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CONTABILIDADE BÁSICA Filipe Martins da Silva Esquema básico de escrituração contábil Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados: � Identificar a equação fundamental da contabilidade, qual seja: ativo = passivo + patrimônio líquido. � Classificar as contas do ativo e do passivo e escriturar lançamentos contábeis pelo método das partidas dobradas. � Definir o patrimônio líquido, as contas patrimoniais e as contas de resultado. Introdução Neste capítulo, você vai conhecer a equação fundamental da conta- bilidade e como ela é composta e como interpretá-la. Também será apresentada a classificação do ativo e do passivo e como escriturar os lançamentos pelo método das partidas dobradas. Além disso, serão apresentadas as contas patrimoniais e de resultado, suas diferenças e o conceito de patrimônio líquido. Equação fundamental da contabilidade A contabilidade é uma ciência que estuda e interpreta a situação econômica, financeira e patrimonial das empresas mediante os fatos ocorridos na empresa. O objeto de estudo da contabilidade é o patrimônio da empresa. Escrituração é uma técnica que consiste em registar nos livros todos os fatos contábeis que ocorrem na empresa. Esses livros são o livro-diário, o livro-razão, o livro- -caixa, entre outros. Os fatos contábeis são os acontecimentos que provocam variações nos valores patrimoniais na empresa, sendo contabilizado em contas patrimoniais e contas de resultados. Os fatos contábeis classificam-se em: � Variação/fatos qualitativo ou permutativo: consiste em qualificar os componentes do patrimônio. Não alteram o patrimônio líquido, ocor- rendo apenas trocas entre os elementos do patrimônio. � Variação/fatos quantitativos ou modificativos: consiste em atribuir valor aos componentes do patrimônio. Alteram o patrimônio líquido, aumentando ou diminuindo as despesas. � Variação/fatos mistos: combina fatos permutativos e modificativos. A equação básica do patrimônio, também conhecida por equação funda- mental do patrimônio, é a que evidencia o patrimônio em situação normal, sendo expressa da seguinte maneira: Patrimônio líquido = ativo – passivo A equação também pode ser demonstrada da seguinte maneira: Ativo = passivo + patrimônio líquido Por essa equação, é possível identificar a situação líquida da entidade. Existem três tipos de situações líquidas: positiva, negativa e nula. A situação líquida positiva é quando o ativo (bens e direitos) tem um valor superior ao passivo (obrigações) (ativo > passivo = situação líquida positiva). A situação líquida negativa é quando o ativo (bens e direitos) tem um valor inferior ao passivo (obrigações) (ativo < passivo = situação líquida negativa). A situação líquida nula é quando o ativo (bens e direitos) tem o mesmo valor do passivo (obrigações) (ativo = passivo = situação líquida nula). Ocorrendo extravio, deterioração ou destruição de livros, fichas, documentos ou papéis de interesse da escrituração, a pessoa jurídica fará publicar, em jornal de grande circulação do local de seu estabelecimento, aviso concernente ao fato e deste dará minuciosa infor- mação, dentro de 48 horas, ao órgão competente do Registro do Comércio, remetendo cópia da comunicação ao órgão da Secretaria da Receita Federal de sua jurisdição (art. 10 do Decreto-Lei nº. 486, de 1969, e § 1º do art. 264 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 — RIR/99). A legalização de novos livros ou fichas só será providenciada depois de observada as citadas formalidades (BALAMINUT, 2018, documento on-line). Esquema básico de escrituração contábil2 Escrituração contábil Escrituração é uma técnica contábil que consiste em registrar nos livros próprios (diário, razão ou caixa) todos os fatos contábeis que ocorreram na empresa e que modifiquem sua situação patrimonial, seja ela qualitativa ou quantitativa. Segundo estabelece o art. 1.179 do Código Civil brasileiro (Lei nº. 10.406/2002), todas as empresas (sejam elas caracterizadas como empresário, antiga empresa individual, ou