Fundamento e objeto da auditoria LIVRO

Prévia do material em texto

FUNDAMENTOS E 
OBJETO DA AUDITORIA
Programa de Pós-Graduação EAD
UNIASSELVI-PÓS
Autoria: Nathália Laffin
CENTRO UNIVERSITÁRIO LEONARDO DA VINCI
Rodovia BR 470, Km 71, no 1.040, Bairro Benedito
Cx. P. 191 - 89.130-000 – INDAIAL/SC
Fone Fax: (47) 3281-9000/3281-9090
Reitor: Prof. Hermínio Kloch
Diretor UNIASSELVI-PÓS: Prof. Carlos Fabiano Fistarol
Coordenador da Pós-Graduação EAD: Prof. Ivan Tesck
Equipe Multidisciplinar da 
Pós-Graduação EAD: Prof.ª Bárbara Pricila Franz
 Prof.ª Tathyane Lucas Simão
 Prof. Ivan Tesck
Revisão de Conteúdo: Jorge Krening
Revisão Gramatical: Equipe Produção de Materiais
Diagramação e Capa: 
Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Copyright © UNIASSELVI 2018
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri
 UNIASSELVI – Indaial.
 957.45
 L163f Laffin, Nathália
Fundamentos e objeto da auditoria / Nathália Laffin. Indaial: 
UNIASSELVI, 2018.
 83 p. : il.
 
ISBN 978-85-53158-01-0
1. Auditoria
I. Centro Universitário Leonardo Da Vinci. 
Nathália Laffin
Contadora formada pela Universidade 
Federal de Santa Catarina (UFSC). Tem mestrado 
em Administração pela Universidade do Estado de 
Santa Catarina (ESAG-UDESC) e é doutoranda 
na área de Contabilidade na Universidade de São 
Paulo (USP). Atualmente é professora na UFSC 
na área de Auditoria e Perícia Contábil.
Sumário
APRESENTAÇÃO ....................................................................01
CAPÍTULO 1
Introdução À Auditoria ........................................................09
CAPÍTULO 2
Fundamentos e Processos de Auditoria ............................25
CAPÍTULO 3
CAPÍTULO 4
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor ......................43
Demonstrações Contábeis ...................................................59
APRESENTAÇÃO
Vivemos em uma época digital, onde o dinamismo é palavra chave na vida 
e rotina das pessoas. A informação – seja de qual tipo – é amplamente distribuída 
e acessível em qualquer lugar do mundo a qualquer instante. Esse cenário tem 
impacto direto na economia. A globalização de conteúdos e informações demanda 
a necessidade de transformação das pessoas e empresas para se manterem 
competitivas nesse novo contexto em que se inserem.
A contabilidade, como ciência social aplicada às rotinas financeiras e econômicas 
não pode distanciar-se desse acompanhamento às mudanças e precisa evoluir 
conforme a dinâmica do mundo. O Brasil, ao adotar as normas internacionais de 
contabilidade, mostra-se pronto para lidar com essas mudanças e viabilizar a inserção 
de nossas empresas num mercado global.
O livro Fundamentos e Objeto da Auditoria traz, para seus leitores, informações 
sobre uma das especializações da contabilidade: a auditoria. A auditoria acompanha 
diretamente essa evolução do mundo. Quanto mais informação disponível, maior a 
exigência dos usuários dessa informação, requerendo, cada vez mais, uma maior 
transparência. As empresas, nesse intuito, otimizam seus processos para gerar 
informação útil, fidedigna e tempestiva a seus usuários. Além disso, pelo rápido e fácil 
acesso a informações de diferentes empresas, cada uma destas precisa tornar-se 
atrativa a seus usuários. A auditoria nasce justamente nessa premissa, pois confere 
confiabilidade aos controles utilizados pela empresa e à informação transmitida por 
meio de suas demonstrações contábeis.
O intuito do livro é fazer o leitor compreender os conceitos, evoluções e 
contextualizações da auditoria na prática contábil, bem como as características 
e exigências necessárias para ser um auditor. Desta forma, discutiremos quais as 
atribuições e/ou funções desempenhadas no dia a dia das atividades e como o nosso 
país normatiza as rotinas de auditoria. Por fim, falaremos do produto da auditoria, 
o relatório (parecer) emitido pelo auditor e que retrata sua opinião acerca das 
informações coletadas e averiguadas em seus trabalhos.
Bons estudos!
CAPÍTULO 1
Introdução À Auditoria
A partir da perspectiva do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
� Compreender o conceito de auditoria, identificando suas transformações 
durante a história.
� Conhecer as características e objetivos da auditoria.
� Saber os tipos de auditoria existentes e quais as normas que as embasam
10
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
11
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
Contextualização
O contexto social de um mundo globalizado se configura, cada vez mais, de 
maneiras específica nas mudanças que ocorrem nas organizações, trazendo para 
os mercados consumidores, diferentes consequências. As instituições sociais, 
sejam de natureza pública ou privada, precisam acompanhar as transformações 
do ambiente externo como premissa básica de continuidade de suas atividades e 
de manutenção do patrimônio administrado.
Nesse cenário, a informação é adquirida e repassada de maneira muito 
fácil e rápida pelas redes, o que gera uma exigência de transparência quanto às 
informações prestadas pelos diferentes entes. Não distante disso, para permanecer 
no mercado, competitivo e instável, para além de oferecer serviços e/ou produtos 
de qualidade, e nisto ter a continuidade de suas atividades, as empresas precisam, 
adotar formas seguras e adequadas de gerir o capital investido, tanto na produção 
de bens e serviços quanto na administração do negócio. 
A contabilidade possui o patrimônio como seu objeto de estudo, para 
assegurar a integridade desse patrimônio, utiliza-se de fundamentos teóricos e 
práticos de orientação de gestão patrimonial, gerando informação que deve ser 
considerada útil e fidedigna ao usuário. Desta forma, nesse capítulo abordaremos 
os aspectos iniciais da área da contabilidade responsável pela verificação e 
estudos das rotinas contábeis, a auditoria.
Conceito de Auditoria
O contador, ao realizar suas atividades, possui fundamentos teóricos e 
práticos de orientação de gestão patrimonial que contribui de forma singular para 
administração de um patrimônio. Dentro das diferentes atribuições e atividades 
realizadas, a auditoria corresponde a uma área da contabilidade, que dá ênfase à 
qualidade dos processos, otimização dos recursos e também verifica a integridade 
dos eventos contábeis.
A auditoria compreende o exame de documentos, livros, registros e obtenção 
de informações, sejam internas ou externas, que estejam relacionadas a um 
patrimônio específico.
Em sua percepção inicial, a auditoria era utilizada para a verificação dos 
registros contábeis, sendo suas funções restritas ao confronto da escrita com 
seus registros correspondentes, conforme descreve Pierucci (1977, p. 14): 
12
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
No campo específico da verificação é que entra a tarefa do 
auditor. Onde quer que haja um trabalho de registro, um 
documento, um relatório contábil, há que presidir a certeza dos 
seus conteúdos. É pressuposto inarredável a existência do fato 
registrado, pois a auditoria atua sobre ele. O exame comprovará 
sua exatidão, procedência, acerto etc. A auditoria, identifica e 
corrige erros, sejam dolosos ou simplesmente acidentais.
Este conceito restringe o campo de atuação da auditoria contábil em verificar 
a veracidade e exatidão dos registros contábeis e das demonstrações surgidas 
destes registros. No entanto, a auditoria atual não se vincula à mera ação corretiva 
do processo, mas ao processo de prevenção, ampliando, desta forma, o campo 
de atuação da auditoria contábil. 
Para o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) (2007, p. 28), a auditoria 
contábil “compreende o exame dos registros e dos documentos e na coleta de 
informações e confirmações, mediante procedimentos específicos, pertinentes ao 
controle do patrimônio de uma unidade, entidade ou projeto”.
Assim, o objeto da auditoria é, para Franco e Marra (2009, p. 31), o “conjunto 
de todos os elementos de controle do patrimônio administrado”,podendo citar como 
exemplo os registros contábeis, papéis e documentos internos e também dados 
externos que podem vir a confirmar ou confrontar uma determinada informação.
No próximo capítulo, veremos quais são os elementos que 
compõem o conjunto do controle do patrimônio administrado.
Para Attie (2010), a auditoria testa a eficiência e eficácia do controle 
patrimonial existente em uma empresa, expressando uma opinião sobre um 
dado analisado, ou seja, a auditoria, além da função de verificar a veracidade 
e exatidão dos registros contábeis, tem ainda a função de testar a eficiência do 
controle patrimonial. 
Em complemento a essas informações, Sá (2002) aponta que a auditoria 
é uma tecnologia contábil aplicada de forma sistemática ao exame de qualquer 
informação contábil, trazendo conclusões e orientações sobre situações 
patrimoniais que ocorreram ou estejam por ocorrer. Nesse sentido, o autor 
acrescenta que qualquer dado de natureza contábil é objeto de exame da 
auditoria, sendo esta responsável não somente pela verificação da exatidão 
13
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
e veracidade deste dado, e sim, responsável pela apresentação de opiniões, 
conclusões, críticas e orientações sobre as circunstâncias ou fenômenos que 
geraram este dado. 
