Aula - 2 Analise das demostrações financeirasa aplicadas ao setor publico

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AULA 2 
ANÁLISE DAS DEMONSTRAÇÕES 
FINANCEIRAS APLICADAS AO 
SETOR PÚBLICO 
Profª Bruna dos Santos 
 
 
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INTRODUÇÃO 
Nesta aula, vamos iniciar os assuntos relacionados às informações 
financeiras e contábeis da área pública e conhecer algumas Demonstrações 
Contábeis aplicadas ao setor público. Os temas tratados serão: 
• Características das informações contábeis na área pública. 
• Informação financeira governamental e para levantamento de balanços. 
• Balanço Orçamentário no setor público. 
• Balanço Financeiro no setor público. 
• Balanço Patrimonial no setor público. 
TEMA 1 – CARACTERÍSTICAS DAS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS NA ÁREA 
PÚBLICA 
O objetivo de gerar informações contábeis na área pública é prestar contas 
à sociedade e demais interessados e auxiliar na tomada de decisão. O objetivo 
será atingido se a informação for útil. Para isso, deve ter determinadas 
características que são chamadas de características qualitativas. 
1.1 Características qualitativas 
As características qualitativas da informação contábil são seis: relevância; 
representação fidedigna; compreensibilidade; tempestividade; comparabilidade e 
verificabilidade. 
São consideradas características qualitativas fundamentais à relevância e 
à representação fidedigna. A relevância está relacionada ao fato de a informação 
gerada influenciar na tomada de decisão, ou seja, se ela possibilita que os 
gestores façam análises, previsões de determinados fatos, e tomem a decisão 
mais adequadas, ela é considerada relevante. A informação deve ser transmitida 
de forma completa, neutra e livre de erros. Desse modo, a representação fidedigna 
deve estar presente nas demonstrações e relatórios contábeis. 
A Compreensibilidade é a qualidade que oportuniza que o usuário da 
informação entenda o que está sendo transmitido. Muitas vezes, as informações 
não são muito claras para a maioria dos cidadãos que não têm conhecimento 
específico na área de finanças e afins, porém, as demonstrações devem ficar o 
 
 
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mais próximas possível do entendimento de qualquer tipo de usuário da 
informação. 
A informação deve ser disponibilizada ao usuário antes que ela não seja 
mais importante para a tomada de decisão ou análise. Um fato contábil deve ser 
registrado logo após ocorra para que ao gerar-se um demonstrativo ele esteja 
afetando esse demonstrativo no período correto. Isso é a Tempestividade. De 
nada adianta uma informação correta e interessante ser divulgada meses após 
sua ocorrência. 
A comparabilidade é a possibilidade de fazer comparações entre as 
informações de um ente em períodos diferentes e ainda compara um ente com 
outro. Entre os períodos, é relevante para verificar a evolução do ente. O confronto 
com outra entidade de porte e características semelhantes é pertinente para 
constatar se os valores de um estão alinhados com o outro, por exemplo, se as 
despesas com material de consumo de um são parecidas com as do outro. Se 
não, é preciso fazer um plano para identificar o que deve estar ocorrendo para ter 
uma diferença significante. Por fim, a verificabilidade assegura que a informação 
contida nas demonstrações represente realmente o fenômeno que se propõe a 
representar. 
Essas quatro características são definidas como as características 
qualitativas de melhoria. 
Saiba mais 
Para melhor entendimento, assista ao vídeo: 
. Acesso em: 16 set. 2021. 
Agora, para fixação, resolva as questões1. 
1. (VUNESP - 2019 - TJ-SP - Contador Judiciário) São três características 
qualitativas da informação contábil, conforme o MCASP: 
a) compreensibilidade, comparabilidade e verificabilidade. 
b) tempestividade, relevância e verdade. 
c) relevância, compreensibilidade e custo como base de valor. 
d) representação fidedigna, prudência e custo como base de valor. 
e) relevância, representação fidedigna e custo como base de valor. 
 
1 As respostas para este exercício e para os próximos desta aula podem ser encontradas no 
gabarito ao final deste material, após as referências. 
 
 
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2. (VUNESP - 2017 - Câmara de Cotia - SP - Contador) Segundo a estrutura 
conceitual contábil, as características qualitativas de melhoria da 
informação contábil-financeira útil são: 
a) relevância, representação fidedigna, veracidade e tempestividade. 
b) conversibilidade, comparabilidade, concordância e uniformidade. 
c) publicidade, equidade, acuracidade e fidedignidade. 
d) comparabilidade, verificabilidade, tempestividade e compreensibilidade. 
e) equidade, comparabilidade, veracidade e materialidade. 
TEMA 2 – INFORMAÇÃO FINANCEIRA GOVERNAMENTAL E PARA 
LEVANTAMENTO DE BALANÇOS 
Com as informações financeiras e as para levantamento de balanços, 
pode-se analisar a situação financeira e patrimonial do ente, satisfazendo as 
necessidades dos mais variados usuários da informação na área pública. Para 
que essa informação seja útil, é necessária uma boa organização desses dados. 
A informação financeira tem o objetivo de proporcionar a avaliação da 
condição financeira do ente público. Segundo Anthony (1978), por meio dessas 
informações é possível verificar: a capacidade de fornecimento contínuo dos 
serviços públicos, ou seja, se o fluxo de caixa é positivo e permite o pagamento 
de fornecedores; se o ente está aplicando corretamente, os recursos nos gastos 
que foram aprovados nas leis orçamentárias; a eficiência e equidade nas 
despesas públicas; e o custo dos serviços prestados à população em cada função, 
permitindo comparações entre as funções (saúde, educação, segurança, e as 
outras, definidas pela portaria n. 42/1999 do Ministério de Estado do Orçamento 
e Gestão). 
Além do já citado, com as informações financeiras pode-se avaliar a 
efetivação das ações de governo definidas no orçamento, criar ou melhorar 
políticas públicas, e facilitar a tomada de decisão e julgamento dos usuários da 
informação sobre a situação governamental. 
2.1 Usuários da informação 
Os usuários mais comuns da informação governamental são os 
administradores e os órgãos de controle externo, devido à exigência de prestação 
de contas. 
 
