Auditoria Governamental e Compliance

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SISTEMA DE ENSINO
AUDITORIA 
GOVERNAMENTAL, 
COMPLIANCE, 
GESTÃO DE RISCO 
E GOVERNANÇA
Auditoria Governamental
Livro Eletrônico
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Auditoria Governamental
AUDITORIA GOVERNAMENTAL, COMPLIANCE,
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Marcelo Aragão
Sumário
Auditoria Governamental ............................................................................................................................................4
Bases Conceituais da Auditoria Governamental ...........................................................................................4
Accountability ...................................................................................................................................................................6
Papel dos Tribunais de Contas de Fortalecer a Accountability, a Transparência e a 
Integridade dos Órgãos/Entidades Governamentais .............................................................................. 10
Evolução da Auditoria ................................................................................................................................................ 10
Auditoria Governamental no Brasil .....................................................................................................................16
Auditoria Contábil .........................................................................................................................................................17
Auditoria Financeira .....................................................................................................................................................17
Auditoria Orçamentária ..............................................................................................................................................17
Auditoria Operacional .................................................................................................................................................17
Auditoria Patrimonial ..................................................................................................................................................18
O Controle Interno ........................................................................................................................................................ 22
Objetivos e Finalidades dos Sistemas de Controle Interno ................................................................. 24
Relacionamento entre o Controle Externo e o Controle Interno ....................................................... 26
Auditorias de Regularidade e Operacional .................................................................................................... 28
Auditoria Financeira ....................................................................................................................................................33
Auditoria de Conformidade......................................................................................................................................39
Auditoria Operacional ................................................................................................................................................46
Outros Instrumentos de Fiscalização: Levantamento, Monitoramento, 
Acompanhamento e Inspeção ................................................................................................................................63
Auditoria ............................................................................................................................................................................63
Inspeção .............................................................................................................................................................................64
Levantamento .................................................................................................................................................................64
Acompanhamento .........................................................................................................................................................65
Monitoramento ...............................................................................................................................................................66
Resumo ............................................................................................................................................................................... 69
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Questões Vistas em Aula ......................................................................................................................................... 73
Exercícios ........................................................................................................................................................................... 78
Gabarito ..............................................................................................................................................................................85
Gabarito Comentado ...................................................................................................................................................86
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AUDITORIA GOVERNAMENTAL
Olá, concurseiro(a),
Vamos para mais uma aula de auditoria governamental, compliance, gestão de riscos e 
governança, na qual abordaremos os seguintes assuntos:
• Auditoria governamental.
• Controle interno.
• Auditoria de regularidade e auditoria operacional.
• Instrumentos de fiscalização: Auditoria, levantamento, monitoramento, acompanhamen-
to e inspeção.
Quero pedir um favor. Avalie a nossa aula, é rápido e fácil, deixe sugestões de melhoria. 
Ficarei extremamente feliz com o feedback e trabalharei para torná-la ainda melhor.
Vamos dar início à nossa aula.
Bases ConCeituais da auditoria Governamental
Uma dificuldade quanto ao estudo da auditoria governamental, é que existem diferentes 
conceitos de auditoria, alguns de forma restrita e outros de forma ampla.
De forma restrita, tem-se a definição de auditoria conforme os seus diferentes tipos ou 
modalidades em virtude de seu objetivo específico ou aquele que mais prevalece no trabalho. 
Nesse sentido, a auditoria governamental é aquela que tem o objetivo de atestar a situação 
patrimonial e financeira, bem como o resultado das operações de um órgão ou entidade em 
determinado período, geralmente registrados nas suas demonstrações financeiras.
Esse é o conceito de um dos tipos de auditoria governamental: a auditoria contábil ou fi-
nanceira. Conforme os objetivos do trabalho existem ainda a auditoria de conformidade (ou de 
regularidade), a auditoria operacional, a avaliação de programas etc.
De forma ampla, segundo as Normas de Auditoria Governamental, podemos conceituar a 
auditoria governamental como um exame objetivo, sistemático e independente, pautado em 
normas técnicas e profissionais, efetuado em entidades estatais e parestatais, funções, pro-
gramas, projetos, atividades, operaçõese a eficiência tanto da gestão 
orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal quanto 
da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado.
Uma das finalidades do SCI de cada Poder é comprovar a legalidade e avaliar os resultados, 
quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e 
entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entida-
des de direito privado.
Certo.
009. Aos controles internos compete verificar a utilização dos recursos públicos, mas 
estão dispensados de analisar recursos administrados por entidades de direito privado, 
como é o caso de parcerias público-privadas, em que há aplicação de recursos públicos 
e privados.
O controle interno alcança a verificação da aplicação de recursos públicos por entidades de 
direito privado, como, por exemplo, as parcerias público-privadas.
Errado.
010. Entre as finalidades dos controles internos, excluem-se a de comprovar a legalidade e a 
de avaliar os resultados da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.
Ao contrário do que afirma o item, entre as finalidades dos controles internos, incluem-se a 
de comprovar a legalidade e a de avaliar os resultados da gestão orçamentária, financeira e 
patrimonial.
Errado.
011. Ao mencionar que os controles internos devem “avaliar o cumprimento das metas previs-
tas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União”, 
o inciso I do artigo constitucional em questão mostra-se contraditório com as características 
descritas pelo COSO ICIF 2013, em que o controle interno é planejado para assegurar tanto o 
alcance dos objetivos relacionados às operações, quanto a produção de relatórios e a adequa-
ção às normas.
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Não há contradição entre os objetivos do controle interno avaliativo ou fiscalizador estabele-
cido na Constituição e do controle interno administrativo, conforme definido pelo COSO (ICIF 
2013). Ambos visam a assegurar a conformidade/legalidade, a adequação dos relatórios e a 
eficiência e eficácia da gestão.
Errado.
Mapa Mental – Controle Interno
Vamos estudar a seguir as características que distinguem as auditorias de regularidade e 
operacional.
auditorias de reGularidade e oPeraCional
No Brasil, geralmente os Tribunais de Contas realizam dois tipos de auditoria, que são a 
auditoria de conformidade ou regularidade e auditoria operacional.
Outros órgãos de controle e de auditoria governamental preferem uma classificação dife-
rente para as suas auditorias, como a classificação adotada pelo Sistema de Controle Interno 
do Poder Executivo Federal, que é mais elástica e contempla cinco tipos de auditoria: avaliação 
de gestão, acompanhamento de gestão, contábil, operacional e especial.
A auditoria de regularidade é uma espécie de auditoria governamental, utilizada pelo tribu-
nal de contas para examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis 
sujeitos a sua jurisdição, quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
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Compõem as auditorias de regularidade as auditorias de conformidade e as auditorias 
contábeis ou financeiras.
A auditoria operacional é utilizada para avaliar o desempenho dos órgãos e entidades ju-
risdicionados, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governamentais, 
quanto aos aspectos de economicidade, eficiência, eficácia e efetividade dos atos praticados.
Enquanto a auditoria de regularidade verifica se o gestor público cumpriu os mandamen-
tos legais e a legitimidade e a probidade dos atos administrativos, a auditoria operacional se 
preocupa em verificar o desempenho e os resultados alcançados pelo gestor público, ou seja, 
a eficácia, a eficiência, a economicidade e a efetividade da gestão.
O gráfico abaixo, portanto, demonstra de forma comparativa os aspectos abordados em 
um e outro tipo de auditoria dos TC’s:
Note que não é a área a ser auditada que define se auditoria é do tipo regularidade/confor-
midade ou operacional, mas o objetivo que mais prevalece no trabalho. Contudo, sabemos que 
a auditoria de conformidade é muito utilizada para auditoria em licitações e contratos, aposen-
tadorias, setores de patrimônio e folhas de pagamento.
As auditorias operacionais possuem características próprias que as distinguem das audito-
rias tradicionais. Ao contrário das auditorias de regularidade, que adotam padrões relativamen-
te fixos, as auditorias operacionais, devido à variedade e complexidade das questões tratadas, 
possuem maior flexibilidade na escolha de temas, objetos de auditoria, métodos de trabalho 
e forma de comunicar as conclusões de auditoria. Empregam ampla seleção de métodos de 
avaliação e investigação de diferentes áreas do conhecimento, em especial das ciências so-
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ciais. Além disso, essa modalidade de auditoria requer do auditor flexibilidade, imaginação e 
capacidade analítica.
Algumas áreas de estudo, em função de sua especificidade, necessitam de conhecimentos 
especializados e abordagem diferenciada, como é o caso das avaliações de programa, audito-
ria de tecnologia de informação e de meio ambiente.
Nas auditorias de regularidade, as conclusões assumem a forma de opinião concisa e de 
formato padronizado sobre demonstrativos financeiros e sobre a conformidade das transa-
ções com leis e regulamentos, ou sobre temas como a inadequação dos controles internos, 
atos ilegais ou fraude.
Nas auditorias operacionais, o relatório trata da economicidade e da eficiência na aquisi-
ção e aplicação dos recursos, assim como da eficácia e da efetividade dos resultados alcan-
çados. Tais relatórios podem variar consideravelmente em escopo e natureza, informando, por 
exemplo, sobre a adequada aplicação dos recursos, sobre o impacto de políticas e programas 
e recomendando mudanças destinadas a aperfeiçoar a gestão.
Pela sua natureza, as auditorias operacionais são mais abertas a julgamentos e in-
terpretações e seus relatórios, consequentemente, são mais analíticos e argumentativos. 
Enquanto nas auditorias de regularidade o exame da materialidade está diretamente re-
lacionado ao montante de recursos envolvidos, nas auditorias operacionais essa é uma 
questão mais subjetiva e pode basear-se em considerações sobre a natureza ou o contexto 
do objeto auditado.
A participação do gestor e de sua equipe é fundamental em várias etapas do ciclo de uma 
auditoria operacional. Desde a etapa de seleção do tema e definição do escopo da auditoria 
até a caracterização dos achados e possíveis recomendações,a equipe deve contar com a 
imprescindível colaboração do auditado.