No contexto econômico e político em que nosso país está 
inserido, você teve conhecimento, por meio das mídias, de questões 
relacionadas à auditoria?
Muito provavelmente, sua resposta a esse questionamento será sim. 
No cenário político e econômico brasileiro, há muitas notícias relacionadas à 
auditoria. Isso por que escândalos envolvendo grandes empresas brasileiras 
foram descobertos, em suma, em razão de auditoria contábil.
Embora a auditoria externa não se destine especificamente à descoberta 
de fraudes, erros ou irregularidades, ela auxilia na descoberta de tais fatos 
(MENEGUSSI; IANESKO, 2007; FRANCO; MARRA, 2009). Os problemas 
apresentados nas demonstrações contábeis da Petrobras, por exemplo, deram 
grande visibilidade às empresas de auditoria. 
Dessa forma, a premissa de revisar os procedimentos utilizados nos registros 
contábeis busca verificar e identificar os corretos procedimentos realizados no dia 
a dia dos registros contábeis bem como também a possível existência de erros 
nos processos.
Na disciplina Ética profissional do auditor será estudado 
com maior afinco as questões relacionadas aos deveres e 
responsabilidades de um auditor e como isso impacta nas 
demonstrações contábeis. 
A auditoria contábil, ainda que seja uma das diferentes áreas de estudo da 
grande ciência que é a contabilidade, tem fundamental importância para a informação 
gerada, pois assegura que esta segue padrões e exigências tanto legais quanto 
gerenciais, além de representar com fidedignidade um determinado patrimônio.
14
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Evolução Histórica da Auditoria
A auditoria, como visto anteriormente, é uma especialização da contabilidade 
e sua evolução está intimamente ligada à evolução da sociedade. O aparecimento 
de grandes empresas em diferentes lugares do mundo e o desenvolvimento do 
mercado fizeram com que as demandas sobre o patrimônio evoluíssem. Desta 
forma, com os processos de crescimento das empresas frente à evolução dos 
mercados, houve a necessidade de confirmação, tanto por investidores quanto 
por proprietários, da realidade econômico-financeira do patrimônio em análise.
A auditoria, ao longo dos tempos, perpassou atribuições e aplicabilidades 
distintas e condizentes às necessidades de cada período. Entretanto, seu 
surgimento, datado e registrado, não consta nos registros, conforme descreve 
Pinho (2007, p. 5):
Todo aquele que possuía a função de verificar a existência de 
bens, e posteriormente, a legitimidade dos fatos econômico-
financeiros, prestando contas a uma proprietária ou 
representante deste, poderia ser considerado como auditor. 
Quando da antiguidade, os proprietários que confiavam seus 
bens à guarda de terceiros conferiam ou mandavam conferir os 
rendimentos auferidos, já estava presente a auditoria.
Na literatura há divergências no que diz respeito ao nascimento das práticas 
de auditoria. Além da teoria de Pinho, alguns autores acreditam na possibilidade 
de um guarda-livros ter exercido as funções de um auditor. Entretanto, a maioria 
dos pesquisadores afirma que o termo auditor apareceu em 1285, século XIII, 
na Inglaterra, no Reinado de Eduardo I. De acordo com Franco e Marra (2009) 
e Sá (2002), a Inglaterra era dominadora dos mares e controladora do comércio 
mundial e, desde 1314, já praticava auditoria das contas públicas. 
Em 1494, quando Luca Paccioli publicou a teoria do método das partidas 
dobradas, as associações profissionais, que examinavam os fatos escriturados, 
tiveram que acompanhar a evolução da contabilidade. Assim, a importância 
de uma figura auditando as informações fornecidas pela contabilidade já 
demonstravam relevância.
Com o advento da Revolução Industrial, deu-se início às atividades industriais 
e empresariais e, a partir de então, os investidores não mais participavam da 
administração, exigindo, desta forma, relatórios imparciais sobre a integridade dos 
seus investimentos, conforme destaca Santi (1988, p. 18): 
15
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
A Revolução Industrial, na Inglaterra [...] mudou o eixo do 
desenvolvimento prático dessa disciplina para aquele país. 
Mas a real necessidade da contabilidade pública (auditoria) 
somente se manifestou a partir da institucionalização do 
investidor capitalista (não participante da administração).
Os procedimentos de auditoria foram impulsionados a uma evolução em 
função da Revolução Industrial, que demandou novas diretrizes e técnicas e, por 
isso, em 1845, a Consolidação das Leis das Companhias das Estradas de Ferro 
já obrigava uma verificação anual dos balanços. Essa verificação deveria ser 
realizada por auditores (SÁ, 2002) e, como visto anteriormente, buscava verificar 
se as empresas estavam utilizando da melhor forma o dinheiro dos investidores, 
ou seja, surgiu a partir da necessidade de dar mais credibilidade aos números 
apresentados pelas empresas aos usuários da informação contábil.
Com a evolução da contabilidade e com o surgimento da auditoria, a fim de 
proteger a integridade profissional, foram criadas, em diversos países da Europa, 
as Associações de Contadores Públicos, nas quais era necessário o registro para 
exercer a atividade de contabilidade. Desta forma, o aparecimento de auditoria 
como prática sistemática ocorreu quando do surgimento destas associações.
Na década de 1940, juntamente com as companhias multinacionais, a 
auditoria chegou ao Brasil, em decorrência da necessidade dos investidores de 
ter garantias de que seus investimentos estavam sendo verificados por seus 
auditores. Attie (2010), ratifica essa condição ao determinar que a evolução da 
auditoria no Brasil está relacionada à instalação de empresas internacionais de 
auditoria independente.
Dessa forma, escritórios de auditoria foram abertos no Brasil e cada vez mais 
auditores brasileiros estavam sendo treinados. A primeira associação de auditores 
surgiu em meados de 1960 e chamou-se “Instituto dos Contadores Públicos do 
Brasil”, que em 1971 passou a se chamar “Instituto dos Auditores Independentes 
do Brasil”, depois de “Instituto Brasileiro de Contadores” (IBRACON). Segundo 
Jund (2002, p. 5):
Apesar de formalmente organizada em 26 de março de 1957, 
quando formado o Instituto de Contadores Público no Brasil, 
em São Paulo, a auditoria foi oficialmente reconhecida apenas 
em 1968, por ato do Banco Central do Brasil. O fortalecimento 
da atividade, todavia, ocorreu em 1972, por regulamentações 
do Banco Central do Brasil, Conselho Federal de Contabilidade 
e Instituto dos Auditores Independentes.
A primeira menção à exigência da auditoria no Brasil, foi em 1965 por meio 
da Lei n. 4.728, que instituía o mercado de capitais.Em seu artigo 20, letra b, 
versava sobre a competência do Conselho Monetário Nacional de expedir normas 
16
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
relativas a informações de demonstrativos contábeis e relatórios e pareceres de 
auditores independentes. A auditoria foi legalmente reconhecida em 1972, por 
meio da Resolução n. 220 do Banco Central, que apresentava normas relativas à 
auditoria e ao profissional auditor no exercício de sua profissão, e da Resolução 
n. 321 de 1972, editada pelo CFC, que aprovou as Normas e os Procedimentos 
de Auditoria.
Se você quiser conhecer mais sobre a história da auditoria, 
existem bons livros. A seguir, vai a dica de um livro bem completo e 
muito interessante.
FRANCO, Hilário; MARRA, Ernesto. Auditoria contábil. 4. ed. 
São Paulo: Atlas, 2009.
Objetivos da Auditoria
Em simples palavras, o objetivo da auditoria é verificar a autenticidade dos 
registros contábeis de um determinado dado em período de tempo específico, 
ou seja, busca-se, com o exame dos registros contábeis, expressar uma opinião 
sobre a propriedade desses registros, assegurando que eles representem 
adequadamente um determinado dado.
De acordo com Attie (2010, p. 11), “o objetivo principal da auditoria pode ser 
descrito, em linhas gerais, como sendo o processo pelo qual o auditor se certifica 
da veracidade da totalidade das demonstrações contábeis preparadas pela 
companhia auditada”.
De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade (2007, p. 28), as 
atividades de auditoria 
Objetivam obter elementos comprobatórios suficientes que 
permitam opinar se os registros contábeis foram efetuados de 
acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e se 
as demonstrações deles originárias refletem, adequadamente, 
em seus aspectos mais relevantes, a situação econômico-
financeira do patrimônio, os resultados do período administrativo 
examinado e as demais situações nelas demonstradas.
A forma pela qual esse objetivo será atingido está relacionada ao tipo de 
auditoria que é realizado, tema que será abordado na seção seguinte.
17
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
Atividade de Estudos:
 1) “Como visto, o objetivo da auditoria consiste na confirmação 
dos registros contábeis. Dessa forma, a auditoria deve apresentar 
uma opinião sobre as demonstrações contábeis”. 
 Reflita sobre essa afirmação e responda: o objetivo da auditoria 
pode se confundir com o objetivo da Contabilidade?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
Tipos de Auditoria
De forma geral, existem dois tipos de auditoria:
a) Auditoria interna
 
Atividade de avaliação realizada de forma independente dentro da empresa e 
que objetiva verificar as operações ali realizadas, seja em alguma área específica, 
seja relacionada a um processo, a atribuições de setores etc. Para Crepaldi 
(2004, p. 41), a auditoria interna constitui “o conjunto de procedimentos que tem 
por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos 
e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade”, ou 
seja, na auditoria interna, a gerência de uma empresa estabelece pontos a serem 
investigados e o auditor averigua sua conformidade com os planos e padrões da 
empresa. Na auditoria interna, o auditor, por ser funcionário da empresa, possui 
um menor grau de independência e seu trabalho, em consequência, é realizado 
de forma contínua, com maior volume de testes.