 
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No entanto, pode-se destacar outros usuários com necessidades 
específicas. Os cidadãos (eleitores, contribuintes, trabalhadores, imprensa e 
outros) seriam o principal grupo a que se deve informar. Eles têm necessidade em 
saber, por exemplo, sobre a evolução das receitas e despesas públicas e as ações 
desenvolvidas para a população. 
Investidores e credores, que são aqueles que têm recursos a receber do 
governo (fornecedores, pessoas que compram títulos da dívida do governo, 
instituições financeiras e outros), também precisam da informação dos entes 
públicos. Esse tipo de usuário utiliza informações sobre as condições financeiras 
do governo como os recursos disponíveis, a capacidade de pagamento e 
endividamento. 
As autoridades legislativas e de controle são incumbidos de representar os 
cidadãos, fiscalizar externamente as ações de governo, elaborar leis e, para isso, 
acessam as informações governamentais. Entre as necessidades informacionais 
estão: conhecer a situação financeira para sugerir novos programas e ações, 
saber os projetos desenvolvidos para verificar a coerência com a Lei Orçamentária 
Anual, e outras. 
Sobre os gestores, podemos dividir em agentes políticos e operacionais. 
Os políticos precisam de informações financeiras para dar suporte à melhoria e 
criação de políticas públicas e os operacionais para decisões do cotidiano. 
2.2 Sistemas 
O principal objetivo dos sistemas contábeis na área pública é gerar 
informações sobre o patrimônio público. Esse sistema é subdividido em quatro 
subsistemas: orçamentário, patrimonial, compensação e custos. 
O orçamentário registra, processa e evidencia os atos e fatos relacionados 
ao planejamento e à execução orçamentária. São exemplos de registros feitos 
nesse subsistema: aprovaçãodo orçamento, inscrição de restos a pagar, 
arrecadação de receita orçamentária, pagamento de despesa orçamentária. 
O subsistema patrimonial registra, processa e evidencia os fatos 
financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas e 
quantitativas do patrimônio público. 
O de compensação (ou controle) registra, processa e evidencia os atos de 
gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade, 
como a assinatura de um contrato ou convênio, bem como aqueles com funções 
 
 
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específicas de controle, como o de disponibilidade de recursos, que recebe 
lançamentos quando ocorre, por exemplo, arrecadação de receita ou pagamento 
de despesa. 
Por fim, o subsistema de custos registra, processa e evidencia os custos 
dos bens e serviços, produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública, 
por exemplo, o custo para manter um aluno na escola, ou o custo de um doente 
em um hospital. 
Vale ressaltar que até o final do ano de 2009 existia ainda o subsistema 
financeiro, que foi incluído no Patrimonial a partir de 2010. 
É importante saber que não se pode fazer registros contábeis debitando 
um subsistema e creditando outro. Os lançamentos devem ser sempre debitando 
e creditando o mesmo subsistema. Além disso, um fato ou ato pode gerar 
lançamentos em um ou mais subsistemas. A arrecadação de receita, por exemplo, 
alimenta os subsistemas patrimonial, orçamentário e de compensação, como 
segue, para melhor entendimento: 
• Subsistema patrimonial 
o Débito – caixa (conta patrimonial). 
o Crédito – variação patrimonial aumentativa (de resultado). 
• Subsistema orçamentário 
o Débito – receita a realizar. 
o Crédito – receita realizada. 
• Subsistema de compensação 
o Débito – controle da disponibilidade de recursos. 
o Crédito – disponibilidade por destinação de recursos a realizar. 
O sistema utilizado pelo órgão público é parametrizado para fazer os 
débitos e créditos nos subsistemas. O ente registra a Lei Orçamentária Anual, a 
Arrecadação de Receita, o Empenho, a Liquidação, o Pagamento e os outros 
atos/fatos, e os débitos e créditos acontecem automaticamente. 
 
