquisição de mercadorias, insumos e bens. Nesse 
caso, a empresa paga ao fornecedor antes de receber a mercadoria, gerando, assim, 
umdireito de receber a mercadoria desse fornecedor.
Esse tipo de operação normalmente acontece em empresas comerciais. 
Quando a empresa pretende adquirir uma grande quantidade de estoque, pode fazer 
um adiantamento ao fornecedor, para garantir o pagamento de parte dessa mercadoria.
58
Esses adiantamentos visam à expectativa de se tornarem bens, ou estoque. 
Assim, a finalidade do adiantamento é o respectivo bem ou direito que foi objeto na 
negociação realizada. Se essa operação gera um direito, deve ser contabilizada no Ativo.
EXEMPLO PRÁTICO
Supondo-se que, no dia 03/02/X9, a empresa Mendes e Botelho 
Comércio de Móveis tenha negociado com um fornecedor de móveis a compra de 
50 unidades de cadeiras que custam R$ 250,00 cada, e 20 unidades de mesas 
que custam R$ 800,00 cada, totalizando uma compra de R$ 28.500,00.
A entrega dessas mercadorias ocorrerá no dia 15/02/X9, porém, a sócia 
Emanuela Botelho adiantou para o fornecedor, por meio do banco Puentes, o 
valor de R$ 10.000,00, para garantir as mercadorias. O restante será pago em 
duas parcelas: 15/03 e 15/04.
Como ficará a contabilização? Assim:
D – Adiantamento a fornecedores (AC) R$ 10.000,00
C – Banco Puentes (AC) R$ 10.000,00
Percebe-se que, no momento do adiantamento, só registramos na 
contabilidade o direito a receber do fornecedor as mercadorias no valor de R$ 
10.000,00 e a saída do banco. O lançamento no estoque será realizado quando a 
mercadoria chegar, no dia 15/02.
Suponhamos que, então, no dia 15/02, as mercadorias (mesas e cadeiras) ad-
quiridas chegaram na com a nota fiscal de compra, no valor de R$ 28.500,00. O lan-
çamento contábil, uma vez que já adiantamos R$ 10.000,00, ficará da seguinte forma:
D – Estoque (AC) R$ 28.500,00
C – Fornecedores (PC) R$ 18.500,00
C – Adiantamento a Fornecedores (AC) R$ 10.000,00
Percebemos que o valor total das mercadorias foi contabilizado no 
estoque. A contrapartida ocorreu a crédito na conta Adiantamento a Fornecedores 
no valor de R$ 10.000,00, dessa forma, essa conta agora foi zerada.
Para finalizar, houve o crédito na conta Fornecedores no valor da diferença 
entre o valor da compra de mercadorias e o adiantamento, ou seja: 28.500,00 – 
10.000,00 = 18.500,00. Dessa forma, a empresa ainda fica devendo ao fornecedor 
o valor de R$ 18.500,00.
59
EXEMPLO PRÁTICO
No dia 16/02, um cliente da empresa Mendes e Botelho Comércio de Mó-
veis entrou em contato e fez o pedido de quatro cadeiras. A empresa avisou que o 
pedido custará R$ 1.600,00 e que será entregue dia 20/02. O cliente adiantou, nes-
sa data, R$ 500,00 como parte do valor da compra e pagará o restante na entrega.
O lançamento do adiantamento do cliente ficará assim:
D – Banco Puentes R$ 500,00
C – Adiantamento de Clientes (PC) R$ 500,00
Percebe-se que o valor do adiantamento entrou no banco e a contrapar-
tida foi realizada na conta de Adiantamento de Clientes, no Passivo. Dessa forma, 
registramos a obrigação de entregar ao cliente a mercadoria na data estipulada.
O lançamento da entrega da mercadoria ficará:
Todos esses novos lançamentos que aprendemos se referem ao Ativo Circulan-
te. O próximo item que estudaremos refere-se ao Passivo Circulante, os Adiantamentos 
de Clientes.
2.4 ADIANTAMENTO DE CLIENTES
Após entendermos o processo dos adiantamentos a fornecedores, veremos os 
adiantamentos de clientes. Nesse caso, é o contrário do adiantamento a fornecedor, 
pois agora estamos do outro lado. O cliente é quem adianta um valor para a empresa. 
Dessa forma, em vez de termos um direito a receber, temos uma obrigação com ele. Isso 
mesmo, uma obrigação.
Por vezes, as empresas podem receber de seus clientes, valores a título 
de adiantamentos. Esses valores se dão por ocasião de compras de produtos ou mer-
cadorias que eles realizam e que ainda serão produzidos ou entregues para revenda ou 
ainda para futuras prestações de serviços.
Se o cliente pagou mesmo sem ter recebido a mercadoria, a empresa tem a 
obrigação de entregar a mercadoria adquirida para o cliente.
Os valores recebidos devem ser registrados em conta específica de “Adianta-
mentos de Clientes”, no Passivo Circulante, e serão baixados quando a mercadoria for 
entregue ou o serviço for prestado. 
60
Dia 20/02
D – Banco Puentes R$ 1.100,00
D – Adiantamento de Clientes (PC) R$ 500,00
C – Receita de Vendas R$ 1.600,00
D – CMV R$ 1.033,32
C – Estoque R$ 1.033,32
D – ICMS s/ vendas R$ 288,00
C – ICMS a pagar R$ 288,00
Para compreender os lançamentos, no momento em que a mercadoria 
foi entregue, devemos registrar a receita com vendas e, mesmo tendo o cliente 
adiantado um valor, o valor da receita é o total da compra, ou seja, R$ 1.600,00.
Zeramos a conta de Adiantamento de Clientes ao debitar R$ 500,00, visto 
que agora não temos mais a obrigação com o cliente. Além disso, debitamos o 
restante, ou seja, R$ 1.100,00 que faltava o cliente pagar, e que ele quitou no 
momento da entrega da mercadoria, conforme o combinado.
Calculamos R$ 1.033,32 de CMV, que adveio do custo médio entre as 
cadeiras que constavam no estoque. Em janeiro, foram compradas 30 cadeiras 
por R$ 300 cada, totalizando R$ 9.000,00. No entanto, foram vendidas 20 cadeiras, 
sobrando, assim, 10 cadeiras por R$ 300,00 cada, totalizando no estoque R$ 
3.000,00. Em março, foram adquiridas 50 cadeiras por R$ 250,00 cada, ou seja, 
um total de R$ 12.500,00. Agora precisamos descobrir o custo médio dessas 
cadeiras, pois elas têm valores diferentes.
Se somarmos os totais em estoque: R$ 3.000,00 + R$ 12.500,00, temos 
um total final de R$ 15.500,00 e 60 unidades. Para descobrir o custo dessas 
mercadorias, temos que dividir 15.500 por 60 = 258,33. Isso significa que temos, 
em estoque, 60 unidades de R$ 258,33, totalizando R$ 15.500,00.
Só agora podemos calcular o CMV. Se vendemos 4 cadeiras, temos um 
custo de R$ 258,33 x 4 unidades, ou seja: R$ 1.033,32.
ESTOQUE DA EMPRESA MENDES E BOTELHO EM 20 DE FEVEREIRO DE X9
Data
Entradas Saídas Saldo Final
QTD R$ TOTAL QTD UNIT R$ QTD UNIT R$
Janeiro 30 300,00 9.000,00 20 300,00 6.000,00 10 300,00 3.000,00
15/fevereiro 50 250,00 12.500,00 60 258,33 15.500,00
20/fevereiro 4 258,33 1.033,32 56 258,33 14.466,48
FONTE: A autora
61
EXEMPLO PRÁTICO
Depois de todas essas novas operações, e considerando que não houve 
nenhuma outra operação no mês de fevereiro, veremos como fi cou a Demons-
tração do Resultado do Exercício e o Balanço Patrimonial da empresa Mendes e 
Botelho Comércio de Móveis em 29 de fevereiro de X9?
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS DO EXERCÍCIO DA EMPRESA MENDES 
E BOTELHO COMÉRCIO DE MÓVEIS EM 29 DE FEVEREIRO DE X9
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO – DRE R$
1 RECEITA OPERACIONAL BRUTA {= a} 1.600,00
 a) Vendas de Mercadorias 1.600,00
1.1 (-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA {= a + b + c) (288,00)
 a) Devoluções de Vendas -
 b) Abatimentos -
 c) Impostos e Contribuições incidentes sobre Vendas (ICMS, PIS, COFINS, 
ISS)
288,00
2 = RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA {1 – 1.1} 1.312,00
3 (-) CUSTO DAS VENDAS {= a} (1.033,32)
a) Custo das Mercadoria Vendidas – CMV 1.033,32
4 = RESULTADO OPERACIONAL BRUTO {2 – 3} 278,68
5 (-) DESPESAS OPERACIONAIS {= a + b + c} (78,33)
b) Despesas administrativas 248,33
Seguros 208,33
Assinaturas 40,00
c) RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO {= b – a} 170,00
a) (+) Receitas fi nanceiras 200,00
b) (-) Despesas fi nanceiras 30,00
Tarifas bancárias 30,00
6 = RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO {4 – 5} 200,35
FONTE: A autora
NOTA
O Custo Médio Ponderado do estoque já 
foi estudado em Contabilidade Geral. Para 
relembrar esse tema, acesse o Caderno de 
Estudos de Contabilidade Geral a partir do 
seguinte QR Code:
62
Lembre-se de zerar todas as contas de receita e despesa e transferir o 
lucro de R$ 200,35 para a conta de Lucros Acumulados no Balanço Patrimonial. 
Assim, o Balanço Patrimonial de 29 de fevereiro de X9 foi de:
BALANÇO PATRIMONIAL DA EMPRESA MENDES E BOTELHO COMÉRCIO 
DE MÓVEIS LTDA. EM FEVEREIRO DE X9
R$ R$
ATIVO 522.758,35 PASSIVO + PL 522.758,35
 ATIVOCIRCULANTE 372.758,35 PASSIVO CIRCU-
LANTE
211.308,00
 Caixa 8.500,00 Fornecedores 42.500,00
 Banco Puentes 276.060,00 Contas a pagar 150.000,00
 Estoque 45.466,68 Salários a pagar 8.000,00
 Clientes a Receber 40.000,00 ICMS a pagar 7.488,00
 Honorários a pagar 1.000,00
 DESPESAS PAGAS 
ANTECIPADAMENTE
2.731,67 Seguros a pagar 2.000,00
 Seguros a apropriar 2.291,67 Assinaturas a pa-
gar
320,00
 Assinaturas a apropriar 440,00
ATIVO NÃO CIRCULANTE 150.000,00 PATRIMÔNIO 
LÍQUIDO
311.450,35
 IMOBILIZADO 150.000,00 Capital Social 300.000,00
 Móveis e Utensílios 100.000,00 Lucros Acumulados 11.450,35
 Veículos 50.000,00
FONTE: A autora
Vamos recapitular? Fizemos lançamentos na conta de aplicação finan-
ceira, porém, ela foi zerada com o resgate da aplicação, por isso não aparece no 
balanço. As contas de Adiantamento a fornecedores e Adiantamento de clientes 
também foram zeradas e, assim, não aparecem no balanço.
Já as contas de Seguros a apropriar e Assinaturas a apropriar estão no 
balanço, pois temos ainda 1/11 avos de direito a usufruir os serviços. As contas de 
Seguros a pagar e Assinaturas a pagar também aparecem no balanço, visto que 
pagamos apenas uma parcela de cada uma delas.
O saldo das contas banco, estoque, fornecedores e ICMS a pagar foram 
alterados devido às operações realizadas. Além disso, a conta de Lucros Acumu-
lados aumentou R$ 250,35, que é referente ao lucro do mês de fevereiro.
Esperamos que tenha gostado de aprofundar seu conhecimento sobre 
Balanço Patrimonial nas empresas comerciais. Na leitura complementar a seguir, 
será abordada a Norma Brasileira de Contabilidade (NBC TG 26 – Apresentação 
das Demonstrações Contábeis), no que diz respeito ao Balanço Patrimonial. A 
parte teórica é muito importante para entendermos a prática.
63
NBC TG 26 (R5) – APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Balanço patrimonial
Informação a ser apresentada no balanço patrimonial
54. O balanço patrimonial deve apresentar, respeitada a legislação, as seguintes contas: 
(Alterado pela NBC TG 26 (R3))
a) caixa e equivalentes de caixa; 
b) clientes e outros recebíveis; 
c) estoques; 
d) ativos financeiros (exceto os mencionados nas alíneas “a”, “b” e “g”);
e) total de ativos classificados como disponíveis para venda (NBC TG 38) e ativos à 
disposição para venda de acordo com a NBC TG 31 – Ativo Não Circulante Mantido 
para Venda e Operação Descontinuada; 
f) ativos biológicos dentro do alcance da NBC TG 29; (Alterada pela NBC TG 26 (R3))
g) investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial; 
h) propriedades para investimento; 
i) imobilizado; 
j) intangível; 
k) contas a pagar comerciais e outras; 
l) provisões; 
m) obrigações financeiras (exceto as referidas nas alíneas “k” e “l”); 
n) obrigações e ativos relativos à tributação corrente, conforme definido na NBC TG 32 
– Tributos sobre o Lucro; 
o) impostos diferidos ativos e passivos, como definido na NBC TG 32; 
p) obrigações associadas a ativos à disposição para venda de acordo com a NBC TG 31;
q) participação de não controladores apresentada de forma destacada dentro do 
patrimônio líquido; e 
r) capital integralizado e reservas e outras contas atribuíveis aos proprietários da 
entidade.
57. Esta Norma não prescreve a ordem ou o formato que deva ser utilizado na apresen-
tação das contas do balanço patrimonial, mas a ordem legalmente instituída no Brasil 
deve ser observada. O item 54 simplesmente lista os itens que são suficientemente 
diferentes na sua natureza ou função para assegurar uma apresentação individualizada 
no balanço patrimonial. Adicionalmente: 
LEITURA
COMPLEMENTAR
64
a) contas do balanço patrimonial devem ser incluídas sempre que o tamanho, natureza 
ou função de um item ou agregação de itens similares apresentados separadamente 
seja relevante na compreensão da posição financeira da entidade; 
b) a nomenclatura de contas utilizada e sua ordem de apresentação ou agregação de 
itens semelhantes podem ser modificadas de acordo com a natureza da entidade e 
de suas transações, no sentido de fornecer informação que seja relevante na com-
preensão da posição financeira e patrimonial da entidade. Por exemplo, uma institui-
ção financeira pode ter que modificar a nomenclatura acima referida no sentido de 
fornecer informação relevante no contexto das operações de instituições financeiras.
58. A entidade deve julgar a adequação da apresentação de contas adicionais separa-
damente com base na avaliação:
a) da natureza e liquidez dos ativos;
b) da função dos ativos na entidade;
c) dos montantes, natureza e prazo dos passivos.
Distinção entre circulante e não circulante
60. A entidade deve apresentar ativos circulantes e não circulantes, e passivos circu-
lantes e não circulantes, como grupos de contas separados no balanço patrimonial, de 
acordo com os itens 66 a 76, exceto quando uma apresentação baseada na liquidez 
proporcionar informação confiável e mais relevante. Quando essa exceção for aplicável, 
todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez. 
 
62. Quando a entidade fornece bens ou serviços dentro de ciclo operacional claramente 
identificável, a classificação separada de ativos e passivos circulantes e não circulantes 
no balanço patrimonial proporciona informação útil ao distinguir os ativos líquidos que 
estejam continuamente em circulação como capital circulante dos que são utilizados 
nas operações de longo prazo da entidade. Essa classificação também deve destacar os 
ativos que se espera sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como 
os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo período. 
 