Para que a auditoria contribua efetivamente para o aperfeiçoamento da gestão, o gestor 
precisa apoiar o trabalho e estar disposto a colaborar, facilitando a identificação das áreas 
relevantes a serem examinadas. Por sua vez, o envolvimento do gestor favorece a apropriação 
dos resultados da auditoria e a efetiva implementação das recomendações propostas.
O quadro a seguir resume as principais diferenças entre as auditorias de conformidade e 
operacional.
AUDITORIAS DE
REGULARIDADE
AUDITORIAS
OPERACIONAIS
Objetivam avaliar a legalidade e a 
legitimidade dos atos de gestão.
Tem a finalidade de promover o 
aperfeiçoamento da gestão pública.
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AUDITORIAS DE
REGULARIDADE
AUDITORIAS
OPERACIONAIS
Adotam padrões relativamente 
fixos, ou seja, os métodos são mais 
tradicionais. Os critérios utilizados 
estão previstos nas normas.
Maior flexibilidade na escolha de 
temas, objetos de auditoria, métodos 
de trabalho e forma de comunicar as 
conclusões de auditoria.
O enfoque dos exames é no passado. O enfoque é voltado para o presente 
e futuro.
Menor necessidade de 
conhecimentos especializados.
Em função de sua especificidade, 
necessitam de conhecimentos 
especializados e abordagem 
diferenciada.
As conclusões assumem a forma 
de opinião concisa e de formato 
padronizado sobre demonstrativos 
financeiros e sobre a conformidade 
das transações com leis e 
regulamentos, ou sobre temas como 
a inadequação dos controles internos, 
atos ilegais ou fraude.
O relatório trata da economicidade e 
da eficiência na aquisição e aplicação 
dos recursos, assim como da eficácia 
e da efetividade dos resultados 
alcançados. Tais relatórios podem 
variar consideravelmente em escopo 
e natureza.
O exame da materialidade está 
diretamente relacionado ao montante 
de recursos envolvidos.
A materialidade é uma questão 
mais subjetiva e pode basear-se em 
considerações sobre a natureza ou o 
contexto do objeto auditado.
O gestor não participa dos trabalhos 
de auditoria.
A participação do gestor e de sua 
equipe é fundamental em várias 
etapas do ciclo de uma auditoria 
operacional.
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Mapa Mental – Auditorias de Regularidade e Operacional
As questões a seguir tratam da classificação das auditorias conforme os seus objetivos.
012. (FGV/MP-AL/AUDITOR/2018) Uma entidade, para verificar a implementação de políticas 
públicas pela Administração, em relação aos princípios da eficácia, economicidade, eficiência, 
equidade e efetividade, deve adotar a Auditoria
a) de Conformidade.
b) Operacional.
c) de Demonstrações Contábeis.
d) de Sistemas Contábeis.
e) de Obras Públicas.
O tipo de auditoria que tem por objetivo verificar se na implementação de uma política pública 
foram observados os princípios da eficácia, economicidade, eficiência, equidade e efetividade 
é a auditoria operacional.
Letra b.
013. (FGV/NITERÓI/AUDITOR/2018) Assinale a opção que indica o instrumento de Auditoria 
Governamental que deve ser adotado quando se examina a legalidade, a legitimidade e a eco-
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nomicidade dos atos de gestão, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário, patrimo-
nial e operacional.
a) Auditoria Operacional.
b) Auditoria de Demonstrações Contábeis.
c) Auditoria de Conformidade.
d) Auditoria Orçamentária.
e) Auditoria de Sistemas Contábeis e Financeiros Informatizados.
O tipo de auditoria que examina a legalidade, a legitimidade e a economicidade dos atos de 
gestão, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário, patrimonial e operacional é a 
auditoria de regularidade ou de conformidade.
Letra c.
Considerando que a auditoria de regularidade se divide em duas espécies: a auditoria fi-
nanceira ou contábil e a auditoria de conformidade, a seguir vamos estudar cada uma sepa-
radamente, vedo os seus conceitos, características e finalidades, começando pela auditoria 
financeira.
auditoria FinanCeira
A auditoria financeira foca em determinar se a informação financeira de uma entidade é 
apresentada em conformidade com a estrutura de relatório financeiro e o marco regulatório 
aplicável. Isso é alcançado obtendo-se evidência de auditoria suficiente e apropriada para per-
mitir o auditor expressar uma opinião quanto a estarem as informações financeiras livres de 
distorções relevantes devido a fraude ou erro.
Nosso estudo acerca da auditoria financeira considera a ISSAI 200, que é a norma da Into-
sai que trata dos princípios fundamentais de auditoria financeira no setor público.
Segundo a referida norma, o objetivo da auditoria de demonstrações financeiras é aumen-
tar o grau de confiança nas demonstrações por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante 
a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações financeiras foram elabo-
radas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório fi-
nanceiro aplicável, ou – no caso de demonstrações financeiras elaboradas de acordo com uma 
estrutura de apresentação adequada de relatório financeiro – se as demonstrações financeiras 
apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, ou dão uma visão correta e 
adequada, de acordo com essa estrutura.
Leis ou regulamentos que regem organizações de auditoria do setor público podem pres-
crever outra terminologia para essa opinião. Uma auditoria conduzida de acordo com normas 
baseadas nos Princípios Fundamentais de Auditoria Financeira da Intosai e requisitos éticos 
relevantes permitirá ao auditor expressar tal opinião.
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Na condução de uma auditoria de demonstrações financeiras, os objetivos gerais do 
auditor são:
• obter segurança razoável se as demonstrações financeiras como um todo estão livres 
de distorção relevante, seja por fraude ou erro, possibilitando, assim, o auditor expressar 
uma opinião se as demonstrações financeiras foram elaboradas, em todos os aspectos 
relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável; e
• elaborar o relatório sobre as demonstrações financeiras e comunicar o resultado da 
auditoria, de acordo com os achados do auditor.
O mapamental abaixo ajuda a memorizar o objetivo da auditoria financeira e os objetivos 
gerais do auditor quando realiza a auditoria de demonstrações financeiras.
Condições Prévias para uma Auditoria de demonstrações Financeiras de Acor-
do com as ISSAI
O auditor deve avaliar se as condições prévias para uma auditoria de demonstrações finan-
ceiras foram atendidas. Uma auditoria financeira conduzida de acordo com as ISSAI tem como 
premissas as seguintes condições:
• A estrutura de relatório financeiro utilizada para a elaboração das demonstrações finan-
ceiras é considerada aceitável pelo auditor.
• A administração da entidade reconhece e entende sua responsabilidade: pela elabora-
ção das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura de relatório financeiro 
aplicável, incluindo, quando relevante, sua apresentação adequada; pelo controle inter-
no que a administração determinou como necessário para a elaboração de demons-
trações financeiras livres de distorção relevante, independentemente se causadas por 
fraude ou erro; e por fornecer ao auditor acesso irrestrito a todas as informações das 
quais tenha conhecimento e que sejam relevantes para a elaboração de demonstra-
ções financeiras.
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Estruturas de Relatórios Financeiros podem ser de Propósitos Gerais ou Espe-
cíficos
Uma estrutura desenvolvida para satisfazer as necessidades de informações de uma am-
pla gama de usuários é chamada de estrutura de propósitos gerais, enquanto estruturas de 
propósitos especiais são desenvolvidas para atender às necessidades específicas de um usu-
ário ou grupo específico de usuários.
As estruturas podem ainda ser referidas como estruturas de apresentação adequada ou 
estruturas de conformidade.
Uma estrutura de apresentação adequada requer conformidade com ela própria, mas admite, 
explicita ou implicitamente, que talvez seja necessário divergir de um requisito ou fornecer infor-
mação adicional para conseguir uma apresentação adequada das demonstrações financeiras.
O termo estrutura de conformidade é usado para se referir a uma estrutura de relatório 
financeiro que requer conformidade com os requisitos da estrutura e não reconhece a possibi-
lidade de tais desvios para alcançar uma apresentação razoável.
Sem uma estrutura de relatório financeiro aceitável, a administração não terá uma base 
apropriada para a elaboração de demonstrações financeiras e o auditor não terá critérios ade-
quados para auditá-las. Critérios adequados devem ser formais. Por exemplo, na elaboração 
de demonstrações financeiras, os critérios podem ser as Normas Internacionais de Contabili-
dade Aplicadas ao Setor Público (IPSAS), as Normas Internacionais de Relatórios Financeiros 
(IFRS), ou outras estruturas nacionais ou internacionais de relatórios financeiros para uso no 
setor público.
Um conjunto completo de demonstrações financeiras para uma entidade do setor público, 
quando preparado de acordo com uma estrutura de relatório financeiro para o setor público, 
normalmente consiste em:
• uma demonstração da posição patrimonial e financeira;
• uma demonstração do desempenho econômico-financeiro;
• uma demonstração das mutações do patrimônio líquido;
• uma demonstração do fluxo de caixa;
• uma comparação entre valores do orçamento e valores realizados – seja na forma de 
uma demonstração financeira adicional separada ou de uma conciliação;
• notas explicativas, compreendendo um resumo de políticas contábeis relevantes e ou-
tras informações explanatórias;
• em certos ambientes, um conjunto completo de demonstrações financeiras pode tam-
bém incluir outros relatórios, tais como relatórios de desempenho e de execução orça-
mentária.
Se as demonstrações financeiras são elaboradas de acordo com uma estrutura para outros 
regimes contábeis, tais como regime de competência modificado ou regime de caixa, um con-
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junto completo de demonstrações financeiras pode não incluir todas as demonstrações acima 
mencionadas.
Estruturas de relatório financeiro estabelecidas por lei ou regulamento serão frequente-
mente consideradas aceitáveis pelo auditor. No entanto, mesmo se considerada inaceitável, 
uma estrutura pode ser admissível se:
• a administração concordar em fornecer a divulgação adicional necessária nas demons-
trações financeiras para evitar que sejam enganosas; e
• o relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras incluir um parágrafo de ênfa-
se chamando a atenção dos usuários para tais divulgações adicionais.
