Seminario_v - IBET

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Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário
IBET – INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
XXXXX
 
SEMINÁRIO V – ICMS - SERVIÇOS
Bauru
2024
Questões
1.	Construir a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência tributária do ICMS – Serviços de comunicação e de serviços de transporte internacional.
· Serviços de Comunicação
Critério Material: O critério material da regra-matriz de incidência do ICMS sobre serviços de comunicação é a prestação onerosa de serviços de comunicação, em caráter negocial, que viabilize a relação comunicativa. 
Critério Temporal: De acordo com a Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir), em seu artigo 12, inciso VI, considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento em que a comunicação é efetivamente prestada.
Critério Espacial: A competência para a cobrança do ICMS é do Estado onde se localiza o prestador do serviço, conforme o artigo 11, inciso III, da Lei Complementar 87/96.
Critério Pessoal: O sujeito ativo é o Estado onde se localiza o prestador do serviço. O sujeito passivo é somente os prestadores de serviços de comunicação.
Critério Quantitativo: A base de cálculo é o preço do serviço prestado, conforme disposto no artigo 13, inciso III, da Lei Complementar 87/96. A alíquota varia de acordo com a legislação estadual.
· Serviços de Transporte Internacional
Critério Material: O critério material da regra-matriz de incidência do ICMS sobre serviços de transporte internacional é a prestação onerosa de serviços de transporte de mercadorias entre municípios e Estados. 
Critério Temporal: A Lei Complementar 87/96, em seu artigo 12, inciso V, dispõe que considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no início da prestação do serviço de transporte.
Critério Espacial: A competência para a cobrança do ICMS é do Estado onde se inicia a prestação do serviço, conforme o artigo 11, inciso II, da Lei Complementar 87/96.
Critério Pessoal: O sujeito ativo é o Estado onde se inicia a prestação do serviço. O sujeito passivo é o prestador do serviço de transporte.
Critério Quantitativo: A base de cálculo é o valor do serviço prestado, conforme disposto no artigo 13, inciso II, da Lei Complementar 87/96. A alíquota varia de acordo com a legislação estadual.
2.	Que é “prestação de serviços de comunicação”? É possível determinar esse conceito por meio do texto constitucional? O que pode ser tributado pelo ICMS: (i) a comunicação (onerosa) efetivamente realizada, ou (ii) a mera disponibilidade (onerosa) de meios físicos/canais aptos que possibilitem que a comunicação aconteça?
		A prestação de serviços de comunicação é definida como a atividade de transmitir, emitir, receber, retransmitir ou amplificar sinais de comunicação, de forma onerosa, entre um emissor e um receptor, utilizando meios físicos ou tecnológicos. Adicionamente, a comunicação é relação entre o emissor e receptor, que se realiza pela mensagem. A comunicação se efetiva com uma correta interpretação dos dados. Caso contrário, será tão somente uma transmissão de dados.
		Não é possível determinar o seu conceito por meio de texto constituciona, mas pode ser inferido a partir do artigo 155, inciso II, da Constituição Federal de 1988, que dispõe sobre a competência dos Estados para instituir o ICMS sobre "prestações onerosas de serviços de comunicação". Além disso, o §3º do mesmo artigo estabelece que o imposto não incide sobre a prestação de serviços de comunicação, no caso de operações que destinem mercadorias ou serviços ao exterior, sendo que a mencionada disposição corrobora a interpretação de que o foco está na prestação onerosa do serviço de comunicação em si.
		Conforme o RE 572.020/DF, a atividade de comunicação sujeita à incidência do ICMS deve ser diferenciada entre a efetiva prestação do serviço de comunicação e as atividades preparatórias ou suplementares que a viabilizam. O Supremo Tribunal Federal (STF) estabeleceu que o ICMS incide apenas sobre a comunicação propriamente dita, ou seja, a atividade-fim, e não sobre as atividades-meio.
		Comunicação (onerosa) efetivamente realizada: O ICMS incide sobre a prestação de serviços de comunicação efetivamente realizada. Isso inclui a transmissão, recepção, emissão, retransmissão, repetição e ampliação de sinais de comunicação entre os usuários. Este entendimento está consolidado na interpretação dos artigos 2º, III, e 12, VI, da Lei Complementar 87/96, que especificam a incidência do ICMS sobre os serviços de comunicação prestados.