Ativo circulante
66. O ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguin-
tes critérios:
a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no 
decurso normal do ciclo operacional da entidade; 
b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; 
c) espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou
d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido na NBC TG 03), a menos que sua 
troca ou uso para liquidação de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze 
meses após a data do balanço. 
65
Todos os demais ativos devem ser classificados como não circulante. 
67. Esta Norma utiliza o termo “não circulante” para incluir ativos tangíveis, intangíveis e 
ativos financeiros de natureza associada a longo prazo. Não se proíbe o uso de descri-
ções alternativas desde que seu sentido seja claro. 
67A. O ativo não circulante deve ser subdividido em realizável a longo prazo, investimen-
tos, imobilizado e intangível.
Passivo circulante 
69. O passivo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos se-
guintes critérios:
a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade; 
b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balanço; ou 
d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo 
menos doze meses após a data do balanço (ver item 73). Os termos de um passivo 
que podem, à opção da contraparte, resultar na sua liquidação por meio da emissão 
de instrumentos patrimoniais não devem afetar a sua classificação. (Redação alterada 
pela Resolução CFC n.º 1.376/2011)
Todos os outros passivos devem ser classificados como não circulantes. 
Informação a ser apresentada no balanço patrimonial ou em notas explicativas
77. A entidade deve divulgar, seja no balanço patrimonial seja nas notas explicativas, 
rubricas adicionais às contas apresentadas (subclassificações), classificadas de for-
ma adequada às operações da entidade. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 
1.376/2011)
FONTE: Adaptado de <https://cfc.org.br/wp-content/uploads/2018/04/Publicacao_NBC_TG_COMPLETAS.
pdf>. Acesso em: 21 out. 2021.
66
RESUMO DO TÓPICO 3
Neste tópico, você aprendeuque:
• O Balanço Patrimonial reflete a posição financeira em determinado momento, nor-
malmente no fim do ano ou de um período prefixado.
• As aplicações financeiras, despesas pagas antecipadamente, adiantamento a forne-
cedores e adiantamento de clientes são contas patrimoniais e aparecem no Balanço 
Patrimonial.
• As aplicações financeiras fazem parte do Ativo, pois é uma aplicação que dará rendi-
mentos. Dessa forma, é um direito.
• As despesas pagas antecipadamente são contas do Ativo, pois representam um di-
reito de usufruir determinado produto ou serviço por um período determinado.
• A conta de adiantamento a fornecedores faz parte do Ativo, pois representa um direi-
to que a empresa tem de receber a mercadoria que foi comprada.
• A conta de adiantamento de clientes faz parte do Passivo, por representar uma obri-
gação com o cliente, visto que este pagou antecipado antes de receber a mercadoria.
• As aplicações financeiras são contabilizadas no ativo circulante, quando são de liqui-
dez imediata. São as aplicações financeiras de curto prazo e de alta liquidez.
• Exemplos de despesas pagas antecipadamente são os seguros de veículos e assina-
turas de revistas ou periódicos.
• Adiantamento a fornecedores é o pagamento feito antecipadamente pela empresa a 
seus fornecedores, na aquisição de mercadorias, insumos e bens.
• No caso do adiantamento de clientes, o cliente é que adianta um valor para a empresa. 
Dessa forma, em vez de termos um direito a receber, tem-se uma obrigação com ele.
67
1 A partir do saldo das contas da empresa Winchester Comércio de Bebidas Ltda., em 
outubro de X1, elabore o Balanço Patrimonial:
Capital Social 200.000,00
Banco 35.000,00
Assinaturas a apropriar 3.000,00
Seguros a pagar 2.000,00
Móveis e Utensílios 52.000,00
Capital a integralizar 10.000,00
Estoque 26.000,00
Adiantamento a Fornecedores 36.000,00
Aplicações Financeiras 3.500,00
Veículos 100.000,00
Fornecedores 15.000,00
Adiantamento de Clientes 5.000,00
Lucros Acumulados 14.000,00
ICMS a Pagar 3.000,00
Salários a pagar 15.000,00
Seguros a apropriar 1.500,00
Assinaturas a pagar 3.000,00
FONTE: A autora
Balanço Patrimonial da Empresa Winchester em outubro/X1
R$ R$
ATIVO PASSIVO + PL 
AUTOATIVIDADE
68
FONTE: A autora
R.:
2 No dia 1º de dezembro de X4, a empresa Aquários e Cia resolveu adquirir, a prazo, a 
assinatura de uma revista sobre decoração. A seguir, apresentam-se as informações 
desse contrato:
• Valor total do contrato: R$ 1.000,00
• Pagamento: em 5 parcelas iguais. Primeiro vencimento para dia 31/12.
• Duração do contrato: 12 meses.
Faça o lançamento contábil no momento do contrato e o lançamento do pagamento, 
bem como da apropriação da despesa com assinatura.
R.: 
3 Um cliente da empresa Aurora Bicicletas efetuou um adiantamento para a empresa, 
no valor de R$ 1.500,00, e o valor entrou no banco. Efetue a contabilização desse valor.
R.: 
4 Por que um adiantamento a fornecedores referente à compra de mercadorias para 
estoque é registrado no Ativo?
R.: 
69
REFERÊNCIAS
ARAÚJO, I. da P. S. Introdução à contabilidade: atualizada em conformidade com a 
Lei no 11.638/2007. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2009.
BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades por 
ações. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404compilada.htm. 
Acesso em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Lei nº 8.934, de 18 de novembro de 1994. Dispõe sobre o Registro Público 
de Empresas Mercantis e Atividades Afins e dá outras providências. Disponível em: 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8934.htm. Acesso em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Decreto nº 1.800, de 30 de janeiro de 1996. Regulamenta a Lei nº 8.934 
sobre o registro público de empresas mercantis. Disponível em: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/decreto/d1800.htm. Acesso em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10406compilada.htm. Acesso 
em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o estatuto 
nacional da microempresa e empresa de pequeno porte. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm. Acesso em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta o imposto de 
renda. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/de-
creto/D9580.htm. Acesso em: 29 ago. 2021.
BRASIL. Lei nº 14.195, de 26 de agosto de 2021. Dispõe sobre a facilitação para 
abertura de empresas e dá outras providências. Disponível em: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/_ato2019-2022/2021/lei/L14195.htm. Acesso em: 29 ago. 2021.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). ITG 2000 Escrituração Contábil. 
CFC, 2014. Disponível em: https://uniasselvi.me/30Y86T2. Acesso em: 20 out. 2021.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). NBC TG 26. Apresentação das De-
monstrações Contábeis. CFC, 2017. Disponível em: https://uniasselvi.me/30MLNPY. 
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DESIDÉRIO, M. Aprenda a escolher o melhor tipo societário para seu negócio. Revista 
Exame, 26 ago. 2016. Disponível em: https://exame.com/pme/aprenda-a-escolher-o-
-melhor-tipo-societario-para-seu-negocio/. Acesso em: 20 out. 2021.
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8934.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d1800.htm
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2019-2022/2021/lei/L14195.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2019-2022/2021/lei/L14195.htm
70
INSTITUTO BRASILEIRO DE GEOGRAFIA E ESTATÍSTICA – IBGE. Estatísticas do Ca-
dastro Central de Empresas 2017. Rio de Janeiro, 2019a. Disponível em: https://
biblioteca.ibge.gov.br/visualizacao/livros/liv101658.pdf. Acesso em: 29 ago. 2021.
INSTITUTO BRASILEIRO DE GEOGRAFIA E ESTATÍSTICA (IBGE). CNAE – Subclasse 2.3 – 
notas explicativas. Rio de Janeiro: IBGE, 2019b. Disponível em: https://concla.ibge.gov.
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INSTITUTO BRASILEIRO DE GEOGRAFIA E ESTATÍSTICA (IBGE). CNAE – Subclasse 2.3 – 
notas explicativas. Rio de Janeiro: IBGE, 2019c. Disponível em: https://concla.ibge.gov.
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IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. Contabilidade Comercial. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019.
IBGE. CONGLA – Comissão Nacional de Classificação. Rio de Janeiro: IBGE, 2021. 
Disponível em: https://cnae.ibge.gov.br/?option=com_cnae&view=estrutura&Itemi-
d=6160&chave=&tipo=cnae&versao_classe=7.0.0&versao_subclasse=9.1.0. Acesso 
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IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. Contabilidade Comercial. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2016.
LUZ, E. Contabilidade Comercial. Curitiba: Intersaberes, 2015.
PORTAL EDUCAÇÃO. Comércio atacadista e comércio varejista. Portal Educação, 
c2020. Disponível em: https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/conteu-
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RIBEIRO, O. Contabilidade comercial. 19. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
SERVIÇO BRASILEIRO DE APOIO ÀS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS – SEBRAE. Tudo 
sobre ramos de atividades e como escolher o seu. Sebrae, 2019. Disponível em: ht-
tps://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/artigoshome/ramos-de-ativida-
des,8ef89e665b182410VgnVCM100000b272010aRCRD. Acesso em: 29 ago. 2021.
TERRA. Nova Sociedade Ltda Unipessoal ajuda empresário na abertura do CNPJ. 
Terra, 2019. Disponível em: https://www.terra.com.br/noticias/dino/nova-so-
ciedade-ltda-unipessoal-ajuda-empresario-na-abertura-do-cnpj,d8236ba-181cb07648e95280829edeebep8obyefv.html. Acesso em: 20 out. 2021.
https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/conteudo/comercio/34155
https://www.portaleducacao.com.br/conteudo/artigos/conteudo/comercio/34155
https://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/artigoshome/ramos-de-atividades,8ef89e665b182410VgnVCM100000b272010aRCRD
https://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/artigoshome/ramos-de-atividades,8ef89e665b182410VgnVCM100000b272010aRCRD
https://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/artigoshome/ramos-de-atividades,8ef89e665b182410VgnVCM100000b272010aRCRD
71
OPERAÇÕES ENVOLVENDO 
COMPRAS E VENDAS
UNIDADE 2 —
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:
• conhecer os tributos que incidem sobre compras e vendas;
• identifi car os tributos em cada regime de tributação;
• apurar e contabilizar os tributos incidentes sobre compras e vendas em cada regime 
de tributação;
• conhecer as operações que afetam as compras e vendas de mercadorias;
• contabilizar devolução de vendas e compras;
• contabilizar fretes sobre vendas e compras;
• contabilizar bonifi cações;
• compreender os descontos comerciais.
Esta unidade está dividida em dois tópicos. No decorrer da unidade, você encontrará 
autoatividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.
TÓPICO 1 – TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE COMPRAS E VENDAS
TÓPICO 2 – OPERAÇÕES DIVERSAS QUE AFETAM AS COMPRAS E VENDAS DE 
MERCADORIAS
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure 
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.
CHAMADA
72
CONFIRA 
A TRILHA DA 
UNIDADE 2!
Acesse o 
QR Code abaixo:
73
TÓPICO 1 — 
TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE COMPRAS 
E VENDAS
UNIDADE 2
1 INTRODUÇÃO
As empresas comerciais são impulsionadas pelas vendas de seus produtos e 
mercadorias, por isso, é muito importante estudarmos as operações que envolvem tan-
to as vendas quanto as compras de mercadorias, visto que são de suma importância e 
qualquer erro pode impactar signifi cativamente na gestão.
Os tributos são assuntos relevantes para abordar nas operações das empresas, 
então, neste tópico, estudaremos os tributos incidentes sobre compras e vendas de 
mercadorias, que variam conforme o regime de tributação no qual a empresa está en-
quadrada, mas que, de modo geral, podem ser resumidos em: Imposto sobre Circulação 
de Mercadorias e Serviços (ICMS), Imposto Sobre Serviço (ISS), Imposto sobre Produtos 
Industrializados (IPI), Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para o Finan-
ciamento da Seguridade Social (Cofi ns).
2 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO E SUAS CARACTERÍSTICAS
No Brasil, existem três regimes de tributação diferentes: Lucro Real, Lucro 
Presumido e Simples Nacional e cada um possui suas características. Dependendo de 
qual regime a empresa está enquadrada, as alíquotas dos tributos variam, bem como 
os próprios tributos, além de que é possível ou não se benefi ciar de créditos tributários. 
Para entender melhor, veremos algumas tabelas a seguir.
NOTA
Acadêmico, você já concluiu a disciplina de Di-
reito Tributário e Empresarial? Lá, você deve ter 
visto sobre os regimes de tributação existentes 
no Brasil (Unidade 2), não é mesmo? Para re-
lembrar, acesse o Caderno de Estudos por meio 
do QR Code a seguir ou pelo link: https://biblio-
tecavirtual.uniasselvi.com.br/livros/livro/35250.
74
TABELA 1 – OBRIGATORIEDADE AOS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO
Características Lucro Real Lucro Presumido Simples Nacional
Obrigatoriedade
Receita anual superior a R$ 78 
milhões;
Atividades bancárias;
Gestão de créditos, factoring;
Obtém rendimentos do exterior 
do país;
- -
FONTE: Adaptada de Brasil (2018)
Em primeiro lugar, as empresas que possuem uma receita anual superior a R$ 
78 milhões de reais, ou que possuem atividades bancárias e de crédito, factoring, ou 
que obtêm rendimentos do exterior são obrigadas a se enquadrarem no Lucro Real, 
não podendo escolher o Lucro Presumido ou o Simples Nacional. Então, a partir disso, 
já sabemos que empresas com essas características automaticamente devem ser 
tributadas pelo Lucro Real. No que se refere ao Lucro Presumido ou Simples Nacional, 
nenhuma empresa está obrigada a ser dos respectivos regimes.
Isso significa que empresas que tem receita anual de até R$ 78 milhões podem 
escolher livremente entre o Lucro Presumido e o Simples Nacional? A resposta é não. 
A seguir, veremos as características de empresas que podem se enquadrar no Simples 
Nacional e no Lucro Presumido.
A Tabela 2 apresenta as empresas que podem optar pelo Lucro Presumido ou 
Simples Nacional, ou seja, empresas que possuem uma receita anual de até R$ 78 
milhões podem ser do Lucro Presumido (do contrário, são obrigadas a optar pelo Lucro 
Real > R$ 78 milhões). Empresas com receita anual de até R$ 4,8 milhões podem ser 
do Simples Nacional (se for acima disso, deverão optar pelo Lucro Presumido ou pelo 
Lucro Real). Qualquer empresa pode ser do Lucro Real, independentemente do seu 
faturamento.
TABELA 2 – EMPRESAS AUTORIZADAS AOS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO
Características Lucro Real Lucro Presumido Simples Nacional
Empresas 
autorizadas a 
opção
–
Receita anual de até 
R$ 78 milhões
Receita anual de 
até R$ 4,8 milhões 
FONTE: Adaptada de Brasil (2018)
Após entendermos as obrigatoriedades e as possibilidades de cada regime de 
tributação, está correto pensar que todas as empresas com até R$ 4,8 milhões de 
75
receita anual podem ser do Simples Nacional? A resposta é não. Há algumas atividades 
não aceitas para o Simples Nacional.
De acordo com a Tabela 3, são diversos itens que merecem atenção no Simples 
Nacional. Conforme a Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006, das 
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, não poderão enquadrar-se no Simples 
Nacional as empresas que possuem atividades obrigadas ao Lucro Real.
TABELA 3 – EMPRESAS NÃO AUTORIZADAS AOS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO
CARACTERÍSTICAS
LUCRO 
REAL
LUCRO 
PRESUMIDO
SIMPLES NACIONAL
Empresas não 
autorizadas
–
Aquelas obriga-
das ao Lucro Real: 
atividades ban-
cárias, de crédi-
to, factoring; que 
obtém rendimen-
tos do exterior do 
país etc.
Aquelas obrigadas ao Lucro Real, que 
tenha sócio domiciliado no exterior, 
de cujo capital participe entidade da 
administração pública, possua débito 
com o INSS ou ente federativo, pres-
te serviço de transporte intermuni-
cipal e interestadual de passageiros, 
setor de energia elétrica, importação 
ou fabricação de automóveis e mo-
tocicletas, importação de combustí-
veis, produção ou venda no atacado 
de: cigarros, armas, munições, be-
bidas não alcoólicas, bebidas alcoó-
licas, cessão ou locação de mão de 
obra, loteamentos e incorporação de 
imóveis, locação de imóveis próprios.
FONTE: Adaptada de Brasil (2018)
Além disso, não podem optar pelo Simples Nacional as empresas que tenham as 
seguintes características: tenha sócio domiciliado no exterior, de cujo capital participe 
entidade da administração pública, possua débito com o INSS ou ente federativo.
Por fim, para empresas que prestem serviço de transporte intermunicipal e 
interestadual de passageiros, do setor de energia elétrica, importação ou fabricação de 
automóveis e motocicletas, de importação de combustíveis, de produção ou venda no 
atacado de cigarros, armas, munições, bebidas não alcoólicas e bebidas alcoólicas, de 
cessão ou locação de mão de obra, loteamentos e incorporação de imóveis, de locação 
de imóveis próprios, ficam vedadas ao ingresso no Simples Nacional. 
76
No que se refere ao Lucro Presumido, só não podem optar por tal regime as 
empresas que são obrigadas ao Lucro Real. Por fi m, qualquer empresa pode optar pelo 
Lucro Real.
DICA
ESTUDOS FUTUROS
Para mais esclarecimentos quanto às vedações 
ao Simples Nacional, acesse a Lei nº 123/2006 
pelo QR Code ou pelo link: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm
Sobre a possibilidade de escolha do melhorregime de tributação, 
esse tema será mais aprofundado na disciplina de Contabilida-
de e Planejamento Tributário.
Após essa breve introdução às características de cada regime de tributação, 
trataremos dos tributos de cada um e como incidem nas operações de compras e 
vendas, foco deste tópico. Antes de seguirmos com o conteúdo, é muito importante
compreender a diferença entre um tributo Cumulativo e Não Cumulativo.
TABELA 4 – DIFERENÇAS ENTRE TRIBUTO CUMULATIVO E NÃO CUMULATIVO
Lançamento Cumulativo Não cumulativo
Compra NÃO há crédito fi scal
SIM
Crédito Fiscal
Venda
SIM
Débito Fiscal
SIM
Débito Fiscal
A PAGAR
Calcula-se o tributo 
sobre as vendas.
Débito Fiscal
Calcula-se o tributo utilizando a diferença 
entre o total a pagar sobre as vendas e o 
valor que já foi pago sobre as compras.
Débito Fiscal – Crédito Fiscal = tributo a pagar
FONTE: A autora
77
NOTA
Por “Crédito Fiscal”, entende-se o direito do contribuinte à restitui-
ção, reembolso, compensação ou ressarcimento de tributo pago. 
Por “Débito Fiscal”, entende-se a obrigação do contribuinte em 
pagar um tributo.
A Tabela 4 significa que, na compra, os tributos cumulativos não geram um di-
reito a crédito fiscal, mas, na venda, geram um débito fiscal. Dessa forma, o valor a pagar 
de tributos é o valor do débito fiscal. 
2.1 TRIBUTOS CUMULATIVOS E NÃO CUMULATIVOS
Nos tributos não cumulativos, a compra gera um crédito fiscal e a venda gera 
um débito fiscal. O valor a pagar nesse caso, é o tributo sobre a venda menos o tributo 
sobre a compra. A seguir, veremos um exemplo.
2.1.1 Cumulatividade (tributos cumulativos)
Uma empresa comercial adquiriu uma mercadoria a prazo para estoque 
(efetuou uma compra). O valor da nota fiscal foi R$ 100,00, em que a mercadoria 
custou R$ 96,35 e o restante foi referente ao PIS e ao Cofins, nesse caso, usaremos 
3,65% de alíquota, totalizando R$ 3,65. No caso da cumulatividade, tanto o valor da 
mercadoria quanto o valor de PIS e Cofins ou ICMS, por exemplo, será um custo, e tudo 
entrará no Estoque, compondo o custo da mercadoria.
O lançamento contábil ficará assim:
D – Estoque R$ 100,00
C – Fornecedores R$ 100,00 
Continuando o exemplo, a empresa não efetuou mais compras e não havia 
estoque inicial. No mesmo período, a empresa vendeu as mercadorias do estoque a 
prazo, totalizando uma receita de R$ 300,00. Sobre essa venda, houve a tributação de 
PIS e Cofins, por exemplo, totalizando R$ 10,95.
Resumidamente, o lançamento contábil ficará assim:
D – Clientes a receber R$ 300,00
78
C – Receita com mercadorias R$ 300,00
D – CMV R$ 100,00
C – Estoque R$ 100,00
D – Despesa com PIS e Cofins R$ 10,95
C – PIS e Cofins a pagar R$ 10,95
Qual o valor de PIS e Cofins que a empresa irá pagar nesse período de apuração? 
A resposta é R$ 10,95.
Nesse caso, aquele valor de PIS e Cofins, que estava embutido na compra, é 
considerado um custo e, por isso, entrou junto no valor do estoque, sendo baixado 
no momento da venda.
A seguir, veremos um exemplo no caso de tributos Não Cumulativos.
2.1.2 Não Cumulatividade (tributos não cumulativos)
Uma empresa comercial adquiriu uma mercadoria a prazo para estoque (efetuou 
uma compra). O valor da nota fiscal foi R$ 100,00, porém, embutido nesse valor, há que 
se considerar PIS e Cofins, por exemplo. Para o caso de não cumulatividade, considera-
se 1,65% de PIS e 7,60% de Cofins sobre o total da nota fiscal, totalizando: R$ 9,25.
Devido a não cumulatividade desse caso, PIS e Cofins não são considerados 
custos e não vão para o estoque. Eles são considerados “Tributos a recuperar” no Ativo 
e podem abater o valor a pagar no final do período. Assim, o lançamento contábil 
dessa compra será:
D – Estoque R$ 90,75
D – PIS e Cofins a recuperar (AC) R$ 9,25
C – Fornecedores R$ 100,00
Continuando o exemplo, a empresa não efetuou mais compras e não havia 
estoque inicial. No mesmo período, vendeu as mercadorias do estoque a prazo, 
totalizando uma receita de R$ 300,00. Sobre essa venda, houve a tributação de PIS e 
Cofins, totalizando R$ 27,75.
Os lançamentos contábeis ficarão da seguinte forma:
D – Clientes a receber R$ 300,00
C – Receita com mercadorias R$ 300,00
79
D – CMV R$ 90,75
C – Estoque R$ 90,75
D – Despesa com PIS e Cofins R$ 27,75
C – PIS e Cofins a pagar R$ 27,75
A partir desse caso de Não Cumulatividade, qual o valor de PIS e Cofins que a 
empresa irá pagar nesse período de apuração? A resposta é R$ 18,50. No entanto, de 
onde surgiu esse valor?
Lembra daquele valor de PIS e Cofins sobre compras lançado em “PIS e Cofins a 
recuperar” no Ativo? Devido a não cumulatividade do caso, o valor de R$ 9,25 é abatido 
do valor total a pagar, ou seja: R$ 27,75 (vendas) – R$ 9,25 (compras) = R$ 18,50 (total a 
pagar no período).
Na não cumulatividade, o tributo incidirá somente no valor acrescido, ou 
seja, o imposto, pago na etapa anterior (compra), será descontado na etapa subsequente 
(venda), utilizando como base de cálculo, somente a diferença dos valores entre as etapas.
Além disso, não podemos esquecer que, nos casos de não cumulatividade, há 
mais um lançamento contábil:
D – PIS e Cofins a pagar (PC) R$ 9,25
C – PIS e Cofins a recuperar (AC) R$ 9,25
Esse lançamento é a transferência do valor que foi pago sobre as compras (a 
recuperar) para a conta de passivo. Dessa forma, zeramos os tributos a recuperar no 
final do período e abatemos do valor que havia para pagar. Em razonete, os lançamentos 
ficariam assim:
PIS e Cofins a Recuperar (AC)
R$ 9,75 R$ 9,75 (3)
R$ 9,75 R$ 9,75
SF 0
PIS e Cofins a Pagar (PC)
R$ 9,75 R$ 27,75 (2)
R$ 9,75 R$ 27,75
R$ 18,50 SF
Em que (1) Compra; (2) Venda; (3) Transferência entre contas.
80
Esperamos que agora tenha ficado mais clara a diferença entre tributo cumula-
tivo e não cumulativo. 
2.2 TRIBUTOS CONFORME O REGIME DE TRIBUTAÇÃO
No Lucro Real, os tributos PIS, Cofins, IPI e ICMS são não cumulativos, o que 
gera crédito desses tributos, enquanto o ISS é cumulativo. No Lucro Presumido, apenas 
o ICMS e IPI são não cumulativos, os demais seguem a cumulatividade. Já no Simples 
Nacional, todos os tributos são cumulativos, de modo geral.
TABELA 5 – TRIBUTOS INCIDENTES NOS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO
Regimes
Tributos Federais Tributos Estaduais Tributos Municipais
Cumulativos
Não 
cumulativos
Cumulativos
Não 
cumulativos
Cumulativos
Não 
Cumulativos
Lucro Real -
PIS, Cofins, 
IPI
- ICMS ISS -
Lucro 
Presumido
PIS, Cofins IPI
-
ICMS ISS -
Simples 
Nacional
Cumulativos
Todos os tributos em única guia: Documento de Arrecadação do Simples Nacional 
(DASN).
PIS, Cofins, IPI, ICMS, IRPJ, CSLL, ISS
FONTE: A autora
NOTA
Para não confundir:
DIFERENÇA ENTRE DÉBITO E CRÉDITO FISCAL E CONTÁBIL
FONTE: A autora
Crédito Fiscal Crédito Contábil Débito Fiscal Débito Contábil
Um crédito fis-
cal gera um dé-
bito contábil na 
conta de Ativo 
de tributos a re-
cuperar:
D – Tributos a 
recuperar (AC)
Um crédito con-
tábil é todo re-
gistro que gera 
um lançamento 
a crédito:
C – Caixa
C – Clientes
C – Tributos a 
pagar
Um débito fiscal 
gera um crédito 
contábil na con-
ta de Passivo de 
tributos a pagar:
C – Tributos a 
pagar (PC)
Um débito con-
tábil é todo re-
gistro que gera 
um lançamento 
a débito:
D – Caixa
D – Tributos a 
recuperar
D – Estoque
81
A Tabela 5 apresenta os regimes de tributação em cada linha e os tributos con-
cernentes a cada um em cada coluna. Percebemos que os tributos estão separados em 
Federais, Estaduais, e Municipais, além de estarem separados por Cumulativos e Não 
Cumulativos.
No Lucro Real, os tributos PIS, Cofi ns, IPI e ICMS são não cumulativos, ou seja, 
geram créditos fi scais, podendo ser abatidos dos tributos das vendas, sendo apenas o 
ISS cumulativo.
No Lucro Presumido os tributos cumulativos são PIS, Cofi ns e ISS, sendo não 
cumulativos apenas o IPI e ICMS.
Já no Simples Nacional, nenhum tributo é não cumulativo. Além disso, todos os 
tributos estão concentrados em um único, por isso chama-se SimplesNacional.
NOTA
Nesse momento, pode surgir a dúvida: por que no Lucro Real o 
PIS e Cofi ns são não cumulativos e no Lucro Presumido e Simples 
Nacional são cumulativos? Segundo a disciplina de Contabilida-
de e Planejamento Tributário, o comportamento dos tributos 
na Contabilidade pode ser defi nido de acordo com a forma de 
apuração do lucro adotada pela empresa, ou seja, do regime de 
tributação. Por isso, em determinado regime, o tributo é cumula-
tivo, e em outro, não cumulativo.
Após compreendermos tributos cumulativos e não cumulativos, e quais os tri-
butos incidentes para cada regime de tributação, passaremos para o tema das alíquotas 
desses tributos.
No dicionário da língua portuguesa, alíquota é: “percentual ou valor que serve de 
base para o cálculo de um imposto” (DICIO, 2021).
Na disciplina de Direito Tributário e Empresarial, conferimos a legislação e veri-
fi camos como são formadas as alíquotas dos tributos, teoricamente. Agora, veremos a 
aplicação com a utilização de exemplos práticos. 
ESTUDOS FUTUROS
Na disciplina de Contabilidade e Planejamento Tributário, estuda-
remos com mais profundidade a legislação tributária.
82
TABELA 6 – ALÍQUOTAS DOS TRIBUTOS POR REGIME DE TRIBUTAÇÃO
Regime
Alíquotas
Mensal Trimestral
PIS Cofins ICMS IPI ISS IRPJ CSLL
Lucro Real
1,65% 7,60%
Conforme 
Estado
Confor-
me pro-
duto
Conforme 
o 
município:
15% e 10% 9%(0,65% s/ 
receitas 
financei-
ras)
( 4 % 
s/ re-
c e i t a s 
f inan-
ceiras)
M í n i m a : 
2%
 
