1ASPECTOS BÁSICOS DA CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Prévia do material em texto

UNISC – Disciplina: Contabilidade Avançada 
Profe: Vânia Stiebbe Peiter 
 
 
CONSOLIDAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
 
Aspectos básicos da consolidação das demonstrações contábeis. 
 
Introdução 
A consolidação tem por objetivo apresentar demonstrações financeiras de duas ou mais sociedades como se 
fossem uma única entidade. As sociedades consolidadas continuam existindo juridicamente, sendo a consolidação 
efetuada de forma extra contábil. A companhia aberta que possuir investimentos em sociedades controladas e 
controle conjuntos (CPC 18) é obrigada a elaborar demonstrações financeiras consolidadas. O pronunciamento técnico 
que trata de consolidação de demonstrações financeiras consolidadas é o (CPC 36). 
A consolidação de balanços, como é mais conhecida, já é adotada em muitos outros países há muitos anos, 
particularmente naqueles em que o sistema de captação de recursos, por meio da emissão de ações ao público pelas 
Bolsas de Valores, é importante para as empresas. Somente por meio dessa técnica é que se pode realmente conhecer 
a posição financeira da empresa controladora e das demais empresas do Grupo. 
A leitura de demonstrações contábeis não consolidadas de uma empresa que tenha investimentos em outras 
perde muito de sua significação, pois essas demonstrações não fornecem elementos completos para o real 
conhecimento e entendimento da situação financeira em sua totalidade e do volume total das operações. 
Nesse sentido, deve prevalecer o conceito de controle ao efetuar-se a consolidação. Esse controle não abrange 
apenas o acionário, mas também o da decisão em relação à política a serem seguidas pelas empresas, mais conhecidas 
como “influência sobre a administração”. 
Devemos sempre lembrar que as diversas empresas de um grupo formam um conjunto de atividades econômicas 
que, muitas vezes, são complementares umas das outras. Assim, é dentro dessa visão e contexto que as demonstrações 
contábeis devem ser analisadas, ou seja, representam o reflexo de um conjunto de atividades econômicas de um grupo 
empresarial; e isto só é conseguido se forem demonstrações contábeis consolidadas, apesar de a adoção do método da 
equivalência patrimonial para avaliação de investimentos já produza efeitos próximos aos da consolidação quanto ao 
lucro líquido e ao patrimônio líquido. 
 
Objetivo da Consolidação e Quem a Fará 
O objetivo da consolidação é apresentar aos leitores, principalmente acionistas e credores, os resultados das 
operações e a posição financeira da sociedade controladora e de suas controladas, como se o grupo fosse uma única 
empresa que tivesse uma ou mais filiais ou divisões. Isso permite uma visão mais geral e abrangente e melhor 
compreensão do que inúmeros balanços isolados de cada empresa. 
Efetivamente, a análise individual das diversas demonstrações financeiras faz perder a visão de conjunto, do 
desempenho global do grupo. As inúmeras transações realizadas entre empresas pertencentes a um mesmo grupo 
econômico necessitam ser eliminadas das demonstrações consolidadas, obtendo-se, assim, apenas os valores 
apurados em função de operações efetuadas com terceiros alheios ao grupo. 
 
Técnicas de Consolidação 
O objetivo básico da consolidação é apresentar a posição financeira e os resultados das operações das diversas 
empresas do grupo, como se fossem uma única empresa. 
Assim, tendo em mãos as demonstrações contábeis das empresas que serão consolidadas, a técnica básica é, 
primeiramente, somar os saldos das contas. 
 
Exemplo: 
Suponhamos a consolidação de três empresas que tenham como Disponibilidade: 
Empresa A $ 1.310 
Empresa B $ 845 
Empresa C $ 455 
 $ 2.610 
Assim, o saldo consolidado de Disponível é o somatório do Disponível das três empresas, que é $ 2.610. O mesmo 
seria feito para as demais contas do Balanço, como Duplicatas a Receber, Estoques, Imobilizado, Contas a Pagar, 
Fornecedores e etc. 
 
Eliminação de Saldos do Balanço e do Resultado do Exercício: 
A consolidação não é, todavia, simplesmente a soma dos saldos de cada conta das diversas empresas. Há 
necessidade, também, de eliminar os saldos existentes ou transações realizadas entre as empresas do grupo. 
 
