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Departamentalização Desenvolvimento do material Dayse de Lima Passos 1ª Edição Copyright © 2020, Afya. Nenhuma parte deste material poderá ser reproduzida, transmitida e gravada, por qualquer meio eletrônico, mecânico, por fotocópia e outros, sem a prévia autorização, por escrito, da Afya. Sumário Departamentalização Para início de conversa… .................................................................. 04 Objetivo ........................................................................................... 05 1. Unidades de Acumulação de Custos ........................................ 06 2. Estrutura do Produto ............................................................ 18 3. Processo de Fabricação ........................................................ 23 Referências ....................................................................................... 27 4 Custos Empresariais Para início de conversa… As indústrias necessitam apropriar os custos diretos e os custos indiretos aos produtos que elas elaboram. Assim sendo, os custos diretos são acumulados especificamente na área de produção, e os custos indiretos são gerados em cada mês ou por competência no linguajar contábil e devem ser rateados por todos os produtos elaborados nesse mesmo período. Com isso, muitas empresas têm dificuldades em realizar essa atividade. Neste capítulo, você conhecerá melhor a departamentalização, que é um método utilizado para melhorar a apropriação dos custos indiretos por meio da identificação dos departamentos que estão ou não ligados diretamente ao produto. Também neste capítulo, você entenderá como funcionam os métodos de custeamento – que podem ser por ordem, por série, por atividade ou por responsabilidade – e como podem ser feitos os rateios dos custos indiretos. Será visto, de igual modo, como são desenvolvidos a estrutura do produto, o processo de fabricação e os sistemas de inventário. 5Custos Empresariais Objetivo Compreender a departamentalização. 6 Custos Empresariais 1. Unidades de Acumulação de Custos Os custos diretos são de fácil identificação e apropriação ao produto ou produtos que estão sendo fabricados, ao passo que os custos indiretos são de difícil apropriação ao(s) produto(s) e necessitam de rateio para tal ação. Para isso, precisamos trabalhar com o conceito de departamentalização, que é processo de dividir a empresa em departamentos e de apurar o custo da produção em cada um deles. A departamentalização trata-se de um instrumento a mais que a empresa pode utilizar na apuração de seus custos. Antes disso, precisamos entender o que é um departamento, que “é a unidade mínima administrativa para a contabilidade de custos representada por pessoas e máquinas, em que se desenvolvem atividades homogêneas” (SCHIER, 2013, p.174). Para cada departamento há um responsável por esse setor, que faz o devido controle das atividades desempenhadas pelo departamento. Podemos definir departamento como sendo uma unidade operacional representada por um conjunto de homens e/ ou máquinas de características semelhantes, desenvolvendo atividades homogêneas dentro de uma mesma área. A divisão dos departamentos não se restringe somente à área industrial, ela pode ser aplicada nas áreas de administração, comercial e financeira. (SCHIER, 2013, p.174) Em uma indústria, temos diversos departamentos fabris, como: usinagem, solda, montagem, pintura, controle de qualidade etc. Além disso, temos departamentos administrativos, como: contabilidade, fiscal, recursos humanos etc. Complementando, temos departamentos voltados para os interesses comerciais, como: vendas, marketing e logística. Os departamentos de uma empresa podem ser divididos em dois grupos: ▪ Departamentos de produção: Promovem modificação no produto. ▪ Departamentos de serviços: Executam serviços auxiliares e não atuam diretamente sobre o produto, isto é, prestam serviços auxiliares à produção. 7Custos Empresariais Os departamentos fabris ou departamentos de produção são também conhecidos como departamentos produtivos, que lidam diretamente com os produtos que estão sendo elaborados pelas indústrias. Porém, existem departamentos que são igualmente responsáveis pelos produtos, mas de forma indireta, pois sem eles não poderíamos efetivamente vendê-los. Assim sendo, também temos que considerar os custos desses setores na composição do custo dos produtos. Já os departamentos de serviços são chamados de departamentos não produtivos ou auxiliares; seus custos não são apropriados diretamente ao custo dos produtos, pois os produtos não passam diretamente por esses departamentos. São exemplos o almoxarifado, a manutenção etc. Geralmente, um departamento é um centro de custo dentro da empresa. Os centros de custo acumulam custo indiretos que são, depois, apropriados aos produtos. Quando determinado departamento incorrer em um gasto, o valor correspondente será acumulado no respectivo Centro de Custos. Um departamento pode ter diversos Centros de Custos, mas, na maioria