como sociedade empresária limitada ou sociedade anônima) estão obrigadas a seguir um sistema de contabilidade com base na escrituração uniforme de seus livros, tendo suas movimentações comprovadas com documentos válidos e fidedignos (RIBEIRO, 2013b). Os lançamentos contábeis são efetuados pelo método das partidas dobradas, que consiste em não lançamento a débito sem que haja um crédito de igual valor. Lançamento é o meio pelo qual se processa a escrituração e registra os fatos contábeis, também chamados por alguns autores de fatos administrativos, sendo comprovado mediante documentos que comprovem a legitimidade da operação (notas fiscais ou contratos) (RIBEIRO, 2013b). Livros contábeis Os principais livros utilizados pela contabilidade são o diário e o razão. A elabora- ção desses dois livros é obrigatória. Porém, a contabilidade também utiliza livros auxiliares para suportar a escrituração do diário e do razão, como o livro-caixa, o contas-correntes, o contas a receber e o contas a pagar. Existem livros que são utilizados como auxiliares do diário e do razão, como ocorre com o livro de registro de entradas, registro de saídas e registro de inventários (RIBEIRO, 2013b). O livro diário é um livro obrigatório, no qual serão lançados, com individua- lização, clareza e indicação do documento comprobatório, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, todos os fatos contábeis que ocorreram na empresa. O uso do livro-diário está previsto na legislação civil, no art. 1.180 do Código Civil brasileiro (Lei nº. 10.406/2002), na legislação comercial, no art. 5º do Decreto-Lei nº. 486/1969, e na legislação tributária, no art. 258 do RIR/1999. O livro-diário deve ser encadernado com folhas numeradas sequencial e tipograficamente e apresentado em idioma e moeda corrente nacional (RIBEIRO, 2013b). O Decreto-Lei nº. 486, de 3 de março de 1969, que trata sobre escrituração e livro mercantis, determina, em seu art. 2º, que a escrituração deverá ser completa, em idioma e moeda corrente nacional, em forma mercantil, com individuação e clareza, por ordem cronológica de dia, mês e ano, sem intervalos em branco nem entrelinhas, itens borrados, rasuras, emendas e transportes para as margens. Seu 3Esquema básico de escrituração contábil art. 5º complementa que a utilização e a elaboração do livro-diário é obrigatória. Ele deve ser encadernado, com folhas numeradas seguidamente, em que serão lançados seus fatos contábeis dia a dia, contendo termos de abertura e de fecha- mento e ser registrado nas Juntas Comerciais do estado da empresa (PASA, 2001). É um livro contábil obrigatório, exigido pela Lei nº. 10.406/2002, que, no seu art. 1.180, acrescenta que o livro-diário pode ser substituído por fichas, caso sua escrituração seja mecanizada ou eletrônica, porém, não dispensa o uso de livro para o lançamento do balanço patrimonial e do resultado econômico. O art. 1.183 da mesma Lei define que a escrituração que consta no livro- -diário deverá ser “feita em idioma e moeda corrente nacionais e em forma contábil, por ordem cronológica de dia, mês e ano, sem intervalos em branco, nem entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou transportes para as margens”. Porém, no parágrafo único, permite o uso de código de números ou de abrevia- turas, que constem de livro próprio, desde que esteja regularmente autenticado. Deve conter no lançamento o histórico, ou seja, a sua identificação e o número do documento que o embasa (PASA, 2001). Os lançamentos no livro-diário devem ser feitos de forma clara e objetiva e obrigatoriamente devem conter os seguintes itens: (a) a data e o local do lançamento da operação realizada; (b) a conta devedora do lançamento; (c) a conta credora do lançamento; (d) o histórico do lançamento da operação realizada; e (e) o valor do lançamento da operação realizada. O Quadro 1 apresenta um modelo de lançamento do livro-diário. Data Título das contase histórico Código da conta Débito Crédito 20XX Março 10 Caixa Bancos conta-corrente Histórico: saque da conta da empresa 1060 