M á x i m a : 
5%
Incide 
Sobre
Receita 
Bruta e 
Receita 
Financeira
Receita 
Bruta e 
Receita 
Finan-
ceira
Produto Produto Serviço Lucro Real Lucro Real
Lucro 
Presumido
0,65% 1,65%
Conforme 
Estado
Confor-
me pro-
duto
Conforme 
o 
município:
15% e 10% 
(conforme 
percentu-
ais de pre-
sunção)
9% (conforme 
percentuais 
de 
presunção)
M í n i m a : 
2%
M á x i m a : 
5%
Incide 
Sobre
Receita 
Bruta
Receita 
Bruta
Produto Produto Serviço
Lucro Pre-
s u m i d o 
(conforme 
f a t u r a -
mento)
Lucro 
Presumido 
(conforme 
faturamento)
Simples 
Nacional
Conforme anexos do regime
Incide 
Sobre
Faturamento
FONTE: A autora
2.2.1 Tributos no Lucro Real
Nas alíquotas dos tributos no Lucro Real, para cada regime, haverá uma nota 
fiscal de venda e compra (quando houver incidência), para exemplificar na prática como 
ocorre a aplicação da alíquota, e a contabilização.
83
No Lucro Real, o Programa de Integração Social (PIS) possui uma alíquota de 
1,65% sobre a receita bruta e compras e 0,65% sobre as receitas financeiras. É um tribu-
to cobrado mensalmente.
No Lucro Real, a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Co-
fins) também é cobrada mensalmente e possui uma alíquota de 7,60% sobre a receita 
bruta e compras e 4% sobre as receitas financeiras.
A Figura 1 apresenta uma nota fiscal de compra de mercadorias para revenda 
em junho de 2019. A empresa Comercial Brasil Ltda adquiriu a prazo do Fornecedor ABC 
Ltda. 10 unidades para o estoque, totalizando R$ 130.000,00. Nesse caso, como PIS e 
Cofins no Lucro Real são não cumulativos, há o crédito na compra.
FIGURA 1 – NOTA FISCAL DE COMPRA 
FONTE: A autora
84
Cálculo:
PIS = 130.000,00 × 1,65% = 2.145,00
Cofins = 130.000,00 × 7,6% = 9.880,00
Contabilização:
D – Estoque R$ 102.375,00
D – Pis a recuperar R$ 2.145,00
D – Cofins a recuperar R$ 9.880,00
D – ICMS a recuperar R$ 15.600,00 (sobre o ICMS falaremos mais adiante)
D – IPI a recuperar R$ 13.000,00 (sobre o IPI falaremos a mais adiante)
C – Fornecedores R$ 143.000,00
Além do mais, a empresa Comercial Brasil Ltda teve rendimentos da aplicação 
neste mês. Neste caso, há incidência de PIS e Cofins sobre a receita financeira do período.
FIGURA 2 – RENDIMENTOS DE APLICAÇÃO FINANCEIRA
FONTE: A autora
Cálculo:
PIS: 561,28 × 0,65% = 3,65
Cofins: 561,28 × 4% = 22,45
Contabilização:
D – PIS s/ receita financeira R$ 3,65
C – PIS a pagar R$ 3,65
D – Cofins s/ receita financeira R$ 22,45
C – Cofins a pagar R$ 22,45
85
Não podemos esquecer da incidência de PIS e Cofins sobre vendas. A empresa 
Comercial Brasil Ltda vendeu a prazo 5 mercadorias, totalizando uma venda de R$ 
90.000,00.
FIGURA 3 – NOTA FISCAL DE VENDA
FONTE: A autora
Cálculo:
PIS: 90.000,00 × 1,65% = 1.485,00
Cofins: 90.000,00 × 7,6% = 6.840,00
Contabilização:
D – Clientes a receber R$ 99.000,00
C – Receita de vendas R$ 99.000,00
86
D – CMV R$ 51.187,50
C – Estoque R$ 51.187,50
D – PIS sobre vendas R$ 1.485,00
C – PIS a pagar R$ 1.485,00
D – Cofins sobre vendas R$ 6.840,00
C – Cofins a pagar R$ 6.840,00
Apuração do PIS e Cofins de junho: considerando que não houve nenhuma outra 
compra e nenhuma outra venda, apuraremos o PIS e o Cofins do período de junho/2019. 
Para tanto, temos que confrontar os valores a recuperar e a pagar:
PIS a Recuperar (AC)
(1) 2.145,00 1.488,65 (4)
2.145,00 1.488,65
SF 656,35
PIS a Pagar (PC)
1.488,65 3,65 (2)
1.485,00 (3)
1.488,65 1.488,65
SF 0
Cofins a Recuperar (AC)
(1) 9.880,00 6.862,45 (4)
9.880,00 6.862,45
SF 3.017,55
Cofins a Pagar (PC)
(4)6.862,45 22,45 (2)
6.840,00 (3)
6.862,45 6.862,45
SF 0
Em que: (1) Créditos fiscais da compra; (2) Débito fiscal da aplicação financeira; 
(3) Débito fiscal da venda; (4) Transferência entre contas.
Ao efetuar os lançamentos em razonetes, percebemos que o saldo a pagar era 
menor que o saldo a recuperar de tributos. Assim, zeramos as contas de PIS e Cofins 
a pagar e transferimos o saldo para PIS e Cofins a recuperar. Não haverá PIS e Cofins a 
pagar nesse período, e o saldo final de R$ 656,35 e R$ 3.017,55 ficará acumulado para o 
mês seguinte.
Considerando os demais tributos, IRPJ e CSLL são sobre o Lucro – tema que 
será abordado na disciplina de Contabilidade e Planejamento Tributário.
O Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) é mensal e es-
tadual. Dessa forma, a alíquota varia conforme cada Estado. Além disso, incide sobre 
compras e vendas. 
87
A Figura 4 resume as alíquotas gerais e interestaduais de cada Estado.
FIGURA 4 – ALÍQUOTAS GERAIS E INTERESTADUAIS DE CADA ESTADO
FONTE: <http://www.fbsolutions.com.br/artigos/tabela-icms-2019-atualizada-com-as-aliquo-
tas-dos-estados/>. Acesso em: 1 fev. 2020.
A Figura 4 demonstra as alíquotas internas de cada estado. Por exemplo, a 
alíquota interna do estado do Acre é 17% e a alíquota interna do Rio Grande do Sul é 18%. 
DICA
Acesse a Lei Kandir para matar a curiosidade 
por meio do QR Code a seguir ou do link: http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.
htm. Também é possível acessar a lei de cada 
Estado da federação.
88
No entanto, quando ocorrem operações de um Estado para o outro, aplica-
se uma alíquota interestadual. Por exemplo, todas as operações interestaduais para o 
Estado de Santa Catarina possuem uma alíquota de 12% (independente do Estado de 
origem). Já nas operações interestaduais para o Mato Grosso, a alíquota pode ser 7% ou 
12% (dependendo do Estado de origem).
Já sabemos que o ICMS, no Lucro Real, é um imposto não cumulativo, incidindo 
tanto na compra quanto na venda. Utilizaremos as notas fiscais nº 1 e nº 1.000 do 
exemplo de PIS e Cofins, para calcular o ICMS. 
É importante prestar atenção que a compra foi feita pela Comercial Brasil Ltda. 
que é uma empresa situada em Santa Catarina. Já o fornecedor, a empresa ABC, está 
situada no Rio Grande do Sul. Por isso, a alíquota utilizada foi de 12%, visto que todas as 
mercadorias que entram em Santa Catarina devem possuir a alíquota de ICMS de 12%.
Cálculo:
130.000,00 × 12% = 15.600,00
A contabilização é sempre como débito na conta de ICMS a recuperar.
Ao observarmos a nota fiscal de venda, percebemos que a Comercial Brasil Ltda. 
efetuou uma venda para um cliente domiciliado em Santa Catarina. A alíquota utilizada 
foi de 17%.
Cálculo:
90.000,00 × 17% = 15.300,00
Contabilização:
D – ICMS s/ vendas R$ 15.300,00
C – ICMS a pagar R$ 15.300,00
Considerando que não houve nenhuma outra compra e nenhuma outravenda, 
apuraremos o ICMS do período de junho/2019. Para tanto, temos que confrontar os 
valores a recuperar e a pagar:
ICMS a Recuperar (AC)
(1)15.600,00 15.300,00 (3)
15.600,00 15.300,00
SF 300,00
89
ICMS a Pagar (PC)
(3) 15.300,00 15.300,00 (2)
15.300,00 15.300,00
SF 0
Em que: (1) Compra; (2) Venda; (3) Transferência entre contas.
Ao efetuar os lançamentos em razonetes, percebemos que o saldo a pagar era 
menor que o saldo a recuperar de tributos. Assim, zeramos a conta de ICMS a pagar e 
transferimos o saldo para ICMS a recuperar. Não haverá ICMS a pagar nesse período e o 
saldo final de R$ 300,00 ficará acumulado para o mês seguinte.
O Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) possui uma alíquota que varia 
de acordo com cada produto. É um imposto mensal e incide sobre compras e vendas 
em indústrias.
É o Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010, que regulamenta a cobrança, a 
fiscalização, a arrecadação e a administração desse imposto. 
DICA
DICA
Veja mais sobre o Decreto nº 7.212/2010 por 
meio do QR Code ou do link: http://www.planalto.
gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/
D7212.htm.
Nesse momento, pode surgir a dúvida: existem tantos produtos no mer-
cado, como é que classificamos e aplicamos a alíquota correta? Existe a 
Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI). 
Cada produto é classificado de acordo com a Nomenclatura Comum do 
Mercosul (NCM). É uma infinidade de produtos. Dá uma olhadinha pelo 
QR Code ou pelo link: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-
2018/2016/Decreto/Anexo/AND8950.pdf
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Decreto/Anexo/AND8950.pdf
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Decreto/Anexo/AND8950.pdf
90
Já sabemos que o IPI é um imposto não cumulativo, incidindo tanto na compra, 
quanto na venda. Vamos utilizar como exemplo, as notas fiscais nº 1 e nº 1.000 do exem-
plo de PIS e Cofins, para calcular o IPI.
A alíquota utilizada no exemplo foi de 10%.
Cálculo:
130.000,00 × 10% = 13.000,00
A contabilização é sempre a débito na conta de IPI a recuperar.
Ao observarmos a nota fiscal de venda, devemos calcular IPI também.
Cálculo:
90.000,00 × 10% = 9.000,00
Contabilização:
D – IPI s/ vendas R$ 9.000,00
C – IPI a pagar R$ 9.000,00
Considerando que não houve nenhuma outra compra e nenhuma outra venda, 
iremos apurar o IPI do período de junho/2019. Para tanto, temos que confrontar os va-
lores a recuperar e a pagar:
IPI a Recuperar (AC)
(1)13.000,00 9.000,00 (3)
13.000,00 9.000,00
SF 4.000,00
IPI a Pagar (PC)
(3)9.000,00 9.000,00 (2)
9.000,00 9.000,00
SF 0
Em que: (1) Compra; (2) Venda; (3) Transferência entre contas.
91
Ao efetuar os lançamentos em razonetes, percebemos que o saldo a pagar era 
menor que o saldo a recuperar de tributos. Assim, zeramos a conta de IPI a pagar e 
transferimos o saldo para IPI a recuperar. Não haverá IPI a pagar nesse período, e o saldo 
final de R$ 4.000,00 ficará acumulado para o mês seguinte.
Continuando, o Imposto Sobre Serviço (ISS) é um imposto municipal e mensal. 
É calculado sobre o valor do serviço prestado, e a Constituição Federal (1988) indica que 
a alíquota mínima possível é 2% e a máxima 5%. Cada município possui a sua legislação, 
e a alíquota varia de serviço para serviço.
DICA
Consulte a Lei Complementar nº 116/2003, que 
é a lei geral sobre o ISS, acessando o QR Code 
a seguir ou pelo link: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/leis/lcp/lcp116.htm.
FIGURA 5 – NOTA FISCAL DE SERVIÇOS
FONTE: A autora 
Digamos que a empresa Comercial Brasil também preste serviços. No caso da 
NFS nº 5, foi um serviço no valor de R$ 4.500,00 com uma alíquota de 5%. Sabemos 
92
que o ISS é um imposto cumulativo, em que não há possibilidade de crédito, apenas de 
pagamento.
D – ISS s/ prestação de serviço R$ 225,00
C – ISS a pagar (PC) R$ 225,00
Conforme o lançamento contábil, e considerando que não houve outras 
prestações de serviço no período, o valor de ISS a pagar no mês é R$ 225,00.
2.2.2 Tributos no lucro presumido
Após entendermos as alíquotas no Lucro Real, passaremos a estudar as 
alíquotas no Lucro Presumido.
No Lucro Presumido, o PIS possui uma alíquota de 0,65% e o Cofins de 3%. 
Ambos incidem sobre a receita bruta. Diferentemente do Lucro Real, nesse regime, não 
incide PIS e Cofins sobre receitas financeiras e não há direito a crédito desses tributos 
na entrada.
Dessa forma, em uma compra de mercadorias só há o crédito de ICMS e IPI 
(se for indústria). Por exemplo, compra de mercadorias para revenda no valor de R$ 
10.000,00 com ICMS de 12%:
D – Estoque R$ 8.800,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.200,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Já no que se refere a IPI, ICMS e ISS, os lançamentos ocorrem da mesma forma, 
e as alíquotas variam conforme o produto (no caso do IPI), Estado e produto (no caso do 
ICMS) e conforme o serviço e município (no caso do ISS).
Outra diferença existente entre os regimes é que, no Lucro Presumido, há o 
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), com uma alíquota de 15% e a Contribuição 
Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL) com uma alíquota de 9%. No entanto, não é sobre 
a receita bruta que incidem esses tributos, e sim sobre a presunção do lucro, ou lucro 
presumido. Além disso, ambos os tributos são trimestrais.
Na disciplina de Direito Tributário e Empresarial (Tópico 3 – Relação Jurídica 
Tributária), vimos resumidamente que a apuração do IRPJ e da CSLL ocorre de forma 
presumida, com a aplicação de um percentual que depende da atividade econômica 
exercida pela empresa.
Nesse momento, veremos que o regulamento do imposto de renda (Decreto 
nº 9.580/2018) regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do 
93
IRPJ. A seguir, estão descritos os principais artigos desse decreto, que auxiliam, e muito, 
no entendimento do cálculo do IRPJ e CSLL no Lucro Presumido.
Art. 208. A receita bruta compreende:
I- o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II- o preço da prestação de serviços em geral;
III- o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV- as receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica não 
compreendidas no inciso I ao inciso III do caput.
Art. 222. Os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos 
decorrentes de receitas não abrangidas pelo Art. 208 serão acrescidos à base de 
cálculo de que trata esta Subseção, para efeito de incidência do imposto sobre a 
renda.
Art. 591. A base de cálculo do imposto sobre a renda e do adicional, em 
cada trimestre, será determinada por meio da aplicação do percentual sobre a 
receita bruta definida pelo Art. 208, auferida no período de apuração, deduzida das 
devoluções e das vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.
FONTE: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>. Acesso em: 
21 out. 2021.
Considerando o exposto, veremos do que se trata o percentual de presunção 
abordado no Artigo 591. Ele é de suma importância para as empresas do Lucro Presumido.
FIGURA 6 – PERCENTUAIS DE PRESUNÇÃO
FONTE: Adaptado de <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2018/Decreto/D9580.htm>. 
Acesso em: 21 out. 2021.
94
No Lucro Presumido, presume-se um percentual de lucro para determinada 
atividade, ou seja, para as empresas que revendem combustíveis, por exemplo, o lucro 
para calcular IRPJ é 1,6% e para CSLL é 12%.
Já para comércios, indústrias, transportes de cargas e serviços hospitalares a 
presunção do lucro para o IRPJ é 8% e para CSLL é 12%. Para transporte de passageiros, 
a presunção de lucro é 16% para IRPJ e 12% para CSLL. Por último, para serviços em 
geral, intermediação de negócios e locação de bens a presunção é 32% de lucro tanto 
para IRPJ como para CSLL.
Dessa forma, a estrutura de cálculo fica assim:
TABELA 7 – ESTRUTURA DE CÁLCULO IRPJ E CSLL NO LUCRO PRESUMIDO
Receita de venda ou prestação de serviços
(-) Devoluções, descontos incondicionais, IPI,ICMS ST
= Receita bruta
Percentual de presunção
Base de cálculo × Percentual de presunção
= Lucro sobre vendas
+ Outras receitas
= Lucro Presumido
Percentual do tributo (IRPJ ou CSLL)
Lucro Presumido × Percentual do tributo
= Valor do tributo
FONTE: A autora
Com um exemplo prático, ficará mais fácil o entendimento. Uma empresa do 
setor de comércio, optante pelo lucro presumido, obteve no primeiro trimestre de 2019 
uma receita de vendas no valor de R$ 50.000,00. Nesse período, um cliente efetuou uma 
devolução no valor de R$ 500,00. A empresa obteve R$ 1.000,00 de juros de aplicação 
bancária. A partir dessas informações, qual o valor de IRPJ e CSLL a pagar?
Formaremos o cálculo seguindo a estrutura da Tabela 8:
TABELA 8 – CÁLCULO DO IRPJ E CSLL NO LUCRO PRESUMIDO
IRPJ CSLL
Receita de vendas 50.000,00 50.000,00
(–) Devoluções - 500,00 - 500,00
95
= Receita bruta 49.500,00 49.500,00
Percentual de presunção 8% 12%
Base de cálculo × % 49.500 × 8% 49.500 × 12%
= Lucro s/ vendas 3.960,00 5.940,00
+ Outras Receitas 1.000,00 1.000,00
= Lucro Presumido 4.960,00 6.940,00
Percentual do tributo 15% 9%
Lucro Presumido × % 4.960,00 × 15% 6.940,00 × 9%
= Valor do tributo 744,00 624,60
FONTE: A autora
Conforme o cálculo realizado no exemplo, iniciamos utilizando o valor das vendas 
do período e diminuiu-se o valor das devoluções de venda. A partir disso, chegamos na 
receita bruta. Sobre a receita bruta aplicamos os percentuais de presunção, que no 
caso do exemplo é uma empresa do setor de comércio, tendo 8% de presunção para 
IRPJ e 12% para CSLL, e chegamos ao lucro sobre vendas. E só depois de aplicarmos o 
percentual de presunção que adicionamos as outras receitas e somamos ao lucro sobre 
vendas, chegando finalmente ao LUCRO PRESUMIDO. É sobre o lucro presumido que 
aplicamos as alíquotas de 15% para IRPJ e 9% para CSLL.
Dessa forma, no primeiro trimestre de 2019 a empresa irá pagar R$ 744,00 de 
IRPJ e R$ 624,60 de CSLL.
 
Os lançamentos contábeis ficariam assim:
D – Despesa com IRPJ R$ 744,00
C – IRPJ a pagar R$ 744,00
D – Despesa com CSLL R$ 624,60
C – CSLL a pagar R$ 624,60
2.2.3 tributos no Simples Nacional
E agora, o último regime de tributação: Simples Nacional. Diferentemente dos 
demais regimes, as alíquotas do Simples Nacional variam conforme a faixa de fatura-
mento da empresa e do seu setor de atuação. E não podemos esquecer: todos os tribu-
tos são pagos em uma única guia de arrecadação: PIS, Cofins, IRPJ, CSLL e ICMS, ISS, 
IPI (quando for o caso).
A Lei do Simples Nacional é a Lei nº 123/2006. Lá, constam cinco anexos que nor-
teiam a tributação das empresas, conforme seu faturamento e atividade. Conforme a Ta-
bela 9, o Anexo I refere-se a comércio, o Anexo II, à indústria, e os Anexos III a V, a serviços.
96
TABELA 9 – ANEXOS DO SIMPLES NACIONAL
ANEXO SETOR
ANEXO I Comércio
ANEXO II Indústria
ANEXO III Locação de bens móveis e de prestação de serviços não relacionados no 
anexo IV.
ANEXO IV Prestação de serviços de construção de imóveis e obras de engenharia 
em geral, inclusive sob a forma de subempreitada, execução de pro-
jetos e serviços de paisagismo, bem como decoração de interiores; 
serviço de vigilância, limpeza ou conservação; serviços advocatícios.
ANEXO V Prestação de serviços de medicina veterinária; serviços de comissaria, de 
despachantes, de tradução e de interpretação; engenharia, medição, car-
tografia, topografia, geologia, geodésia, testes, suporte e análises técnicas 
e tecnológicas, pesquisa, design, desenho e agronomia; representação co-
mercial e demais atividades de intermediação de negócios e serviços de 
terceiros; perícia, leilão e avaliação; auditoria, economia, consultoria, gestão, 
organização, controle e administração; jornalismo e publicidade; agencia-
mento, exceto de mão de obra; outras atividades do setor de serviços que 
tenham por finalidade a prestação de serviços decorrentes do exercício de 
atividade intelectual, de natureza técnica, científica, desportiva, artística ou 
cultural, que constitua profissão regulamentada ou não,desde que não su-
jeitas à tributação na forma dos Anexos III ou IV desta Lei Complementar.
FONTE: Adaptada de <htm>. Acesso em: 21 out. 2021.
Com base nesses cinco anexos que classificam os setores, esta Lei também 
apresenta uma classificação em faixas, indicando em cada setor, conforme os valores 
da receita bruta nos últimos 12 meses, a alíquota e a parcela a deduzir:
FIGURA 7 – FAIXA E ALÍQUOTAS DOS ANEXOS DO SIMPLES NACIONAL
97
FONTE: Adaptada de <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm>. Acesso em: 21 out. 2021.
 
O valor devido mensalmente pelas empresas do Simples será determinado 
mediante aplicação de alíquota efetiva, ou seja, não podemos pegar a alíquota que 
consta nos anexos e aplicar ao faturamento mensal, precisamos encontrar a alíquota 
efetiva. O cálculo é feito conforme segue:
RBT12 × Aliq-PD
RBT12
Em que: RBT12 corresponde à receita bruta acumulada nos doze meses 
anteriores ao período de apuração; Aliq é a alíquota nominal constante dos Anexos I a 
V desta Lei Complementar; PD: parcela a deduzir constante dos Anexos I a V desta 
Lei Complementar.
Vamos pegar como exemplo o Anexo I – Comércio. Em empresas que possuem 
receita bruta de até R$ 180.000,00 nos últimos 12 meses, aplica-se uma alíquota 
nominal de 4%. Suponha que a empresa tenha uma receita bruta dos últimos 12 meses 
de R$ 140.000,00, e que a receita bruta do mês seja R$ 10.000,00.
98
Valor a pagar:
R$ 10.000,00 × 4% = R$ 400,00
A contabilização fica assim:
D – Simples Nacional (DR) R$ 400,00
C – Simples Nacional a pagar (DR) R$ 400,00
Agora veremos um exemplo do Anexo I, com receita bruta dos últimos 12 meses 
entre R$ 180.000,01 até R$ 360.000,00. Suponha que a empresa tenha uma receita bru-
ta dos últimos 12 meses no valor de R$ 300.000,00 e que a receita bruta do mês seja R$ 
25.000,00. Percebemos que, nesse caso, conforme a segunda faixa, há a parcela a deduzir.
Valor a pagar:
R$ 25.000,00 × 5,32% = R$ 1.330,00
A contabilização fica assim:
D – Simples Nacional (DR) R$ 1.330,00
C – Simples Nacional a pagar (DR) R$ 1.330,00
TRIBUTOS, PRECIFICAÇÃO, LUCRATIVIDADE
Todo empresário deve conhecer qual a melhor maneira de precificar seus 
produtos ou serviços, independente de qual for o método utilizado é essencial 
entender a influência da carga tributária nos preços de venda.
É comum, a definição de preços baseado em um percentual sobre a com-
pra de mercadorias, nos casos de comércio em geral, ou baseado no valor do 
custo de mão de obra, no caso de serviços.
Nesse momento, surgem as primeiras perguntas:
a) Como se calcular a influência da carga tributária nos preços de venda?
b) Qual o melhor método de se calcular os preços de venda?
c) Quais outros conhecimentos preciso ter sobre as variáveis da minha empresa?
Primeiramente, deve-se saber que os tributos sobre vendas (carga tribu-
tária) são custos diretos e variáveis, ou seja, estão diretamente relacionados com 
99
a variação de vendas. Assim, havendo variação de vendas, haverá variação de 
tributos em um percentual pré-determinado e de fácil cálculo.
Logo, um dos melhores métodos de se definir os preços de venda é aque-
le que leva em consideração todos os custos diretos, indiretos e variáveis re-
lacionados com o produto ou serviço ofertado, como por exemplo: os tributos, 
comissões, custo da mercadoria e mão de obra.
Dessa forma, torna-se possível estimar melhor a lucratividade dos produ-
tos e serviços, a ponto de se definir mais precisamente os preços.
Nesse raciocínio, outra variável necessária é: qual o regime tribu-
tário da minha empresa? 
Em regra, as opções são três:
a) Simples Nacional.
b) Lucro Presumido.
c) Lucro Real.
Nas duas primeiras opções, os principais tributos (ICMS, ISS, IRPJ, CSLL, 
PIS, Cofins) são calculados sobre o valor do faturamento apurado no período. Já 
na apuração pelo Lucro Real, desses seis tributos, o IRPJ e a CSLL são calculados 
sobreo valor do lucro bruto.
Contudo, para fins de simulação, podem ser confrontados com o fatura-
mento, para se estimar um percentual.
Considerando que a maioria das pequenas e médias empresas Brasileiras 
são optantes pelo Simples Nacional, trabalharemos os seguintes exemplos, sem 
levar em consideração o INSS e com base nas mudanças para 2018:
a) Exemplo um: compra a mercadoria a R$ 100,00 e possui uma média de fatu-
ramento mensal de R$ 50.000,00 (vendendo 250 unidades a R$ 200,00 cada). 
I. Nesse caso, a influência dos principais tributos (ICMS, IRPJ, CSLL, PIS, Cofins) 
será de aproximadamente 4,17%, ou R$ 8,34 unitário e R$ 2.085,00 mensais.
 
b) Exemplo dois: presta serviços a R$ 1.500,00 por demanda, com faturamento 
mensal de R$ 60.000,00 e mão de obra total de R$ 40.000,00 e enquadrada na 
forma do anexo III da nova tabela do Simples Nacional para 2018. 
I. Nesse caso, a influência dos principais tributos (ISS, IRPJ, CSLL, PIS, Cofins) 
será de aproximadamente 6,40%, ou R$ 96,13 ou 3.845,20 mensal. 
100
Portanto, não se esgotando os conhecimentos necessários sobre o tema, 
ou se negando a necessidade de um especialista contador para melhor apurar os 
tributos sobre as vendas e, consequente, a influência da carga tributária sobre os 
preços de venda, todo empresário deve lembrar que os tributos são custos diretos 
e variáveis, que são apurados de acordo com o regime tributário escolhido e que 
em cada produto ou serviço ofertado devemos agregar esse custo e assim, man-
ter uma boa adimplência tributária e lucratividade do empreendimento.
FONTE: <https://m.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/a-influencia-da-carga-tributaria-nos-
-precos-de-venda,eaa3ace85e4ef510VgnVCM1000004c00210aRCRD>. Acesso em: 21 out. 2021.
101
RESUMO DO TÓPICO 1
Neste tópico, você aprendeu que:
• No Brasil, há basicamente três regimes de tributação: Lucro Real, Lucro Presumido e 
Simples Nacional;
• Qualquer empresa pode ser do Lucro Real.
• São obrigadas ao Lucro Real, as empresas com faturamento maior que R$ 78 milhões 
nos últimos 12 meses e com atividades do setor financeiro.
• Podem ser do Lucro Presumido as empresas que não estão obrigadas ao Lucro Real.
• Podem ser do Simples Nacional as empresas que não estão obrigadas ao Lucro Real 
e aquelas empresas com faturamento de até R$ 4.800.000,00 nos últimos 12 meses.
• No Lucro Real e no Lucro Presumido, os tributos ICMS e IPI são não cumulativos, e a 
alíquota varia conforme o produto e Estado.
• No Lucro Real, o PIS e a Cofins são não cumulativos (alíquotas de 1,65% e 7,60%) e, no 
Lucro Presumido, são cumulativos (alíquotas de 0,65% e 3%).
• No Simples Nacional, todos os tributos são cumulativos e as alíquotas variam 
conforme faturamento e atividade.
• O ISS é sempre cumulativo e a alíquota varia conforme os municípios.
• No Lucro Real, os tributos incidentes nas vendas ou prestação de serviços são: PIS, 
Cofins, ICMS, IPI e ISS.
• No Lucro Presumido e no Simples Nacional, os tributos incidentes nas vendas ou 
prestação de serviços são: PIS, Cofins, IRPJ, CSLL, ICMS, IPI e ISS.
102
1 Sabendo-se que as empresas comerciais são impulsionadas pelas vendas de seus 
produtos e mercadorias, é muito importante estudarmos as operações que envolvem 
tanto as vendas quanto as compras de mercadorias, visto que são de suma importância 
e qualquer erro pode impactar significativamente na gestão. Diante disso, responda 
as questões a seguir:
a) Quais os regimes de tributação existentes no Brasil?
b) Quais os tributos não cumulativos no Lucro Real?
c) Quais os tributos não cumulativos no Lucro Presumido?
d) Quais as alíquotas de PIS e Cofins no Lucro Real? 
e) Quais as alíquotas de PIS e Cofins no Lucro Presumido?
f) Explique a dinâmica dos tributos no Simples Nacional.
2 Qualquer empresa pode ser do Lucro Real, no entanto, existem algumas atividades e 
valor de faturamento que são obrigadas ao Lucro Real. Cite-as.
3 Dependendo de qual regime a empresa está enquadrada, as alíquotas dos tributos 
variam, bem como os próprios tributos, além de que é possível ou não se beneficiar 
de créditos tributários. Qualquer empresa pode ser do Lucro Presumido? E do Simples 
Nacional? Comente:
4 Nos tributos não cumulativos, a compra gera um crédito fiscal e a venda gera um 
débito fiscal. O valor a pagar nesse caso, é o tributo sobre a venda menos o tributo 
sobre a compra. Diante do exposto, responda o que quer dizer crédito fiscal?
AUTOATIVIDADE
103
OPERAÇÕES DIVERSAS QUE AFETAM AS 
COMPRAS E AS VENDAS DE MERCADORIAS
1 INTRODUÇÃO
As compras e as vendas de mercadorias, por si só, já geram diversos lançamentos 
contábeis e envolvem vários tributos, conforme vimos no Tópico 1 desta Unidade. Em 
alguns regimes de tributação, há créditos fiscais na entrada de mercadorias; em outros, 
não. Na saída de mercadorias, há a incidência de mais tributos, e a forma de cálculo, 
também, depende do regime de tributação da empresa.
Neste tópico, veremos outras operações que afetam as compras e as vendas 
de mercadorias, como as devoluções, os abatimentos, os descontos comerciais e os 
gastos com transporte.
2 DEVOLUÇÕES
Quando alguém (empresa ou pessoa) se vê prejudicado ao receber uma merca-
doria cuja qualidade, preço ou outro fator esteja em desacordo com o pedido inicial, pode 
adotar uma das seguintes medidas: devolver a mercadoria ou solicitar um abatimento.
Para o vendedor, a devolução, ou o abatimento da mercadoria vendida, deverá 
ser registrado em contas próprias. Por mais que altere o valor das vendas, estaria errado 
fazer, simplesmente, um lançamento de estorno.
De um modo geral, a devolução da venda é debitada em conta de devolução, 
e creditada em conta Caixa, Clientes ou Banco. Além disso, precisamos fazer a entrada 
dessa mercadoria, novamente, no estoque, debitando a conta Estoque e creditando o 
CMV. Por exemplo, o cliente devolveu uma mercadoria que tinha sido vendida por R$ 
10.000,00, à vista, e que tinha um custo de R$ 3.000,00. O lançamento na empresa 
vendedora fica assim:
D – Devolução de vendas de mercadorias R$ 10.000,00
C – Caixa R$ 10.000,00
D – Estoque R$ 3.000,00
C – CMV R$ 3.000,00
O lançamento, para o comprador (cliente), deve ser realizado na entrada de uma 
conta do Ativo, sendo Caixa, Banco ou Fornecedores, e na saída do Estoque. Fica assim:
UNIDADE 2 TÓPICO 2 - 
104
D – Caixa R$ 10.000,00
C – Estoque R$ 10.000,00
No tópico anterior, vimos os tributos incidentes sobre compras e vendas, mas 
se eles incidem sobre essas operações, é correto considerar que eles, também, incidem 
sobre as devoluções, sejam de compra ou de venda. Isso depende do regime de tributa-
ção, é claro. Veremos como ficariam os lançamentos em cada um dos regimes, iniciando 
pelo Lucro Real.
2.1 DEVOLUÇÕES NO LUCRO REAL
Utilizando o exemplo anterior, no qual o cliente devolveu uma mercadoria que tinha 
sido vendida por R$ 10.000,00, à vista, e que tinha um custo de R$ 3.000,00, se a empresa 
vendedora fosse do Lucro Real, o lançamento, na empresa vendedora, fica assim:
D – Devolução de vendas R$ 10.000,00
C – Caixa R$ 10.000,00
D – Estoque R$ 3.000,00
C – CMV R$ 3.000,00
Pensou que acabou? Precisamos nos lembrar de que, no momento da venda, 
houve o cálculo de tributos, então, na devolução, também, acontecerá isso, pois já que 
a empresa teve uma devolução, precisamos fazer um estorno dos tributos que tinham 
sido pagos. Dessa forma, faremos um lançamento na conta do imposto a recuperar, no 
ativo circulante, e o estorno na conta de despesa com o imposto (Nesse caso, utilizamos 
17% para o ICMS).
D – PIS a recuperar R$ 165,00
C – PIS s/ vendas R$ 165,00
D – COFINS a recuperar R$ 760,00
C – COFINS s/ vendas R$ 760,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.700,00
C – ICMS s/ vendas R$ 1.700,00
Lembre-se: neste regime de tributação, as alíquotas de PIS e COFINS são 1,65% 
e 7,60%, respectivamente. Poderia haver o lançamento em IPI a recuperar, caso fosse 
uma indústria.Supondo que o cliente, também, seja do Lucro Real, o lançamento da devolução 
de compra ficaria assim:
D – Caixa R$ 10.000,00
C – Estoque R$ 7.375,00
105
C – PIS a pagar R$ 165,00
C – COFINS a pagar R$ 760,00
C – ICMS a pagar R$ 1.700,00
Você deve estar se questionando: qual é o motivo de o estoque sair só R$ 
7.375,00, e não os R$ 10.000,00? A explicação é a seguinte: você se lembra de que, 
quando o tributo é não cumulativo, ele gera um crédito fiscal no momento da compra? 
Dessa forma, o valor do imposto a recuperar não vai para o estoque, mas, sim, para uma 
conta do ativo: Pis a recuperar, por exemplo. No momento da devolução, acontecerá 
a mesma coisa, assim, precisamos fazer a saída do estoque e o estorno dos tributos a 
recuperar, gerando um crédito nos tributos a pagar.
2.2 DEVOLUÇÕES NO LUCRO PRESUMIDO
Utilizando o mesmo exemplo, o lançamento do vendedor ficaria assim:
D – Devolução de vendas R$ 10.000,00
C – Caixa R$ 10.000,00
D – Estoque R$ 3.000,00
C – CMV R$ 3.000,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.700,00
C – ICMS s/ vendas R$ 1.700,00
D – PIS a recuperar R$ 65,00
C – PIS s/ vendas R$ 65,00
D – COFINS a recuperar R$ 300,00
C – COFINS s/ vendas R$ 300,00
Lembre-se de que as alíquotas de PIS e COFINS, no Lucro Presumido, são: 
0,65% e 3%.
Suponha que o cliente seja do Lucro Presumido. O lançamento da devolução de 
compra ficaria assim:
D – Caixa R$ 10.000,00
C – Estoque R$ 8.300,00
C – ICMS a pagar R$ 1.700,00
Veja que, nesse caso, não há o lançamento de PIS e de COFINS a pagar. Por quê? 
Porque, no Lucro Presumido, o PIS e a COFINS são cumulativos, ou seja, não geram um 
direito a crédito na compra. Dessa forma, como a empresa não se beneficiou com um 
crédito quando comprou, não precisará pagar PIS e COFINS no momento da devolução.
106
2.3 DEVOLUÇÕES NO SIMPLES NACIONAL
Utilizando o mesmo exemplo, o lançamento do vendedor ficaria assim, 
considerando que a alíquota efetiva, nesse caso, seja de 5,32% (mas a alíquota varia, 
conforme a faixa de faturamento, conforme vimos no tópico anterior):
D – Devolução de vendas R$ 10.000,00
C – Caixa R$ 10.000,00
D – Estoque R$ 3.000,00
C – CMV R$ 3.000,00
D – Simples Nacional a pagar R$ 532,00 
C – Simples Nacional s/ vendas R$ 532,00
Suponha que o cliente, também, seja do Simples Nacional. O lançamento da 
devolução de compra ficaria assim:
D – Caixa R$ 10.000,00
C – Estoque R$ 10.000,00
Perceba que, no caso do Simples Nacional, na devolução de compra, não há 
nenhum lançamento em tributos a recuperar, visto que, nesse Simples Nacional, todos 
os tributos são cumulativos, ou seja, não geram direito a crédito fiscal. Assim, esse 
comprador não conseguiu aproveitar créditos no momento da compra, e, também, não 
pagará no momento da devolução.
2.4 DEVOLUÇÕES DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCÍCIO 
SOCIAL ANTERIOR
Pode acontecer de uma venda realizada em outubro de 2019 ser devolvida, por 
algum motivo, em janeiro de 2020. Dessa forma, essa devolução é referente a uma 
venda feita no exercício anterior, ou seja, em 2019.
Nesse caso, o exercício social de 2019 já foi encerrado, incluindo os lucros ou os 
prejuízos já apurados. Por isso, há a necessidade de tratamento diferenciado daquelas 
devolvidas no mesmo exercício, pois a receita pela venda já foi contabilizada no exercício 
anterior, e essa conta, definitivamente, encerrada na apuração do resultado. Logo, não 
se pode mais falar de cancelamento da receita, como é feito na situação de devolução 
normal (devolução e venda dentro do mesmo exercício social).
Não faz muito sentido contabilizar essas devoluções como as do mesmo 
exercício, já que elas nada têm a ver com as vendas efetuadas nesse exercício. Assim, 
é, tecnicamente, correto proceder com um registro que não mais estará cancelando 
vendas, nem alterando as receitas líquidas ou o lucro bruto apurado no exercício. Para 
107
tanto, o registro será feito em forma de cancelamento, nesse exercício, de um lucro bruto 
apurado no exercício anterior, o qual, ora, será tratado como uma despesa operacional.
Pode-se abrir uma conta especial para o registro da receita perdida do exercício 
anterior, e outra para o registro do custo recuperado, totalizando-as em um único grupo, 
intitulado de "Prejuízo na Devolução de Vendas de Exercício Anterior", ou, então, utilizar 
uma única conta para esse mesmo fim.
Veremos como se dá o lançamento contábil em cada regime de tributação, 
iniciando pelo Lucro Real.
2.4.1 Devoluções de vendas efetuadas em exercício social 
anterior – Lucro Real
Considere a empresa Comercial Brasil, enquadrada no Lucro Real, que efetuou 
uma venda de mercadorias no valor de R$ 62.500,00, com um custo da mercadoria 
vendida no valor de R$ 25.000,00, em novembro de 2019. O comprador devolveu a 
mercadoria em janeiro de 2020. Houve a incidência de 17% de ICMS, nesse caso.
 