Em síntese, o trabalho do auditor interno envolve, conforme Crepaldi (2004):
- revisão das demonstrações contábeis;
- revisão do sistema de controles internos;
18
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
- exame de informações financeiras e operacionais;
- revisão das operações da empresa;
- revisão do cumprimento de leis e regulamentos;
- revisão de políticas internas.
• Revisão de sistemas contábeis e de controle interno
As tarefas de um auditor interno podem ser tão abrangentes quanto 
as operações da empresa, respondendo, o auditor interno, à gerência da 
empresa, que geralmente determina o escopo de seus trabalhos. Assim, suas 
responsabilidade são de informar e assessorar a administração da empresa, ou 
seja, agregar valor, auxiliando a empresa a atingir seus objetivos.
A finalidade da auditoria interna é promover melhorias nos controles internos da 
empresa, por meio de recomendações contidas em relatórios. O escopo dos trabalhos 
contemplam a eficácia e eficiência operacional, que é representada pela conformidade 
com leis e normas internas de qualidade das informações para a tomada de decisão. 
Lembrando que a empresa é a maior interessada nesses trabalhos.
O auditor interno, por estar alocado ao quadro de funcionários, conhece os 
detalhes das operações, as dificuldades dentro da empresa, quais são os principais 
pontos que precisam de atenção, os desvios de político e os planos da empresa 
e, por isso, em seus trabalhos, é um agente de transformação nos processos de 
assessoria aos gestores da entidade para evitar a omissão, o erro e a fraude. 
b) Auditoria externa (independente)
Provavelmente, todas as grandes empresas conhecidas no Brasil são 
auditadas independentemente sendo o Vale do Rio Doce, Gerdau e Petrobras. 
Isso por que essas empresas utilizam, em suas atividades, muitos recursos de 
terceiros (sejam públicos ou privados). Preconiza-se que a utilização desses 
recursos seja feita da melhor forma possível e, para averiguar se de fato ocorre, 
as empresas contratam auditores externos para análise de seus registros. Assim, 
a auditoria externa, também chamada de independente, constitui o conjunto 
de procedimentos técnicos realizados com o objetivo de emitir um relatório de 
auditoria que informe se os dados auditados refletem a posição patrimonial e 
financeira, o resultado das operações das mutações do patrimônio líquido e 
das origens e aplicações de recursos da entidade auditada mediante as normas 
brasileiras de contabilidade.
Diferentemente da auditoria interna, na auditoria externa quem realizada os 
trabalhos é um profissional independente (o termo auditoria independente) que 
presta serviços à empresa, ou seja, que não está ligado ao quadro de funcionários.
19
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
A finalidade da auditoria externa é opinar sobre as demonstrações financeiras 
e elaborar um relatório de auditoria sobre estas, sendo os maiores interessados 
nesses trabalhos a empresa e os usuários da informação contábil (sócios e 
acionistas, principalmente). 
De acordo com o Resolução n. 1.203/09 do CFC (NBC TA 200 – Objetivos 
Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com 
Normas de Auditoria): 
O objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas 
demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é 
alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor 
sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em 
todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma 
estrutura de relatório financeiro aplicável.
De acordo com Crepaldi (2004), as atividades de auditoria externa têm 
diversas finalidades, dentre elas:
- revisão das demonstrações contábeis;
- revisão do sistema de controles internos;
- proteção dos investidores;
- emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis;
- repressão e prevenção contra erros e fraudes.
Atualmente, o mercado de auditoria independente é dominado 
pelas chamadas Big Four (em português, as quatro grandes). São 
quatro empresas multinacionais de auditoria e consultoria que 
alternam entre si o posto entre maior e melhor empresa de auditoria 
do mundo. São elas: Price WaterHouse Coopers (também conhecida 
como PwC), KPMG,Deloitte e Ernst & Young. 
Nessa seção, foi possível perceber as particularidades de cada um dos tipos 
de auditoria. Entretanto, no que diz respeito às demandas contábeis, tanto o auditor 
interno quanto o auditor externo buscam verificar se os registros apontam a um 
efetivo sistema de controle interno que salvaguarde o patrimônio da empresa e 
que esteja funcionando de forma satisfatória dentro das normas da empresa e das 
exigências legais; e se há um sistema contábil que seja capaz de fornecer todos os 
dados de elaboração das demonstrações contábeis, a posição contábil e o resultado 
das operações da empresa em um determinado período (CREPALDI, 2004). 
20
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
É sempre pertinente lembrar que, os objetivos das auditorias (interna e 
externa) são diferentes, mas os meios para alcançá-los são semelhantes.
Existem, ainda, outras formas de se analisar o tipo de auditoria, que são 
identificados de acordo com:
- extensão dos trabalhos;
- profundidade dos exames;
- tempestividade;
- fins a que se destina.
c) Extensão dos trabalhos
A extensão dos trabalhos está relacionada ao escopo da auditoria. Nesse 
sentido, são três formas de auditoria: 
• auditoria geral: que é a mais completa, podendo destinar-se a várias 
finalidades, como atender aos interesses de investidores e acionistas, a atender 
exigências legais, verificar controles internos etc; 
• auditoria parcial ou específica: apura a situação econômico/financeira, revisa 
custos, verifica o cumprimento de obrigações fiscais e tributárias, apura erros e 
fraudes etc;
• auditoria limitada: por fim, é um exame periódico dos registros sem que se 
aplique todos os procedimentos de auditoria.
No capítulo 2 trataremos sobre os procedimentos de auditoria.
d) Profundidade dos exames
Diz respeito à quantidade de registros que serão analisados. Pode ser 
um exame integral, que verificará todos os registros contábeis, de todos os 
documentos e de todo o sistema de controles internos da entidade que está sendo 
auditada nota do revisor; pode ser um exame com amostragem ou testes, no qual 
é examinada uma porcentagem dos registros que o auditor considera suficiente 
para gerar sua opinião nota do revisor; por fim, o exame analítico, que consiste 
em um exame minucioso de todo o fluxo dos controles internos e das operações 
de determinada natureza ou determinado período.
21
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
Destaca-se que a revisão integral é raramente praticada em função do 
elevado número de horas necessárias e, consequentemente, gerando elevados 
custos para os usuários. Atualmente, a metodologia de auditoria com foco 
em riscos possibilita ao auditor trabalhar com uma amostragem cem por cento 
estatística, contribuindo para um aumento da eficiência na execução dos trabalhos 
de auditoria.
e) Tempestividade 
As auditorias podem ser realizadas habitualmente, em todos os exercícios 
sociais, podendo ser:
• continuadas: é realizado o exame constante das operações registradas e dos 
controles internos; ou 
• periódicas ou sazonal: exame realizada em períodos específicos.
Podem, ainda, ser realizadas de forma eventual ou especial, para atender 
a exigências legais, e apurar valor real do patrimônio líquido da entidade, para 
controle administrativo etc.
f) Fins a que se destina
A auditoria pode ser classificada de acordo com o fim a que se destina, ou 
seja, sobre qual área debruçará seus esforços, por exemplo, auditoria da área 
contábil de uma determinada empresa, auditoria de sistemas baseados em 
normas da International Standard Organization (ISSO), áreas de processamento 
de dados, área de gestão etc.
Atividades de Estudos:
 1) O que é auditoria?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 2) Qual o objeto da auditoria?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
22
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
____________________________________________________
____________________________________________________
 3) Qual o objetivo da auditoria?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 4) Quais os tipos existentes de auditoria?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 5) O que é auditoria interna?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 6) O que é auditoria externa ou independente?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
Algumas Considerações 
Neste capítulo, trouxemos fundamentos iniciais sobre a auditoria, 
perpassando seu conceito, seus objetivos, sua evolução histórica diante da 
evolução da sociedade e quais os tipos de auditoria existentes.
A correta aplicação das normas e procedimentos contábeis na administração 
do patrimônio contribui de forma singular para sua administração, pois, ao passo 
que as informações expõem a real situação de uma empresa, é possível que os 
23
Introdução À Auditoria Capítulo 1 
elementos adquiridos a partir da contabilidade orientem as decisões dos diretores 
e gestores e, desta forma, aprimorem o patrimônio constituído.
No próximo capítulo, abordaremos os processos de auditoria, a figura do 
auditor e suas rotinas e atividades.
Referências
ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicações. 5 ed. São Paulo: Atlas, 2010.
CFC; CRSs. Conselho Federal de contabilidade. Manual de auditoria do 
sistema CFC/CRCs. Brasília: CFC, 2007.
CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria contábil: teoria e prática. 3. ed. São 
Paulo: Atlas, 2004.
FRANCO, Hilário; MARRA, Ernesto. Auditoria contábil. 4. ed. São Paulo: Atlas, 
2009.
JUND, Sergio. Auditoria. Rio de Janeiro: Impetus, 2002.
