Descentralização nas Organizações

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AULA 3 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CONTROLADORIA AVANÇADA 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Profª Anelise Krauspenhar Pinto Figari 
 
 
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TEMA 1 – DESCENTRALIZAÇÃO NAS ORGANIZAÇÕES 
 
“À medida que as organizações crescem, tendem a aumentar a diversidade 
de produtos e serviços oferecidos, a área geográfica de atuação e, 
consequentemente, a complexidade de sua gestão” (Frezatti et al., 2009, p. 106). 
Essa complexidade de gestão faz com que as empresas sejam divididas 
em unidades operacionais, com base no pressuposto de que os gestores dessas 
unidades, de acordo com Frezatti et al. (2009, p. 106), “estariam fortemente 
interessados no bom desempenho das áreas sob as quais lhes foram delegadas 
responsabilidades”. 
Os autores complementam que, geralmente, as unidades operacionais são 
divididas na organização em relação a “(i) produtos ou serviços produzidos, dando 
origem a unidades de negócio; ou (ii) pela localização geográfica, dando origem a 
áreas de negócio” (Frezatti et al., 2009, p. 107). 
Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 471) mencionam que “em uma 
organização descentralizada, a autoridade da tomada de decisões é dispersa por 
toda a organização, em vez de ficar confinada a alguns poucos alto executivos”. 
Esses autores destacam que as organizações são diferentes no que tange ao grau 
de descentralização, sendo que, nas mais centralizadas, “a autoridade de 
tomada de decisões é delegada de forma relutante a gerentes de níveis 
hierárquicos mais baixos, que têm pouca liberdade para fazê-los”; já nas mais 
descentralizadas, “até mesmo os gerentes de níveis mais baixos têm autoridade 
para tomar quantas decisões forem possíveis”. 
Dessa maneira, o autor menciona que, em geral, as empresas estarão em 
algum ponto entre essas duas extremidades relatadas. “Exceto em organizações 
muito pequenas, os altos gerentes têm que delegar algumas decisões” (Garrison; 
Noreen; Brewer, 2013, p. 471). Essa necessidade de descentralização ocorre 
devido ao crescimento e, consequente, complexidade nas organizações. 
Em outras palavras, a descentralização consiste em passar o poder de 
tomada de decisão aos gestores que não fazem parte do topo hierárquico da 
organização, de modo que pode ser vista como a dispersão da autoridade em 
diferentes níveis da organização. Isso faz com que departamentos ou diretorias 
passam a ter maior independência. 
Para Atkinson et al. (2011), existem duas principais razões que levam a 
maioria das organizações a realizar a descentralização: 
 
 
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1. As pessoas nas linhas de frente são as primeiras a ver ou sentir a 
necessidade de mudança. Então, podem responder depressa a uma 
necessidade de mudança. 
2. Em virtude de estarem perto do que está acontecendo, as pessoas 
nas linhas de frente da empresa estão em melhor posição para 
desenvolver o conhecimento e as habilidades exigidas para entender 
as mudanças necessárias em seus próprios trabalhos. 
O autor relata duas importantes razões pelas quais é relevante a 
descentralização. Atualmente, com a globalização e a competitividade das 
empresas no mercado, ambiente institucional em que se encontram inseridas, 
poder tomar decisões rápidas e assertivas diante de mudanças nesse ambiente 
dinâmico pode ser um diferencial para a organização. 
A segunda razão exposta pelo autor corresponde à “facilidade” dessas 
pessoas que tomam a decisão na linha de frente de aprenderem rapidamente o 
que é necessário para a continuidade de suas próprias atividades, uma vez que 
são “forçadas” a isso com as mudanças do mercado. 
É importante ressaltar que, para que essa dinâmica aconteça com sucesso, 
esse funcionário deve ter “[...] habilidades e conhecimentos necessários para 
aceitar a responsabilidade pela tomada de decisão” (Atkinson et al., 2011, p. 586). 
Garrison, Noreen e Brewer (2013) descrevem as principais vantagens e 
desvantagens da descentralização nas empresas. Na Figura 1, há um resumo 
sobre elas. 
Figura 1 – Vantagens da descentralização 
 
Fonte: Com base em Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 471. 
 