1) Lançamento do registro da devolução em janeiro de 2020.
D – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior (DRE) R$ 62.500,00
C – Clientes (AC) R$ 62.500,00
2) Pelo registro do ICMS
D – ICMS a recuperar (AC) R$ 10.625,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 10.625,00
3) Pelo registro do crédito fiscal de PIS e COFINS:
D – PIS a recuperar (AC) R$ 1.031,25
D – COFINS a recuperar (AC) R$ 4.750,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 5.781,25
4) Registro da reentrada das mercadorias no estoque:
D – Estoque (AC) R$ 25.000,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 25.000,00
Perceba que fizemos os mesmos lançamentos contábeis de uma devolução dentro 
do exercício, no entanto, substituímos todas as contas de resultado que seriam utilizadas 
pela conta de Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior. Nesse caso, não 
podemos nos esquecer de contabilizar os tributos a recuperar e o retorno ao estoque. 
108
O razonete da conta fica assim, demonstrando que a devolução, fora do prazo, 
gerou um prejuízo de R$ 21.093,75.
TABELA 10 – PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DO EXERCÍCIO ANTERIOR
62.500,00 10.625,00 (2)
5.781,25 (3)
25.000,00 (4)
SF 21.093,75
FONTE: O autor
Como aparece na DRE?
Supondo que, em janeiro de 2020, antes da devolução, a empresa tenha tido 
R$ 200.000,00 de vendas, R$ 50.000 de CMV, 26,25% de tributos sobre vendas e R$ 
20.000,00 de Despesas Operacionais.
QUADRO 1 – DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO APÓS A DEVOLUÇÃO DO EXERCÍCIO ANTERIOR
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO EM 31/01/20
RECEITA OPERACIONAL BRUTA R$ 200.000,00
Vendas de mercadorias R$ 200.000,00
(-) DEDUÇÕES DA RECEITA R$ (52.500,00)
Impostos e contribuições sobre vendas R$ 52.500,00
= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA R$ 147.500,00
(-) CUSTO DAS VENDAS R$ (50.000,00)
CMV R$ 50.000,00
= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO R$ 97.500,00
(-) DESPESAS OPERACIONAIS (R$ 41.093,75)
Despesas administrativas, vendas R$ 20.000,00
Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 21.093,75
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 56.406,25
FONTE: O autor
 
Vamos ver como fica o lançamento, para uma empresa, do Lucro Presumido?
109
2.4.2 Devoluções de vendas efetuadas em exercício social 
anterior – Lucro Presumido
Considere a empresa Comercial Brasil, enquadrada no Lucro Presumido, 
que efetuou uma venda de mercadorias no valor de R$ 62.500,00, com um custo da 
mercadoria vendida no valor de R$ 25.000,00, em novembro de 2019. A devolução foi 
feita em janeiro de 2020. Houve a incidência de 17% de ICMS, neste caso.
 
1) Lançamento do registro da devolução em janeiro de 2020
D – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior (DRE) R$ 62.500,00
C – Clientes (AC) R$ 62.500,00
2) Pelo registro do ICMS
D – ICMS a recuperar (AC) R$ 10.625,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 10.625,00
3) Pelo registro do crédito fiscal de PIS e COFINS:
D – PIS a recuperar (AC) R$ 406,25
D – COFINS a recuperar (AC) R$ 1.875,00
C – Prejuízona Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 2.281,25
4) Registro da reentrada das mercadorias no estoque:
D – Estoque (AC) R$ 25.000,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 25.000,00
No caso do Lucro Presumido, o que muda são as alíquotas de PIS e de COFINS, 
as quais são, respectivamente, 0,65% e 3%.
TABELA 11 – PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DO EXERCÍCIO ANTERIOR
62.500,00 10.625,00 (2)
2.281,25 (3)
25.000,00 (4)
SF 24.593,75
FONTE: O autor
Como aparece na DRE?
110
Supondo que, em janeiro de 2020, antes da devolução, a empresa tenha tido 
R$ 200.000,00 de vendas, R$ 50.000 de CMV, 20,65% de tributos sobre vendas e R$ 
20.000,00 de Despesas Operacionais.
QUADRO 2 – DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO APÓS DEVOLUÇÃO DO EXERCÍCIO ANTERIOR
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO EM 31/01/20
RECEITA OPERACIONAL BRUTA R$ 200.000,00
Vendas de mercadorias R$ 200.000,00
(-) DEDUÇÕES DA RECEITA R$ (41.300,00)
Impostos e contribuições sobre vendas R$ 41.300,00
= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA R$ 158.700,00
(-) CUSTO DAS VENDAS R$ (50.000,00)
CMV R$ 50.000,00
= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO R$ 108.700,00
(-) DESPESAS OPERACIONAIS (R$ 44.593,75)
Despesas administrativas, vendas R$ 20.000,00
Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 24.593,75
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 64.106,25
FONTE: O autor
 
Agora, veremos como ficam os lançamentos em uma empresa do Simples 
Nacional.
2.4.3 Devoluções de vendas efetuadas em exercício social 
anterior – Simples Nacional
Considere a empresa Comercial Brasil, enquadrada no Simples Nacional, que 
efetuou uma venda de mercadorias no valor de R$ 62.500,00, com um custo da merca-
doria vendida no valor de R$ 25.000,00, em novembro de 2019. A devolução foi feita em 
janeiro de 2020. Vamos considerar a alíquota efetiva de 5,32% para o cálculo do imposto. 
1) Lançamento do registro da devolução em janeiro de 2020.
D – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior (DR) R$ 62.500,00
C – Clientes (AC) R$ 62.500,00
2) Pelo registro do Simples Nacional pago:
D – Simples Nacional a pagar R$ 3.325,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 3.325,00
111
3) Registro da reentrada das mercadorias no estoque:
D – Estoque (AC) R$ 25.000,00
C – Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 25.000,00
No caso do Simples Nacional, não há o lançamento de impostos para recuperar, 
mas, sim, o lançamento de estorno em Simples Nacional a pagar no Passivo Circulante.
TABELA 12 – PREJUÍZO NA DEVOLUÇÃO DE VENDAS DO EXERCÍCIO ANTERIOR
62.500,00 3.325,00 (2)
25.000 (3)
SF 34.175,00
FONTE: O autor
Como aparece na DRE?
Supondo que, em janeiro de 2020, antes da devolução, a empresa tenha tido 
R$ 200.000,00 de vendas, R$ 50.000 de CMV, 5,32% de tributos sobre vendas e R$ 
20.000,00 de Despesas Operacionais.
TABELA 13 – DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO APÓS A DEVOLUÇÃO DO EXERCÍCIO ANTERIOR
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO EM 31/01/20
RECEITA OPERACIONAL BRUTA R$ 200.000,00
Vendas de mercadorias R$ 200.000,00
(-) DEDUÇÕES DA RECEITA R$ (10.640,00)
Impostos e contribuições sobre vendas R$ 10.640,00
= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA R$ 189.360,00
(-) CUSTO DAS VENDAS R$ (50.000,00)
CMV R$ 50.000,00
= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO R$ 139.360,00
(-) DESPESAS OPERACIONAIS (R$ 54.175,00)
Despesas administrativas, vendas R$ 20.000,00
Prejuízo na Devolução de Vendas do Exercício Anterior R$ 34.175,00
= RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 85.185,00
FONTE: O autor
112
3 DESCONTOS COMERCIAIS
 
Descontos comerciais (os chamados descontos incondicionais) são aqueles con-
cedidos ao comprador no momento da compra, seja pela grande quantidade que está 
sendo vendida, ou o cliente é um comprador especial, ou por diversos outros motivos. 
Normalmente, apesar de aparecerem nas notas fiscais, os valores de descontos 
incondicionais não são registrados na contabilidade, em que as vendas e compras são 
contabilizadas diretamente pelo valor líquido.
Veja este exemplo na nota fiscal de venda da empresa Comercial Brasil:
FIGURA 8– NOTA FISCAL DE VENDA DA COMERCIAL BRASIL
FONTE: O autor 
Nesse caso, o valor dos produtos era R$ 90.000,00 e no momento da venda a 
empresa Comercial Brasil deu um desconto de R$ 1.000,00 ao cliente XYZ Comercial 
Ltda. Isso gerou um valor total da venda no valor de R$ 89.000,00.
Sendo assim, é importante notarmos que os tributos serão calculados sobre os 
R$ 89.000,00 e não sobre os R$ 90.000,00. Caso não haja a atenção necessária nesses 
113
fatos, a empresa pagará mais impostos que o necessário. Da mesma forma, o cliente 
XYZ vai registrar uma compra no valor de R$ 89.000,00 no seu estoque.
4 FRETES SOBRE COMPRAS
 
Os fretes sobre compras são custos das mercadorias e devem ser incorporados 
no estoque de mercadorias ou matéria-prima, dependendo do setor, quando se 
referirem à compra de matéria prima ou mercadoria para revenda. E assim como as 
compras, em alguns casos os fretes geram direito a crédito fiscal, tanto de ICMS, como 
de PIS e COFINS.
4.1 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO LUCRO REAL 
Conforme a Lei 10.833/2003 (BRASIL, 2003), que trata sobre a não cumulativi-
dade do PIS e da COFINS, a empresa do Lucro Real pode descontar créditos calculados 
em relação aos fretes sobre bens adquiridos para revenda e bens e serviços utilizados 
como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou pro-
dutos destinados à venda. 
 
O que significa isso? Que a empresa do Lucro Real pode aproveitar créditos de PIS 
e COFINS nos seus fretes sobre compras de matéria-prima ou mercadorias para revenda, 
que foram pagos por sua conta, ou seja, que a empresa teve que pagar para suas compras 
chegarem até a empresa. Podemos analisar o conhecimento de frete do exemplo:
FIGURA 9 – CONHECIMENTO DE FRETE
FONTE: O Autor
114
Podemos perceber que a mercadoria, que nesse caso é cimento, vai para 
Dourados/MS na empresa Material de Construção e Projeto Eng. Ltda. Ao olharmos mais 
abaixo o tomador do serviço, identificamos que foi a própria Material de Construção e 
Projeto Eng Ltda que solicitou o serviço, ou seja, que pagou o serviço. Dessa forma, 
considerando que a empresa é do Lucro Real, pode creditar-se de PIS e COFINS. Além 
disso, sobre o frete há ICMS, logo há também o direito a crédito desse imposto.
 
Em uma empresa do Lucro Real, o lançamento de um frete sobre compras de 
mercadorias ou matéria prima, pago pelo comprador, no valor de R$ 5.000,00 a prazo, e 
12% de ICMS, ficaria assim:
D – Estoque R$ 3.937,50
D – ICMS a recuperar R$ 600,00
D – PIS a recuperar R$ 82,50
D – COFINS a recuperar R$ 380,00
C – Contas a pagar R$ 5.000,00
4.2 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO LUCRO 
PRESUMIDO 
 
Diferente do Lucro Real, no Lucro Presumido o PIS e a COFINS são tributos 
cumulativos, ou seja, não geram direito a crédito, e logo, os fretes sobre compras 
também não dão direito a esse crédito.
No entanto, no que se refere ao ICMS, há o aproveitamento do crédito. Vamos 
utilizar o exemplo de um frete sobre compras a prazo de uma empresa do Lucro 
Presumido, no valor de R$ 5.000,00 com 12% de ICMS.
D – Estoque R$ 4.400,00
D – ICMS a recuperar R$ 600,00
C – Contas a pagar R$ 5.000,00
4.3 FRETES SOBRE COMPRAS EM EMPRESAS DO SIMPLES 
NACIONAL
 
Já sabemos que no Simples Nacional todos os tributos são cumulativos e 
dessa forma, não geram direito a crédito fiscal de nenhum imposto. Como exemplo, o 
lançamento contábil de um frete sobre compras de uma empresa do Simples Nacional, 
no valor de R$ 5.000,00 ficaria assim:
D – Estoque R$ 5.000,00
C – Contas a pagar R$ 5.000,00
 
115
A Tabela 14 apresenta um comparativo entre os regimes, no que se refere ao 
lançamento contábil, bem como aproveitamento de crédito fiscal nos fretes sobre 
compras.
TABELA 14 – COMPARATIVO DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO EM FRETES
Regime
Crédito de 
ICMS
Crédito de PISe 
COFINS
Lançamento Contábil
Lucro Real Sim
Sim 
(se o frete foi pago 
pelo comprador)
D – Estoque
D – Impostos a recuperar
Lucro Presumido Sim Não
D – Estoque
D – ICMS a recuperar
Simples Nacional Não Não D - Estoque
FONTE: O autor 
 
Vale lembrar que só gera o direito a crédito de ICMS se o conhecimento de frete 
tiver o imposto destacado, ou seja, se vier de uma empresa do Simples Nacional, não 
haverá a possibilidade de aproveitar o imposto.
5 FRETES SOBRE VENDAS
 
Diferentemente do frete sobre compras, o frete sobre vendas não passa pelo 
estoque, nem pelo custo da mercadoria vendida, e é lançado diretamente em despesas 
com transporte nas vendas.
 
O lançamento, tanto para empresas do Lucro Real, Presumido ou Simples 
Nacional, ficaria assim:
D – Despesas com transporte nas vendas
C – Contas a pagar
6 BONIFICAÇÕES
 
Uma bonificação de mercadoria ou produto é uma quantidade do estoque que 
é oferecida ao cliente por diversos motivos, seja por ser um bom comprador ou uma 
promoção. Existe aquela bonificação que está ligada com uma operação de compra, 
como é o caso dos descontos comerciais que foi comentado anteriormente.
 
116
Há também aquela bonificação que não está vinculada a uma operação de 
compra, em que o vendedor resolve em qualquer tempo, independente de venda 
anterior, dar bonificações ao cliente. 
 
Nesses casos, a bonificação concedida pelo vendedor é uma despesa com 
bonificação, não passando pelo custo da mercadoria vendida. Para quem recebe a 
bonificação irá fazer um lançamento de entrada no estoque (caso seja mercadoria) ou 
em despesa. Já o crédito, será em receita com bonificação.
 
Vejamos como fica o lançamento das bonificações em cada regime de tributação, 
iniciando pelo Lucro Real.
6.1 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO LUCRO REAL
 
Considere a empresa Comercial Brasil, do Lucro Real, que emitiu uma nota fiscal 
de bonificação para seu fiel cliente XYZ Comércio, que revenderá a mercadoria recebida 
em bonificação. Supondo que a bonificação seja no valor de R$ 500,00, e que no 
momento de adquirir esse produto, a empresa Comercial Brasil aproveitou-se de ICMS 
com uma alíquota de 17%, e de PIS e COFINS, o lançamento no vendedor será assim:
D – Despesa com bonificação R$ 500,00
C – Estoque R$ 500,00
D – ICMS s/bonificação R$ 85,00
C – ICMS a pagar R$ 85,00
D – PIS s/ bonificação R$ 8,25
C – PIS a pagar R$ 8,25
D – COFINS s/ bonificação R$ 38,00
C – COFINS a pagar R$ 38,00
 
Percebemos que no caso dessa bonificação, há o pagamento de ICMS, visto que 
a Comercial Brasil, ao adquirir anteriormente essa mercadoria, aproveitou-se do crédito 
do ICMS. Com isso, precisa pagar o ICMS na saída, mesmo sendo uma bonificação. 
Mesma coisa acontece com o PIS e a COFINS, visto que no momento da entrada da 
mercadoria, a Comercial Brasil aproveitou-se desses tributos, logo, terá que pagar na 
saída, mesmo sendo bonificação.
 
Vejamos como fica o lançamento no cliente XYZ Comércio, que também é uma 
empresa do Lucro Real, e usará a bonificação como mercadoria para revenda.
D – Estoque R$ 368,75
D – ICMS a recuperar R$ 85,00
D – PIS a recuperar R$ 8,25
D – COFINS a recuperar R$ 38,00
117
C – Receitas com bonificação R$ 500,00
 
Perceba que como a empresa usará a mercadoria para revenda, pode contabilizar 
os tributos a recuperar. Caso contrário, o lançamento iria direto para uma conta de uso 
ou consumo, ou outra despesa, conforme o exemplo:
D – Material para uso ou consumo R$ 500,00
C – Receitas com bonificação R$ 500,00
 
Além do mais, percebemos que o crédito é em conta de Receita com bonificação, 
no entanto, essa receita não se caracteriza como receita financeira, e o cliente não 
precisará pagar PIS e COFINS sobre ela (0,65% e 4% para receita financeira).
6.2 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO LUCRO PRESUMIDO
Considere a empresa Comercial Brasil, do Lucro Presumido, que emitiu uma 
nota fiscal de bonificação para seu fiel cliente XYZ Comércio, que revenderá a mercado-
ria recebida em bonificação. Supondo que a bonificação seja no valor de R$ 500,00, e 
que no momento de adquirir esse produto, a empresa Comercial Brasil aproveitou-se de 
ICMS com uma alíquota de 17%, o lançamento no vendedor será assim:
D – Despesa com bonificação R$ 500,00
C – Estoque R$ 500,00
D – ICMS s/ bonificação R$ 85,00
C – ICMS a pagar R$ 85,00
 
Perceba que no caso de empresa do Lucro Presumido não há aproveitamento 
de crédito de PIS e COFINS na compra, então na saída desta bonificação, também não 
há pagamento de PIS e COFINS.
 
Vejamos como fica o lançamento no cliente XYZ Comércio, que também é uma 
empresa do Lucro Presumido, e usará a bonificação como mercadoria para revenda.
D – Estoque R$ 415,00
D – ICMS a recuperar R$ 85,00
C – Receita com bonificação R$ 500,00
Novamente percebemos que não houve crédito de PIS e COFINS no recebi-
mento dessa bonificação, pois em empresas do Lucro Presumido não compôem essa 
operação.
 
Caso a empresa não utilizasse a bonificação como mercadoria para revenda, o 
lançamento seria em conta de despesa e não haveria crédito de ICMS:
118
D – Despesa com uso ou consumo R$ 500,00
C – Receita com bonificação R$ 500,00
6.3 BONIFICAÇÕES EM EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL
Considere a empresa Comercial Brasil, do Simples Nacional, que emitiu uma 
nota fiscal de bonificação para seu fiel cliente XYZ Comércio, que revenderá a mercadoria 
recebida em bonificação. Supondo que a bonificação seja no valor de R$ 500,00, o 
lançamento no vendedor será assim:
D – Despesa com bonificação R$ 500,00
C – Estoque R$ 500,00
Percebe-se que por ser uma empresa do Simples Nacional, não há o pagamento 
de ICMS ou PIS e COFINS sobre essa bonificação.
Vejamos como fica o lançamento no cliente XYZ Comércio, que também é uma 
empresa do Simples Nacional, e usará a bonificação como mercadoria para revenda.
D – Estoque R$ 500,00
C – Receita com bonificação R$ 500,00
Identificamos que não há o aproveitamento de crédito de nenhum tributo, visto 
que o Simples Nacional não possibilita esse benefício, por isso também não acontece 
na bonificação.
 
