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103 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Unidade III 7 INTRODUÇÃO À ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL A pergunta norteadora para esta unidade é: Como interpretar as demonstrações financeiras/contábeis? Figura 25 Em uma matéria assinada pelas agências Infomoney e Reuters (2014), veiculada no dia 13/2/2014, os jornalistas redigiram a seguinte manchete: BB tem maior lucro da história, Braskem reverte prejuízo de 2012; confira mais balanços. Natura também divulgou seus números, registrando queda do lucro em 2013, mas avanço de 8,7% no trimestre; Via Varejo lucra R$ 769 milhões no trimestre (INFOMONEY, 2014). Nessa mesma matéria, dizem o seguinte sobre as demonstrações financeiras/contábeis que foram divulgadas pelas empresas: SÃO PAULO – Entre a noite da véspera e esta quinta-feira (13), diversas companhias divulgaram resultados. Em destaque, esteve o Banco do Brasil (BBAS3), que reportou um lucro líquido de R$ 3 bilhões, uma queda de 23,7% na comparação com o mesmo período do ano anterior. Em bases recorrentes, o lucro do período, de R$ 2,424 bilhões de reais, caiu 23,8% na comparação anual. A previsão média de oito analistas ouvidos pela Reuters apontava para lucro líquido de R$ 2,61 bilhões no período (INFOMONEY, 2014). 104 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Saiba mais A matéria completa dos jornalistas da InfoMoney/Reuters pode ser encontrada em: <http://dinheiro.br.msn.com/mercado/bb-tem-maior-lucro-da- hist%C3%B3ria-braskem-reverte-preju%C3%ADzo-de-2012-confira- mais-balan%C3%A7os>. Observe que os jornalistas aguardaram a divulgação das demonstrações financeiras/contábeis das empresas para realizar suas análises, ou melhor, consultar os analistas financeiros que fazem essas análises. Essa situação, que é rotina no mercado, mostra-nos quão importantes são as demonstrações financeiras/contábeis. Os investidores, ou seja, as pessoas que têm vontade de investir dinheiro em ações, são agentes vorazes em busca de informação para nela basear suas decisões. Há diversos usuários da informação contábil, e qualquer um pode ser usuário em algum momento, caso tenha interesse em conhecer algum aspecto de uma empresa, seja para realizar um trabalho, seja apenas por curiosidade. Os investidores, no entanto, até por terem interesse em usar seu dinheiro em uma determinada empresa ou por já terem investido, sentem uma necessidade crucial (às vezes, até angustiante) de informação. Por essa razão, foram escolhidos pela IFRS como usuários primários. Lembrete Os usuários primários são os investidores, credores por empréstimo e outros credores. Esses usuários não são prioritários nem devem ser privilegiados pelos contadores, mas todo contador deve considerar as necessidades desses usuários em específico com atenção. No caso desse trabalho jornalístico, para uma grande parcela da população, saber que a Braskem conseguiu reverter um prejuízo de 2012 pode ser algo completamente sem sentido, inócuo. O tipo de notícia que se lê em um jornal apenas por distração ou para fazer o tempo passar. No entanto, para um executivo de uma empresa que compra matérias-primas da Braskem, essa é uma informação muito relevante, porque indica ou é um dos indicativos de que a empresa provavelmente continuará a fornecer essas matérias-primas sem sobressaltos. Para o presidente do sindicato dos químicos de uma cidade em que a Braskem mantenha uma planta industrial, essa também é uma informação importante, uma 105 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE vez que saberá decidir qual posicionamento o sindicato poderá ter nas próximas negociações com a empresa. Um ambientalista que acompanhe o mercado de produtos químicos também verá muita importância nessa notícia. Observação No ano de 2012, a Braskem teve um prejuízo por causa das consequências da crise econômica mundial de 2008-2010, que afetou severamente o mercado de produtos químicos. Mas imaginemos que você seja um investidor da Braskem e, apenas para colocarmos um pouco mais de apreensão nessa nossa imaginação, que tenha R$ 80.000,00 investidos em ações dessa empresa, o que é uma boa parte das suas economias. Saber que a Braskem conseguiu reverter um prejuízo, com absoluta certeza, deixa-o mais tranquilo. É bem capaz que um investidor, ao ter lido essa matéria, tenha suspirado. Assim, com as demonstrações financeiras/contábeis em mãos, os analistas conseguem realizar análises diversas sobre as empresas. Agora, imagine se cada analista ou se cada país realizar análises diferentes, com critérios diferentes. Não iria ficar difícil de agir? E se, desconfiado do conteúdo das demonstrações financeiras e contábeis, os analistas exigissem das empresas que fossem produzidas demonstrações ad hoc, ou seja, “sob medida”, ou demonstrações especiais, apenas para sanar uma ou outra dúvida. Isso seria o pior dos mundos, uma dificuldade muito grande! Por isso, existe uma série de detalhes conceituais e signos, ou seja, significados nas demonstrações que iremos estudar a seguir. Não raramente, muitos alunos se sentem desconfortáveis com a estrutura conceitual das demonstrações financeiras/contábeis, porque, a priori, parece ser algo muito engessado! Não é possível criar ou “personalizar” quase nada, “tem de ser desse jeito”! Mas, estudando essa estrutura, vamos perceber como é bem-organizada e, incrivelmente, consegue traçar uma comunicação eficiente com as pessoas. É muito inteligente a estrutura de um balanço patrimonial e da DRE! Não é que as demonstrações financeiras e contábeis sejam “engessadas”, trata-se de um esforço de todos os contadores do planeta para comunicar informações de qualidade. Se formos analisar outra forma de comunicação, um telejornal, por exemplo, veremos que também há uma forma rígida ou, como muitos dizem, “engessada” de comunicar notícias com eficiência. 106 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Figura 26 – Coletânea de imagens públicas de telejornais ao redor do planeta: Jornal Nacional da TV Globo Brasil, CNN e Bloomberg dos EUA, BBC de Londres, RAI da Itália, Al Jazeera do Oriente Médio. Um telejornal é a fonte de informação da maioria das pessoas. Muitas não têm mais o hábito de ler jornais ou mesmo notícias na internet, hábito esse considerado “trabalhoso” ou “chato”. As pessoas ficam à frente da televisão e recebem passivamente as notícias do dia e as análises que os jornalistas costumam fazer. Raramente checam essas informações ou buscam ler as fontes para ter sua própria análise e opinião sobre os fatos. Por exemplo, no caso de um telejornal (ou programa de televisão de qualquer formato), abordando a vida e a obra de um autor de romances desconhecido, muitos terão uma opinião sobre esse autor sem nunca ter lido uma só obra dele. O fato é que os telejornais são uma excelente fonte de informações e têm como grande vantagem a agilidade na cobertura dos fatos, que em alguns casos podem ser narrados e analisados ao mesmo tempo que ocorrem. É aí que está o motivo que justamente atrai tanto: os telejornais têm movimento, emoção! E justamente aí está um grande problema do jornalismo: a espontaneidade e o imediatismo das informações. Machado (2000), por exemplo, cita uma notícia fictícia que em um jornal impresso seria apresentada ao leitor da seguinte forma: Um grave acidente envolvendo um automóvel de passageiros e um caminhão de transporte de mercadorias aconteceu ontem às 18:40 no Km 300 da Rodovia Presidente Dutra, com uma vítima fatal, o motorista do automóvel, Pedro da Silva, e mais duas outras vítimas que se encontram ainda em estado grave no Hospital Público de Taubaté, Maria de Oliveira, passageira do automóvel, e JoãoXavier, motorista do caminhão. Segundo uma testemunha, o acidente teria sido causado por uma tentativa indevida de ultrapassagem de um ônibus, por parte do caminhão (MACHADO, 2000, p. 102). 