 
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Os autores mencionam, como apresentado na Figura 1, cinco vantagens 
da descentralização nas empresas. A primeira vantagem corresponde ao fato de 
os gestores de níveis hierárquicos mais altos se concentrarem nas estratégias 
organizacionais ao invés de seu tempo ser ocupado com decisões corriqueiras de 
atividades operacionais do dia a dia organizacional. 
A segunda vantagem é definir que autoridade de tomada de decisão para 
gestores de níveis hierárquicos mais baixos proporciona uma maior riqueza em 
detalhes de informações em relação às atividades do dia a dia para a tomada de 
decisão. A terceira vantagem, relacionada com a anterior, é a de que os gestores 
de níveis hierárquicos mais baixos, podendo tomar decisões que lhe competem, 
conseguem responder rapidamente aos clientes, por exemplo. 
A quarta vantagem da descentralização nas empresas acaba sendo uma 
oportunidade de gestores de níveis hierárquicos mais baixos adquirirem 
experiência em tomar decisões, a fim de se prepararem para assumir futuramente 
cargos mais altos na empresa. Por fim, a quinta vantagem é referente à 
motivação e satisfação no trabalho que a tomada de decisão pode proporcionar a 
esses gestores de níveis hierárquicos mais baixos. 
Garrison, Noreen e Brewer (2013) também relacionam as principais 
desvantagens da descentralização nas empresas, como apresentado a seguir. 
Figura 2 – Desvantagens da descentralização 
 
Fonte: Com base em Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 471. 
Os autores apresentam quatro desvantagens quanto à descentralização 
nas empresas. A primeira desvantagem corresponde ao fato de que gestores de 
níveis hierárquicos mais baixos podem acabar tomando decisões sem uma visão 
do todo, sem mensurar o impacto daquela decisão de uma maneira global para a 
 
 
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empresa. A segunda desvantagem é que a independência de gestores de níveis 
hierárquicos mais baixos no que tange à tomada de decisão pode impactar de 
maneira negativa a coordenação da empresa. 
A terceira desvantagem é que gestores de níveis hierárquicos mais baixos 
podem tomar decisões conflitantes aos interesses globais da empresa 
(sócios/acionistas). Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 471) exemplificam que 
“um gerente pode estar mais interessado em aumentar o tamanho de seu 
departamento, proporcionando-o mais poder e prestígio, do que em aumentar a 
sua eficácia”. 
A quarta desvantagem consiste na dificuldade de difusão de ideias 
inovadoras em empresas descentralizadas, uma vez que podem surgir ruídos na 
comunicação, dificuldade de entendimento das partes e na efetiva adoção dessas 
práticas. 
TEMA 2 – CENTROS DE RESPONSABILIDADE 
“Organizações descentralizadas precisam de sistemas de contabilidade por 
responsabilidade que associem a autoridade de tomada de decisões de gerentes 
de níveis hierárquicos mais baixos à responsabilidade pelos resultados dessas 
decisões” (Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 472). 
Isto é, para que seja possível o controle dessa dispersão de autoridade nos 
diferentes níveis hierárquicos da organização, há a necessidade de criação de 
centros de responsabilidades, em que são mensurados os resultados da 
decisão tomada. Isso de forma que um sistema de contabilidade por 
responsabilidade possa monitorar o gestor, sua autoridade de tomada de 
decisão e, consequentemente, demonstrar sua responsabilidade pelos resultados 
decorrentes da decisão. 
O termo centro de responsabilidade é usado para qualquer parte de 
uma organização, sobre a qual um gerente tenha controle e seja 
responsabilizado por seus custos, lucros ou investimentos. Os três tipos 
principais de centros de responsabilidade são os centros de custos, os 
centros de lucros e os centros de investimentos. (Garrison; Noreen; 
Brewer, 2013, p. 472, grifo nosso) 
Os centros de custos correspondem ao controle realizado por meio dos 
custos. Dessa forma,esse centro de responsabilidade será controlado pelos seus 
custos sem levar em consideração seus lucros e/ou investimentos realizados. 
 