MENEGUSSI, Elires Marinho de Melo; IANESKO, José Augusto. A Importância 
da auditoria contábil na prevenção e combate aos erros e às fraudes nas 
organizações. Revista Eletrônica Lato Sensu, Unicentro, 2007. Disponível em: 
<http://web03.unicentro.br/especializacao/Revista_Pos/P%C3%A1ginas/6%20
Edi%C3%A7%C3%A3o/Aplicadas/PDF/1-Ed6_CS-ImpAu.pdf>. Acesso em: 3 jan. 
2018.
PIERUCCI, Antônio. Roteiro de auditoria contábil. São Paulo: McGraw-Hill do 
Brasil, 1977.
PINHO, Ruth Carvalho de Santana. Fundamentos de auditoria: auditoria 
contábil, outras aplicações de auditoria. São Paulo: Atlas, 2007.
SÁ, Antônio Lopes de. Curso de auditoria. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2002.
SANTI, Paulo Adolpho. Introdução à auditoria. São Paulo: Atlas, 1988.
24
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
CAPÍTULO 2
Fundamentos e Processos 
de Auditoria
A partir da perspectiva do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
� Saber os fundamentos de auditoria das demonstrações contábeis e qual seu 
objetivo.
� Saber o que é um processo auditorial.
� Compreender as exigências, demandas, atribuições e responsabilidades de um 
auditor.
26
 Fundamentos e Objetoda Auditoria
27
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
Contextualização
No capítulo anterior, foi visto que o objeto de estudo da contabilidade é o 
patrimônio, e para assegurar a integridade deste são utilizados fundamentos 
teóricos e práticos que geram informações úteis e fidedignas ao usuário da 
informação contábil. Neste contexto, vimos que existe uma área da contabilidade 
que é responsável pela verificação e estudo das rotinas contábeis de uma 
entidade: a auditoria.
Dentre os diferentes tipos de auditoria, temos a auditoria independente, 
também conhecida como auditoria das demonstrações contábeis. Neste capítulo, 
aprofundaremos os fundamentos para realização de auditoria nas demonstrações 
contábeis e como fazê-la.
Para atingir seu objetivo, a auditoria examina os registros contábeis e 
expressa uma opinião sobre esses registros, assegurando que eles representem 
adequadamente o patrimônio em um dado momento do tempo. Assim, na 
auditoria, o objeto de estudo são todos os elementos de controle que assegurem 
a integridade dos saldos patrimoniais. 
Os processos de auditoria só podem ser realizados por um profissional 
qualificado. Portanto, além de abordar o processo auditorial, discutiremos aqui 
quais as exigências e características para se tornar um auditor independente e 
qual a postura ética e responsabilidade legal que este auditor deve ter. 
Fundamentos De Auditoria Das 
Demonstrações Contábeis
As demonstrações contábeis vão de acordo com a Estrutura Conceitual 
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (00–R1), são “demonstrações 
cujo propósito reside no atendimento das necessidades informacionais dos 
usuários externos que não se encontram em condições de requerer relatórios 
especificamente planejados para atender as suas necessidades peculiares” 
(CPC, 2011, s.p.). Desta forma, retratam os efeitos patrimoniais e financeiros 
que ocorrem em uma determinada entidade durante um período de tempo, 
geralmente (mas não exclusivamente) um ano.
Auditar as demonstrações contábeis significa que o auditor concentra sua 
atenção em cada uma das afirmações contidas nas demonstrações em exame, “o 
objeto, nesse caso, é o enfoque que o auditor dá aos saldos e valores constantes 
nas informações da empresa sob auditoria e o que tais saldos e valores 
representam em termos patrimoniais” (ATTIE, 2010, p. 3).
Demonstrações cujo 
propósito reside 
no atendimento 
das necessidades 
informacionais dos 
usuários externos que 
não se encontram 
em condições de 
requerer relatórios 
especificamente 
planejados para 
atender as suas 
necessidades 
peculiares
28
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
O objetivo das demonstrações contábeis é de fornecer informação 
contábil-financeira que seja útil a seus usuários, isto é, que façam a 
diferença na tomada de decisão e representem autenticidade nos dados 
contábeis. Para que sejam úteis, essas informações precisam respeitar 
as características qualitativas fundamentais, ou seja, identificam os 
tipos de informações que muito provavelmente são reputadas como 
as mais úteis para a tomada de decisão. Para tanto, precisam conter 
relevância e fidedignidade. 
a) Para ter relevância, a informação fornecida na demonstração 
contábil precisa ter:
• valor preditivo;
• valor confirmatório.
Valor preditivo significa que a informação pode ser utilizada pelos usuários 
para resultados futuros, enquanto valor confirmatório serve como um feedback 
para informações anteriores, confirmando-as ou corrigindo-as. Uma informação 
pode ser, ao mesmo tempo, preditiva e confirmatória quando apontar resultados 
passados que podem refletir tendências futuras.
b) Para ser fidedigna, uma informação precisa ter três atributos:
• ser completa;
• ser neutra;
• ser livre de erro.
Uma informação completa é aquela que fornece ao usuário tudo o que ele 
precisa para compreender o fenômeno que está sendo reportado, incluindo todas 
as descrições e explicações necessárias.
O objetivo das 
demonstrações 
contábeis é de 
fornecer informação 
contábil-financeira 
que seja útil a seus 
usuários, isto é, que 
façam a diferença na 
tomada de decisão 
e representem 
autenticidade nos 
dados contábeis.
Um retrato completo de um grupo de ativos incluiria: a) descrição 
da natureza dos ativos que compõem esse grupo; b) o retrato 
numérico de todos os ativos desse grupo; c) a descrição acerca do 
que o retrato numérico representa (por exemplo, se foi avaliado por 
custo histórico ou custo histórico ajustado). 
29
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
Para ser neutra, a informação precisa ser desprovida de viés, seja na sua 
seleção ou apresentação, ou seja, deve ser isenta de qualquer tipo de manipulação 
que aumente a probabilidade dessa informação ser recebida por seus usuários de 
modo favorável ou desfavorável. 
A prudência (ou conservadorismo) foi, por muitos anos, condição 
de fidedignidade da informação contábil. Sua prerrogativa consiste 
na subavaliação de ativos e superavaliação de passivos no sentido 
de proteger o patrimônio administrado. Entretanto, em consonância 
à convergência às normas internacionais, no Brasil a prudência não 
é mais característica de fidedignidade, pois é incompatível com a 
neutralidade da informação contábil.
Por fim, a informação livre de erro significa que não há erros ou omissões 
no evento que está sendo retratado e que o processo utilizado para produção da 
informação foi selecionado e aplicado livre de erros. Essa é uma característica 
na qual grandes esforços são produzidos, pois nem todas as informações são 
reconhecidas com facilidade, por exemplo, a estimativa de preço de um produto. 
Essa não pode ser qualificada como algo exato ou inexato, contudo, o que a 
normatização orienta é que o montante estimado para esse item seja descrito 
clara e precisamente como sendo uma estimativa, que a natureza e as limitações 
do processo sejam devidamente reveladas e que nenhum erro possa ter sido 
cometido no processo de desenvolvimento dessa estimativa.
É importante atentar para o fato de que, para ser útil, a informação 
precisa ser, ao mesmo tempo, relevante e fidedigna. Não importa o grau 
dos esforços realizados para gerar uma informação com tempestividade 
se essa informação não reporta, com fidedignidade, o evento, assim 
como não importa se um determinado registro é evidenciado com 
exatidão, mas não corresponde a uma realidade atual.
A figura a seguir apresenta um esquema que representa a utilidade da 
informação contábil:
É importante atentar 
para o fato de que, 
para ser útil, a 
informação precisa 
ser, ao mesmo tempo, 
relevante e fidedigna.
30
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Figura 1 – Utilidade da informação contábil
Fonte: A autora.
Para Attie (2010, p. 5), “a ação da auditoria não pode se limitar àquilo que 
está registrado nos livros oficiais, mas também àquilo que pode ter sido omitido 
nos registros principais”. Nesse sentido, como a auditoria das demonstrações 
contábeis tem seu foco em atestar a representatividade destas, o trabalho 
e esforço do auditor estão centrados em verificar se foram observadas, nas 
atividades que produzem as demonstrações, as características qualitativas 
fundamentais para sua publicação.
Observamos que as normatizações de procedimentos contábeis 
fluem para uma aproximação da maior veracidade e autenticidade 
das informações contábeis retratadas pelas demonstrações 
contábeis. Você acha que isso diminui a necessidade de auditoria 
independente?
31
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
A resposta a este questionamento é negativa. A realização de auditoria das 
demonstrações contábeis testa a eficiência dos controles internos da empresa, 
aumentando o grau de confiabilidade dos saldos contábeis da empresa.
Objetivo da Auditoria das 
Demonstrações Contábeis
O objetivo da auditoria das demonstrações contábeis é expressar 
uma opinião sobre estas demonstraçõese assegurar que representem a 
posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações 
do patrimônio líquido e demais demonstrativos de uma determinada 
entidade em um determinado momento. Assim, o principal propósito 
desse tipo de auditoria é obter segurança razoável e não absoluta sobre 
a veracidade das demonstrações contábeis da empresa auditada. 
No Capítulo 4 veremos todas as demonstrações contábeis 
exigidas atualmente no Brasil.