107 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Segundo Machado (2000 p.103), esse relato no jornal seria “seco, impessoal, e aparentemente sem marcas de enunciação”, ou seja, aparentemente ninguém está falando, ou “alguém qualquer” da redação. Essa mesma notícia, segundo Machado (2000), quando tratada em um telejornal na televisão, teria vários enunciadores, jornalistas comentando o caso, traria a entrevista de testemunhas no local, das vítimas, dos médicos e enfermeiros que estariam atendendo as vítimas, das autoridades de trânsito, de eventuais especialistas que seriam chamados para comentar o caso e dar opiniões. Ou seja, o telespectador teria um panorama dos fatos e sentiria a emoção das pessoas. Assim, segundo Machado (2000 p. 104), “o telejornal é, antes de mais nada, o lugar onde se dão atos de enunciação a respeito de eventos. Sujeitos falantes diversos que se sucedem, revezam-se, contrapõem-se uns aos outros, praticando atos de fala que se colocam nitidamente como o seu discurso com relação aos fatos”. Desse modo, em quem confiar, quem estaria apresentando os fatos com a maior clareza ou credibilidade? Fiske (1987 apud Machado, 2000, p. 104) diz, então, que: “O telejornal é uma montagem de vozes, muitas delas contraditórias, e sua estrutura narrativa não é suficientemente poderosa para ditar a qual voz nós devemos prestar mais atenção, ou qual delas deve ser usada como moldura para, através dela, entender o resto”. O telejornal, dessa forma, é uma excelente e rápida fonte de informações e análises; porém, tem limitações como essa. Sua narrativa é muito rápida, e muitas vezes não é possível checar a clareza, a exatidão das informações antes que as notícias sejam levadas aos telespectadores. Não são raros os casos em que uma notícia veiculada em um telejornal mais confundiu do que esclareceu, ou mais atrapalhou do que ajudou. Nesse sentido, uma demonstração financeira/contábil tem a mesma característica que pode ser atribuída a uma notícia de jornal: é seca e impessoal. Ambas, porém, possuem uma marca de enunciação. Mas, aos olhos de muitos, a demonstração contábil é uma tabela com números que surgiu “de algum lugar”, apesar de tecnicamente ter sido elaborada pelo contador responsável pela empresa. Mas não é isso! Quando um usuário da contabilidade analisa uma demonstração financeira/contábil, a última coisa que espera é que existam situações de dúvida. O que ele precisa é ter informações confiáveis, claras, exatas. Por isso, desenvolveu-se uma estrutura para que ele tenha informações com qualidade. Uma demonstração financeira/contábil é preparada com o intuito de esclarecer, levar segurança, ser uma fonte absolutamente confiável para a tomada de decisões e que se esgota por si só, não necessita de pesquisas adicionais. Então, apesar de ter um aspecto seco, frio, passa a ser quente, amigável, segura. Padovese (2003 p. 83) resume essa característica da seguinte forma: [...] os demonstrativos contábeis básicos apresentam uma quantidade de informações de extrema relevância para os investidores, por serem seguras e de qualidade, bem como apresentam-se naturalmente com caráter preditivo, característica intrínseca da informação contábil. 108 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Mas nem sempre foi assim! Antes da entrada das Normas Internacionais de Contabilidade no Brasil, Lauretti (2003) resumiu alguns aspectos negativos que deveriam (e devem) ser evitados nos relatórios anuais. São os seguintes: • Os relatórios mudos (relatórios que nada dizem), por exemplo: Senhores acionistas, Na forma da lei e do estatuto social, vimos apresentar-lhes as demonstrações financeiras relativas ao exercício encerrado em 31.12.2001, acompanhadas do parecer dos auditores independentes. Ficamos à sua disposição para os esclarecimentos que julgarem necessários. A Administração • Modismos das teorias de administração. • Análises de conjuntura sem correlação com o restante do relatório anual. • Omissão de comentários sobre aspectos relevantes das demonstrações financeiras. • Window dressing (em inglês, “enfeitando a janela”, quando a empresa dá demasiada ênfase a aspectos positivos para dar a impressão de que os resultados são melhores do que realmente são). • Caráter predominantemente retrospectivo do relatório anual (não dá oportunidade para analisar aspectos referentes ao futuro da empresa). • Livros luxuosos, mas pouco criativos (excesso de elementos gráficos, uso de papéis caros, capadura com letras douradas etc.). • Procura de “bodes expiatórios” (a empresa busca situações do cotidiano ou da conjuntura para justificar problemas, erros, omissões) (LAURETTI, 2003, p. 47-50). Observação É importante não confundir window dressing com a expressão inglesa book cooking – cozinhar os livros ou o equivalente à nossa expressão “maquilar o balanço” –, porque essas expressões representam fraude contábil. Trata-se de crime. 109 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Entramos, então, no estudo da estrutura do Balanço e da DRE. Antes de as analisarmos, convido você a observar como era a estrutura dos balanços patrimoniais conforme a Lei nº 6.404/76; portanto, antes da entrada das IFRS no Brasil. Quadro 69 – Conteúdo do Balanço de acordo com a Lei nº 6.404/76, antes das Normas Internacionais de Contabilidade Conteúdo do Balanço Ativo Passivo Ativo circulante Ativo realizável em longo prazo Ativo permanente, dividido em: - Investimentos - Ativo imobilizado - Ativo diferido Passivo circulante Passivo exigível em longo prazo Resultados de exercícios futuros Patrimônio líquido, dividido em: - Capital social - Reservas de capital - Reservas de reavaliação - Reservas de lucro - Lucros (ou prejuízos) acumulados Be ns e d ire ito s Pa tr im ôn io líq ui do Ob rig aç õe s Fonte: Iudícibus et al. (1986, p.155). A estrutura anterior a 2007 continha, por exemplo, o Ativo Diferido, que eram as despesas pré- -operacionais quando da abertura de um novo negócio. Os contadores brasileiros entendiam que todas as despesas necessárias para a abertura de um novo empreendimento deveriam ser consideradas como um ativo, que iria sendo amortizado com o tempo. Esse procedimento seria correto, porque, de fato, muitas despesas ocorrem quando da abertura de uma empresa e, por lógica, irão influenciar seus primeiros anos de vida. Ocorre que os contadores de outros países não entendiam dessa forma. Despesas pré-operacionais devem ser consideradas despesas mesmo, jamais as consideravam como ativo. E, num esforço de convergência, os contadores brasileiros resolveram não mais praticar a amortização dos gastos pré-operacionais; portanto, esse grupo foi extinto! Saiba mais O Brasil já teve várias leis das Sociedades Anônimas, que apresentavam estruturas para as demonstrações financeiras/contábeis. Os pesquisadores Schmidt e Santos (2011) pesquisaram todas essas leis, desde 1850 até o CPC 26 de 2009. Confira! <http : / /per iod icos.uem.br /o j s / index .php/Enfoque/art ic le / viewFile/15233/9055>. 110 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Com a adoção das Normas Internacionais de Contabilidade, o conteúdo do balanço passou a ser o seguinte: Quadro 70 – Conteúdo do Balanço de acordo com as Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09, após as Normas Internacionais de Contabilidade Conteúdo do Balanço Ativo Passivo Ativo circulante Ativo não circulante, dividido em: - Realizável em longo prazo - Investimentos- Ativo imobilizado - Ativo intangível Passivo circulante Passivo não circulante Patrimônio líquido, dividido em: - Capital social - Reservas de capital - Reservas de avaliação patrimonial - Reservas de lucro - Lucros (ou prejuízos) acumulados Be ns e di re ito s Pa tr im ôn io líq ui do Ob rig aç õe s Fonte: Iudícibus et al. (2010, p.163 ). Lembrete O lucro acumulado deve receber uma destinação. Entende-se que não se devem acumular lucros de um período para o outro, o que não ocorre com o prejuízo, que pode ser acumulado. Observe que não há mais o ativo diferido, mas agora temos o ativo intangível, um assunto complexo e que trazia muitas dificuldades aos contadores pela dificuldade em definir um ativo intangível (marcas, conceitos, processos, licenças, valorização do ponto de venda), ou seja, ativos que não têm forma física, mas têm muito valor na atual sociedade. Há empresas que mantêm ativos intangíveis muito relevantes, que anteriormente eram completamente ignorados pelos contadores. Note ainda que a estrutura de um balanço nas IFRS é muito simples de entender: ativo circulante e não circulante, e passivo circulante, não circulante e patrimônio líquido. Muito simples e rápido de entender, sem assuntos difíceis! Mas não foram apenas essas as modificações que ocorreram na estrutura das demonstrações financeiras/contábeis. Os contadores entenderam que, de um ponto de vista quantitativo, ou seja, de mostrar os números, os usuários da contabilidade estavam recebendo um bom trabalho. O problema era que não havia informações sobre as operações e as atividades da empresa. 111 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Observação As características qualitativas das demonstrações financeiras/contábeis serão estudadas em profundidade em outras disciplinas ao longo do curso. Decidiram, portanto, melhorar as características qualitativas das demonstrações financeiras/contábeis e, principalmente, dotá-las de meios para trazerem informações para o futuro, e não apenas históricas, voltadas ao passado. Nesse sentido, Martins, Miranda e Diniz (2014, p.16) prepararam uma interessante figura das características qualitativas da informação contábil, que são definidas no Pronunciamento Conceitual Básico do CPC: Características qualitativas Fundamentais Relevância Representação fidedigna Comparabilidade Valor preditivo Tempestividade Completa Verificabilidade Valor confirmatório Compreensibilidade Neutra Livre de erro material De melhorias Figura 27 – Características qualitativas da informação contábil Saiba mais Todas os Pronunciamentos Contábeis do CPC, incluindo o Conceitual Básico, podem ser encontrados para download gratuito na página do CPC na internet: <http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos>. 