1051 5.000,00 5.000,00 Março 11 Equipamentos Caixa Histórico: NF nº. 1.112, de Paulo & Cia 1050 1060 3.000,00 3.000,00 Quadro 1. Modelo de lançamento no livro-diário Esquema básico de escrituração contábil4 No livro-diário deve-se incluir, ainda, conforme os arts. 1.184 e 1.1185 da Lei nº. 10.406/2002, o balanço patrimonial e o de resultado econômico, devendo ser assinados pelo responsável pela contabilidade e pelo empresário responsável pela sociedade. Ainda sobre o livro-diário, o § 4º do art. 258 do RIR/99 determina que os livros ou fichas do diário: [...] deverão conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio, e, quando se tratar de sociedade civil, no Registro Civil de Pessoas Jurídicas ou no Cartório de Registro de Títulos e Documentos (PASA, 2001). Pasa (2001) complementa que o Decreto nº. 64.567, de 22 de maio de 1969, que regulamentou o Decreto-Lei nº. 486/69 determinou também: a) a individualização da escrituração compreende a consignação expressa, no lançamento, das características principais dos documentos ou papéis que deram à própria escrituração, como a identificação do número da nota fiscal; b) só poderão ser usados em lançamentos, processos e reprodução que não prejudiquem a clareza e a nitidez da escrituração, sem rasuras e emendas; c) os livros deverão conter, respectivamente, na primeira e na última página, numeradas, os termos de abertura e de encerramento, respec- tivamente; os termos devem ser datados, devem identificar o número do livro e devem ser assinados por administrador e contador habilitado. Já o livro-razão, diferentemente do livro-diário, é definido no art. 259 do RIR/99, que prevê que a escrituração contida no livro-razão deverá ser realizada de maneira individualizada, obedecendo à ordem cronológica das operações, ou seja, será mantido neste livro o controle por conta patrimonial. O § 3º do mesmo artigo dispensa de autenticação o livro-razão. Ou seja, o livro razão apresentará os registros contábeis por ordem cronológica das ocorrências de cada conta. É um livro de grande utilidade para a contabilidade, porque nele é registrado o movimento individualizado por conta. A escrituração do livro-razão passou a ser pré-requisito obrigatório a partir de 1991 (art. 14 da Lei nº. 8.218, de 29 de agosto de 1991) para empresas optantes pelo lucro real como forma de tributação (RIBEIRO, 2013a). No Quadro 2, é apresentado um modelo de lançamentos no livro-razão. 5Esquema básico de escrituração contábil Conta: Caixa Código reduzido: 1050 Classificação: 1.5.1.001 Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C Valores 20XX 31/01 Saldo 0,00 0,00 D 0,00 10/03 Saque da conta da empresa 5.000,00 D 5.000,00 11/03 NF nº. 1.112, de Paulo & Cia 3.000,00 D 2.000,00 Conta: Banco Código reduzido: 1051 Classificação: 1.1.1.002 Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C Valores 20XX 31/01 Saldo 4.000,00 0,00 D 4.000,00 10/03 Saque da conta da empresa. 3.000,00 D 1.000,00 Conta: Equipamentos Código reduzido: 1060 Classificação: 1.1.1.001 Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C Valores 20XX 31/01 Saldo 0,00 0,00 D 0,00 11/03 NF, nº. 1.112, de Paulo & Cia. 3.000,00 D 3.000,00 Quadro 2. Modelo de lançamento no livro-razão Esquema básico de escrituração contábil6 O livro contas-correntes é utilizado para controlar a movimentação das contas que representam direitos e obrigações (muitas empresas separam esse livro em dois livros separados: o livro de contas a receber para os direitos e o livro de contas a pagar para as obrigações). Já no livro-caixa são registrados fatos contábeis que envolvam entradas e saídas de dinheiro (RIBEIRO, 2013b). O projeto SA Escrituração Contábil Digital (ECD) , parte integrante do Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) — criado pelo Governo Federal — , tem como objetivo: [...] a substituição da escrituração em papel pela escrituração transmitida via arquivo, ou seja, corresponde à obrigação de transmitir, em versão digital, os seguintes livros: I – Livro Diário e seus auxiliares, se