Estruturas de relatório financeiro aceitáveis normalmente exibem certos atributos que as-
seguram que a informação fornecida nas demonstrações financeiras tenha valor para os usu-
ários previstos:
• Relevância – a informação fornecida nas demonstrações financeiras é relevante para a 
natureza da entidade auditada e para o propósito das demonstrações financeiras;
• Integridade – nenhuma transação, evento, saldo de conta ou divulgação que possa afe-
tar conclusões baseadas nas demonstrações financeiras foi omitida;
• Confiabilidade – a informação fornecida nas demonstrações financeiras: (i) quando 
aplicável, reflete a essência econômica de eventos e transações e não meramente sua 
forma legal; e (ii) resulta, quando utilizada em circunstâncias similares, em avaliação, 
mensuração, apresentação e divulgação razoavelmente consistentes.
• Neutralidade e objetividade – a informação nas demonstrações financeiras é livre de 
viés;
• Compreensibilidade – a informação contida nas demonstrações financeiras é clara e 
abrangente e não dá margem a interpretações significantemente diversas.
Em alguns ambientes de auditoria do setor público, auditorias financeiras são chamadas 
de auditorias de execução orçamentária, que frequentemente incluem o exame de transações 
no que diz respeito a questões de conformidade e legalidade com relação ao orçamento. Tais 
auditorias podem ser realizadas com base em riscos ou com o objetivo de cobrir todas as tran-
sações. Em tais ambientes de auditoria, geralmente não existe estrutura de relatório financeiro 
aceitável. Os resultados de transações financeiras podem apresentar-se como uma compara-
ção entre despesa orçada e despesa executada.
Em ambientes onde tais auditorias são realizadas e as demonstrações financeiras não são 
apresentadas de acordo com uma estrutura de relatório financeiro aceitável, o auditor pode 
concluir que as condições prévias para realização de uma auditoria, estabelecidas pelas ISSAI 
que tratam de auditoria financeira, não estão presentes. Os auditores podem, então, conside-
rar desenvolver normas utilizando os Princípios Fundamentais de Auditoria Financeira como 
orientação para atender suas necessidades específicas.
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Nos casos em que o mandato para realizar auditoria faz referência à auditoria financeira, 
mas não a vincula a demonstrações financeiras elaboradas de acordo com uma estrutura de 
relatório financeiro, propõe-se que as ISSAI sejam consideradas as melhores práticas disponí-
veis e que seus preceitos sejam implementados por meio de normas elaboradas para o con-
texto específico.
O tipo de auditoria realizada em ambientes onde a conformidade com normas é o foco prin-
cipal da auditoria, normalmente seria considerado uma auditoria de conformidade. A “ISSAI 
400 – Princípios Fundamentais de Auditoria de Conformidade” pode ser uma fonte de informa-
ções relevante para o desenvolvimento ou a adoção de normas para o trabalho de auditoria. Se, 
por outro lado, o mandato para realizar auditoria permite uma alteração nos procedimentos de 
auditoria e o uso de estruturas de relatório financeiro aceitáveis para a elaboração de demons-
trações financeiras for introduzido, as ISSAI sobre auditoria financeira podem ser adotadas 
subsequentemente.
Elementos da Auditoria Financeira
Auditorias de demonstrações financeiras são definidas como trabalhos de asseguração, 
que envolvem pelo menos três partes distintas: um auditor, uma parte responsável e os usuá-
rios previstos.
As Três Partes na Auditoria Financeira
Em uma auditoria de demonstrações financeiras, parte responsável é a responsável pela in-
formação do objeto (normalmente as próprias demonstrações financeiras) e pode também ser 
responsável pelo objeto (as atividades financeiras refletidas nas demonstrações financeiras).
A parte responsável é normalmente o poder executivo e/ou sua hierarquia subjacente de 
entidades do setor público responsáveis pela gestão de recursos públicos, pelo exercício de 
autoridade, sob o controle do poder legislativo, e pelo conteúdo das demonstrações financei-
ras. Espera-se que esses órgãos administrem recursos e exerçam autoridade de acordo com 
as decisões e premissas do poder legislativo.
Os legisladores representam os cidadãos, que são os usuários finais das demonstrações 
financeiras no setor público. O “usuário previsto” é principalmente o parlamento, que represen-
ta os cidadãos, tomando decisões e determinando as prioridades das finanças públicas, bem 
como a finalidade e destinação das receitas e despesas como parte de um processo democrá-
tico público.
As decisões e premissas do poder legislativo podem formar a base de uma perspectiva 
mais ampla da auditoria financeira no setor público. Para entidades do setor público, legisla-
dores e regulamentadores são, muitas vezes, os usuários primários de suas demonstrações 
financeiras.
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A parte responsável e os usuários previstos podem ser das mesmas entidades ou de ór-
gãos diferentes do setor público. No primeiro cenário, o conselho supervisor de uma estrutura 
governamental pode buscar asseguração sobre a informação fornecida pela diretoria executi-
va da mesma entidade do setor público.
A relação entre a parte responsável e os usuários previstos precisa ser vista dentro do 
contexto específico do trabalho e pode diferir das linhas de responsabilidade mais tradicional-
mente definidas.
Critérios Adequados
Critérios são as referências usadas para avaliar ou mensurar o objeto, incluindo, quando 
relevante, referências para apresentação e divulgação.
Os critérios usados na elaboração das demonstrações financeiras são normalmente for-
mais e podem ser as IPSAS (normas internacionais de contabilidade para o setor público, sigla 
de International Public Sector Accounting Standards), as IFRS (normas internacionais de conta-
bilidade, sigla de International Financial Reporting Standards) ou outras estruturas nacionais de 
relatório financeiro para uso no setor público.
Informações do Objeto
A posição financeira, o desempenho financeiro, o fluxo de caixa e as notas explicativas 
apresentadas nas demonstrações financeiras (informações do objeto) resultam da aplicação 
de uma estrutura de relatório financeiro para reconhecimento, mensuração, apresentação e 
divulgação (critérios) para os dados financeiros de uma entidade do setor público (objeto).
O termo “informações do objeto” refere-se ao resultado da avaliação ou mensuração do 
objeto. O auditor obtém evidência de auditoria suficiente e apropriada sobre as informações do 
objeto (por exemplo, as demonstrações financeiras da entidade) para proporcionar uma base 
razoável para expressar uma opinião no relatório do auditor.
Trabalhos de Asseguração Razoável
Auditorias de demonstrações financeiras conduzidas de acordo com as ISSAI são traba-
lhos de asseguração razoável e sempre de certificação.
Asseguração razoável significa um nível alto de asseguração, mas não absoluto, dadas as 
limitações inerentes a uma auditoria. O resultado disso é que a maior parte da evidência obtida 
pelo auditor será persuasiva e não conclusiva.
Em geral, auditorias de asseguração razoável são desenvolvidas para resultar em uma con-
clusão expressa de uma forma positiva, tal como “em nossa opinião, as demonstrações finan-
ceiras apresentam adequadamente (ou apresentam uma visão verdadeira e justa), em todos 
os aspectos relevantes, a posição financeira de... e de seu desempenho financeiro e fluxo de 
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caixa...” ou, no caso de uma estrutura de conformidade, “em nossa opinião, as demonstrações 
financeiras foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com...”.
Trabalhos de asseguração limitada, tais como trabalhos de revisão, não são atualmente 
cobertos pelas ISSAI sobre auditorias financeiras. Esses trabalhos fornecem um nível de asse-
guração mais baixo que os trabalhos de asseguração razoável, e são projetados para resultar 
em uma conclusão expressa de forma negativa, tal como “nada chegou ao nosso conheci-
mento para nos fazer acreditar que as demonstrações financeiras não foram adequadamente 
apresentadas, em todos os aspectos relevantes”.
Veremos agora a auditoria de conformidade.
auditoria de ConFormidade
 Segundo a ISSAI 400, a auditoria de conformidade é a avaliação independente para deter-
minar se um dado objeto está em conformidade com normas aplicáveis identificadas como 
critérios.
As auditorias de conformidade são realizadas para avaliar se atividades, transações finan-
ceiras e informações cumprem, em todos os aspectos relevantes, as normas que regem a 
entidade auditada.
O objetivo da auditoria de conformidade do setor público, portanto, é permitir que as EFS 
avaliem se as atividades das entidades do setor público estão de acordo com as normas que 
as regem. Isso envolve relatar o grau em que a entidade auditada cumpre com os critérios es-
tabelecidos.
O relatório pode variar entre breves opiniões padronizadas e vários formatos de conclu-
sões, apresentadas de forma curta ou de forma longa.
A auditoria de conformidade pode ser relacionada com a legalidade (aderência a critérios 
formais tais como leis, regulamentos e acordos aplicáveis) ou coma propriety (observância aos 
princípios gerais que regem a gestão financeira responsável e a conduta de agentes públicos).
Enquanto a legalidade é o foco principal da auditoria de conformidade, a propriety pode 
também ser pertinente dado o contexto do setor público, no qual existem certas expectativas 
relacionadas à gestão financeira e à conduta dos agentes públicos. Dependendo do mandato 
da EFS, o escopo da auditoria pode, portanto, incluir aspectos de propriety.
A auditoria de conformidade pode também levar as EFS com poderes jurisdicionais a profe-
rir julgamentos e aplicar sanções aos responsáveis pela gestão de recursos públicos. Algumas 
EFS são obrigadas a encaminhar os fatos passíveis de processo criminal às autoridades judi-
ciais. Nesse contexto, o objetivo da auditoria de conformidade pode ser estendido e o auditor 
deve levar em consideração os requisitos específicos relevantes ao definir a estratégia e o 
planejamento da auditoria, e ao longo de todo o processo de auditoria.
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As Três Partes na Auditoria de Conformidade
Assim como nos demais tipos de auditoria, a auditoria de conformidade é baseada em 
uma relação de três partes, na qual o auditor tem como objetivo obter evidência de auditoria 
apropriada e suficiente, a fim de expressar uma conclusão com a finalidade de aumentar o grau 
de confiança dos usuários previstos, que não seja a parte responsável, acerca da mensuração 
ou avaliação de um objeto de acordo com critérios aplicáveis.