112 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Para o Balanço Patrimonial, a IASB e o CPC consideram um conceito de “relatório contábil-financeiro de propósito geral”, definido da seguinte forma no CPC Conceitual Básico (2014, p. 10): OB2. O objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral é fornecer informações contábil-financeiras acerca da entidade que reporta essa informação (reporting entity) que sejam úteis a investidores existentes e em potencial, a credores por empréstimos e a outros credores, quando da tomada decisão ligada ao fornecimento de recursos para a entidade. Essas decisões envolvem comprar, vender ou manter participações em instrumentos patrimoniais e em instrumentos de dívida, e a oferecer ou disponibilizar empréstimos ou outras formas de crédito. O intuito é valorizar as demonstrações contábeis, que naturalmente estarão divulgando e informando de forma adequada os usuários da contabilidade, sem que esses peçam relatórios ad hoc adicionais para explicar uma situação. O CPC Conceitual Básico (2014) e o CPC 26 (2014, p. 23) consideram que “os elementos diretamente relacionados com a mensuração da posição patrimonial e financeira são os ativos, os passivos e o patrimônio líquido”. Dessa forma, define-se Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido da seguinte forma: a) ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade; b) passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos; c) patrimônio líquido é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos (NBC, 2014, p. 23). A seguir, estudaremos em detalhes a estrutura do Balanço Patrimonial, com análise de duas entidades: uma que visa ao lucro e se mostra altamente rentável, a Embraer, e uma que não visa ao lucro, a Associação de Assistência à Criança Deficiente (AACD). 7.1 Ativo Circulante De acordo com o CPC 26 (2014, Parte 66): 66. O ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios: (a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; 113 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE (b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; (c) espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou (d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 03 – Demonstração dos Fluxos de Caixa), a menos que sua troca ou uso para liquidação de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses após a data do balanço. Todos os demais ativos devem ser classificados como não circulantes (NBC, 2014, p. 515). É muito comum no Brasil, por exemplo, as usinas de álcool e açúcar acompanharem o período da safra da cana de açúcar; por isso, todo o calendário, inclusive o de divulgação de balanços patrimoniais, segue o ciclo operacional. Normalmente, as usinas apresentam balanços anuais no mês de abril. O ativo circulante também mantém subdivisões, como estudaremos a seguir. Caixa e equivalentes de caixa É o dinheiro em caixa, no cofre da empresa ou depositado em um banco, além de valores, títulos de liquidez imediata. Direitos Normalmente são valores originados de vendas a prazo de mercadorias, produtos ou serviços, duplicatas a receber; clientes. Deduções dos direitos São contas dedutoras, redutoras dos direitos. Por exemplo, temos a Estimativa para Crédito de Liquidação Duvidosa (ECLD), a antiga Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa. Outros direitos São direitos oriundos de outras transações que não representam o objeto principal da empresa, mas são aguardados em uma empresa, inerentes a suas atividades: Por exemplo: títulos a receber; adiantamento a funcionários; impostos a recuperar. Estoques São bens ou mercadorias comprados de terceiros ou fabricados pela própria empresa que têm como objetivo a venda ou utilização própria. 114 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Despesas antecipadas São situações que surgem em decorrência da correta aplicação dos princípios contábeis quando a empresa adianta valores a terceiros. O artigo 179 da Lei nº 6.404/76 refere-se a “aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte”. Deve-se também observar o conceito de curto prazo. Entende-se que no curto prazo são classificados todos os bens e direitos (ativos) realizáveis em moeda ou nela conversíveis, até o término do exercício social seguinte. 7.2 Ativo não circulante O ativo não circulante são todos os outros itens que podem ser classificados como ativos, mas que não obedecem aos critérios para o ativo circulante.Incluem-se, no longo prazo, todos os bens e direitos (ativos) realizáveis em moeda ou nela conversíveis, após o término do exercício social seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores e acionistas. Nesse grupo, são classificadas contas independentes do prazo de vencimento, como empréstimos a coligadas; a diretores; a acionistas e a outras contas, como cauções contratuais; debêntures; empréstimos compulsórios; depósitos judiciais. O ativo não circulante também tem divisões, a seguir: • Investimentos São as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinam à manutenção de atividade da empresa. São classificáveis nesse grupo os bens não destinados à manutenção das atividades da empresa, como: obras de arte; imóveis para alugar; terrenos para utilização futura. Ainda classificáveis nesse grupo, temos as participações no capital de outras empresas em caráter permanente, como: ações de coligadas; ações de controladas; participações em outras empresas. • Imobilizado Conforme o inciso IV do artigo 179 da Lei nº 11.638/07: no ativo imobilizado são classificados os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens (BRASIL, 2007). 115 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Podemos, então, ter nesse grupo do ativo permanente: imóveis; veículos; máquinas; equipamentos; móveis e utensílios; depreciação acumulada; conta redutora; terrenos; obras em andamento. • Intangível É uma das grandes novidades das Normas Internacionais. Conforme o inciso VI do artigo 179 da Lei nº 11.638/07, são classificados “no intangível” os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive, o fundo de comércio adquirido. É possível encontrar as seguintes contas no grupo do ativo permanente: a) Direitos: fundo de comércio (ponto comercial) adquirido; concessões obtidas; software; marcas; patentes adquiridas; amortização acumulada, conta redutora. b) Recursos naturais: gastos na aquisição dos direitos de exploração de minas e jazidas; exaustão acumulada, conta redutora 7.3 Passivo Circulante De acordo com o CPC 26 (2014, Parte 69): 69. O passivo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios: (a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade; (b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado; (c) deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balanço; ou (d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos doze meses após a data do balanço (ver item 73). Os termos de um passivo que podem, à opção da contraparte, resultar na sua liquidação por meio da emissão de instrumentos patrimoniais não devem afetar a sua classificação. Todos os outros passivos devem ser classificados como não circulantes (NBC, 2014, p. 516). São classificadas, no passivo, as obrigações da empresa para com terceiros em geral. 116 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 O passivo compreende as origens de recursos, representadas por obrigações. As contas do passivo deverão ser apresentadas no balanço patrimonial, em ordem crescente dos vencimentos estabelecidos ou esperados. O passivo circulante, por sua vez, pode ser dividido em sete grupos: a) Obrigações com fornecedores: duplicatas a pagar; fornecedores. b) Obrigações financeiras: promissórias a pagar; empréstimos bancários. c) Obrigações trabalhistas: salários a pagar, encargos sociais a pagar; encargos sociais a recolher. d) Obrigações fiscais: ICMS a recolher; IPI a recolher; ISS a recolher; imposto de renda a recolher; imposto de renda a pagar; ICMS a pagar; IPI a pagar; ISS a pagar etc. e) Obrigações com sócios e participantes do lucro: dividendo a pagar; participações de empregados a pagar; participações de debenturistas a pagar; participações de partes beneficiárias a pagar. f) Provisões: provisão para 13o salário; provisão para férias; provisão para imposto de renda; provisão para contingências; provisão para contribuição social sobre o lucro. g) Outras obrigações: adiantamento de clientes; aluguéis a pagar; multas a pagar; contas a pagar 7.4 Passivo não circulante No passivo não circulante, são classificadas como de longo prazo todas as obrigações para com terceiros em geral (passivos), exigíveis, com vencimento após o término do exercício social seguinte, ou em prazo superior ao ciclo operacional da empresa. É importante observar com atenção os financiamentos obtidos junto a instituições financeiras, emissão de debêntures, imposto de renda retido, provisão para previdência complementar e outras obrigações a longo prazo. No passivo não circulante, classificam-se ainda como resultados de exercícios futuros contas representativas de receitas futuras, diminuídas dos custos e das despesas a elas correspondentes. Teremos, então, como contas típicas desse grupo, por exemplo: receitas recebidas antecipadamente ( - ) encargos a vencer sobre receitas antecipadas. Há, ainda, uma situação que é muito restrita, difícil, mas que pode ocorrer: surgirem resultados de exercícios futuros, deles devendo constar apenas valores recebidos e que não serão, em hipótese alguma, devolvidos pela empresa, nem representam obrigações quaisquer de sua parte de entregar bens ou prestar serviços. Outro aspecto a ser observado é que esses recebimentos devem referir-se a operações que afetarão o patrimônio nos exercícios seguintes após transitarem pelo resultado. 