UNIDADE08_CONTABILIDADE_TRIBUTARIA_TRIBUTOS_DIRETOS_20210310151044

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Tributos Diretos 
 18.1CONSIDERAÇÕES PRELIMINARES 
18.1.1Conceito 
Tributos diretos são os que recaem definitivamente sobre o contribuinte que está direta e 
pessoalmente ligado ao fato gerador. Assim, a mesma pessoa é o contribuinte de fato e de direito. 
Incidem sobre o patrimônio e a renda. Exemplo: IPTU, IRPJ e IRPF e CSL. 
Pela lei, essas obrigações não podem ser objeto de repercussão, ou seja, não podem ser 
repassadas para o preço ou para outra pessoa. 
Contudo, é praxe nos contratos de locação imobiliária incluir cláusula obrigando o locatário 
ao pagamento do IPTU, ou seja, repassando um imposto sobre a propriedade para quem não é 
proprietário. 
Essa cláusula, porém, só tem validade entre as partes e não pode ser oposta ao Fisco. Como 
ensina Rubens Gomes de Sousa (Compêndio de legislação tributária, p. 98): 
Os efeitos tributários dos atos, contratos ou negócios são os que decorrem da lei 
tributária e não podem ser modificados ou alterados pela vontade das partes, ao 
contrário do que acontece no direito privado, em que as partes, pelo menos em certos 
casos, podem alterar ou modificar os efeitos jurídicos dos atos, contratos ou negócios, 
mudando-lhes a forma embora sem lhes alterar a substância. 
Por essa razão, se o inquilino não pagar o IPTU, a execução fiscal recairá sobre o imóvel e 
seu proprietário, como determina a lei tributária (direito público). 
A citada cláusula contratual que atribuiu o dever de pagar o IPTU ao locatário e por este 
descumprida é de direito privado. Portanto, deve ser resolvida entre as partes, isto é, locador e 
locatário. 
Em passado recente de alta inflação mensal, que não permitia comparação de preços pelo 
consumidor, tal a rapidez com que aumentavam, muitos administradores repassavam para o preço 
final também o IRPJ e a CSL. 
Para isso, bastava um simples cálculo matemático de previsão desses tributos para repercuti-
los no preço. 
O advento da relativa estabilidade econômica, no presente, passou a permitir a comparação 
de preços pelo consumidor, bem como a maior concorrência e competitividade em qualidade e 
tecnologia pela abertura das importações ao mercado mundial. O preço hoje é o que o mercado 
estiver disposto a pagar pelo produto ou seu similar. Logo, o preço é ditado pela concorrência e 
não mais pelo produtor ou comerciante. 
Por outro lado, o lucro esperado é ditado pelo investidor, seja ele sócio ou acionista. Assim, 
só resta ao administrador adequar seu custo para atender a essas novas variáveis. 
A tentativa de repassar para o preço os tributos diretos inviabilizará a comercialização do 
produto. Portanto, a tributação direta sobre o lucro tem que ser suportada por quem o auferiu e 
deve ser levada em conta por ocasião do investimento. 
Ironicamente, a tributação direta da renda (determinação jurídica), apesar da enorme 
legislação vigente a ela relativa, passa a ser cumprida em face de uma nova realidade econômica. 
Vale ressaltar, novamente, que o Direito deve estar sempre atento ao fato e ao valor que a 
sociedade lhe atribui, para traçar as normas que regerão a conduta diante da ocorrência do fato. 
Sobre fato, valor e norma, recomenda-se a leitura do livro Noções preliminares de 
Direito, do Prof. Miguel Reale, indicado nas referências bibliográficas. 
18.1.2Metodologia 
Como foi feito com os tributos indiretos, estudar-se-á o IRPJ e a CSL por meio de caso-
base, apurando-se esses tributos pelas formas determinadas nas respectivas leis. 
São apresentados casos-base para apuração do lucro real, presumido e arbitrado para efeito 
de tributação pelo IR e pela CSL. 