das vezes, é um centro de custo único. Segundo Schier (2013, p.176), “Centro de custos é à unidade mínima de acumulação de custos indiretos, mas não é necessariamente uma unidade administrativa, só ocorrendo quando coincide com o próprio departamento”. É importante destacar que o processo de departamentalização está ligado à alocação dos custos indiretos aos departamentos e, logo em seguida, sua alocação aos produtos. A departamentalização tem os seguintes objetivos: ▪ Dar condições à empresa de medir o desempenho de cada departamento. ▪ Auxiliar a empresa no rateio dos custos indiretos, tornando-o mais objetivo, pois esses custos são inicialmente atribuídos aos departamentos para, depois, serem rateados na produção. ▪ Facilitar a identificação dos custos incorridos e de sua respectiva aplicação, aprimorando, dessa forma, o sistema de apuração e contabilização de custos. Importante 8 Custos Empresariais Enfim, a departamentalização melhora o controle dos custos, determinando com mais precisão o custo do(s) produto(s). É no centro de custos que iremos alocar e acumular todos os custos indiretos. O esquema da contabilidade de custos ocorre da seguinte forma: I. Primeiro é a classificação dos gastos: investimentos, despesas ou custos. II. Depois, classificam-se os custos quanto ao produto: custos diretos e indiretos. III. Em seguida, alocam-se os custos ao produto (custos diretos e indiretos de formas diferentes). A alocação dos custos diretos ao produto é simples por existir uma ligação direta de consumo com aquele produto. Já os custos indiretos necessitam de um critério de rateio para sua alocação até aos produtos. A Departamentalização será praticada antes da alocação dos custos indiretos aos produtos. Os custos indiretos serão a base primordial para trabalharmos na departamentalização, então, quando ocorrer a departamentalização, o esquema da contabilidade de custos funcionará da seguinte forma: I. Primeiro é a classificação dos gastos: investimentos, despesas ou custos. II. Depois, classifica os custos quanto ao produto: custos diretos e indiretos. III. Alocam-se os custos diretos diretamente ao produto. IV. A seguir, alocam-se os custos indiretos aos departamentos, etapa denominada de Departamentalização. V. Em seguida, apropriam-se os custos indiretos ao produto. Após o último passo, podemos dividir os custos diretos e indiretos, já alocados, é claro, com as unidades produzidas de cada produto. Assim, teremos o custo unitário de cada linha de produção. 9Custos Empresariais Exemplo: Vamos trabalhar com a seguinte estrutura e providenciar a departamentalização. A Cia. Pasteurizadora e Distribuidora Leite Forte processa e distribui leite tipo C e tipo B, conhecidos por LF e LF Super, respectivamente. Os custos diretos referentes a esses produtos, em certo mês, foram conforme Tabela 1: Custos Diretos Valor (R$) LF (Leitetipo C) 4.390.000,00 LF Super (Leite tipo B) 2.520.000,00 Tabela 1: Custos Diretos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. A Tabela 2 demonstra os custos indiretos: Custos Indiretos Valor (R$) Aluguel 425.000,00 Materiais Indiretos 260.000,00 Energia Elétrica 365.750,00 Depreciação 240.000,00 Outros Custos Indiretos 330.000,00 Tabela 2: Custos Indiretos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. A forma em que os custos indiretos serão alocados será: a. O parâmetro para o aluguel será por meio da área (metragem) de cada departamento e assim distribuído. b. O consumo de Energia é medido por departamento (existe um medidor). c. O parâmetro para distribuição dos materiais indiretos, da depreciação e dos demais custos indiretos será utilizar as horas de mão de obra total observada em cada Departamento, fazendo o devido rateio. d. A Pasteurização e a Embalagem recebem, cada uma, 40% dos custos da Administração, e 20% dos custos desse último departamento são apropriados à Manutenção. 10 Custos Empresariais e. A Manutenção é realizada sistematicamente e, conforme se têm apurado, cabe à embalagem uma quinta parte do total de seus custos. f. A distribuição dos custos indiretos é feita em função do material utilizado. No período, foi de acordo com o apresentado na Tabela 3. Material Utilizado Litros LF 556.575 LF Super 185.525 Tabela 3: Material utilizado em litros (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Iremos utilizar, também, as informações da Tabela 4 referentes à quantidade de metros quadrados utilizados por cada departamento, medição de quilowatts consumidos de energia elétrica e horas de mão de obra por departamento. Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Área (m2) 11.000 9.800 1.500 2.700 Consumo de Energia (Kwh) 34.000 28.200 3.000 1.300 Mão de Obra (horas) 48.000 24.000 4.000 4.000 Tabela 4: Horas de mão de obra por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Com esses dados, faremos a departamentalização. A nossa primeira etapa será o cálculo dos itens A, B e C. a. O aluguel é distribuído aos departamentos de acordo com suas áreas (metragem), como pode ser visto na Tabela 5. Aluguel Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Área total: 25.000 m2 11.000 m2 9.800 m2 1.500 m2 2.700 m2 11Custos Empresariais 100% 44% 39,2% 6% 10,8% R$ 425.000,00 R$ 187.000,00 R$ 166.600,00 R$ 25.500,00 R$ 45.900,00 Tabela 5: Distribuição do custo do aluguel por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Temos uma área total de 25.000 m². Dividindo, por exemplo, a área do departamento de pasteurização 11.000 pelo total da área 25.000, temos 44%. O mesmo procedimento será elaborado para os demais departamentos. Como o custo do aluguel é de $ 425.000,00, esse valor será multiplicado por cada percentual encontrado. Exemplo: Pasteurização = 425.000,00 x 44% = 187.000,00, e os demais departamentos, sucessivamente. b. O consumo de Energia é medido por Departamento. A distribuição de valor pode ser vista na Tabela 6. Energia Elétrica Pasteurização Embalagem Manutenção Administração 66.500 Kwh 34.000 28.200 3.000 1.300 100% 51% 42% 5% 2% R$ 365.750,00 R$ 186.532,00 R$ 153.615,00 R$ 18.288,00 R$ 7.315,00 Tabela 6: Distribuição do custo de energia elétrica por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. O procedimento para o rateio da energia elétrica será parecido com o rateio da área. O consumo total foi de 66.500 Kwh, sendo 42% da embalagem (28.200 ÷ 66.500 Kwh). Como o gasto total com energia foi R$ 365.750,00, 42% desse valor (R$ 153.615,00) representa o valor atribuído ao departamento de embalagem. Nessa mesma metodologia, será aplicado o cálculo para os demais departamentos (existem arredondamentos nos cálculos). c. Conforme informado anteriormente, os materiais indiretos, a depreciação e os demais custos indiretos serão rateados de acordo com o número de horas de mão de obra total apurado em cada departamento. Podemos ver essa distribuição nas Tabelas 7, 8 e 9. 12 Custos Empresariais Materiais Indiretos Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Total de horas: 80.000 48.000 24.000 4.000 4.000 100% 60% 30% 5% 5% R$ 260.000,00 R$ 156.000,00 R$ 78.000,00 R$ 13.000,00 R$ 13.000,00 Tabela 7: Distribuição do custo dos materiais indiretos por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Depreciação Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Total de horas: 80.000 48.000 24.000 4.000 4.000 100% 60% 30% 5% 5% R$ 240.000,00 R$ 144.000,00 R$ 72.000,00 R$ 12.000,00 R$ 12.000,00 Tabela 8: Distribuição do custo da depreciação por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Outros Custos Indiretos Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Total de horas: 80.000 48.000 24.000 4.000 4.000 100% 60% 30% 5% 5% R$ 330.000,00 R$ 198.000,00 R$ 99.000,00 R$ 16.500,00 R$ 16.500,00 Tabela 9: Distribuição dos outros custos indiretos por departamento (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Como os critérios de alocação foram os mesmos para os três departamentos, então, terão os mesmos percentuais para o rateio dos seus gastos. Assim, conseguimos fazer o mapa de apropriação dos custos de acordo com a Tabela 10. Mapa de Apropriação de Custos em Reais (R$) Custos Indiretos Total Pasteurização Embalagem Manutenção Administração Aluguel 425.000 187.000 166.600 25.500 45.900 Energia Elétrica 365.750 186.532 153.615 18.288 7.315 Materiais Indiretos 260.000 156.000 78.000 13.000 13.000 13Custos Empresariais Depreciação 240.000 144.000 72.000 12.000 12.000 Outros Custos Indiretos 330.000 198.000 99.000 16.500 16.500 TOTAL 1.620.720 871.532 569.215 85.288 94.715 Tabela 10: Mapa de apropriação dos custos indiretos aos departamentos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. O primeiro passo se encerrou com o rateio dos custos indiretos aos departamentos. No segundo passo, calcularemos os itens D, E e F. d. A Pasteurização e a Embalagem recebem, cada uma, 40% dos custos da Administração, e 20% dos custos desse último departamento são apropriados à Manutenção. Mapa de Apropriação de Custos em Reais (R$) com os custos de Administração Custos Indiretos Total Pasteurização Embalagem Manutenção Administração TOTAL 1.620.720 871.532 569.215 85.288 94.715 Rateio de Adm. - 37.886 37.886 18.943 (94.715) TOTAL ACUMULADO 1.620.720 909.418 607.101 104.231 - Tabela 11: Mapa de apropriação dos custos indiretos com o rateio dos custos administrativos aos departamentos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Como a administração tem, agora, R$ 94.715, logo, 40% desse valor será para pasteurização e embalagem, cada uma. Os 20% restantes serão para manutenção, conforme pode ser visto na Tabela 11. O saldo do departamento da administração é zero, porque seus custos na departamentalização foram alocados aos demais departamentos. É o que ocorrerá com a manutenção, em seguida. e. A Manutenção é realizada sistematicamente e, conforme se têm apurado, cabe à Embalagem uma quinta parte do total de seus custos. 