Caso a mercadoria recebida como bonificação não fosse utilizada para revenda, 
o lançamento seria assim:
D – Despesa com uso ou consumo R$ 500,00
C – Receitas com bonificação R$ 500,00
119
Questionamento
Pergunta: Esclarecimentos sobre tributos recuperáveis?
Resposta: As empresas que apuram seus tributos pelo regime de incidência não 
cumulativa, adquirem direito a créditos desses tributos em determinadas operações 
com mercadorias ou serviços. Essa resposta não abrange os tributos retidos na fonte.
Em relação aos estoques, os créditos referentes aos tributos recuperáveis não 
compõem o custo de aquisição, conforme tratado no item 13.6 da NBC TG 1000, aprova-
da pela Resolução CFC nº1.255/09, e no item 11 da NBC TG 16, aprovada pela Resolução 
CFC nº 1.170/09, que transcrevemos:
“13.6 Os custos de aquisição de estoques abrangem o preço de compra, tributos 
de importação e outros tributos (com exceção daqueles posteriormente recuperáveis pela 
entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de 
bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens 
similares são deduzidos na determinação dos custos de compra” (NBC TG 1000).
“11.  O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os 
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), 
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis 
à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abati-
mentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de 
aquisição” (NBC TG 16).
Em relação as despesas, deve-se utilizar os conceitos tratados no item 2.23 da 
NBC TG 1000 e no item 4.25. (b) da NBC TG Estrutura Conceitual, aprovada pela Resolu-
ção CFC nº 1.374/11, que transcrevemos:
“Despesas são decréscimosnos benefícios econômicos durante o período con-
tábil, sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passi-
vos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e que não estejam relaciona-
dos com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais” (NBC TG 1000 e 
Estrutura Conceitual).
Esses créditos, até que sejam utilizados para compensar o tributo a pagar, aten-
dem os requisitos de ativo tratados no item 2.15 da NBC TG 1000 e no item 4.4 (a) da NBC 
TG Estrutura Conceitual que transcrevemos:
LEITURA
COMPLEMENTAR
120
“Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos pas-
sados e do qual se espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade”.
Portanto, os valores referentes a créditos de tributos não cumulativos, que se-
rão aproveitados para abater o montante da obrigação, devem ser deduzidos dos va-
lores a pagar ou a serem pagos aos fornecedores e classificados em conta do ativo até 
sua compensação ou baixa.
Ressaltamos que essa orientação trata tão somente da contabilização desses 
créditos. Dúvidas sobre a ocorrência dos créditos assim como sua composição devem 
ser dirimidas junto ao fisco.
FONTE: Adaptado de <https://cfc.org.br/tecnica/perguntas-frequentes/4066-2/>. Acesso em: 21 out. 2021.
121
RESUMO DO TÓPICO 2
• As principais operações que afetam as compras e vendas de mercadorias são: de-
volução de compra e venda, devolução de venda do exercício anterior, descontos 
comerciais, fretes sobre compras, fretes sobre vendas, bonificações.
• No Lucro Real, quando uma empresa faz uma devolução de compra, precisa pagar 
PIS, COFINS, ICMS e IPI (se for indústria), pois quando a mercadoria entrou anterior-
mente houve o crédito dos tributos.
• No Lucro Presumido, quando uma empresa faz uma devolução de compra, precisa 
pagar ICMS e IPI (se for indústria), pois quando a mercadoria entrou anteriormente 
houve o crédito dos tributos.
• No Simples Nacional, quando uma empresa faz uma devolução de compra não há 
pagamento de nenhum tributo.
• Na devolução de vendas, as empresas do Lucro Real e Lucro Presumido contabilizam 
tributos a recuperar.
• Na devolução de vendas, as empresas do Simples Nacional precisam estornar o valor 
referente ao Simples Nacional que foi pago no momento da venda.
• A devolução de vendas de exercícios anteriores refere-se à devolução de uma venda 
do exercício passado. O lançamento é feito em conta de resultado, especificamente 
na conta Prejuízos na Devolução de Vendas do Exercício Anterior.
• Os descontos comerciais normalmente não são contabilizados, apesar de aparece-
rem nas notas fiscais. As vendas são contabilizadas pelo valor líquido.
• Em empresas do Lucro Real e Presumido há o direito a crédito de ICMS nos fretes 
sobre compras para revenda ou matéria-prima.
• Em empresas do Lucro Real, há o direito a crédito de PIS e COFINS nos fretes sobre 
compras, caso tenham sido pagos pelas empresas e tenham transportado mercado-
rias para revenda, insumos para produção, ou utilizados na prestação de serviço.
• Em empresas do Simples Nacional não há direito a crédito de nenhum tributo nos 
fretes sobre compras.
• De um modo geral, os fretes sobre compras para revenda ou matéria-prima são lan-
çados no estoque, pois fazem parte do custo da mercadoria.
122
• As bonificações concedidas por empresas do Lucro Real são lançadas a débito em 
conta de despesa e a crédito no estoque. Além disso, se houve o crédito fiscal na 
entrada dessa mercadoria, deve haver o pagamento de PIS, COFINS e ICMS na saída.
• As bonificações concedidas por empresas do Lucro Presumido são lançadas a débito 
em conta de despesa e a crédito no estoque. Além disso, se houve o crédito fiscal na 
entrada dessa mercadoria, deve haver o pagamento de ICMS na saída.
• As bonificações concedidas por empresas do Simples Nacional são lançadas a débito 
em conta de despesa e a crédito no estoque. 
• As bonificações recebidas por empresas do Lucro Real se forem para revenda, pode 
ser creditado PIS, COFINS e ICMS e é lançado em estoque.
• As bonificações recebidas por empresas do Lucro Presumido se forem para revenda, 
pode ser creditado ICMS e é lançado em estoque.
123
1 Em alguns regimes de tributação há créditos fiscais na entrada de mercadorias, em 
outros não, e na saída de mercadorias há a incidência de mais tributos, e a forma de 
cálculo também depende do regime de tributação da empresa. Diante disso, respon-
da quais as principais operações que afetam as compras e vendas de mercadorias?
2 Uma empresa do Lucro Real recebeu uma devolução de vendas no valor de R$ 
10.000,00, referente a uma venda a prazo que tinha um CMV de R$ 3.000,00. O ICMS 
foi 17%. Faça as contabilizações necessárias.
3 Uma empresa do Lucro Presumido efetuou uma devolução de compra no valor de R$ 
5.000,00 referente a uma compra a prazo. O lCMS foi 17%. Faça as contabilizações.
4 Uma empresa do Simples Nacional recebeu um frete sobre compras de mercadorias, 
no valor de R$ 500,00, a prazo. Faça os lançamentos contábeis.
5 Uma empresa do Lucro Real recebeu uma bonificação de mercadorias para revenda 
no valor de R$ 500,00. O ICMS incidente foi 17%. Faça os lançamentos contábeis.
AUTOATIVIDADE
124
REFERÊNCIAS
ALÍQUOTA. In: DICIO - Dicionário On-line de Português. Disponível em: https://www.
dicio.com.br/aliquota/. Acesso em: 20 out. 2021.
BRASIL. Decreto 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a tributação, a 
fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos 
de Qualquer Natureza. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-
2018/2018/decreto/D9580.htm. Acesso em: 20 out. 2021.
BRASIL. Decreto 7.212 de 15 de junho de 2010. Regulamenta a cobrança, 
fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre Produtos Industrializados 
- IPI. Brasília, DF, 15 jun. 2010. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_
ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm. Acesso em: 21 out. 2021.
BRASIL. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o Estatuto 
Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte; altera dispositivos das Leis 
no 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, da Consolidação das Leis do Trabalho - 
CLT, aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452, de 1o de maio de 1943, da Lei no 10.189, de 14 
de fevereiro de 2001, da Lei Complementar no 63, de 11 de janeiro de 1990; e revoga as 
Leis no 9.317, de 5 de dezembro de 1996, e 9.841, de 5 de outubro de 1999. Disponível 
em: https://bit.ly/3u0NVA9. Acesso em: 20 out. 2021.
BRASIL. Lei Complementar 116 de 31 de julho de 2003. Dispõe sobre o Imposto 
Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito 
Federal, e dá outras providências. Brasília, DF, 31 jul. 2003. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp116.htm. Acesso em: 21 out. 2021.
BRASIL. Lei Complementar 87 de 13 de setembro de 1996. Dispõe sobre o 
imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação 
de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. (LEI KANDIR). Brasília, DF, 
3 set. 1996. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm. 
Acesso em: 21 out. 2021.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Tributos recuperáveis. 2021. Disponível 
em: https://cfc.org.br/tecnica/perguntas-frequentes/4066-2/. Acesso em: 21 out. 2021.
FBS SOLUTIONS. FBS Consultoria, 2019. Tabela ICMS 2019 Atualizada com as Alíquotas 
dos Estados. Disponível em: https://bit.ly/3G9zkVO. Acesso em: 21 out. 2021.
SERVIÇO BRASILEIRO DE APOIO ÀS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS (SEBRAE). A 
influência da carga tributária nos preços de venda. 2017. Disponível em: https://
bit.ly/3rRsNtz. Acesso em: 21 out. 2021.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm
125
OUTRAS OPERAÇÕESRELEVANTES NAS 
EMPRESAS
UNIDADE 3 —
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:
• compreender a importância dos métodos de controle de estoques permanentes;
• saber como controlar o estoque pelo método PEPS;
• saber como controlar o estoque pelo método de custo médio;
• saber como controlar o estoque nos diversos regimes de tributação existentes;
• contabilizar o estoque e a tributação inerente;
• compreender a importância dos funcionários para a empresa;
• conhecer a estrutura de uma folha de pagamento;
• compreender as principais legislações trabalhistas;
• saber calcular a folha de pagamento, os descontos e encargos sociais, bem como as 
operações relacionadas à folha de pagamento.
Esta unidade está dividida em dois tópicos. No decorrer da unidade, você encontrará 
autoatividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.
TÓPICO 1 – INVENTÁRIO PERMANENTE NA PRÁTICA
TÓPICO 2 – FOLHA DE PAGAMENTO
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure 
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.
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UNIDADE 3!
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127
TÓPICO 1 — 
INVENTÁRIO PERMANENTE NA PRÁTICA
UNIDADE 3
1 INTRODUÇÃO
Na disciplina de Contabilidade Geral, estudamos os métodos de controle 
de estoques, sendo que existem dois tipos: o método de controle de inventário 
periódico e o método de controle permanente.
No método de controle periódico, a empresa não controla continuamente seus 
estoques, mas faz um controle por mês ou a cada semestre ou ano. Dessa forma, é 
necessário que seja realizada uma contagem física do estoque para conferir a quantidade 
e os tipos de produto na empresa.
Com isso, o custo das mercadorias vendidas (CMV) é apurado pela fórmula 
que utiliza o saldo de estoque inicial somado às compras do período, subtraindo-se o 
estoque final. Por isso, esse tipo de controle é mais utilizado por empresas de pequeno 
porte.
Como a contagem de inventário físico consome muito tempo, poucas empresas 
realizam essa prática mais de uma vez por trimestre ou por ano. Enquanto isso, a conta 
de estoque no sistema contábil continuará mostrando o custo do estoque que foi 
registrado desde a última contagem física de estoque.
Desse modo, percebemos que o inventário periódico tem desvantagens, como não 
fornecer dados em tempo real nem o valor exato do custo da mercadoria que foi vendida, 
além de consumir muito tempo nas contagens físicas, estando propício a erros humanos. 
Por isso, o foco deste tópico será abordar o inventário permanente. Conforme 
o Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 (BRASIL, 1977), no que se refere à 
determinação do custo dos bens:
Art. 14. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-pri-
mas utilizadas será determinado com base em registro perma-
nente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo 
com o livro de inventário, no fim do período.
§ 2º O valor dos bens existentes no encerramento do período poderá 
ser o custo médio ou o dos bens adquiridos ou produzidos mais 
recentemente, admitida, ainda a avaliação com base no preço de 
venda, subtraída a margem de lucro. 
Considerando o exposto, neste tópico, serão abordados os métodos PEPS (que 
128
significa “primeiro que entra primeiro que sai”) e de custo médio. Também existe o método 
UEPS (que significa “último que entra, primeiro que sai”), mas não é aceito no Brasil.
2 MÉTODO PEPS
Nele, os valores mais antigos que entraram nos estoques serão os primeiros a 
serem considerados quando uma mercadoria for vendida.
De acordo com Pinto e Vasquez (2019), esse método é muito eficiente, 
principalmente para o controle físico de mercadorias perecíveis, porém, caso os 
estoques da empresa demorem para ser vendidos, corre-se o risco de formar o preço 
com base em custos antigos, o que pode prejudicar a reposição dos estoques.
Na Tabela 1, temos um exemplo de como ocorre o controle por esse método.
TABELA 1 – CONTROLE DE ESTOQUE PELO MÉTODO PEPS
PRODUTO X
DATA OPERAÇÃO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO FINAL
QTD UNIT VALOR QTD UNIT VALOR QTD UNIT SALDO
01/03 Compra 100 R$50 R$5.000 100 R$ 50 R$5.000
10/03 Compra 50 R$45 R$2.250 50 R$45 R$2.250
R$7.250
15/03 Venda 25 R$50 R$1.250 75 R$50 R$3.750
50 R$45 R$2.250
R$6.000
FONTE: A autora
Com base na tabela, quais operações ocorreram no período? Vemos que, no dia 
primeiro de março, a empresa adquiriu 100 unidades de produtos por R$ 50,00 cada, 
gerando uma compra total de R$ 5.000,00. No dia 1/03, o saldo final do estoque era R$ 
5.000,00.
No dia 10/03, a empresa adquiriu mais 50 unidades do produto por R$ 45,00 
cada, totalizando uma compra de R$ 2.250,00. Assim, no dia 10/03, o saldo final de 
estoque era de R$ 7.250,00, composto por produtos de R$50,00 e R$ 45,00.
Já no dia 15/03, ocorreu a venda de 25 unidades por R$ 50,00 – mas por que foi 
utilizado o valor de R$ 50,00 nessa venda? Porque estamos controlando o estoque pelo 
método PEPS, ou seja, as primeiras unidades que entraram no estoque, entraram pelo 
valor de R$ 50,00, e até elas serem totalmente vendidas, não iremos utilizar o valor das 
129
outras unidades. Tudo isso porque, nesse método, as compras de estoque mais antigas 
são as que saem primeiro.
Com essas operações, no dia 15/03, a empresa tinha em estoque um saldo final 
de R$ 6.000,00, composto por 75 unidades de R$ 50,00 e 50 unidades de R$ 45,00 cada.
Contudo, o que acontece se a próxima venda for de 100 unidades? Qual será o 
custo da mercadoria vendida? Nesse caso, utilizamos as 75 unidades que temos no valor 
de R$ 50,00 e completamos com 25 unidades de R$ 45,00, como mostra a Tabela 2.
TABELA 2 – CONTROLE DE ESTOQUE PELO MÉTODO PEPS
PRODUTO X
DATA OPERAÇÃO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO FINAL
QTD UNIT VALOR QTD UNIT VALOR QTD UNIT SALDO
01/03 Compra 100 R$50 R$5.000 100 R$ 50 R$5.000
10/03 Compra 50 R$45 R$2.250 50 R$45 R$2.250
R$7.250
15/03 Venda 25 R$50 R$1.250 75 R$50 R$3.750
50 R$45 R$2.250
R$6.000
20/03 Venda 75 R$50 R$3.750
25 R$45 R$1.125 25 R$45 R$1.125
R$ 1.125
FONTE: A autora
No controle de estoque, todas as unidades que custaram R$ 50,00 foram 
vendidas, complementadas também pelas que custaram R$ 45,00. Com isso, sobraram 
ainda 25 unidades de R$ 45,00, gerando um saldo final de estoque de R$ 1.125,00.
3 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO
Nesse método, também conhecido por custo médio ponderado ou média móvel, 
a cada entrada de mercadoria no estoque, é realizado o cálculo médio das mercadorias 
estocadas.
Embora possa ser trabalhoso, o custo médio ponderado é a forma que melhor 
reflete as informações dos estoques remanescentes e os custos por período, e também 
é mais “aceitável” perante o fisco.
130
O valor do custo da venda pelo método do custo médio é diferente do calculado 
pelo método PEPS. Serão iguais apenas se não houver variação no preço de compra do 
estoque ou caso a empresa venda 100% de seus produtos.
A Tabela 3 mostra, com base no mesmo exemplo de controle de estoque anterior, 
como ficaria o custo médio móvel.
TABELA 3 – CONTROLE DE ESTOQUE PELO MÉTODO DA MÉDIA MÓVEL
PRODUTO X
DATA OPERAÇÃO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO FINAL
QTD UNIT VALOR QTD UNIT VALOR QTD UNIT SALDO
01/03 Compra 100 R$50 R$5.000 100 R$ 50 R$5.000
10/03 Compra 50 R$45 R$2.250 150 R$48,33 R$7.250
15/03 Venda 25 R$48,33 R$1.208,25 125 R$48,33 R$6.041,75
FONTE: A autora
Considerando a tabela, quais operações ocorreram no período? No dia primeiro 
de março, a empresa adquiriu 100 unidades de produtos por R$ 50,00 cada, gerando 
uma compra total de R$ 5.000,00, assim, o saldo final do estoque era R$ 5.000,00.
No dia 10/03, a empresa adquiriu mais 50 unidades do produto por R$ 45,00 
cada, totalizando uma compra de R$ 2.250,00, tendo o saldo final de estoque de R$ 
7.250,00, composto por 150 unidades de R$ 48,33 cada, valor que foi obtido por meio 
da divisão do valor total do estoque pela quantidade de unidades em estoque, ou seja:7.250,00 / 150 = 48,33
Em 15/03, ocorreu a venda de 25 unidades por R$ 48,33. A partir disso, todas as 
mercadorias custam R$ 48,33, independentemente do valor pelo qual foram adquiridas.
Com essas operações, no dia 15/03, a empresa tinha, em seu estoque, um saldo 
final de R$ 6.041,75, composto por 125 unidades de R$ 48,33.
Caso ocorra outra compra, será necessário mudar o valor unitário novamente, 
como pode ser observado na Tabela 4:
131
TABELA 4 – CONTROLE DE ESTOQUE PELO MÉTODO DA MÉDIA MÓVEL
PRODUTO X
DATA OPERAÇÃO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO FINAL
QTD UNIT VALOR QTD UNIT VALOR QTD UNIT SALDO
01/03 Compra 100 R$50 R$5.000 100 R$ 50 R$5.000
10/03 Compra 50 R$45 R$2.250 150 R$48,33 R$7.250
15/03 Venda 25 R$48,33 R$1.208,25 125 R$48,33 R$6.041,75
20/03 Compra 30
R $ 
40
R$1.200 155 R$46,72 R$7.241,75
FONTE: A autora
Nesse caso, a empresa adquiriu, no dia 20/03, mais 30 unidades, totalizando 
uma compra de R$ 1.200,00. Ao incorporar ao saldo final, temos 155 unidades e um 
saldo final de R$ 7.241,75. Logo, ao dividir o saldo final pela quantidade de unidades, 
temos um custo unitário de R$ 46,72.
A próxima venda será realizada com um custo unitário de R$ 46,72, 
independentemente do valor pelo qual foram adquiridas as mercadorias.
4 INVENTÁRIO PERMANENTE NA PRÁTICA
Na Unidade 2, estudamos as operações envolvendo compras e vendas e como 
os regimes de tributação influenciam nos valores que são contabilizados, visto que 
alguns geram créditos fiscais de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços 
(ICMS), Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para o Financiamento da 
Seguridade Social (COFINS), enquanto outros não, o que impacta no custo da mercadoria 
a ser vendida.
Por isso, com base no exemplo de um estoque de bicicletas amarelas, da 
empresa JGS Comércio de Bicicletas, veremos como fazer o controle desse estoque a 
partir dos métodos PEPS e de Custo Médio, intercalando pelos regimes de tributação: 
Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real. 
Na Tabela 5, temos a relação das operações da empresa JGS e as operações 
que ocorreram no período de maio de 2020. A empresa JGS é optante pelo Simples 
Nacional, e a sua receita bruta dos últimos 12 meses foi de R$ 140.000,00, sendo que já 
havia um saldo inicial de estoque de 3 unidades por R$ 1.750,00 cada.
132
TABELA 5 – OPERAÇÕES DA EMPRESA EM MAIO DE 2020
OPERAÇÃO DATA QTD
 VALOR UNITÁ-
RIO 
 VALOR TOTAL 
DA NF 
ICMS
COMPRA 07/05 5 R$ 2.000,00 R$ 10.000,00 12%
D E VO L U Ç Ã O 
DE COMPRA 08/05 1 R$ 2.000,00 R$ 10.000,00 OBS
VENDA 10/05 5 R$ 5.000,00 R$ 25.000,00  
COMPRA 20/05 4 R$ 2.300,00 R$ 9.200,00 12%
VENDA 27/05 6 R$ 4.000,00 R$ 24.000,00  
D E VO L U Ç Ã O 
DE VENDA 28/05 1 R$ 4.000,00 R$ 4.000,00  
FONTE: A autora
Assim, observando a tabela, nesse período, a empresa teve compras, devolução 
de compras, vendas e devolução de vendas. Então, como ficará o controle de estoque 
e a contabilização desse período, considerando que a empresa é do Simples Nacional? 
Devemos considerar que a empresa, por ser do Simples Nacional, não aproveita o 
crédito de ICMS, logo, todo o valor da nota é direcionado para o estoque de mercadorias.
4.1 MÉTODO PEPS NO SIMPLES NACIONAL
A Tabela 6 apresenta o controle de estoque pelo método PEPS.
TABELA 6 – CONTROLE DE ESTOQUE PEPS – SIMPLES NACIONAL
FONTE: A autora
133
A compra de 07/05 foi lançada pelo valor integral de R$ 10.000,00. O saldo final 
do estoque, no dia 07/05, foi de R$ 15.250,00, formado por 3 unidades de R$ 1.750,00 e 
5 unidades de R$ 2.000,00.
D – Estoque R$ 10.000,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Em 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia 07/05. Essa 
devolução foi no valor de R$ 2.000,00. Dessa forma, no final do dia 8/05, a empresa 
tinha um saldo de estoque de R$ 8.000,00, composto por 3 unidades de R$ 1.750,00 e 
4 unidades de R$ 2.000,00.
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – Estoque R$ 2.000,00
Em 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método PEPS, primeiro saíram 3 unidades de R$ 1.750,00 e, depois, 2 
unidades de R$ 2.000,00. Assim, o custo da mercadoria vendida foi R$ 9.250,00. O saldo 
final do estoque, nesse dia, foi de R$ 4.000,00, formado por duas unidades de R$ 2.000,00.
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 9.250,00
C – Estoque R$ 9.250,00
D – Simples Nacional R$ 1.000,00
C – Simples Nacional a recolher R$ 1.000,00
O Cálculo do Simples, considerando que a empresa está na primeira faixa de 
faturamento do Anexo I, será:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 25.000 = R$ 1.000,00)
No dia 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, totalizando 
uma compra de R$ 9.200,00. Assim, o estoque final totalizou R$ 13.200,00, composto 
por 2 unidades de R$ 2.000,00 e 4 unidades de R$ 2.300,00.
D – Estoque R$ 9.200,00
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades, que totalizou R$ 24.000,00. Essa 
venda foi composta pelas duas unidades de R$ 2.000,00 e por 4 unidades de R$ 2.300,00. 
Assim, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 13.200,00, o que zerou o estoque.
134
D – Clientes R$ 24.000,00
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 13.200,00
C – Estoque R$ 13.200,00
D – Simples Nacional R$ 960,00
C – Simples Nacional a recolher R$ 960,00
Para o cálculo do Simples, considera-se:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 24.000 = R$ 960,00)
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Assim, entrou no 
estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 2.300,00. Com isso, o 
estoque no dia 28/05 era de R$ 2.300,00, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
D – Estoque R$ 2.300,00
C – CMV R$ 2.300,00
D – Simples Nacional a recolher R$ 160,00
C – Simples Nacional R$ 160,00
Para o cálculo do Simples, considera-se:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 4.000 = R$ 160,00)
4.2 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO NO SIMPLES NACIONAL
A Tabela 7 apresenta o controle do estoque pelo custo médio.
TABELA 7 – CONTROLE DE ESTOQUE CUSTO MÉDIO – SIMPLES NACIONAL
FONTE: A autora
135
A compra do dia 07/05 foi lançada pelo valor integral de R$ 10.000,00. O saldo 
final do estoque, nesse dia, foi de R$ 15.250,00, formado por 8 unidades ao custo médio 
de R$ 1.906,25.
D – Estoque R$ 10.000,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Em 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia 07/05. Essa 
devolução foi no valor de R$ 2.000,00. Dessa forma, no final do dia 8/05, a empresa 
tinha um saldo de estoque de R$ 13.250,00, composto por 7 unidades ao custo médio 
de R$ 1.892,86 cada.
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – Estoque R$ 2.000,00
No dia 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método custo médio, saíram 5 unidades pelo valor unitário de R$ 
1.896,86. Assim, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 9.464,30. O saldo final do 
estoque, nesse dia, foi de R$ 3.785,72 e 2 unidades.
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 9.464,30
C – Estoque R$ 9.464,30
D – Simples Nacional R$ 1.000,00
C – Simples Nacional a recolher R$ 1.000,00
Para o cálculo do Simples, considera-se:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 25.000 = R$ 1.000,00)
Em 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, totalizando uma 
compra de R$ 9.200,00. Desse modo, o estoque final totalizou R$ 12.985,72, composto 
por 6 unidades de R$ 2.164,29 cada.
D – Estoque R$ 9.200,00
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades que totalizou R$ 24.000,00. 
Essa venda foi composta pelas 6 unidades de R$ 2.164,29. Assim, o custo da mercadoria 
vendida foi R$ 12.985,72, o que zerou o estoque.
D – Clientes R$ 24.000,00
136
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 12.985,72
C – Estoque R$ 12.985,72
D – SimplesNacional R$ 960,00
C – Simples Nacional a recolher R$ 960,00
Para o cálculo do Simples, considera-se:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 24.000 = R$ 960,00)
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Assim, entrou no 
estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 2.164,29. Com isso, o 
estoque, no dia 28/05, era de R$ 2.164,29, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
D – Estoque R$ 2.164,29
C – CMV R$ 2.164,29
D – Simples Nacional a recolher R$ 160,00
C – Simples Nacional R$ 160,00
Para o cálculo do Simples, considera-se:
(140.000 x 4%) / 140.000 = 4% x 4.000 = R$ 160,00)
Analisando os dois métodos no Simples Nacional, vemos que, no PEPS, o saldo 
de estoque final foi de R$ 2.300,00 e, no Custo Médio, foi de R$ 2.164,29. A diferença 
entre os saldos está no CMV, em que o custo da mercadoria vendida foi maior no custo 
médio, o que impactará na Demonstração do Resultado, com um lucro menor.
4.3 MÉTODO PEPS NO LUCRO PRESUMIDO
Nesse momento, simularemos como a empresa JGS, em vez de ser do Simples 
Nacional, pertence ao Lucro Presumido. Como ficaria o estoque a partir do método 
PEPS?
137
 TABELA 8 – CONTROLE DE ESTOQUE PEPS – LUCRO PRESUMIDO
FONTE: A autora
Podemos ver que o saldo inicial do estoque da empresa sendo no Lucro 
Presumido mudou, porque as empresas do lucro presumido não absorvem como custo 
o ICMS da compra. Por isso, foi considerado um desconto de ICMS.
A compra do dia 07/05 foi lançada no estoque pelo valor descontando o ICMS, 
visto que se pode recuperá-lo, ou seja, no estoque entrou R$ 8.800,00. O saldo final do 
estoque, no dia 07/05, foi de R$ 13.420,00, formado por 3 unidades de R$ 1.540,00 e 5 
unidades de R$ 1.760,00. Vale relembrar que:
8.800 x 12% = R$ 1.200,00 de ICMS a recuperar
D – Estoque R$ 8.800,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.200,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Em 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia anterior. 
Logo, é necessário lembrar que, no momento da compra, aproveitamos o ICMS, agora, 
ao devolver, precisamos também devolver o ICMS de uma unidade. Essa devolução saiu 
do estoque no valor de R$ 1.760,00. Dessa forma, no final do dia 8, a empresa tinha 
um saldo de estoque de R$ 11.660,00, composto por 3 unidades de R$ 1.540,00 e 4 
unidades de R$ 1.760,00. Vale relembrar que:
1.760 x 12% = R$ 240,00 de ICMS a recuperar
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – ICMS a recolher R$ 240,00
C – Estoque R$ 1.760,00
No dia 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método PEPS, primeiro saíram 3 unidades de R$ 1.540,00 e, depois, 2 
unidades de R$ 1.760,00. Dessa forma, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 8.140,00. 
O saldo final do estoque, nesse dia, foi de R$ 3.520,00, formado por duas unidades de 
R$ 1.760,00.
138
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 8.140,00
C – Estoque R$ 8.140,00
D – ICMS s/ vendas R$ 3.000,00
C – ICMS a recolher R$ 3.000,00
D – PIS s/ vendas R$ 162,50
C – PIS a recolher R$ 162,50
D – COFINS s/ vendas R$ 750,00
C – COFINS a recolher R$ 750,00
No dia 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, descontando 
o ICMS, entrando no estoque um total de R$ 8.096,00. Assim, o estoque final totalizou 
R$ 11.616,00, composto por 2 unidades de R$ 1.760,00 e 4 unidades de R$ 2.024,00.
D – Estoque R$ 8.096,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.104,00
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades, que totalizou R$ 24.000,00. 
Essa venda foi composta pelas duas unidades de R$ 1.760,00 e por 4 unidades de R$ 
2.024,00. Assim, o custo da mercadoria vendida foi R$ 11.616,00, o que zerou o estoque.
D – Clientes R$ 24.000,00
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 11.616,00
C – Estoque R$ 11.616,00
D – ICMS s/ vendas R$ 2.880,00
C – ICMS a recolher R$ 2.880,00
D – PIS s/ vendas R$ 156,00
C – PIS a recolher R$ 156,00
D – COFINS s/ vendas R$ 720,00
C – COFINS a recolher R$ 720,00
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Assim, entrou no 
estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 2.024,00. Com isso, o 
estoque, no dia 28/05, era de R$ 2.024,00, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
139
D – Estoque R$ 2.024,00
C – CMV R$ 2.024,00
D – ICMS a recuperar R$ 480,00
C – ICMS s/ vendas R$ 480,00
D- PIS a recuperar R$ 26,00
C – PIS s/ vendas R$ 26,00
D – COFINS a recuperar R$ 120,00
C – COFINS s/ vendas R$ 120,00
DICA
Para relembrar:
• 12% de ICMS.
• 0,65% de PIS.
• 3% de COFINS.
4.4 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO PELO LUCRO PRESUMIDO
A seguir, simularemos o controle do mesmo estoque pelo custo médio.
TABELA 9 – CONTROLE DE ESTOQUE CUSTO MÉDIO – LUCRO PRESUMIDO
FONTE: A autora
A compra do dia 07/05 foi lançada pelo valor descontando o ICMS, ou seja, entrou 
no estoque R$ 8.800,00. O saldo final do estoque, no dia 07/05, foi de R$ 13.420,00, 
formado por 8 unidades ao custo médio de R$ 1.677,50.
140
D – Estoque R$ 8.800,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.200,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Em 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia anterior. Essa 
devolução foi no valor de R$ 1.760,00. Dessa forma, no final do dia 8/05, a empresa tinha 
um saldo de estoque de R$ 11.660,00, composto por 7 unidades ao custo médio de R$ 
1.665,71 cada.
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – ICMS a recolher R$ 240,00
C – Estoque R$ 1.760,00
No dia 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método custo médio, saíram 5 unidades pelo valor unitário de R$ 
1.665,71. Desse modo, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 8.328,55. O saldo final do 
estoque, nesse dia, foi de R$ 3.331,42 e 2 unidades.
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 8.328,55
C – Estoque R$ 8.328,55
 