117 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE 7.5 Patrimônio líquido O patrimônio líquido (PL), seguindo a Fórmula Fundamental do Patrimônio, é o que sobra entre o ativo e o passivo. A seguir, a definição do CPC Conceitual Básico (2014, parte 4.20): 4.20. Embora o patrimônio líquido seja definido no item 4.4 como algo residual, ele pode ter subclassificações no balanço patrimonial. Por exemplo, na sociedade por ações, recursos aportados pelos sócios, reservas resultantes de retenções de lucros e reservas representando ajustes para manutenção do capital podem ser demonstrados separadamente. Tais classificações podem ser relevantes para a tomada de decisão dos usuários das demonstrações contábeis quando indicarem restrições legais ou de outra natureza sobre a capacidade que a entidade tem de distribuir ou aplicar de outra forma os seus recursos patrimoniais. Podem também refletir o fato de que determinadas partes com direitos de propriedade sobre a entidade têm direitos diferentes com relação ao recebimento de dividendos ou ao reembolso de capital (NBC, 2014, p. 26). Fazem parte do PL também as reservas, e constituí-las é uma obrigação definida pelo estatuto da empresa ou pelas leis. Lembrete O patrimônio líquido é considerado capital próprio. O PL é dividido em: • Capital social Investimento feito pelos proprietários (acionistas/cotistas) na empresa. Compreende a parte do patrimônio líquido formada pelas ações subscritas na Constituição ou pelo aumento do capital de uma empresa. Pode ser separado em Capital a Realizar, ou seja, ainda não integralizado, e Capital Realizado, em que o valor do capital foi colocado à disposição da empresa. • Reservas de capital São recursos entregues à empresa para suas operações, de acordo com os interesses dos proprietários e/ou de terceiros. • Ajustes de avaliação patrimonial São as contrapartidasde aumento ou diminuição de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência de sua avaliação a preço de mercado. Por obediência ao regime de competência, essas contrapartidas não podem ser computadas no resultado do exercício. 118 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 • Reservas de lucros São compostas por contas que fazem parte do patrimônio líquido e que têm origem no lucro líquido da empresa. Constituem uma das partes de lucro líquido, quando de sua distribuição. Algumas reservas são obrigatórias por lei, outras são facultativas ou fazem parte do estatuto; portanto, tornam-se obrigatórias. • Ações em tesouraria São as ações da empresa adquiridas pela própria empresa. Constituem uma conta devedora, retificadora de patrimônio líquido. Algumas empresas decidem, em determinado momento, comprar suas próprias ações, por conta de uma decisão ou adequação a uma nova realidade. Um exemplo disso é quando os sócios não querem que alguns acionistas comprem ações em demasia. • Prejuízos acumulados Se na apuração do resultado da empresa for contabilizado prejuízo, esse prejuízo será adicionado nesse grupo. Antes das Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09, também os lucros poderiam ser acumulados, mas o entendimento atual é de que não se devem acumular lucros; eles devem receber uma destinação. Exemplo de AplicaçãoExemplo de Aplicação Que tal analisarmos juntos o balanço de uma empresa que vem apresentando bons rendimentos nos últimos anos? E o de uma empresa do terceiro setor? Vamos analisar o Balanço Patrimonial da Embraer do ano de 2012 e o da AACD, também de 2012. Quadro 71 – Balanço Patrimonial da Embraer S.A. preparado pelo contador João Francisco Penzinger Arantes – CRC 1SP177673/O-3 BALANÇOS PATRIMONIAIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADOS em 31 de dezembro de 2012 e 2011 (em milhares de reais, exceto quando indicado de outra forma) Controladora Consolidado ATIVO Nota 31.12.2012 31.12.2011 31.12.2012 31.12.2011 CIRCULANTE Caixa e equivalentes de caixa 5 2.587.748 1.609.030 3.680.733 2.532.671 Investimentos financeiros 6 1.081.035 1.250.803 1.181.651 1.413.565 Contas a receber de clientes, líquidas 7 394.868 330.225 1.081.321 948.759 Contas a receber de sociedades controladas - 479.987 284.007 - - Instrumentos financeiros derivativos 8 3.711 4.041 22.940 15.465 Financiamento a clientes 9 12.029 4.655 46.377 22.597 Contas a receber vinculadas 10 - - 26.481 27.936 119 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Estoques 12 3.474.783 3.429.856 4.404.357 4.283.172 Outros ativos 13 292.505 363.497 521.208 452.537 8.326.666 7.276.114 10.965.068 9.696.702 NÃO CIRCULANTE Investimentos financeiros 6 - - 104.769 102.630 Contas a receber de clientes, líquidas 7 - - 20.322 428 Contas a receber de sociedades controladas - 1.260.493 1.016.280 - - Instrumentos financeiros derivativos 8 - - 50.771 42.570 Financiamento a clientes 9 129.655 131.480 177.645 169.278 Contas a receber vinculadas 10 - - 843.946 886.753 Depósitos em garantia 11 624.403 380.408 1.188.373 884.191 Imposto de renda e contribuição social diferidos 24 - 92.953 26.332 123.601 Estoques 12 - - - 7.838 Outros ativos 13 468.601 421.397 504.323 460.363 2.483.152 2.042.518 2.916.481 2.677.652 Investimentos 14 2.952.836 2.706.861 8 5.171 Imobilizado 16 1.317.867 1.024.703 3.552.669 2.720.661 Intangível 17 1.761.387 1.343.595 1.959.441 1.516.189 TOTAL DO NÃO CIRCULANTE 8.515.242 7.117.677 8.428.599 6.919.673 TOTAL DO ATIVO 16.841.908 14.393.791 19.393.667 16.616.375 PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores 19 1.272.598 1.175.284 1.550.757 1.556.705 Empréstimos e financiamentos 20 620.214 335.573 687.136 472.235 Dívidas com e sem direito de regresso 10 - - 24.382 586.797 Contas a pagar 21 385.346 317.209 567.278 489.892 Contas a pagar a sociedades controladas 146.982 48.480 - - Contribuições de parceiros - - 1.808 1.659 Adiantamentos de clientes 22 1.544.757 1.366.965 1.843.182 1.605.844 Instrumentos financeiros derivativos 8 381 324 1.842 1.838 Impostos e encargos sociais a recolher 23 97.849 140.731 133.655 167.304 Imposto de renda e contribuição social 103.628 - 129.872 21.050 Garantia financeira e de valor residual 25 233.088 - 233.088 - Dividendos 29.8 62.162 216 62.162 216 Receitas diferidas 245.487 245.046 273.122 245.841 Provisões 26.1 171.056 146.601 197.689 181.217 4.883.548 3.776.429 5.705.973 5.330.598 NÃO CIRCULANTE Empréstimos e financiamentos 20 3.314.257 2.491.397 3.535.627 2.637.920 Dívidas com e sem direito de regresso 10 - - 793.504 280.960 Contas a pagar 21 - 10.466 22.631 26.304 120 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Contribuições de parceiros - 1.845 - 1.845 Adiantamentos de clientes 22 205.170 401.389 205.170 401.389 Instrumentos financeiros derivativos 8 - - - 389 Impostos e encargos sociais a recolher 23 713.310 722.027 715.262 725.591 Imposto de renda e contribuição social diferidos 24 10.759 - 54.219 43.094 Garantia financeira e de valor residual 25 531.548 928.273 961.147 928.273 Receitas diferidas 239.736 229.003 221.011 157.487 Provisões 26.1 284.888 191.631 332.641 234.092 5.299.668 4.976.031 6.841.212 5.437.344 TOTAL DO PASSIVO 10.183.216 8.752.460 12.547.185 10.767.942 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital social 29 4.789.617 4.789.617 4.789.617 4.789.617 Ações em tesouraria 29 (268.882) (320.220) (268.882) (320.220) Reservas de lucros 2.794.720 2.302.401 2.794.720 2.302.401 Remuneração baseada em ações 30 37.433 21.831 37.433 21.831 Outros resultados abrangentes (694.196) (1.152.298) (694.196) (1.152.298) 6.658.692 5.641.331 6.658.692 5.641.331 Participação de acionistas não controladores - - 187.790 207.102 TOTAL DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO 6.658.692 5.641.331 6.846.482 5.848.433 TOTAL DO PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO 16.841.908 14.393.791 19.393.667 16.616.375 Fonte: Embraer (2012, p. 12). Veja agora o Balanço Patrimonial da AACD: Quadro 72 – Balanço Patrimonial da AACD de 2012 AACD – Associação de Assistência à Criança Deficiente Balanço patrimonial em 31 de dezembro de 2012 Em milhares de reais 2012 2011 (Reapresentado) Ativo Circulante Caixa e equivalentes de caixa – recursos sem restrições (Nota 6) 7.716 5.384 Títulos e valores mobiliários – recursos sem restrições (Nota 7) 72.663 74.110 Contas a receber (Nota 8) 28.464 30.442 Estoques (Nota 9) 8.147 6.357 Adiantamentos diversos 1.789 3.884 118.779 120.177 121 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Não circulante Outros créditos a receber 266 Depósitos judiciais 84 27 Imobilizado – sem restrições (Nota 10) 77.909 55.448 Intangível (Nota 11) 1.548 4.256 Ações recebidas em doações 340 255 80.147 59.986 Total do ativo 198.926 180.163 Passivo e patrimônio líquido 2012 2011 Circulante Empréstimos e financiamentos (Nota 12) 2.114 2.188 Fornecedores 14.090 18.458 Salários e contribuições sociais (Nota 13) 13.337 8.879 Adiantamento de clientes 4.675 1.941 Subvenções para custeio (Nota 2.13[a]) 3.016 1.178 Outras contas a pagar 372 46 37.604 32.690 Não circulante Subvenções para investimento (Nota 2.13[b]) 5.167 5.236 Empréstimos e financiamentos (Nota 12) 4.146 3.589 Parcelamento de impostos (Nota 14) 1.182 Provisão para riscos e processos judiciais (Nota 15) 2.483 3.984 12.978 12.809 Total do passivo 50.578 45.499 Patrimônio líquido (Nota 16) Patrimônio social 143.869 106.780 Superávit acumulado 4.475 27.884 Total do patrimônio líquido 148.344 134.664 Total do passivo e patrimônio líquido 198.926 180.163 Fonte: AACD (2013, p. 3). Saiba mais Para ver as notas explicativas do balanço patrimonial da AACD, acesse: <http://aacd.org.br/relatorio/relatorio2012/RelatoriodeAtividades- financas.pdf>. 