houver; II – Livro Razão e seus auxiliares, se houver; III – Livro Balancetes Diários, Balanços e fichas de lançamento com- probatórias dos assentamentos neles transcritos. Segundo o art. 3º da Instrução Normativa RFB nº. 1.774/2017, deverão apresentar a ECD as pessoas jurídicas e equiparadas obrigadas a manter escrituração contábil nos termos da legislação comercial, inclusive entidades imunes e isentas. O §1º do art. 3º apresenta as exceções, ou seja, os casos em que a obrigação de apresentar a ECD não se aplica: I – às pessoas jurídicas optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional), instituído pela Lei Complementar nº. 123, de 14 de dezembro de 2006; II – aos órgãos públicos, às autarquias e às fundações públicas; III – às pessoas jurídicas inativas, assim consideradas aquelas que não tenham realizado, durante o ano-calendário, atividade operacional, não operacional, patrimonial ou financeira, inclusive aplicação no mercado financeiro ou de capitais as quais devem cumprir as obrigações acessórias previstas na legislação específica; 7Esquema básico de escrituração contábil IV – às pessoas jurídicas imunes e isentas que auferiram, no ano- -calendário, receitas, doações, incentivos, subvenções, contribuições, auxílios, convênios e ingressos assemelhados cuja soma seja inferior a R$ 4.800.000,00 (quatro milhões e oitocentos mil reais) ou ao valor proporcional ao período a que se refere a escrituração contábil; e V – às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido que cumprirem o disposto no parágrafo único do art. 45 da Lei nº. 8.981, de 20 de janeiro de 1995. § 2º As exceções a que se referem os incisos I e V do §1º não se aplicam à microempresa ou empresa de pequeno porte que tenha recebido aporte de capital na forma prevista nos arts. 61-A a 61-D da Lei Complementar nº. 123, de 2006. § 2º-A A exceção a que se refere o inciso V do § 1º não se aplica às pessoas jurídicas que distribuírem parcela de lucros ou dividendos sem incidência do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF) em montante superior ao valor da base de cálculo do imposto sobre a renda apurado diminuída dos impostos e contribuições a que estiver sujeita. § 3º As pessoas jurídicas do segmento de construção civil dispensadas de apresentar a Escrituração Fiscal Digital do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) e do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) - EFD ICMS/IPI - ficam obrigadas a apresentar o livro Registro de Inventário na ECD, como livro auxiliar. § 4º A Sociedade em Conta de Participação (SCP) enquadrada nas hipóteses de obrigatoriedade de apresentação da ECD deve apresentá- -la como livro próprio. § 5º O empresário e a sociedade empresária que não estejam obrigados, para fins tributários, a apresentar a ECD, podem apresentá-la, de forma facultativa, a fim de atender ao disposto no art. 1.179 da Lei nº. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. § 6º As pessoas jurídicas que não estejam obrigadas a apresentar a ECD podem apresentá-la de forma facultativa. O prazo de entrega foi fixado pelo art. 5º da Instrução Normativa RFB nº. 1.774/2017, reproduzido abaixo: Art. 5º A ECD deve ser transmitida ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped), instituído pelo Decreto nº. 6.022, de 22 de janeiro de 2007, até o último dia útil do mês de maio do ano seguinte ao ano- -calendário a que se refere a escrituração. § 1º O prazo para entrega da ECD será encerrado às 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos),horário de Brasília, do dia fixado para entrega da escrituração. Esquema básico de escrituração contábil8 Definição de patrimônio O patrimônio é definido como o conjunto de bens (têm valor econômico, podendo ser tangível ou intangível, por exemplo, imóveis e marcas), direitos (são valores a receber que a empresa tem, por exemplo, cartão de crédito e vendas a prazo) e obrigações (são valores a pagar que a empresa tem, por exemplo, salários e compras a prazo). Bens são os elementos materiais e imateriais ou nominais