	Mera disponibilidade (onerosa) de meios físicos/canais: A mera disponibilidade de meios físicos ou canais aptos a possibilitar a comunicação, como a habilitação de aparelhos celulares, instalação e disponibilização de infraestrutura, não constitui prestação de serviço de comunicação para fins de incidência do ICMS. Estas são consideradas atividades-meio ou serviços suplementares, conforme o RE 572.020/DF e a Lei Geral de Telecomunicações (Lei nº 9.472/97, art. 60, § 1º), e não sofrem a incidência do ICMS.
3.	Considere as situações a seguir indicadas:
(a)	serviço de internet;
(b)	software;
(c)	transmissão de dados por streaming; 
(d)	NETFLIX. 
	Há possibilidade jurídica de se cobrar ICMS nessas situações? Quais espécies de ICMS seriam de possíveis incidências nesse casos: ICMS-bens e mercadorias ou ICMS-comunicação? Seja positiva, ou negativa, justifique suas respostas. (Vide anexos I, II e III)
	(a) Serviço de Internet
		Não incide ICMS sobre o serviço de provedores de acesso à internet. Esta conclusão está consolidada pela Súmula 334 do STJ, que dispõe: "O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet" (Súmula 334, STJ).
		O serviço de acesso à internet é considerado um serviço de valor adicionado (SVA) e não se caracteriza como um serviço de comunicação, conforme o entendimento do STJ. Portanto, não se enquadra na hipótese de incidência do ICMS prevista na Constituição e na Lei Complementar 87/96.
(b) Software
		A incidência de ICMS sobre software depende da forma de comercialização.
· Software de prateleira (off-the-shelf): Incide ICMS sobre a comercialização de software de prateleira, que é aquele disponibilizado em meios físicos (CD, DVD, etc.) ou transferido digitalmente de forma não personalizada, pois é tratado como mercadoria.
· Software personalizado (customizado): Não incide ICMS sobre software customizado, desenvolvido sob encomenda, pois é considerado um serviço.
· 
		A distinção está no fato de que o software de prateleira é tratado como mercadoria sujeita ao ICMS, conforme decisão do STF no RE 176.626-3/SP. Já o software customizado é considerado um serviço, sujeito ao ISS (Imposto Sobre Serviços), conforme a Lei Complementar 116/2003.
(c) Transmissão de dados por streaming
		Não incide ICMS sobre a transmissão de dados por streaming, pois esta atividade é caracterizada como um serviço de valor adicionado (SVA) e não como um serviço de comunicação.
		O serviço de streaming é tratado como um serviço de valor adicionado que utiliza a infraestrutura de comunicação existente, mas não se configura como um serviço de comunicação em si. Esta interpretação é sustentada pela ausência de previsão legal específica na Lei Complementar 87/96 e pelo entendimento doutrinário e jurisprudencial.
(d) Netflix
		Não incide ICMS sobre o serviço de assinatura da Netflix, pois este é considerado um serviço de valor adicionado (SVA) e não um serviço de comunicação.
		Assim como no caso do streaming de dados, o serviço da Netflix é considerado um serviço de valor adicionado. A Netflix oferece acesso a conteúdo audiovisual por meio de uma assinatura, utilizando a infraestrutura de comunicação, mas não realiza a comunicação propriamente dita. Esta interpretação é reforçada pela ausência de previsão específica na legislação tributária para a incidência de ICMS sobre tais serviços.
4.	Que é “prestação de serviços de transporte”? Quais suas modalidades? É necessária a efetividade da prestação de serviços para que o ICMS incida? Há a incidência do aludido imposto no caso de o transporte ser efetuado pormeio de veículo próprio da empresa, dirigido por motorista que com ela possui vínculo empregatício? E se o motorista for terceirizado? E se o veículo for locado?
		A prestação de serviços de transporte é a atividade de deslocamento de bens ou pessoas de um ponto a outro, realizada de forma onerosa e por um prestador de serviço especializado. Este serviço pode ser interestadual, intermunicipal ou internacional e é regulamentado por legislação específica.