122 UnidadeIII AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Ao observar esses dois balanços patrimoniais, de empresas que estão em setores da economia e da sociedade completamente diferentes, um de uma grande empresa aeroespacial que visa ao lucro, e o outro de uma empresa do terceiro setor, de assistência social, você consegue notar alguma semelhança? Veja que ambos trazem uma estrutura muito simples. No ativo, há dois grandes grupos, ativo circulante e não circulante. E, no passivo, temos o passivo circulante, o passivo não circulante e o patrimônio líquido. Claro que é possível observar que a Embraer é uma empresa mais complexa, com operações mais diversificadas, o que é possível notar pelos nomes das contas contábeis. Mas veja que estamos comparando aqui empresas extremamente diferentes e que conseguimos observá-las e analisá-las de maneira idêntica, por meio da Estrutura dos Balanços. Quem tiver a oportunidade de visitar fisicamente a Embraer vai se sentir “uma formiguinha” em meio a galpões enormes e máquinas gigantescas. Mas quem for à AACD também não ficará atrás! Vai ver um trabalho frenético, com centenas de pacientes e visitantes entrando e saindo a todo o momento, em hospitais e instalações enormes! Em ambas as empresas nos perguntamos: como é possível administrar isso tudo? Já foi dito que os balanços patrimoniais são um relatório – à semelhança de uma notícia de jornal Já foi dito que os balanços patrimoniais são um relatório – à semelhança de uma notícia de jornal impresso – seco, impessoal e aparentemente sem marca de enunciação. Você concorda com isso?impresso – seco, impessoal e aparentemente sem marca de enunciação. Você concorda com isso? 8 INTRODUÇÃO À ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO Assim como realizamos para os Balanços Patrimoniais uma comparação com a estrutura antiga da DRE, conforme a Lei nº 6.404/76, e comparamos com a estrutura atual, de acordo com as Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09, ou seja, as Normas Internacionais de Contabilidade, realizaremos o mesmo comparativo para a Demonstração do Resultado. A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é um demonstrativo contábil que mostra a apuração do resultado do exercício da empresa em determinado período. Segundo o Pronunciamento Conceitual Básico (CPC, 2014, parte 4.24), o resultado é considerado como medida de performance, de desempenho empresarial. Portanto, algo que é muito relevante para a empresa. 4.24. O resultado é frequentemente utilizado como medida de performance ou como base para outras medidas, tais como o retorno do investimento ou o resultado por ação. Os elementos diretamente relacionados com a mensuração do resultado são as receitas e as despesas. O reconhecimento e a mensuração das receitas e despesas e, consequentemente, do resultado dependem em parte dos conceitos de capital e de manutenção de capital adotados pela entidade na elaboração de suas demonstrações contábeis (NBC, 2014, p. 27). 123 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Segundo a Lei nº 6.404/76, a estrutura da DRE deve ser a seguinte: Receita bruta de venda de bens e serviços (-) Devoluções, abatimentos, descontos comerciais (-) Impostos sobre venda = Receita líquida (-) Custo dos produtos e serviços vendidos = Lucro bruto (-) Despesas de vendas (-) Despesas financeiras (+) Receitas financeiras (-) Despesas administrativas (-) Outras despesas operacionais (+) Outras receitas operacionais = Lucro operacional = Lucro antes do Imposto de Renda (-) Provisão para Imposto de Renda (-) Participações e contribuições = Lucro líquido do exercício Lucro por ação Essa estrutura é descrita na Lei nº 6.404/76 da seguinte forma: Disposições contidas na seção V, artigo 187 da Lei nº 6.404/76. Demonstração do Resultado do Exercício. Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: I – a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; 124 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 II – a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto; III – as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV – o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (artigo 185, § 3º); IV – o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais (Redação dada pela Lei nº 9.249, de 1995); V – o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VI – as participações de debêntures, de empregados e administradores, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa (Redação dada pela Lei nº 11.638, de 2007); VII – o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 2º O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliações, registrados como reserva de reavaliação (artigo 182, § 3º), somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição de dividendos ou participações. Segundo Saramelli (2012, p. 59-60), as alterações promovidas na estrutura contábil brasileira pelas Leis nº 11.638/07 e nº 11.941/09 em prol da implantação no Brasil das Normas Internacionais de Contabilidade foram mínimas, em se tratando de estrutura da DRE, porém as poucas modificações são significativas. 125 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Antes, admitia-se o conceito de despesas e receitas operacionais e as não operacionais. Atualmente esse conceito não existe mais, considera-se que tudo é operacional. Hoje, existem despesas de operações contínuas e descontinuadas, no caso de uma empresa necessitar lançar valores de operações que não estão mais “em produção”. As alterações foram as seguintes: O artigo 187, item IV, tinha e passa a ter a seguinte redação: Quadro 73 Lei nº 6.404/76 Lei nº 11.638/07 Lei nº 11.941/09 IV – O lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (art. 185, parágrafo 3º) IV – O lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais. IV – O lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas. Ainda o artigo 187, agora no item VI, tinha e passa a ter a seguinte redação: Quadro 74 Lei nº 6.404/76 Lei nº 11.638/07 Lei nº 11.941/09 VI – As participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados. VI – As participações de debêntures, empregados, administradores mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa. VI – As participações de debêntures, empregados, administradores e partes relacionadas, mesmo na de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa. A seguir, demonstra-seo modelo para uma Demonstração de Resultado do Exercício, conforme o Pronunciamento CPC 26, Estoques (2014, parte 82): A demonstração do resultado do período deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas também as determinações legais: (a) receitas; (b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos; (c) lucro bruto; (d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais; (e) parcela dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; 126 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 (f) resultado antes das receitas e despesas financeiras; (g) despesas e receitas financeiras; (h) resultado antes dos tributos sobre o lucro; (i) despesa com tributos sobre o lucro; (j) resultado líquido das operações continuadas; (k) valor líquido dos seguintes itens: (i) resultado líquido após tributos das operações descontinuadas; (ii) resultado após os tributos decorrente da mensuração ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos à disposição para venda que constituem a unidade operacional descontinuada. (l) resultado líquido do período (NBC, 2014, p. 519). 8.1 Receitas brutas Soma de todas as vendas realizadas pela empresa num determinado período. Desde que os produtos ou serviços tenham sido transferidos ou prestados, a receita bruta é a somatória das vendas feitas tanto à vista como a prazo, e no mercado interno ou externo. 