14 Custos Empresariais Sendo assim, uma quinta parte cabe à Embalagem e o restante para a pasteurização, como pode ser visto na Tabela 12. Mapa de Apropriação de Custos em Reais (R$) com os custos de Administração Custos Indiretos Total Pasteurização Embalagem Manutenção Administração TOTAL 1.620.720 871.532 569.215 85.288 94.715 Rateio de Adm. - 37.886 37.886 18.943 (94.715) TOTAL ACUMULADO 1.620.720 909.418 607.101 104.231 - Rateio da Manut. - 83.385 20.846 (104.231) - TOTAL ACUMULADO 1.620.720 992.803 627.947 - - Tabela 12: Mapa de apropriação dos custos indiretos com o rateio dos custos de manutenção aos departamentos produtivos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Observe que os departamentos de apoio (Manutenção e Administração) foram zerados e, agora, somente os departamentos de produção (Pasteurização e Embalagem) têm valores monetários. Agora, veremos quanto será alocado aos produtos, de acordo com o item F: f. A distribuição doscustos indiretos é feita em função do material utilizado. Este foi o seguinte no período, segundo a Tabela 13: Material Utilizado Litros % LF 556.575 75 LF Super 185.525 25 Total 742.100 100 Tabela 13: Percentagem dos materiais utilizados (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Conclui-se que, dos R$ 1.620.720,00, o departamento de Pasteurização ficou com R$ 992.803 e o departamento de Embalagem ficou com R$ 627.947,00. Para a classificação desses custos aos produtos do departamento de Pasteurização, que tem um total de R$ 992.803,00, o produto LF ficou com R$ 744.602,00 desse valor, que representa 75%, e os 25% ficou para o produto LF Super, que representa R$ 248.201,00. 15Custos Empresariais Em relação aos custos do departamento de embalagem, R$ 470.960,00 ficaram com o produto LF (75% do total da embalagem) e R$ 156.987,00 ficaram com o produto LF Super (25% dos gastos da embalagem). Para saber o gasto total de cada produto, incluindo os custos diretos, basta ocorrer a soma com os custos indiretos, como pode ser visto na Tabela 14. MATERIAL UTILIZADO % Pasteurização Embalagem Custos Diretos Custo total (custo direto e indireto por produto) LF 75 R$ 744.602,00 R$ 470.960,00 R$ 4.390.000,00 R$ 5.605.562,00 LF SUPER 25 R$ 248.201,00 R$ 156.987,00 R$ 2.520.000,00 R$ 2.925.188,00 TOTAL 100 R$ 992.803,00 R$ 627.947,00 R$ 6.910.000,00 R$ 8.530.750,00 Tabela 14: Custo total dos produtos - custos diretos e indiretos (exemplo). Fonte: Elaborado pela autora. Dependendo da forma como uma determinada empresa produz, é fundamental estabelecer o critério de acumulação de custos, que define a forma ou o critério como será realizada a identificação, a coleta, o processamento, o armazenamento e a produção das informações para a gestão de custos. A departamentalização é um sistema de acumulação de custos, sendo assim, é por meio desse sistema que os custos serão acumulados/aglomerados/ reunidos e apropriados aos produtos. Existem dois sistemas básicos de acumulação de custos, e o que determina qual vai ser usado é o processo produtivo da empresa. Muitas empresas combinam os dois sistemas de acumulação de custos que serão apresentados a seguir: Produção por Ordem ou Encomenda: Quando a empresa fabrica produtos diferentes, em pequenas quantidades, geralmente atendendo a encomendas (pedidos específicos) dos clientes. É o caso, por exemplo, da indústria produtora de máquinas e equipamentos e dos fabricantes de piscinas. Cada pedido tem características especiais de tamanho, de capacidade e de outros atributos que o torna praticamente único (diferente dos demais). Nesse sistema, os custos são acumulados em folhas chamadas de Ordem de Produção ou Ordem de Fabricação. As Ordens de Produção são emitidas para 16 Custos Empresariais dar início à execução da produção e acompanham o produto em cada etapa do processo fabril até o estágio de acabamento. Produção Contínua ou em Série: Quando a empresa opera na fabricação de produtos iguais, produzidos de maneira contínua. Geralmente, ela produz para o estoque, e não para atender às encomendas específicas para clientes. Os produtos são, normalmente, padronizados e, embora possam existir diferenças entre eles (por exemplo, geladeiras com 240 litros ou 320 litros, com degelo automático ou sem, cores diversas etc.), elas não são frutos de encomenda prévia por parte dos compradores e, sim, da experiência do setor de vendas da empresa no tocante ao perfil do mercado consumidor. São exemplos óleos vegetais, produtos farmacêuticos, cimento etc. Com base nos sistemas acima, os critérios mais utilizados de acumulação de custos nas empresas são: ▪ Por ordem ▪ Por processo ▪ Por atividade ▪ Por responsabilidade Acumulação por Ordem: Quando uma empresa tem como característica atender às necessidades e peculiaridades de cada cliente, gerando um processo produtivo não repetitivo e no qual cada produto é, em regra, diferente dos demais. É mais adequada a utilização do critério de acumulação por ordem. As atividades empresárias que trabalham com encomendas são clássicas. Os custos são acumulados no momento da sua ocorrência, em cada encomenda ou ordem que recebem um número ou um código. Essa conta não para de acumular custos até que a encomenda ou ordem de produção esteja