Na auditoria de conformidade, a responsabilidade do auditor é identificar os elementos da 
auditoria, avaliar se um determinado objeto está em conformidade com os critérios aplicáveis 
e emitir um relatório de auditoria de conformidade.
A “parte responsável” é o poder executivo do governo e/ou sua hierarquia subjacente de 
agentes públicos e entidades responsáveis pela gestão de recursos públicos e pelo exercício 
de autoridade, sob o controle do poder legislativo. A parte responsável na auditoria de confor-
midade é responsável pelo objeto da auditoria.
Os usuários previstos são pessoas, organizações ou grupos destas, para quem o auditor 
elabora o relatório de auditoria. Na auditoria de conformidade, os usuários geralmente incluem 
o poder legislativo, como representantes do povo, que são os usuários finais dos relatórios de 
auditorias de conformidade. O poder legislativo toma decisões e estabelece prioridades rela-
cionadas ao cálculo e propósito de despesas e receitas do setor público. O usuário primário 
em auditorias de conformidade é, frequentemente, a entidade que emitiu as normas identifica-
das como critérios de auditoria.
A relação entre as três partes deve ser vista no contexto de cada auditoria e pode ser 
diferente em trabalhos de relatório direto em comparação com trabalhos de certificação. A 
definição das três partes também pode variar de acordo com as entidades do setor público 
envolvidas.
A questão abaixo tratou desse assunto.
014. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) A auditoria de conformidade envolve exclusivamente 
a parte responsável pela gestão dos recursos públicos, os analistas de controle externo e o 
auditor chefe do tribunal de contas.
A auditoria de conformidade é baseada em uma relação de três partes: (1) o auditor tem como 
objetivo obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, a fim de expressar uma conclusão 
com a finalidade de aumentar o grau de confiança dos usuários; (2) os usuários previstos; e (3) 
a parte responsável (ISSAI 400, 35). A assertiva está errada, na medida em que não apontou 
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os usuários, sendo que os analistas de controle externo e o auditor chefe do tribunal de contas 
compõem apenas uma das partes (o auditor).
Errado.
Características da Auditoria de Conformidade
A auditoria de conformidade pode cobrir uma ampla variedade de objetos e pode ser re-
alizada para fornecer asseguração razoável ou limitada, utilizando diversos tipos de critérios, 
procedimentos de obtenção de evidências e formatos de relatório.
As auditorias de conformidade podem ser trabalhos de certificação ou de relatório direto, 
ou ambos ao mesmo tempo.
O relatório de auditoria pode ser apresentado em formato longo ou curto e as conclusões 
podem ser expressas de várias formas: como uma declaração escrita, simples e clara, de opi-
nião sobre a conformidade, ou como uma resposta mais elaborada a questões específicas de 
auditoria.
A auditoria de conformidade é frequentemente parte integrante do mandato de uma EFS 
para a auditoria de entidades do setor público. Isso ocorre porque a legislação e outras normas 
são o principal meio pelo qual o congresso exerce o controle das receitas e despesas, da ges-
tão e dos direitos dos cidadãos ao devido processo nas suas relações com o setor público. Às 
entidades do setor público é confiada a boa gestão dos recursos públicos. É responsabilidade 
dos órgãos públicos e de seus servidores nomeados ser transparente quanto a suas ações e 
responsável perante os cidadãos pelos recursos que lhes são confiados, e exercer a boa go-
vernança desses recursos.
A auditoria de conformidade promove a transparência ao fornecer relatórios confiáveis 
sobre se os recursos foram administrados, a gestão exercida e os direitos dos cidadãos ao de-
vido processo atendidos, conforme exigido pelas normas aplicáveis. Promove a accountability 
ao reportar desvios e violações a normas, de modo que ações corretivas possam ser tomadas 
e os responsáveis possam ser responsabilizados por suas ações. Promove a boa governança 
tanto ao identificar fragilidades e desvios de leis e regulamentos como ao avaliar a propriety 
onde há insuficiência ou inadequação de leis e regulamentos.
Fraude e corrupção são, por sua própria natureza, elementos que contrapõem a transparên-
cia, a accountability e a boa administração. A auditoria de conformidade, portanto, promove a 
boa governança no setor público ao considerar o risco de fraude em relação à conformidade.
Dependendo da estrutura organizacional do setor público e do mandato da EFS, a auditoria 
de conformidade pode cobrir todos os níveis de governo: central, regional e local. Auditorias 
de conformidade em entidades privadas também são possíveis, focando, do lado da receita, 
sobre os contribuintes, e do lado das despesas, sobre aqueles que estão envolvidos na gestão 
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de bens ou serviços públicos, por exemplo, por meio de acordos de parceria ou como benefici-
ários de subvenções ou subsídios públicos.
Em certos países, a EFS é um tribunal, composto por juízes, com autoridade sobre os 
contabilistas do Estado e outros agentes públicosque lhe devem prestar contas. Essa fun-
ção jurisdicional requer que a EFS assegure que quem quer que seja responsável pela go-
vernança sobre recursos públicos responda por eles e, nesse sentido, esteja sujeito à sua 
jurisdição. Existe uma importante relação de complementaridade entre essa autoridade ju-
risdicional e as características da auditoria de conformidade. Isso pode implicar requisitos 
adicionais para os auditores que operam em um ambiente com papel jurisdicional, como um 
tribunal de contas.
As Diferentes Perspectivas da Auditoria de Conformidade
A auditoria de conformidade pode ser parte de uma auditoria combinada que pode tam-
bém incluir outros aspectos. Apesar de existirem outras possibilidades, a auditoria de confor-
midade geralmente é conduzida de um ou outro modo a seguir:
• relacionada à auditoria de demonstrações financeiras; ou
• separadamente da auditoria de demonstrações financeiras; ou
• em combinação com a auditoria operacional.
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Processo Resumido da Auditoria de Conformidade (Normas do TCU)
Para que seja realizada uma auditoria, o primeiro passo é a designação da equipe de audi-
toria mediante ato formal, mediante Portaria de Fiscalização, por exemplo, na qual são identifi-
cados o coordenador, os demais membros da equipe e o supervisor, bem como o objetivo dos 
trabalhos, o órgão/entidade fiscalizado, a deliberação que originou a fiscalização, a fase de 
planejamento e, quando conhecidas, as fases de execução e de elaboração do relatório.
Uma vez designada, a equipe procederá ao planejamento do trabalho, que envolve os se-
guintes aspectos básicos:
• nível de detalhamento suficiente, de modo a maximizar a relação entre o provável bene-
fício da fiscalização e o seu custo total;
• obtenção e análise das informações disponíveis e necessárias sobre o objeto fiscaliza-
do, inclusive quanto aos sistemas informatizados e aos controles internos a ele asso-
ciados;
• suficiente discussão, no âmbito da equipe de auditoria e entre esta e o supervisor, a res-
peito da definição do escopo, dos procedimentos e técnicas a serem utilizados;
• teste e revisão dos formulários, questionários e roteiros de entrevista, a serem utilizados 
na fase de execução.
Na fase de planejamento, deve ser elaborada a Matriz de Planejamento, que você verá na 
próxima aula, quando estudarmos o planejamento da auditoria governamental.
Na fase de planejamento, a equipe de auditoria deve, preliminarmente, construir uma visão 
geral do objeto a ser fiscalizado, podendo fazer uso de diversas fontes de informação, inter-
nas e externas, como sistemas informatizados; legislação e normas específicas; contas dos 
últimos exercícios; auditorias anteriores; notícias veiculadas na mídia; e trabalhos acadêmicos 
publicados.
Uma vez concluído o planejamento, passa-se à fase de execução, com a apresentação da 
equipe aos dirigentes do órgão ou entidade auditada.
Durante a fase de execução, a equipe de auditoria deve utilizar as fontes de informação e 
aplicar os procedimentos previstos na Matriz de Planejamento em busca de achados.
Achado é a discrepância entre a situação existente e o critério. Achados são situações 
verificadas pelo auditor durante o trabalho de campo que serão usadas para responder às 
questões de auditoria. O achado contém os seguintes atributos: critério (o que deveria ser), 
condição (o que é), causa (razão do desvio com relação ao critério) e efeito (consequência da 
situação encontrada). Quando o critério é comparado com a situação existente, surge o acha-
do de auditoria.
O achado de auditoria deve atender, necessariamente, aos seguintes requisitos básicos:
• ser relevante para que mereça ser relatado;
• estar fundamentado em evidências juntadas ao relatório;
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• ser apresentado de forma objetiva;
• respaldar as propostas de encaminhamento dele resultantes;
• apresentar consistência, de modo a mostrar-se convincente a quem não participou da 
auditoria.
Os esclarecimentos acerca dos indícios devem ser colhidos por escrito ao longo da fase de 
execução, por intermédio de ofícios de requisição, evitando-se mal-entendidos e minimizando 
o recolhimento de informações posteriores.
A análise dos achados de auditoria é realizada mediante utilização da Matriz de Achados. 
Para os achados que resultem em propostas de audiência ou conversão em tomada de contas 
especial para fins de citação, é necessário o preenchimento da Matriz de Responsabilização, 
na qual fica identificada a responsabilidade pela ocorrência. Você verá as Matrizes de Achados 
e de Responsabilização na aula 4.