 
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“Na maioria das vezes, um Departamento é um Centro de Custos, ou seja, 
nele são acumulados os Custos Indiretos para posterior alocação aos produtos 
(Departamentos de Produção) ou a outros Departamentos (Departamentos de 
Serviços)” (Martins, 2018, p. 56). Um “Centro de Custos, portanto, é a unidade 
mínima de acumulação de Custos Indiretos” (Martins, 2018, p. 56). Destaca-se 
que, além dos custos indiretos, em cada departamento há os custos diretos, 
naturalmente. 
Os centros de lucros vão controlar uma unidade administrativa por meio 
da mensuração do lucro daquela unidade. Assim, esse centro de responsabilidade 
será controlado pelos seus lucros sem levar em consideração seus custos e/ou 
investimentos. 
Os centros de investimentos correspondem a controles das unidades 
administrativas por meio dos investimentos realizados em cada unidade, de modo 
que o centro de responsabilidade mencionado é controlado pela forma de 
investimentos sem levar em consideração seus custos e/ou lucros. 
Destaca-se que um centro de responsabilidade pode ser um setor, um 
departamento, uma unidade, entre outras terminologias empregadas pelas 
empresas com o entendimento de que corresponde a uma unidade 
administrativa, “representada por pessoas e máquinas (na maioria dos casos), 
em que se desenvolvem atividades homogêneas” (Martins, 2018, p. 55). 
Assim, observa-se que, com a descentralização e a necessidade de centros 
de responsabilidades, há a necessidade de adaptações no sistema de 
informação da organização. Isso porque a empresa passa não mais a gerar 
informação somente do desempenho e resultados gerais, mas por centros de 
responsabilidades e seus respectivos desempenhos e contribuições para o 
resultado do desempenho da organização como um todo. 
Nesse contexto, Frezatti et al. (2009) apontam a necessidade de uma 
avaliação de desempenho efetiva dos gestores de níveis hierárquicos mais 
baixos, uma vez que um sistema de contabilidade por responsabilidade terá 
impacto tanto no comportamento como na tomada de decisão desses gestores. 
Os autores demonstram, na Figura 3 a seguir, a diferença entre o resultado 
apresentado pelo sistema de contabilidade tradicional e pelo sistema de 
contabilidade por responsabilidade. 
 
 
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Figura 3 – Sistema de contabilidade tradicional versus sistema de contabilidade por 
responsabilidade 
 
Fonte: Frezatti et al., 2009 p. 109. 
Como é possível observar na Figura 3, o sistema de contabilidade 
tradicional apresenta o resultado da organização por meio da diferença entre o 
valor de produtos e/ou serviços e os seus respectivos insumos consumidos. 
Dessa maneira, não há controle e avaliação de desempenho das unidades 
operacionais individualmente (Frezatti et al., 2009). 
Assim, para que se conheça o resultado por unidade operacional (centro 
de responsabilidade), há a necessidade de um controle efetivo tanto do valor de 
produtos e/ou serviços e os seus respectivos insumos consumidos por unidade 
operacional, sendo assim possível apurar o resultado por unidade operacional 
(Frezatti et al., 2009). 
O autor ainda enfatiza que somente existe uma mudança na forma de 
controle, isto é, o resultado final é o mesmo, tanto apurado da maneira tradicional 
quanto por unidade operacional. 
 
 
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O Quadro 1, a seguir, contém um resumo das características dos principais 
centros de responsabilidade e a pessoa responsável pelo controle do centro, de 
acordo com Frezatti et al. (2009). 
Quadro 1 – Resumo das características dos principais centros de responsabilidade 
 
 Fonte: Frezatti et al., 2009, p. 113. 
TEMA 3 – CUSTO-PADRÃO 
O custo-padrão é uma ferramenta da contabilidade que contribui com o 
planejamento e o controle dos custos de produção da organização. Nas palavras 
de Martins (2018, p. 297), “a mais eficaz forma de se planejar e controlar custos é 
a partir da institucionalização do Custo-padrão, que tanto pode ser usado com o 
Custeio por Absorção como com o Variável, Custeio por Atividades (ABC) etc.”. 
De acordo com Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 420), “padrões devem 
ser criados para encorajar a eficiência em operações futuras, e não apenas a 
repetição de operações passadas que podem, ou não, ter sido eficientes”. 
O custo-padrão nada mais é do que uma meta definida pela empresa no 
que tange à produção de produtos ou serviços, de modo que seja possível a 
confrontação do custo planejado com o custo ocorrido durante o processo de 
produção. O resultado disso proporciona informações relevantes aos gestores das 
organizações. 
Uma vez confrontado, analisa-se as variações relevantes em busca de 
mapear as causas dessas variações de modo a elaborar estratégias de melhorias, 
 