 
 
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Para fixação, responda as questões a seguir: 
1. (CFC - 2017 - CFC - Bacharel em Ciências Contábeis - 1º Exame) Um 
Município brasileiro utiliza o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – 
PCASP. 
Em 2 de janeiro de 2017, o Município efetuou o lançamento de ofício do 
Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU, e o 
registrou em sua contabilidade de acordo com o Regime de Competência. 
No dia de março de 2017, esse Município arrecadou R$40.000,00 relAtivos 
ao IPTU. Considerando-se o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – 
PCASP e o caso apresentado, os lançamentos contábeis que representam 
a contabilização do fato ocorrido em 2.3.2017 envolverão apenas contas 
de natureza: 
a) De Controle, Financeira e Patrimonial 
b) Orçamentária, Patrimonial e Financeira 
c) Financeira, Orçamentária e de Controle 
d) Patrimonial, Orçamentária e de Controle 
2. (CPCON - 2019 - Câmara de Pau dos Ferros - RN - Contador) A 
Contabilidade Pública é um dos ramos mais complexos da ciência contábil 
e tem por objetivo captar, registrar, acumular, resumir e interpretar os 
fenômenos que afetam as situações orçamentárias, financeiras e 
patrimoniais das entidades de direito público interno, ou seja, a União, 
Estados, Distrito Federal e Municípios, através de metodologia 
especialmente concebida para tal, que se utiliza de contas escrituradas 
segundo normas específicas que constituem o Sistema Contábil Público. 
Considerando-se o sistema contábil público e seus subsistemas, relacione 
as terminologias evidenciadas na primeira coluna com a sua respectiva 
descrição na segunda coluna. 
I. Subsistema de Informações Orçamentárias. 
II. Subsistema de Informações Patrimoniais. 
III. Subsistema de Compensação. 
IV. Sistema Contábil. 
( ) É a estrutura de informações para identificação, mensuração, avaliação, 
registro, controle e evidenciação dos atos e dos fatos da gestão do 
 
 
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patrimônio público, com o objetivo de orientar o processo de decisão, a 
prestação de contas e a instrumentalização do controle social. 
( ) Registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros 
relacionados com as variações do patrimônio público, subsidiando a 
administração com informações, como: alterações nos elementos 
patrimoniais, resultado econômico e resultado nominal. 
( ) Registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao 
planejamento e à execução orçamentária, como: orçamento, programação 
e execução orçamentária, alterações orçamentárias e resultado 
orçamentário. 
( ) Registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam 
produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem 
como aqueles com funções específicas de controle, subsidiando a 
administração com informações, como: alterações potenciais nos 
elementos patrimoniais e acordos, garantias e responsabilidades. 
Marque a alternativa que apresenta a sequência correta. 
a) 3, 4, 2 e 1. 
b) 4, 2, 1 e 3. 
c) 4, 2, 3 e 1. 
d) 2, 4, 1 e 3. 
e) 3, 1, 2 e 4. 
2.3 Fontes de informação 
Os orçamentos, as demonstrações contábeis e outros relatórios (RREO – 
Relatórios Resumidos de Execução Orçamentária, e RGF – Relatórios de gestão 
Fiscal) são as principais fontes de informação na área pública. 
São diversos relatórios que devem ser disponibilizados aos usuários, 
conforme o quadro a seguir. 
Quadro 1 – Relatórios 
Orçamentos Plano Plurianual (PPA) 
Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) 
Lei Orçamentaria Anual (LOA) 
Demonstrações 
contábeis 
Balanço Orçamentário 
Balanço Financeiro 
 
 
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Balanço Patrimonial 
Demonstração das Variações Patrimoniais 
Demonstração dos Fluxos de Caixa 
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido 
Notas Explicativas 
RREO Balanço Orçamentário 
Demonstrativo da Execução das Despesas por Função/Subfunção 
Demonstrativo da Receita Corrente Líquida 
Demonstrativo das Receitas e Despesas Previdenciárias do RPPS 
Demonstrativo dos Resultados Primário e Nominal 
Demonstrativo dos Restos a Pagar por Poder e Órgão 
Receitas de Operações de Crédito e Despesas de Capital 
Projeção Atuarial do Regime Próprio de Previdência dos Servidores 
Receita de Alienação de Ativos e Aplicação dos Recursos 
Receitas e Despesas com Manutenção e Desenvolvimento do Ensino 
Receitas e Despesas com Ações e Serviços Públicos de Saúde 
Demonstrativo das Parcerias Público-Privadas 
Demonstrativo Simplificado do RREO 
RGF Demonstrativo da Despesa com Pessoal do Poder Executivo 
Demonstrativo da Dívida Consolidada Líquida 
Demonstrativo das Garantias e Contragarantias de Valores 
Demonstrativo das Operações de Crédito 
Demonstrativo Simplificado do RGF do Poder Executivo 
Disponibilidade de Caixa e Restos a Pagar do Poder Executivo 
Vamos conhecer de forma mais aprofundada alguns deles, iniciando pelo 
Balanço Orçamentário. 
TEMA 3 – BALANÇO ORÇAMENTÁRIO NO SETOR PÚBLICO (BO) 
O Balanço Orçamentário demonstra a receita prevista e a realizada e a 
despesa fixada e realizada. 
Ele é composto por um quadro principal e mais dois quadros de restos a 
pagar: um evidenciando restos a pagar processados e outro, os restos a pagar 
não processados. 
 