		Existem cinco tipos de transporte, que são eles:
1. Transporte Rodoviário: Utiliza veículos terrestres para o transporte de cargas e passageiros.
2. Transporte Ferroviário: Utiliza trens para o deslocamento de cargas e passageiros.
3. Transporte Aéreo: Realizado por aeronaves, transportando cargas e passageiros.
4. Transporte Marítimo: Realizado por embarcações, transportando cargas e passageiros por vias marítimas.
5. Transporte Fluvial: Utiliza embarcações para o transporte por rios e outras vias navegáveis.
	
	No que tange as formas elencadas na Lei n° 6.288/75, temos: 
Art. 8º Quanto à forma, o transporte pode ser:
I - Modal - quando a mercadoria é transportada utilizando-se apenas um meio de transportes;
II - Segmentado - quando se utilizam veículos diferentes e são contratados separadamente os vários serviços e os diferentes transportadores que terão a seu cargo a condução da mercadoria do ponto de expedição até o destino final;
III - Sucessivo - quando a mercadoria, para alcançar o destino final, necessitar ser transbordada para prosseguimento em veículo da mesma modalidade de transporte;
IV - Intermodal - quando a mercadoria é transportada utilizando-se duas ou mais modalidades de transporte.
Parágrafo único. A coleta e a movimentação de mercadorias para unitização, bem como as operações depois da sua entrega no local de destino estabelecido no contrato de transporte, não caracterizam transporte intermodal nem dele fazem parte.
	Sim, a efetividade da prestação do serviço de transporte é necessária para a incidência do ICMS. A Lei Complementar nº 87/96, em seu artigo 12, inciso V, estabelece que o ICMS incide no momento do início da prestação de serviço de transporte. Isso significa que a prestação deve ser efetivamente realizada para que o imposto seja devido. Nos casos questionados, vejamos por tópicos o que entendo ser relevante em cada situação:
1. Veículo próprio da empresa dirigido por motorista com vínculo empregatício: Não há incidência de ICMS. Neste caso, o transporte é considerado como uma atividade interna da empresa, sem caracterizar a prestação de serviço de transporte a terceiros. Portanto, não se configura o fato gerador do ICMS.
2. Motorista terceirizado: Se o transporte é realizado por um motorista terceirizado contratado pela empresa para esse fim (Serviço especializado), sem vínculo empregatício, há incidência de ICMS, pois caracteriza-se a prestação de serviço de transporte. O prestador do serviço, ainda que terceirizado, está realizando uma atividade onerosa de transporte a terceiros, configurando o fato gerador do imposto.
3. Veículo locado: A locação de veículos por si só não configura a prestação de serviço de transporte e, portanto, não gera incidência de ICMS. No entanto, se a empresa locadora de veículos também fornece o serviço de transporte com motorista, haverá incidência de ICMS, pois estaria configurada a prestação de serviço de transporte.
5.	Empresa de transporte internacional, contratada para trazer documentos do exterior, subcontrata empresa brasileira que efetive o transporte da entrada do documento em território nacional até o destinatário local. Pergunta-se: (Vide anexo IV)
(a)	tal operação pode ser desmembrada para fins de tributação pelo ICMS? 
	Não, a operação não pode ser desmembrada para fins de tributação pelo ICMS. A prestação de serviço de transporte internacional, incluindo a subcontratação de empresas brasileiras para efetivar o transporte dentro do território nacional, é considerada uma atividade-meio indispensável à concretização do contrato de transporte internacional. 
	O transporte dentro do território nacional faz parte do serviço internacional e, por isso, não pode ser considerado isoladamente para fins de tributação pelo ICMS, pensamento corraborado por Paulo de Barros Carvalho, pag. 814. 	
	A característica internacional do contrato de transporte prevalece, e os atos realizados no território nacional são vistos como parte integrante do transporte internacional, não incidindo, portanto, o ICMS sobre essa operação. 
(b)	se positiva a resposta, qual seria o sujeito passivo da relação tributária? 
	Como a resposta à questão anterior é negativa, não se configura a incidência do ICMS na operação descrita. Portanto, não há um sujeito passivo da relação tributária nesse contexto, uma vez que a operação de transporte nacional, inserida no contrato de transporte internacional, não está sujeita à tributação pelo ICMS.
