Tributação Aduaneira e Competitividade

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TRIBUTAÇÃO ADUANEIRA E 
COMPETITIVIDADE
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1.
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João Alfredo Lopes Nyegray
Londrina 
Editora e Distribuidora Educacional S.A. 
2020
TRIBUTAÇÃO ADUANEIRA E COMPETITIVIDADE
1ª edição
3
2020
Editora e Distribuidora Educacional S.A.
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__________________________________________________________________________________________ 
Nyegray, João Alfredo Lopes
N994t Tributação aduaneira e competitividade/ João Alfredo 
 Lopes Nyegray, – Londrina: Editora e Distribuidora Educacional S.A. 2020.
 42 p.
 ISBN 978-65-86461-98-5
1.Valor aduaneiro. 2. Comércio internacional I. Nyegray, 
João Alfredo Lopes. II. Título. 
 
CDD 380
____________________________________________________________________________________________
Jorge Eduardo de Almeida CRB: 8/8753
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SUMÁRIO
Noções Introdutórias à Legislação Aduaneira _______________________ 05
Classificação fiscal de mercadorias e as normas tributárias ________ 20
Regimes Aduaneiros Especiais ______________________________________ 37
Controle, crimes e competitividade _________________________________ 51
TRIBUTAÇÃO ADUANEIRA E COMPETITIVIDADE
5
Noções Introdutórias à Legislação 
Aduaneira
Autoria: João Alfredo Lopes Nyegray
Leitura crítica: Fernanda da Silva Ferreira Oliveira
Objetivos
• Entender a Legislação Aduaneira e sua inserção 
entre os demais ramos do Direito.
• Compreender aspectos básicos do Direito 
Aduaneiro, como território e jurisdição aduaneiros.
• Entender o que é, como se define e para que serve 
uma política de comércio exterior.
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1. Introdução à Legislação Aduaneira
Existem alguns fenômenos tão recorrentes e tão cotidianos para nós 
que se tornou difícil perceber a sua existência. É o caso da globalização. 
Estamos cercados de eletrônicos chineses e sul-coreanos; automóveis 
franceses, alemães e italianos; medicamentos estadunidenses e ingleses; 
frutos do mar de salvadorenhos; ares-condicionados japoneses; e 
dezenas de outros gêneros de produtos de dezenas de outros países. 
Assim, a globalização faz parte de nossa vida sem que muitas vezes nos 
demos conta disso.
No entanto, não é assim tão simples do ponto de vista operacional que 
tais produtos cheguem até nós. É necessário passar por todo um trâmite 
burocrático de entrada no Brasil, o que é tema da área de Legislação 
Aduaneira. Pelas próximas páginas, iremos nos familiarizar com os 
aspectos iniciais da área, entendendo o que é, do que se trata e como se 
divide. Aprenderemos sobre legislar sobre aduana e comércio exterior, 
sobre onde ocorre a fiscalização aduaneira e a respeito das políticas de 
comércio exterior.
1.1 Comércio internacional e aduana: antecedentes
Existem algumas áreas do saber sobre as quais é muito difícil – senão 
impossível – traçar um histórico de sua ocorrência. O comércio 
internacional é uma dessas áreas. Desde que o ser humano deixou 
de ser nômade e estabeleceu-se nas primeiras cidades, o impulso de 
conhecer o que estava além de suas fronteiras levou-o ou a guerras e 
conflitos ou a trocas comerciais. Frequentemente, atribui-se à Suméria 
antiga as primeiras grandes cidades. Assim, desde que tais cidades 
surgiram, o comércio também brotou.
A troca daquilo que tenho pelo o que não tenho ou não consigo produzir 
permitiu que muitos povos se aproximassem. Desde sempre, o comércio 
7
conectou pessoas. No entanto, por mais que sempre tenha existido, 
foi somente no século XX que o mercado internacional prosperou. Ao 
mesmo tempo em que surgiu o termo Internacional, surgiu, como sua 
causa e consequência, a globalização. Como colocam Cavusgil, Knight e 
Riesenberger (2010):
Em termos práticos, a globalização de mercados evidencia-se em 
várias tendências correlatas. Em primeiro lugar, há o crescimento sem 
precedentes do comércio internacional. Em 1960, o comércio internacional 
foi modesto–de cerca de US$ 100 bilhões ao ano [em 2010, 50 anos 
depois, o comércio internacional havia chego] a quase US$ 10 trilhões 
anuais–ou seja, US$ 10.000.000.000.000! Em segundo, o comércio entre 
as nações é acompanhado por fluxos substanciais de capital, tecnologia e 
conhecimento. Em terceiro, é o desenvolvimento de sistemas financeiros 
globais altamente sofisticados e de mecanismos que facilita o fluxo de 
bens, moeda, tecnologia e conhecimento através das fronteiras. Em 
quarto lugar, a globalização possibilitou um maior grau de colaboração 
entre as nações por meio de órgãos multilaterais de regulamentação, 
como a Organização Mundial do Comércio (OMC) e o Fundo Monetário 
Internacional (FMI). (CAVUSGIL; KNIGHT; RIESENBERGER, 2010, p. 4)
Como mostram os autores, a globalização de mercados é um dos fatores 
que nos ajudam a entender e explicar a grande evolução do comércio 
internacional, em especial a partir da segunda metade do século XX. 
Além de mercadorias, passaram a circular de forma quase livre pelo 
mundo serviços, capital e conhecimento, mudando de mãos de forma 
mais fácil.
E o que é mesmo o comércio internacional? Novamente, Cavusgil, Knight 
e Riesenberger (2010) nos explicam que
[...] comércio internacional refere-se à troca de bens e serviços através de 
fronteiras nacionais, a qual envolve tanto os bens (mercadorias) quanto 
os serviços (intangíveis). Essa troca pode ocorrer por meio da exportação, 
uma estratégia de entrada que consiste na venda de bens e serviços a 
clientes localizados no exterior, a partir de uma base no país de origem ou 
8
em um terceiro. Pode também assumir a forma de importação ou global 
sourcing–a aquisição de bens ou serviços de fornecedores localizados no 
exterior para consumo no país de origem ou em um terceiro. (CAVUSGIL; 
KNIGHT; RIESENBERGER, 2010, p. 4)
Temos, assim, que tudo o que é trocado, comercializado e transacionado 
no mundo é fruto da expansão do comércio internacional, 
proporcionada pela globalização. Assim, é com o comércio que “bens 
e serviços cruzam as fronteiras nacionais. Por outro lado, no caso do 
investimento, a própria empresa atravessa fronteiras para assegurar 
a propriedade de ativos localizados no exterior” (CAVUSGIL; KNIGHT; 
RIESENBERGER, 2010, p. 4).
E como isso nos afeta? Em primeiro lugar, temos acesso a um número 
maior de produtos e serviços que, se não fosse pelo comércio 
internacional, dificilmente chegariam ao nosso país. As empresas 
daqui, por sua vez, passam a ter novos concorrentes: justamente os 
produtos importados. Essas mesmas empresas, então, podem também 
buscar outros mercados no exterior. Quem ganha com isso? Nós, 
consumidores, que acabamos tendo mais opções a nosso dispor.
É justamente o crescimento da atividade internacional de comércio 
que faz com que as atividades aduaneiras se tornemmais e mais 
necessárias. Tal qual o comércio, a atividade aduaneira de controle de 
entrada e saída de mercadorias de um país é bastante antiga.
1.2 A Legislação Aduaneira e o Direito Brasileiro
Qual a diferença entre os termos aduana e alfândega? Carluci (2001, 
p. 31) explica que a palavra alfândega “vem do árabe, ‘al-funduq’, que 
hoje significa hotel. Antigamente as caravanas eram obrigadas, ao 
chegar, pernoitar no albergue oficial, onde, além de repouso e alimento, 
recebiam a visita do coletor de impostos”. O autor ainda explica que o 
termo aduana:
9
[...] tem sentido mais abrangente que Alfândega. Aduana denota mais 
do que uma repartição, órgão administrativo ou estação arrecadadora: 
designa a instituição jurídica, a organização ou entidade na totalidade dos 
seus aspectos e funções e seus múltiplos fins. (CARLUCCI, 2001, p. 33)
É justamente por isso que estudamos a Legislação Aduaneira ou o 
Direito Aduaneiro, e não a “Legislação Alfandegária”.
Podemos entender o Direito Aduaneiro, de acordo com Carlucci (2001, 
p. 14), como “o conjunto de normas e princípios que disciplinam 
juridicamente a política aduaneira, entendida esta como a intervenção 
pública no intercâmbio internacional de mercadorias”; ou, de acordo 
com Contreras (2004, p. 8), como o “conjunto de normas jurídicas que 
regulam, por meio de um ente administrativo, as atividades ou funções 
de um Estado em relação ao comércio exterior de mercadorias que 
entram ou saem dos diferentes regimes do território aduaneiro”.
Seja qual for a definição adotada, é importante ressaltar que o Direito 
Aduaneiro não existe de forma isolada dos demais ramos jurídicos. 
Deve-se ressaltar que o Direito e a Legislação Aduaneira dialogam 
de forma muito próxima com o Direito Constitucional, com o Direito 
Administrativo e com o Direito Tributário.
A norma mais importante do Direito brasileiro é a Constituição Federal 
de 1988 (CF/88), conhecida como a espinha dorsal de todo o nosso 
sistema de leis, e afirma que apenas a União pode criar normas sobre 
o comércio exterior. Já o Direito Constitucional é o ramo do Direito que 
busca entender e interpretar tudo o que se relacione à Constituição, 
a qual, por sua vez, está no topo do que chamamos de “pirâmide 
normativa”, que é uma espécie de hierarquia das leis, ou seja, é nossa 
lei mais importante, mais fundamental. Os demais ramos do direito 
derivam dela:
10
Figura 1 – Os ramos do Direito
Figura 1 – Os ramos do Direito
Fonte: elaborada pelo autor.
As demais leis brasileiras, em especial o Regulamento Aduaneiro, 
apontam que o órgão responsável pelo controle das atividades 
aduaneiras é a Receita Federal, um órgão público ligado ao Ministério 
da Economia. O ramo do Direito que entende, estuda e normatiza 
o funcionamento dos órgãos e servidores públicos é o Direito 
Administrativo.
Por fim, uma das finalidades da fiscalização aduaneira é arrecadar 
tributos a partir das operações de importação e exportação e quem 
disciplina os procedimentos de arrecadação tributária é justamente 
o Direito Tributário. Dessa maneira, torna-se claro como o Direito 
Aduaneiro emerge da convergência entre essas três áreas, como mostra 
a imagem a seguir:
11
Figura 2 – O Direito Aduaneiro e sua interação com os demais ramos 
jurídicos
Fonte: elaborada pelo autor.
O Direito Aduaneiro guarda uma relação bastante ampla com o 
Comércio Exterior e, portanto, não se pode pensar na aduana e em suas 
funções sem as operações de comércio exterior que lhe deem sentido. 
Durante bastante tempo, o Brasil foi um país fechado ao comércio – até 
1992 tínhamos cotas de importação anuais e não podíamos importar 
livremente –, mas hoje já somos um pouco mais abertos, e as cotas 
deixaram de existir.
Por ordem expressa da Constituição Federal, apenas a União (por meio 
dos deputados e senadores) pode dispor e normatizar a respeito do 
comércio exterior:
Art. 22. Compete privativamente à União legislar sobre:
VIII–comércio exterior e interestadual;
(...)
12
Art. 237. A fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais 
à defesa dos interesses fazendários nacionais, serão exercidos pelo 
Ministério da Fazenda. (BRASIL, 1988)
Atualmente, não temos mais o Ministério da Fazenda, cujas funções 
foram incorporadas pelo Ministério da Economia. Ainda assim, 
a estrutura de nosso Direito Aduaneiro vem da União e deve ser 
uniformemente aplicada em todo o território nacional.
