Direito e legislacao tributaria

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DIREITO E 
LEGISLAÇÃO 
TRIBUTÁRIA
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
 > Caracterizar a construção histórica do tributo.
 > Identificar a vinculação do tributo ao Estado-Nação.
 > Reconhecer o tributo como elemento necessário para a administração pública 
(vontade coletiva) e para o equilíbrio social.
Introdução
Os tributos são uma forma de aquisição de recursos para que o Estado possa 
realizar as suas atividades, como os serviços públicos que envolvem saúde, edu-
cação e segurança. Porém, para que se chegasse a esse estágio, ocorreu uma 
longa evolução histórica, desde a cultura da coleta forçada de bens dos súditos 
de determinadas tribos ou impérios até a construção de uma contribuição devida 
pelos serviços públicos prestados pelo Estado moderno.
Neste capítulo, será apresentada a evolução histórica dos tributos e explicado 
o seu papel na atividade estatal. Além disso, será esclarecida a sua vinculação com 
o Estado-Nação moderno e com a satisfação da vontade coletiva e do equilíbrio 
social.
Noções preliminares 
de Direito Tributário
Magnum Koury de Figueiredo Eltz
A história e a necessidade contemporânea 
do tributo
Os tributos consistem em uma forma de aquisição de receita pelo Estado. 
As suas origens remontam às oferendas realizadas a deidades como retri-
buição por dádivas concedidas, entre as quais estavam uma boa colheita, 
a reprodução bem-sucedida e a sobrevivência de coletividades a desastres 
naturais. Posteriormente, passou a prestação de pagamentos forçados dos 
conquistados aos conquistadores nos sistemas tribal e imperial, culminando 
com o pagamento pelo acesso à terra e aos recursos do senhor feudal na 
Idade Média. Com o passar do tempo e a evolução das sociedades, os tributos 
foram gradativamente transpostos à atual realidade. Hoje, são associados 
à figura do Estado-Nação, uma vez que servem como forma de custeio da 
sua existência.
Segundo Abraham (2021), o Estado, para realizar as suas atividades e 
atender as demandas da sociedade, necessita de recursos. Conforme o autor, 
inicialmente a força era o meio utilizado para se obter os meios necessários à 
satisfação da demanda estatal por recursos financeiros e bens, de forma que 
a conquista de outros povos, o confisco, a cobrança extorsiva ou mesmo a 
escravidão foram impostos pelo Estado aos seus súditos e povos subjugados.
Hoje, no entanto, os recursos são obtidos de maneira civilizada e dentro 
do Estado de Direito, ou seja, a partir da arrecadação de recursos financeiros 
derivados do patrimônio da população por meio da tributação ou da aplicação 
de multas, da obtenção de empréstimos ou da fabricação de bens monetários. 
Também compõem essa categoria os casos de requisição compulsória de 
prestação de serviços, hipóteses hoje limitadas e extraordinárias, como a 
participação em júri, o serviço militar ou a participação em mesas eleitorais 
(ABRAHAM, 2021).
No período clássico das finanças públicas (o Estado Liberal dos séculos 
XVIII e XIX), a regra fundamental era a da não intervenção do Estado sobre a 
economia. Essa época foi influenciada pelo trabalho de Adam Smith e a sua 
“mão invisível” do mercado, que assumia que um equilíbrio produzido por 
mercados competitivos exaure todos os possíveis ganhos advindos da troca. 
Nessa linha, entendia-se que o Estado deveria obter tributos de forma neutra, 
ou seja, apenas como forma de obtenção de meios materiais para atividades 
típicas do Estado (ALEXANDRE, 2021).
Noções preliminares de Direito Tributário2
Adam Smith (1723-1790) nasceu e viveu quase toda a sua vida na 
Escócia. Estudou nas universidades de Oxford e Glasgow, onde tam-
bém lecionou lógica e filosofia moral. Entre 1764 e 1766, viveu na França, onde 
teve contato com os pensadores fisiocratras. Em 1776, publicou seu livro mais 
importante, A riqueza das nações, que marcou o início do liberalismo (HUNT, 
2005; BRUE, 2006).