 
 
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Quadro 2 – Balanço orçamentário: quadro principal 
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO – Quadro principal 
Exercício: 20XX 
 
RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS Previsão Inicial Previsão Atualizada Receitas Realizadas Saldo 
(a) (b) (c) (d) =(c-b) 
Receitas Correntes (I) 
Receita Tributária 
Receita de Contribuições 
Receita Patrimonial 
Receita Agropecuária 
Receita Industrial 
Receita de Serviços 
Transferências Correntes 
Outras Receitas Correntes 
Receitas de Capital (II) 
Operações de Crédito 
Alienação deBens 
Amortizações de Empréstimos 
Transferências de Capital 
Outras Receitas de Capital 
SUBTOTAL DAS RECEITAS (III) = (I + II) 
Operações de Crédito / Refinanciamento (IV) 
Operações de Crédito Internas 
Mobiliária 
Contratual 
Operações de Crédito Externas 
Mobiliária 
Contratual 
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (V) = (III+IV) 
Déficit (VI) 
TOTAL (VII) = (V + VI) 
Saldos de Exercícios Anteriores 
Recursos Arrecadados em Exercícios Anteriores 
Superávit Financeiro 
Reabertura de Créditos Adicionais 
DESPESAS ORÇAMENTÁRIAS Dotação Dotação Despesas Despesas Despesas Saldo da 
 Inicial Atualizada Empenhadas Liquidadas Pagas Dotação 
 (e) (f) (g) (h) (i) (j) = (f-g) 
Despesas Correntes (VIII) 
Pessoal e Encargos Sociais 
Juros e Encargos da Dívida 
Outras Despesas Correntes 
Despesas de Capital (IX) 
Investimentos 
Inversões Financeiras 
Amortização da Dívida 
Reserva de Contingência (X) 
SUBTOTAL DAS DESPESAS (XI) = (VIII + IX + X) 
Amortização da Dívida/ Refinanciamento (XII) 
Amortização da Dívida Interna 
Dívida mobiliária 
Outras Dívidas 
Amortização da Dívida Externa 
Dívida Mobiliária 
Outras Dívidas 
SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (XII) = (XI + XII) 
Superávit (XIII) 
TOTAL (XIV) = (XII + XIII) 
Reserva do RPPS 
O quadro principal é ainda dividido em uma parte que demonstra a receita 
e outra a despesa. 
 
 
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Na parte da receita, temos quatro colunas: previsão inicial, previsão 
atualizada, receitas realizadas e o saldo, conforme demonstrado a seguir. 
A previsão inicial é a receita que foi estimada na Lei Orçamentária Anual 
(LOA). A previsão atualizada mostra as alterações ocorridas no orçamento por 
excesso de arrecadação, por exemplo, determinado município não havia previsto 
na LOA a possibilidade de firmar um convênio com o Estado, e esse recurso foi 
aprovado. 
Para que ele possa utilizar, terá que fazer uma mudança na LOA e a fonte 
de recurso será um excesso de arrecadação. Pode ocorrer também de ser feita 
uma estimativa para determinado imposto e, ao acompanhar sua arrecadação, 
percebe-se que ela está ocorrendo a maior, assim, também é preciso atualizar a 
LOA, aumentando a receita prevista. Tudo isso é demonstrado nessa coluna do 
BO. As receitas realizadas são as que efetivamente entraram nos cofres públicas, 
ou seja, receita recebida. E o saldo é a diferença entre a previsão atualizada e as 
receitas realizadas. 
As receitas devem ser detalhadas por categoria economia (corrente e de 
capital) e origem: 
• Receitas correntes (I) – receita tributária; receita de contribuições; receita 
patrimonial; receita agropecuária; receita industrial; receita de serviços; 
transferências correntes; outras receitas correntes. 
• Receitas de capital (II) – operações de crédito; alienação de bens; 
amortizações de empréstimos; transferências de capital; outras receitas de 
capital. 
Já a parte que trata da despesa tem seis colunas: dotação inicial; dotação 
atualizada; despesa empenhadas; despesas liquidadas; despesas pagas e saldo 
da dotação. 
A dotação inicial é a despesa fixada na LOA. A dotação atualizada é a com 
as alterações orçamentárias, assim como explicado na receita atualizada. 
empenho, liquidação e pagamento são as três fases da execução da despesa 
orçamentária. O empenho é o momento em que se faz a reserva de parte do 
orçamento para determinada despesa e se compromete e pagar um fornecedor, 
A liquidação é quando ocorre o fato gerador da despesa, ou seja, acontece a 
prestação de serviço ou entrega do material e, consequentemente, gera-se uma 
nota fiscal para pagamento. E, por fim, o pagamento é a saída financeira. Na 
 