 
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por exemplo, redução de custos, otimização de processos, treinamento de 
colaboradores etc. Agora, quando estratégias de melhorias e correções não 
permitirem que o custo-padrão seja alcançado, há a necessidade de uma revisão 
no que havia sido planejado. 
Quando usarmos o termo custo-padrão, entenda-o como sinônimo de 
custo-padrão corrente. De acordo com o exposto por Martins (2018), existem 
algumas variações dessa terminologia: custo-padrão ideal, custo-padrão corrente 
e custo-padrão estimado. 
O custo-padrão ideal, de acordo com o autor, refere-se àquele custo 
idealizado, não necessariamente alcançável. Poderíamos imaginar um produto 
em que fosse utilizado para a sua elaboração materiais e matéria-prima de melhor 
qualidade, sem desperdício algum; máquinas trabalhando em sua potência 
máxima; a mão de obra em seu maior nível de esforço e sem paradas, sendo 
utilizada 100% da capacidade da organização. 
O custo-padrão corrente é mais utilizado. É um custo que a organização 
define como “meta para o próximo período para um determinado produto ou 
serviço, mas com a diferença de levar em conta as deficiências sabidamente 
existentes em termos de qualidade de materiais, mão de obra, equipamentos, 
fornecimento de energia etc.” (Martins, 2018, p. 297). 
Adicionalmente, os autores mencionam que o custo-padrão corrente é 
definido de modo a não ser impossível de ser atingido, mas é um valor 
considerado difícil de ser alcançado pela organização. Assim, espera-se que a 
empresa leve em consideração, por exemplo, dificuldades e problemas 
enfrentados no dia a dia da produção, assim como os recursos disponíveis para 
serem utilizados na empresa. 
O custo-padrão estimado possui uma meta mais fácil de ser alcançada, 
ou seja, sempre é alcançada, uma vez que se baseia na média de um determinado 
período passado, sendo alterado de acordo com pequenos ajustes quando 
percebida alguma falha (Martins, 2008). 
Nessa perspectiva, em suma, o custo padrão ideal seria uma meta da 
empresa a longo prazo, o custo-padrão corrente seria uma meta difícil, mas não 
impossível de ser alcançada e o custo-padrão estimado seria uma meta simples 
de se alcançar, geralmente, alcançada. Assim, como já mencionado usaremos a 
terminologia custo-padrão na perspectiva do custo-padrão corrente. 
 
 
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Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 419) mencionam que “um padrão é 
um parâmetro ou ‘norma’ de mensuração de desempenho”. O autor ainda faz uma 
distinção entre padrões de quantidade e padrões de preço: 
Padrões de quantidade e preço são determinados para cada insumo 
importante, como no caso de matérias-primas e tempo de mão de obra. 
Padrões de quantidade especificam quanto de um insumo deveria ser 
usado para fabricar um produto ou prestar um serviço. Padrões de preço 
especificam quanto deveria ser pago por cada unidade de insumo. 
(Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 419, grifo nosso) 
Como mencionado pelos autores, há a definição de, por exemplo, padrões 
de quantidade e de preço de uma matéria-prima de modo que estes seriam os 
parâmetros de consumoda matéria-prima da empresa na fabricação de um 
produto e o preço que se almeja encontrar no mercado para aquisição da matéria-
prima. 
Dessa forma, com a definição dos padrões de quantidade e preço, tem-se 
os parâmetros que serão confrontados com o que realmente acontece no dia a 
dia da empresa, tanto no que tange à quantidade consumida de matéria-prima na 
produção quanto ao preço de aquisição dessa matéria-prima. 
TEMA 4 – VARIAÇÕES DO CUSTO-PADRÃO 
Uma vez definidos os valores padrões de quantidade e de preços para os 
principais elementos dos custos, “as quantidades reais e os custos reais dos 
insumos são comparados a esses padrões” (Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 
419). 
Adicionalmente, os autores relatam que cabem aos gestores analisar as 
variações entre valores reais e os padrões definidos, de modo que sejam 
verificadas as causas das variações significativas com a finalidade de eliminá-las. 
Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 419) mencionam que “esse processo é 
chamado gerenciamento por execução”. 
Os autores demonstram na Figura 4, a seguir, o ciclo de análise de 
variação. 
 