1.3 O território, a jurisdição e as principais normas 
aduaneiras
É possível ver em filmes o detetive dizer ao outro algo como “isso não é 
sua jurisdição” ou “você está fora da sua jurisdição”. Mas o que significa 
isso? Jurisdição é um termo de amplo significado e vem do latim juris 
dictio, o que significa “dizer o direito”. Trocando em miúdos, significa o 
poder que o Estado, por meio de seus órgãos, possui para aplicar as leis 
aos casos concretos.
Para os temas aduaneiros, devemos consultar o Decreto n. 6.759, de 5 
de fevereiro de 2009, conhecido como Regulamento Aduaneiro (RA):
Art. 3º A jurisdição dos serviços aduaneiros estende-se por todo o território 
aduaneiro e abrange:
I– a zona primária, constituída pelas seguintes áreas demarcadas pela 
autoridade aduaneira local: (...)
II– a zona secundária, que compreende a parte restante do território 
aduaneiro, nela incluídas as águas territoriais e o espaço aéreo. (BRASIL, 
2009)
Pelo artigo anterior, conseguimos entender que o órgão responsável 
pelo controle aduaneiro possui como área de atuação todo o território 
nacional, ou seja, possui o controle de todo o território aduaneiro, 
13
inclusive o mar e o espaço aéreo territorial. A grande diferença entre as 
zonas citadas está no fato de a zona primária abranger ambientes com 
algum laço com o exterior, como portos, aeroportos e zonas fronteiriças, 
por onde entram e saem pessoas e mercadorias do país; enquanto a 
zona secundária, como visto, abrange a parte restante do território 
aduaneiro, incluindo as águas territoriais e o espaço aéreo.
O órgão responsável pelo controle aduaneiro é a Receita Federal, que 
efetua a verificação de pessoas, bagagens e mercadorias nos chamados 
“recintos alfandegados”, como manda o art. 5º do Regulamento 
Aduaneiro:
Art. 5º Os portos, aeroportos e pontos de fronteira serão alfandegados 
por ato declaratório da autoridade aduaneira competente, para que neles 
possam, sob controle aduaneiro:
I–estacionar ou transitar veículos procedentes do exterior ou a ele 
destinados;
II–ser efetuadas operações de carga, descarga, armazenagem ou passagem 
de mercadorias procedentes do exterior ou a ele destinadas; e
III–embarcar, desembarcar ou transitar viajantes procedentes do exterior 
ou a ele destinados. (BRASIL, 2009)
Assim, podemos entender que é apenas nos recintos alfandegados 
que ocorre o controle aduaneiro, o quais estão presentes, 
preponderantemente, em zonas primárias. O aeroporto internacional de 
São Paulo, a Ponte da Amizade entre Foz do Iguaçu e Ciudad del Este e o 
Porto do Rio de Janeiro são exemplos de zonas primárias onde ocorre o 
controle aduaneiro. Como manda o artigo 8º do RA “Art. 8º Somente nos 
portos, aeroportos e pontos de fronteira alfandegados poderá efetuar-
se a entrada ou a saída de mercadorias procedentes do exterior ou a ele 
destinadas” (BRASIL, 2009).
14
Sendo assim, é nos recintos alfandegados em zonas primárias que 
ocorre a conferência aduaneira:
Figura 3 – Linha da atuação aduaneira
Fonte: elaborada pelo autor.
Já resto do país é zona secundária, mas ainda assim podem ocorrer 
fiscalizações aduaneiras com vistas ao envio ou recebimento de 
mercadorias do exterior. É o que ocorre nos chamados Portos Secos, 
conforme o Regulamento Aduaneiro:
Art. 11. Portos secos são recintos alfandegados de uso público nos quais 
são executadas operações de movimentação, armazenagem e despacho 
aduaneiro de mercadorias e de bagagem, sob controle aduaneiro.
(...)
§ 2º Os portos secos poderão ser autorizados a operar com carga de 
importação,de exportação ou ambas, tendo em vista as necessidades e 
condições locais. (BRASIL, 2009)
A razão da existência desses estabelecimentos é o fato de muitos 
estados do nosso país não serem banhados pelo mar, de forma que 
não possuem portos para escoar ao exterior suas produções, ou 
de lá receber seus produtos e insumos. Como nem tudo pode ser 
15
transportado de avião, os portos secos servem para que neles ocorra 
a conferência aduaneira, de forma a evitar que tudo o que o país 
produz precise esperar sua chegada aos portos ou aeroportos para 
ser fiscalizado. Não fosse pelos portos secos, teríamos os chamados 
“gargalos logísticos”.
Como explica Luz (2012, p. 73), entre os objetivos dos portos secos, está 
“desafogar essas unidades de zona primária e interiorizar o despacho 
aduaneiro, levando-o para locais mais próximos aos estabelecimentos 
dos importadores e exportadores”. Por exemplo, o Mato Grosso produz 
uma enorme quantidade de soja; então, para facilitar o escoamento 
dessa produção para o exterior, a conferência aduaneira é feita nos 
portos secos, de modo que, quando os caminhões carregados chegam 
ao porto, o trâmite de embarque é mais fácil.
1.4 Política de Comércio Exterior
Toda nação determina políticas específicas para áreas específicas. 
Por exemplo, é comum ouvirmos falar em políticas industriais, que 
são aquelas por meio das quais um dado governo elege prioridades 
de desenvolvimento em um determinado setor. Na área de comércio 
internacional, não é diferente. É justamente aí que entram as chamadas 
políticas de comércio exterior, ou políticas comerciais. Elas tratam 
da maneira pela qual um determinado país vai se nortear no seu 
relacionamento comercial com os demais. As políticas podem ser 
protecionistas ou de livre comércio:
16
Figura 4 – Políticas Comerciais
Fonte: elaborada pelo autor.
De um lado, as políticas comerciais podem ser protecionistas ou de 
fechamento e o Brasil foi assim de 1930 até 1992. Nesse período, houve 
a tentativa de criação de uma indústria nacional, fechando o país aos 
produtos importados. Havia cotas de importação que limitavam o acesso 
do mercado interno a produtos vindos do exterior, já que a ideia era 
proteger a indústria nacional para que crescesse e florescesse.
Outro instrumento comum de políticas protecionistas é a concessão de 
subsídios. Como ensinam Baumann, Canuto e Gonçalves (2004, p. 53), “a 
ideia de subsídio envolve uma transferência de renda real da sociedade 
a um setor selecionado”. Um governo concede um subsídio quando 
financia uma área específica. O problema dessa lógica é que os produtos 
subsidiados tendem a ficar mais baratos, não porque foram produzidos 
de forma inovadora ou tecnológica, mas pelo custeio governamental. 
17
Quando um subsídio deixa de existir, os setores anteriormente 
custeados dificilmente conseguem sobreviver.
No caso brasileiro, a política protecionista mostrou-se um retrocesso. 
Havia no país uma grande demanda e uma pequena oferta. 
Consequentemente, os consumidores acabavam obrigados a adquirir os 
itens então ofertados, que nem sempre eram os melhores. Uma política 
protecionista torna-se maléfica ao consumidor, uma vez que reduz a 
concorrência. Assim, ao fazer isso, as poucas empresas protegidas em 
um dado mercado não são estimuladas a inovar ou oferecer produtos 
de melhor qualidade, pois a oferta é pequena e o consumidor não tem 
opções.
No lado contrário da política protecionista, encontra-se a política de livre 
mercado ou de abertura, ou seja, aquela na qual não há restrições ao 
fluxo de comércio ou bens, havendo apenas a regulação do que pode ou 
não pode ser feito. Nesse cenário, os empresários passam a competir 
pela qualidade daquilo que ofertam ao consumidor, sendo pressionados 
pela concorrência interna e externa. Como ensinam Cavusgil, Knight e 
Riesenberger (2010):
[...] a ausência de restrições ao fluxo de bens e serviços entre as nações 
é preferível porque: os consumidores e as empresas podem facilmente 
adquirir os produtos que desejam; (...) as importações podem ajudar a 
reduzir os custos das empresas, elevando dessa forma seus lucros (que 
podem ser repassados aos trabalhadores sobre a forma de aumento 
de salário); as importações podem ajudar a reduzir os gastos dos 
consumidores, aumentando dessa forma seus padrões de vida; de modo 
geral, o comércio internacional sem restrições aumenta a prosperidade 
dos países mais pobres (CAVUSGIL, KNIGHT, RIESENBERGER, 2010, p. 132).
O Brasil, que foi protecionista até 1992, teve, nesse ano, sua abertura 
comercial. A partir de então, as cotas de importação foram retiradas 
e os produtos importados puderam entrar no país. Houve, como 
consequência, um choque: a indústria nacional, que estava obsoleta, 
18
devido ao protecionismo que desestimulava a inovação e a concorrência, 
defrontou-se com produtos importados que muitas vezes eram 
melhores e mais baratos. Nesse momento, muitas empresas fecharam 
as portas, mas os consumidores tiveram um ganho em opções de 
escolha.
Foi a partir de então que muitas áreas precisaram se reinventar, como a 
área de eletrodomésticos, vestuário e telefonia. Como ensinam Magnoli 
e Serapião Jr. (2012, p. 179), o livre comércio estimula “empresários 
a buscar sempre novas formas de exportar ou de competir com os 
importados, gerando mais incentivo ao aprendizado e à inovação do que 
em um sistema de comércio ‘administrado’”.
Obviamente que hoje não existe nenhum país que adote plenamente 
o livre comércio, sem nenhum tipo de regulação. A solução é utilizar 
órgãos que fiscalizem as operações de comércio exterior das nações.
Neste tema da Leitura Digital, aprendemos que o comércio internacional 
sempre existiu, mas que foi apenas no século XX que ganhou grande 
força. Hoje, movimenta-se globalmente muito mais do que há 60 ou 70 
anos, sendo a globalização, ao mesmo tempo, a causa e a consequência 
do aumento das atividades de negócios internacionais. No Brasil, o 
comércio é regulado pelo Ministério da Economia, por meio da Receita 
Federal, e, como manda a Constituição, é prerrogativa da União legislar 
sobre o comércio exterior.
Também vimos que todo o território nacional é o chamado de “território 
aduaneiro”, que se divide em zona primária – portos, aeroportos e 
pontos de fronteira com entrada e saída de pessoas do e para o exterior 
– e zona secundária. A conferência aduaneira ocorre em recintos 
alfandegados nas zonas primárias, efetuada pela Receita Federal, ou nos 
portos secos, os recintos alfandegados da zona secundária, criados para 
facilitar o escoamento de mercadorias.
19
Por fim, vimos que os países contam com políticas comerciais, ou 
políticas de comércio exterior, que podem ser burocráticas e restritivas 
(chamadas de protecionistas) ou livres e abertas (chamadas de políticas 
de livre comércio).
Referências Bibliográficas
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Internacional. Rio de Janeiro: Elsevier, 2004.
BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil 
de 1988. Brasília, DF: Presidência da República, [1988]. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 15 jun. 2020.
BRASIL. Decreto n. 6759, de 5 de fevereiro de 2009. Regulamenta a administração 
das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações 
de comércio exterior. Brasília, DF: Presidência da República, [2009]. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/decreto/d6759.htm. 
Acesso em: 19 mar. 2020.
CARLUCCI, José Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: 
Aduaneiras, 2001.
CAVUSGIL, S. Tamer; KNIGHT, Gary; RIESENBERGER, John. Negócios Internacionais: 
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CONTRERAS, Máximo Carvajal. Derecho Aduanero. Mexico: Editorial Porruá, 2004.