a) Duplicatas a Receber – que aparecem na empresa do conjunto que vendeu mercadorias ou prestou serviços à 
outra empresa do conjunto. Logicamente, essa outra empresa terá o mesmo saldo a pagar na conta Fornecedores. 
Débito – Fornecedores (Empresa A) 
Crédito – Duplicatas a Receber (Empresa B) 
b) Contas Correntes – diversas operações podem normalmente ocorrer entre empresas do grupo que são 
debitadas ou creditadas em conta corrente. Na data do Balanço, haverá um saldo devedor em uma empresa e um 
correspondente saldo credor em outra; ambos deverão eliminados na consolidação, como se segue: 
Débito – Contas Correntes Credoras (Empresa A) 
Crédito – Contas Correntes Devedoras (Empresa B) 
 
c) Investimentos – a participação acionária em controladas, representada pela conta de investimento que uma 
empresa tiver na outra, será, também, eliminada. 
Exemplo: em um Investimento de $ 1.000.000, teremos: 
Eliminação a Débito Capital Social 400.000 
 “ “ Reservas de Capital 250.000 
 “ “ Reservas de Lucro 150.000 
 “ “ Lucros Acumulados 200.000 
Eliminação a Crédito Investimento 1.000.000 
 
É como se a conta de Investimento no ativo da controladora representasse um valor a receber da controlada, e 
uma parte das contas do patrimônio líquido da controlada representasse um valor a pagar à controladora. 
 
d) Eliminação dos Lucros existentes nos Ativos 
É comum que, havendo diversas sociedades em um mesmo conjunto, haja transações entre elas de venda de 
produtos e mercadorias (estoques) e, em casos menos comuns, de bens do imobilizado. Vamos analisar esses casos, a 
partir das seguintes situações: 
 
Eliminação nas contas de Resultados do Exercício: 
Vendas – de uma empresa para outra empresa do conjunto, a eliminação atinge também o custo dos produtos 
vendidos, como será mais bem explicado adiante. 
 
Comissões sobre venda, juros e outros – cobrados de outras empresas do grupo a serem eliminadas. 
 
Participações Minoritárias 
Anteriormente, vimos o caso da eliminação dos investimentos, que seria feita contra o capital ou patrimônio da 
controlada. Naquele exemplo, a suposição era a de que a empresa controladora detinha a totalidade (de 100%) das 
ações da controlada. Todavia, o que ocorre, na maioria das vezes, é que a controladora não possui, direta ou 
indiretamente, os 100%, mas uma porcentagem menor. O restante dessas ações ou quotas da controlada pertence a 
outras pessoas jurídicas ou físicas, denominados minoritários (ou acionistas não controladores) . 
Na consolidação do Balanço, a parcela do capital minoritário, conforme determina o (CPC 36) Demonstrações 
Consolidadas, deve ser apresentado dentro do patrimônio líquido consolidado. 
 
BALANÇO PATRIMONIAL 
PASSIVO+PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
Passivo Circulante 
Passivo Não Circulante 
Patrimônio Líquido 
 Participações minoritárias 
Total do Patrimônio Líquido 
Total do Passivo 
 
Consolidação das Demonstrações Contábeis de Sociedades Controladas em Conjunto 
Os componentes do ativo e passivo, as receitas e as despesas das sociedades controladas em conjunto deverão 
ser agregados às demonstrações contábeis consolidadas de cada investidora, na proporção da participação destas no 
seu capital social. Controlada em conjunto é a sociedade em que nenhum acionista exerce, individualmente, os 
poderes nem mediante a existência de acordo de votos. 
A controladora final deverá passar a consolidar integralmente os elementos do seu patrimônio, caso uma das 
sociedades investidoras passe a exercer o controle isolado sobre a sociedade controlada em conjunto. 
Em nota explicativa às Demonstrações Contábeis Consolidadas, deverão ser divulgadoso montante dos 
principais grupos do ativo, passivo e resultado das sociedades controladas em conjunto, bem como o percentual de 
participação em cada uma delas. 
 
 
Disposições Finais 
Serão objeto de exame e de parecer de auditores independentes as demonstrações contábeis consolidadas e 
respectivas notas explicativas, devendo incluir o exame das demonstrações contábeis de todas as controladas, abertas 
ou fechadas, incluídas na consolidação. 
As demonstrações contábeis consolidadas, assim como as notas explicativas e quadros analíticos, integram, em 
cada exercício social, as demonstrações contábeis da companhia aberta investidora ou da sociedade de comando de 
grupo de sociedades que inclua companhia aberta. 
 
O que é 'consolidação proporcional'? 
 