 
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Figura 4 – Ciclo de análise de variação 
 
Fonte: Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 420. 
O ponto inicial da Figura corresponde ao Preparar relatório de desempenho 
de custos-padrão, etapa realizada pela Contabilidade em que são realizados os 
apontamentos das variações e o que deveria ter ocorrido de acordo com os 
padrões definidos anteriormente. 
Garrison, Noreen e Brewer (2013, p. 420) mencionam as questões que 
surgem com a identificação das variações: “por que essa variação ocorreu? Por 
que essa variação é maior do que a do período anterior?”. E com base nesses 
questionamentos são identificadas as causas e ações corretivas são realizadas. 
É importante ter em mente que a “meta é melhorar as operações – e não 
encontrar culpados” (Garrison; Noreen; Brewer, 2013, p. 420). 
Para fins de exemplificação, vamos ver um exemplo desenvolvido por 
Martins (2018), especificamente no que tange à análise das variações ocorridas 
nos materiais diretos. No exemplo, o autor apresenta os seguintes materiais 
diretos: Matéria-prima X, Matéria-prima Y e Embalagem. 
Na Figura 5, a seguir, o autor identifica uma variação nos materiais diretos 
de 15 reais. Além disso, demonstra-se as quantidades físicas e os valores em 
reais (preço) tanto do custo-padrão quanto do custo real. 
 
 
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Figura 5 – Variação nos materiais diretos 
 
Fonte: Martins, 2018, p. 306. 
Observe na Figura 5 que os 15 reais de variação são tidos como 
desfavoráveis porque o custo ocorrido foi maior do que o custo-padrão. Como é 
possível observar, o custo-padrão total foi de 170 reais, enquanto o custo real foi 
de 185 reais. 
Podemos identificar a variação por material direto no exemplo. Foi 
apontado como variações desfavoráveis a Matéria-prima X com 15,80 reais, e a 
Matéria-prima Y, com 4,20 reais. Ainda, há a embalagem com uma variação 
favorável de 5,00, uma vez que, enquanto o custo-padrão definido foi de 56,00 
reais, o custo ocorrido foi de 51,00 reais, isto é, o custo da embalagem consumida 
foi menor do que aquela definida como custo-padrão. 
Uma vez analisadas as variações totais dos materiais diretos, vamos agora 
aprofundar um pouco mais a análise dessas variações e verificar qual foi a 
variação no preço, a variação na quantidade e a variação mista da Matéria-prima 
X. 
Na Figura 6, a seguir, o autor demonstra graficamente as mencionadas em 
relação à Matéria-prima X. Observa-se que “a área do retângulo interno 
representa o Custo-padrão, já que representa Quantidade-padrão x Preço-padrão. 
A do retângulo externo representa o Custo Real, por se tratar de Quantidade Real 
x Preço Real” (Martins, 2018, p. 307). 
 
 
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Figura 6 – Variações dispostas graficamente 
 
 Fonte: Martins, 2018, p. 307. 
“Poderíamos medir a Variação de Quantidade dentro do seguinte 
raciocínio: se só tivesse havido diferença na quantidade e nenhuma no preço, 
quanto seria a divergência entre Padrão e Real?” (Martins, 2018, p. 306). 
Como apresentado na Figura 6 (no eixo X), a diferença na quantidade da 
Matéria-prima X é de 3 kg (19 kg menos 16 kg). Nesse raciocínio, multiplica-se os 
3 kg pelo preço-padrão, que é de 4,00 reais, o que resulta em uma variação 
desfavorável na quantidade de Matéria-prima X de 12,00 reais, como apresentado 
do lado direito na figura, um sombreado com a menção variação de quantidade. 
Da mesma maneira, “poderíamos admitir que chegaríamos à Variação de 
Preço calculando quanto haveria de diferença se só o preço tivesse variado, com 
a quantidade Real sendo igual à Padrão” (Martins, 2018, p. 307). 
Como apresentado na Figura 6 (no eixo Y) a diferença no preço da Matéria-
prima X é de 0,20 centavos (4,20 reais menos 4,00 reais). Nesse contexto, 
multiplica-se os 0,20 centavos pela quantidade-padrão que é de 16 kg, resultando 
em uma variação desfavorável no preço da Matéria-prima X de 3,20 reais. É 
possível observar essa variação desfavorável, na Figura 6, corresponde ao 
sombreado na parte de cima, com a menção variação de preço. 
Ainda, há uma variação denominada variação mista, “fruto da 
multiplicação da diferença entre Quantidade-padrão e Real pelo Preço-padrão” 
(Martins, 2018, p. 307). Multiplica-se a variação do preço da Matéria-prima X, que 
é de 0,20 centavos, e a variação da quantidade da Matéria-prima Y, que é de 3 
Kg, resultando em uma variação mista desfavorável de 0,60 centavos. 
 