Para Smith, dois elementos eram essenciais para o aumento da riqueza: 
a habilidade da força de trabalho e a proporção do trabalho produtivo para 
o trabalho improdutivo (para ele, o setor de serviços não contribuía para a 
riqueza real). Para aumentar a riqueza, Smith defendia a divisão do trabalho 
na sociedade, o que aumentaria a produtividade da força de trabalho. Para 
ilustrar a sua ideia, utilizou o exemplo da divisão de trabalho em uma fábrica 
de alfinetes. Havia ali uma clara divisão de trabalho: alguns homens esticavam 
o metal, enquanto outros o cortavam e assim por diante. Se um único homem 
fosse responsável por todas as operações na fabricação de alfinetes, a sua 
produção seria mínima. Porém, se cada homem se especializasse em uma única 
operação, a produção aumentaria 100 vezes. O mesmo raciocínio poderia ser 
aplicado para a sociedade inteira. 
Para o economista, essa especialização seria coordenada pelo mercado 
livre, em que cada pessoa, motivada pelo seu próprio interesse, agiria para 
o bem de todos por meio de trocas voluntárias, como se fossem guiados pela 
“mão invisível” do mercado. Smith acreditava que o sistema econômico era 
harmonioso e exigia o mínimo de interferência do governo (BANNOCK; BAXTER; 
DAVIS, 2003; HUNT, 2005).
No final do século XIX, no entanto, a “mão poderosa e visível” do Estado 
passaria a ser utilizada como instrumento para correção de distorções ge-
radas pelo mercado livre a partir da noção do Estado de Bem-Estar Social. 
Nessa ocasião, o conceito da extrafiscalidade traria, para o tributo, também 
a função de incentivar ou desincentivar determinadas atividades econômicas.
Segundo Carneiro (2020), durante a Idade Moderna, ligada ao pensamento 
liberal e ao trauma do Estado absolutista, a atividade do Estado foi restrita 
ao campo de atuação do poder público. Porém, após o término da Segunda 
Guerra Mundial, iniciou-se o fenômeno de agigantamento do Estado, cada vez 
mais intervencionista na tentativa de reorganizar a economia, notadamente 
dos países derrotados, ante a impotência do setor privado de retomar o 
desenvolvimento econômico. Esse modelo também se esgotou a partir da 
crise internacional do petróleo de 1973. Desse modo, o Estado tem ciclos de 
maior ou menor intervenção, de acordo com as falhas de mercado ou abusos 
de poder estatal a serem controlados em determinado ciclo histórico.
Com relação às origens das receitas públicas e a sua distribuição, Conti 
(2019) lembra que, como o Brasil é um Estado Nacional Federado, com auto-
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nomia entre os entes que o compõem, a autonomia financeira desses entes 
ocupa papel de destaque. De fato, os entes subnacionais (estados, Distrito 
Federal e municípios) necessitam de recursos suficientes para fazer frente às 
suas despesas, sem depender dos demais, particularmente a União.
Dessa forma, defende o autor que a autonomia efetiva entre os entes 
no âmbito financeiro depende do binômio suficiência e independência dos 
recursos financeiros (CONTI, 2019). Para instrumentalizar essa autonomia, 
o autor lembra as competências tributárias conforme dispostas pela Carta 
Magna de 1988 (CONTI, 2012, documento on-line), cabendo “a atribuição à União 
dos impostos sobre o comércio exterior, IPI, IR, IOF etc.; os estados ficam com 
o ICMS, o ITCMD e o IPVA; e os municípios com o IPTU, ITBI e ISS”. Os fundos 
mencionados seguem critérios de desenvolvimento regional, densidade 
demográfica e renda per capita.
Em resumo, as receitas públicas são entradas em caráter definitivo ou 
que não dependem de outros fatores para o seu ingresso definitivo no erário. 
Assim, podem ser utilizadas no próprio ente federativo para o custeio das 
suas despesas ou repassadas a outros entes federativos, conforme critérios 
de oportunidade e conveniência.
A vinculação do tributo ao Estado-Nação
O conceito de Estado-Nação é relativamente novo, uma vez que está vincu-
lado às revoluções burguesas e à queda do antigo regime. Assim, o chamado 
sistema tributário se vincula às amarras do chamado direito público, que 
protege a liberdade do cidadão contra arbitrariedades,características do 
Estado absolutista anteriormente vigente.
Um Estado-Nação é composto de um povo, um território e reconhe-
cimento internacional. Ou seja, depende de um conjunto de pessoas 
identificadas cultural e axiologicamente (valorativamente) e que têm um contato 
social, além de ocupar um espaço físico delimitado pelas fronteiras naturais 
ou políticas com outros Estados-Nação. Ainda, deve ter aceite da sua condição 
de autonomia frente aos demais Estados que gozam da condição de Nação.