 
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última coluna, saldo da dotação, tem-se a diferença da dotação atualizada e a 
despesa empenhada. 
As despesas devem ser detalhadas em categoria econômica (corrente e 
capital) e grupo de natureza de despesa. 
• Despesas correntes (VIII) – pessoal e encargos sociais; juros e encargos 
da dívida; outras despesas correntes. 
• Despesas de capital (IX) – investimentos; inversões financeiras; 
amortização da dívida. 
• Reserva de contingência (X). 
O Restos a Pagar (RAP) é a despesa empenhada em um determinado 
exercício que não foi paga nesse mesmo exercício. Ele é classificado em restos a 
pagar não processado e restos a pagar processados. O RAP não processado é 
quando a despesa apenas passou pela fase de empenho naquele exercício. Já o 
RAP processado é quando a despesa passou pelo empenho e pela liquidação, 
faltando apenas o pagamento a ser realizado naquele ano. Por isso, tem-se dois 
quadros dentro do Balanço Orçamentário para evidenciar o RAP. 
O quadro de restos a pagar não processados tem seis colunas: inscritos 
em exercícios anteriores, inscrito em 31 de dezembro do exercício anterior, 
liquidados, pagos, cancelados e saldo a pagar. 
Quadro 3 – Execução de restos a pagar não processados 
EXECUÇÃO DE RESTOS A PAGAR NÃO PROCESSADOS 
Exercício: 20XX 
 
 Inscritos 
 Em Exercícios Em 31 de Liquidados Pagos Cancelados Saldo 
 Anteriores Dezembro do a pagar 
 Exercício 
 Anterior 
 (a) (b) (c) (d) (e) (f)=(a+b-d-e) 
Despesas Correntes 
Pessoal e Encargos Sociais 
Juros e Encargos da Dívida 
Outras Despesas Correntes 
Despesas de Capital 
Investimentos 
Inversões Financeiras 
Amortização da Dívida 
TOTAL 
Se o Balanço Orçamentário que estamos analisando é do ano de 2020, na 
coluna Inscrito em Exercícios Anteriores estarão os empenhos feitos em 2018 ou 
antes que ainda não foram liquidados e pagos. Na coluna Inscritos em 31 de 
 
 
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dezembro do exercício anterior, os empenhos feitos em 2019 e não liquidados e 
pagos. Daí tem as colunas que demonstram o que foi liquidado e pago em 2020, 
e os empenhos que foram cancelados. Cancelados são os empenhos que eram 
RAP, mas que foi identificado que, por algum motivo, não precisam ser pagos. 
Desta forma, são apenas estornados/cancelados. No Saldo a Pagar, soma-se a 
coluna Inscrito em Exercícios Anteriores e a Inscritos em 31 de dezembro do 
exercício anterior e diminui-se os valores liquidados e os cancelados. 
Já o quadro de restos a pagar processados tem apenas cinco colunas: 
inscritos em exercícios anteriores; inscrito em 31 de dezembro do exercício 
anterior; pagos; cancelados e saldo a pagar. A única diferença é que não há a 
coluna Liquidados, uma vez que restos a pagar processados são empenhos 
liquidados e não pagos no exercício. 
Com o Balanço Orçamentário, é possível se realizar várias análises para 
identificar se o ente público cumpriu o disposto na Lei Orçamentária Anual. Essas 
análises serão tratadas em outra aula. Nesse momento, é preciso entender 
apenas o que cada demonstração proporciona. 
Para fixação, na sequência, responda as questões. 
1. (CESPE/MEC/UNIPAMPA/2009) O Balanço Orçamentário demonstra as 
receitas e as despesas previstas em confronto com as receitas e as 
despesas realizadas em determinado exercício. 
( ) Certo. 
( ) Errado. 
2. (MPU/2010/Analista de Orçamento) O Balanço Orçamentário visa 
comparar o realizado e o orçado no exercício. 
( ) Certo. 
( ) Errado. 
TEMA 4 – BALANÇO FINANCEIRO NO SETOR PÚBLICO (BF) 
O Balanço Financeiro demonstra as receitas e despesas orçamentárias, osrecebimentos e pagamentos extraorçamentários, e o saldo de caixa do exercício 
anterior e o que será transferido para o exercício seguinte, que pode ser entendido 
como o saldo inicial do próximo ano. Esses saldos de caixa devem ser iguais a 
disponibilidades do Balanço Patrimonial. Perceba que no Balanço Orçamentário 
não se trata de recebimento e pagamento extraorçamentário. 
 