 
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O autor menciona que a variação mista “é normalmente pequena, imaterial 
quando comparada com as outras; aliado isso ao fato de ser de difícil 
entendimento, costuma-se, na prática, incluí-la, mesmo que arbitrariamente, junto 
a uma das outras duas” (Martins, 2018, p. 307). 
Uma vez apresentada a ferramenta custo-padrão tida como a mais eficaz 
no que tange ao planejamento e controle dos custos em uma organização, no 
próximo tema é proposta uma discussão geral das ferramentas de custo e como 
elas contribuem com a Controladoria nos aspectos de gestão estratégica de 
custos. 
TEMA 5 – CONTABILIDADE DE CUSTOS E GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS 
A palavra custo “representa a quantia sacrificada para se alcançar um 
objetivo perseguido por uma empresa” (Atrill; McLaney, 2014, p. 43). 
Complementarmente, o autor menciona que a mensuração dos custos pode 
parecer uma tarefa simples, entretanto, mensurar custos no que tange gerar 
informação para a tomada de decisão não é tão simples assim. 
Conforme aponta Padoveze (2015, p. 335), “a utilização de custos dentro 
das empresas é essencialmente gerencial. O uso ferramental de custos para fins 
legais e fiscais não é o mais importante para fins de Controladoria”. 
A relevância dessa área do conhecimento para a Controladoria está 
relacionada à geração de informações e análises no que tange aos custos da 
atividade de negócio da empresa (produto ou serviços). Estratégias que envolvem 
manter baixos os custos de um produto ou serviço e de diferenciação, por 
exemplo, contribuem para sustentar as vantagens competitivas da empresa 
(Oliveira; Perez Junior; Silva, 2015). 
Inicialmente, neste tema, propõe-se apresentar, resumidamente, a 
Contabilidade de Custos e, posteriormente, introduzir a gestão estratégica de 
custos, demonstrando o aumento de geração de informações no que diz respeito 
à análise de custos na empresa. Assim, ressalta-se a importância da 
Controladoria e sua função voltada à gestão estratégica de custos no que tange a 
gerar informações aos gestores para a tomada de decisão. 
Dessa forma, na Figura 7, a seguir, é sintetizado o ferramental da 
Contabilidade de Custos. 
 
 
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Figura 7 – Contabilidade de Custos 
 
Fonte: Padoveze, 2015, p. 336. 
Saiba mais 
Para um aprofundamento do assunto, sugere-se a leitura do capítulo 24 de 
Padoveze (2015). 
A Figura 7 apresenta um resumo das ferramentas utilizadas pela 
Contabilidade de custose que se encontram agrupadas da seguinte maneira: (1) 
métodos de custeio, (2) formas de custeio e (3) sistemas de acumulação de 
custos. 
O grupo (1), métodos de custeio, “indica quais custos devem fazer parte da 
apuração do custo dos produtos” (Padoveze, 2015, p. 336). O autor menciona que 
o método está relacionado ao modelo de decisão da empresa e que a finalidade 
consiste em identificar o custo de um serviço prestado ou de um produto 
industrializado (referente a uma unidade). 
Uma vez tomada a decisão sobre o método de custeio que será utilizado 
pela empresa, a próxima etapa consiste no grupo (2), formas de custeio, que “está 
ligado à dimensão da unidade de mensuração e indica as opções de mensuração 
após adotado um método de custeio” (Padoveze, 2015, p. 336). O autor afirma 
que a forma de custeio corresponde ao modelo de mensuração que a empresa 
 