D – ICMS s/ vendas R$ 3.000,00
C – ICMS a recolher R$ 3.000,00
D – PIS s/ vendas R$ 162,50
C – PIS a recolher R$ 162,50
D – COFINS s/ vendas R$ 750,00
C – COFINS a recolher R$ 750,00
Em 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, porém, 
descontando o ICMS, entrou no estoque o total de R$ 8.096,00. Assim, o estoque final 
totalizou R$ 11.427,42, composto por 6 unidades de R$ 1.904,57 cada.
D – Estoque R$ 8.096,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.104,00
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades que totalizou R$ 24.000,00. 
Essa venda foi composta pelas 6 unidades de R$ 1.904,57. Assim, o custo da mercadoria 
vendida foi R$ 11.427,42, o que zerou o estoque.
141
D – Clientes R$ 24.000,00
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 11.427,42
C – Estoque R$ 11.427,42
D – ICMS s/ vendas R$ 2.880,00
C – ICMS a recolher R$ 2.880,00
D – PIS s/ vendas R$ 156,00
C – PIS a recolher R$ 156,00
D – COFINS s/ vendas R$ 720,00
C – COFINS a recolher R$ 720,00
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Assim, entra no 
estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 1.904,57. Com isso, o 
estoque, no dia 28/05, é de R$ 1.904,57, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
D – Estoque R$ 1.904,57
C – CMV R$ 1.904,57
D – ICMS a recuperar R$ 480,00
C – ICMS s/ vendas R$ 480,00
D- PIS a recuperar R$ 26,00
C – PIS s/ vendas R$ 26,00
D – COFINS a recuperar R$ 120,00
C – COFINS s/ vendas R$ 120,00
Portanto, no PEPS, o saldo final de estoque foi de R$ 2.024,00. Já no Custo 
Médio foi de R$ 1.904,57. Essa diferença encontra-se no CMV, pois o CMV do Custo 
Médio foi maior, totalizando R$ 17.851,40.
4.5 MÉTODO PEPS NO LUCRO REAL
Em vez da empresa JGS ser do Simples Nacional ou do Lucro Presumido, mas 
fosse do Lucro Real, como ficaria o estoque a partir do método PEPS?
142
TABELA 10 – CONTROLE DE ESTOQUE PEPS – LUCRO REALFONTE: A autora
É importante lembrar que, no Lucro Real, a empresa consegue aproveitar os 
créditos de ICMS, PIS e COFINS na compra, e que as alíquotas são de 12%, 1,65% e 7,60%, 
respectivamente. Por isso, o saldo inicial de estoque foi alterado, por não ter incorporado 
esses tributos no estoque.
A compra do dia 07/05 foi lançada no estoque pelo valor, descontando ICMS, 
PIS e COFINS, visto que se podem recuperá-los, ou seja, no estoque entrou R$ 7.875,00. 
O saldo final do estoque, no dia 07/05, foi de R$ 11.746,87, formado por 3 unidades de R$ 
1.290,62 e 5 unidades de R$ 1.575,00.
D – Estoque R$ 7.875,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.200,00
D – PIS a recuperar R$ 165,00
D – COFINS a recuperar R$ 760,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
DICA
Para relembrar:
• 10.000 x 12% = R$ 1.200 de ICMS a recuperar
• 10.000 x 1,65% = R$ 165,00 de PIS a recuperar
• 10.000 x 7,6% = R$ 760,00 de COFINS a recuperar
143
No dia 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia anterior. 
Por isso, temos que lembrar que, no momento da compra, aproveitamos os tributos, 
agora, ao devolver, precisamos devolvê-los também com base em uma unidade. Essa 
devolução saiu do estoque no valor de R$ 1.575,00. Desse modo, no final do dia 8/05, 
a empresa tinha um saldo de estoque de R$ 10.171,87, composto por 3 unidades de R$ 
1.290,62 e 4 unidades de R$ 1.575,00.
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – ICMS a recolher R$ 240,00
C – PIS a recolher R$ 33,00
C – COFINS a recolher R$ 152,00
C – Estoque R$ 1.575,00
No dia 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método PEPS, primeiro saíram 3 unidades de R$ 1.290,62 e, depois, 2 
unidades de R$ 1.575,00. Assim, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 7.021,86. O 
saldo final do estoque nesse dia foi de R$ 3.150,00, formado por duas unidades de R$ 
1.575,00.
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 7.021,86
C – Estoque R$ 7.021,86
D – ICMS s/ vendas R$ 3.000,00
C – ICMS a recolher R$ 3.000,00
D – PIS s/ vendas R$ 412,50
C – PIS a recolher R$ 412,50
D – COFINS s/ vendas R$ 1.900,00
C – COFINS a recolher R$ 1.900,00
Em 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, descontando os 
impostos, entrando no estoque um total de R$ 7.245,00. Assim, o estoque final totalizou 
R$ 10.395,00, composto por 2 unidades de R$ 1.575,00 e 4 unidades de R$ 1.811,25.
D – Estoque R$ 7.245,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.104,00
D – PIS a recuperar R$ 151,80
D – COFINS a recuperar R$ 699,20
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades, que totalizou R$ 24.000,00. 
144
Essa venda foi composta pelas duas unidades de R$ 1.575,00 e por 4 unidades de R$ 
1.811,25. Assim, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 10.395,00, o que zerou o estoque.
D – Clientes R$ 24.000,00
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 10.395,00
C – Estoque R$ 10.395,00
D – ICMS s/ vendas R$ 2.880,00
C – ICMS a recolher R$ 2.880,00
D – PIS s/ vendas R$ 396,00
C – PIS a recolher R$ 396,00
D – COFINS s/ vendas R$ 1.824,00
C – COFINS a recolher R$ 1.824,0
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Assim, entrou no 
estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 1.811,25. Com isso, o 
estoque, no dia 28/05, é de R$ 1.811,25, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
D – Estoque R$ 1.811,25
C – CMV R$ 1.811,25
D – ICMS a recuperar R$ 480,00
C – ICMS s/ vendas R$ 480,00
D- PIS a recuperar R$ 66,00
C – PIS s/ vendas R$ 66,00
D – COFINS a recuperar R$ 304,00
C – COFINS s/ vendas R$ 304,00
4.6 MÉTODO DO CUSTO MÉDIO NO LUCRO REAL
Nesse momento, simularemos o controle do estoque pelo custo médio.
145
TABELA 11 – CONTROLE DE ESTOQUE CUSTO MÉDIO – LUCRO REAL
FONTE: A autora
A compra do dia 07/05 foi lançada pelo valor de R$ 7.875,00, descontando os 
impostos, ou seja, entrou no estoque R$ 7.875,00. O saldo final do estoque, no dia 07/05, 
foi de R$ 11.746,87, formado por 8 unidades ao custo médio de R$ 1.468,36.
D – Estoque R$ 7.875,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.200,00
D – PIS a recuperar R$ 165,00
D – COFINS a recuperar R$ 760,00
C – Fornecedores R$ 10.000,00
Em 08/05, a empresa devolveu uma unidade que comprou no dia anterior. Essa 
devolução foi no valor de R$ 1.575,00. Dessa forma, no final do dia 8/05, a empresa tinha 
um saldo de estoque de R$ 10.171,87, composto por 7 unidades ao custo médio de R$ 
1.453,12 cada.
D – Fornecedores R$ 2.000,00
C – ICMS a recolher R$ 240,00
C – PIS a recolher R$ 33,00
C – COFINS a recolher R$ 152,00
C – Estoque R$ 1.575,00
Em 10/05, a empresa vendeu 5 unidades por um total de R$ 25.000,00. 
Considerando o método custo médio, saíram 5 unidades pelo valor unitário de R$ 
1.453,12. Dessa forma, o custo da mercadoria vendida foi R$ 7.265,60. O saldo final do 
estoque, nesse dia, foi de R$ 2.906,24 e 2 unidades.
D – Clientes R$ 25.000,00
C – Receita de Vendas R$ 25.000,00
D – CMV R$ 7.265,60
C – Estoque R$ 7.265,60
D – ICMS s/ vendas R$ 3.000,00
C – ICMS a recolher R$ 3.000,00
146
D – PIS s/ vendas R$ 412,50
C – PIS a recolher R$ 412,50
D – COFINS s/ vendas R$ 1.900,00
C – COFINS a recolher R$ 1.900,00
Em 20/05, foram adquiridas 4 unidades por R$ 2.300,00 cada, porém, 
descontando os impostos, entrou no estoque o total de R$ 7.245,00. Assim, o estoque 
final totalizou R$ 10.151,24, composto por 6 unidades de R$ 1.691,87 cada.
D – Estoque R$ 7.245,00
D – ICMS a recuperar R$ 1.104,00
D – PIS a recuperar R$ 151,80
D – COFINS a recuperar R$ 699,20
C – Fornecedores R$ 9.200,00
Em 27/05, foi realizada uma venda de 6 unidades de R$ 1.691,87 cada, que 
totalizou R$ 24.000,00. Assim, o custo da mercadoria vendida foi de R$ 10.151,24, o que 
zerou o estoque.
D – Clientes R$ 24.000,00
C – Receita de Vendas R$ 24.000,00
D – CMV R$ 10.151,24
C – Estoque R$ 10.151,24
 
D – ICMS s/ vendas R$ 2.880,00
C – ICMS a recolher R$ 2.880,00
D – PIS s/ vendas R$ 396,00
C – PIS a recolher R$ 396,00
D – COFINS s/ vendas R$ 1.824,00
C – COFINS a recolher R$ 1.824,00
Entretanto, no dia seguinte, o cliente devolveu uma unidade. Desse modo, 
entrou no estoque novamente a mercadoria mais recente, no valor de R$ 1.691,87. Com 
isso, o estoque, no dia 28/05, era de R$ 1.691,87, composto por uma unidade.
D – Devolução de vendas R$ 4.000,00
C – Clientes R$ 4.000,00
D – Estoque R$ 1.691,87
C – CMV R$ 1.691,87
147
D – ICMS a recuperar R$ 480,00
C – ICMS s/ vendas R$ 480,00
D- PIS a recuperar R$ 66,00
C – PIS s/ vendas R$ 66,00
D – COFINS a recuperar R$ 304,00
C – COFINS s/ vendas R$ 304,00
Podemos observar que, no Lucro Real, assim como nos outros regimes de 
tributação, também houve diferença no saldo final do estoque no CMV. O saldo final é 
maior no PEPS, que tem o CMV menor. Já no custo médio o CMV é maior, o que gera um 
saldo final maior.
Na Tabela 12, podemos visualizar um resumo dos valores em cada método de 
controle e regime de tributação.
TABELA 12 – RESUMO DOS MÉTODOS DE CONTROLE DE ESTOQUE E TRIBUTAÇÃO
Regime Método CMV
Créditos 
Fiscais
Débitos 
Fiscais
Tributos a 
recolher
Saldo Final 
de Estoque
Simples PEPS R$ 20.150 - R$ 1.800 R$ 1.800 R$ 2.300
Simples Custo 
Médio
R$ 20.285,75 - R$ 1.800 R$ 1.800 R$ 2.164,29
Lucro Pre-
sumido
PEPS R$ 17.732 R$ 2.930 R$ 7.908,50 R$ 4.978,50 R$ 2.024
Lucro Pre-
sumido
Custo 
Médio
R$ 17.851,40 R$ 2.930 R$ 7.908,50 R$ 4.978,50 R$ 1.904,57
Lucro Real PEPS R$ 15.605,61 R$ 4.930 R$ 10.837,50 R$ 5.907,50 R$ 1.811,25
Lucro Real Custo 
Médio
R$ 15.724,95 R$ 4.930 R$ 10.837,50 R$ 5.907,50 R$ 1.691,87
FONTE: A autora
Percebe-se que o custo da mercadoria vendida é sempre maior no controle de 
estoque pelo custo médio, logo, o saldo final de estoque será menor também, pois as 
unidades que foram vendidas saíram do estoque com um preço maior.
OCusto Médio impacta na DRE com menores lucros, visto que, tendo um CMV 
maior que no PEPS, isso diminuirá o resultado.
É importante destacar que, no Simples Nacional, vai sempre o valor total da 
nota fiscal para o estoque, pois não possui créditos fiscais de tributos a recuperar. Já 
as empresas do Lucro Presumido possuem o ICMS e o IPI (quando for o caso) para 
148
recuperar sobre as compras e, por isso, o custo da mercadoria é um pouco menor que 
no Simples Nacional.
Já nas empresas do Lucro Real, devido à possibilidade de aproveitamento de 
crédito fi scal de ICMS, IPI, PIS e COFINS, o custo da mercadoria é bem menor que os 
demais regimes.
No entanto, vemos o oposto no que se refere aos débitos fi scais, em que o Simples 
Nacional é o que menos gera tributos a recolher (no caso do nosso exemplo), seguido pelo 
Lucro Presumido, que consideramos um total de 15,65% de tributos a recolher. No Lucro 
Real, ao considerar 21,25% de tributos, foi o regime com valores mais altos.
É importante ressaltar que não consideramos o Imposto de Renda Pessoa 
Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) no Lucro Presumido 
e Lucro Real, uma vez que o objetivo não é fazer um planejamento tributário, mas 
verifi car o comportamento do custo da mercadoria vendida e dos tributos incidentes 
sobre mercadorias. 
ESTUDOS FUTUROS
Sobre planejamento tributário, deixaremos para a disciplina de 
Contabilidade e Planejamento Tributário.
GESTÃO DE ESTOQUE SUBSTITUI OLHÔMETRO E AJUDA A ENFRENTAR 
OSCILAÇÃO DE VENDAS
Tecnologia e parcerias estratégicas ajudam a otimizar distribuição das 
mercadorias
Um bom gerenciamento do estoque é essencial para a saúde das 
empresas. Não pode, literalmente, sobrar ou faltar mercadoria. “Dimensionar 
o volume correto é essencial para a sobrevivência. Não pode haver excesso, 
a ponto de imobilizar muito capital de giro, nem escassez, a ponto de não ser 
possível atender os clientes num dia de mais movimento”, afi rma Ivan Hussani, 
diretor técnico do Sebrae-SP.
Um dos maiores erros cometidos pelos empreendedores é tratar todos 
seus produtos como iguais. Ou seja, estocar uma quantidade semelhante de 
todas as mercadorias que estão à venda.
149
“É preciso saber as especificidades de cada coisa, conhecer a demanda 
de cada produto. Não posso usar o mesmo padrão para todos os itens se eu quiser 
manter um nível de serviço alto para os clientes”, diz André Duarte, professor de 
operações do Insper.
O empresário Erick Lima, 30, tem visto de perto as dificuldades 
gerenciamento. Sua empresa, a eMove, que vende, online e fisicamente, patinetes, 
bicicletas e monociclos elétricos, importa os produtos e suas peças de reposição 
da China e armazena tudo num depósito de self storage.
A companhia traz ao Brasil cerca de 400 itens por mês, sem contar as 
peças, e, para isso, freta um contêiner.
“A parte mais difícil é a gestão das peças, porque a gente não sabe ao certo 
o que vai acontecer”, diz Lima, referindo-se às avarias específicas que os produtos 
de diferentes clientes podem apresentar. Para mitigar os riscos, a empresa separa 
alguns dos produtos inteiros para que, numa emergência, determinada peça seja 
retirada para substituir a defeituosa de outra unidade.
A eMove, fundada no fim de 2017, deve crescer entre 200% e 300% neste 
ano em relação a seus números de 2018, quando faturou perto de R$ 6 milhões. 
O alto crescimento também dificulta a gestão do estoque. “Já errei para menos 
[na composição do estoque] uma vez que vendemos mais do que imaginávamos, 
mas é uma coisa que vou aprendendo e melhorando na prática”, diz Lima.
A gestão das mercadorias armazenadas torna-se ainda mais importante 
quando se lida com produtos perecíveis, que não podem ficar guardados por 
muito tempo. 
Nesse sentido, a Flores Online, e-commerce de flores, trabalha com o 
mínimo possível de produtos em estoque.
“Nosso centro de distribuição fica pertinho do Ceagesp, e as compras são 
feitas quase diariamente”, diz o diretor-executivo, Luiz Torres, 37. A companhia 
mantém reservas para apenas um ou dois dias de operação, guardadas dentro 
de uma câmara fria, a 10 °C, e conta com uma rede de floriculturas parceiras pelo 
país para otimizar as entregas fora da Grande São Paulo.
“Fazemos as parcerias e usamos o estoque e o sistema de entregas 
dessas floriculturas. Recebemos os pedidos e repassamos a elas”, afirma. Para 
ocasiões com picos de venda nesse mercado, como Dia dos Namorados ou Dia 
das Mães, a empresa faz um estudo e se baseia nos números do ano anterior mais 
a expectativa de crescimento do ano para compor o estoque e se prevenir.
150
“Quem trabalha com perecíveis tem uma dificuldade a mais. Além de 
todos os cuidados sanitários, a logística de distribuição tem de ser mais eficiente, 
porque o produto estraga rápido”, afirma Duarte, do Insper.
A Flores Online existe desde 1998, cresceu 30% em 2018 e tem expectativa 
de atingir R$ 80 milhões em faturamento nos próximos três anos. Outra aliada 
para a gestão de mercadorias estocadas é a tecnologia. “Um sistema de gestão, 
por mais simples que possa ser, nem que seja manual, é fundamental. Muita 
gente fica só no ‘olhômetro’ e aí acontecem os problemas”, afirma Hussini, do 
Sebrae-SP.
A Infracommerce, maior empresa da América Latina em negócios digitais, 
gere o estoque de cerca de 90 lojas que vendem de relógios a produtos perecíveis. 
Em seu centro de distribuição, a companhia mantém uma média de 300 mil 
produtos armazenados, e precisa localizá-los rapidamente quando há uma compra.
A companhia usa um software para auxiliar seus 180 funcionários 
envolvidos diretamente no processo. “O sistema manda guardar cada produto 
num lugar específico. Não podemos procurar entre 300 mil itens. Quando tem o 
pedido, o funcionário já sabe exatamente onde encontrar”, diz Luiz Pavão, diretor 
de estratégias da empresa.
FONTE: Adaptado de FERRASOLI, D. Gestão de estoque substitui olhômetro e ajuda a enfrentar 
oscilação de vendas. 2019. Disponível em: https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-
-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml. Acesso em: 29 ago. 2021.
https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml
https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml
151
RESUMO DO TÓPICO 1
Neste tópico, você aprendeu que:
• O controle de estoque permanente fornece dados em tempo real, o exato valor do 
custo da mercadoria vendida, não consome muito tempo comparado a contagens 
físicas, sendo menos suscetível a erros humanos.
• O método PEPS significa “primeiro que entra, primeiro que sai”.
• O método pelo custo médio modifica o valor unitário a cada compra de mercadoria.
• Se compararmos o custo médio com o PEPS, sempre teremos um custo da mercadoria 
vendida maior, o que impactará na DRE com um lucro menor. O saldo de estoque final 
no Custo Médio será sempre menor.
• Empresas do Simples Nacional, por não terem aproveitamento de créditos fiscais, 
possuem custo da mercadoria vendida maior do que em empresas do Lucro Real ou 
Presumido.
152
1 O controle de estoque permanente fornece dados em tempo real, o exato valor do 
custo da mercadoria vendida, não consome muito tempo comparado a contagens 
físicas, sendo menos suscetível a erros humanos. Explique a importância de se 
manter um controle de estoque permanente.
2 Em uma compra de mercadoria para revenda no valor total de R$ 15.000,00, com 
incidência de ICMS de 12%, qual é o valor, de modo geral, que entra no estoque em 
uma empresa do Simples Nacional?
a) ( ) R$ 15.000,00.
b) ( ) R$ 13.200,00.
c) ( ) R$ 11.812,50.
d) ( ) R$ 24.345,00.
3 Em uma compra de mercadoria para revenda no valor total de R$ 22.000,00, com 
incidência de ICMS de 12%, qual é o valor que entra no estoque em uma empresa do 
Lucro Presumido?
a) ( ) R$ 22.000,00.
b) ( ) R$ 19.360,00.c) ( ) R$ 17.325,00.
d) ( ) R$ 24.345,00.
4 Em uma compra de mercadoria para revenda no valor total de R$ 7.000,00, com incidência 
de ICMS de 12%, qual é o valor que entra no estoque em uma empresa do Lucro Real?
a) ( ) R$ 7.000,00.
b) ( ) R$ 5.512,50.
c) ( ) R$ 6.160,00.
d) ( ) R$ 4.180,00.
5 Em uma empresa do Simples Nacional, ocorreram as seguintes operações com 
mercadorias no mês de março:
• 01/03: compra de 5 unidades no valor total de R$ 2.500,00.
• 03/03: compra de 7 unidades no valor total de R$ 3.670,00.
• 10/03: venda de 6 unidades.
Faça o controle de estoque pelos métodos PEPS e de Custo Médio e indique qual gerou 
o menor custo da mercadoria vendida.
AUTOATIVIDADE
153
FOLHA DE PAGAMENTO
1 INTRODUÇÃO
A empresa é quase um ser vivo: sem as pessoas que a gerenciam e que fazem 
as operações acontecerem, nada funcionaria. Não basta ter toda a tecnologia do mundo, 
automatizações, máquinas, robôs: as empresas precisam de pessoas para comandar.
E como todo proprietário de empresa que tem funcionários, há a preocupação 
em garantir uma correta gestão de pessoas tanto para seu bem-estar, como para as 
questões que se referem a sua remuneração. É por isso que o contador, assim como o 
dono, deve ser conhecedor e ter habilidades para calcular, contabilizar e gerir os salários, 
férias, décimos terceiros, e encargos inerentes ao setor de pessoal.
De um modo geral, as operações com pessoal consistem na elaboração da 
folha de pagamento, que inclui os salários brutos e os ganhos extras, como o salário-
família, salário-maternidade, horas extras, descontos dos empregados e determinação 
do salário líquido. Além disso, também consistem no cálculo de despesas adicionais 
que são de responsabilidade da empresa, como a previdência social, fundo de garantia, 
décimo terceiro, férias (ALMEIDA; MONTOTO, 2018).
Além de saber calcular corretamente, o contador deve registrar todos os 
valores na contabilidade por meio de lançamentos contábeis, o que impacta no Balanço 
Patrimonial e na Demonstração do Resultado do Exercício.
Por isso é que agora vamos iniciar os estudos sobre a folha de pagamento e em 
seguida, sobre o cálculo das despesas adicionais.
2 FOLHA DE PAGAMENTO
De um modo geral, a apresentação de uma folha de pagamento é composta 
conforme segue:
UNIDADE 3 TÓPICO 2 - 
154
TABELA 13 – ESTRUTURA DA FOLHA DE PAGAMENTO
FONTE: Adaptada de Almeida e Montoto (2018)
 
Na tabela a seguir temos um exemplo de folha de pagamento:
TABELA 14 – EXEMPLO DE FOLHA DE PAGAMENTO
FOLHA DE PAGAMENTO
SALÁRIO BRUTO R$ 100.000,00
(+) ADICIONAIS R$ 50.000,00
Horas Extras R$ 20.000,00
Comissões R$ 10.000,00
Prêmios R$ 5.000,00
Salário-Família R$ 8.000,00
Salário-Maternidade R$ 7.000,00
(-) DESCONTOS (R$ 34.000,00)
Previdência R$ 11.000,00
IRPF R$ 15.000,00
Contribuição Sindical R$ 2.000,00
Descontos Judiciais R$ 6.000,00
= SALÁRIO LÍQUIDO R$ 116.000,00
FONTE: Adaptada de Almeida e Montoto (2018)
 