A princípio é importante ressaltarmos que a forma de avaliação dos investimentos por 
participação no capital de outra companhia depende do tipo de relacionamento entre o investidor 
e sua investida. Assim, poderemos ter as seguintes situações: (i) pouca ou nenhuma influência, (ii) 
influência significativa, (iii) controle e (iv) controle compartilhado. No primeiro caso (i), os títulos 
patrimoniais são classificados como ativo financeiro (instrumentos financeiros) e, portanto, 
avaliados a valor justo (ou a custo em alguns casos); no segundo caso (ii), são considerados 
investimentos em coligadas e avaliados por equivalência patrimonial; e, nos demais casos (iii e iv) 
surgem as controladas e as joint ventures (entidades controladas em conjunto), situação que 
exige, no balanço individual, a equivalência patrimonial, bem como a consolidação (integral para 
as controladas e proporcional para as joint ventures). 
Conforme visto, a Consolidação Proporcional é exigida para os investimentos em Joint Ventures. Mas o que seria 
uma Joint Ventures? As Joint Ventures tem origem na aquisição ou formação de uma entidade por dois ou mais 
empreendedores, sem que um deles sozinho detenha o controle da entidade. O controle conjunto requer que decisões 
essenciais ao negócio sejam de consenso entre os empreendedores, pelo menos entre os que dividem o poder de 
controle. Essa partilha do controle é usualmente definida no estatuto ou contrato social ou em documentos firmados à 
parte. 
Lembrar que os empreendedores podem até ter participações societárias diferentes na entidade controlada em 
conjunto (por exemplo, a Empresa A detém 70% e a Empresa B detém 30%) e, ainda assim, o controle pode ser 
compartilhado, quando o estatuto ou acordo firmado entre tais acionistas definir que o controle será compartilhado, ou 
seja, que haverá decisões consensuais entre as partes no exercício do poder para reger as políticas financeiras e 
operacionais da entidade. Um exemplo comum de entidade controlada em conjunto é quando duas empresas combinam 
suas atividades em uma linha específica de negócio pela formação de uma entidade distinta, a qual é controlada em 
conjunto pelas duas empresas instituidoras. 
Depois de conceitual Joint Ventures, o que seria a Consolidação Proporcional, afinal?? A consolidação 
proporcional é “o método de contabilização pelo qual a participação do empreendedor nos ativos, passivos, receitas e 
despesas da entidade controlada em conjunto são combinadas, linha a linha, com itens similares nas demonstrações 
contábeis do empreendedor, ou em linhas separadas nessas demonstrações contábeis” (CPC 19). 
Ou seja, a consolidação proporcional implica em reconhecer a parte do empreendedor nos ativos, passivos, 
receitas e despesas da joint ventures, adicionando tais valores a seus próprios ativos, passivos, receitas e despesas, por 
natureza (método linha a linha), incluindo tais valores em linha subsequente à linha correspondente às contas 
patrimoniais e de resultado de mesma natureza em suas demonstrações contábeis. Assim, basta aplicar o percentual de 
participação efetivo do empreendedor sobre o saldo de cada ativo, passivo, receita e despesa da joint venture, 
integrando-os em suas demonstrações contábeis. Portanto, não existirá a figura da participação dos não controladores, 
até porque não existe um controlador unilateral com preponderância nas decisões sobre políticas financeiras e 
operacionais da joint venture. 
Vale ressaltar que, a diferença entre a consolidação integral e proporcional é que, na 
primeira, para as demonstrações consolidadas são integrados os valores correspondente a 100% 
dos ativos, passivos, receitas e despesas, porque há de fato o controle de 100% sobre esses 
elementos. E, na segunda, para as demonstrações consolidadas são integrados os valores 
correspondente à parte de empreendedor (certamente menor que 100%) em cada conta patrimonial 
e de resultado. Assim, a aplicação da consolidação proporcional significa que o balanço patrimonial 
do empreendedor inclui sua participação nos ativos que ele controla de forma conjunta e sua parte 
nos passivos pelos quais ele é conjuntamente responsável. Da mesma forma, a demonstração do 
resultado do empreendedor inclui sua parte nas receitas e despesas da entidade controlada em 
conjunto. 
Da mesma forma que nos investimentos em controladas e coligadas, poderá haver saldos de operações ativas 
ou passivas entre as partes (empreendedor e joint venture). Nesse sentido, vale lembrar que, de acordo com o CPC 19, 
quando o investidor transfere ativos para a joint venture, ele reconhece no resultado somente a parte desse lucro 
atribuível aos demais empreendedores; é como se o empreendedor estivesse vendendo (com lucro) uma parte do ativo 
para os demais empreendedores (cujo ganho é reconhecido no resultado) e outra parte para si mesmo (não 
reconhecendo nenhum ganho no resultado, pois essa parte continua sob seu controle). Por outro lado, quando o 
empreendedor comprar ativos da joint venture, ele não reconhece em seu resultado a parte que lhe cabe no lucro dessa 
venda (auferido pela joint venture), nem em suas demonstrações individuais (via MEP) e nem nas demonstrações 
consolidadas (via consolidação proporcional). 
Bibliografia: 
-Manual de Contabilidade Societária – Aplicável a Todas as Sociedades de Acordo com as Normas Internacionais e do CPC – FIPECAFI – 
São Paulo- Editora Atlas – 2012; 
-Contabilidade Avançada – Marcelo Cavalcante Almeida – Rio de Janeiro – Editora Atlas – 2012. 
-Manual Prático de Interpretação Contábil da Lei Societária – Marcelo Cavalcanti Almeida – São Paulo – Editora Atlas – 2010. 
-NBC TG 36 – Demonstrações Consolidadas. 
 www.crc.org.br - A contabilização dos investimentos sob a ótica dos novos pronunciamentos contábeis.