 
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Com essa demonstração, é possível apurar o resultado financeiro do 
exercício. O jeito mais prático de apurar esse resultado é verificando a diferença 
do saldo em espécie para o exercício seguinte e o saldo em espécie do exercício 
anterior, ou seja, a variação das disponibilidades de um ano para o outro. O outro 
modo é somando as receitas orçamentárias, as transferências financeiras 
recebidas e os recebimentos extraorçamentários e diminuindo as despesas 
orçamentárias, as transferências financeiras concedidas e os pagamentos 
extraorçamentários. Não se deve confundir o resultado financeiro com déficit ou 
superávit financeiro. Para cálculo de déficit e superávit financeiro, são 
descontados os empenhos que não foram pagos no exercício. 
A estrutura do Balanço Financeiro é composta por apenas um quadro, 
conforme demonstrado a seguir. 
Quadro 3 – Estrutura do Balanço Financeiro 
INGRESSOS 
Receita Orçamentária (I) 
Ordinária 
Vinculada 
Recursos Vinculados à Educação 
Recursos Vinculados à Saúde 
Recursos Vinculados à Previdência Social RPPS 
Recursos Vinculados à Previdência Social RGPS 
Recursos Vinculados à Assistência Social 
(…) 
Outras Destinações de Recursos 
Transferências Financeiras Recebidas (II) 
Transferências Recebidas para a Execução 
Orçamentária 
Transferências Recebidas Independentes de 
Execução Orçamentária 
Transferências Recebidas para Aportes de 
recursos para o RPPS 
Transferências Recebidas para Aportes de 
recursos para o RGPS 
Recebimentos Extraorçamentários (III) 
Inscrição de Restos a Pagar Não Processados 
Inscrição de Restos a Pagar Processados 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
Outros Recebimentos Extraorçamentários 
Saldo do Exercício Anterior (IV) 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
TOTAL (V) = (I + II + III + IV) 
DISPÊNDIOS 
Despesa Orçamentária (VI) 
Ordinária 
Vinculada 
Recursos Destinados à Educação 
Recursos Destinados à Saúde 
Recursos Destinados à Previdência Social – 
RPPS 
Recursos Destinados à Previdência Social – 
RGPS 
Recursos Destinados à Assistência Social 
(…) 
Outras Destinações de Recursos 
Transferências Financeiras Concedidas (VII) 
Transferências Concedidas para a Execução 
Orçamentária 
Transferências Concedidas Independentes de 
Execução Orçamentária 
Transferências Concedidas para Aportes de 
recursos para o RPPS 
Transferências Concedidas para Aportes de 
recursos para o RGPS 
Pagamentos Extraorçamentários (VIII) 
Pagamentos de Restos a Pagar Não Processados 
Pagamentos de Restos a Pagar Processados 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
Outros Pagamentos Extraorçamentários 
Saldo para o Exercício Seguinte (IX) 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados 
TOTAL (X) = (VI + VII + VIII + IX) 
O Balanço Financeiro, além de evidenciar o saldo financeiro do exercício, 
deve demonstrar as despesas realizadas. O problema é que despesa realizada 
não é igual a despesa paga, e sim de despesa empenhada e que já se sabe que 
será liquidada em breve ou a despesa que já está liquidada. 
 
 
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Assim para que fosse possível o saldo do caixa ficar correto foi definido que 
o efeito dos empenhos não pagos do exercício seria anulado por um registro de 
recebimento extraorçamentário. Por isso, na estrutura do BF em recebimentos 
extraorçamentários (III) há inscrição de restos a pagar não processados e 
inscrição de restos a pagar processados, para fazer o balanceamento. 
Para melhor visualização desse “ajuste” do Balanço Financeiro, analise a 
demonstração de modo simplificado a seguir. 
Quadro 4 – Balanço financeiro: modo simplificado 
Ingressos Dispêndios 
Receita Orçamentária – 20.000,00 Despesa Orçamentária – 15.000,00 
 Empenhadas e não liquidadas no exercício – 2.000,00 
 Empenhadas, liquidadas e não pagas no exercício – 
3.000,00 
 Empenhadas, liquidadas e pagas no exercício – 
10.000,00 
Recebimentos Extraorçamentários 
 Inscrição de RAP Não Processados – 2.000,00 
 Inscrição de RAP Processados – 3.000,00 
Pagamentos Extraorçamentários 
 Pagamentos de RAP Não Processados – 0,00 
 Pagamentos de RAP Processados – 0,00 
Saldo do Exercício Anterior – 10.000,00 Saldo para o exercício seguinte – 20.000,00 
Em destaque estão os empenhos não pagos dentro do exercício que 
tiveram que ser incluídos como recebimento extraorçamentário. 
Pode ser feito com esse exemplo o cálculo do resultado financeiro. No 
modo mais simplificado, ficaria assim: 
Saldo para o exercício seguinte – 20.000,00 
(-) Saldo do Exercício Anterior – 10.000,00 
= Resultado financeiro do exercício – 10.000,00 
Para cálculo do jeito mais elaborado, tem-se: 
Receita Orçamentária – 20.000,00 
(+) Transferência Financeira Recebida – 0,00 
(+) Recebimento Extraorçamentários – 5.000,00 
(-) Despesa Orçamentária – 15.000,00 
(-) Transferências Financeiras Concedidas – 0,00 
(-) Pagamentos Extraorçamentários – 0,00 
= Resultado financeiro do exercício – 10.000,00 
 
 
 