Ao aplicar os procedimentos, o auditor obtém evidências, elementos essenciais e compro-
batórios do achado, que devem ter os seguintes atributos:
a) validade – a evidência deve ser legítima, ou seja, baseada em informações precisas e 
confiáveis;
b) confiabilidade – garantia de que serão obtidos os mesmos resultados se a fiscaliza-
ção for repetida. Para obter evidências confiáveis, é importante considerar que: é conveniente 
usar diferentes fontes; é interessante usar diferentes abordagens; fontes externas, em geral, 
são mais confiáveis que internas; evidências documentais são mais confiáveis que orais; evi-
dências obtidas por observação direta ou análise são mais confiáveis que aquelas obtidas 
indiretamente;
c) relevância – a evidência é relevante se for relacionada, de forma clara e lógica, aos crité-
rios e objetivos da fiscalização;
d) suficiência – a quantidade e qualidade das evidências obtidas devem persuadir o leitor 
de que os achados, conclusões, recomendações e determinações da auditoria estão bem fun-
damentados. É importante lembrar que a quantidade de evidências não substitui a falta dos 
outros atributos (validade, confiabilidade, relevância). Quanto maior a materialidade do objeto 
fiscalizado, o risco, e o grau de sensibilidade do fiscalizado a determinado assunto, maior será 
a necessidade de evidências mais robustas.
Ao final da fase de execução, realiza-se a reunião de encerramento, na qual a equipe apre-
senta verbalmente os achados de auditoria ao gestor do órgão/entidade fiscalizado e ou-
tros responsáveis, cuja participação seja considerada oportuna, ou representantes por eles 
designados.
A última etapa de auditoria de regularidade é a de elaboração do relatório. O relatório é o 
instrumento formal e técnico por intermédio do qual a equipe de auditoria comunica aos leito-
res: o objetivo e as questões de auditoria; a metodologia utilizada; os achados de auditoria; as 
conclusões; e a proposta de encaminhamento.
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Na redação do relatório, a equipe de auditoriadeve orientar-se pelos requisitos resumidos 
na palavra “CERTO”: Clareza, Concisão, Convicção, Exatidão, Relevância, Tempestividade e Ob-
jetividade.
Veja uma questão acerca das características da auditoria de regularidade ou conformidade.
015. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Assinale a opção correta, com referência à auditoria 
de regularidade.
a) o requisito de exatidão para o relatório de auditoria de regularidade estabelece que ele dis-
corra apenas e tão somente a respeito do que é importante dentro do contexto do trabalho.
b) auditoria contábil e auditoria patrimonial constituem subespécies de auditoria de regularidade.
c) impropriedades relacionadas a achados negativos em uma auditoria de regularidade refe-
rem-se à prática de atos de gestão ilegal que impliquem danos ao erário.
d) a auditoria de regularidade visa examinar a legalidade e a legitimidade de atos de gestão de 
agentes sujeitos à jurisdição de tribunal de contas.
e) veracidade, confiabilidade e relevância são os atributos de evidência considerados suficien-
tes nos trabalhos da auditoria de regularidade.
a) Errada. O requisito de relevância para o relatório de auditoria de regularidade estabelece que 
ele discorra apenas e tão somente a respeito do que é importante dentro do contexto do traba-
lho, não se devendo discorrer sobre ocorrências que não resultem em conclusões.
b) Errada. Compõem as auditorias de regularidade as auditorias de conformidade e as audito-
rias contábeis.
c) Errada. A prática de atos de gestão ilegal que impliquem danos ao erário corresponde a irre-
gularidades e não a impropriedades. Vale lembrar que ao final de 2020 o TCU alterou as suas 
normas de auditoria (NAT), não classificando mais os achados como positivos e negativos.
d) Certa. A auditoria de regularidade visa examinar a legalidade e a legitimidade de atos de 
gestão contábil, orçamentária, financeira e patrimonial de agentes sujeitos à jurisdição de tri-
bunal de contas.
e) Errada. Validade, confiabilidade, relevância e suficiência são os atributos de evidência nos 
trabalhos da auditoria de regularidade.
Letra d.
Bom, agora que você estudou o processo de auditoria de conformidade, ainda que de for-
ma sintética, a seguir, veja a auditoria operacional, que é o tipo de auditoria mais explora-
do em prova.
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auditoria oPeraCional
As normas relevantes para o estudo da auditoria operacional são a ISSAI 300 e o manual 
de auditoria operacional do TCU.
A auditoria operacional promove a accountability ao ajudar aqueles com responsabilidades 
de governança e supervisão a melhorar o desempenho. Isso é feito ao examinar se as deci-
sões tomadas pelo legislativo ou pelo executivo são formuladas e implementadas de forma 
eficiente e eficaz e se os contribuintes ou cidadãos têm recebido em retorno o valor justo dos 
tributos pagos.
Não se trata de questionar as intenções e decisões do legislativo, mas examinar se alguma 
deficiência nas leis e nos regulamentos ou na sua forma de implementação esteja impedindo 
que os objetivos especificados sejam alcançados. A auditoria operacional foca em áreas nas 
quais pode agregar valor para os cidadãos e que têm o maior potencial para aperfeiçoamen-
to. Ela proporciona incentivos construtivos para que as partes responsáveis desenvolvam as 
ações apropriadas.
A auditoria operacional promove a transparência ao proporcionar ao parlamento, aos con-
tribuintes e a outras fontes de financiamento, àqueles que são alvo das políticas de gover-
no e à mídia, uma perspectiva sobre a gestão e os resultados de diferentes atividades go-
vernamentais.
Desse modo, contribui diretamente para fornecer ao cidadão informações úteis e, ao mes-
mo tempo, serve de base para aprendizado e melhorias. Na auditoria operacional, as EFS são 
livres para decidir, dentro de seu mandato, o quê, quando e como auditar, e não devem ser im-
pedidas de publicar seus achados.
Auditoria operacional é o processo de coleta e análise sistemáticas de informações sobre 
características, processos e resultados de um programa, atividade ou organização, com base 
em critérios fundamentados, com o objetivo de aferir o desempenho da gestão governamen-
tal, subsidiar os mecanismos de responsabilização por desempenho e contribuir para aper-
feiçoar a gestão pública.
Segundo o Manual do TCU, a auditoria operacional é o exame independente, objetivo e 
confiável que analisa se empreendimentos, sistemas, operações, programas, atividades ou or-
ganizações do governo estão funcionando de acordo com os princípios de economicidade, 
eficiência, eficácia e efetividade e se há espaço para aperfeiçoamento.
Veja a seguir uma questão acerca da auditoria operacional. Alerto que são frequentes 
questões da banca a cerca desse tipo de auditoria.
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016. (FGV/TCE-PI/AUDITOR/2021) De acordo com as especificidades do objeto e do escopo 
do trabalho de auditoria, essa pode ser classificada em diversos tipos. A atividade de auditoria 
definida como um processo de avaliação do desempenho real, em confronto com o esperado, 
seguida da apresentação de recomendações para melhoria do desempenho da organização, é 
classificada como auditoria:
a) de compliance;
b) de regularidade;
c) de sistemas;
d) especial;
e) operacional.
A auditoria que avalia o desempenho real, em confronto com o esperado, seguida da apresen-
tação de recomendações para melhoria do desempenho da organização é a operacional.
Letra e.
Principais Conceitos e Dimensões da Auditoria Operacional
Figura 1 – Principais Dimensões da Auditoria Operacional
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A economicidade é a minimização dos custos dos recursos utilizados na consecução de 
uma atividade, sem comprometimento dos padrões de qualidade. Refere-se à capacidade de 
uma instituição gerir adequadamente os recursos financeiros colocados à sua disposição. O 
exame da economicidade em auditorias operacionais poderá abranger a verificação de práti-
cas gerenciais, sistemas de gerenciamento, benchmarking de processos de compra e outros 
procedimentos afetos à auditoria de desempenho, enquanto o exame estrito da legalidade de 
procedimentos de licitação, fidedignidade de documentos, eficiência dos controles internos e 
outros deverão ser objeto de auditoria de conformidade.
A questão abaixo tratou do assunto.
017. (CESPE/TCDF/ACE/2014) Quando, em um parecer de auditoria, se fizer referência à eco-
nomicidade de determinada aquisição de bens ou serviços realizada por órgão público, se 
estará referindo à oportunidade de redução de custos na compra auditada, mantendo-se um 
nível adequado de qualidade.
O conceito de economicidade está atrelado à qualidade,pois a economicidade representa a 
minimização dos custos dos insumos e da transformação em bens em serviços, sem prejuízo 
à qualidade.
Certo.
A eficiência é definida como a relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por uma 
atividade e os custos dos insumos empregados para produzi-los em um determinado perío-
do de tempo, mantidos os padrões de qualidade. Essa dimensão, portanto, relaciona-se com 
o conceito de economicidade e mede o esforço do processo de transformação de insumos 
em produtos.
A eficácia é definida como o grau de alcance das metas programadas (de produtos e ser-
viços) em um determinado período de tempo, independentemente dos custos implicados. O 
conceito de eficácia diz respeito à capacidade da gestão de cumprir objetivos imediatos tra-
duzidos em metas de produção ou de atendimento, ou seja, a capacidade de prover bens ou 
serviços de acordo com o estabelecido no planejamento das ações.
A efetividade diz respeito ao alcance dos resultados pretendidos, a médio e longo prazo. 
Refere-se à relação entre os resultados de uma intervenção ou programa, em termos de efeitos 
sobre a população-alvo (impactos observados), e os objetivos pretendidos (impactos espera-
dos). Trata-se de verificar a ocorrência de mudanças na população-alvo que se poderia razoa-
velmente atribuir às ações do programa avaliado.
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Exemplo de Aplicação dos Conceitos de Desempenho
O Manual de Auditoria Operacional do TCU apresenta um interessante exemplo de aplica-
ção dos conceitos de economia, eficiência, eficácia, efetividade e equidade pode ser entendida, 
de maneira simplificada, por meio do exemplo de um programa de vacinação contra sarampo.
Se o gerente do programa adquiriu as vacinas mais baratas (mantendo os padrões de qua-
lidade, o prazo de entrega e os outros requisitos estabelecidos), pode-se dizer que ele agiu de 
forma econômica.
Suponha que os principais custos da vacinação sejam o pagamento dos enfermeiros va-
cinadores e as vacinas. Suponha também que os custos unitários desses insumos sejam os 
mesmos em diferentes municípios. O município A, com dez enfermeiros, vacinou cem crianças 
em uma semana e o município B (com condições similares ao município A), também com dez 
enfermeiros, vacinou 120 crianças em uma semana. Pode-se dizer que o programa de vacina-
ção do município B foi mais eficiente, porque seu custo de vacinação por criança foi menor, 
considerando que todos trabalharam com a mesma qualidade.