à disposição de uma entidade, que concorrem para que a empresa alcance seus objetivos. Eles são capazes de satisfazer as necessidades humanas e suscetíveis de avaliação econômica. Sob o ponto de vista contábil, pode-se definir bem tudo aquilo que a empresa tem, seja para uso, troca ou consumo. Bens de usos são móveis e utensílios e máquinas de produção. Bens de consumo são matérias-primas e material de embalagem. Já bens de troca são mercadorias para revenda (RIBEIRO, 2013a). Os bens podem ser classificados de acordo com suas características físicas. A primeira classificação dos bens é em relação à definição, se têm ou não corpo. Essa classificação é dividida em bens tangíveis e bens intangíveis. Os bens tangíveis são aqueles que têm corpo, matéria. Por sua vez, dividem-se em: 1. bens móveis são os que podem ser removidos do lugar (como mesas e veículos); 2. bens imóveis são os que não podem ser deslocados do seu lugar natural (como casa, terreno e edifício). § 2º A ECD transmitida no prazo previsto no caput será considerada válida depois de confirmado seu recebimento pelo Sped. § 3º Nos casos de extinção da pessoa jurídica, cisão parcial, cisão total, fusão ou incorporação, a ECD deve ser entregue pela pessoa jurídica extinta, cindida, fusionada, incorporada e incorporadora, observados os seguintes prazos: I – se a operação for realizada no período compreendido entre janeiro a abril, a ECD deve ser entregue até o último dia útil do mês de maio daquele ano; e II – se a operação for realizada no período compreendido entre maio a dezembro, a ECD deve ser entregue até o último dia útil do mês sub- sequente ao do evento. § 4º A obrigação prevista no § 3º não se aplica à incorporadora nos casos em que esta e a incorporada estavam sob o mesmo controle societário desde o ano-calendário anterior ao do evento (BRASIL, 2017, p. 45). 9Esquema básico de escrituração contábil Os bens intangíveis são aqueles que, embora considerados bens, não têm corpo, como fundo de comércio, direitos autorais e marcas e patentes (RIBEIRO, 2013a). Os direitos constituem todos os valores que a empresa tem a receber de terceiros (clientes e impostos a recuperar). Esses direitos geralmente aparecem com os nomes dos elementos seguidos da expressão a receber. São exemplos de direitos as duplicatas a receber, os aluguéis a receber e as notas promissórias a receber (RIBEIRO, 2013a). Por fim, as obrigações constituem obrigações para a empresa todos os valores que ela tiver a pagar para terceiros (fornecedores). Essas obrigações geralmente aparecem com os nomes dos elementos seguidos da expressão a pagar. São exemplos de obrigações aluguéis a pagar, energia elétrica a pagar, fornecedores a pagar e salários a pagar (RIBEIRO, 2013a). Outro conceito do patrimônio que é importante conhecer é o conceito de capital. Sendo assim o patrimônio é o conjunto de recursos ou potenciais recursos que estão ligados à posse de uma rede durável de relações. Sob o ponto de vista econômico, capital é todo o bem capaz de produzir riquezas, renda ou utilidades, isto é, representa bens capazes de produzir outros bens, como caixa e banco (recursos financeiros disponíveis), estoques (mercadorias que serão vendias para geração de recursos), imobilizados (bens utilizado para a execução da atividade da empresa) e duplicadas a receber (promessas de recebimento de vendas efetuadas) (CHAGAS, 2014). Sob o ponto de vista contábil, o capital é o investimento inicial feito pelo proprietário ou pelos sócios de uma empresa, sendo registrado em uma conta denominada capital social. O capital pode ser próprio, que são valores pró- prios da empresa (capital social, lucros), ou de terceiros, que são valores que a empresa deve a terceiros (fornecedores) (PADOVEZE, 2017). Contas patrimoniais e contas de resultado As contas patrimoniais representam os bens, os direitos, as obrigações e o patrimônio líquido. Dividem-se em ativas e passivas e são elas que representam o patrimônio da empresa num dado momento, mediante o balanço patrimonial. São exemplos de