LUZ, Rodrigo. Comércio Internacional e Legislação Aduaneira: Série Provas e 
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MAGNOLI, Demétrio; SERAPIÃO JR., Carlos. Comércio Exterior e Negociações 
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MAIA, Jayme de Mariz. Economia Internacional e Comércio Exterior. 8. ed. São 
Paulo: Atlas, 2003. 
20
Classificação fiscal de 
mercadorias e as normas 
tributárias
Autoria: João Alfredo Lopes Nyegray
Leitura crítica: Fernanda da Silva Ferreira Oliveira
Objetivos
• Entender o funcionamento da classificação fiscal de 
mercadorias.
• Compreender aspectos básicos do Direito Tributário 
brasileiro.
• Entender o funcionamento das normas tributárias 
para exportação e importação.
21
1. A classificação fiscal de mercadorias e as 
normas tributárias
A segunda metade do século XX presenciou um aumento sem precedentes 
no comércio internacional. Uma das razões para isso foi, sem dúvidas, a 
difusão de novas tecnologias em telecomunicações e transportes. Outra 
importante razão foram os tratados e acordos internacionais de comércio, 
entre os quais, o Acordo Geral de Tarifas e Comércio (GATT) de 1944, que 
entrou em vigor em 1947 e marcou o início de uma normatização global 
em termos comerciais.Com o surgimento do GATT, outros acordos foram 
surgindo, como o acordo que criou as normas de classificação fiscal de 
mercadorias e as normas de valoração aduaneira, que serão vistas logo 
adiante.
1.1 Mereologia – a classificação fiscal de mercadorias
Pensemos por um momento na quantidade de itens produzidos por 
todo o mundo. Cada país possuía, até algum tempo atrás, um método 
de classificar suas mercadorias, uns listavam sua produção por ordem 
alfabética, enquanto outros iam por ordem de gênero: animal, vegetal ou 
mineral. Agora, imaginemos se um país que listasse seus produtos em 
ordem alfabética estivesse exportando o produto 2.305 (“aves congeladas”, 
por exemplo) para um país que classificasse seus itens em ordem de 
gênero. Nesse caso, o produto 2.305 poderia ser algo totalmente diferente 
no segundo país, como pneu para tratores. Seria uma grande confusão se 
cada país classificasse suas mercadorias de forma distinta.
Então, para evitar esse tipo de confusão, a Organização Mundial das 
Alfândegas (OMA) dedicou-se, durante mais de dez anos, a estudar a 
classificação fiscal de mercadorias de países diferentes, culminando no 
chamado Código de Mercadorias do Sistema Harmonizado (ou código 
22
SH). O Brasil passou a utilizar esse código em 1988. Como explica Nyegray 
(2016):
Atualmente, existem mais de 200 países utilizando o SH, e 98% do comércio 
mundial utiliza seus códigos. Para mantê-lo atualizado, a cada cinco anos 
revisa-se o sistema, retirando e incluindo códigos. Em regra, “as mercadorias 
foram classificadas no SH em ordem crescente da participação humana na 
criação do bem. Por esse motivo, o primeiro capítulo é o de animais vivos e o 
último, obras de arte” (LUZ, 2013 apud NYEGRAY, 2016, p. 261).
Em outras palavras, enquanto alguns países classificavam seus itens de 
maneira alfabética e outros por gênero ou tipo, o código SH instituiu a 
classificação por ordem de participação humana na criação do item. Isso 
significa que aqueles itens que não necessitam da atuação do homem para 
existir vêm primeiro, como os animais vivos, enquanto, por último, vêm 
aqueles itens de intensa participação humana, como as obras de arte.
A tabela do SH possui 99 capítulos divididos em distintas seções. Dos 99 
capítulos, existem dois que estão em branco e servem para utilização 
futura, caso sejam inventadas coisas que não se encaixem nas outras 
posições. Cada item já comercializado possui um lugar na tabela do SH e 
corresponde a um código de 6 a 8 dígitos, como explica Nyegray (2016):
Toda a mercadoria deve ser expressa em 6 dígitos, dos quais os dois primeiros 
correspondem ao número do capítulo no qual a mercadoria está inserida. 
Perceba que, no capítulo colocado como exemplo, tudo começa com 01. O 3º 
e o 4º dígito correspondem à posição na qual a mercadoria se encontra dentro 
do capítulo. Por exemplo:
01. 01 Cavalos, asininos e muares, vivos;
01.02 Animais vivos da espécie bovina;
01.03 Animais vivos da espécie suína;
01.04 Animais vivos das espécies ovina e caprina;
23
01.05 Galos, falinhas, patos, gansos, perus (...);
01.06 Outros animais vivos (NYEGRAY, 2016, p. 266).
O Brasil usou o SH de 1988 até 1995. Desde 1995, entrou em vigor a 
tabela da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), que tem por base a 
tabela do SH acrescida de mais dois dígitos ao final. O NCM passou a ser 
usado com a criação do bloco econômico Mercosul e teve como objetivo a 
integração das economias dos países participantes do bloco.
E para que serve essa classificação? Quando importadores ou exportadores 
iniciam suas declarações de importação ou exportação, isso é feito no 
Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex) da Receita Federal do 
Brasil. Ao relatar o que entrará ou sairá do país, é feito o preenchimento do 
código, e não do item.
Outro ponto bastante importante a esse respeito é que a tabela se divide 
em três grandes colunas, como pode ser visto a seguir:
Figura 1 – Tabela do NCM
Fonte: http://www5.sefaz.mt.gov.br/-/tabela-de-precos-minimos-ncm-atualizada. Acesso 
em: 15 jun. 2020.
24
A primeira coluna é o código NCM, que são códigos de 8 dígitos que 
devem ser usados no preenchimento do Siscomex. A segunda coluna 
traz a descrição do item, nesse caso cavalos, asnos e outros. A terceira 
coluna traz o valor da Tarifa Externa Comum (TEC), que é o ponto de 
partida para o cálculo do imposto de importação. Isso significa que, caso 
alguém importe cavalos reprodutores de raça pura, por exemplo, não 
pagará esse imposto. Por outro lado, se a pessoa estiver importando 
asininos, o início da tributação é os 4% expresso na coluna da TEC.
A linha do tempo a seguir vai ajudar a entender a ordem exata do 
surgimento das classificações fiscais de mercadoria.
Figura 2 – Linha do tempo das classificações de mercadorias 
Fonte: elaborada pelo autor.
1.2 As regras de interpretação e uso do SH
Não basta, no entanto, que exista um código internacional e 
harmonizado de mercadorias. Algumas regras devem ser esclarecidas 
para que não surjam dúvidas em sua utilização. Por exemplo, um veículo 
sem bancos e sem rodas seria classificado como? Será que existe uma 
classificação específica para cada item produzido no mundo de forma 
parcial? É exatamente aí que entram as regras de interpretação do SH.
A primeira dessas regras explica que os títulos das seções, dos capítulos 
e dos subcapítulos têm valor indicativo, ou seja, é pelo título de cada 
parte que sabemos o que está ali. Isso ajuda aquela pessoa que está 
25
procurando algo; assim, em vez de olhar todos os 99 capítulos, ela 
analisa os títulos.
A segunda regra, como explica Nyegray (2016, p. 271), afirma que 
“qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse 
artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente (...) as 
características essenciais do artigo completo”. Isso significa que, no caso 
do exemplo do automóvel sem os bancos e rodas, esse item permanece 
classificado como automóvel, ainda que não esteja inteiro. Essa regra 
existe devido ao fato de ser uma lista longa, a qual, se tivesse que prever 
todos os itens existentes de forma inacabada, seria muitas vezes maior.
A terceira regra trata de itens que podem se encaixar em mais de uma 
posição. Nesse caso, prevalece a posição mais específica. Antigamente 
havia grandes televisores de laterais de madeira que se assemelhavam a 
móveis. Se fosse hoje, esse item seria classificado como um televisor ou 
como um móvel? Como um televisor, pois sua função específica é a de 
transmitir imagens, e não apenas de servir como item de decoração.
A quarta regra afirma que, como explica Nyegray (2016, p. 275), “as 
mercadorias que não possam ser classificadas por aplicação das 
regras (...) classificam-se na posição correspondente aos itens mais 
semelhantes”. Na prática, essa regra não é muito utilizada, pois há uma 
classificaçãopara cada coisa que já foi produzida. No entanto, se surgir 
algo sem lugar no SH, pode-se buscar o que lhe for mais semelhante.
A quinta regra trata dos estojos para câmeras fotográficas ou das malas 
para instrumentos musicais ou armas. Como classificá-los? Será que 
toda vez que alguém comprar uma câmera precisará classificar a câmera 
e sua embalagem de forma separada? Não, pois, quando a embalagem 
ou o estojo acompanha um item principal, classifica-se apenas o item 
que está dentro da embalagem ou do estojo.
26
Por fim, a sexta regra explica que os itens devem ser classificados 
conforme suas subposições, o quinto e sexto dígitos, de forma que 
sempre deve-se utilizar a numeração mais completa em detrimento da 
mais enxuta.
É importante lembrar que essas regras valem não apenas para o SH, 
mas também para o NCM, utilizado pelo Brasil.
1.3 O Direito Tributário Brasileiro
Uma das várias atribuições da Receita Federal Brasileira é o chamado 
controle aduaneiro, que ocorre em recintos alfandegados na zona 
primária, ou nos portos secos nas zonas secundárias, e abrange a 
verificação das mercadorias, das pessoas, das bagagens e dos veículos 
que vêm do exterior ou estão para lá destinados. Como aponta o artigo 
15 do RA: “O exercício da administração aduaneira compreende a 
fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais à defesa 
dos interesses fazendários nacionais, em todo o território aduaneiro” 
(BRASIL, 2009, art. 15).
Uma das razões para esse controle é a tributação, área de interesse 
e atuação do Direito Tributário. E o que é tributo? Será que tributo 
e imposto são a mesma coisa? Não. Conforme o Código Tributário 
Nacional (CTN), “Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, 
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua 
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada”.
Isso quer dizer, em primeiro lugar, que uma “prestação pecuniária 
compulsória” é uma prestação em dinheiro obrigatória. Afinal, se 
tributos não fossem obrigatórios, nem todos os pagariam. O trecho que 
diz “em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir” reitera o fato de 
que tributos são prestações expressas em dinheiro, em moeda corrente. 
Na sequência, diz o trecho do artigo “que não constitua sanção de 
27
ato ilícito”, explicando que um tributo não é algo que alguém tem que 
pagar por ter feito algo errado (ato ilícito). Ao dizer que os tributos são 
cobrados “mediante atividade administrativa plenamente vinculada”, 
o artigo explica que há uma autoridade tributária encarregada da 
fiscalização, do lançamento e da cobrança dos valores tributários. Assim, 
um tributo é um valor em dinheiro, pago ao governo, que foi criado 
mediante alguma lei que o instituiu.
O CTN explica ainda: “Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e 
contribuições de melhoria” (BRASIL, 1966). Em outras palavras, o 
imposto e o tributo não são a mesma coisa, sendo três os tipos de 
tributos existentes:
Figura 3 – Tipos de tributo
Fonte: elaborada pelo autor.
Outro ponto relevante do Direito Tributário são os chamados polos da 
obrigação. Isso significa que toda obrigação tributária possui dois lados, 
um sujeito ativo – o fisco, seja ele federal, estadual ou municipal – e um 
sujeito passivo – o contribuinte.
28
Nas operações de comércio exterior é muito comum que incidam 
impostos, que podem ser definidos, conforme o CTN, como “Art. 16. 
Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação 
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao 
contribuinte.” Para entendermos esse ponto, precisamos entender o 
que é fato gerador. Como ensina Amaro (2007, p. 261), o fato gerador 
é o “momento do nascimento da obrigação tributária (em face da 
prévia qualificação legal daquele fato)”. Ou seja, se a lei diz que quem 
aufere renda paga imposto, auferir renda é um fato gerador. Da mesma 
maneira, se a lei diz que aquele que importa paga tributo, o ato de 
importar é o fato gerador.
Quando o CTN diz que o imposto é um tipo de tributo que “tem por 
fato gerador uma situação independente de qualquer atividade 
estatal específica, relativa ao contribuinte”, isso quer dizer que nasce a 
necessidade de pagar imposto quando o contribuinte faz alguma coisa, 
algo que independe de qualquer atividade do estado ou do governo.
Para entendermos a tributação aduaneira e seus impactos sobre 
a competitividade, devemos ter em mente que a situação que o 
contribuinte pratica ou é exportação ou importação, conforme detalhes 
a seguir.
1.4 A tributação das exportações e importações
Agora que já aprendemos o que são tributos e impostos, é necessário 
debruçar-nos sobre a tributação das exportações. A esse respeito, 
o Regulamento Aduaneiro (RA) informa: “Art. 212. O imposto de 
exportação incide sobre mercadoria nacional ou nacionalizada destinada 
ao exterior” (BRASIL, 2009). Ao considerarmos o que diz apenas esse 
mandamento legal, podemos entender que o Imposto de Exportação 
(IE) incide sobre aquelas mercadorias destinadas para outras nações. No 
entanto, há que se perguntar se faz algum sentido tributar mercadorias 
29
que estão saindo do país e que trarão recursos para cá. E a resposta é 
não. É justamente por isso que poucos produtos têm suas exportações 
tributadas, como é o caso dos couros e das peles, tributados em 9%; dos 
concentrados de açúcar, leite e creme de leite, tributados em 100%; e 
dos cigarros contendo tabaco e fumo, tributados em 150%.
Além do IE, podem incidir sobre as exportações os tributos Imposto 
sobre Produto Industrializado (IPI), Programa de Integração Social (PIS), 
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e 
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Da mesma 
forma que ocorre com o IE, os demais tributos raramente oneram as 
exportações. Isso ocorre, pois tributar as exportações poderia encarecer 
os produtos nacionais, o que afetaria diretamente a competitividade 
brasileira.
Na importação, por outro lado, os tributos são mais presentes. No 
entanto, antes de nos atentarmos aos tributos, devemos saber que 
eles incidem sobre o valor aduaneiro da mercadoria, que é o valor que 
o importador efetivamente pagou sobre a mercadoria. As técnicas de 
valoração aduaneira são as mesmas internacionalmente e derivam dos 
acordos do GATT. A necessidade de uma norma internacional a respeito 
desse tema deriva da possibilidade de que duas empresas, pertencentes 
ao mesmo grupo e efetuando operações internacionais, pudessem 
omitir o real valor da mercadoria para que esse item pagasse menos 
tributos quando chegasse ao seu destino. Por exemplo, se uma empresa 
francesa enviasse a sua filial no Brasil um item de 50 mil euros, mas 
declarasse valor de 1.000 euros. A esse respeito, diz o RA:
Art. 76. Toda mercadoria submetida a despacho de importação está sujeita 
ao controle do correspondente valor aduaneiro.
Parágrafo único. O controle a que se refere o caput consiste na verificação 
da conformidade do valor aduaneiro declarado pelo importador com as 
regras estabelecidas no Acordo de Valoração Aduaneira. (BRASIL, 2009)
30
O acordo de valoração aduaneira, do qual fala o artigo, é um entre vários 
acordos celebrados no âmbito do GATT. Além disso, toda mercadoria 
que chega aqui no Brasil pode passar pelo controle de valor. O RA 
continua e afirma:
Art. 77. Integram o valor aduaneiro, independentemente do método de 
valoração utilizado:
I – o custo de transporte da mercadoria importada até o porto ou o 
aeroporto alfandegado de descarga ou o ponto de fronteira alfandegado 
onde devam ser cumpridas as formalidades de entrada no território 
aduaneiro;
II – os gastos relativos à carga, à descarga e ao manuseio, associados ao 
transporte da mercadoria importada, até a chegada aos locais referidos no 
inciso I; e
III – o custo do seguro da mercadoria durante as operações referidas nos 
incisos I e II. (BRASIL, 2009)
Isso significa que ovalor que servirá de base para as tributações deve 
considerar o que consta na figura a seguir.
31
Figura 4 – Componentes do valor aduaneiro
Fonte: elaborada pelo autor.
É sobre o valor aduaneiro que incide a percentagem da tabela TEC. Pode, 
então, ficar a pergunta: como proceder na hipótese de que um item que 
chegou ao Brasil tenha sido enviado da matriz no exterior para a filial 
daqui, se não posso considerar o valor declarado da mercadoria? Nesse 
momento, devemos buscar os métodos de valoração aduaneira, que 
são:
• 1º Método: valor da transação.
• 2º Método: valor de mercadoria idêntica.
• 3º Método: valor de mercadoria semelhante.
• 4º Método: valor de revenda.
• 5º Método: valor computado.
• 6º Método: valor baseado em critério razoável.
32
Assim, quando não há vínculo entre exportador e importador, devemos 
usar o método do valor da transação. Quando há, devemos buscar 
o valor de uma mercadoria idêntica. Quando não há mercadoria 
idêntica, buscamos aquela de valor semelhante. Se não encontramos, 
procuramos o valor de revenda do item no mercado interno. Se ainda 
assim não acharmos o valor, buscamos computar todos os componentes 
do item para tentar chegar ao valor. Se isso também não for possível, 
vamos para o sexto método e buscamos valorar a mercadoria com base 
no preço de venda do item no país do qual foi importado. Dificilmente, 
no entanto, chega-se ao sexto método.
O primeiro desses tributos é o Imposto de Importação (II). Como manda 
o RA, “Art. 69. O imposto de importação incide sobre mercadoria 
estrangeira” (BRASIL, 2009). O CTN, por sua vez, afirma que “Art. 
19. O imposto, de competência da União, sobre a importação de 
produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada destes no 
território nacional” (BRASIL, 1966). E onde está no valor do imposto de 
importação? Quem nos responde é, mais uma vez, o RA:
Art. 94. A alíquota aplicável para o cálculo do imposto é a correspondente 
ao posicionamento da mercadoria na Tarifa Externa Comum, na data da 
ocorrência do fato gerador, uma vez identificada sua classificação fiscal 
segundo a Nomenclatura Comum do Mercosul. (BRASIL, 2009)
Em outras palavras, o valor de partida para o II é calculado pela aplicação 
das alíquotas fixadas na terceira coluna da tabela da NCM, ou seja, o 
valor da TEC. Uma vez calculado esse tributo, passa-se ao segundo: o IPI. 
Ao contrário do que deveria ocorrer, o cálculo do IPI não parte do valor 
da mercadoria, mas do valor aduaneiro da mercadoria somada ao valor 
do II. O valor do IPI é encontrado na Tabela de Incidência do IPI (TIPI), 
disponível no site da Receita Federal. Há um simulador para esse cálculo, 
disponível no site da Receita Federal, cujo link está nas referências 
bibliográficas.
33
Uma vez calculados os valores do II e IPI, procede-se a outro imposto 
que incide nas importações: o PIS/PASEP. Em geral, a alíquota aplicável 
ao PIS/PASEP–Importação é de 1,65%, enquanto a alíquota aplicável à 
COFINS–Importação é de 7,6%. De acordo com o art. 26 da Lei n. 12.865 
(BRASIL, 2013), publicada em 10 de outubro de 2013 no Diário Oficial 
da União, o cálculo do PIS/COFINS toma por base diretamente o valor 
aduaneiro da mercadoria importada.
Depois, é a vez do ICMS, cujo cálculo do valor é o mais complicado, uma 
vez que, para se chegar a ele, deve-se somar o valor da mercadoria 
ao frete, ao seguro, ao II, ao IPI, ao PIS, à COFINS, ao AFRMM, à Taxa 
de Utilização do Siscomex e ao valor do próprio imposto. O Adicional 
sobre o Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM) é de 25% 
do valor sobre o frete internacional. A Taxa de Utilização do Siscomex 
(TUS) é o valor pago para que importadores ou exportadores acessem o 
Siscomex para cadastrar a operação. As informações sobre o TUS estão 
no Decreto n. 6.759, de 5 de fevereiro de 2009:
Art. 13. A Taxa de Utilização do Siscomex será devida no ato do registro da 
DI à razão de:
I – R$ 185,00 por D.I.
II- R$ 29,50 para cada adição de mercadoria à DI, observados os seguintes 
limites:
a) até a 2ª adição R$ 29,50 (...). (BRASIL, 2009)
Na sequência, quanto mais itens são adicionados, menor fica o valor da 
adição. Para calcular o ICMS, soma-se tudo isso. Uma vez nesse valor, 
deve-se acrescentar o valor do ICMS e então retirar sua percentagem 
desse valor, uma vez que o cálculo do ICMS considera o valor dele 
mesmo. É o chamado cálculo “por dentro” ou “em cascata”. Por exemplo, 
se temos o valor de ICMS de 12% sobre R$ 315 mil, divide-se R$ 
315.372,44 por 0,88 e multiplica-se por 12%.
34
Para ajudar no cálculo dos impostos de importação, é possível consultar 
o simulador do tratamento tributário e administrativo das importações, 
disponível no site oficial da Receita Federal. Os tributos incidentes nas 
operações de importação são, portanto:
Figura 5 – Tributos incidentes na importação
Fonte: elaborada pelo autor.
Neste tema da Leitura Digital, aprendemos que, para simplificar e 
facilitar as trocas comerciais, foi criada uma nomenclatura universal de 
mercadorias, um código que significa a mesma coisa em todo o mundo: 
o Sistema Harmonizado (SH). O código do SH possui algumas regras de 
interpretação, que auxiliam as pessoas que precisam realizar operações 
internacionais a classificar corretamente um item. Esse código tem 
35
o mesmo significado em todo o mundo; assim, independentemente 
de qual idioma seja falado em um dado país, aquele número sempre 
corresponderá a um mesmo produto.
Na sequência, aprendemos que o Direito Tributário é o ramo das 
normas jurídicas que se interessa pelos tributos de forma geral. Tributos 
são prestações em dinheiro pagas ao Estado e podem ser impostos, 
taxas ou contribuições de melhoria. Nós, as pessoas físicas e jurídicas, 
estamos sempre no polo passivo da obrigação tributária, o que significa 
que somos devedores.
Nas operações internacionais, em especial nas exportações e 
importações, a tributação possui regras específicas. Por exemplo: 
enquanto boa parte das exportações não é tributada, o cálculo dos 
tributos sobre as importações é um pouco mais complexo justamente 
por ser feito “em cascata”. Aprendemos também que o ponto de partida 
para a tributação é o valor aduaneiro da mercadoria, que é o preço 
efetivamente pago pelo importador.
Referências Bibliográficas
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Saraiva, 2007.
BRASIL. Decreto n. 6759, de 5 de fevereiro de 2009. Regulamenta a 
administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a 
tributação das operações de comércio exterior. Brasília, DF: Presidência 
da República, [2009]. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/_ato2007-2010/2009/decreto/d6759.htm. Acesso em: 19 mar. 
2020.
BRASIL. Lei n. 12.865, de 9 de outubro de 2013. Autoriza o pagamento 
de subvenção econômica aos produtores (...). Brasília, DF: Presidência da 
36
República, [2013]. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_
Ato2011-2014/2013/Lei/L12865.htm.
BRASIL. Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o 
Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário 
aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília, DF: Presidência da 
República, [1966]. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
leis/l5172.htm. Acesso em: 15 jun. 2020.