16 
Para fixação, na sequência, responda as questões. 
1. (CESPE/TCE-AC/2008/ACE) O Balanço Orçamentário evidenciará a 
receita e a despesa orçamentárias bem como os recebimentos e os 
pagamentos de natureza extraorçamentárias, conjugados com os saldos 
em espécie provenientes do exercício anterior, e os que devem ser 
transferidos ao próximo exercício. 
( ) Certo. 
( ) Errado. 
2. (FEPESE - 2014 - MPE-SC - Analista de Contas Públicas - Contabilidade) 
Quanto às demonstrações contábeis públicas, de acordo com a Lei 4.320 
de 1964 e alterações posteriores, é correto afirmar: 
a) O Balanço Financeiro demonstrará as receitas e despesas previstas em 
confronto com as empenhadas. 
b) O Balanço Financeiro demonstrará o Ativo Financeiro, o Ativo 
Permanente, o Passivo Financeiro, o Passivo Permanente e as contas 
de compensação. 
c) O Balanço Patrimonial evidenciará as alterações verificadas no 
patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária e 
indicará o resultado patrimonial do exercício. 
d) O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias 
bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza 
extraorçamentária, conjugados com os saldos em espécie provenientes 
do exercício anterior e os que se transferem para o exercício seguinte. 
e) O Balanço Orçamentário demonstrará a receita e a despesa 
orçamentárias bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza 
extraorçamentária, conjugados com os saldos em espécie provenientes 
do exercício anterior, e os que se transferem para o exercício seguinte. 
Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita 
extraorçamentária para compensar sua inclusão na despesa 
orçamentária. 
 
 
 
17 
3. (TCU/2008/ACE) O Balanço Financeiro da União, integrante do relatório 
resumido da execução orçamentária de 31 de dezembro de 2007, 
apresentava, antes de seu fechamento, os seguintes saldos (em R$ 
bilhões): 
- Ingressos orçamentários - 1.252 
- Ingressos extraorçamentários - 452 
- Dispêndios orçamentários - 1.224 
- Dispêndios extraorçamentários - 423 
Com base nesses dados, é correto concluir que o saldo das 
disponibilidades para o exercício seguinte estará acrescido de R$ 28 
bilhões em relação ao saldo transferido do exercício anterior. 
( ) Certo. 
( ) Errado. 
TEMA 5 – BALANÇO PATRIMONIAL NO SETOR PÚBLICO (BP) 
O Balanço Patrimonial da área pública é composto por quatro quadros, o 
que o diferencia do Balanço Patrimonial da área privada, que estamos mais 
habituados e tem apenas uma dessas partes. Esses quadrossão: 
• Principal; 
• Ativos e Passivos financeiros e permanentes; 
• Contas de compensação (controle); 
• Superávit/déficit financeiro. 
O quadro principal, e as regras para sua elaboração, são iguais ao Balanço 
Patrimonial da área privada. Tem-se Ativo (circulante e não circulante), Passivo 
(circulante e não circulante) e patrimônio líquido, conforme exemplo a seguir. 
Quadro 5 – Balanço patrimonial 
BALANÇO PATRIMONIAL 
 
Exercício: 20XX 
ATIVO Nota Exerc. Atual Exerc. Anterior 
Ativo Circulante 
Caixa e Equivalentes de Caixa 
Créditos a Curto Prazo 
Investimentos e Aplicações Temporárias a Curto Prazo 
Estoques 
Ativo Não Circulante Mantido para Venda 
VPD Pagas Antecipadamente 
Total do Ativo Circulante 
 
Ativo Não Circulante 
 
 
18 
Realizável a Longo Prazo 
Investimentos 
Imobilizado 
Intangível 
Total do Ativo Não Circulante 
 
TOTAL DO ATIVO 
 
PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
Passivo Circulante 
Obrigações Trab., Prev. e Assistenciais a Pagar a Curto Prazo 
Empréstimos e Financiamentos a Curto Prazo 
Fornecedores e Contas a Pagar a Curto Prazo 
Obrigações Fiscais a Curto Prazo 
Obrigações de Repartições a Outros Entes 
Provisões a Curto Prazo 
Demais Obrigações a Curto Prazo 
Total do Passivo Circulante 
 
Passivo Não Circulante 
Obrigações Trab., Prev. e Assistenciais a Pagar a Longo Prazo 
Empréstimos e Financiamentos a Longo Prazo 
Fornecedores e Contas a Pagar a Longo Prazo 
Obrigações Fiscais a Longo Prazo 
Provisões a Longo Prazo 
Demais Obrigações a Longo Prazo 
Resultado Diferido 
Total do Passivo Não Circulante 
Patrimônio Líquido 
Patrimônio Social e Capital Social 
Adiantamento Para Futuro Aumento de Capital 
Reservas de Capital 
Ajustes de Avaliação Patrimonial 
Reservas de Lucros 
Demais Reservas 
Resultados Acumulados 
(-) Ações / Cotas em Tesouraria 
Total do Patrimônio Líquido 
 
TOTAL DO PASSIVO E DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
O segundo quadro evidencia Ativo Financeiro, Passivo Financeiro, Ativo 
Permanente e Passivo Permanente. É uma parte muito simples da demonstração, 
como percebe-se na sequência. 
Quadro 6 – Quadro dos Ativos e Passivos financeiros e permanentes 
QUADRO DOS ATIVOS E PASSIVOS FINANCEIROS E PERMANENTES 
Exercício: 20XX 
 Exercício Atual Exercício Anterior 
Ativo (I) 
Ativo Financeiro 
Ativo Permanente 
Total do Ativo 
 
Passivo (II) 
Passivo Financeiro 
Passivo Permanente 
Total do Passivo 
 
Saldo Patrimonial (III) = (I – II) 
 