pronta, momento em que os saldos são encerrados e os custos apropriados aos produtos. Acumulação por Processo: Quando uma empresa produz de modo contínuo, ou seja, em série, a Contabilidade de Custos pode acumular 17Custos Empresariais os custos por processo (fase de produção), por departamentos ou setores (departamentalização) para, posteriormente, apropriar esses custos aos produtos fabricados no processo, durante determinado período. Conclui-se que, nesse critério, se acumula em grupos representativos das linhas de produção, para, posteriormente, proceder à divisão dos saldos acumulados em função da quantidade produzida. O encerramento das contas e a consequente transferência dos custos aos produtos ocorrem à medida que estes ficam prontos. Acumulação por Atividades: A fabricação de um produto ou a prestação de um serviço só é possível porque várias atividades são realizadas até que se transforme uma matéria-prima em um produto acabado. Uma atividade é uma ação que utiliza recursos (matérias-primas, recursos humanos, energia etc.). Dessa forma, são identificadas as atividades relevantes, que receberão os custos para, posteriormente, serem alocados aos produtos de acordo com o consumo dessas atividades, como foi visto no Custeio ABC. Acumulação por Responsabilidade: O critério de acumulação por responsabilidade parte do princípio de que uma empresa é um conjunto de centros de responsabilidade, cada um deles representado por um segmento no seu organograma. Esses centros de responsabilidade podem ou não representar um departamento ou setor. Assim, os custos incorridos são separados e apropriados pelos diversos níveis de responsabilidade e, a partir desse conceito, chegamos a uma nova classificação dos custos: os custos controláveis e os custos não controláveis. Nesse cenário em que os custos são separados e apropriados por responsabilidade, alguns custos estão sob a incubência e controle do encarregado pelo centro de responsabilidade, denominados custos controláveis, enquanto que outros custos não estão sob incumbência e controle do encarregado pelo centro de responsabilidade. Existem alguns métodos para se obter o rateio dos custos indiretos. Vejamos: ▪ Método Direto: por esse método, os custos gerados nos departamentos de serviços são rateados diretamente para os 18 Custos Empresariais departamentos produtivos beneficiados pelos respectivos serviços. Assim, os departamentos de serviços não recebem custos de outros departamentos de serviços, ainda que tenham sido beneficiados pelos serviços de alguns deles. ▪ Método Algébrico ou da Reciprocidade: por esse método, reconhece-se a reciprocidade dos serviços prestados entre os departamentos. Com sua adoção, um departamento de serviços poderá receber, por transferência, parte do custo do próprio departamento que foi transferido para outro. Recomenda-se evitar o seu uso, uma vez que ele incentiva a distribuição reflexiva. ▪ Método da Hierarquização ou dos Degraus: consiste em fixar uma ordem de prioridade entre os departamentos de serviços. A partir dessa hierarquização, rateiam-se os custos gerados nos departamentos de serviços entre todos os departamentos, sejam de serviços ou produtivos. (RIBEIRO, 2018, p.313) O método da hierarquização é o melhor se comparado aos outros, pois é mais proporcional na atribuição/alocação dos custos indiretos de fabricação aos produtos. 2. Estrutura do Produto Uma parte muito importante antes do custeamento dos custos ao produto é o mapeamento da estrutura do produto. Segundo Padoveze (2005, p.121), “Independentemente de que processo de fabricação é adotado, ele depende de duas variáveis básicas paraqualquer estrutura industrial: a estrutura do produto (BOM – Bill of Material) e o processo ou roteiro de fabricação”. Todo produto a ser industrializado deve ser planejado. Isso quer dizer que o produto deve ser estudado e devem ser definidos todos os itens que irão compor esse produto e as quantidades que serão necessárias, além das especificações técnicas dos materiais. 19Custos Empresariais Para ter um produto bem fabricado, assim como informações para conseguir fazer uma boa gestão industrial é imprescindível investir na configuração da estrutura do produto. Ter esta informação documentada e de fácil acesso é importante já que ela é a base para todo o controle de estoque, o cálculo de necessidade de materiais para produção e a apuração de custo de produção. (QS, 2018, s.p) Para alguns autores, o ciclo de vida de um produto envolve cinco fases distintas: ▪ desenvolvimento do produto; ▪ introdução do produto no mercado; ▪ crescimento; ▪ maturidade; ▪ declínio. Também podemos ver a representação gráfica do ciclo de um produto na Figura 1, destacando as vendas e o lucro com o produto em todo o ciclo. De se nv olv im en to Ve nd as e luc ro Lucro Introdução Vendas Tempo Crescimento Maturidade Declínio Figura 1: As fases do ciclo de vida de um produto. Fonte: Adaptado de Wildauer; Wildauer (2015, p.20). 