BRASIL. Ministério da Economia. Simulador do Tratamento Tributário 
e Administrativo das Importações. 2020. Disponível em: http://www4.
receita.fazenda.gov.br/simulador/glossario.html. Acesso em: 19 maio 
2020.
CARLUCCI, José Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. São 
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CAVUSGIL, S. Tamer; KNIGHT, Gary; RIESENBERGER, John. Negócios 
Internacionais: estratégia, gestão e novas realidades. São Paulo: 
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CONTRERAS, Máximo Carvajal. Derecho Aduanero. Mexico: Editorial 
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LUZ, Rodrigo. Comércio Internacional e Legislação Aduaneira: Série 
Provas e Concursos. 5. ed. São Paulo: Elsevier-Campus, 2012.
NYEGRAY, João Alfredo Lopes. LegislaçãoAduaneira, Comércio 
Exterior e Negócios Internacionais. Curitiba: Intersaberes, 2016.
37
Regimes Aduaneiros Especiais
Autoria: João Alfredo Lopes Nyegray
Leitura crítica: Fernanda da Silva Ferreira Oliveira
Objetivos
• Entender o que são e para que servem os regimes 
aduaneiros especiais.
• Compreender as distinções e os objetivos dos 
principais regimes especiais.
• Analisar as vantagens de cada regime.
38
1. Os Regimes Aduaneiros
Da mesma forma que ocorre com vários produtos, serviços e 
situações, a área de comércio exterior também é fortemente afetada 
pela tributação. No entanto, as exportações são as menos afetadas. 
Dificilmente se tributam os produtos que saem do país, uma vez que 
produtos saem e recursos entram na forma de pagamentos. O que 
ocorre, nesses casos, é a tributação da renda das empresas. Poucos 
produtos, como itens de tabaco ou peles animais, possuem sua 
exportação tributada, pois tributar todos os produtos com destino ao 
exterior os tornaria menos competitivos.
As importações, por outro lado, são bastante tributadas. Incidem sobre 
produtos vindos do exterior o Imposto de Importação (II), o Imposto 
sobre Produto Industrializado (IPI), o Programa de Integração Social (PIS), 
a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS), entre 
outros. No caso das importações, a tributação é a regra. Aqui, vamos 
aprender quais são as exceções.
1.1 Os Regimes Aduaneiros Especiais – regras gerais
Quando alguma empresa importa algo, uma matéria-prima, um 
produto que será revendido ou um insumo produtivo qualquer, ela 
deve pagar os tributos que incidem sobre o que está entrando no 
país. O desembaraço aduaneiro e a efetiva saída dos itens do porto ou 
aeroporto só são possíveis quando, em regra, todos os tributos relativos 
à operação tiverem sido quitados. Nesses casos, quando o Brasil é o 
destino dos produtos, chama-se o despacho aduaneiro de “despacho 
para consumo”, uma vez que o item ficará aqui.
Mas será que todos os produtos importados ficam no Brasil 
definitivamente? Pensemos nos incríveis carros de Fórmula 1 que vêm 
ao Brasil para o Grande Prêmio de São Paulo, ou nas diversas máquinas 
39
que vêm para cá para serem exibidas em feiras e eventos comerciais. 
Todos esses itens vêm para o país, ficam aqui durante um tempo e 
retornam ao exterior. Não faz sentido, portanto, que paguem todos os 
tributos relativos à importação. Nesses casos, aplicam-se os chamados 
regimes aduaneiros especiais.
A regra é que, na importação, incidam os tributos:
• Imposto de Importação (II).
• Imposto sobre Produto Industrializado (IPI).
• Programa de Integração Social (PIS).
• Contribuição para financiamento da Seguridade Social (COFINS).
• Imposto sobre Circulação de Mercadorias ou Serviços (ICMS).
• Adicional Sobre o Frete para Renovação da Marinha Mercante 
(AFRMM).
• Taxa de Utilização do Siscomex (TUS).
O Regulamento Aduaneiro (RA) é quem disciplina o prazo para 
suspensão ou inexigibilidade no pagamento dos tributos:
Art. 307. O prazo de suspensão do pagamento das obrigações fiscais pela 
aplicação dos regimes aduaneiros especiais, na importação, será de até 
um ano, prorrogável, a juízo da autoridade aduaneira, por período não 
superior, no total, a cinco anos. (BRASIL, 2009)
Caso o item que teve a suspensão do pagamento de suas obrigações 
fiscais acabe por ficar em definitivo no país, o responsável por sua 
importação deverá arcar com os respectivos tributos, como manda o 
RA. Outros itens podem acabar destruídos ou estragados, ainda que por 
40
equívoco. É o caso de um automóvel que veio para uma exibição e acaba 
batido. Nesse caso, aplica-se o seguinte:
Art. 312. Nos regimes aduaneiros especiais em que a destruição do bem 
configurar extinção da aplicação do regime, o resíduo da destruição, se 
economicamente utilizável, deverá ser despachado para consumo, como 
se tivesse sido importado no estado em que se encontra, sujeitando-se ao 
pagamento dos tributos correspondentes, ou reexportado. (BRASIL, 2009)
Continuando o exemplo anterior, imaginemos o caso de um veículo 
importado para uma exibição que acabou batido. Se suas rodas, 
seus pneus e seus bancos ainda forem úteis, a empresa responsável 
pela importação registra o “despacho para consumo”, ou seja, 
informa a Receita Federal que esses itens ficarão aqui em definitivo. 
Consequentemente, é feito o pagamento dos tributos relativos a eles.
Nesse momento, pode surgir a dúvida: e se um veículo que veio 
para cá – novamente para o caso do salão de automóveis – acaba 
sendo vendido, como proceder? Da mesma forma: altera-se o regime 
aduaneiro para despacho para consumo, uma vez que o item ficará aqui 
em definitivo.
Além dessas situações, os equipamentos para os shows de bandas 
internacionais, que ficarão em nosso país durante um tempo e 
posteriormente retornarão ao exterior, também podem enquadrar-se 
em um regime aduaneiro especial.
São vários os tipos de regimes especiais, até para atender às várias 
possíveis necessidades, como será visto adiante.
1.2 Os regimes aduaneiros especiais em espécie
Agora que já compreendemos as regras gerais, quais regimes 
aduaneiros especiais existem e são possíveis? Imaginemos por um 
41
instante aquelas mercadorias que são fiscalizadas pela Receita Federal 
no interior do país, mas que percorrerão longos trechos de estrada até 
os Portos. Se esses itens fossem fiscalizados apenas nas repartições 
portuárias, as filas seriam imensas, e teríamos gargalos logísticos 
ainda maiores do que os que já temos. É por isso que muitos produtos 
oriundos de áreas não banhadas pelo mar são fiscalizados nos portos 
secos. O mesmo vale para uma máquina que chegou ao porto de Vitória, 
Santos ou Paranaguá, mas que se destina a outros estados do país. 
Muitas vezes esse produto será fiscalizado em um porto seco, próximo a 
seu destino.
Para que isso aconteça, essas mercadorias circulam pelo país no 
regime aduaneiro especial de trânsito aduaneiro. A esse respeito, o 
RA aponta: “Art. 315. O regime especial de trânsito aduaneiro é o que 
permite o transporte de mercadoria, sob controle aduaneiro, de um 
ponto a outro do território aduaneiro, com suspensão do pagamento de 
tributos” (BRASIL, 2009). Esse regime pode ser solicitado por importador 
ou exportador.
Um outro regime aduaneiro especial é aquele dos itens que virão 
temporariamente ao Brasil, como os carros de Fórmula 1 ou os 
equipamentos para shows de grandes bandas. Nesses casos, aplica-se 
o regime aduaneiro de admissão temporária, que, segundo o RA: 
“Art. 354. O regime aduaneiro especial de admissão temporária com 
suspensão total do pagamento de tributos, permite a importação de 
bens que devam permanecer no País durante prazo fixado (...)” (BRASIL, 
2009).
É possível, também, que algum bem fabricado no Brasil – como os 
aviões da Embraer – voltem para cá depois de terem sido exportados 
para passar por manutenção. Nesse caso, pode-se solicitar o regime 
aduaneiro especial de aperfeiçoamento ativo. Conforme o RA:
42
Art. 380. O regime aduaneiro especial de admissão temporária para 
aperfeiçoamento ativo é o que permite o ingresso, para permanência 
temporária no País, com suspensão do pagamento de tributos, de 
mercadorias estrangeiras ou desnacionalizadas, destinadas a operações de 
aperfeiçoamento ativo e posterior reexportação. (BRASIL, 2009)
Chama-se de reexportação a segunda saída do país do produto que já 
havia sido exportado, mas que, por alguma razão, voltou para cá.
Uma outra possibilidade de regime aduaneiro especial é aquela na 
qual uma determinada empresa importa um insumo para fabricar um 
item que, posteriormente, será exportado. Por exemplo: uma empresa 
fabrica projetores para exportação, mas as lentes vêm de uma empresa 
japonesa. Como o produto será exportado, essas lentes não serão 
tributadas. Esse regime chama-se drawback e possui três modalidades 
que constam nos artigos 383 a 403 do RA.
A primeira dessas modalidades chama-se drawback suspensão. De 
acordocom o inciso I do art. 383 do RA:
Permite a suspensão do pagamento do Imposto de Importação, do 
Imposto sobre Produtos Industrializados, da Contribuição para o PIS/
PASEP, da COFINS, da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da 
COFINS-Importação, na importação, de forma combinada ou não com a 
aquisição no mercado interno, de mercadoria para emprego ou consumo 
na industrialização de produto a ser exportado. (BRASIL, 2009)
Outra modalidade é o drawback isenção, disposto no inciso II do art. 
383 do RA:
Permite a isenção do Imposto de Importação e a redução a zero do 
Imposto sobre Produtos Industrializados, da Contribuição para o PIS/
PASEP, da COFINS, da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da 
COFINS-Importação, na importação, de forma combinada ou não com a 
aquisição no mercado interno, de mercadoria equivalente à empregada ou 
consumida na industrialização de produto exportado. (BRASIL, 2009)
43
Os mais atentos talvez tenham percebido que tanto a modalidade 
suspensão quanto a modalidade isenção são mais indicadas para 
aquelas empresas que já sabiam que exportariam o item que estavam 
produzindo. E quando a empresa exporta o produto manufaturado com 
o item importado posteriormente? Caso isso ocorra, existe o drawback 
restituição, disposto no inciso III do art. 383 do RA:
Restituição–permite a restituição, total ou parcial, dos tributos pagos na 
importação de mercadoria exportada após beneficiamento, ou utilizada 
na fabricação, complementação ou acondicionamento de outra exportada. 
(BRASIL, 2009)
Vejamos como essas três modalidades distintas podem servir a 
diferentes interesses: desde empresas que já sabiam que exportariam o 
produto manufaturado com item importado, até aquelas que exportam 
posteriormente esse mesmo item. Trata-se, portanto, de um incentivo 
à exportação. Infelizmente, o drawback é ainda pouco conhecido pela 
maior parte das empresas. Certamente que se mais organizações 
o conhecessem, mais empresas brasileiras estariam engajadas em 
atividades de negócios internacionais.
Semelhante ao drawback, temos o regime de entreposto industrial 
sob controle aduaneiro informatizado (RECOF), que também 
suspende o pagamento de tributos de mercadoria que será utilizada na 
fabricação de algo futuramente exportado. A diferença é que o drawback 
é solicitado mediante Siscomex e o RECOF mediante formulários 
entregues à Receita Federal. Além dessa diferença, o benefício do 
drawback é de um ano e o do RECOF recebe fiscalização mensal.
Mais uma possibilidade de regime aduaneiro especial atende àquelas 
empresas que, ao importarem grandes quantidades de um determinado 
produto, deixam seus contêineres em recinto alfandegado no porto. 