18.2IRPJ – NORMAS GERAIS 
18.2.1Da Constituição Federal 
A CF dá competência à União para a cobrança do Imposto de Renda e Proventos de 
Qualquer Natureza e dispõe, como princípios básicos: 
Art. 145. 
(...) § 1o Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados 
segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, 
especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os 
direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades 
econômicas do contribuinte. 
(...) 
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: 
§ 2o O imposto previsto no inciso III. 
III – Será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da 
progressividade na forma da lei. 
O critério da generalidade é o de que toda e qualquer forma de renda ou provento deve ser 
tributada nos limites e condições da lei. 
O critério da universalidade é de que o tributo deverá ser cobrado de todos os que auferirem 
renda, nos termos fixados na lei, sem distinção de nacionalidade, sexo, cor, profissão, religião etc. 
O critério da progressividade diz que o imposto deve ser graduado por faixas de renda, de 
forma que as alíquotas mais altas recaiam sobre as faixas maiores de renda. Em resumo, é a 
tentativa de aplicar o preceito de justiça tributária que diz: “quem pode mais paga mais, quem 
pode menos paga menos, e quem não pode não paga nada”. 
18.2.2Do Código Tributário Nacional (CTN) 
Definida a competência tributária para instituir o imposto, cabe à lei ordinária federal 
(aprovada pelo Congresso Nacional) instituí-lo, atendidos os princípios constitucionais e as 
normas gerais da legislação tributária, definidas na lei complementar, que, como já se disse, é lei 
nacional e se sobrepõe às leis ordinárias (federais, estaduais e municipais). 
A lei complementar que disciplina as normas e os conceitos fundamentais do IR é o CTN 
(Lei no 5.172/66). 
O CTN define os três aspectos fundamentais desse imposto, ou seja, o fato gerador, a base 
de cálculo e o contribuinte. Nenhuma disposição de lei hierarquicamente inferior poderá ser-lhe 
contrária. 
18.2.2.1Fato gerador do IR 
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de 
qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou 
jurídica: 
I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação 
de ambos; 
II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos 
patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. 
O art. 43 dispõe que o fato gerador é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica 
da renda ou do provento. 
Aquisição da disponibilidade econômica é o efetivo recebimento da renda. Regime de caixa, 
portanto. 
A aquisição da disponibilidade jurídica é a constituição do direito de receber a renda. 
Regime de competência. 
A venda de mercadoria a prazo, no ato da sua entrega ao comprador, acompanhada do 
respectivo documento fiscal, gera, para o vendedor, o direito de receber seu valor, no prazo 
convencionado. Dessa forma, o vendedor adquiriu a disponibilidade jurídica. É o credor de uma 
relação jurídica na qual o devedor é o comprador, o objeto é a prestação patrimonial representada 
pelo pagamento do valor da venda e teve como causa a vontade das partes. O título de crédito 
representativo desse direito é a duplicata mercantil. 
Se vendida em março, para pagamento em abril, ela será considerada na receita de março 
pela aquisição da disponibilidade jurídica e não em abril, quando seu valor será efetivamente 
recebido, ou seja, quando será adquirida a disponibilidade econômica. Regime de competência, 
portanto. 
A renda é definida, no inciso I do art. 43 do CTN, como o produto do capital, do trabalho 
ou da combinação de ambos. 
Produtos da aplicação de capital, pura e simplesmente, são, por exemplo: juros, aluguéis, 
dividendos etc. 
As remunerações do trabalho, com ou sem vínculo empregatício, são, por exemplo, salários 
(empregados), honorários (profissionais liberais), vencimentos (funcionários públicos), soldos 
(militares), pró-labore (sócios) etc. 
A combinação de aplicação de capital (máquinas, instalações, mercadorias, matérias-primas 
etc.) e do trabalho, com ou sem vínculo empregatício, é acaracterística principal da atividade 
empresarial, que, se bem administrada, vai produzir um resultado econômico positivo, ou seja, o 
lucro. Este é, portanto, o produto da aplicação do capital e do trabalho, combinados e gerenciados 
pela empresa. 