	
6.	Prestadora de serviço de transporte é contratada para efetuar transporte de mercadoria de estabelecimento localizado em Osasco/SP para uma trading estabelecida em São Bernardo do Campo/SP. O destino final da mercadoria transportada é a exportação. Com base no art. 155, § 2º, X, “a” da CF/88 e parágrafo único do art. 3º da LC 87/96, o Fisco paulista entende que nesse trajeto interno há imunidade do ICMS somente com relação à operação de circulação das mercadorias transportadas e não para o ICMS relativo à prestação de serviços de transporte. Você concorda com esse entendimento? (Analisar, no STF, o Tema 475 – ICMS- e Tema 674 – Contribuições – Vide anexos V e VI)
	O artigo 155, § 2º, X, “a” da Constituição Federal de 1988 estabelece que o ICMS não incide sobre operações que destinem mercadorias para o exterior. Essa imunidade abrange a circulação de mercadorias destinadas à exportação. Já o parágrafo único do artigo 3º da Lei Complementar 87/96, conhecida como Lei Kandir, reforça que não incide o ICMS sobre a exportação de mercadorias, incluindo produtos primários e industrializados semielaborados. Analisaremos o que nos denota os temas apresentados:
1. Tema 475 do STF: O STF, ao julgar o Tema 475, estabeleceu que a imunidade a que se refere o art. 155, § 2º, X, “a” da Constituição não alcança operações ou prestações anteriores à operação de exportação. Isso significa que a imunidade do ICMS para exportação não se aplica às etapas internas de transporte e outras operações dentro do território nacional.
2. Tema 674 do STF: O STF, ao julgar o Tema 674, confirmou que a imunidade tributária das operações de exportação não se estende às contribuições previdenciárias sobre receitas decorrentes de exportação indireta. A decisão reforça o entendimento de que a imunidade constitucional para exportação deve ser interpretada de maneira restritiva, aplicando-se apenas à operação final de exportação e não às operações ou prestações de serviços antecedentes.
	
	Eu não concordo com o entendimento do fisco, visto que o art. 3° da Lei Kandir denota mesmo entendimento ao trazer em seu texto a palavra “prestações”. Se não, vejamos: 
Art. 3º O imposto não incide sobre:
II - Operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços; (Vide Lei Complementar nº 102, de 2000) (Vide Lei Complementar nº 102, de 2000) (Grifo nosso)
	Desse modo, entendo que a imunidade tributária também se aplicam à prestação do transporte dessas mercadorias, entendimento que segue jurisprudências do STJ (EREsp n. 710.260/RO(2005/0179881-0), STJ, 1ª Seção,vu.27/02/2008,DJe14/04/2008) e a Súmula n° 649[footnoteRef:1]. [1: Não incide ICMS sobre o serviço de transporte interestadual de mercadorias destinadas ao exterior.] 
REFERÊNCIAS
BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF: Senado Federal, 1988.
BRASIL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996. Dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobreprestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 16 set. 1996.
BRASIL. Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003. Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 1 ago. 2003.
BRASIL. Lei nº 9.472, de 16 de julho de 1997. Dispõe sobre a organização dos serviços de telecomunicações, a criação e funcionamento de um órgão regulador e outros aspectos institucionais, nos termos da Emenda Constitucional nº 8, de 1995. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 17 jul. 1997.
BRASIL. Lei nº 11.442, de 5 de janeiro de 2007. Dispõe sobre o transporte rodoviário de cargas por conta de terceiros e mediante remuneração e sobre o transporte de passageiros e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 8 jan. 2007.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 26. ed. São Paulo: Saraiva, 2014.
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário linguagem e método. 7. ed. rev. - São Paulo : Noeses, 2018
STF. Recurso Extraordinário nº 176.626-3/SP, Relator: Min. Nelson Jobim, Tribunal Pleno, julgado em 10-11-1999, DJ de 02-06-2000.
STF. Recurso Extraordinário nº 572.020/DF, Relator: Min. Marco Aurélio, Relator para acórdão: Min. Luiz Fux, Tribunal Pleno, julgado em 06-02-2014, DJe-199, divulg. 10-10-2014, public. 13-10-2014.
STF. Recurso Extraordinário nº 754.917, Relator: Min. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, julgado em 05-08-2020, DJe-243, divulg. 05-10-2020, public. 06-10-2020.
STF. Recurso Extraordinário nº 759.244, Relator: Min. Edson Fachin, Tribunal Pleno, julgado em 12-02-2020, DJe-071, divulg. 24-03-2020, public. 25-03-2020.
STJ. Súmula 334. O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet. Publicada no DJ de 14/02/2007, p. 246.
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