Nesses casos, essas empresas nacionalizam aos poucos os itens 
importados, conforme são vendidos. Tem-se aqui o regime aduaneiro 
44
especial de entreposto aduaneiro. Diz o RA: “Art. 404. O regime 
especial de entreposto aduaneiro na importação é o que permite a 
armazenagem de mercadoria estrangeira em recinto alfandegado de 
uso público, com suspensão do pagamento dos impostos federais (...)” 
(BRASIL, 2009).
Por fim, da mesma forma que existe a admissão temporária e a 
admissão temporária para aperfeiçoamento, existe a exportação 
temporária e a exportação temporária para aperfeiçoamento. No 
caso da exportação temporária, trata-se de maquinário, produtos 
ou itens brasileiros que vão ao exterior para retornar ao Brasil. Assim, 
não faz sentido que, quando retornem, precisem pagar os tributos de 
importação.
No caso da exportação para aperfeiçoamento, quando o item retorna 
ao Brasil, só há a tributação naquilo que foi trocado ou melhorado, como 
manda o RA:
Art. 449.  O regime de exportação temporária para aperfeiçoamento passivo 
é o que permite a saída, do País, por tempo determinado, de mercadoria 
nacional ou nacionalizada, para ser submetida a operação de transformação, 
elaboração, beneficiamento ou montagem, no exterior, e a posterior 
reimportação, sob a forma do produto resultante, com pagamento dos 
tributos sobre o valor agregado. (BRASIL, 2009)
Caso, por exemplo, um avião saia daqui para manutenção no exterior 
e volte com novas turbinas e trem de pouso, esse avião se valorizou. 
Consequentemente, os tributos incidirão sobre o valor agregado, não 
sobre o valor total do bem.
Por fim, há o regime aduaneiro especial de loja franca, 
frequentemente visualizado por pessoas em viagens internacionais. São 
lojas em aeroportos ou pontos de fronteira onde os viajantes podem 
adquirir bens sem o pagamento de tributos. Nessas lojas, são vendidos 
45
perfumes, roupas, bebidas, brinquedos, eletrônicos e chocolates sem 
tributos. A esse respeito, o RA dispõe:
Art. 476. O regime aduaneiro especial de loja franca é o que permite a 
estabelecimento instalado em zona primária de porto ou de aeroporto 
alfandegado vender mercadoria nacional ou estrangeira a passageiro em 
viagem internacional, contra pagamento em moeda nacional ou estrangeira. 
(BRASIL, 2009)
Obviamente que os únicos aeroportos que terão lojas francas são 
aqueles onde existem voos internacionais.
1.3 Regimes Aduaneiros aplicados a áreas especiais
Da mesma maneira que os regimes aduaneiros especiais tentam 
facilitar os trâmites internacionais de mercadorias que chegam, 
saem ou circulam pelo país em um regime diferenciado, os regimes 
aduaneiros aplicados em áreas especiais buscam desenvolver regiões 
específicas do país. Esses regimes, como a Zona Franca de Manaus 
(ZFM), buscam simplificar a tributação e as exigências feitas às empresas 
que se instalem em lugares específicos. O objetivo desse tratamento 
diferenciado é estimular e desenvolver tais lugares.
O Regulamento Aduaneiro dispõe:
Art. 504. A Zona Franca de Manaus é uma área de livre comércio de 
importação e de exportação e de incentivos fiscais especiais, estabelecida 
com a finalidade de criar no interior da Amazônia um centro industrial, 
comercial e agropecuário, dotado de condições econômicas que permitam 
seu desenvolvimento, em face dos fatores locais e da grande distância a 
que se encontram os centros consumidores de seus produtos. (BRASIL, 
2009)
O artigo 504, citado anteriormente, deixa clara a intenção da criação 
da ZFM: criar um centro industrial, comercial e agropecuário no 
46
interior da Amazônia. Quem efetua a administração dessa área é a 
Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa), que aponta:
A ZFM compreende três pólos econômicos: comercial, industrial e 
agropecuário. O primeiro teve maior ascensão até o final da década de 
80, quando o Brasil adotava o regime de economia fechada. O industrial é 
considerado a base de sustentação da ZFM. O pólo Industrial de Manaus 
possui aproximadamente 600 indústrias de alta tecnologia gerando 
mais de meio milhão de empregos, diretos e indiretos, principalmente 
nos segmentos de eletroeletrônicos, duas rodas e químico. Entre os 
produtos fabricados destacam-se: aparelhos celulares e de áudio e vídeo, 
televisores, motocicletas, concentrados para refrigerantes, entre outros. O 
pólo Agropecuário abriga projetos voltados a atividades de produção de 
alimentos, agroindústria, piscicultura, turismo, beneficiamento de madeira, 
entre outras (SUFRAMA, 2020).
Tem-se, dessa forma, que o regime aduaneiro de Zona Franca busca o 
desenvolvimento de polos específicos, para gerar empregos e fabricar 
produtos dos setores mais diversos. Sobre os benefícios de instalar-se 
ali, o RA traz:
Art. 505. A entrada de mercadorias estrangeiras na Zona Franca de 
Manaus, destinadas a seu consumo interno, industrialização em qualquer 
grau, inclusive beneficiamento, agropecuária, pesca, instalação e operação 
de indústrias e serviços de qualquer natureza, bem como a estocagem 
para reexportação, será isenta dos impostos de importação e sobre 
produtos industrializados. (BRASIL, 2009)
Em outras palavras, o benefício de instalar-se na ZFM é o tratamento 
tributário diferenciado. A ZFM não é o único regime aduaneiro aplicado 
em área especialexistente. Há também as Áreas de Livre Comércio:
Art. 524. Constituem áreas de livre comércio de importação e de 
exportação as que, sob regime fiscal especial, são estabelecidas com 
a finalidade de promover o desenvolvimento de áreas fronteiriças 
47
específicas da Região Norte do País e de incrementar as relações bilaterais 
com os países vizinhos, segundo a política de integração latino-americana
Parágrafo único. As áreas de livre comércio são configuradas por limites 
que envolvem, inclusive, os perímetros urbanos dos municípios de 
Tabatinga (AM), Guajará-Mirim (RO), Boa Vista e Bonfim (RR), Macapá e 
Santana (AP) e Brasiléia, com extensão para o município de Epitaciolândia, 
e Cruzeiro do Sul (AC). (BRASIL, 2009)
Novamente, tem-se uma clara intenção de desenvolver essas regiões, 
facilitando os trâmites internacionais de mercadorias e aprimorando 
a integração regional. As áreas de livre comércio são tratadas também 
no artigo 525 e seguintes do RA (BRASIL, 2009). Por fim, existe o 
regime aduaneiro especial de Zona de Processamento de Exportações, 
abordado no art. 534 do RA (BRASIL, 2009), também pensado com a 
finalidade de aumentar o intercâmbio de mercadorias e a instalação de 
empresas em áreas específicas.
1.4 Vantagens e desvantagens
Os regimes aduaneiros especiais são aqueles que permitem a entrada, 
a saída, o trânsito ou a permanência de mercadoria estrangeira 
em território nacional com a suspensão da regra do pagamento de 
tributos. Os regimes aplicados em áreas especiais, por sua vez, buscam 
desenvolver locais específicos do território nacional ao facilitarem 
os trâmites burocráticos de importação e exportação para empresas 
instaladas ali. Se uma mercadoria não se encaixar nesses regimes, 
certamente será despachada para consumo, o que significa que terá o 
Brasil como seu destino, conforme a figura a seguir:
48
Figura 1 – Regimes aduaneiros
Fonte: elaborada pelo autor.
E quais as vantagens de tais regimes? De um lado, permitem que 
empresas não precisem desembolsar grandes quantidades de valores 
para o pagamento de tributos, o que pode ser especificamente 
vantajoso naqueles casos em que o real esteja desvalorizado. Além 
disso, podem estimular o desenvolvimento, incentivar as operações 
internacionais e aumentar a presença de produtos brasileiros no 
comércio internacional. Se mais profissionais e empresas soubessem da 
existência de tais regimes, certamente o país teria uma presença mais 
marcante no comércio global.
No caso específico dos regimes aduaneiros para áreas especiais, 
pode-se ver como uma vantagem o fato de que, ao atrair empresas 
exportadoras, importadoras ou produtoras de itens de diferentes polos, 
como a ZFM, a qualidade da mão de obra da região precisa aumentar. 
Como consequência, as operações internacionais forçam a instalação de 
centros de ensino, de faculdades e universidades. Além disso, a entrada 
49
e a saída de veículos de transporte – sejam caminhões, trens ou aviões – 
requerem a construção de uma boa infraestrutura para o deslocamento 
das cargas, o que certamente favorece o desenvolvimento.
E quais são as desvantagens? Há alguma? A burocracia certamente 
consiste no grande entrave a ser superado para que tais regimes 
conquistem mais adeptos e sejam mais utilizados.
Outra desvantagem que pode ser elencada não se liga diretamente aos 
regimes, mas ao estado geral do país: a deficiência em infraestrutura. 
O Brasil utiliza amplamente o modal de transporte rodoviário, um dos 
mais caros. Ainda assim, menos de 15% das estradas do país estão 
devidamente pavimentadas. Essa situação aumenta os custos de 
transporte, o que encarecem as mercadorias brasileiras.
A lei é cheia de possibilidades, de hipóteses que poderiam fazer muito 
bem às empresas e regiões. No entanto, o que falta é a disseminação 
dessas previsões legais.
Neste tema da Leitura Digital, aprendemos que nem todas as 
mercadorias que vêm para o Brasil ficarão aqui em definitivo. Da mesma 
maneira, nem toda mercadoria brasileira que saiu do país ficará para 
sempre no exterior. Por fim, nem todas as mercadorias que circulam 
pelo país já foram fiscalizadas pela Receita Federal. Por isso, chama-
se de despacho para consumo a entrada de mercadoria que ficará em 
definitivo no Brasil. Agora aquelas que não terão nosso país como seu 
destino poderão utilizar os regimes aduaneiros especiais.
Os regimes aduaneiros especiais são aqueles nos quais a regra geral 
de tributação é suspensa em prol de alguma situação momentânea: 
admissões temporárias, trânsito aduaneiro, lojas francas, drawback, 
entre outros. Existem também os regimes aduaneiros aplicados em 
áreas especiais, que são aqueles nos quais as regras de tributação são 
diferentes em regiões específicas. É o caso da Zona Franca de Manaus. 
50
Um regime aduaneiro aplicado a essa área especial foi criado tendo em 
vista o desenvolvimento daquele local.
Esses regimes possuem várias vantagens, pois simplificam a entrada e 
a saída de algumas mercadorias do país e podem tornar as operações 
de comércio exterior mais acessíveis a várias empresas. A desvantagem 
é a burocracia, que acaba por se tornar um obstáculo entre a existência 
desses regimes e sua efetiva utilização pelas organizações.
Referências Bibliográficas
BRASIL. Decreto n. 6759, de 5 de fevereiro de 2009. Regulamenta a administração 
das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações 
de comércio exterior. Brasília, DF: Presidência da República, [2009]. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/decreto/d6759.htm. 
Acesso em: 19 mar. 2020.
BRASIL. SUFRAMA – Superintendência da Zona franca de Manaus. O que é o 
Projeto ZFM? 2020. Disponível em: http://www.suframa.gov.br/zfm_o_que_e_o_
projeto_zfm.cfm. Acesso em: 19 maio 2020.
CARLUCCI, José Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: 
Aduaneiras, 2001.
CAVUSGIL, S. Tamer; KNIGHT, Gary; RIESENBERGER, John. Negócios Internacionais: 
estratégia, gestão e novas realidades. São Paulo: Pearson, 2010.
CONTRERAS, Máximo Carvajal. Derecho Aduanero. Mexico: Editorial Porruá, 2004.