Se o município A tinha a meta de vacinar duzentas crianças em um mês e a meta foi 
alcançada, isso significa que o município foi eficaz. Se, nos próximos anos, diminuiu a inci-
dência de sarampo entre as crianças do município A, o programa foi efetivo. Se o programa 
incluiu ação para alcançar crianças que habitam em áreas onde o acesso ao serviço de 
vacinação é difícil, pode-se dizer que o gestor do programa buscou agir de acordo com o 
conceito de equidade.
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Outras Dimensões da Auditoria Operacional
• a qualidade dos serviços;
• o grau de adequação dos resultados dos programas às necessidades das clientelas 
(geração de valor público); e
• a justiça na distribuição dos serviços e dos seus custos econômicos, sociais e políticos 
(equidade).
Os aspectos acima também podem ser tratados em auditorias operacionais com o objetivo 
de subsidiar a accountability de desempenho da ação governamental.
Características da Auditoria Operacional
• Ao contrário das auditorias de conformidade e financeiras, que adotam padrões relati-
vamente fixos, as auditorias operacionais, devido à variedade e complexidade das ques-
tões tratadas, possuem maior flexibilidade na escolha de temas, objetos de auditoria, 
métodos de trabalho e forma de comunicar as conclusões de auditoria.
• Empregam ampla seleção de métodos de avaliação e investigação de diferentes áreas 
do conhecimento, em especial das ciências sociais. Além disso, esse tipo de auditoria 
requer do auditor flexibilidade, imaginação e capacidade analítica.
• Nas auditorias financeiras e de conformidade, quando são trabalhos de certifica-
ção, as conclusões assumem a forma de opinião concisa e de formato padronizado 
sobre demonstrativos financeiros e sobre a conformidade das transações com leis 
e regulamentos, ou sobre temas como controles internos, entre outros. Entretanto, 
normalmente não se espera que auditores operacionais apresentem uma opinião 
geral, comparável à opinião padronizada dos trabalhos de certificação, sobre se a 
organização ou programa auditado alcançou economicidade, eficácia, eficiência e 
efetividade.
• Os relatórios de auditoria operacional podem variar consideravelmente em escopo e 
natureza, informando, por exemplo, sobre a adequada aplicação dos recursos, sobre 
o impacto de políticas e programas e propondo mudanças destinadas a aperfeiçoar a 
gestão. Pela sua natureza, as auditorias operacionais são mais abertas a julgamentos 
e interpretações e seus relatórios, consequentemente, são mais analíticos e argumen-
tativos.
• Também é possível conduzir auditorias combinando, em um mesmo trabalho, aspectos 
operacionais, financeiros e de conformidade (ISSAI 100/23). No TCU, essas auditorias 
são denominadas auditorias integradas. Nesses trabalhos, o objetivo primário da audi-
toria deverá orientar quais normas serão aplicadas (ISSAI 3000/16).
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Ciclo ou Processo Resumido da Auditoria Operacional
O gráfico abaixo demonstra o ciclo completo das auditorias operacionais no âmbito do 
TCU, que é o seguinte:
O ciclo completo da auditoria operacional compreende as etapas de seleção, planejamen-
to, execução, análise, elaboração de relatório, comentário do gestor, apreciação pela Corte, 
divulgação e monitoramento.
Critérios de Seleção de Temas
A seleção do tema da auditoria é o primeiro estágio do ciclo de auditoria. A ISSAI 3000 
prevê duas atividades no planejamento de auditoria: seleção de temas e desenho da au-
ditoria. É importante selecionar um tema que possibilite a realização de uma auditoria 
que contribua para o aperfeiçoamento da administração pública. Selecionar bem significa 
escolher os temas que podem oferecer maior benefício à coletividade, considerando as 
alternativas.
No TCU, a seleção do tema ou do objeto de auditoria é realizada antes do início do traba-
lho. O mapa mental abaixo sintetiza os principais critérios de seleção de temas e objetos em 
auditorias operacionais.
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Planejamento da Auditoria Operacional
O Manual de Auditoria Operacional do TCU define as principais atividades de planejamento 
da auditoria operacional e as esquematiza na seguinte figura:
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Análise preliminar do objeto – A análise preliminar objetiva a aquisição de conhecimen-
to substantivo sobre o objeto auditado. Consiste no levantamento de informações relevantes 
sobre o objeto e permite analisar diferentes desenhos de auditoria e verificar se há critérios 
e dados necessários disponíveis. Também deve-se verificar se as informações ou evidências 
requeridas poderão ser obtidas de forma eficiente. Vale ressaltar que a falta de dados e infor-
mações pode ser um achado significativo e não deve necessariamente impedir o auditor de 
continuar o trabalho.
Estratégia global de auditoria – A estratégia global de auditoria (EGA) é o compromisso da 
unidade técnica, da supervisão e da equipe com a execução da auditoria, seguindo o plano ge-
ral nela especificado. A EGA define o escopo, a época e a direção da auditoria a fim de guiar os 
esforços da equipe no desenvolvimento do plano de auditoria. Para tanto, a estratégia global 
de auditoria deve conter, no mínimo: a) objetivos, escopo e abordagem de auditoria; b) período 
de abrangência e período de realização da auditoria; c) usuários previstos e partes responsá-
veis, seus interesses e necessidades; d) critérios; e) metodologia; f) recursos necessários; g) 
riscos significativos e medidas para mitigá-los; h) os benefícios esperados da auditoria; i) a 
determinação da materialidade.
Definição da abordagem de auditoria – A auditoria operacional geralmente segue uma das 
três abordagens:
Veja uma interessante questão acerca de uma dessas abordagens.
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018. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) Uma abordagem orientada a problema tem como 
foco examinar, verificar e analisar as consequências de problemas específicos ou de desvios 
dos critérios de auditoria.
Uma abordagem orientada a problemas examina, verifica e analisa as causas de problemas 
específicos ou de desvios em relação a critérios (ISSAI 300, 26).
Errado.
Definição do escopo da auditoria – Escopo é a delimitação estabelecida para o trabalho e 
é expresso pelo objetivo, pelas questões e pelos procedimentos de auditoria, no seu conjunto. 
O objetivo, as questões e os procedimentos estão inter-relacionados e devem ser considera-
dos de forma conjunta. O escopo define os limites da auditoria. Para definir o escopo, a equipe 
precisa identificar quais entidades ou qual programa em particular ou aspecto de um programa 
serão incluídos na auditoria. A equipe também deve identificar o período a ser coberto pela 
auditoria e, se pertinente, os locais a serem incluídos. O escopo deve explicitar a amplitude e a 
profundidade do trabalho para alcançar o objetivo da auditoria.
Definição do objetivo e das questões de auditoria – A portaria de fiscalização define o ob-
jetivo da auditoria, a equipe responsável pelo trabalho e o período de sua realização. A partir 
do objetivo inicialmente definido, e do conhecimento construído durante a análise preliminar 
do objeto de auditoria, a equipe deverá refinar o objetivo (ou objetivos) da auditoria, que se re-
lacione com os princípios de economicidade, eficiência, eficácia e efetividade.
Na elaboração das questões de auditoria, deve-se levar em conta os seguintes aspectos:
• clareza e especificidade;
• uso de termos que possam ser definidos e mensurados;
• viabilidade investigativa (possibilidade de ser respondida);
• articulação e coerência (o conjunto das questões elaboradas deve ser capaz de escla-
recer o problema de auditoria previamente identificado, isto é, de responder à questão 
fundamental de auditoria).
Definição dos critérios de auditoria – Ainda na fase de planejamento, a equipe deve definir 
os critérios de auditoria, que são as referências usadas para avaliar o objeto de auditoria, de 
acordo com os princípios de economicidade, eficiência, eficácia e efetividade. Representam o 
estado ideal ou desejável daquilo que se examina e oferecem o contexto para avaliar as evi-
dências e compreender os achados. Da comparação entre o critério e a situação encontrada 
(condição) são derivados os achados de auditoria. Os critérios de auditoria são estabeleci-
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dos pela equipe de auditoria. Porém, eles devem ser discutidos com a entidade auditada (e 
possivelmente com outras partes interessadas), durante a fase de planejamento da auditoria. 
Discutir os critérios de auditoria com a entidade auditada serve para garantir que haja uma 
compreensão comum e compartilhada de quais critérios serão usados como referências na 
avaliação da entidade auditada.
A questão abaixo trouxe uma “pegadinha” acerca da comunicação dos critérios pelo audi-
tor à administração da entidade auditada.
019. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) O auditor deve, como parte do planejamento ou da 
condução da auditoria, evitar discutir os critérios de auditoria com a entidade auditada.
Os critérios devem ser discutidos com as entidades auditadas, mas, em última instância, a 
seleção de critérios adequados é responsabilidade do auditor.
Errado.
Uma vez definidos o objetivo e as questões de auditoria, a equipe deverá elaborar a matriz 
de planejamento. Trata-se de quadro-resumo das informações relevantes do planejamento de 
uma auditoria. A matriz de planejamento é um instrumento flexível e seu conteúdo pode ser 
atualizado ou modificado pela equipe à medida que o trabalho de auditoria progride.
Matriz de Planejamento
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Validação da matriz de planejamento – O processo de validação da matriz de planejamen-
to é um dos procedimentos de controle de qualidade usados no TCU. A validação abrange 
duas etapas. A primeira, após a revisão do supervisor, é a submissão da matriz a um painel 
de referência, com o objetivo de colhercríticas e sugestões para seu aprimoramento. Se os 
gestores do objeto auditado não tiverem participado do painel de referência, a segunda etapa 
do processo de validação da matriz de planejamento consiste na sua apresentação a esses 
gestores, depois dos ajustes necessários em função do resultado das discussões do painel de 
referência. Essa etapa pode ocorrer no mesmo formato de oficina de construção colaborativa.