Carvalho (2012) acrescenta que, contemporaneamente, a Constituição 
Federal, pedra fundamental desse sistema, é composta de subsistemas gerais 
que constituem os direitos fundamentais e princípios que ordenam todo o 
sistema jurídico vigente e subsistemas dos quais se depreendem as normas 
Noções preliminares de Direito Tributário4
específicas que dispõem sobre o sistema tributário nacional. Além disso, 
constam, na Constituição, os princípios específicos de direito tributário que, 
segundo o autor, conformam o âmbito axiológico (valorativo) invariavelmente 
presente na comunicação normativa e que também representam normas 
fundamentais da aplicação do Direito Tributário, delineando as suas funções 
e os seus limites de aplicação.
Os princípios podem ter função fiscal ou extrafiscal, a depender 
do seu uso. A função fiscal se relaciona com o simples custeio de 
atividades estatais. Já a extrafiscalidade se relaciona à indução de determinados 
comportamentos pela vontade coletiva.
A Constituição é a lei fundamental que organiza e fundamenta o orde-
namento jurídico com base nos princípios elencados pelo povo no ato de 
criação de um Estado democrático de direito. Segundo Amaral (2012, p. 11), “o 
significado mais amplo que se pode dar à palavra é este: uma constituição é 
a ordem fundamental de uma comunidade política”. Dessa forma, o primeiro 
conteúdo de uma constituição é o estabelecimento de uma relação de sujeição 
entre os poderes e o povo em relação às regras estabelecidas por eles, de 
modo que a ordem imposta e as suas regras poderiam, inclusive, sujeitar as 
partes, pelo descumprimento das normas sociais vigentes, à coerção delegada 
ao ente organizacional.
A Constituição estabelece as diretrizes para a formulação de leis, os 
princípios que regem o seu conteúdo e as normas de aplicabilidade 
imediata sobre a organização do ordenamento jurídico. Ainda, é responsável pela 
coerência normativa em relação aos valores eleitos pelo povo que a configura.
Nas palavras de Carvalho (2012), o sistema tributário nacional é a reunião 
de todos os textos do direito positivo em vigor no Brasil, desde a Constitui-
ção Federal até os mais singelos atos infralegais, compondo um conjunto 
integrado por elementos inter-relacionados que confirmam esse sistema. As 
unidades desse sistema são normas jurídicas que se despregam dos textos e 
se ligam diante de vínculos horizontais (relações de coordenação) e verticais 
(subordinação).
Assim, é possível afirmar que a noção do tributo como recolhimento de 
receitas para o custeio da entidade Estado nasce com a figura do Estado-
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-Nação, obtendo o seu contorno mais contemporâneo a partir das evoluções 
do Estado liberal ao Estado de bem-estar social e, finalmente, ao Estado 
constitucional de direito, partindo-se da noção fiscal do tributo à conjugação 
dessa função primária, com funções secundárias de extrafiscalidade.
A tributação é vinculada à prestação de serviços essenciais aos 
administrados, como acesso à saúde, à educação e à infraestrutura. 
É a partir do recolhimento dos tributos que se tornam possíveis a pavimentação 
de estradas, a iluminação pública, o saneamento urbano e o investimento em 
áreas inovadoras do mercado, como o fomento à pesquisa e ao desenvolvimento 
dentro da academia.
A importância do tributo para a 
administração pública e o equilíbrio social
O Estado existe para a consecução do bem comum. Conforme lembra Alexandre 
(2021), para atingir essa meta, é necessário obter recursos financeiros, estando 
os tributos vinculados às chamadas despesas derivadas. Por intermédio 
destas, o Estado utiliza as suas prerrogativas de direito público, obrigando 
o particular, por meio de uma lei, a praticar determinados atos e entregar 
valores aos cofres públicos independentemente da sua vontade.
É a partir dos tributos que o Estado possibilita o desempenho das suas 
atividades, legitimadas pela busca do seu desígnio maior, o “bem comum”. 