LUZ, Rodrigo. Comércio Internacional e Legislação Aduaneira: Série Provas e 
Concursos. 5. ed. São Paulo: Elsevier-Campus, 2012.
NYEGRAY, João Alfredo Lopes. Legislação Aduaneira, Comércio Exterior e 
Negócios Internacionais. Curitiba: Intersaberes, 2016.
51
Controle, crimes e 
competitividade
Autoria: João Alfredo Lopes Nyegray
Leitura crítica: Fernanda da Silva Ferreira Oliveira
Objetivos
• Entender o que é e como funciona o controle 
aduaneiro.
• Compreender e diferenciar quais são os crimes 
aduaneiros.
• Analisar os impactos do controle aduaneiro sobre 
sua competitividade.
52
1. O controle e os crimes aduaneiros
Nos mais diversos noticiários, é bem frequente vermos grandes 
apreensões de drogas, armas e munições. A cada dia, dezenas de 
produtos ilícitos tentam entrar no país pelos milhares de quilômetros 
de fronteira terrestre que temos, enquanto outros tantos produtos 
proibidos tentam a sorte pelos portos ou aeroportos. O controle 
aduaneiro rigoroso ocorre, entre vários motivos, para evitar a entrada 
ou a saída de produtos proibidos.
No entanto, ainda que as razões por trás de todos os procedimentos 
sejam plenamente justificáveis, deve-se notar que a demora e a 
burocracia que rondam o comércio exterior possuem graves efeitos 
sobre a competitividade do país. O desafio dos profissionais da área é 
entender os aspectos aduaneiros e agilizar os trâmites de importação 
e exportação, o que nem sempre é fácil. De outro lado, o desafio dos 
funcionários públicos é manter o rigor da fiscalização sem afetar as 
transações comerciais do país. É possível conciliar esses interesses? 
Esses são alguns dos assuntos que veremos agora.
1.1 Controle aduaneiro
Entre as várias razões para as conferências aduaneiras desempenhadas 
pela Receita Federal, está o controle aduaneiro. Como sabemos, 
é importante proteger as fronteiras contra a entradade produtos 
proibidos e de produtos nocivos à saúde da população; assim como 
impedir a entrada de itens falsificados e que não pagaram corretamente 
os tributos exigidos. 
Como sabemos, a conferência aduaneira é feita preponderantemente 
em zona primária de portos, aeroportos ou pontos alfandegados de 
fronteira. É justamente nos recintos alfandegados que se realizam as 
operações de controle. 
53
Além de controlar as mercadorias, analisando o que são e do que se 
tratam, existe dentro do controle aduaneiro uma série de documentos, 
que são bastante importantes para os processos de importação e 
exportação. Toda vez que uma empresa efetua uma venda internacional, 
há a contratação do frete que levará o produto de sua origem até seu 
destino no exterior. Os transportadores internacionais emitem um 
documento chamado de conhecimento de carga ou conhecimento de 
transporte, que não apenas define a contratação da operação de frete, 
mas também comprova onde a mercadoria foi recebida e onde será 
entregue e descreve toda a operação de transporte.
Como se pode imaginar, dificilmente um navio ou um avião levará 
apenas uma carga. Por isso, vários conhecimentos de carga são 
colocados juntos para relacionar o que o transportador está levando. 
Esse conjunto de conhecimentos de carga chama-se de manifesto de 
carga, que é tratado no Regulamento Aduaneiro (RA):
Art. 41.  A mercadoria procedente do exterior, transportada por 
qualquer via, será registrada em manifesto de carga ou em outras 
declarações de efeito equivalente (...)
Art. 44. O manifesto de carga conterá:
I - a identificação do veículo e sua nacionalidade;
II - o local de embarque e o de destino das cargas;
III - o número de cada conhecimento;
IV - a quantidade, a espécie, as marcas, o número e o peso dos volumes;
V - a natureza das mercadorias;
VI - o consignatário de cada partida;
VII - a data do seu encerramento; e
54
VIII - o nome e a assinatura do responsável pelo veículo. (BRASIL, 2009)
Os veículos que efetuam operações internacionais de transporte 
também podem ser fiscalizados pelas autoridades aduaneiras, que 
buscam vestígios ou indícios de operações proibidas ou analisam as 
questões sanitárias do transporte. No entanto, ainda que um navio, por 
exemplo, chegue ao Brasil com um manifesto de cargas correto, não 
basta ancorar nos portos e iniciar o carregamento ou descarregamento. 
É necessária a emissão do termo de entrada, por meio do qual o 
transportador informa à Receita quais cargas transporta. 
Uma vez que as cargas importadas estão em solo brasileiro e o 
despacho aduaneiro de importação iniciou-se, o Siscomex direciona a 
carga para um dos chamados canais de parametrização, a qual consiste 
no envio da carga para um dos três canais de conferência. A conferência 
mais rigorosa se dá no canal vermelho, quando a Receita confere as 
mercadorias importadas fisicamente e os documentos que amparam a 
transação. O envio da carga para o canal amarelo significa que haverá a 
conferência dos documentos que amparam a transação. A carga pode 
ser enviada, ainda, ao canal verde, no qual não haverá fiscalização. Esse 
direcionamento é feito de forma aleatória pelo Siscomex. 
Na exportação também há a parametrização das cargas e os canais 
de conferência. São quase os mesmos, mudando apenas as cores 
para verde, laranja e vermelho, mas permanece a mesma lógica de 
fiscalização. Existem ainda outros dois canais de parametrização: a 
linha azul, conhecida também como despacho aduaneiro expresso, 
utilizada por empresas constituídas formalmente há mais de dois 
anos, com patrimônio superior a R$ 20 milhões, e que, no último ano, 
tenham movimentado mais de 10 milhões de dólares em transações 
internacionais; e o temido canal cinza, no qual não apenas a mercadoria 
e seus documentos são minuciosamente conferidos, mas também os 
dados da empresa. 
55
Entre os documentos que devem acompanhar as transações 
internacionais de mercadoria, estão o proforma invoice e o commercial 
invoice. O primeiro é o starter do negócio, uma espécie de esboço de 
nota fiscal trocada por exportador e importador antes da formalização 
do acordo de compra e venda. Já o segundo é muito mais detalhado 
e formaliza a transferência de propriedade da mercadoria, contendo 
as condições de pagamento, o Incoterm utilizado, os pesos, volumes, 
valores e, ainda, outras informações.
1.2 Crimes e infrações aduaneiras
Da mesma forma que ocorre em dezenas de áreas distintas, a área do 
comércio exterior e dos negócios internacionais também sofre com a 
criminalidade. Antes de aprendermos quais são os crimes e as infrações 
aduaneiras, resta a dúvida do é entendido como crime. Ao se defrontar 
com essa pergunta, muitos podem responder: “homicídio”, “roubo”, 
“furto”, mas essas condutas, embora criminosas, não são a definição 
de crime. O Direito Penal, área jurídica que aborda as infrações e suas 
sanções, utiliza várias definições de crime, e uma das mais aceitas 
preconiza crime como um ato típico (descrito na lei penal), antijurídico 
(contraria os mandamentos da lei, um comportamento que a lei liga a 
uma pena) e culpável (reprovável e passível de punição). 
Os crimes podem ser cometidos de forma individual, quando apenas 
uma pessoa pratica a conduta criminosa, ou cometidos em grupos de 
pessoas, o que o Direito Penal chama de “concurso de pessoas”. Quando 
um crime é efetivamente cometido, chama-se de “crime consumado”. 
Quando, por alguma razão, o crime “não termina”, chama-se de “crime 
tentado”.
Outro ponto que precisa ser observado é que crime e infração não 
são sinônimos. Infração é um gênero, dentro do qual estão as ideias 
56
de crime e de contravenção. Alguns penalistas entendem que as 
contravenções são delitos menores, de gravidade inferior. 
Outro ponto bastante relevante do Direito Penal é que a cada crime 
cabe um tipo de pena, a qual pode ser restritiva de liberdade, quando a 
pessoa é encarcerada, ou pena restritiva de direitos, quando a pessoa 
perde algo. Nesse ponto, o Código Penal coloca:
Art. 43. As penas restritivas de direitos são:
I - prestação pecuniária;
II - perda de bens e valores;
III - limitação de fim de semana;
IV - prestação de serviço à comunidade ou a entidades públicas;
V - interdição temporária de direitos; (...) (BRASIL, 1940)
Pode-se entender, assim, como pena restritiva de direito o pagamento 
de uma multa, a perda de bens ou a prestação de serviços comunitários. 
Além desses fatores, é importante que entendermos que, no Direito 
Penal, é comum que a pessoa pratique mais de um crime ao mesmo 
tempo. Trata-se do concurso de crimes, em que duas ou mais condutas 
consideradas criminosas são levadas a cabo pela mesma pessoa. E quais 
são os crimes que existem no comércio exterior?
No comércio exterior, há principalmente dois crimes cometidos. 
O primeiro deles é o chamado descaminho, que, de acordo com o 
Código Penal, em seu artigo 334, significa “iludir, no todo ou em parte, 
o pagamento de direito ou imposto devido pela entrada, pela saída 
ou pelo consumo de mercadoria” (BRASIL, 1940). Trata-se, portanto, 
de entrar com produtos importados sem o devido recolhimento de 
57
impostos. O descaminho possui pena de reclusão que varia entre 1 e 4 
anos. 
Ainda de acordo com o artigo 334 do CP, incorre na mesma pena do 
descaminho (de 1 a 4 anos) quem pratica algumas outras condutas:
§ 1 o Incorre na mesma pena quem:
I - pratica navegação de cabotagem, fora dos casos permitidos em lei; 
II - pratica fato assimilado, em lei especial, a descaminho;
III - vende, expõe à venda, mantém em depósito ou, de qualquer forma, 
utiliza em proveito próprio ou alheio, no exercício de atividade comercial 
ou industrial, mercadoria de procedência estrangeira que introduziu 
clandestinamente no País ou importou fraudulentamente ou que sabe ser 
produto de introdução clandestina no território nacional ou de importação 
fraudulenta por parte de outrem;
IV - adquire, recebe ou oculta, em proveito próprio ou alheio,no exercício 
de atividade comercial ou industrial, mercadoria de procedência 
estrangeira, desacompanhada de documentação legal ou acompanhada de 
documentos que sabe serem falsos. (...) (BRASIL, 1940)
Vejamos que aqueles comerciantes que vendem mercadorias que 
entraram no país pela mão de “sacoleiros” podem responder também 
pelo descaminho.
Além do descaminho, existe também o chamado contrabando, que, de 
acordo com o artigo 334-A do CP, consiste em “importar ou exportar 
mercadoria proibida”, variando sua pena de 2 a 5 anos. Incorre nessa 
mesma pena quem:
 I - pratica fato assimilado, em lei especial, a contrabando;
II - importa ou exporta clandestinamente mercadoria que dependa de 
registro, análise ou autorização de órgão público competente;
58
III - reinsere no território nacional mercadoria brasileira destinada à 
exportação;
IV - vende, expõe à venda, mantém em depósito ou, de qualquer forma, 
utiliza em proveito próprio ou alheio, no exercício de atividade comercial 
ou industrial, mercadoria proibida pela lei brasileira;
V - adquire, recebe ou oculta, em proveito próprio ou alheio, no exercício 
de atividade comercial ou industrial, mercadoria proibida pela lei brasileira. 
(BRASIL, 1940)
Percebamos que, para o contrabando existir, deverá ter ocorrido 
o trânsito de mercadoria proibida. Mas qual é essa mercadoria? A 
princípio, pensamos em drogas e armas, motivo pelo qual se pode ligar 
o crime de contrabando ao tráfico. No entanto, aqueles que importam 
ou exportam mercadorias que são permitidas, mas que precisam de 
autorização (como remédios, agrotóxicos, cosméticos ou afins), também 
praticam contrabando. 