Assim, o principal 
propósito desse tipo 
de auditoria é obter 
segurança razoável 
e não absoluta 
sobre a veracidade 
das demonstrações 
contábeis da 
empresa auditada
Registro do Auditor Independente
A Instrução nº 308 da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), de 14 de maio 
de 1999, alterada pelas Instruções nº 509/11, nº 545/14 e nº 591/17, dispõe sobre 
o registro e o exercício da atividade de auditoria independente e define os deveres 
e responsabilidades dos administradores das entidades auditadas na relação com 
os auditores independentes.
O exercício da atividade de auditoria independente é prerrogativa de contador 
legalmente habilitado com registro no Conselho Regional de Contabilidade. Seu 
registro como auditor independente deve ser solicitado junto à CVM por meio 
das orientações previstas na Instrução nº 308/99. Logo, o registro na CVM não 
constitui nova categoria profissional, mas uma habilitação no escopo do contador.
32
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Os auditores independentes registrados na CVM, além de se 
subordinarem às normas emanadas por esta, estão subordinados à 
Lei de Regência da profissão contábil – Decreto-Lei nº 9.295/46 com 
posteriores alterações, e à regulamentação do exercício da atividade 
profissional do Conselho Federal de Contabilidade e à orientação 
técnica emanada do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil 
(IBRACON).
Ética Profissional
Um auditor independente deve seguir as orientações previstas na legislação 
em que atua e obedecer aos parâmetros instituídos socialmente, que norteiam 
tanto a vida social quanto profissional. No caso específico das profissões, cada 
uma tem seu código, que confere ao ser humano as diretrizes para sua conduta 
no exercício da profissão. Müller (2003, p. 22) entende que a ética:
Contribui para fundamentar ou justificar certa forma de 
comportamento moral. É a ética que irá questionar toda a 
fundamentação dos valores e das normas de uma determinada 
cultura e sociedade. A existência de qualquer reflexão sobre 
o comportamento humano moral somente é possível porque 
o ser humano é racional e criativo; porque é um sujeito do 
conhecimento, tem capacidade de comunicação, interage com 
a natureza e seus semelhantes, e possui a vontade livre de 
decidir e agir.
 Na Contabilidade, a legislação vigente que regulamenta o 
exercício profissional no Brasil é o Código de Ética Profissional Contábil 
(CEPC), instituído em 1996 pelo CFC em sua Resolução nº 803/96 
e posteriores alterações. O CEPC “apresenta deveres, proibições, 
normas de conduta e penalidades aplicáveis ao contador em exercício, 
inclusive na atuação como perito, assistente técnico, auditor ou árbitro” 
(ITO; NIYAMA; MENDES, 2008, p. 6).
Assim, o contador tem o dever de “exercer a profissão com zelo, diligência 
e honestidade, observada a legislação vigente e resguardados os interesses de 
seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência 
profissionais” (BRASIL, 1996, p. 2).
Na Contabilidade, 
a legislação vigente 
que regulamenta o 
exercício profissional 
no Brasil é o Código 
de Ética Profissional 
Contábil (CEPC).
33
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
A Resolução nº 803/96, desde sua instituição, sofreu algumas 
alterações, o que é natural com o desenvolvimento da sociedade. O 
CEPC tem sido bastante discutido entre os profissionais, e até o início 
de 2018 a minuta do novo CEPC está disponibilizada para audiência 
pública no site do CFC. Os profissionais de contabilidade podem 
conhecer e opinar sobre o conteúdo que revoga a Resolução nº 
803/96 (e alterações posteriores). Confira! Lembrando que o CEPC, 
após a audiência pública, será transformado na Norma Brasileira de 
Contabilidade Profissional Geral (NBC PG) 01.
De acordo com seu art. 1º, o Código de Ética Profissional “tem por objetivo 
fixar a forma pela qual se devem conduzir os Contabilistas, quando no exercício 
profissional”. Para Müller (2003, p. 26), “o objetivo do código de ética para 
o profissional é habilitá-lo a adotar uma conduta pessoal, de acordo com os 
princípios éticos conhecidos e aceitos pela sociedade”.
A auditoria, como já discutido anteriormente, é uma área da Contabilidade 
e, assim sendo, responde e respeita o CEPC. Para assegurar que os itens 
averiguados estejam de acordo ou sugerir correções, é necessário que o 
profissional respeite as diretrizes fundamentadas na legislação, a fim de 
resguardar não somente as suas atividades, mas a adequada postura diante de 
um mundo globalizado e competitivo.
Há muitas discussões que permeiam o campo da ética na 
auditoria. Se o auditor ou firma de auditoria são pagos pela Empresa 
X, como poderão agir de forma que a prejudiquem emitindo relatórios 
contraditórios e desfavoráveis? 
Uma empresa, ou um auditor, deve sempre se pautar pelos 
princípios éticos de sua profissão, não se deixando levar por pressões 
de superiores. Grandes firmas se consolidam no mercado em razão 
de sua postura ética e não corrupta. Pense a respeito.
34
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
O trabalho executado pelo auditor deve ser realizado de tal forma que 
tenha e mereça toda credibilidade possível, não havendo quaisquer sombras de 
dúvidas quanto à honestidade e à moralidade do auditor. A seguir, será abordada 
a profissão do auditor, que exige obediência e princípios éticos profissionais de 
independência, integridade, eficiência e confidencialidade:
a) A independência é condição primeira para o trabalho de auditoria. O auditor 
deve ser absolutamente independente e imparcial na interpretação de tudo que 
estiver em seu campo de averiguação, atestando conclusivamente cada um dos 
dados verificados.
b) A integridade do profissional em seus compromissos que envolvam a 
empresa auditada, o público em geral e pessoas interessadas na opinião emitida 
e à classe dos contadores. A Instrução CVM nº 308, em seu artigo 25, identifica 
como ato de descrédito o auditor que, no desempenho de suas funções, agir 
com falta de integridade, como por exemplo, não registar um fato importante que 
conheça, não reunir evidências suficientes para justificar sua opinião, não relatar 
qualquer desvio importante ou omissão que tenha percebido.
c) A eficiência dos trabalhos prestados está relacionada à objetividade e 
clareza das conclusões apresentadas, seja em caso favorável ou não à empresa 
auditada.
d) A confidencialidade é elemento singular na atividade de auditoria e 
as informações obtidas só podem ser utilizadas para a execução do serviço 
para o qual o auditor foi contratado. Assim como na questão da integridade, 
a CVM também prevê punições ao auditor que não respeitar os limites da 
confidencialidade de auditoria das demonstrações contábeis.
Resumindo, a técnica não sobrevive sem a ética. Por mais que o contador 
domine todas as ferramentas e técnicas da contabilidade, jamais será um 
profissional completo sem obediência aos ditames éticos que regem a profissão. 
Nesse processo de humanização do profissional contábil, o CEPC exerce papel de 
suma relevância, norteando a conduta esperada pela sociedade dos verdadeiros 
contadores.
Responsabilidade Legal em Auditoria
Na auditoria independente, a responsabilidade do auditor é ampla em razão 
da complexidade e do volume das operações. Sua responsabilidade sobre seus 
trabalhos se inicia no momento em que determina o número de operações a 
serem examinadas para obter elementos que sejam válidos para sua conclusão. 
35
Fundamentos e Processosde Auditoria Capítulo 2 
Todo trabalho de auditoria está fundamentado no estabelecimento de 
critérios e de metodologia que vislumbrem segurança sobre a totalidade dos 
dados apresentados nas demonstrações contábeis analisadas.
O auditor pode ser responsabilizado quando agir com negligência na 
execução das normas de auditoria ou em consequência de não tê-las aplicado 
devidamente. São atribuições de um auditor:
• entender do negócio do cliente e do setor no qual este negócio está inserido;
• obter e avaliar evidências referentes às demonstrações contábeis;
• verificar consonância das demonstrações às exigências legais;
• emitir sua opinião no relatório de auditoria;
• entregar relatório de auditoria ao cliente;
• apresentar recomendações que agreguem valor para a companhia e seu 
conselho.
DEVERES E RESPONSABILIDADES DOS 
AUDITORES INDEPENDENTES
O artigo 25 da Instrução nº 308 da Comissão de Valores 
Mobiliários traz os deveres e responsabilidades de um Auditor 
Independente em seus trabalhos. Veja a seguir quais são esses 
direitos e deveres:
No exercício de suas atividades, no âmbito do mercado de 
valores mobiliários, o auditor independente deverá, adicionalmente:
 
I- Verificar:
a) se as demonstrações contábeis e o relatório de auditoria foram 
divulgados nos jornais em que seja obrigatória a sua publicação e 
se estes correspondem às demonstrações contábeis auditadas e 
ao relatório originalmente emitido;
b) se as informações e análises contábeis e financeiras apresentadas 
no relatório da administração da entidade estão em consonância 
com as demonstrações contábeis auditadas;
c) se as destinações do resultado da entidade estão de acordo com 
as disposições da lei societária, com o seu estatuto social e com 
as normas emanadas da CVM; 
d) o eventual descumprimento das disposições legais e regulamentares 
aplicáveis às atividades da entidade auditada e/ou relativas a 
36
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
sua condição de entidade integrante do mercado de valores 
mobiliários, que tenham, ou possam vir a ter reflexos relevantes nas 
demonstrações contábeis ou nas operações da entidade auditada.