8.2 Receitas líquidas A partir do saldo da Receita Bruta, descontam-se as chamadas deduções de vendas, que são basicamente de três tipos: • Devolução e abatimento Quando uma empresa, por conta de algum motivo ou problema, como entrega de quantidade a maior ou a não visita dos entregadores, se vê obrigada a recepcionar novamente os produtos que havia vendido e baixar o valor da venda. • Desconto comercial O desconto comercial ocorre quando a empresa decide praticar uma tabela de preços, mas por razões comerciais não pode alterá-la e prefere conceder desconto a alguns clientes. • Impostos sobre venda São os diversos impostos que incidem diretamente sobre as vendas. A seguir, uma relação desses impostos: 127 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE a) ICMS – Imposto sobre circulação de mercadoria e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações. É um imposto de âmbito estadual. b) IPI – Imposto sobre produtos industrializados. É um imposto de âmbito federal. c) ISS – Imposto sobre serviço. É um imposto de âmbito municipal. d) IE – Imposto sobre exportação. É um imposto de âmbito federal. e) PIS/Pasep/Cofins – respectivamente, Programa de Integração Social; Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público; e Contribuição para Financiamento da Seguridade Social. São de âmbito federal. Em muitos balanços patrimoniais, já se inicia a DRE com as receitas líquidas. 8.3 Lucro bruto É a diferença entre a receita líquida e o custo dos itens vendidos. 8.4 Receitas (despesas) operacionais Após a apuração do lucro bruto, descontam-se as despesas e acrescentam-se eventuais receitas “operacionais”. Apesar do nome, atualmente todas as despesas e receitas são consideradas “operacionais”. Antes das normas internacionais, realizava-se um esforço para classificar as despesas e receitas que eram inerentes ao negócio e as que não eram desconsideradas na apuração do resultado. Agora, entende-se que todas as despesas são operacionais. De certa forma, é um trabalho a menos, facilitaram bem as coisas! Quanto à definição de receitas e despesas, a seguir é reproduzida parte do Pronunciamento Conceitual Básico (CPC, 2014), em que são definidas as receitas e as despesas: 4.25. Os elementos de receitas e despesas são definidos como segue: (a) receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais; (b) despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais (NBC, 2014, p. 27). 128 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Nessas despesas e receitas, temos as seguintes classificações: • despesas de vendas; • despesas financeiras; • receitas financeiras; • despesas gerais/administrativas. 8.5 Resultado antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o lucro líquido Essa conta representa o resultado que irá incidir o Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o lucro líquido, tributo devido ao Governo Federal pelas empresas que estão sujeitas ao recolhimento do Imposto de Renda com base no lucro real. Observe que essa tributação tem uma natureza de distribuição de lucros. 8.6 Resultado líquido do exercício Após todos esses cálculos e a tributação devida à autoridade tributária, obtém-se o resultado que será deliberado e, caso decidido nesse sentido, distribuído aos acionistas ou sócios. Interessante observar que todo esse cálculo não é fácil, muito menos perceptível aos gerentes e empresários; por isso, é imprescindível conhecer todo esse processo para saber de fato o resultado líquido. Depois de conhecer a estrutura da DRE, que tal analisarmos juntos o balanço de uma empresa que vem apresentando bons rendimentos nos últimos anos? Foi escolhida para análise a DRE da Embraer do ano de 2012. Quadro 75 – Demonstração de Resultado do Exercício da Embraer S.A. preparada pelo contador João Francisco Penzinger Arantes – CRC 1SP177673/O-3 Demonstrações individuais e consolidadas do resultado para os exercícios findos em 31 de dezembro de 2012, 2011 e 2010 (em milhares de reais – exceto quantidade de ações e lucro por ações) Controladora Consolidado Nota 31.12.2012 31.12.2011 31.12.2010 31.12.2012 31.12.2011 31.12.2010 RECEITAS LÍQUIDAS 10.230.261 8.466.553 8.130.393 12.201.715 9.858.055 9.380.625 Custo dos produtos e serviços vendidos (7.742.608) (6.642.803) (6.635.392) (9.248.569) (7.638.825) (7.582.662) LUCRO BRUTO 2.487.653 1.823.750 1.495.001 2.953.146 2.219.230 1.797.963 RECEITAS (DESPESAS) OPERACIONAIS 129 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Administrativas (395.129) (313.854) (254.818) (547.886) (440.044) (346.061) Comerciais (770.839) (584.977) (482.468) (946.773) (702.866) (657.010) Pesquisas (149.801) (141.331) (125.090) (152.310) (143.557) (126.102) Outras receitas (despesas) operacionais, líquidas 33 166.309 (400.011) 82.500 (88.325) (410.411) 16.730 Equivalência patrimonial 14 (230.935) 39.949 (69.943) (421) (624) - RESULTADO OPERACIONAL 1.107.258 423.526 645.182 1.217.431 521.728 685.520 Receitas (despesas) financeiras, líquidas 35 11.516 (140.831) 24.435 (11.398) (172.509) 30.885 Variações monetárias e cambiais, líquidas 36 345 (9.000) (16.602) 16.824 32.809 (1.350) LUCRO ANTES DO IMPOSTO 1.119.119 273.695 653.015 1.222.857 382.028 715.055 Imposto de renda e contribuição social 24 (421.327) (117.398) (79.423) (523.849) (210.774) (114.877) LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 697.792 156.297 573.592 699.008 171.254 600.178 Lucro atribuído aos: Acionistas da Embraer - - - 697.792 156.297 573.592 Acionistas não controladores - - - 1.216 14.957 26.586 Média ponderada das ações em circulação no exercício (em milhares) 31 Básico 725.023 723.667 723.665 725.023723.667 723.665 Diluído 727.731 724.847 724.019 727.731 724.847 724.019 Lucro por ação (em Reais) 31 Básico 0,9624 0,2160 0,7926 0,9624 0,2160 0,7926 Diluído 0,9589 0,2156 0,7922 0,9589 0,2156 0,7922 Fonte: Embraer (2012, p. 13). Observe que, na DRE, a Embraer não publicou as vendas brutas, já começou com as receitas líquidas. Logo após, observe que o custo dos produtos e serviços vendidos da Embraer é bem alto. Lembrando que estamos analisando as colunas do consolidado, em 2012, 76% das receitas líquidas foram usadas para cobrir gastos de fabricação das aeronaves. A mesma tendência pode ser observada em 2011 e 2010. 130 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Figura 28 Depois de apurar os custos e o lucro bruto, o contador da Embraer subtraiu as despesas, conforme podemos ver aqui neste recorte: Figura 29 O contador da Embraer subtraiu todas as despesas administrativas, comerciais e com pesquisas, e com isso obteve um resultado operacional no qual acrescentou as receitas financeiras e subtraiu as variações monetárias e cambiais. Obteve o lucro antes do imposto, calculou o Imposto de Renda e a CSLL e conquistou para 2012 um bom lucro de seiscentos e noventa e nove milhões de reais. No entanto, observe o que ocorreu nos anos anteriores. No ano de 2011, a Embraer também deu lucro, mas despencou em relação a 2012. E em relação a 2010 também. Você deve estar pensando... O que aconteceu em 2011 para o lucro cair tanto? O fato é que essa situação provocou mudanças na estratégia da empresa, conforme foi noticiado na imprensa especializada. 131 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Saiba mais Veja os problemas que a Embraer enfrentou no mercado internacional e as soluções que foram pensadas para que a empresa retomasse sua trajetória de lucro em 2012. Acesse:<http://epocanegocios.globo.com/Informacao/Visao/ noticia/2012/10/para-onde-voa-embraer.html>. Veja como você consegue observar toda essa situação refletida nas demonstrações financeiras/contábeis da empresa. De certa forma, as demonstrações financeiras são o espelho, o resumo de toda a organização. Finalizando essa análise, observe que o lucro da Embraer foi quase todo distribuído aos acionistas: Mas... Você deve estar pensando: e como seria analisar uma empresa de um setor que não visasse ao lucro, como é o caso da Embraer? Que tal analisarmos a demonstração de resultado da AACD? Seria muito diferente? Quadro 76 AACD – Associação de Assistência à Criança Deficiente Demonstração do superávit Exercícios findos em 31 de dezembro de 2012 Em milhares de reais 2012 2011 (Reapresentado) Receitas operacionais Receitas com atividades de saúde (Nota 17) Atividades hospitalares Convênios 121.969 123.839 Particular 3.106 2.638 132 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 SUS 1.992 1.934 Glosas aceitas (2.127) (722) 124.940 127.689 Receitas com atividades ambulatoriais (Nota 18) Convênios 1.808 2.343 Particular 7.006 6.788 SUS 27.364 24.798 Outras 143 508 Glosas aceitas (153) 36.168 34.437 Receitas de doações Receita auxílios, subvenções e convênios públicos (Nota 20) 6.481 6.241 Receitas com atividades institucionais e outras (Nota 19) 51.457 54.005 Receitas financeiras (Nota 21) 7.694 7.359 Outras 13.135 13.392 Gratuidades (Nota 26) 90.846 74.251 Voluntariado (Nota 23) 2.218 1.678 Devoluções (60) 171.771 156.926 Total das receitas 332.879 319.052 Despesas operacionais Despesas com atividades de saúde (Nota 22) Despesa com pessoal 16.787 13.847 Despesa com material 72.069 80.675 Despesas administrativas e gerais 24.883 19.948 Despesas financeiras e bancárias 1.482 1.451 115.221 115.921 Despesas com atividades