20 Custos Empresariais Aqui, iremos focar no desenvolvimento do produto por meio da estrutura do produto. Padoveze (2005, p.123) comenta que a estrutura do produto: Compreende a lista dos materiais necessários e compõem o produto final. É a listagem de todas as matérias-primas, componentes, embalagens e outros materiais que formam o produto final. Não compreende o consumo de materiais indiretos, pois eles, apesar de auxiliares no processo produtivo, não formam fisicamente o produto final. Existem produtos que exigem poucos itens e outros que requerem mais quantidades de materiais. Vejamos um exemplo de um produto com poucos itens. Exemplo: Uma mesa, para ser construída a grosso modo, sem muitos acabamentos, necessita, basicamente, de madeira e pregos, como pode ser visto na Figura 2. mesa 20 un10 kg pregomadeira Figura 2: Estrutura da mesa. Fonte: Adaptado de Maxiprod (2019). Ainda podemos ver essa estrutura um pouco mais detalhada na Figura 3. 21Custos Empresariais mesa 1 un 6 kg 1 kg 4 un 20 un pé madeiramadeira pregotampo Figura 3: Estrutura da mesa detalhada por peças. Fonte: Adaptado de Maxiprod (2019). Dessa forma, podemos verificar que, para o tampo da mesa, será necessária a utilização de 6 quilos de madeira e, para cada pé da mesa, será necessário 1 quilo, totalizando 10 quilos. Essas informações mais detalhadas são fundamentais para a requisição de material necessário no momento da compra de matéria-prima e no processo de produção. Esses dados são igualmente fundamentais para o cadastramento dessa estrutura no Enterprise Resource Planning - ERP, que é o sistema que integra todo o processo produtivo de uma empresa, conjugados com diversos setores, como: compras, vendas, tesouraria, marketing, contabilidade, fiscal etc. Temos que ter em mente, também, que esses materiais precisam de pessoas que efetivem as devidas transformações – mão de obra (marceneiros, lixadores, laqueadores etc.). Conseguimos visualizar todo o ciclo produtivo na Figura 4, que contempla o processo de estrutura do produto, o processo de roteiro de 22 Custos Empresariais fabricação, a determinação do volume por meio do nível de atividade, do tempo físico e do tempo financeiro e da eficiência dos recursos. Tecnologia de Fabricação Atividades Estrutura Fabril Divisões Custo Financeiro de Produção Mão de Obra Despesas Depreciação Materiais Serviços de Terceiros Ciclo Produtivo - Custo Médio Fabril Processo Eficiência dos Recursos Volume Tempo Estrutura do Produto (BOM) Informações e Manutenção Investimentos Deptos. de Apoio e Serviços Estoque Recursos Financeiros - Capital Despesas Mão de Obra Atividades Deptos. Produtivos (Fases) Nível de Atividade Roteiro de Fabricação Tempo Financeiro Tempo Físico Figura 4: Modelo de decisão para determinação do ciclo de fabricação. Fonte: Adaptado de Padoveze (2005, p.122). A estrutura do produto, associada à quantidade do programa de produção, alimenta todo o sistema de planejamento de compras. E também é ponto-chave para o planejamento e controle da produção, normalmente gerida pelo sistema de informação do MRP – Manufacturing Resource Planning. (PADOVEZE, 2005, p.123) O MRP (Planejamento das Necessidades de Materiais) envolve o cálculo da quantidade, do tipo e o tempo em que serão disponibilizados os diferentes materiais necessários à operação fabril. Esse cálculo está sempre baseado nos pedidos de compras dos clientes, que deve ser combinado também com a previsão de demanda futura. Segundo Lozada (2017, p.44), “Dessa forma, o MRP auxilia as empresas na execução dos cálculos de volume e tempo em que os materiais são necessários, com considerável nível de escala e complexidade, devido ao grande número de combinações possíveis entre os diversos materiais”. 23Custos Empresariais O MRP corresponde a um importante instrumento para planejamento e controle da produção, com foco na programação das necessidades de materiais a partir de informações sobre a demanda fornecidas pelo Programa-mestre de Produção (PMP), e considera também informações oriundas de suprimentos (como estoques e compras). Seu objetivo central, assim como qualquer outro sistema de gestão de materiais, consiste em garantir a disponibilidade de insumos em quantidade, momento e nível de qualidade apropriados, para que a capacidade produtiva esteja adequada à demanda. Neste sentido, o MRP busca a manutenção de estoques mínimos, possíveis por meio do planejamento e controle, que permite a disponibilização de materiais exatamente quando necessário. (LOZADA, 2017, p.44) Observe o Quadro 1 e compreenda quais são as entradas e saídas do MRP. Entradas do MRP Saídas do MRP Lista de materiais Ordens de produção Posição de estoques Ordens de compra Prazos de montagem de componentes Quadro 1: Entradas e Saídas do MRP. Fonte: Adaptado de Lozada (2017, p.47). É importante salientar que, após estruturar o produto, devemos verificar os custos dos itens que irão compor a base para o custo final. É fundamental, também, conhecer o valor que os concorrentes praticam no mercado, pois pode, na maioria das vezes, ser necessária a pesquisa por matérias-primas mais baratas ou materiais alternativos. Sendo assim, a pesquisa por novos fornecedores com melhores preços se faz necessária para a empresa se manter competitiva no mercado no qual ela está inserida. 