Elaboração de instrumentos de coleta de dados e teste-piloto – Uma vez definida e valida-
da a matriz de planejamento, passa-se à elaboração dos instrumentos de coleta de dados que 
serão usados durante a fase de execução. Cada técnica de coleta de dados possui um instru-
mento próprio, a ser desenhado de forma a garantir a obtenção de informações que possam 
resultar em evidências suficientes e apropriadas para responder às questões de auditoria. Os 
instrumentos de coleta de dados devem ser testados por meio de teste-piloto para garantir 
a sua consistência. A realização do teste-piloto permite, ainda, conferir as premissas iniciais 
acerca do funcionamento do objeto auditado e a qualidade e a confiabilidade dos dados.
Plano de auditoria – Ao final da fase de planejamento, a equipe deve preparar o plano de 
auditoria, que descreve a natureza do trabalho a realizar e os resultados que se pretende al-
cançar. O plano deve explicitar a motivação para se investigar o objetivo de auditoria, segundo 
enfoque específico e com o uso de certa metodologia. Portanto, o plano de auditoria conterá 
descrição sucinta do objeto de auditoria, objetivos do trabalho, questões a investigar, proce-
dimentos a desenvolver e resultados esperados com a realização da auditoria. Farão parte 
dos apêndices do plano: a matriz de planejamento, que resume as informações centrais da 
auditoria; o relato do teste piloto, se for o caso, o cronograma proposto para a condução dos 
trabalhos; e a estimativa de custos.
Execução da Auditoria Operacional
A etapa de execução consiste na obtenção de evidências apropriadas e suficientes para 
respaldar os achados e conclusões da auditoria. Nessa fase, a equipe de auditoria tem a opor-
tunidade de aprofundar o conhecimento sobre o objeto auditado. As principais atividades rea-
lizadas durante a execução são:
a) desenvolvimento dos trabalhos de campo;
b) coleta e análise de dados;
c) elaboração e validação da matriz de achados.
Desenvolvimento dos trabalhos de campo – O trabalho de campo consiste na coleta de 
informações e dados definidos no planejamento de auditoria, que irão gerar as evidências ne-
cessárias para embasar os achados de auditoria. O tipo de dados a coletar e as fontes desses 
dados dependerão da estratégia metodológica e dos critérios estabelecidos. Durante a coleta 
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de dados, a equipe aplica os instrumentos desenvolvidos e testados na fase de planejamento. 
Os métodos de coleta de dados mais usados em auditoria operacional são revisão documen-
tal, pesquisa bibliográfica, entrevista e questionário.
Achado de auditoria – Achado é o resultado da comparação entre a situação encontrada 
e o critério de auditoria. Contém os seguintes atributos: critério (o que deveria ser), condi-
ção/situação (o que é), causa (razão do desvio com relação ao critério) e efeito (consequên-
cia da situação encontrada). Vamos estudar os achados e as evidências com profundidade 
na aula 7.
Evidências – Evidências são informações obtidas durante a auditoria e usadas para funda-
mentar os achados. O conjunto de achados irá respaldar as conclusões do trabalho. A equipe 
de auditoria deve obter evidências suficientes e apropriadas para fundamentar os achados, e 
assim chegar a conclusões para responder ao(s) objetivo(s) de auditoria e propor recomen-
dações e determinações. Na medida em que as evidências forem sendo coletadas, a equipe 
deve colocá-las na matriz de achados para que, visualmente, já se verifiquem quais achados 
possuem evidências suficientes e apropriadas e quais ainda necessitam ser mais bem sus-
tentados. Para esses, dependendo de sua relevância, a equipe de auditoria deverá focar seus 
esforços, obtendo mais elementos que os corroborem.
Técnicas de Coleta de Dados
• Revisão documental – é um dos principais métodos de coleta de dados em auditoria 
operacional. É a revisão de documentos, arquivos, relatórios, trabalhos acadêmicos, es-
tudos disponíveis sobre o objeto de auditoria. Desde o início do planejamento, a equipe 
de auditoria revisa os normativos e outros documentos relevantes referentes ao objeto 
auditado.
• Entrevista – é um método de coleta de informações que consiste em uma conversação, 
individual ou em grupo, com pessoas selecionadas cuidadosamente, e cujo grau de per-
tinência, validade e confiabilidade é analisado na perspectiva dos objetivos da coleta de 
informações. Em resumo, uma entrevista é uma sessão de perguntas e respostas para 
obter informações. A entrevista é amplamente usada em auditoria operacional como 
técnica qualitativa de coleta de dados para obter informação em profundidade sobre o 
tema da auditoria.
• Aplicação de questionários – é o instrumento de coleta de dados usado em pesquisas 
(survey). Trata-se de um formulário usado para obter informação de forma padronizada, 
sobre grande número de unidades de pesquisa. O que distingue a aplicação de um ques-
tionário de uma entrevista é que, ao aplicá-lo, mesmo presencialmente, o pesquisador 
não tem possibilidade de ajustar, alterar ou adicionar novas perguntas durante o proces-
so de aplicação.
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• Observação direta – é uma técnica de coleta de dados que utiliza os sentidos para com-
preender determinados aspectos da realidade. Não consiste apenas em ver e ouvir, mas 
também em examinar fatos ou fenômenos que se deseja estudar. Nas auditorias, obser-
vação direta é um método que ajuda a coletar informações sobre a forma de funciona-
mento do objeto auditado. A técnica permite realizar essa tarefa de forma sistemática e 
estruturada, valendo-se de roteiros para registro das observações.
• Grupo focal – é uma técnica qualitativa de coleta de dados a partir das interações e 
discussões ocorridas entre participantes de um determinado grupo sobre tema de inte-
resse e questões relevantes. Nessa técnica, pequenos grupos de pessoas com caracte-
rísticas comuns reúnem-se em lugar previamente definido, seguindo um guia elaborado 
previamente por um facilitador e alguns assistentes, para discutir conceitos ou avaliar 
problemas.
Técnicas de Análise de Dados
• Estatística descritiva: é uma técnica quantitativa de análise de dados. Há três dimen-
sões básicas em distribuição de dados que podem ser úteis em auditorias: tendência 
central (média, mediana, moda, quartis etc.), dispersão (variância, desvio-padrão etc.) e 
formato dos dados (distribuição normal etc.). A estatística descritiva pode ser útil, por 
exemplo, para avaliar o desempenho de determinada variável com relação ao critério, 
para avaliar riscos e para avaliar se a amostra é representativa da população.
• Regressão: é uma técnica quantitativa de análise de dados, queespeciais, ações, áreas, processos, ciclos operacio-
nais, serviços, sistemas e na guarda e aplicação de recursos, em relação aos aspectos contá-
beis, orçamentários, financeiros, econômicos, patrimoniais e operacionais, assim como acerca 
da confiabilidade do sistema de controle interno, por servidores públicos integrantes do quadro 
permanente das Entidades Fiscalizadoras Superiores – EFS, denominados de profissionais de 
auditoria governamental.
Esses profissionais (auditores governamentais) realizam levantamentos de informações, 
análises imparciais, avaliações independentes e apresentação de informações seguras, devida-
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mente consubstanciadas em provas, segundo os critérios de legalidade, legitimidade, economi-
cidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética e preservação do meio ambiente, além de 
observar a probidade administrativa e a responsabilidade social dos gestores da coisa pública.
Repare que a definição ampla de auditoria apresentada acima é específica para as EFS que, 
no Brasil, geralmente são representadas pelos Tribunais de Contas (Controle Externo). Contu-
do, a auditoria governamental pode ser realizada pelos tribunais de contas, controladorias e 
organismos de controle interno da administração pública.
Nesse sentido, podemos classificar a auditoria governamental em externa, quando exer-
cida pelos tribunais de contas, e em interna, quando realizada pelos órgãos que compõem o 
sistema de controle interno de cada Poder. No âmbito federal, por exemplo, o Tribunal de Con-
tas da União representa a auditoria governamental externa e a Controladoria-Geral da União, 
no âmbito do Poder Executivo Federal, a auditoria governamental interna do Poder Executivo.
Também de forma ampla, em conformidade com as Normas de Auditoria do TCU, a audi-
toria é conceituada como
O exame independente e objetivo de uma situação ou condição, em confronto com um critério ou 
padrão preestabelecido, para que se possa opinar ou comentar a respeito para um destinatário pre-
determinado.
Esse conceito de auditoria é composto das seguintes definições:
Exame independente e objetivo significa que a auditoria deve ser realizada por pessoas 
com independência em relação ao seu objeto, de modo a assegurar imparcialidade no jul-
gamento. O exame objetivo significa que os fatos devem ser avaliados com a mente livre de 
vieses, de modo a conduzir a julgamentos imparciais, precisos e a preservar a confiança no 
trabalho do auditor.
Situação ou condição é a condição ou o estado do objeto de auditoria encontrado pelo 
auditor. Comumente denominada situação encontrada, representando o que está ocorrendo; é 
o fato concreto.
Critério ou padrão preestabelecido configura a situação ideal, o grau ou nível de excelên-
cia, de desempenho, qualidade e demais expectativas preestabelecidas em relação ao objeto 
da auditoria; é o que deveria ser ou o que deveria estar ocorrendo.
Opinião ou comentário refere-se à comunicação dos resultados da auditoria, seu produ-
to final. Expressa a extensão na qual o critério ou padrão preestabelecido foi ou está sen-
do atendido.
Destinatário predeterminado é o cliente da auditoria. É quem, na grande maioria das vezes, 
estabelece o objetivo da auditoria e determina os seus critérios ou padrões.
Veja a seguir uma questão acerca dessa definição de auditoria. Já caiu em prova!
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001. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2015) Auditoria é um processo sistemático em que o au-
ditor procura avaliar se as evidências encontradas produzem informação convergente com os 
critérios preestabelecidos e se essas evidências são competentes e suficientes para lhe per-
mitir fundamentar sua opinião.
De acordo com as normas de auditoria governamental, a auditoria é um processo sistemático 
de obtenção e avaliação objetivas de evidências sobre afirmações a respeito de ações e even-
tos econômicos, para aquilatação do grau de correspondência entre as afirmações e critérios 
estabelecidos, e de comunicação dos resultados a usuários interessados.