contas patrimoniais: bens (caixa e veículos), direitos (duplica- Esquema básico de escrituração contábil10 tas a receber e promissórias a receber), obrigações (fornecedores e duplicatas a pagar) e patrimônio líquido (capital social e reservas) (RIBEIRO, 2013b). Já as contas de resultado dividem-se em contas de despesas e contas de receitas. Elas são utilizadas durante o exercício social, encerrando-se (zerando- -as) ao final de tal exercício. Não fazem parte do balanço patrimonial, mas é por meio delas que a empresa apura seu resultado. Existem dois tipos de contas de resultado: despesas e receitas. As contas de despesas decorrem do consumo de bens e da utilização de serviços. Por exemplo: a energia elétrica consumida, os materiais de limpeza consumidos (sabões, desinfetantes, vassouras e deter- gentes), o café consumido, os materiais de expediente consumidos (canetas, papéis, cartuchos de tintas para impressoras, impressos e outros), etc. Já as receitas decorrem da venda de bens e da prestação de serviços. Existem em número menor do que as despesas, sendo as mais comuns representadas pelas seguintes contas: aluguéis ativos, descontos obtidos, juros ativos, receitas de serviços e vendas de mercadorias (RIBEIRO, 2013b). Enquanto as contas patrimoniais são apresentadas no balanço patrimonial, as contas de resultado são apresentadas na demonstração do resultado do exercício e, ao final do exercício, o saldo das contas de resultado são transferidos para o balanço patrimonial, sendo classificados no patrimônio líquido, como apresentado na Figura 1. 11Esquema básico de escrituração contábil Figura 1. Transferência do resultado para o balanço patrimonial. Fonte: Adaptada de BRASIL (1976). Como observado na Figura 1 anterior, ao final do exercício, o resultado obtido nele (lucro ou prejuízo) deverá ser transferido para o patrimônio líquido. Essa operação chama-se apuração do resultado do exercício. BALAMINUT. Escrituração de livros contábeis. 2018. Disponível em: <http://www. boletimcontabil.com.br/gestao/contabil/escrituracao.php>. Acesso: 23 dez. 2018. BRASIL. Lei nº. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial [da] República Federativa do Brasil, Brasília, DF, 17 dez. 1976. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/ leis/L6404compilada.htm>. Acesso em: 23 dez. 2018. BRASIL. RECEITA FEDERAL. Instrução normativa RFB Nº 1774, de 22 de dezembro de 2017. Diário Oficial da União, Brasília, 27 dez. 2017, seção 1, p. 45. CHAGAS, G. Contabilidade intermediária simplificada. Saraiva: São Paulo, 2014. PADOVEZE, C. L. Manual de contabilidade básica: contabilidade introdutória e interme- diária. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2017. PASA, E. C. O uso de documentos eletrônicos na contabilidade. Revista Contabilidade & Finanças, v. 12, n. 25, p. 72–83, 2001. Disponível em: <http://www.scielo.br/scielo. php?pid=S1519-70772001000100005&script=sci_arttext&tlng=es>. Acesso: 23 dez. 2018. RIBEIRO, O. M. Contabilidade básica. 29. ed. São Paulo: Saraiva, 2013b. RIBEIRO, O. M. Contabilidade fundamental. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2013a. Leituras recomendadas BRITTO, D. SPED–Sistema Público de Escrituração Digital. Revista Jus Vigilantibus, 2008. Disponível em: <http://www.egov.ufsc.br/portal/sites/default/files/anexos/29609- 29625-1-PB.pdf>. Acesso em: 23 dez. 2018. RODRIGUES, J. R. M. C.; JACINTO, M. S. Escrituração contábildigital, a transparência das informações e o perfil do profissional contábil. Revista Humanae, v. 1, n. 4, p. 55–67, ago. 2011. Disponível em: <http://humanae.esuda.com.br/index.php/humanae/article/ download/50/10>. Acesso em: 23 dez. 2018. TOMELIN, I. P.; NOVAES, J. B. V.; BUCKER, P. P. A contabilidade na era digital: escrituração contábil digital. Revista de Ciências Gerenciais, v. 14, n. 19, p. 249–268, 2015. Disponível em: <http://pgsskroton.com.br/seer/index.php/rcger/article/viewFile/2592/2474>. Acesso em: 23 dez. 2018. Esquema básico de escrituração contábil12
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