No caso do exemplo, é a folha de pagamento de todos os funcionários desta 
empresa juntos.
Agora que vimos a estrutura genérica de uma folha de pagamento, vamos, 
inicialmente, estudar sobre o salário bruto e os adicionais.
155
2.1 SALÁRIO BRUTO E ADICIONAIS
O salário bruto ou salário-base é a remuneração mensal do trabalhador sem 
considerar os descontos. Esse valor foi combinado com o funcionário como remuneração 
pelo trabalho que será executado, para determinada carga horária. Além disso, é sobre 
o salário bruto que são calculados e adicionadas as horas extras, prêmios, gratificações, 
salário-família, salário-maternidade.
As horas extras são adicionais em função de trabalho em carga horária maior que 
a normal, e os prêmios e gratificações são adicionais que se referem a metas atingidas.
O salário-família e o salário-maternidade são responsabilidades da seguridade 
social: a empresa paga, mas compensa depois no momento de recolher as obrigações 
mensais com a previdência.
O salário-família é pago aos empregados com salário mensal de até R$ 1503,25 
(valor vigente para 2021) com o objetivo de auxiliar no sustento dos filhos de até 14 anos 
de idade ou inválidos de qualquer idade. O valor que o beneficiário vai receber dependerá 
do número de filhos: cada dependente garante um valor de R$ 51,27. Portanto:
- 1 filho: R$ 51,27
- 2 filhos: R$ 102,54
- 5 filhos: R$ 256,35
Esses valores são válidos para 2021 e sempre mudam conforme ajuste anual do 
governo.
Vamos a um exemplo? Um funcionário de uma empresa com salário de R$ 
1.400,00 recebe o benefício por quatro filhos, todos com idade abaixo de 14 anos. Qual o 
lançamento que deve ser feito ao final de cada mês referente ao salário família?
Como o trabalhador tem direito a R$ 51,27 por cada filho, o valor total a receber 
mensalmente será de R$ 205,08. E na contabilidade, como fica?
D – Salário-família a recuperar (AC) R$ 194,48
C – Salários a pagar R$ 194,48
Pode surgir uma dúvida sobre qual o motivo de lançar no Ativo Circulante, não 
é uma despesa? NÃO. É um valor gasto pela empresa, mas não é uma despesa, pois é 
um direito que será recuperado quando ocorrer o recolhimento de outras obrigações 
relacionadas à previdência social. Sobre isso, veremos mais à frente.
As mulheres empregadas que contribuem para a previdência social têm direito 
ao salário-maternidade nos 120 dias em que ficam afastadas do emprego por causa 
do parto. Qual o valor do benefício? Para quem tem salário fixo, o valor corresponde 
156
à remuneração devida no mês do afastamento. Quem tem salário variável recebe o 
equivalente à média salarial dos 6 meses anteriores.
Vamos a um exemplo? Uma funcionária de uma empresa com salário equivalente 
a R$ 2.000,00 inicia seu período de licença-maternidade. Qual deverá ser o lançamento 
contábil nos meses de afastamento dessa funcionária?
D – Salário-maternidade a recuperar (AC) R$ 2.000,00
C – Salários a pagar R$ 2.000,00
Assim como o salário-família, o salário-maternidade é um valor gasto pela 
empresa, mas não é uma despesa. Dessa forma, esse valor é registrado no ativo circulante 
a recuperar, pois é um direito que será recuperado quando houver o recolhimento de 
outras obrigações da previdência social.
2.2 DESCONTOS
Os descontos diminuem o salário do empregado, e podem ser classificados 
como autorizados, que são aqueles relativos à participação do empregado nos custos de 
planos de assistência médica ou dentária, com vale-transporte (nesse caso o desconto 
é de 6% do salário sem adicionais).
Os descontos podem ser também do tipo retenção ou compensação. As retenções 
são aqueles valores que a empresa tem a responsabilidade legal de descontar e repassar a 
terceiros ou que o próprio empregado autorizou a empresa a fazer. É o caso do INSS, IRRF, 
Contribuição sindical, associação de classe, pagamento de ordem judicial etc.
Sobre o INSS, vejamos a Tabela 15 que apresenta as alíquotas vigentes para 2021:
TABELA 15 – TABELA INSS VÁLIDA EM 2021
Tabela para Empregado, Empregado Doméstico e Trabalhador 
Avulso a partir de 1º de janeiro de 2021.
Salário de Contribuição (R$) Alíquota
Até R$ 1.100 7,5%
De R$ 1.100,01 a R$ 2.203,48 9%
De R$ 2.203,49 até R$ 3.305,22 12%
De R$ 3.305,23 até 6.433,57 14%
FONTE: Adaptada de <https://www.inss.gov.br/servicos-do-inss/calculo-da-guia-da-previdencia-
-social-gps/tabela-de-contribuicao-mensal/>. Acesso em: 22 out. 2021.
157
Percebemos na Tabela 15:
• Se o salário for de até R$ 1.100,00 (salário-mínimo), a alíquota de INSS que incide será 
de 7,50%. 
• Para a quantidade de salário que estiver acima de R$ 1.100 e até R$ 2.203,48, a 
alíquota será 9%. 
• Para o que estiver acima de R$ 2.203,48 até R$ 3.305,22, a alíquota será de 12%. 
• E o que estiver acima de R$ 3.305,22 até R$ 6.433,57, a alíquota será de 14%. 
Então o trabalhador paga uma alíquota para cada parte do salário.
Vejamos um exemplo: 
Se o salário do funcionário Léo da Vinci for R$ 5.000,00 mensal, qual será o valor 
de INSS descontado dele?
Faixa 1: Até R$ 1.100= 1.100 x 7,50% = R$ 82,50
Faixa 2: Até R$ 2.203,48 = 2.203,48 – 1.100 = 1.103,48 x 9% = R$ 99,31
Faixa 3: Até R$ 3.305,22= 3.305,22 – 2.203,48 = 1.101,74 x 12% = R$ 132,21
Faixa 4: Até R$ 6.433,57= 5.000 – 3.305,22 = 1.694,78 x 14% = R$ 237,27
TOTAL DE INSS A DESCONTAR= R$ 551,29
Vale lembrar que se o salário for acima do teto, ou seja, acima de R$ 6.433,57, o 
valor máximo a ser descontado de INSS será R$ 751,99.
Com relação ao IRRF, também há uma tabela que indica quais alíquotas serão 
utilizadas de acordo com a faixa salarial do empregado. Vejamos a Tabela 16:
TABELA 16 – IR RENDIMENTO MENSAL
Tabela do IR Rendimento Mensal
Base de cálculo Alíquota Parcela a deduzir do IRPF
Até R$ 1.903,98 Isento R$ 0,00
De R$ 1.903,99 até R$ 2.826,65 7,50% R$ 142,80
ATENÇÃO
Perceba que não pegamos o valor de R$ 5.000,00 e simplesmente 
aplicamos a alíquota de 14%.
158
Tabela do IR Rendimento Mensal
De R$ 2.826,66 até R$ 3.751,05 15% R$ 354,80
De R$ 3.751,06 até R$ 4.664,68 22,50% R$ 636,13
Acima de R$ 4.664,68 27,50% R$ 869,36
FONTE: Adaptada de <https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/noticias/2007/dezembro/receita-
-publica-tabela-para-calculo-do-ir-na-fonte>. Acesso em: 24 abr. 2021.
A base de cálculo do IRPF é um pouco diferente do cálculo do INSS, pois não 
considera o salário sozinho e sim o salário deduzido do INSS e, também, deduzido 
do dependente, quando for o caso. Além do mais, possui um valor a deduzir 
conforme cada faixa.
É possível deduzir o valor mensal de R$ 189,59 por cada dependente. Para a 
Receita Federal, um dependente pode ser fi lho e enteado de até 21anos, ou de qualquer 
idade se for incapaz de trabalhar, ou até 24 anos se estiver cursando o ensino superior.
DICA
Existem muitos outros casos nos quais é possível 
inserir outras pessoas como dependentes. Para 
saber mais, acesse o QR Code:
Continuemos agora o cálculo do IRRF que será descontado do funcionário Léo 
da Vinci. Sabemos que o seu salário é de R$ 5.000,00 e que o INSS relativo a ele é de R$ 
551,29. Suponha que o Léo possua uma fi lha de cinco anos como dependente. Qual será 
o valor de IRRF descontado de sua folha de pagamento?
Salário: R$ 5.000,00
(-) INSS: R$ 551,29
(-) Dependente: R$ 189,59
= Base de cálculo: R$ 4.259,12
Alíquota de 22,50% (faixa 4) = 4.259,12 x 22,50% = R$ 958,30
(-) Parcela a deduzir (faixa 4): R$ 636,13
= IRPF a descontar da folha: 958,30 – 636,13 = R$ 322,17
159
Como ficam esses valores na contabilidade? Descontamos o valor dos impostos 
calculados da conta de salários a pagar, visto que esses valores diminuem o salário 
do empregado e em contrapartida, fazemos os lançamentos dos impostos no passivo 
circulante, pois a empresa é a responsável por pagar esses impostos, mesmo sendo 
referente aos empregados.
D – Salários a pagar R$ 873,46
C – INSS a recolher R$ 551,29
C – IRRF a recolher R$ 322,17
Agora vamos estudar os descontos do tipo “compensação”. As compensações 
são adiantamentos ou valores que devem ser descontados e que não serão repassados 
a terceiros (ALMEIDA; MONTOTO, 2018). Dois exemplos clássicos são os adiantamentos 
de salários ou empréstimos que a empresa tenha feito aos empregados.
Veja como fica o lançamento contábil do adiantamento:
D – Adiantamento a empregados (AC) R$ 1.000,00
C – Caixa / Banco R$ 1.000,00
Considerando que se torna um direito de a empresa receber esse adiantamento 
em forma de “serviços” do empregado, o lançamento é feito a débito em conta do Ativo 
Circulante, e a crédito em conta de caixa ou banco.
Veja como fica o lançamento quando acontece o desconto do funcionário no 
final do mês:
D – Salários a pagar R$ 1.000,00
C – Adiantamento a empregados (AC) R$ 1.000,00
Fazemos um lançamento a débito na conta de Salários a pagar, pois como esse 
valor já foi pago ao funcionário em forma de adiantamento, será descontado da folha 
de pagamento. Logo o salário a ser pago será menor. O crédito é feito na conta de 
Adiantamento a empregados para zerar esta conta de adiantamento.
2.3 DESPESAS ADICIONAIS
Sabemos que a empresa não tem apenas o salário dos funcionários e os 
respectivos impostos a recolher. A empresa tem também outras despesas adicionais, 
como o INSS patronal, Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS), Férias e adicional 
de 1/3, décimo terceiro salário, vale transporte etc.
Vamos iniciar pelo INSS patronal, que é parte da empresa.
160
Nos tópicos anteriores vimos que o empregado também é responsável por uma 
parte do INSS, que é inclusive descontado do seu salário. Contudo, a parte de INSS Patronal 
é outra obrigação, da empresa. Nesse caso, a empresa contribui com um percentual sobre 
a folha de pagamento, com os respectivos adicionais recebidos pelos empregados.
O recolhimento previdenciário das empresas, em geral, corresponde à aplicação 
das seguintes alíquotas, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, a qualquer 
título, no decorrer do mês, aos segurados empregados:
a) 20% referente ao INSS Patronal para as empresas não optantes do Simples Nacional.
b) 1%, 2% ou 3% referente ao Risco de Acidente do Trabalho (RAT) e contribuição adicional, 
se for o caso, variando conforme o grau de risco, acrescido do Fator Acidentário de 
Prevenção (FAP).
c) Geralmente, 5,80% de contribuição variável de Outras Entidades (Terceiros), destinada 
às entidades SENAI, SESC, SESI etc., em que o INSS se incumbe de arrecadar e repassar.
Veremos como fica isso na prática através de um exemplo de folha de pagamento:
TABELA 17 – FOLHA DE PAGAMENTO TOTAL
Funcionários Setor Salário Bruto
Depen-
dentes
Dedução 
INSS
Dedução 
IRRF
Salário 
Líquido
João Ribeiro Administrativo R$ 2.500,00 2 R$ 217,40 R$ 0,00 R$ 2.282,60
José Ferreira RH R$ 3.000,00 1 R$ 277,40 R$ 47,18 R$ 2.675,42
Flávia Oliveira Operacional R$ 2.000,00 0 R$ 163,50 R$ 0,00 R$ 1.836,50
TOTAIS R$ 7.500,00 R$ 658,30 R$ 47,18 R$ 6.794,52
FONTE: A autora 
Supondo que essa folha seja do mês de abril de 2021, e considerando que seja 
uma empresa comercial, com o mínimo de risco de acidente de trabalho, qual será o 
valor de INSS patronal que a empresa irá pagar?
 
Independente dos valores de descontos e do salário líquido, o cálculo do INSS 
patronal é realizado sobre o salário bruto, mais as horas extras, gratificações, comissões, 
se houver.
 
TABELA 18 – INSS PATRONAL SOBRE FOLHA DE PAGAMENTO
Remuneração R$ 7.500,00
Alíquota 26,80%
Total de INSS Patronal R$ 2.010,00
FONTE: A autora 
161
Veja como fica a contabilização desses lançamentos:
 
D – Despesa com INSS (DR) R$ 2.010,00
C – INSS Patronal a recolher (PC) R$ 2.010,00
Além do INSS Patronal, o FGTS também é de responsabilidade da empresa. A 
contribuição que a empresa faz para o Fundo de Garantia por Tempo de Serviço é um 
depósito mensal em uma conta do empregado, como benefício adicional obrigatório. O 
percentual a ser utilizado é 8%, independentemente do valor do salário.
O FGTS incide sobre a remuneração, que compreende o salário base, horas 
extras, adicional noturno, insalubridade, periculosidade, comissões, gratificações, 
décimo terceiro etc.
Utilizando o exemplo de folha de pagamento anterior, quanto a empresa terá 
que pagar de FGTS sobre seus funcionários?
TABELA 19 – FGTS SOBRE FOLHA DE PAGAMENTO
Remuneração R$ 7.500,00
Alíquota 8%
Total de INSS Patronal R$ 600,00
FONTE: A autora
Veja como fica a contabilização do FGTS:
D – Despesa com FGTS (DR) R$ 600,00
C – FGTS a recolher (PC) R$ 600,00
Além de tudo isso, a empresa também precisa se atentar ao décimo terceiro 
salário e as férias dos empregados.
O décimo terceiro e as férias adicionadas de 1/3 do seu valor tem o mesmo 
tratamento ao longo do ano. Essas despesas devem ser lançadas como despesa de cada 
mês e deve ser feita uma provisão para o pagamento. Também devem ser contabilizados 
o INSS e o FGTS a recolher sobre essas provisões.
Vamos compreender um pouco mais sobre as Férias e o Adicional de Férias, a seguir.
A empresa, todo mês, deve realizar os cálculos referentes aos saláriosdos 
empregados, com INSS Patronal e o FGTS (que acabamos de aprender). Além disso, 
precisa lançar a despesa referente a 1/12 desse total mais o adicional de 1/3.
162
Continuaremos utilizando o exemplo anterior, em que os salários totalizavam 
R$ 7.500,00, o INSS Patronal era R$ 2.010,00, e o FGTS era R$ 600,00. O valor a ser 
contabilizado no mês como despesa de férias será:
Não podemos esquecer de calcular o Adicional de 1/3, INSS e FGTS sobre as 
férias e 1/3. Perceba a seguir como chegamos no Adicional anual:
O valor do adicional será R$ 2.500,00, no entanto, a cada mês precisamos 
registrar 1/12 desse valor, ou seja: R$ 208,33.
E o INSS e FGTS são calculados sobre as férias e 1/3 das férias. Assim:
INSS = 10.000,00 x 26,80% = 2.680,00/ 12 = R$ 223,33 por mês.
FGTS = 10.000,00 x 8% = 800,00 /12 = R$ 66,67 por mês.
Agora, veremos como fica a contabilização de tudo isso, começando pelas férias 
+ 1/3:
D – Despesa com Férias (DR) R$ 833,33
C – Provisão de Férias (PC) R$ 833,33
E os encargos das Férias:
D – Despesa com Férias (DR) R$ 223,33
C – Provisão de Férias (PC) R$ 223,33
D – Despesa com Férias (DR) R$ 66,67
C – Provisão de Férias (PC) R$ 66,67
Esperamos que tenha assimilado até aqui o que se refere às Férias e ao Adicional 
de 1/3. Você vai ver que o cálculo e lançamento contábil do Décimo Terceiro Salário 
segue a mesma dinâmica das férias, só que não tem o adicional de 1/3.
O décimo terceiro salário precisa ser pago em novembro e dezembro de cada 
ano e ser contabilizado a cada mês. Para atender ao regime de competência, todo mês 
precisamos apropriar a despesa com décimo terceiro.
163
Se o décimo terceiro salário é um salário a mais para os empregados, ao utilizar 
o mesmo exemplo anterior, sabemos que o valor do décimo terceiro será de R$ 7.500,00. 
Para tanto, precisamos dividir esse valor por 12, para encontrarmos a despesa mensal.
A contabilização do décimo terceiro ficará assim:
D – Despesa com 13º salário (DR) R$ 625,00
C – Provisão de 13º salário (PC) R$ 625,00
E claro, há INSS e FGTS sobre ele:
D – Despesa com 13º salário (DR) R$ 167,50
C – Provisão de 13º salário (PC) R$ 167,50
D – Despesa com 13º salário (DR) R$ 50,00
C – Despesa com 13º salário (DR) R$ 50,00
Por último, vamos estudar sobre o vale-transporte. O vale-transporte é um 
desconto opcional por parte do empregado, em que, caso faça essa opção, será 
descontado do salário o valor correspondente a 6% do salário SEM ADICIONAIS, e a 
empresa complementa o valor necessário para cobrir os gastos totais com deslocamento 
do funcionário.
Vamos supor que em maio de 2021, o funcionário João Ribeiro, que tem um 
salário de R$ 2.500,00 tenha optado pelo desconto de vale-transporte. O valor total de 
gastos com vale-transporte mensal que a empresa de transportes cobra é R$ 250,00. 
O desconto do João será de 6% sobre o salário, logo, 6% de R$ 2.500,00 é: R$ 150,00. 
Assim, a empresa terá que arcar com a diferença, ou seja: R$ 100,00.
A contabilização fica assim:
D – Salários a pagar R$ 150,00
D – Despesa com vale-transporte R$ 100,00
C – Vale-transporte a pagar R$ 250,00
É importante mencionar que dependendo do salário do funcionário, os 6% 
calculados podem cobrir todo o valor do vale-transporte, como também ser superior. 
Nesse caso, toda a despesa fica por conta do funcionário. Por exemplo, digamos que o 
José Ferreira tenha optado pelo vale-transporte em maio de 2021. O salário dele é R$ 
164
3.000,00 e a empresa de transportes cobra R$ 150,00 mensais para levá-lo e buscá-lo 
do trabalho. O cálculo ficaria assim:
 
R$ 3.000 x 6% = R$ 180,00
Perceba que o percentual de desconto do José é superior ao valor que a empresa 
de transportes cobra para transportá-lo. Nesse caso, o valor que será descontado 
do funcionário é apenas R$ 150,00, pois não faz sentido descontar um valor maior. O 
lançamento ficaria assim:
D – Salários a pagar R$ 150,00
C – Vale-transporte a pagar R$ 150,00
Assim como a empresa tem obrigações acessórias relacionadas às questões 
tributárias, contábeis e societárias, também precisa informar aos órgãos pertinentes 
sobre as questões trabalhistas. O não atendimento às obrigações acessórias gera 
multas e penalidades, por isso é de extrema relevância conhecermos as obrigações 
acessórias que as empresas estão sujeitas.
Conforme o Regulamento da Previdência, Decreto 3.048/1999, Seção III – Das 
Obrigações Acessórias:
Art. 225. A empresa é também obrigada a:
I - preparar folha de pagamento da remuneração paga, devida ou creditada a 
todos os segurados a seu serviço, devendo manter, em cada estabelecimento, 
uma via da respectiva folha e recibos de pagamentos;
II - lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma 
discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das 
quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos;
III - prestar ao Instituto Nacional do Seguro Social e à Secretaria da Receita 
Federal todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de 
interesse deles, na forma por eles estabelecida, bem como os esclarecimentos 
necessários à fiscalização;
IV  -  informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social, por 
intermédio da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço 
e Informações à Previdência Social, na forma por ele estabelecida, dados 
cadastrais, todos os fatos geradores de contribuição previdenciária e 
outras informações de interesse daquele Instituto;
VI  -  afixar cópia da Guia da Previdência Social, relativamente à competência 
anterior, durante o período de um mês, no quadro de horário de que trata o Art. 
74 da Consolidação das Leis do Trabalho.
VII - informar, anualmente, à Secretaria da Receita Federal do Brasil, na forma 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constitui%C3%A7%C3%A3o.htm#art74
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constitui%C3%A7%C3%A3o.htm#art74
165
por ela estabelecida, o nome, o número de inscrição na previdência social 
e o endereço completo dos segurados de que trata o inciso III do § 15 do 
art. 9o, por ela utilizados no período, a qualquer título, para distribuição ou 
comercialização de seus produtos, sejam eles de fabricação própria ou de 
terceiros, sempre que se tratar de empresa que realize vendas diretas.
VIII - comunicar, mensalmente, os empregados a respeito dos valores 
descontados de sua contribuição previdenciária e, quando for o caso, 
dos valores da contribuição do empregador incidentes sobre a remuneração 
do mês de competência por meio de contracheque, recibo de pagamento ou 
documento equivalente.
§ 1º As informações prestadas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia 
do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social servirão como base de 
cálculo das contribuições arrecadadas pelo Instituto Nacional do Seguro Social, 
comporão a base de dados para fins de cálculo e concessão dos benefícios pre-
videnciários, bem como constituir-se-ão em termo de confissão de dívida, na hi-
pótese do não-recolhimento.
§ 5º  A empresa manterá arquivados os documentos comprobatórios do cumpri-
mento das obrigações de que trata este artigo e os documentos comprobató-
rios do pagamento de benefícios previdenciários reembolsados até que ocorra a 
prescrição relativa aos créditos decorrentes das operações a que os documentos 
se refiram, observados o disposto no § 22 e nas normas estabelecidas pela Se-
cretaria Especial da Receita Federal do Brasil do Ministério da Economia e pelo 
Conselho Curador do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço. 
§ 9º A folha de pagamento de que trata o inciso I do caput, elaborada mensal-
mente, de forma coletiva por estabelecimento da empresa, por obra de constru-
ção civil e por tomador de serviços, com a correspondente totalização, deverá:
I - discriminar o nome dos segurados, indicando cargo, função ou serviço 
prestado;
II  -  agrupar os segurados por categoria, assim entendido: segurado 
empregado, trabalhadoravulso, contribuinte individual;
III - destacar o nome das seguradas em gozo de salário-maternidade;
IV - destacar as parcelas integrantes e não integrantes da remuneração e 
os descontos legais; e
V - indicar o número de quotas de salário-família atribuídas a cada segurado 
empregado ou trabalhador avulso.
§ 13. Os lançamentos de que trata o inciso II do caput, devidamente escriturados nos 
livros Diário e Razão, serão exigidos pela fiscalização após noventa dias contados da 
ocorrência dos fatos geradores das contribuições, devendo, obrigatoriamente:
I - atender ao princípio contábil do regime de competência; e
II  -  registrar, em contas individualizadas, todos os fatos geradores de 
contribuições previdenciárias de forma a identificar, clara e precisamente, as 
rubricas integrantes e não integrantes do salário-de-contribuição, bem como as 
166
FONTE: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3048.htm>. Acesso em: 22 out. 2021.
Se você trabalha no regime da CLT já deve conhecer como é um recibo de 
folha de pagamento emitido pelas empresas e entregue aos funcionários com todas as 
informações de remuneração e descontos. Caso não conheça, terá a oportunidade de 
conhecer agora:
FIGURA 1 – EXEMPLO DE RECIBO DE FOLHA DE PAGAMENTO
contribuições descontadas do segurado, as da empresa e os totais recolhidos, 
por estabelecimento da empresa, por obra de construção civil e por tomador de 
serviços.
FONTE: A autora 
Na Figura 1, vemos um recibo de folha de pagamento da Empresa Bom de 
Trabalhar Ltda, referente ao mês de agosto de 2021. O funcionário em questão é a 
Carolina Farias. Vemos também que cada descrição possui um código (isso é configurado 
conforme o sistema da empresa). Por exemplo, o código do salário é 01, o do INSS é 02, 
do IRRF é 03 e do Vale-Transporte 04. A referência é uma forma de código que auxilia a 
empresa no momento de elaborar o recibo. 
167
Vemos que a Carolina Farias possui um salário de R$ 3.200,00. Quanto ao INSS, 
aplicando as alíquotas progressivas para 2021, totalizou R$ 301,40. Quanto ao IRRF, ele 
se encaixa na Faixa 3 e após deduzir o INSS o valor descontado do imposto é R$ 79,99 
(considerando que ela não tenha dependentes). Percebe-se também que ela optou pelo 
vale-transporte, gerando um desconto de R$ 192,00 do seu salário. Com isso, o seu 
salário líquido totalizou R$ 2.626,61.
Na linha inferior podemos ver as bases de cálculo de cada item. Por exemplo, 
o salário base é R$ 3.200,00, o que gera uma base de cálculo para o INSS e FGTS de 
também R$ 3.200,00. O FGTS que a empresa terá que pagar para a Carolina é de R$ 
256,00 (8% de R$ 3.200,00). 
Já a base de cálculo para o IRRF foi de R$ 2.898,60 (R$ 3.200,00 (salário) – 
R$ 301,40 (INSS)) o que se enquadra na Faixa 3 do imposto de renda, aplicando uma 
alíquota de 15% sobre a base. Não podemos esquecer que há a parcela a deduzir do 
IRRF, que no caso desta faixa é de R$ 354,80. Por isso, o imposto de renda retido da 
folha da Carolina Farias é R$ 79,99.
2.4 PRÓ-LABORE
Os assuntos sobre folha de pagamento não terminam por aí. Observamos 
que os sócios que trabalham na empresa também têm uma espécie de “salário” que é 
denominado pró-labore.
Conforme a Lei 8.212 de 1991 que dispõe sobre a organização da Seguridade 
Social, Seção I – dos Segurados:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas físicas:
V - como contribuinte individual: 
f) o titular de firma individual urbana ou rural, o diretor não empregado e o mem-
bro de conselho de administração de sociedade anônima, o sócio solidário, o só-
cio de indústria, o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração de-
corrente de seu trabalho em empresa urbana ou rural, e o associado eleito para 
cargo de direção em cooperativa, associação ou entidade de qualquer natureza 
ou finalidade, bem como o síndico ou administrador eleito para exercer atividade 
de direção condominial, desde que recebam remuneração.
FONTE: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8212cons.htm>. Acesso em: 22 out. 2021.
Considerando o exposto, os sócios são obrigados a contribuírem com o INSS e 
o valor da contribuição varia conforme a sua remuneração. No entanto, não se utilizada 
para os sócios a tabela de INSS utilizada para os funcionários.
168
No caso do pró-labore, utilizamos uma alíquota permanente de 11%, independen-
temente do valor recebido pelos sócios. Para 2021, o valor máximo de INSS descontado 
dos sócios é R$ 707,69, ou seja: R$ 6.433,57 (teto máximo de contribuição) x 11%.
Vejamos o exemplo:
TABELA 20 – EXEMPLO INSS SOBRE PRÓ-LABORE
Sócio Pró-labore Cálculo
Magda R$ 5.000,00 5.000 x 11% = R$ 550,00
Reinaldo R$ 7.000,00 6.433,57 x 11% = R$ 707,69
FONTE: A autora 
Perceba que no caso do Reinaldo, ele recebe um pró-labore acima do teto, 
então, independentemente do valor que ele receba, o máximo que se pode descontar 
referente ao INSS é R$ 707,69.
Incide IRRF no pró-labore? SIM, e utiliza-se a mesma tabela dos funcionários. 
Vamos ao cálculo? Consideremos que esses sócios não possuam dependentes.
TABELA 21 – CÁLCULO DOS DESCONTOS DO PRÓ-LABORE
Sócio Pró-labore INSS IRRF Pró-labore líquido
Magda R$ 5.000,00 R$550
5.000 – 550 = 4.450
4.450 x 22,50% = 1.001,25
1.001,25 – 636,13 = 365,12
4.084,88
Reinaldo R$ 7.000,00 R$ 707,69
7.000 – 707,69 = 6.292,31
6.292,31 x 27,5% = 1.730,39
1.730,39 – 869,36 = 861,03
5.431,28
FONTE: A autora
A seguir, veremos como fica tudo isso na contabilidade:
D – Despesa com pró-labore (DR) R$ 12.000,00
C – INSS a recolher (PC) R$ 1.257,69
C – IRRF a recolher (PC) R$ 1.226,15
C – Pró-labore a pagar (PC) R$ 9.516,16
Neste momento pode surgir a seguinte dúvida: 
“A empresa tem que pagar INSS Patronal e FGTS sobre o Pró-labore dos sócios”?
A resposta é: SIM para o INSS e DEPENDE para o FGTS. 
No caso do FGTS, a empresa só irá recolher se o sócio optar por isso.
169
O valor que será recolhido de INSS Patronal sobre o Pró-labore será sempre 
20%, independente do risco que a empresa tiver. Além do mais, não há aqueles 5,8% 
sobre terceiros.
TABELA 22 – INSS PATRONAL SOBRE PRÓ-LABORE
Remuneração R$ 12.000,00
Alíquota 20%
Total de INSS Patronal R$ 2.400,00
FONTE: A autora 
A contabilização se dará da seguinte forma:
D – Despesa com INSS R$ 2.400,00
C – INSS a pagar (PC) R$ 2.400,00
NÃO precisa calcular férias, 1/3 de férias e décimo terceiro “pró-labore.
2.5 APLICAÇÃO PRÁTICA DOS CONTEÚDOS
Vamos agora, fazer juntos um exemplo de cálculo de folha de pagamento e suas 
respectivas contabilizações da Empresa Contabilidade PH Ltda, referente à março de 
2021. Sendo que o vale-transporte tem um gasto total por funcionário de R$ 400,00.
TABELA 23 – INFORMAÇÕES TRABALHISTAS EMPRESA CONTABILIDADE PH LTDA
EMPRESA CONTABILIDADE PH LTDA Março/2020
Funcionário Função Salário Maternidade Dependentes
Salário 
Base Pró-Labore
Vale Trans-
porte
Karine Flores Gerente de 
pessoal
Sim 0 R$ 
3.500,00
- Não
Alan Onofre Assistente 
de pessoal
Não 1 (-14) R$ 1.300,00 - Sim
Santiago 
Fragoso
Analista 
Fiscal
Não 2 R$ 
2.500,00
- Sim
Jessé Mari-
nho
Analista 
Contábil
Não 1 R$ 
2.500,00
- Sim
Adriana 
Toledo
Coorde-
nador de 
Setor
Não 2 R$ 
3.500,00
- Não
Patrícia Mota Sócio Não 0 - R$ 4.000,00 Não
Henrique 
Pessoa
Sócio Não 0 - R$ 4.000,00 Não
FONTE: A autora
A partir das informações apresentadas, precisamos calcular o INSS, IRRF, Valor 
do vale-transporte, e salário-família se houver. 
170
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171
Como chegamos aos valores de INSS? Utilizando a tabela de faixas do INSS. O 
INSS incide sobre o salário base mais a-hora extra, adicionais (o que não é o caso do 
nosso exemplo).
Apenas o funcionário Alan Onofre tem direito ao salário-família, pois o salário 
dele bruto é menor que R$ 1.503,25, e possui um dependente menor de 14 anos.
Quanto ao IRRF, como atingimos a base de cálculo? Utilizamos o salário-base, 
menos o INSS, e menos o valor por dependente, que é de R$ 189,59 (para quem tiver 
dependente, nesse caso, Santiago, Jessé e Adriana). Após encontrar a faixa concernente 
a cada funcionário, conforme a tabela do IRRF, desconta-se a parcela a deduzir, segundo 
cada limite. Assim, chegamos ao valor do IRRF a descontar. Perceba que Alan e Santiago 
não têm desconto de IRRF, pois ambos não atingem o valor mínimo da base de cálculo 
para a contribuição, que é de R$ 1.903,99.
Apenas Alan, Santiago e Jessé optaram pelo vale-transporte. Por isso, calculou-
se 6% sobre o salário bruto deles. Com isso, o salário líquido dos funcionários consiste 
na soma dos proventos menos os descontos.
Precisamos, agora, calcular os encargos sociais sobre a folha de pagamento. 
Os encargos são de responsabilidade da empresa. Assim, o INSS Patronal é calculado 
sobre o salário-base dos funcionários e o pró-labore. Lembre-se: sobre os funcionários, 
a alíquota é de 26,80% (para quem tem RAT de 1%), e, sobre o pró-labore, é, só, de 20%. 
Além disso, não se paga INSS Patronal sobre o salário-maternidade e sobre o salário-
família, então, esses valores não farão parte da base para essa obrigação.
Não podemos nos esquecer de calcular o FGTS. Nesse caso, os sócios não têm 
esse direito. Importante frisar que o salário-família não compõe a base para o 
FGTS, mas o salário-maternidade sim.
TABELA 25 – CÁLCULO DO INSS PATRONAL E DO FGTS
Base de cálculo 
para INSS Patronal
INSS Patro-
nal
Base de cálculo 
para FGTS
FGTS
Funcionários R$ 9.800 R$ 2.626,40 R$ 13.300 R$ 1.064
Sócios R$ 8.000 R$ 1.600 - -
Total R$ 4.226,40 R$ 1.064
FONTE: O autor
A empresa, também, precisa pagar a diferença do vale-transporte, que é R$ 
400,00 por funcionário. Nesse caso, foram três funcionários que optaram pelo vale-
transporte, e já foi descontado, deles, o valor total de R$ 378,00.
172
A empresa terá que arcar com o vale-transporte no valor de: VALE-
TRANSPORTE: 400 x 3 = 1.200,00 – 378,00 = R$ 822,00.
A empresa deve contabilizar a provisão de férias e o adicional de 1/3, e fazer 
a provisão do décimo terceiro salário. No entanto, lembre-se de que não é necessário 
fazer essa provisão para os valores de pró-labore. Veja, também, que o salário-família 
não entra no cálculo para férias e para décimo, já o salário-maternidade sim.
INSS Sobre Férias e 1/3: 1.108,33 + 369,44 = 1.477,77 x 26,80% = R$ 396,04 por 
mês.
FGTS Sobre Férias e 1/3: 1.108,33 + 369,44 = 1.477,77 x 8% = R$ 118,22 por mês.
O décimo terceiro salário precisa ser calculado e provisionado, assim como o 
INSS Patronal e o FGTS sobre ele:
PROVISÃO DE DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO: 13.300 /12 = R$ 1.108,33 por mês.
INSS sobre décimo terceiro salário: 1.108,33 x 26,80% = R$ 297,03 por mês. 
FGTS sobre décimo terceiro salário: 1.108,33 x 8% = R$ 88,67 por mês.
Após o cálculo de todos os proventos, descontos e encargos sociais, 
apresentamos uma tabela-resumo com todos os valores necessários para realizar a 
contabilização da folha de pagamento de março de 2021.
TABELA 26 – RESUMO DE VALORES
Informação R$
Salário bruto R$ 9.800,00
Salário-maternidade R$ 3.500,00
Pró-labore R$ 8.000,00
INSS do funcionário e dos sócios R$ 2.097,88
Salário-família R$ 51,27
IRRF R$ 557,25
Vale transporte do funcionário R$ 378,00
Salário líquido R$ 11.556,54
Pró-labore líquido R$ 6.761,60
173
INSS Patronal s/ folha R$ 4.226,40
FGTS s/ folha R$ 1.064,00
Vale-transporte - Parte da empresa R$ 822,00
Provisão de férias R$ 1.992,03
Provisão de décimo terceiro R$ 1.494,03
FONTE: A autora
Lançamentos contábeis do salário bruto, pró-labore, salário-família e salário-
maternidade no dia 31 de março de 2021.
1
D – Despesa com salários (DR) R$ 9.800,00
C – Salários a pagar (PC) R$ 9.800,00
D – Despesa com pró-labore (DR) R$ 8.000,00
C – Pró-labore a pagar (PC) R$ 8.000,00
D – Salário-família a recuperar (AC) R$ 51,27
C – Salários a pagar (PC) R$ 51,27
D – Salário-maternidade a recuperar (AC) R$ 3.500,00
C – Salários a pagar (PC) R$ 3.500,00
Em seguida, precisamos fazer os lançamentos contábeis dos descontos:
2
INSS
D – Salários a pagar (PC) R$ 1.217,88 
D – Pró-labore a pagar (PC) R$ 880,00
C – INSS a recolher (PC) R$ 2.097,88
 