ambulatoriais (Nota 22) Despesa com pessoal 43.126 34.120 Despesa com material 14.844 2.230 Despesas administrativas e gerais 15.017 21.928 Despesas financeiras e bancárias 671 856 73.658 59.134 Despesas com atividades administrativas (Nota 22) Despesa com pessoal 32.346 24.025 Despesa com material 10.044 6.119 Despesas administrativas e gerais 2.380 8.067 Despesas financeiras e bancárias 721 906 45.491 39.117 133 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Outras despesas Gratuidades concedidas (Nota 26) 90.846 74.251 Voluntariado (Nota 23) 2.218 1.678 Ganho ou perda no imobilizado 970 1.067 94.034 76.996 Total das despesas 328.404 291.168 Superávit do exercício 4.475 27.884 Fonte: AACD (2012, p. 4). Sim, existem algumas diferenças entre a DRE da Embraer e a da AACD. A Embraer é uma empresa bem mais complexa, com diversas operações. Já a AACD é uma entidade mais simples, arrecada doações e receitas de serviços hospitalares e as utiliza em suas atividades. Observe que, neste caso, o contador da AACD preferiu dar maior evidenciação para as receitas e despesas, explicando as origens e classificando os tipos de despesas: Figura 30 Observe também que a AACD conseguiu obter uma receita equilibrada entre os dois anos de 2011 e 2012, e também consumiu o dinheiro da mesma forma. Entende-se que, para uma entidade como essa, é muito importante estabilizar sua arrecadação, para cumprir sua missão com mais efetividade. Então, perceba como é possível obter diversas informações a partir da leitura e da interpretação das demonstrações contábeis/financeiras. Observação Há várias técnicas avançadas para analisar demonstrações financeiras/ contábeis que você irá aprender em breve! Importante As demonstrações financeiras/contábeis da Embraer e da AACD foram utilizadas para fins estritamente pedagógicos, em ambiente universitário. A escolha ou o uso dessas empresas não deve jamais ser interpretado como sugestão do professor de consumo de produtos ou realização de investimentos. 134 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Exemplo de aplicaçãoExemplo de aplicação A seguir, convido-o a praticar tudo o que aprendeu até agora. É fácil! Você analisará uma situação e montará um balanço patrimonial e uma DRE. Primeiro, leia o texto a seguir. O Rei-Sol e os marceneiros de Hoogervorst No pequeno e tosco aldeamento de Hoogervorst, ao sul do território hoje conhecido como a França, dois meninos aprenderam o ofício da marcenaria artística. Hoogervorst era uma das vilas mais pobres e tristes de toda a região. A população vivia em um estado miserável, sem nenhum conforto. As doenças e pragas pairavam sobre o lugar. As condições de higiene eram lastimáveis e seus habitantes viviam à margem do intenso desenvolvimento que a França de Luís XIV, o próspero e déspota Rei-Sol, oferecia a seus súditos. Esses dois meninos tornaram-se homens e, ao que diziam, excelentes entalhadores. Eram dos poucos na região que conheciam a arte da marchetaria! Seus pais também eram conhecidos como exímios artistas da madeira; porém, eram desvalorizados e vendiam seus móveis a preços irrisórios a alguns poucos clientes aproveitadores. Não sabiam fazer contas e não tinham nenhuma ambição maior. Ainda jovens, Aaron e Pierre, até então amigos inseparáveis, apaixonaram-se ardentemente pela mesma mulher: a doce e bela Annelise, a única filha do dono da padaria. A disputa entre os dois desencadeou tristeza, rancor e discórdia por todo o aldeamento. Prevendo que uma tragédia ocorreria, Annelise fugiu de casa e nunca mais foi vista. Alguns dizem que não aguentou a tão imprudente aventura e morreu nas agruras da floresta. Outros disseram que ela estaria bem de saúde aos cuidados de familiares em Paris. O fato é que a comunidade de Hoogervorst não suportava a aridez e a falta de compostura dos dois marceneiros. Beberrões, malcheirosos, arrogantes e maltrapilhos,Aaron e Pierre não podiam se encontrar porque surgia uma violenta e animalesca briga. A doce e bela Annelise tinha razão. Estava perto o dia em que os dois artistas iriam se matar ou acabar mortos... Certo dia, acompanhado de seus soldados, o Rei Luís XIV visitou Hoogervorst. Conforme contam os historiadores, ele estava a caminho do castelo de uma de suas amantes. Seus conselheiros haviam comentado que no tosco aldeamento viviam dois marceneiros muito talentosos. Essa informação despertou o interesse do Rei-Sol, que amava as artes e usava uma boa (muitos diziam irresponsável) parcela do tesouro da França e de Navarra em obras artísticas. Ao encontrar Aaron, maravilhou-se por uma linda mesa! Tão bem envernizada que ofuscava os olhos. Ramos de flores vermelhas em marchetaria decoravam as bordas. O Rei, então, decidiu comprar a linda mesa! Posteriormente, conheceu Pierre e adorou os entalhes perfeitos em uma cadeira. Começou ali um relacionamento que fez o tosco e subdesenvolvido aldeamento se tornar uma próspera localidade. O Rei ordenou que os dois produzissem todos os móveis do castelo de sua 135 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE amante preferida, e que seriam remunerados de acordo com a beleza e a qualidade de cada peça. Quanto mais bela, mais ganhariam. Após essa visita, em vez de brigar como dois homens irracionais, Aaron e Pierre começaram a travar uma rancorosa disputa comercial. Ambos disputavam quem ganharia mais a cada peça produzida. Essa disputa ajudou a desenvolver o aldeamento de Hoogervorst, uma vez que passaram a comprar regularmente os bens disponibilizados pelos comerciantes. Os dois se casaram, mas logo ficaram viúvos. Apesar do gosto pela disputa com sabor de vingança, eram dois homens amargurados. Hoogervorst ficava em um ex-reino de um rei com família de origem holandesa. Há muitos anos, o Rei Marinus Gervorst, acuado pelas bem-equipadas tropas de Luís XIV, resolveu entregar o território para a coroa francesa, e, em troca, todo o dinheiro do reino continuou a ser de sua propriedade. Recebeu o título de conde de Hoogervorst e tornou-se banqueiro. Numa manhã fria de novembro, para espanto de todos, Annelise apeou de uma carroça em um lindo vestido azul... (SARAMELLI, 2012). O seu trabalho: Você será o contador de um dos marceneiros de Hoogervorst. Escolha com quem quer trabalhar: Aaron ou Pierre. Primeiro passo Com os dados a seguir, monte um balanço patrimonial: Aaron possui uma marcenaria com o capital de 200 francos (a herança que seu pai lhe deixou), um ativo com caixa no valor de 10 francos, máquinas e equipamentos no valor de 600 francos e obrigações com o conde Marinus no valor de 410 francos. Pierre possui uma marcenaria com o capital de 500 francos (a herança que seu pai lhe deixou), um ativo com caixa no valor de 50 francos, máquinas e equipamentos no valor de 800 francos e obrigações com o conde Marinus no valor de 350 francos. Segundo passo O Rei Sol encomendou, para cada um dos marceneiros, um jogo de móveis para o Castelo de Versalhes, no valor de 2 mil francos (para cada jogo!). Ao contrário dos móveis que costumam fabricar, magníficos, mas destinados a castelos secundários, esses precisarão superar a expectativa mais rigorosa do Rei, ter beleza inigualável, capaz de surpreender e deixar de queixo caído o mais exigente dos críticos. Lembre-se de que Luís XIV ficou conhecido pela célebre frase: “Eu quase que esperei!”. 136 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Para produzir essas peças de qualidade tão superior, será necessário adquirir dois novos bens e realizar cinco despesas que serão importantes para a empresa de Aaron e/ou Pierre. Esses bens e essas despesas terão de ser comprados no próprio aldeamento de Hoogervorst. Você terá de fazer os lançamentos contábeis no diário, tanto de despesa como de receita, da seguinte forma: Data Localidade Histórico extremamente detalhado Débito Conta contábil Valor Crédito Conta contábil Valor Apure o balanço patrimonial e a DRE da empresa do marceneiro que você decidir trabalhar. Importante Como já comentado, escolha se será contador(a) de Aaron ou de Pierre. Valorize com entusiasmo e grandiosidade o seu trabalho. Bom humor é sempre bem-vindo! Você pode, por exemplo, comprar uma máquina de corte de madeira a laser, para dar um acabamento mais preciso, não precisa verificar se existiam máquinas a laser naquela época! O que a sua criatividade indicar. Atenção Neste exercício, não serão usadas técnicas de contabilidade de custos, que serão aprendidas em outra disciplina. Mensagem Caso você esteja tendo dificuldades para realizar este exercício, não desista! Procure seu tutor, você conseguirá! E, ao final do trabalho, vá à plataforma e veja a resposta que o professor preparou e a conclusão da história dos marceneiros de Hoogervorst e Annelise. Bom trabalho! Bon travail et d’étude! O conto é fictício, foi produzido pelo Prof. Me. Alexandre Saramelli para uso exclusivo em ambiente acadêmico. Hans Hoogervorst é o atual Hans Hoogervorst é o atual chairmanchairman da Iasb, que assumiu esse importante cargo em substituição da Iasb, que assumiu esse importante cargo em substituição ao Sr. David Tweedie. O uso de