II- elaborar e encaminhar à administração e ao Conselho 
Fiscal, relatório circunstanciado que contenha suas observações em 
relação aos controles internos e aos procedimentos contábeis da 
entidade auditada, descrevendo, ainda, as eventuais deficiências ou 
ineficácias identificadas no transcorrer dos trabalhos;
 
III- conservar em boa guarda pelo prazo mínimo de cinco 
anos, ou por prazo superior por determinação expressa desta 
comissão em caso de inquérito administrativo, toda a documentação, 
correspondência, papéis de trabalho, relatórios e pareceres 
relacionados com o exercício de suas funções;
 
IV- indicar com clareza, e em quanto, as contas ou subgrupos 
de contas do ativo, passivo, resultado e patrimônio líquido que estão 
afetados pela adoção de procedimentos contábeis conflitantes com 
os princípios fundamentais de Contabilidade, bem como os efeitos 
no dividendo obrigatório e no lucro ou prejuízo por ação, conforme 
o caso, sempre que emitir relatório de revisão de informações 
intermediárias ou relatório de auditoria adverso ou com ressalva;
 
V- dar acesso à fiscalização da CVM e fornecer ou permitir 
a reprodução dos documentos referidos no item III, que tenham 
servido de base à emissão do relatório de revisão de informações 
intermediárias ou relatório de auditoria;
 
VI- possibilitar, no caso de substituição por outro auditor, 
resguardados os aspectos de sigilo e mediante prévia concordância 
da entidade auditada, o acesso do novo auditor contratado aos 
documentos e informações que serviram de base para a emissão 
dos relatórios de revisão de informações intermediárias ou relatórios 
de auditoria dos exercícios anteriores.
 
VII- garantir que todos os sócios, diretores, gerentes, 
supervisores ou quaisquer outros integrantes, com função de 
gerência, na equipe destinada ao exercício da atividade de auditoria 
em entidades reguladas pela CVM, tenham sido aprovados em 
Exame de Qualificação Técnica específico para a CVM.
 
VIII- comunicar os principais assuntos de auditoria nos relatórios 
de auditoria de demonstrações financeiras de todas as entidades 
37
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
reguladas ou supervisionadas pela CVM, nos termos das normas 
profissionais de auditoria independente aprovadas pelo Conselho 
Federal de Contabilidade – CFC.
 
Parágrafo único. Constatada qualquer irregularidade relevante 
em relação ao que estabelece os incisos I e II, o auditor independente 
deverá comunicar o fato à CVM, por escrito, no prazo máximo de 
vinte dias, contados da data da sua ocorrência.
Fonte: Adaptado de: <http://www.cvm.gov.br/export/sites/cvm/legislacao/
notas-explicativas/anexos/nota308.pdf>. Acesso em: 20 jan. 2018.
Processo Auditorial: o Que é e 
Como se Constitui
O processo auditorial é o conjunto de técnicas que permite ao auditor obter 
evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião 
sobre as demonstrações contábeis analisadas. Na figura a seguir, podem ser 
visualizadas as etapas desse roteiro:
Figura 2 – Etapas do processo auditorial
Fonte: Adaptado de Attie (2010).
38
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Uma afirmação é uma informação passada pela empresa e que será escopo 
de averiguação da auditoria, por exemplo, o Balanço Patrimonial da Empresa 
ABC representa a posição patrimonial e financeira da Empresa ABC em um dado 
momento. Esta é uma afirmação de ABC em relação ao seu patrimônio e sua 
posição financeira.
Análise da Afirmação
O primeiro passo realizado num processo de auditoria é a análise da 
informação. A análise da informação compreende: revisão analítica, planejamento, 
conhecimento e conteúdo.
Assim, o pressuposto da análise baseia-se na identificação do significado 
da afirmação, traçando um plano estratégico para se obter conhecimento das 
atividades da entidade e identificar eventos e transações relevantes que afetem 
as demonstrações contábeis.
Seguindo o exemplo do Balanço Patrimonial como uma afirmação, seu 
significado é o reflexo patrimonial e financeiro da empresa por meio dos itens 
que o compõe, como bens, direitos e obrigações. Cada um desses itens é uma 
afirmação isolada e, uma vez identificada a natureza e origem da afirmação, 
pode-se entender qual sua importância e seu impacto no patrimônio da empresa.
Avaliação da Afirmação
A avaliação da afirmação é a determinação dos métodos e medidas 
utilizados para o levantamento e recolhimento de evidências. Alguns fatores 
podem influenciar nessa determinação, como o nível de efetividade e qualidade 
dos controles internos, a subjetividade do item estudado, a integridade dos 
administradores etc. 
Imagine uma empresa que compra e revende sapatos. O controle desse 
estoque de sapatos pode ser realizado tanto numérica quanto fisicamente, certo? 
Então, em uma auditoria, para se determinar qual a melhor forma que esse 
estoque será analisado, é preciso saber quais os modelos, valores e quantidades 
de sapatos compõem as transações da empresa e definir se a análise será feita 
de forma física ou numérica.
39
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
Obtenção de Elementos 
Comprobatórios
A obtenção de elementos comprobatórios implica a escolha e aplicação dos 
procedimentos de auditoria. É a fase de concretização dos trabalhos. Nesse 
momento, o auditor reúne os elementos comprobatórios por meio da utilização de 
testes. 
Os principais testes são o teste de procedimentos (também chamados 
de testes de observância) e o teste de saldos (também chamados de testes 
substantivos). 
O teste de procedimentos tem o intuito de provar a efetividade das atividades 
de controle interno praticadas pela empresa: a) verifica-se se há consonância 
entre informações dos funcionários acerca das transações e o funcionamentodo sistema; b) determina-se a natureza e a quantidade de erros que possam ter 
ocorrido na aplicação dos procedimentos de controle previstos no sistema.
O teste de saldos tem a finalidade de comprovar que as transações ocorridas 
em determinado período de tempo de fato existiram, que os saldos demonstrados 
existem e são correspondentes à empresa e estão corretamente avaliados e 
aferidos.
Formação de Opinião
A emissão de opinião é o último passo a ser cumprido num processo de 
auditoria. Com base nas informações obtidas nas outras três etapas, o auditor tem 
conteúdo suficiente para opinar acerca das demonstrações contábeis em análise.
Caso tenha interesse em aprofundar seus conhecimentos sobre 
cada uma dessas etapas do processo auditorial, o terceiro capítulo 
do livro Auditoria: conceitos e aplicações, explora muito bem esse 
conteúdo.
Fonte: ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicações.
40
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
Atividades de Estudos:
 1) O que são demonstrações contábeis?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 2 Analise as sentenças a seguir e assinale V para as verdadeiras 
e F para as falsas:
 a) ( ) O objetivo das demonstrações contábeis é o de reportar 
informações econômico-financeiras apenas para os gerentes e 
sócios da empresa.
 b) ( ) Uma informação é relevante quando ela possui três atribu-
tos: é completa, é neutra e é livre de erro.
 c) ( ) As características qualitativas da informação contábil iden-
tificam os tipos de informação que muito provavelmente são repu-
tadas como as mais úteis para a tomada de decisão. 
 d) ( ) Em geral, uma informação não tem utilidade caso não seja 
relevante ou não tenha representação fidedigna. Entretanto, caso 
a entidade maximize seus esforços para aplicação das caracte-
rísticas qualitativas de melhoria, o resultado desses esforços pro-
duz utilidade na informação contábil reportada.
 e) ( ) Ainda que as demonstrações contábeis sejam elaboradas 
obedecendo a preceitos de relevância e fidedignidade, é impor-
tante a realização de auditoria independente.
 3) Qualquer pessoa pode solicitar registro como um auditor 
independente? 
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
 4) Sobre o Código de Ética Profissional Contábil, qual o dever de 
um auditor no dia a dia de suas práticas? 
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
41
Fundamentos e Processos de Auditoria Capítulo 2 
____________________________________________________
 5) O que é um processo auditorial? Quais são as suas etapas?
 ____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
____________________________________________________
Algumas Considerações 
A auditoria das demonstrações contábeis é de fundamental interesse 
para toda a sociedade. Ainda que estes demonstrativos sejam produzidos para 
representar fielmente o patrimônio e a saúde financeira da empresa, o processo 
de auditoria garante a todos os interessados na informação contábil que aquilo 
que foi publicado é, de fato, um reflexo da empresa. Desta forma, descrevemos 
passo a passo o processo de auditoria das demonstrações contábeis.
Discutimos neste capítulo, além dos fundamentos da auditoria das 
demonstrações contábeis, questões que envolvem a figura do profissional. A 
questão ética é muito importante para o exercício da auditoria e é tema discutido no 
mundo dos negócios. A ética profissional recai sobre o profissional da contabilidade, 
este atuará no âmbito da auditoria, sendo necessário cumprir com seus deveres, 
e que tenha conhecimento da matéria, mas, sobretudo, conhecimento de seus 
deveres éticos. Desta forma, destacamos as responsabilidades do auditor no 
exercício de sua função.
No próximo capítulo, abordaremos quais são as normas de auditoria que 
orientam a profissão e os fundamentos sobre o parecer de auditoria.
Referências
ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicações. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução nº 803, 10 out. 1996. 
Aprova o Código de Ética Profissional do Contador – CEPC. Brasília, DF, p. 