IRRF
D – Salários a pagar (PC) R$ 198,85 
D – Pró-labore a pagar (PC) R$ 358,40
C – IRRF a recolher (PC) R$ 557,25
VALE-TRANSPORTE
D – Salários a pagar (PC) R$ 378,00 
D – Despesa com vale-transporte (DR) R$ 822,00
C – Vale-transporte a pagar (PC) R$ 1.200,00
Além do mais, é necessário contabilizar os encargos sociais por parte da 
empresa:
174
3
INSS Patronal
D – Despesa com INSS R$ 4.226,40
C – INSS a recolher (PC) R$ 4.226,40
FGTS
D – Despesa com FGTS R$ 1.064,00
C – FGTS a recolher (PC) R$ 1.064,00
Ainda, a provisão de férias e de décimo terceiro salário:
4
FÉRIAS
D – Despesa com férias (DR) R$ 1.992,03
C – Provisão de férias (PC) R$ 1.992,03
DÉCIMO TERCEIRO
D – Despesas com décimo terceiro (DR) R$ 1.494,03
C – Provisão de décimo terceiro (PC) R$ 1.494,03
Você se lembra de que estudamos o salário-família e o salário-maternidade, por 
serem “compensados” no valor a pagar de INSS? Precisamos fazer os lançamentos de 
compensação no fim do mês, que ficam assim:
5
COMPENSAÇÃO DO SALÁRIO-FAMÍLIA E MATERNIDADE
D – INSS a recolher (PC) R$ 3.551,27
C – Salário-família a recuperar (AC) R$ 51,27
C – Salário-maternidade a recuperar (AC) R$ 3.500,00
Agora que fizemos todos os lançamentos, confira os razonetes para melhor 
visualizá-los:
Despesa com salários (DR)
9.800,00
SF 9.800,00
Salários a pagar (PC)
(2) 1.217,88 9.800,00 (1)
198,85 51,27 (1)
(2) 378 3.500,00 (1)
11.556,54 SF
Despesa com pró-labore (DR)
8.000,00
SF 8.000,00
Pró-labore a pagar (PC)
(2) 880 8.000,00 (1)
358,40
6.761,60 (SF)
175
Salário-família a recuperar 
51,27 51,27 (5)
SF 0
Salário-maternidade a recuperar (AC) 
3.500,00 3.500,00 (5)
SF 0
Despesa com vale-transporte (DR)
822,00
SF 822,00
INSS a recolher (PC)
(5) 3.551,27 2.097,88 (2)
4.226,40 (3)
2.773,01 SF
IRRF a recolher (PC)
557,25 (2)
557,25 (SF)Vale-transporte a pagar (PC)
1.200,00 (2)
1.200,00 (SF)
Despesa com INSS (DR)
4.226,40
SF 4.226,40
Despesa com FGTS (DR)
(3) 1.064,00
1.064,00 (SF)
FGTS a recolher (PC)
1.064,00 (3)
(SF) 1.064,00
Despesa de Férias (DR)
(4) 1.992,03
1.992,03 (SF)
Provisão de Férias (PC)
1.992,03 (4)
1.992,03 (SF)
Despesa de 13º sal
1.494,03
1.494,03 (SF)
176
Provisão de 13º sal (PC)
1.494,03 (4)
1.494,03 (SF)
Ao analisarmos os valores que constam no resumo da folha, vemos que os saldos 
contábeis fecham exatamente, o que significa que os lançamentos estão corretos.
A seguir, você terá a oportunidade de conhecer alguns modelos de documentos 
de arrecadação do INSS, IRRF, FGTS e seus respectivos códigos de recolhimento.
FIGURA 2 – GUIA DE RECOLHIMENTO DO INSS
FONTE: <https://uniasselvi.me/3bk8Kw9>. Acesso em: 24 abr. 2021.
No caso de empresas que não são optantes pelo Simples Nacional, o código 
de recolhimento, para a emissão da guia de INSS, é o 2100. Perceba que a guia vence, 
sempre, no dia 20 do mês subsequente ao da operação, nesse caso, a guia de março 
vence em abril. Com relação ao exercício que fizemos juntos, o valor total da guia seria 
de R$ 2.773,01.
177
FIGURA 3 – GUIA DE RECOLHIMENTO DO IRRF
FONTE: <https://www.documentoonline.com.br/darf-0561/>. Acesso em: 24 abr. 2021.
A figura anterior, com código 0561, refere-se ao IRRF retido da folha dos 
funcionários e do pró-labore dos sócios. Ela, também, tem data de vencimento no dia 
20 do mês seguinte, no entanto, se a data cair em um fim de semana ou feriado, o 
vencimento é antecipado. No caso do nosso exercício, o valor da guia seria de R$ 557,25.
FIGURA 4 – GUIA DE RECOLHIMENTO DO FGTS
FONTE: <https://www.slideshare.net/webtiva/guia-recolhimento-fgts>. Acesso em: 24 abr. 2021.
A guia do FGTS é uma das que vence mais cedo: dia 07 do mês seguinte ao da 
apuração. No caso do nosso exemplo, o valor da guia seria de R$ 1.064,00.
https://www.documentoonline.com.br/darf-0561/
https://www.slideshare.net/webtiva/guia-recolhimento-fgts
178
LEITURA
COMPLEMENTAR
Tabela de Incidência INSS/FGTS/IRRF
 
RUBRICAS
INCIDÊNCIAS
INSS FGTS IR
Abo-
no
de qualquer nature-
za, salvo o de férias
Sim.  Art. 28, I, Lei 
nº 8.212/91, e § 1º, 
Art. 457, da CLT
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
pecuniário de férias
Não. Arts. 28, §9º, e 
6, da Lei nº 8.212/91
Não.  Art. 144, 
da CLT
Não.
*** Nota Econet: Com a publi-
cação da Solução de Divergên-
cia COSIT nº 001/2009, a partir 
de 06.01.2009, ficou determina-
do que não incidirá Imposto de 
Renda sobre o abono pecuniá-
rio correspondente à conversão 
de 1/3 (um terço) das férias em 
pecúnia (Art. 143, da CLT)
Adicionais
(Insalubridade, periculosi-
dade, noturno, de função e 
tempo de serviço, de trans-
ferência, horas extras)
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91, Sú-
mula 688, do STF
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90, 
Súmulas 60 e 
63, do TST
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Acidente do Trabalho
(Quinze primeiros dias de 
afastamento pagos pela 
empresa)
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Acidente do Trabalho
(Período do afastamento, 
decorrente ao afastamento 
previdenciário)
Não.  Art. 28, 
§9º, "a", da Lei nº 
8.212/91
Sim. Art. 28, III, 
do Decreto nº 
99.684/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Ajuda de 
Custo
até 50% do sa-
lário
Não. Art. 28, §9º, g, 
da Lei nº 8.212/91, 
e § 2º, Art. 457, da 
CLT
Não. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não.
*** Nota Econet: Para o IRRF, 
a isenção é, somente, para 
a ajuda de custo destinada 
a atender às despesas com 
transporte, frete e locomoção 
do beneficiado e dos familiares 
dele, em caso de remoção de 
um município para outro, o que 
é sujeito à comprovação poste-
rior pelo contribuinte – Decreto 
3.000/99–Art. 39)
179
acima de 50%
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não.
*** Nota Econet: Para o IRRF, 
a isenção é, somente, para 
a ajuda de custo destinada 
a atender às despesas com 
transporte, frete e locomoção 
do beneficiado e dos familiares 
dele, em caso de remoção de 
um município para outro, o que 
é sujeito à comprovação poste-
rior pelo contribuinte – Decreto 
3.000/99–Art. 39)
Auxílio-doença
(Apenas incide sobre os 15 
primeiros dias pagos pela 
empresa)
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Auxílio-doença
(Complementação até o va-
lor do salário, desde que este 
direito seja extensivo à tota-
lidade dos empregados da 
empresa)
Não. Art. 28, §9º, e 
Lei nº 8.212/91
Não.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.    Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88; Lei n° 8.541, de 23 de 
dezembro de 1992; Art. 48, com 
redação dada pela Lei n° 9.250, 
de 26 de dezembro de 1995, 
Art. 27; RIR/1999, Art. 39, XLII
Aviso 
Pré-
vio
indenizado
Sim. Art. 1º, do De-
creto nº 6.727/2009
***  Nota Econet: 
De acordo com o 
posicionamento do 
STJ, não há a inci-
dência de INSS so-
bre o aviso prévio 
indenizado, deven-
do, o verificado, o 
posicionamento do 
Sindicato Repre-
sentativo da Cate-
goria.
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90; 
Súmula nº 305, 
do TST
Não. Art. 6º, V, da Lei nº 7.713/88
trabalhado
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Comissões
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
13º 
Salá-
rio
1ª parcela
Não.  Art. 214, §6º, 
do Decreto nº 
3.048/99
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não. Art. 16, I da Lei nº 8.134/90
2ª parcela
Sim.    Art. 214, 
§6º, do Decreto nº 
3.048/99
Sim. Art. 12, XIV, 
IN nº 25/2001
Sim.  Art. 16, II, da Lei nº 
8.134/90
Descanso Semanal Remu-
nerado
(Domingos e feriados, 
inclusive, reflexo de horas 
extras, de horas de adicional 
noturno, de comissões e de 
produtividade)
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, 
§6º, da Lei nº 
8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Estagiários
Não. Art. 28, §9º, i, 
da Lei nº 8.212/91
Não.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
180
Férias
normais (inclusive, 
férias coletivas + 1/3 
constitucional)
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
*** Nota Econet: O cálculo do 
IRRF será efetuado, separada-
mente, dos demais rendimen-
tos pagos no mês, com base na 
tabela progressiva; a base de 
cálculo corresponderá ao valor 
das férias pago ao empregado, 
acrescido dos abonos previstos 
no Art. 7º, inciso XVII, da Cons-
tituição, e no Art. 143, da CLT; 
serão admitidas as deduções 
legais. Decreto 3.000/99 - Art. 
625.
Gorjetas
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Horas Extras
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Indenizações por tempo 
de serviço (anterior a 5 de 
outubro de 1988, do empre-
gado não optante pelo FGTS, 
Art. 478 da CLT)
Não. Art. 28, §9º, e 
2, da Lei nº 8.212/91
Não. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não. Art. 6º, V, da Lei nº 7.713/88
Participação nos lucros e 
nos resultados
Não. Art. 28, §9º, j, 
da Lei nº 8.212/91, 
e Art. 20, da Lei nº 
9.711/98
Não.  Art. 3º, da 
Lei nº 10.101/00
Sim. Art. 3º, da Lei nº 10.101/00
Prêmios
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Quebra de Caixa
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Salário
Sim.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Sim. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Salário-Família
Não. Art. 28, §9º, a, 
da Lei nº 8.036/90
Não. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não. Art. 25, da Lei nº 8.218/91
Salário-MaternidadeSim. Art. 28, §2º, da 
Lei nº 8.212/91
Sim. Art. 28, IV, 
do Decreto nº 
99.684/90
Sim.  Arts. 3º e 7º, da Lei nº 
7.713/88
Utilidades
(Alimentação, habitação e 
transporte, fornecidos pela 
empresa, ao empregado 
contratado para trabalhar em 
localidade distante da da re-
sidência dele, em canteiro de 
obras ou local que, por força 
da atividade, exija desloca-
mento e estada, observadas 
as normas de proteção esta-
belecidas pelo Ministério do 
Trabalho e Emprego
Não.  Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Não. Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não. Art. 6º, I, da Lei nº 7.713/88
Vale-Transporte
Não.  Art. 28, §9º, f 
da Lei nº 8.212/91
Não. Art. 2º, 
b, da Lei nº 
7.418/85
Não. Art. 6º, I, da Lei nº 7.713/88
181
Vestuários, equipamen-
tos e outros acessórios
(Fornecidos ao empregado 
e utilizados no local do tra-
balho, para a prestação dos 
respectivos serviços)
Não.    Art. 28, I, da 
Lei nº 8.212/91
Não.  Art. 15, da 
Lei nº 8.036/90
Não. Art. 6º, I, da Lei nº 7.713/88
FONTE: Adaptado de <https://www.sitecontabil.com.br/tabelas/tabela_incidencia_inss_fgts_irrf.html>. Acesso 
em: 24 abr. 2021.
https://www.sitecontabil.com.br/tabelas/tabela_incidencia_inss_fgts_irrf.html
182
RESUMO DO TÓPICO 2
Neste tópico, você aprendeu que:
• As operações com pessoal consistem na elaboração da folha de pagamento, que inclui 
os salários brutos e os ganhos extras, como o salário-família, o salário-maternidade, as 
horas extras, os descontos dos empregados e a determinação do salário líquido.
• As operações com pessoal, também, consistem no cálculo de despesas adicionais 
que são de responsabilidade da empresa, como a previdência social, o fundo de 
garantia, o décimo terceiro, e as férias.
• O salário bruto, ou salário-base, é a remuneração mensal do trabalhador sem 
considerar os descontos. Sobre ele, são calculados e adicionados horas extras, 
prêmios, gratificações, salário-família e salário-maternidade.
• O salário-família e o salário-maternidade são responsabilidades da seguridade social: 
a empresa paga, mas compensa depois, no momento de recolher as obrigações 
mensais com a previdência.
• As mulheres empregadas, que contribuem com a previdência social, têm direito ao 
salário-maternidade, 120 dias nos quais ficam afastadas do emprego por causa do 
parto.
• O INSS e o IRRF são um desconto obrigatório do funcionário, sendo que a alíquota 
varia conforme o salário. No caso do IRRF, se o salário não chegar ao valor mínimo, o 
empregado é isento do desconto.
• A empresa é responsável pelo recolhimento e pelo pagamento do INSS Patronal, o 
qual incide sobre 20% da folha de pagamento e pró-labore, mais 6,80% para outras 
entidades e 1% do RAT (que pode variar entre 1% a 3%).
• A empresa é responsável pelo recolhimento e pelo pagamento do FGTS, o qual é 
calculado utilizando 8% sobre a remuneração, que compreende o salário-base, as 
horas extras, o adicional noturno, a insalubridade, a periculosidade, as comissões, as 
gratificações e o décimo terceiro.
• É necessário calcular, além de contabilizar, mensalmente, as férias, o adicional de 1/3 
e o décimo terceiro salário. Além disso, os encargos sociais inerentes.
• Os sócios que trabalham na empresa têm o pró-labore e precisam recolher o INSS. 
Ainda, se for o caso, o IRRF. Já o FGTS é facultativo.
183
1 A quais alíquotas de INSS o salário do empregado e o pró-labore do sócio estão 
sujeitos? Quais são os limites relacionados a cada alíquota? A forma de cálculo é 
permanente ou varia com o tempo?
2 Qual é a alíquota de FGTS que deve ser usada para calcular o imposto?
3 Quais são os limites e as alíquotas para o cálculo do IRRF?
4 Assinale V para Verdadeiro e F para Falso nas seguintes afirmativas:
( ) Incide INSS sobre os adicionais de periculosidade e de insalubridade.
( ) Incide INSS sobre o período de afastamento decorrente do acidente de trabalho 
(após os 15 dias).
( ) Incide FGTS sobre após os 15 primeiros dias de auxílio-doença.
( ) Incide FGTS sobre as comissões.
( ) Incidem INSS e FGTS sobre o salário dos estagiários.
( ) Incide IRRF sobre o salário-família.
( ) Incide IRRF sobre o salário-maternidade.
( ) Incide IRRF sobre o vale-transporte.
5 Calcule e contabilize, em linha, a folha de pagamento da empresa Smart Serviços 
Administrativos Ltda, do mês de abril de 2021.
Funcionário Função
Salário-Ma-
ternidade
Dependentes Salário-Base Pró-Labore
Sheila Faia Auxiliar Sim - R$ 2.600,00
Pietro Rabelo Auxiliar Não 1 R$ 2.600,00
Samir Zarco Sócio Não 1 - R$ 4.320,00
AUTOATIVIDADE
184
REFERÊNCIAS
ALMEIDA, R.; MONTOTO, E. Contabilidade geral e avançada esquematizado. 5. ed. 
São Paulo: Saraiva, 2018.
BRASIL. Decreto nº 3.048, de 6 de maio de 1999. 
Aprova o Regulamento da Previdência Social, e dá outras providências. Disponível em: 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3048.htm. Acesso em: 24 abr. 2021.
BRASIL. Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991. Dispõe sobre a organização da Seguri-
dade Social, institui Plano de Custeio, e dá outras providências. Disponível em: http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8212cons.htm. Acesso em: 24 abr. 2021.
BRASIL. Decreto nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977. Altera a legislação do im-
posto sobre a renda. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/
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Leis do Trabalho. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/
del5452.htm. Acesso em: 24 abr. 2021.
FOLHA DE SÃO PAULO. Gestão de estoque substitui olhômetro e ajuda a en-
frentar oscilação de vendas. 2019. Disponível em: https://www1.folha.uol.com.br/
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PINTO, M.; VASQUEZ, S. Contabilidade geral. São Paulo: Érica, 2019.
RECEITA FEDERAL. Cálculo mensal do IRPF. 2020. Disponível em: http://receita.
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SITE CONTÁBIL. Tabela de incidência INSS/FGTS/IRRF. 2021. Disponível em: ht-
tps://www.sitecontabil.com.br/tabelas/tabela_incidencia_inss_fgts_irrf.html. Acesso 
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http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3048.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8212cons.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8212cons.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/del5452.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/del5452.htm
https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml
https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml
https://www1.folha.uol.com.br/mpme/2019/02/gestao-de-estoque-substitui-olhometro-e-ajuda-a-enfrentar-oscilacao-de-vendas.shtml
http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/tributos/irpf-imposto-de-renda-pessoa-fisica#calculo_mensal_IRPF
http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/tributos/irpf-imposto-de-renda-pessoa-fisica#calculo_mensal_IRPF
http://receita.economia.gov.br/acesso-rapido/tributos/irpf-imposto-de-renda-pessoa-fisica#calculo_mensal_IRPF
https://www.sitecontabil.com.br/tabelas/tabela_incidencia_inss_fgts_irrf.html
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