Também pratica contrabando a pessoa que reinsere no território 
nacional mercadoria brasileira destinada à exportação, pelo fato de 
que as mercadorias destinadas à exportação não são tributadas. Como 
consequência, ficarão mais baratas do que as mercadorias nacionais 
cujo destino sempre foi nosso mercado doméstico. 
Infelizmente, da mesma forma que a globalização permitiu que novos 
negócios fossem feitos, essa integração também aumentou a prática de 
crimes como o contrabando e o descaminho. 
1.3 Integração regional e comércio exterior
Quando a crise econômica de 1929 eclodiu, cada país tomou atitudes 
isoladas para tentar reaquecer suas economias. Algumas políticas 
foram criadas na tentativa de melhorar o nível de vida das populações 
e uma delas chama-se beggar thy neighbour, que significa em tradução 
59
livre “empobrece teu vizinho”. A ideia central era apenas exportar, e 
não importar. Porém, se todos querem apenas exportar e ninguém 
quer importar, será que é possível fazer negócio? Obviamente que não. 
Tais políticas, como era de se esperar, fracassaram, e menos de dez 
anos depois da eclosão da crise de 1929, a Segunda Guerra Mundial se 
iniciava. 
Com o fim da guerra em 1945, alguns países perceberam que, para 
evitar conflitos futuros e caminhar de forma coletiva para uma paz 
duradoura, era necessário comercializar. O pensamento é que, ao haver 
mercadorias cruzando fronteiras, os soldados não o farão. 
Foi mais ou menos nesse cenário que se iniciou o que hoje conhecemos 
como União Europeia (UE). A UE iniciou-se como Comunidade Europeia 
do Carvão e do Aço na década de 1950, e o processo de integração foi 
evoluindo cada vez mais. Hoje, mesmo com a saída do Reino Unido 
do bloco, o chamado Brexit, a UE permanece sendo o maior caso de 
sucesso de integração regional. 
Isso tudo tem a ver com comércio exterior, porque, em primeiro lugar, 
os processos de integração regional, que costumeiramente ocorrem 
entre países vizinhos, culminam na criação de blocos comerciais, 
os quais, como o Mercosul ou a União Europeia, possuem como 
característica a facilitação do comércio para os países-membros do 
bloco. Isso significa que, para nós, brasileiros, é mais barato importar 
um produto da Argentina do que da Itália. Para os italianos, por sua vez, 
é mais barato importar um produto da Hungria do que do Uruguai. 
A integração regional ocorre de forma gradual, e são vários os 
níveis de integração a serem considerados. Cada nível agrega novas 
características ao anterior, como mostra a figura a seguir:
60
Figura 1 – Os níveis de integração regional
 
Fonte: elaborada pelo autor.
As áreas de preferência comercial são um nível de integração bastante 
simples, tão simples que às vezes podem ocorrer entre países que 
não possuem proximidade geográfica. Ocorre quando dois países 
selecionam um pequeno grupo de produtos que terá benefícios 
tarifários quando da sua entrada nos membros do acordo. Por exemplo, 
o país A reduz os tributos dos produtos têxteis vindos do país B, 
enquanto o país B reduz os tributos dos vinhos vindos do país A. 
O segundo nível de integração é a área de livre comércio, que consiste 
na liberalização comercial e redução de barreiras tarifárias à totalidade 
dos itens produzidos nos países-membros do bloco. Isso significa que 
tudo o que o Brasil produz entrará no Paraguai com tarifas menores do 
que os itens vindo de outros países fora do bloco, por exemplo. 
O terceiro nível é a união aduaneira e consiste em uma área de livre 
comércio, somada da adoção de uma política externa comercial comum 
para os países-membros do acordo. É isso o que ocorre na UE, na 
qual as tarifas externas são as mesmas em todos os países-membros 
do acordo. Se uma empresa espanhola ou uma empresa francesa 
61
importarem um determinado item, o tributo será o mesmo em ambos 
os países, por exemplo.
O quarto nível é o mercado comum, que possui as mesmas 
características de uma união aduaneira, acrescidas da livre circulação 
dos fatores de produção. Assim, itens produzidos no país A entram no 
país B sem trâmites burocráticos de importação ou exportação. É como 
se os produtos circulassem em uma mesma nação. 
O quinto nível é a união monetária, em que, além das características 
anteriores, adota-se uma mesma moeda. É obviamente o caso da UE, 
na qual a maior parte dos países-membros do bloco usa o Euro. Para 
isso, é necessário um único banco central e a coordenação de políticas 
econômicas de todo o bloco.
Alguns autores da área defendem que haveria um sexto nível, que seria 
a integração política, em que os países-membros do acordo abririam 
mão de suas fronteiras e se tornariam uma única nação. Esse ponto, 
no entanto, é controverso, pois confunde-se com outros temas das 
Relações Internacionais, como o federalismo ou a formação dos estados.
1.4 Aduana e competitividade
O comércio talvez seja a atividade humana mais antiga. Ainda assim, foi 
apenas a partir da Revolução Industrial que ganhou maior relevância 
em termos internacionais. E foi apenas na segunda metade do século 
XX, que se alavancou para nunca mais cair. Nós, consumidores dos mais 
variados países, usamos calças jeans das mesmas marcas e bebemos 
cervejas e refrigerantes produzidos pelos mesmos conglomerados. 
Usamos cosméticos das mesmas grifes, as mesmas camisas, camisetas, 
shorts e tênis. Dirigimos carros japoneses fabricados no Brasil, ou carros 
franceses fabricados na Argentina. Bebemos vinhos chilenos e italianos, 
comemos doce de leite argentino e em nossas geladeiras é frequente a 
carne uruguaia.
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Isso tudo acontece, pois as fronteiras, por conta do comércio, foram 
perdendo a relevância. A facilitação das tecnologias da informação 
permite que façamos negócio com qualquer pessoa em qualquer lugar 
do mundo. A concorrência aumentou, os preços caíram e a vida, de 
forma geral, melhorou. 
Porém, nesse cenário, o Brasil ficou para trás. Enquanto, em 1950, o 
país era responsável por aproximadamente 2% de todas as mercadorias 
comercializadas no planeta, atualmente sofremos para chegar a apenas 
1% (NYEGRAY, 2016). Ainda que tenhamos muito potencial, a burocracia 
nos atrasa, mesmo que ela não seja a única culpada pela baixa 
participação brasileira no comércio internacional. 
Nossos produtos são caros por conta da alta carga tributária e dos 
encargostrabalhistas, e o modal de transporte mais frequentemente 
utilizado é o rodoviário, um dos mais caros. Ainda que uma boa parte 
das cargas do país circulem em caminhões, apenas 11% de nossas 
estradas são pavimentadas, o que encarece o preço do frete, atrasa as 
entregas e estraga os caminhões (NYEGRAY, 2016). Isso tudo faz com 
que o valor dos produtos brasileiros aumente, o que leva à menor 
competitividade do país. 
E o que significa ser competitivo? Ser competitivo é conseguir ofertar 
itens de alta qualidade no menor preço possível. O Brasil conseguiria 
isso, se não fosse pela infraestrutura precária e pelos tributos abusivos. 
Isso nos ajuda a entender as razões pelas quais não estamos nem entre 
os 20 maiores exportadores do mundo. 
Na América do Sul, perdemos em competitividade para o Chile, o 
Panamá e a Costa Rica, e, enquanto a aduana de Cingapura, Arábia 
Saudita, Chile e Finlândia possui eficiência próxima dos 100%, a 
eficiência aduaneira brasileira está na casa dos 12% (NYEGRAY, 2016). 
Isso ocorre por conta dos inúmeros procedimentos desnecessários e 
onerosos aos quais os importadores e exportadores estão sujeitos.
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Assim, como podemos perceber, a aduana é um elemento essencial 
para alavancar a competitividade do país. Ao saber disso, nossa voz 
deve somar-se a de tantos brasileiros que clamam por menores tributos, 
melhor infraestrutura e maior facilidade para fazer negócios. Um país 
melhor e mais competitivo, de oportunidades para todos, depende de 
todos nós. 
Neste tema da Leitura Digital, aprendemos que o comércio exterior 
também é alvo de crimes, como o crime de contrabando – que consiste 
em entrar no país ou tentar sair daqui com mercadoria proibida – e 
o crime de descaminho – que consiste em entrar no país com itens 
variados sem o devido pagamento dos tributos. Em ambos os casos, 
incorre a mesma pena que vende ou expõe a venda produtos oriundos 
tanto do contrabando quanto do descaminho.
Essas duas condutas criminosas estão entre os objetos de estudo 
do Direito Penal, o ramo jurídico dedicado à análise dos crimes e 
das respectivas penas. Os crimes (entendidos como fatos típicos, 
antijurídicos e culpáveis) podem ser praticados por uma só pessoa ou 
por várias, caso em que existe o chamado concurso de pessoas. 
Aprendemos também que hoje existem vários blocos econômicos 
pelo mundo, tais como o Mercosul ou a União Europeia, os quais são 
resultado de processos de integração regional. A integração regional 
possui vários níveis, que iniciam na área de preferências comerciais e 
vão até a união monetária. 
Por fim, aprendemos que o Brasil possui uma baixa participação no 
comércio internacional, e que isso se deve aos altos tributos e encargos 
pagos pelas pessoas e empresas, à infraestrutura precária e à baixa 
eficiência aduaneira. Somados, esses fatores atrapalham importadores e 
exportadores e, como consequência, atrapalham a todo o país.
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Referências Bibliográficas 
BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil 
de 1988. Brasília, DF: Presidência da República, [1988]. Disponível em: http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 15 jun. 2020.
BRASIL. Decreto n. 6759, de 5 de fevereiro de 2009. Regulamenta a administração 
das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações 
de comércio exterior. Brasília, DF: Presidência da República, [2009]. Disponível 
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/decreto/d6759.htm. 
Acesso em: 19 mar. 2020.
BRASIL. Decreto-lei n. 2.848, de 7 de dezembro de 1940. Código Penal. Rio de 
Janeiro: Presidência da República, [1940]. Disponível em: http://www.planalto.gov.
br/ccivil_03/decreto-lei/del2848.htm. Acesso em: 15 jun. 2020.
CARLUCCI, José Lence. Uma Introdução ao Direito Aduaneiro. São Paulo: 
Aduaneiras, 2001.
CAVUSGIL, S. Tamer; KNIGHT, Gary; RIESENBERGER, John. Negócios Internacionais: 
estratégia, gestão e novas realidades. São Paulo: Pearson, 2010.
CONTRERAS, Máximo Carvajal. Derecho Aduanero. Mexico: Editorial Porruá, 2004.
LUZ, Rodrigo. Comércio Internacional e Legislação Aduaneira: Série Provas e 
Concursos. 5. ed. São Paulo: Elsevier-Campus, 2012.
NYEGRAY, João Alfredo Lopes. Legislação Aduaneira, Comércio Exterior e 
Negócios Internacionais. Curitiba: Intersaberes, 2016.
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/del2848.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/del2848.htm
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	Sumário
	Noções Introdutórias à Legislação Aduaneira
	Objetivos
	1. Introdução à Legislação Aduaneira
	Referências Bibliográficas
	Classificação fiscal de mercadorias e as normas tributárias
	Objetivos
	1. A classificação fiscal de mercadorias e as normas tributárias
	Referências Bibliográficas
	Regimes Aduaneiros Especiais
	Objetivos
	1. Os Regimes Aduaneiros
	Referências Bibliográficas
	Controle, crimes e competitividade
	Objetivos
	1. O controle e os crimes aduaneiros
	Referências Bibliográficas