 
19 
A Lei n. 4320/1964, em seu art. 105, define esses elementos da seguinte 
forma: 
• O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis 
independentemente de autorização orçamentária e os valores numerários. 
• O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores, cuja 
mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa. 
• O Passivo Financeiro compreenderá as dívidas fundadas e outro 
pagamento que independa de autorização orçamentária. 
• O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que 
dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. 
No entanto, esses conceitos são difíceis de compreender. Pode-se 
considerar o Ativo Financeiro como as disponibilidades do Balanço Patrimonial. O 
Ativo Permanente como todo o restante do valor que está no Ativo. O Passivo 
Financeiro, como as dívidas de curto prazo, e o Passivo Permanente, como as 
dívidas de longo prazo. 
O Quadro das Contas de Compensação (controle) evidencia atos 
potenciais Ativos e Passivos que possam vir a afetar o patrimônio do ente. Um 
exemplo é o registro de um contrato, que ainda não foi empenhado nem liquidado, 
mas consta nessa parte da demonstração, porque pode afetar futuramente o 
patrimônio. Também é um quadro bem simplificado. 
Quadro 7 – Quadro das Contas de Compensação 
QUADRO DAS CONTAS DE COMPENSAÇÃO 
Exercício: 20XX 
 Exercício Atual Exercício Anterior 
Atos Potenciais Ativos 
Garantias e Contragarantias recebidas 
Direitos Conveniados e outros instrumentos congêneres 
Direitos Contratuais 
Outros atos potenciais Ativos 
Total dos Atos Potenciais Ativos 
 
Atos Potenciais Passivos 
Garantias e Contragarantias concedidas 
Obrigações conveniadas e outros instrumentos congêneres 
Obrigações contratuais 
Outros atos potenciais Passivos 
Total dos Atos Potenciais Passivos 
O último quadro demonstra o superávit/déficit financeiro apurado no final 
do exercício. O superávit e déficit é o resultado do valor que consta 
financeiramente menos a valor empenhado, pois o empenho é um 
 
 
20 
comprometimento com o fornecedor e devemos deixar recurso reservado para 
cumprir essa obrigação. A seguir está um exemplo simplificado para melhor 
compreensão. 
Saldo financeiro na fonte livre em 2019 – 200.000,00 
Receita arrecadada na fonte livre em 2020 – 500.000,00 
Empenho, liquidação e pagamentos feitos na fonte livre em 2020 – 
550.000,00 
Saldo financeiro na fonte livre em 2020 – 150.000,00 (200.000,00 + 
500.000,00 (-) 550.000) 
Empenhos feitos em 2020 na fonte livre e que não foram liquidados e pagos 
– 80.000,00 
Superávit Financeiro – 70.000,00 (200.000,00 + 500.000,00 (-) 550.000,00 
(-) 80.000,00) 
O superávit/déficit financeiro é, ainda, detalhado por fonte de recurso, 
conforme exemplo simplificado a seguir. 
Quadro 8 – Demonstrativo do Superávit/Déficit Financeiro 
DEMONSTRATIVO DO SUPERÁVIT/DÉFICIT FINANCEIRO 
FONTES DE RECURSO Exercício Atual Exercício Anterior 
0 - Recursos Ordinários (Livres) 4.913.980,00 4.586.489,14 
102 - Fundeb 40% 20.808,86 51.432,11 
303 - Saúde - Receitas Vinculadas (E.C. 29/00 - 15%) 1.852.427,24 788.727,37 
Para fixação das três demonstrações estudadas nessa aula, responda à 
questão. 
1. (IBADE - 2019 - IF-RO - Tecnólogo em Gestão Pública) Analise as 
afirmativas a seguir. 
i. O Balanço Orçamentário demonstrará as receitas e despesas previstas 
em confronto com as realizadas. 
ii. O Balanço Financeiro demonstrará a receita e a despesa orçamentárias 
bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza 
extraorçamentária. 
iii. O Balanço Patrimonial demonstrará, entre outros, o Ativo Financeiro; o 
Ativo Permanente; o Passivo Financeiro, o Passivo Permanente. 
Está correto o que se afirma em: 
a) I e III, somente. 
 
 
21 
b) I, II e III. 
c) I e II, somente. 
d) II e III, somente. 
e) I, somente. 
 
 
 
22 
REFERÊNCIAS 
ANTHONY, R. N. Financial accounting in nonbusiness organizaniztions: an 
exploratory study of conceptual issues. Stamford: Financial Accounting Standards 
Board (FASB), 1978. 
BRASIL. Lei n. 4320, de 17 de março 1964. Disponível em: 
. Acesso em: 19 jul. 2021. 
BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. 
DF: Senado Federal, 1988. 
BRASIL. Lei Complementar n. 101, de 04 de maio de 2000. Disponível em: 
. Acesso em: 19 jul. 
2021. 
MANUAL de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 7. ed. 2017. 
 
 
 
23 
GABARITO 
Tema 1 
1. A. 
2. D. 
Tema 2 
1. D. 
2. D. 
Tema 3 
1. Certo. 
2. Certo. 
Tema 4 
1. Errado. 
2. D. 
3. Errado (57 bi). 
Tema 5 
1. B.