42
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
1-11, 1996.
CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. CPC 00 (R1) - Estrutura 
Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro. 
Brasil, 2016.
ITO, Elisabeth Yukie Horita; NIYAMA, Jorge Katsumi; MENDES, Paulo César de 
Melo. Controle de qualidade dos serviços de auditoria independente: um estudo 
comparativo entre as normas brasileiras e as normas internacionais. Revista Unb 
Contábil, Brasília, n. 11, p. 312-328, jan. 2008.
LAFFIN, Nathália Helena Fernandes. Normas profissionais de auditoria: o 
que mudou com a adoção das normas internacionais. 2011. 59 f. Monografia 
(Graduação) – Curso de Ciências Contábeis, Departamento de Ciências 
Contábeis, Universidade Federal de Santa Catarina, Florianópolis, 2011.
MÜLLER, Rodrigo. Sobre ética para o exercício da profissão contábil. 2003. 
69 f. Monografia (Graduação) - UFSC, Florianópolis, 2003.
CAPÍTULO 3
Normas de Auditoria e Parecer 
do Auditor
A partir da perspectiva do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
� Conhecer as normas que envolvem a auditoria.
� Conhecer as diferenças entre normas profissionais de 
auditoria e normas técnicas de auditoria.
� Compreender o que é um parecer de auditoria e qual sua finalidade.
� Conhecer quais tipos de parecer existem.
44
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
45
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor Capítulo 3 
Contextualização
O avanço das ciências e das comunicações marca o fenômeno da 
globalização. A conversa existente entre diferentes locais e setores do mundo 
permite que as informações sejam de rápido e fácil acesso. Laffin (2011) destaca 
que esse avanço traz novas contribuições para os processos produtivos e 
decisórios. Além disso, em muitas instituições, estas novas tecnologias têm 
alterado de forma substancial os processos produtivos e gerenciais.
Assim sendo, além de contribuir com novas formas de perceber e transformar 
a realidade da sociedade em geral, esse avanço demanda alternativas e soluções 
para as atividades mercantis e produtivas, buscando otimizar os processos e as 
informações que subsidiam a tomada de decisão.
Não distante dessa realidade, a contabilidade, sendo de fato a ciência social 
aplicada, busca aprofundar e melhorar seus instrumentos de controle nas decisões 
sobre o patrimônio administrado para melhor se adequar ao mercado competitivo. 
Assim, sua ciência avança com alinhamento nas questões práticas e teóricas.
A auditoria, como uma das especializações da contabilidade, revê 
constantemente suas normas e procedimentos e seus instrumentos legais para 
que possa fundamentar sua operacionalidade, ampliando seu espaço e atuação 
na gestão patrimonial. Assim sendo, a convergência às normas internacionais 
possibilita cada vez mais uma conversa entre as práticas e processos realizados 
pelas empresas brasileiras com o mundo globalizado.
Normas de Auditoria
As normas de auditoria estão alicerceadas nas normas que regem a 
profissão contábil como um todo, entretanto, por suaespecificidade, apresentam 
regulamentações específicas. Neste capítulo, abordaremos as normas de 
auditoria dentro do contexto das Normas Brasileiras de Contabilidade.
 
Normas Brasileiras de 
Contabilidade
As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) são elaboradas pelo 
Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e apresentam consonância com as 
46
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Normas Internacionais de Contabilidade. A estrutura das NBC está regulamentada 
na Resolução nº 1328/11 do CFC e, de acordo com esta resolução, as normas 
estabelecem preceitos de conduta profissional e padrões e procedimentos 
técnicos necessários para o adequado exercício profissional.
Atualmente, as NBC classificam-se em:
• Normas Profissionais, que estabelecem regras de exercício profissional e 
dividem-se em: NBC-P Geral; NBC-P do Auditor Independente e NBC-P do 
Perito Contábil.
• Normas Técnicas, que estabelecem conceitos doutrinários, regras e 
procedimentos que devem ser aplicados nas atividades contábeis. Estas 
dividem-se em: NBC-T Geral; NBC-T Completas; NBC-T Simplificadas para 
Pequenas e Microempresas; NBC-T aplicadas ao Setor Público; NBC-T de 
Auditoria Independente de Informação Contábil Histórica; NBC-T de Revisão de 
Informação Contábil Histórica; NBC-T de Serviço Correlato; NBC-T de Auditoria 
interna; NBC-T de Perícia.
No Brasil, as instituições e documentos envolvidos com a 
adoção das normas internacionais de contabilidade são o Conselho 
Federal de Contabilidade (CFC), a Comissão de Valores Mobiliários 
(CVM), o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), o Instituto 
dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON), o Comitê 
Administrador do Programa de Revisão Externa de Qualidade 
(CRE), o Cadastro Nacional dos Auditores Independentes (CNAI) e o 
Código de Ética do Profissional Contábil. 
As Normas Brasileiras de Contabilidade que abordam as questões de 
auditoria classificam-se tanto como profissionais quanto técnicas, ou seja, 
pautam o exercício da profissão e pautam as rotinas e atividades que devem ser 
realizadas. 
47
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor Capítulo 3 
Figura 3 – Classificação das normas
Fonte: A autora.
Dentro dessa classificação existem diferentes normas equiparadas às 
internacionais. A seguir, veremos uma a uma, quais as normas existentes no 
Brasil atualmente e o que abordam:
a) Normas Brasileiras de Contabilidade Profissionais do Auditor 
Independente
As normas profissionais de auditoria estão relacionadas à qualidade, 
independência e registros/qualificações do contador no exercício da auditoria 
independente. O quadro a seguir retrata os Profissionais do Auditor Independente 
(NBC) e evidencia todas as normas profissionais atualmente redigidas e editadas 
pelo Conselho Federal de Contabilidade:
Quadro 1 – Profissionais do Auditor Independente (NBC)
NBC Nome da Norma
NBC PA 01
Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurídicas e Físicas) de 
Auditores Independentes
NBC PA 290 (R2) Independência – Trabalhos de Auditoria e Revisão
NBC PA 291 (R2) Independência – Outros Trabalhos de Asseguração
NBC PA 11 Revisão Externa de Qualidade pelos Pares
48
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
NBC PA 13 (R2) Exame de Qualificação Técnica
- Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI)
Fonte: A autora.
Normas Com Enfoque de Qualidade
As normas profissionais de auditoria editadas pelo CFC e que possuem 
escopo voltado às questões da qualidade são as NBC PA 01 e NBC PA 11 (NBC 
PA 11 entra em vigor a partir de 1º de janeiro de 2019). 
A primeira menção à qualidade é percebida na Resolução CFC nº 910/01 
(NBC T 14), em que:
A qualidade, neste contexto, é medida pelo atendimento das 
normas técnicas e profissionais, estabelecidas pelo Conselho 
Federal de Contabilidade, e, na insuficiência destas, pelos 
pronunciamentos do Instituto de Auditores Independentes do 
Brasil – Ibracon, e eventualmente, das normas emitidas por 
órgãos reguladores (BRASIL, 2001, s.p.).
De acordo com a Declaração Internacional de Conceitos de Contabilidade 
Financeira (Statement of Financial Accounting Concepts SFAC), “a qualidade da 
informação garante que a informação seja razoavelmente livre de erro e viés e 
represente fielmente o que visa representar”. Assim, o Controle de Qualidade, 
previsto na NBC PA 01:
É composto por políticas desenhadas para alcançar um sistema 
de controle de qualidade para obter segurança razoável, 
a firma e seu pessoal cumprem as normas técnicas e as 
exigências regulatórias e legais aplicáveis; os relatórios sobre 
demonstrações contábeis e demais relatórios emitidos pela 
firma e pelos sócios encarregados do trabalho são apropriados 
nas circunstâncias (BRASIL, 2009, s.p.).
Além disso, o sistema de controle de qualidade deve abranger procedimentos 
necessários para implementar e monitorar o cumprimento dessas políticas, ou 
seja, o controle de qualidade é um mecanismo que garante que as informações 
prestadas pelo contador atuante como auditor estarão estritamente vinculadas 
às normas de auditoria, bem como a todas as outras regulamentações as quais 
esteja vinculado.
A NBC PA 01 tem o objetivo de que a firma estabeleça e mantenha um 
sistema de controle de qualidade razoável para o cumprimento de suas funções 
49
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor Capítulo 3 
de auditoria. A NBC PA 11, que entrará em vigor em 2019, é legislação que tem o 
intuito de exercer revisão pelos pares, ou seja, é um processo de acompanhamento 
do controle de qualidade dos trabalhos realizados pelos auditores independentes. 
O objetivo da revisão dos pares, de acordo com a própria resolução, é o de “avaliar 
os procedimentos adotados pelo contador que atua como auditor independente 
com vistas a assegurar a qualidade dos trabalhos de auditoria e asseguração 
desenvolvidos” (BRASIL, 2009, s.p.).
Neste sentido, o contador consegue ampliar o alcance de seus resultados a 
partir da manutenção do controle de qualidade.