No âmbito constitucional, encontram-se elencados no capítulo “Dos direitos 
sociais” (arts. 6º a 9º) e no capítulo “Do meio ambiente” (art. 225), que trata 
do direito de todos a um meio ambiente equilibrado (BRASIL, 1988). Além 
disso, o próprio art. 170, que trata da livre iniciativa, traz diversas funções 
voltadas ao bem-estar social, como a proteção do consumidor e a função 
social da atividade econômica (BRASIL, 1988).
Com relação aos direitos sociais, a função do Estado pode ser vinculada 
à promoção da educação, da saúde e do lazer como direitos mínimos asse-
gurados aos cidadãos a partir da prestação de serviços em escolas públicas, 
hospitais públicos, centros de cultura, área de contato com o meio ambiente, 
praças, parques, praias, cachoeiras e outros locais públicos. Além disso, é 
prevista a instituição de um salário-mínimo, o estabelecimento de fundo de 
garantia e de seguro-desemprego, entre outros direitos que incentivam o 
trabalho digno, têm custos indiretos para a máquina estatal e dependem de 
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custeio público. Finalmente, a promoção do meio ambiente equilibrado, a 
proteção do consumidor e outros direitos difusos dependem de instituições 
públicas para a sua tutela e observação, de modo que a atividade estatal se 
faz presente em diversos aspectos (BRASIL, 1988).
No que concerne aos aspectos de equilíbrio social, podem ser destacados 
serviços prestados pelo Estado, a exemplo da defensoria pública e da assis-
tência judiciária gratuita, visando à promoção da justiça para todos de forma 
igualitária. Também o acesso universal à educação, promovido por escolas e 
universidades públicas, e serviços como a assistência social, a promoção da 
saúde pública universal pelo Sistema Único de Saúde (SUS) e os programas 
de inclusão de gênero são exemplos de serviços essencialmente prestados 
pelo Estado e que têm apoio do terceiro setor e da sociedade civil organizada.
Para que esses serviços e as garantias fundamentais para o desenvol-
vimento humano digno sejam possíveis, é necessária a presença de um Es-
tado de bem-estar social munido de recursos que possam ser aplicados de 
maneira não lucrativa, ou seja, em um âmbito fora das atividades típicas do 
mercado. Daí a importância de que os tributos sejam incorporados a essas 
atividades de maneira orgânica, dentro da sociedade que compõe um Estado 
democrático de direito.
Assim, para que a vontade coletiva faça-se cumprir, é importante que 
o próprio povo que a configura contribua para o seu representante insti-
tucional (na forma do Estado), de modo que ele possa realizar o conteúdo 
dessa vontade, configurada pela Constituição e pelos demais diplomas legais 
expedidos pela legislatura e pelo próprio executivo. Da mesma forma, é 
fundamental que se façam cumprir decisões judiciais ligadas ao equilíbrio 
social e demais serviços públicos inerentes à melhoria da condição humana 
dentro do Estado-Nação.
Referências
ABRAHAM, M. Curso de direito financeiro brasileiro. 6. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2021.
ALEXANDRE, R. Direito tributário. 15. ed. Salvador: Juspodivm, 2021.
AMARAL, M. L. A forma da república: uma introdução ao estudo do Direito Constitucional. 
Coimbra: Coimbra Editora, 2012.
BANNOCK, G.; BAXTER, R. E.; DAVIS, E. Dictionary of economics. 7th ed. London: Penguin 
Books, 2003.
BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. 
Diário Oficial da União: seção 1, Brasília, DF, ano 122, n. 191-A, p.1-32, 5 out. 1988. 
BRUE, S. L. História do pensamento econômico. São Paulo: Thomson Learning, 2006. 
CARNEIRO, C. Curso de direito tributário e financeiro. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2020.
Noções preliminares de Direito Tributário 7
CARVALHO, P. B. Curso de direito tributário. 24. ed. São Paulo: Saraiva, 2012.
CONTI, J. M. Levando o direito financeiro a sério: a luta continua. 3. ed. São Paulo: 
Blucher, 2019.
CONTI, J. M. Transferências voluntárias geram desequilíbrio federativo. Consultor Jurí-
dico, 28 ago. 2012. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2012-ago-28/contas-vista-
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HUNT, E. K. História do pensamento econômico: uma perspectiva crítica. 2. ed. Rio de 
Janeiro: Elsevier, 2005. 
Leituras recomendadas
AMARO, L. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006. 
BOBBIO, N. A era dos direitos. 2. ed. Rio de Janeiro: Elservier, 2004. 
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