 
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pode optar; por exemplo, “podemos ter custos unitários baseados em dados reais 
e em dados previstos” (Padoveze, 2015, p. 338). 
Por fim, o grupo (3), “sistema de acumulação, indica os caminhos para 
coleta, processamento e saída das informações dentro do Sistema de Informação 
Contábil e está ligado, essencialmente, ao tipo de produto e ao processo de 
fabricação adotado” (Padoveze, 2015, p. 336). O autor pontua que o sistema de 
acumulação se relaciona aos modelos de informação; e que é o produto ou serviço 
em conjunto com o processo de produção que vai determinar o sistema de 
acumulação dos dados e da informação mais adequado, não havendo alternativas 
para escolhas nesse caso. 
Oliveira, Perez Junior e Silva (2015, p. 24) mencionam que, 
“tradicionalmente, a análise de custos é conhecida e praticada como o processo 
de avaliação do impacto financeiro das decisões gerenciais alternativas”. 
Entretanto, o autor destaca a necessidade de entender e aplicar a gestão 
estratégica de custos mais amplamente, “[...] em que os elementos estratégicos 
tornam-se mais conscientes, explícitos e inseridos nos procedimentos da 
Controladoria e da Contabilidade de Custos” (Oliveira; Perez Junior; Silva, 2015, 
p. 24). 
Adicionalmente, em busca de complementar a discussão sobre gestão 
estratégica de custos (GEC): 
Tradução da expressão em inglês Strategic Cost Management (SCM), 
é, em síntese, uma abordagem para melhoria contínua de desempenho, 
ao utilizar informações mais relevantes para as tomadas de decisão, em 
comparação com as abordagens tradicionais das análises de custos. 
Uma vez integrada aos processos da administração e da controladoria, 
a gestão estratégica proporciona as seguintes vantagens geradas pela 
visualização da organização sob novos e diferenciados ângulos: um 
poderoso instrumento para tomadas de decisão; a focalização dos 
esforços de melhoria, com resultados mensuráveis; o aprimoramento na 
capacidade da empresa de criar e agregar valores. (Oliveira; Perez 
Junior; Silva, 2015, p. 24) 
Com base nas informações trazidas pelos autores, destacamos a gestão 
estratégica de custos no que tange à melhoria contínua de desempenho 
organizacional; e, ainda, o fato de que toda a geração de informações está 
direcionada para a criação e agregação de valor da organização. 
Nesse contexto, o Quadro 2, a seguir, evidencia o aumento na quantidade 
de análises e informações quando da inserção da Gestão estratégica de custos 
nas empresas, proporcionando informações mais adequadas à gestão 
empresarial. Assim, esse quadro apresenta uma comparação entre as 
 
 
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informações geradas por meio da tradicional Contabilidade e análise de custos e 
a gestão estratégica de custos. 
Quadro 2 – Comparação entre as informações da tradicional Contabilidade da 
gestão estratégica de custos 
As informações decorrentes da 
abordagem tradicional limitam as 
seguintes análises 
A gestão estratégica de custos permite a 
utilização de ferramentas mais apropriadas 
para a gestão empresarial 
- análise do ponto de equilíbrio - análise de agrupamentos de atividades 
- análise das variações entre custo real e 
padrão - análise dos direcionadores de custos 
- valor presente - análise das atividades que agregam/não agregam valor 
- análise de índices financeiros - análise dos processos operacionais e administrativos 
- retorno sobre o investimento - análise do benchmark 
- ferramenta TQC – qualidade total - análise do custo da qualidade 
 - análise da rentabilidade de clientes 
 
- análise de redução dos tempos dos ciclos 
operacionais 
 
- análise de fragmentação/concentração de 
atividades 
 - custeio de produtos e serviços 
Fonte: Oliveira; Perez Junior; Silva, 2015, p. 25. 
Saiba mais 
Leia o artigo “Como a Gestão Estratégica de Custos melhora a lucratividade 
do seu negócio”, de Ana Carolina Luz. Acesse-o por meio do link disponível em: 
<https://www.treasy.com.br/blog/gestao-estrategica-de-custos/>. Acesso em: 28 
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