seu sobrenome neste exercício representa uma homenagem e um voto ao Sr. David Tweedie. O uso de seu sobrenome neste exercício representa uma homenagem e um voto de boa sorte à frente da Iasb.de boa sorte à frente da Iasb. 137 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Resumo Imagine agora que você seja o contador de uma empresa e que, após todo um exaustivo trabalho, tenha observado na DRE que essa empresa obteve um lucro. Ao transmitir essa informação para os gestores e colegas de trabalho, certamente você irá ouvir comemorações, manifestações de alegria, as pessoas irão ficar contentes e quem sabe até preparar uma festa! Mas e se você tiver apurado um prejuízo? Certamente ao transmitir essa informação você irá levar tristeza, desapontamento, rancores, lamentações, cobranças... Ou seja, mais do que um procedimento simples e relativamente fácil, uma Demonstração de Resultado do Exercício é uma medição de desempenho do sucesso, do esforço, do carinho e da dedicação que seres humanos deram a um propósito em comum. Apurar o resultado do exercício é, então, um ato que provoca emoções. E, com isso, concluímos esta parte do nosso estudo. Tenho certeza de que grande parte das suas dúvidas sobre contabilidade neste momento ainda não foram satisfeitas. Digo até que, talvez, este livro-texto, em vez de tirar dúvidas, criou muitas outras. Muitas dessas novas dúvidas serão respondidas ao longo do curso. O que importa agora é que você tenha conseguido substituir dúvidas mais simples por dúvidas mais sofisticadas. Parabéns! Valeu o esforço! Você acaba de concluir uma das mais importantes etapas do seu desenvolvimento acadêmico! Exercícios Questão 1 (Enade 2009). A Cia. Incertos e Associados, empresa de consultoria jurídica, iniciou suas atividades em 30/11/X8, com um capital social de R$ 100.000,00, totalmente integralizado, parte em dinheiro, R$ 60.000,00, e parte em móveis e utensílios, R$ 40.000,00. Até o final do exercício de X8, ocorreram os seguintes fatos contábeis: 138 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 Quadro 77 Aquisição, a prazo, de material de consumo. R$ 6.000,00 Pagamento antecipado de aluguel em 31/12/X8. R$ 9.000,00 Compra financiada de equipamentos. R$ 120.000,00 Aquisição, à vista, de ações da Cia. ABC. R$ 24.000,00 Recebimento de adiantamento de clientes por serviços contratados,a serem prestados em 45 dias. R$ 36.000,00 Reconhecimento da despesa com salários. R$ 48.000,00 Aplicação financeira em 31/12/X8. R$ 10.000,00 Com base nessas informações, o valor do ativo da Cia. Incertos e Associados, em 31/12/X8, é de: A) R$ 271.000,00. B) R$ 262.000,00. C) R$ 253.000,00. D) R$ 251.000,00. E) R$ 217.000,00. Resposta correta: alternativa B. Resolução do exercício Anteriormente aos fatos contábeis apresentados no quadro do enunciado, o balanço patrimonial da Cia. Incertos e Associados apresentava a configuração indicada a seguir: Quadro 78 Ativo Passivo Conta R$ Conta R$ Bancos 60.000 Capital social 100.000 Móveis e utensílios 40.000 Total 100.000 Total 100.000 Os saldos dessas contas foram obtidos com base nos razonetes que seguem. Capital social Caixa 100.000 (1) 60.000 (1) 139 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Móveis e utensílios Bancos 40.000 (1) (1) Realização do capital social, dividido em dinheiro (60%) e móveis e utensílios (40%). Sendo SI o saldo inicial, antes dos lançamentos/movimentações, e SF o saldo final, após os lançamentos/movimentações, as transações posteriores à abertura da empresa foram contabilizadas como mostrado a seguir. Capital social Caixa 100.000 (SI) 60.000 (1) (SI) 36.000 (7) 53.000 (SF) 9.000 (4) 24.000 (6) 10.000 (9) Móveis e utensílios Bancos 40.000 (SI) Materiais de consumo Fornecedores 6.000 (3) 6.000 (SF) Despesas antecipadas – aluguel 9.000 (4) Equipamentos de uso Financiamentos 120.000 (5) 120.000 (5) Investimentos em ações Adiantamentos de clientes 24.000 (6) 36.000 (7) Despesas com salários Salários a pagar 48.000 (8) 48.000 (8) Investimentos em ações 0.000 (9) 140 Unidade III AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 (3) Aquisição, a prazo, de material de consumo. R$ 6.000,00 (4) Pagamento antecipado de aluguel em 31/12/X8. R$ 9.000,00 (5) Compra financiada de equipamentos. R$ 120.000,00 (6) Aquisição, à vista, de ações da Cia. ABC. R$ 24.000,00 (7) Recebimento de adiantamento de clientes por serviços contratados, a serem prestados em 45 dias. R$ 36.000,00 (8) Reconhecimento da despesa com salários. R$ 48.000,00 (9) Aplicação financeira em 31/12/X8. R$ 10.000,00 Quadro 79 Ativo Passivo/PL (sem ordem) Conta R$ Conta R$ Caixa 53.000 Capital social 100.000 Móveis e utensílios 40.000 Fornecedores 6.000 Materiais de consumo 6.000 Financiamentos 120.000 Despesas antecipadas – aluguel 9.000 Adiantamentos de clientes 36.000 Equipamentos de uso 120.000 Salários a pagar 48.000 Investimentos em ações 24.000 Prejuízo acumulado (48.000) Aplicações financeiras 10.000 Total 262.000 Total 262.000 O total dos ativos da empresa em 31/12/X8 é de R$ 262.000. Foram excluídos os saldos das contas de resultados (despesas antecipadas de aluguel e despesas com salários) que, posteriormente, afetarão o patrimônio da empresa. Materiais de consumo foram considerados como item de estoque e, como tal, integrantes do ativo. Observação A provisão, seguindo a nova legislação, precisa ter como característica valor ou prazo incerto, o que não é o caso de salários a pagar (daí a retirada do nome provisão de conta). Questão 2 (Enade 2006). A Estelar Aérea S.A., uma das mais importantes empresas na vida empresarial recente do Brasil, viveu, durante o ano de 2006, um processo de insolvência, como se pode observar pelos seguintes grupos de contas em seu Balanço de 31 de dezembro de 2005: 141 AD M -C CT B — R ev isã o: A nd re ia - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 0/ 07 /2 01 4 CONTABILIDADE Em R$ milhões Ativo Circulante.....................................1.310 Realizável a Longo Prazo......................788 Ativo Permanente....................................238 Passivo Circulante..................................2.111 Exigível a Longo Prazo...................... 8.146 O Patrimônio Líquido da Estelar Aérea S.A., em 31 de dezembro de 2005, em R$ milhões, era de: A) 12.593. B) 7.921. C) 2.336. D) -2.336. E) -7.921. Resolução desta questão na plataforma. 142 FIGURAS E ILUSTRAÇÕES Figura 12 A SCUOLA DI SCIENZA E TECNICA. Sezione – “C”: gli strumenti scientifici della Scuola Media “Luca Pacioli”. [s.d.]. Disponível em: <http://www.centrostudimariopancrazi.it/pdf/Scienza%20e%20 tecnica/5%20-%2079-108.pdf>. Acesso em: 6 jun. 2014. p. 80. Figura 33 MARTINS, E.; MIRANDA, G. J.; DINIZ, J. A. Análise didática das demonstrações contábeis. São Paulo: Atlas, 2013. p. 16. REFERÊNCIAS Textuais BAPTISTA, A. E. Contabilidade geral. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2011. BB tem maior lucro da história, Braskem reverte prejuízo de 2012; confira mais balanços. InfoMoney, São Paulo, 13 fev. 2014. Disponível em: <http://dinheiro.br.msn.com/mercado/bb-tem-maior-lucro-da- hist%C3%B3ria-braskem-reverte-preju%C3%ADzo-de-2012-confira-mais-balan%C3%A7os>. Acesso em: 15 abr. 2014. BRASIL. Lei nº 6.404/76, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades por ações. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm>. Acesso em: 18 jul. 2012. ___. Lei nº 8.884, de 11 de junho de 1994. Transforma o Conselho Administrativo de Defesa Econômica (CADE) em Autarquia, dispõe sobre a prevenção e a repressão às infrações contra a ordem econômica e dá outras providências. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/l8884.htm>. Acesso em: 17 jul. 2012. ___. Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso em: 18 jul. 2012. ___. Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009. Altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários; concede remissão nos casos em que específica. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm>. Acesso em: 14 jul. 2012. 143 BRAGA, H. R., ALMEIDA, M.C. Mudanças contábeis na Lei Societária. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2009. COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamentos. Brasília. [s.d.]. Disponível em: <http:// www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos>. Acesso em: 15 abr. 2014. COMPANHIA DE TECIDOS NORTE DE MINAS (COTEMINAS). Relatório da Administração e Demonstrações Financeiras referentes ao exercício de 2012. Minas Gerais, 2012. 80 p. DERMINE, J.; BISSADA, Y. F. Administração financeira e orçamentária. São Paulo: Atlas, 2005. EMBRAER. Demonstrações financeiras 2012. São José dos Campos. Disponível em: <http:// pt.slideshare.net/embraerri/demonstraes-financeiras-2012-book>. Acesso em: 15 abr. 2014. GALCINO, A. Karvadi, pai da linhagem nelore no país. Folha da Região, Araçatuba, 4 mar. 2014. Disponível em: <http://www.folhadaregiao.com.br/Materia.php?id=94887>. Acesso em: 15 abr. 2014. GRIFFIN, M. Contabilidade e finanças. São Paulo: Saraiva, 2012. IUDÍCIBUS, S. (Coord.) et al. 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