Aliás, uma definição de empresa, reduzida em sua forma mais simples, pode ser a de que é 
a unidade econômica, organizada, que tem por objetivo o lucro. 
Os proventos de qualquer natureza são os acréscimos patrimoniais que não sejam resultantes 
da aplicação de capital, trabalho ou combinação de ambos. Exemplos: ganhos em loterias, 
heranças etc. 
O fato gerador do imposto de renda é, por definição legal, um fato periódico, ou seja, não 
resulta de um único ato, em determinada data. Ele desenvolve-se durante todo o ano-calendário. 
Inicia-se no dia 1o de janeiro e só se completa no encerramento desse período, em 31 de dezembro 
(ano-calendário). 
Assim, o resultado econômico final só é conhecido no encerramento do exercício, de 
conformidade com as leis comerciais. 
Durante o transcorrer do ano-calendário, poderá haver meses de prejuízo, alternados com 
outros de lucros. O resultado final será a soma algébrica desses resultados mensais, positivos ou 
negativos. 
A partir da Lei no 9.430/96 foi adotado o período de apuração trimestral, ou seja, apesar de 
o fato gerador do IR ser complexivo e só se perfazer no encerramento do ano-calendário, o 
imposto passou a ser devido trimestralmente e, consequentemente, a base de cálculo também deve 
ser apurada no final de cada trimestre. 
O imposto é determinado pela aplicação da alíquota sobre a base de cálculo em real. 
18.2.2.2Base de cálculo 
O art. 44 do CTN define como base de cálculo do IR o montante real, arbitrado ou presumido 
da renda ou dos proventos tributáveis. 
O montante real é o total da disponibilidade jurídica ou econômica, adquirida no período-
base. 
Para a pessoa física, que recebe rendimentos do trabalho, a base de cálculo é o total auferido 
no ano-calendário que, feitas as deduções permitidas pela legislação (dependentes, despesas 
médicas etc.), vai resultar na renda líquida, que, dependendo de seu valor, será tributada 
progressivamente ou isenta. 
O imposto retido, mensalmente, na fonte é considerado como antecipação do devido na 
declaração anual de ajuste. 
Para as empresas, a base de cálculo é o lucro real, presumido ou arbitrado. 
a) Lucro real 
O lucro real é um conceito fiscal e não um conceito econômico. No conceito econômico, o 
lucro é o resultado positivo da soma algébrica de receita bruta (de vendas ou serviços) (–) 
devoluções e impostos (–) custos (–) despesas operacionais (+) receitas não operacionais1 (–) 
despesas não operacionais. Ou seja, o resultado contábil. A Lei do IR denomina esse resultado 
contábil (econômico) de lucro líquido. 
O lucro real, conforme determina o art. 247 do RIR, é o lucro líquido (contábil) do período-
base ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação 
do IR. 
Logo, o lucro real só pode ser determinado pela escrituração contábil. 
A denominação lucro real para uma apuração eminentemente fiscal é, na prática, para dizer 
o menos, inadequada. 
Real dá a ideia de verdadeiro, que, no caso, é o resultado econômico positivo – receita maior 
do que despesa. 
Na prática, verifica-se que, às vezes, a empresa tem um resultado econômico negativo 
(prejuízo), mas a legislação do IR manda adicionar a ele diversos valores que considera não 
dedutíveis. 
https://jigsaw.minhabiblioteca.com.br/books/9788597009446/epub/OEBPS/Text/34_chapter18.xhtml?favre=brett#pg241a2
Assim, de um prejuízo econômico – resultado econômico, contábil, verdadeiro – apura-se 
um “lucro real” mediante a adição de despesas ao resultado negativo, tornando-o positivo. Nada 
mais irreal. 