 
Normas Com Enfoque na 
Independência
A primeira menção ao conceito de independência nas normas profissionais de 
auditoria, ocorreu em 1991, quando o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por 
meio de sua Resolução nº 701, aprovou a NBC P 1, que são Normas Profissionais 
do Auditor Independente. A NBC P 1, por meio de seu item 1.2.1, caracterizou a 
figura do auditor independente: “o auditor deve ser independente, não podendo 
deixar-se influenciar por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros 
elementos materiais ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua 
independência” (BRASIL, 2009, s.p.). Independência compreende:
• Independência do pensamento: na qual o auditor não sofre influências que 
comprometam seu julgamento profissional, podendo agir com integridade, 
objetividade e ceticismo profissional. 
• Aparência de independência: não basta ser independente, é necessário que 
terceiros, com experiência, conhecimento e bom senso, provavelmente, ao 
analisar os trabalhos, concluiriam a independência do auditor.
Desta forma, as normas que tratam sobre independência têm os objetivos de:
• NBC PA 290 (R2): auxiliar as firmas e os membros das equipes de auditoria 
para a conquista e manutenção da independência.
• NBC PA 291 (R2): auxiliar as firmas e os membros das equipes de asseguração 
para a conquista e manutenção da independência
50
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Normas Para o Exame de 
Qualificação
A NBC que dispõe sobre o Exame de Qualificação Técnica para Registro 
no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI), do Conselho Federal 
de Contabilidade, é a NBC PA 13 (R1), publicada em 16 de maio de 2014 e tem 
por objetivo verificar o nível de conhecimento e competência técnico-profissional 
da figura do auditor para o exercício da auditoria independente. A realização do 
exame é requisito básico para registro do contador no CNAI. 
A norma versa sobre as questões burocráticas do examede qualificação 
e sobre direitos e obrigações do auditor interessado no registro. O conteúdo 
exigido no exame compreende as áreas de legislação e ética profissional, 
Normas Brasileiras de Contabilidade, legislação societária, legislação e normas 
de reguladores de mercado, por exemplo, a Comissão de Valores Mobiliários e 
língua portuguesa aplicada.
Normas Para o Cadastro Nacional 
de Auditores Independentes (CNAI)
O Cadastro Nacional de Auditores Independentes (NBC) é a Resolução 
nº 1.495/2005. A legislação consta com apenas 11 artigos em seu corpo e traz 
as exigências para registro e manutenção no Cadastro Nacional de Auditores 
Independentes (CNAI). A principal exigência consta que o contador, devidamente 
habilitado, tenha a aprovação no Exame de Qualificação Técnica e que participe 
do Programa de Educação Continuada exigido pelo Conselho Federal de 
Contabilidade.
a) Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas de Auditoria 
Independente de Informação Contábil Histórica
As normas técnicas estabelecem os conceitos doutrinários, as regras e os 
procedimentos devem ser respeitados no exercício da função do auditor. Cada 
uma das atividades a ser desenvolvida no processo de auditoria possui uma 
regulamentação formal que a orienta. 
No Brasil, atualmente, entre normas e orientações, existem mais de 50 
documentos que norteiam a profissão do auditor. Essas normas perpassam a 
estrutura conceitual, os objetivos gerais do auditor independente, a condução da 
51
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor Capítulo 3 
auditoria em conformidade com as normas, o controle de qualidade, a documentação 
de auditoria, a responsabilidade do auditor e demais itens importantes. A maioria 
destes conceitos foi (ou será) discutido durante nosso curso.
Acesse o site do Conselho Federal de Contabilidade. Disponível 
em: <http://www.cfc.org.br/>. Busque o Menu “Normas Brasileiras de 
Contabilidade” e fique por dentro de todas as normas técnicas que 
dizem respeito à auditoria. 
b) Normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas de Auditoria Interna
 A NBC TI 01 trata da atividade e dos procedimentos de auditoria interna 
contábil, também vista neste livro como auditoria interna. Em suas disposições 
gerais, a norma traz a conceituação e objetivos da auditoria interna, bem como 
alguns detalhes a serem vistos:
•	 Papéis de trabalho: de acordo com a norma, a auditoria interna deve ser 
documentada por meio de papéis de trabalho, que podem ser elaborados 
física ou eletronicamente e que devem ser organizados de forma sistemática e 
racional. Esses papéis de trabalho constituem os documentos e registros dos 
fatos, informações e provas obtidos no curso da auditoria.
•	 Fraude e erro: deve ser realizado, pela auditoria, um trabalho a fim de prevenir 
e evitar fraudes e erros, obrigando a administração da entidade a informar à 
auditoria, por escrito, sobre quaisquer indícios ou confirmações de que houve 
ato intencional (fraude) ou não intencional (erro) de omissão e/ou manipulação 
de transações e operações e alterações de documentos.
•	 Normas de execução dos trabalhos: deve seguir um planejamento, observar 
os riscos e os procedimentos de auditoria e trata dos detalhes que devem ser 
percebidos quando utilizada amostragem para os testes de auditoria.
•	 Aspectos abordados: a norma traz alguns aspectos que devem ser abordados 
na auditoria interna, como já visto no Capítulo 1 deste livro.
52
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Parecer de Auditoria: Conceito e 
Finalidade
O parecer de auditoria é o trabalho final do auditor. Por meio dele o auditor 
informa tudo sobre seu trabalho e qual realizou, informando o alcance abrangido, 
a forma como foi realizado, os fatos relevantes observados e as conclusões a que 
chegou. Um parecer, quanto a sua natureza de opinião, classifica-se em:
• parecer sem ressalva (parecer com opinião não modificada ou sem 
modificações);
• parecer com ressalva;
• parecer adverso; 
• parecer com abstenção de opinião.
a) Parecer com opinião não modificada ou sem modificações
O parecer com opinião não modificada e sem modificações demonstra que 
o auditor, após toda sua investigação, está de acordo com as demonstrações 
contábeis publicadas pela entidade, ou seja, o auditor se convence de que as 
demonstrações obedecem às Normas Brasileiras de Contabilidade.
O parecer sem ressalva possui uma redação padronizada com três parágrafos 
para evitar expressões que deem margem para dupla ou má interpretação por 
parte dos usuários da informação contábil. É um documento conciso e diz apenas 
o necessário para atender às normas de auditoria (FRANCO; MARRA, 2009). 
• O primeiro parágrafo identifica as demonstrações contábeis e as 
responsabilidades da administração e dos auditores.
• O segundo parágrafo se refere à extensão dos trabalhos.
• No terceiro parágrafo consta a opinião sobre as demonstrações contábeis.
b) Parecer com ressalva
O parecer com ressalva indica que o auditor conclui que o efeito produzido por 
qualquer discordância ou restrição na extensão dos trabalhos não é significativa o 
suficiente para emissão de parecer adverso ou abstenção de opinião. 
A elaboração de um parecer com ressalva é similar ao sem ressalva, com 
utilização de expressões, por exemplo, “exceto por”, “com exceção de” ou “exceto 
quanto” ao se referir aos efeitos do objeto assunto de ressalva.
53
Normas de Auditoria e Parecer do Auditor Capítulo 3 
Para Franco e Marra (2009), um parecer com ressalva pode ser ocasionado 
pelos seguintes fatos:
• falta de comprovantes suficientes;
• comprovantes inválidos;
• restrição ao alcance do exame;
• parte do exame realizado por outros auditores independentes;
• afastamento às normas de contabilidade;
• mudança nos princípios ou no método de aplicação de um período para outro;
• incertezas.
Quando um auditor emite um parecer com ressalvas é importante que 
descreva, claramente, todas as razões que fundamentam sua opinião e qual a 
quantificação dos efeitos sobre as demonstrações contábeis.
c) Parecer adverso
Um parecer adverso indica que as demonstrações contábeis não representam 
de forma adequada as posições patrimoniais e financeiras da entidade, nem o 
resultado do exercício e/ou as mutações do patrimônio líquido e/ou as origens e 
aplicações de recursos. Apresentam consonância com as Normas Brasileiras de 
Contabilidade e demais legislações aplicáveis. 
O parecer adverso é emitido quando o auditor verifica que as demonstrações 
contábeis estão incorretas ou incompletas, de tal forma que impossibilite a 
emissão de parecer com ressalvas. 
Sendo que, no parecer com ressalva, e no seu parecer adverso, o auditor 
deve revelar, em parágrafo destacado:
• Todas as razões fundamentais para dar parecer adverso.
• Os efeitos principais dessas razões nas demonstrações da empresa.
d) Parecer com abstenção de opinião
Quando o auditor não possui comprovação suficiente para fundamentar 
sua opinião, ele emite um parecer com abstenção de opinião. Assim, esse tipo 
de parecer declara que o auditor não expressa opinião sobre as demonstrações 
contábeis. Nesse caso, devem ser indicadas, em parágrafo específico, todas as 
razões que o fizeram negar opinião.
Esse tipo de parecer geralmente ocorre quando o auditor não possui 
condições de realizar um exame com alcance necessário para que ele reúna 
elementos o suficiente para formar uma opinião.
54
 Fundamentos e Objeto da Auditoria
Forma e Conteúdo do Relatório do 
Auditor Independente Com Opinião 
Modificada
De forma geral, existem dois tipos de auditoria. A seguir, será apresentado 
um modelo de Parecer Com Ressalva:
PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES
DESTINATÁRIO:
(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, 
levantados em 31 de dezembro de 20X1 e de 20X0, e as respectivas 
demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido 
e das origens e aplicações de recursos correspondentes aos 
exercícios findos