3. Processo de Fabricação As formas de acumulação de custos na departamentalização são diversas e influenciam diretamente no custo total do produto. Podemos ter produção por encomenda, por processo ou equivalente de produção. 24 Custos Empresariais A produção por encomenda também é conhecida como produção por ordem e é caracterizada pela produção por meio da encomenda de clientes, geralmente na área da construção civil, de máquinas ou produtos customizados. Assim, os custos desse tipo de produção são mais facilmente identificados e controlados, podendo ser por unidade, por lote ou por família de produtos. Na produção por ordem, o registro dos custos diretos não oferece dificuldades, uma vez que a empresa sempre desenvolverá mecanismos que permitam a plena identificação desses custos em relação a cada unidade de produto fabricada, salvo quando optar pelo sistema de inventário periódico, situação em que os custos serão lançados englobadamente. (RIBEIRO, 2018, p.428) Existem dois tipos de inventários: o permanente e o periódico. Conforme explica Sant’Anna (2018): ▪ Inventário permanente é o sistema no qual cada entrada e saída de mercadorias e insumos de uma empresa é controlada, apresentandoatualizações em tempo real. ▪ Inventário periódico é o sistema em que a contagem do estoque físico é feita em períodos de tempo determinados, considerando a necessidade da empresa. No sistema de inventário permanente, as entradas e saídas são registradas tempestivamente, de acordo com as ocorrências; já no sistema de inventário periódico, em certos períodos, haverá a contagem física dos estoques e, assim, obtém-se os estoques de matérias-primas, estoques de produtos em elaboração e o estoque dos produtos acabados. Temos, ainda, a produção por processo, que também é conhecida por produção por processo contínuo ou em série (em massa). Nesse tipo de produção, o produto percorre diversos departamentos e absorve mais custos diretos e indiretos. Um exemplo desse tipo de produção são as confecções de roupas, em que cada peça circula por diversos departamentos: passa, primeiro, pelo departamento de corte, depois vai para o departamento de costura, pode ainda passar pelo departamento de customização, indo, após, para o departamento de acabamento e, por fim, passando pelo departamento de embalagem. 25Custos Empresariais Outros tipos de indústrias também têm seus produtos elaborados por processo, como as bebidas, veículos, eletrodomésticos etc. Segundo Ribeiro (2018, p.428), “é importante salientar que, na fabricação em série, o controle dos custos é feito por lote, família, grupo ou linha de produção”. Recomenda-se que a produção em série, por sua complexidade, seja controlada por meio do sistema de inventário permanente. Na produção por ordem, os custos diretos e indiretos são alocados diretamente aos produtos de modo individual em suas ordens de produção. Na produção por processo, esses mesmos custos são também alocados aos lotes, série, famílias ou linhas de produção. A maior diferença está em que, enquanto na produção por ordem é possível conhecer o custo de fabricação dos produtos à medida que seus processos de fabricação forem sendo encerrados ao longo do mês, na produção por processo o custo dos produtos fabricados é apurado somente após o fechamento do mês, sendo o custo unitário uma média entre os valores alocados ao lote, linha, família ou grupo de produtos fabricados. (RIBEIRO, 2018, p.429) Temos, ainda, o equivalente de produção, que consiste na quantidade de produtos acabados que equivale à quantidade de produtos que se encontra em elaboração. Esse cálculo tem o objetivo de informar a quantidade de produtos que seria possível fabricar completamente com os mesmos materiais que foram aplicados na quantidade de produtos que ainda estão em fase de elaboração. O equivalente de produção tem por objetivo permitir o rateio dos custos incorridos na produção do período uniformemente para todas as unidades de produtos que durante o período passaram pelo processo de fabricação, tenham ou não sido acabadas. (RIBEIRO, 2018, p.430) A ideia principal é transformar os produtos em elaboração em produtos acabados, como podemos ver no exemplo a seguir. Exemplo: Considere uma empresa que não possui estoque inicial, mas que produziu 10.000 unidades de um produto. Sabe-se que 7.000 unidades ainda estão em elaboração, em um nível de 40% de 26 Custos Empresariais acabamento, faltando 60% do processo para que sejam finalizados os produtos. Dessa forma, a produção equivalente total é de: Produtos prontos 10.000 (+) Produtos em processo 2.800 (7.000 x 40%) (=) Total da produção equivalente 12.800 unidades equivalentes a prontas O conteúdo deste capítulo é fundamental para que você conheça melhor a departamentalização como meio de alocar os custos diretos e indiretos aos produtos industrializados, principalmente os indiretos. O departamento é qualquer parte da empresa que tenha um responsável e um centro de custo – ou, em certas situações, mais de um centro de custo – que acumule todos os seus gastos. Os departamentos que são totalmente voltados para a produção produzem custos diretos, enquanto os departamentos que prestam serviços à fabricação dos produtos irão gerar custos indiretos, que deverão ser rateados aos produtos. Os principais objetivos da departamentalização são permitir que a empresa meça o desempenho de cada departamento, auxilie no rateio dos custos indiretos de forma mais objetiva e identifique os custos incorridos, aprimorando o sistema de apuração e apropriação dos custos. 