b) O lucro presumido 
É uma alternativa para as pequenas empresas, até o limite da receita bruta total estabelecido 
em lei. Estas, em vez da apuração pelo lucro real, ou seja, de escrituração contábil, podem 
presumir esse lucro. Consideram, como tal, o resultado da aplicação de determinado percentual 
sobre a receita total (por exemplo: 8% de uma receita de R$ 100.000,00 = lucro presumido de R$ 
8.000,00). 
c) O lucro arbitrado 
É uma faculdade do Fisco, prevista para os casos em que a pessoa jurídica não mantém 
escrituração na forma das leis comerciais e fiscais; deixa de elaborar as respectivas demonstrações 
financeiras; tem sua escrituração desclassificada pela fiscalização; optou indevidamente pela 
tributação com base no lucro presumido, ou, ainda, se não mantém arquivo de documentos. Em 
qualquer dessas hipóteses, o Fisco poderá arbitrar o lucro, cujas regras de arbitramento estão 
tornando-se cada vez mais severas. 
A autoridade tributária poderá fixar o lucro arbitrado por um percentual sobre a receita bruta, 
quando conhecida, ou com base no valor do ativo, do capital social, do patrimônio líquido, da 
folha de pagamento de empregados, das compras, do aluguel das instalações ou do lucro líquido 
auferido em anos-calendários anteriores. 
O arbitramento do lucro não exclui a aplicação de penalidades cabíveis. 
18.2.2.3Contribuinte 
O art. 45 do CTN define o contribuinte como o titular da disponibilidade da renda ou 
provento, ou seja, a pessoa física ou jurídica. A lei pode, ainda, atribuir essa condição ao 
possuidor, a qualquer título, dos bens produtores da renda ou proventos tributáveis. 
A lei atribui, ainda, à fonte pagadora da renda ou provento tributável a condição de 
responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam. 
18.2.3Da legislação ordinária do IR 
18.2.3.1Período de apuração e ano-calendário 
O fato gerador do IR, como já se disse, é um fato complexivo, ou seja, não se constitui de 
um único fato econômico ou administrativo. 
Por exemplo: a transmissão da propriedade de um imóvel pela venda é um fato gerador 
simples, pois se constitui de um único fato econômico. Gera o Imposto de Transmissão de 
Propriedade Imobiliária (ITBI) intervivos, de competência municipal. 
O fato gerador do IR é um fato complexivo, pois se constitui de vários fatos econômicos dos 
quais vai decorrer um resultado positivo ou negativo, que será a base de cálculo do tributo. Por 
exemplo: compra de matéria-prima que é transformada em um produto, com aplicação de 
tecnologia e mão de obra, gerando encargos fiscais e sociais; comercialização desse produto que 
requer despesas de propaganda, comissões de vendedores, fretes de entrega, cobrança bancária 
do valor de venda, gerando despesas financeiras etc., que, por sua vez, geram outros encargos 
fiscais e sociais. 
Por essa razão, para a avaliação desse resultado é preciso dimensioná-lo em determinado 
período. 
a) Período de apuração 
O espaço de tempo em que se dimensiona o resultado e dá-se por concluído o fato gerador 
denomina-se período de apuração. 
A Lei no 9.430/96 tornou o período de apuração, que era mensal (regime de bases-correntes), 
em trimestral, com encerramento em 31-3, 30-6, 30-9 e 31-12 de cada ano-calendário. 
b) Ano-calendário 
De acordo com a Lei das Sociedades por Ações, o exercício social deve corresponder ao 
período de um ano, ao final do qual são elaboradas as demonstrações financeiras e apurado seu 
resultado. 
Esse exercício social pode não coincidir com o ano civil. Por exemplo: início em julho e 
término em junho. Esse fato foi usado como parte do planejamento tributário, no passado. 
A legislação do IR a partir do Decreto-lei no 1.371/74 passou a determinar que todas as 
empresas, sem embargo de seu exercício-social, devem apresentar declaração anual 
correspondente ao ano-calendário de 12 meses consecutivos contados de 1o de janeiro a 31 de 
dezembro de cada ano. 
A declaração anual de ajuste apresentará como resultado do ano-calendário a soma algébrica 
dos resultados positivos ou negativos de cada período de apuração trimestral. 
18.2.3.2Pagamentotrimestral do IR 
Regra geral 
O art. 220 do RIR estabelece, como regra geral aplicável a todas as pessoas jurídicas sujeitas 
ao IR, pagamento trimestral apurado com base no lucro real, presumido ou arbitrado. 
A pessoa jurídica obrigada à tributação pelo lucro real poderá optar pelo pagamento do 
imposto em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, ou seja, pelos mesmos índices 
do lucro presumido (art. 223 do RIR), ficando, entretanto, obrigada à apresentação da declaração 
de ajuste anual pelo lucro real. 
A opção pelo lucro estimado é irretratável para cada ano-calendário. 
18.3LUCRO – CONCEITOS CONTÁBEIS E TRIBUTÁRIOS 
18.3.1Lucro bruto 
O lucro bruto é apurado deduzindo-se das receitas líquidas de vendas o custo dos produtos 
vendidos ou dos serviços. 
18.3.1.1Receita líquida de vendas ou serviços 
A receita bruta é composta pelo total das vendas ou serviços. Em resumo, o total do 
faturamento. Da receita bruta devem ser deduzidos os seguintes valores: 
a)vendas canceladas (devoluções); 
b)descontos concedidos incondicionalmente; 
c)tributos incidentes sobre a venda. 
Ressalte-se que a lei faz distinção entre dois tipos de desconto: (a) concedidos 
incondicionalmente, ou seja, que não dependem de condição resolutória, como, por exemplo, 
pagamento em determinado prazo; geralmente, são abatidos na própria nota fiscal, evitando-se a 
incidência de ICMS, Cofins, PIS e IPI; (b) concedidos condicionalmente, ou seja, condicionados 
a determinado evento. Por exemplo: desconto de 3% para pagamento em 28 dias e 2% para 48 
dias. 
Nesse segundo caso, quem resolve é o cliente, que pagará na data que for melhor para seu 
fluxo de caixa. 
Desconto incondicional é o concedido e firmado no fechamento do pedido. É claro que foi 
concedido com base em condição anterior ao pedido, como quantidade de mercadorias, conceito 
do cliente etc. Tem a denominação de abatimento, abono etc. e não está incluído no faturamento, 
já que foi abatido da nota fiscal de venda. 
A partir de 2014, com a edição da Lei no 12.973/14, entende-se que: 
A receita bruta compreende: 
I – o produto da venda de bens nas operações de conta própria; 
II – o preço da prestação de serviços em geral; 
III – o resultado auferido nas operações de conta alheia; e 
IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não 
compreendidas nos incisos I a III. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
§ 1o A receita líquida será a receita bruta diminuída de: (Redação dada pela Lei 
no 12.973, de 2014) (Vigência) 
I – devoluções e vendas canceladas; (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) II – 
descontos concedidos incondicionalmente; (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
III – tributos sobre ela incidentes; e (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
IV – valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII 
do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações 
vinculadas à receita bruta. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
§ 2o O fato de a escrituração indicar saldo credor de caixa ou a manutenção, no 
passivo, de obrigações já pagas, autoriza presunção de omissão no registro de receita, 
ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção. 
§ 3o Provada, por indícios na escrituração do contribuinte ou qualquer outro 
elemento de prova, a omissão de receita, a autoridade tributária poderá arbitrá-la com 
base no valor dos recursos de caixa fornecidos à empresa por administradores, sócios 
da sociedade não anônima, titular da empresa individual, ou pelo acionista controlador 
da companhia, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos não forem 
comprovadamente demonstradas. (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.648, de 1978). 
§ 4o Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos cobrados, 
destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador 
dos serviços na condição de mero depositário. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
§ 5o Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores 
decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da 
Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o 
disposto no § 4o. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) 
 
FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade tributária. 16. ed. São Paulo: Atlas, 
2017. E-book. Disponível 
em: https://integrada.minhabiblioteca.com.br/books/9788597009446 
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