27Custos Empresariais Referências LOZADA, G. Planejamento e controle da produção avançado. São Paulo: Sagah Educação, 2017. MAXIPROD. Estrutura de produto e roteiro de produção. 2019. Disponível em: https://www.maxiprod.com.br/erp/planejamento-e-producao/estrutura- de-produto/. Acesso em: 19 jul. 2019. PADOVEZE, C. L. Controladoria avançada. São Paulo: Cengage, 2005. QS. Por que investir na configuração da estrutura de produto. 2018. Disponível em: https://qsconsultoria.com.br/por-que-investir-configuracao- estrutura-de-produto/. Acesso em: 19 jul. 2019. RIBEIRO, O. M. Contabilidade de custos. 5 ed. São Paulo: Saraiva, 2018. SANT’ANNA, L. C. Administração aplicada à produção de alimentos. São Paulo: Sagah Educação, 2018. SCHIER, C. U. C. Gestão de custos. Curitiba: InterSaberes, 2013. WILDAUER, E. W.; WILDAUER, L. D. B. S. Mapeamento de processos: conceitos, técnicas e ferramentas. Curitiba: InterSaberes, 2015. Análise de Custos e a Origem da Contabilidade de Custos Para início de conversa… Objetivo 1. Definição Genérica 2. Escopo da Contabilidade de Custos 3. Terminologias 3.1 Desembolso 3.2 Gasto 3.2.1 Investimento 3.2.2 Custo 3.2.3 Despesa 3.3 Perda Referências Classificação de Custos Para início de conversa… Objetivo 1. Custos Diretos e Custos Indiretos 2. Custos Fixos e Variáveis 3. Integração da Análise do Comportamento e da Classificação dos Custos Referências _GoBack Métodos de Custeio e Critérios de Avaliação dos Estoques Para início de conversa… Objetivo 1. Painel Básico da Contabilidade de Custos 1.1 Métodos de Valoração de Estoques 2. Métodos de Custeamento 2.1 Formas de Custeio Referências Departamentalização Para início de conversa… Objetivo 1. Unidades de Acumulação de Custos 2. Estrutura do Produto 3. Processo de Fabricação Referências Análise da Relação Custo-Volume-Lucro Para início de conversa… Objetivo 1. Custos (e Despesas) Fixos e Variáveis 2. Ponto de Equilíbrio, Margem de Segurança, Alavancagem Operacional e Comprar ou Produzir 3. Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro Referências Análise de Variação-Custo Indireto Para início de conversa… Objetivo 1. Variação Total de CIP 2. Variação de Volume dos CIP 3. Variação de Custo Referências Custo-padrão Para início de conversa… Objetivo 1. Finalidades do Custo-padrão e Tipos de Padrão 2. Custo-padrão, Custeamento por Absorção e Orçamento 3. Construção do Padrão Referências Critérios de Avaliação de Materiais Para início de conversa… Objetivo 1. Variação de Materiais Diretos 2. Variação de Quantidade e Variação de Preço 3. Variação Mista Referência Considerações Finais do Livro Apresentação Objetivos Gerais Análise de Custos e a Origem da Contabilidade de Custos Para início de conversa… Objetivo 1. Definição Genérica 2. Escopo da Contabilidade de Custos 3. Terminologias 3.1 Desembolso 3.2 Gasto 3.2.1 Investimento 3.2.2 Custo 3.2.3 Despesa 3.3 Perda Referências Classificação de Custos Para início de conversa… Objetivo 1. Custos Diretos e Custos Indiretos 2. Custos Fixos e Variáveis 3. Integração da Análise do Comportamento e da Classificação dos Custos Referências Métodos de Custeio e Critérios de Avaliação dos Estoques Para início de conversa… Objetivo 1. Painel Básico da Contabilidade de Custos 1.1 Métodos de Valoração de Estoques 2. Métodos de Custeamento 2.1 Formas de Custeio Referências Departamentalização Para início de conversa… Objetivo 1. Unidades de Acumulação de Custos 2. Estruturado Produto 3. Processo de Fabricação Referências Análise da Relação Custo-Volume-Lucro Para início de conversa… Objetivo 1. Custos (e Despesas) Fixos e Variáveis 2. Ponto de Equilíbrio, Margem de Segurança, Alavancagem Operacional e Comprar ou Produzir 3. Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro Referências Custo-padrão Para início de conversa… Objetivo 1. Finalidades do Custo-padrão e Tipos de Padrão 2. Custo-padrão, Custeamento por Absorção e Orçamento 3. Construção do Padrão Referências Análise de Variação-Custo Indireto Para início de conversa… Objetivo 1. Variação Total de CIP 2. Variação de Volume dos CIP 3. Variação de Custo Referências Critérios de Avaliação de Materiais Para início de conversa… Objetivo 1. Variação de Materiais Diretos 2. Variação de Quantidade e Variação de Preço 3. Variação Mista Referência Considerações Finais do Livro
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