Certo.
O Tribunal de Contas da União publicou ao final de 2010 as suas Normas Gerais de Audi-
toria (NAT), mediante a Portaria-TCU 280, de 8/12/2010, que se tornou uma grande referência 
normativa para o exercício da auditoria governamental no Brasil.
O referencial normativo do Tribunal apresenta as bases conceituais da auditoria pública, 
que passamos a expor a seguir.
aCCountaBility
As normas de auditoria da Organização Internacional das Entidades Fiscalizadoras Supe-
riores (Intosai) conceituam a accountability pública como a obrigação que têm as pessoas 
ou entidades às quais se tenham confiado recursos, incluídas as empresas e corporações 
públicas, de assumir as responsabilidades de ordem fiscal, gerencial e programática que lhes 
foram conferidas, e de informar a quem lhes delegou essas responsabilidades. E, ainda, como 
obrigação imposta, a uma pessoa ou entidade auditada, de demonstrar que administrou ou 
controlou os recursos que lhe foram confiados em conformidade com os termos segundo os 
quais lhe foram entregues.
Obs.: � O termo accountability, que não possui tradução precisa para o nosso idioma, repre-
senta, segundo definição extraída do Manual de Auditoria Integrada do Escritório do 
Auditor-Geral do Canadá (OAG), a obrigação de responder por uma responsabilida-
de outorgada. Pressupõe a existência de pelo menos duas partes: uma que delega 
a responsabilidade e outra que a aceita, mediante o compromisso de prestar contas 
sobre como essa responsabilidade foi cumprida. O termo sintetiza a preservação dos 
interesses dos cidadãos por meio da transparência, responsabilização e prestação de 
contas pela administração pública.
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O conceito de accountability é fundamental para a compreensão da prática da boa gover-
nança e da auditoria governamental. Ele envolve, no contexto das relações que se estabelecem 
entre os administradores públicos, o Parlamento e a sociedade, pelo menos três dimensões 
– informação, justificação e sanção – como formas básicas pelas quais se pode prevenir o 
abuso de poder.
A sociedade, que delega os recursos e poderes para que o Estado execute as ações de re-
alização do bem comum, o Parlamento, que a representa, e outros agentes públicos e privados 
não podem prescindir de informação, necessária para aferir se tais recursos e poderes estão 
sendo usados em conformidade com os princípios de administração pública, as leis e os regu-
lamentos aplicáveis, exigindo-se, pois, que a utilização desses recursos e o exercício desses 
poderes ocorram de forma transparente.
Veja a questão abaixo acerca dessaavalia o grau de corre-
lação entre variáveis. Pode ser usada para: a) testar se há correlação entre variáveis; b) 
identificar relações entre variáveis que podem impactar o resultado das atividades em 
análise; c) identificar dados que desviam dos valores esperados; d) fazer predições so-
bre valores futuros; e) apontar situações de risco.
• Análise de conteúdo: técnica de análise sistemática de informação textual, organizada 
de forma padronizada, que permite realizar inferência sobre seu conteúdo. Pode ser 
usada para analisar transcrições de entrevistas, grupos focais e documentos, como re-
latórios, descrição de política pública. Recomenda-se usar software adequado em caso 
de grande quantidade de material a ser analisado.
• Triangulação: uso de diferentes métodos de pesquisa e/ou de coleta de dados para 
estudar a mesma questão, com o objetivo de fortalecer as conclusões finais, podendo 
assumir as formas a seguir indicadas: coletar dados de diferentes fontes sobre a mes-
ma questão; empregar diferentes entrevistadores e pesquisadores de campo para evitar 
vieses na coleta de dados; usar múltiplos métodos de pesquisa para estudar a mesma 
questão; usar teorias diferentes para interpretar os dados coletados.
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• Interpretações alternativas: uma vez formulada uma interpretação a partir das principais 
relações identificadas na análise, devem-se buscar interpretações alternativas; caso não 
sejam encontradas evidências substantivas que sustentem essas interpretações, refor-
ça-se a confiança na interpretação originalmente formulada. Em uma auditoria operacio-
nal de qualidade, os argumentos sustentados pela equipe devem ser confrontados com 
os melhores contra-argumentos possíveis.
• Caso negativo: relacionado ao item anterior, trata-se de identificar as situações que 
não seguem a interpretação principal ou corrente em razão de circunstâncias especí-
ficas e que, por isso mesmo, funcionam como “exceções (casos negativos) que con-
firmam a regra” e que ajudam a esclarecer os limites e as características da interpre-
tação principal.
Estratégias Metodológicas
• Pesquisa documental: abrange o exame de toda espécie de registros administrativos, 
inclusive estatísticas oficiais. Além de material produzido pela instituição auditada, 
são pesquisados relatórios de auditorias anteriores do TC e do Controle Interno, assim 
como estudos realizados por outras instituições. Denomina-se pesquisa bibliográfica 
a que abrange a bibliografia tornada pública em relação ao tema de estudo.
• Estudo de Caso: é um método usado para conhecer uma situação complexa, baseado 
em compreensão abrangente da situação, obtida a partir de sua ampla descrição e 
análise, considerada como um todo e no seu contexto. Em auditorias operacionais, 
estudos de caso são frequentemente complementados por outras estratégias meto-
dológicas, como a pesquisa. Estudos de caso tornam-se especialmente úteis quando 
é necessário entender algum problema específico ou situação em grande profundida-
de e onde é possível identificar casos ricos em informação – ricos no sentido de que 
muito pode ser aprendido de uma pequena amostra do fenômeno em questão.
• Pesquisa: é uma estratégia metodológica que permite obter informações de caráter 
quantitativo e qualitativo relacionadas tanto aos aspectos operacionais e gerenciais, 
como aos resultados esperados. Com frequência, é utilizada em conjunto com estu-
dos de caso como suporte para as análises de caráter qualitativo, típicas dessa última 
estratégia. Quando a pesquisa for baseada em amostragem estatística, é possível ge-
neralizar as conclusões para toda a população.
• Pesquisa Experimental: na pesquisa experimental, para verificar se um programa é 
a causa de determinado efeito, selecionam-se dois grupos de unidades de pesquisa 
(pessoas, escolas, hospitais, etc.): 1) o grupo experimental ou de tratamento, que será 
exposto ao programa; 2) o grupo de controle, que não será exposto. As diferenças 
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observadas nos resultados obtidos por esses grupos, com algumas qualificações, po-
derão ser atribuídas à presença do programa. O procedimento, para ser considerado 
um experimento em sentido estrito, requer que as unidades de pesquisa, em ambos 
os grupos, sejam selecionadas de forma randômica ou aleatória. Isso visa fortalecer a 
conclusão sobre o vínculo causal, garantindo que a maioria dos fatores não manipula-
dos pelo programa e que poderiam influenciar os seus resultados está uniformemente 
distribuída entre os dois grupos. Dessa forma, apenas os efeitos do programa explica-
riam as diferenças observadas.
A questão abaixo tratou de uma dessas estratégias.
020. (CESPE/TCE-RO/AUDITOR/2019) Em auditoria operacional, o estudo de caso é o méto-
do mais empregado para situações singelas; ele abrange o exame de toda espécie de regis-
tros administrativos produzidos pela instituição auditada bem como relatórios de auditorias 
anteriores.
Estudo de Caso é um método usado para conhecer uma situação complexa, baseado em 
compreensão abrangente da situação, obtida a partir de sua ampla descrição e análise, con-
siderada como um todo e no seu contexto. Em auditorias operacionais, estudos de caso são 
frequentemente complementados por outras estratégias metodológicas, como a pesquisa. 
Estudos de caso tornam-se especialmente úteis quando é necessário entender algum pro-
blema específico ou situação em grande profundidade e onde é possível identificar casos 
ricos em informação.
Errado.
Matriz de Achados
A matriz de achados é instrumento útil para subsidiar e nortear a elaboração do relatório 
de auditoria, porque permite reunir, de forma estruturada, os principais elementos que cons-
tituirão os capítulos centrais do relatório. A seguir, apresento o modelo de matriz de achados 
de auditoria operacional. Vamos aprofundar o estudo da matriz de achados na aula 4 de 
nosso curso.
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Relatório e Divulgação
O relatório é o instrumento formal e técnico por intermédio do qual a equipe comunica o 
objetivo e as questões de auditoria, o escopo e suas limitações, o método usado, os achados 
de auditoria, as conclusões e a proposta de encaminhamento.
O relatório é o principal produto da auditoria, por meio do qual o governo, o Congresso 
Nacional e a sociedade vão avaliar o desempenho do objeto auditado. A comunicação dos 
resultados da auditoria deve reportar à sociedade sobre o desempenho da administração 
pública, contribuindo para a responsabilização dos agentes públicos pelos resultados da 
ação de governo, mediante controle parlamentar e controle social. Apesar disso, é possívelelaborar outros instrumentos de divulgação da auditoria, conforme o público que se dese-
ja alcançar.
Orientações Gerais para Elaboração do Relatório
A elaboração do relatório de auditoria deve seguir as seguintes orientações gerais:
a) ser conduzida como processo contínuo;
b) considerar a perspectiva do leitor;
c) basear-se na matriz de achados.
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O instrumento usado pelo TCU para organização dos principais elementos do relatório é 
a matriz de achados. A matriz é base para discussão sobre a estrutura do texto entre os inte-
grantes da equipe de auditoria, bem como para discussão com o supervisor do trabalho e para 
apresentação em painel de referência.
Etapa de Monitoramento
Monitoramento é a verificação do cumprimento das deliberações do TC e dos resultados 
delas advindos, com o objetivo de verificar as providências adotadas e aferir seus efeitos.
O principal objetivo do monitoramento é aumentar a probabilidade de resolução dos pro-
blemas identificados durante a auditoria, seja pela implementação das deliberações ou pela 
adoção de outras medidas de iniciativa do gestor. A expectativa de controle criada pela realiza-
ção sistemática de monitoramentos contribui para aumentar a efetividade da auditoria.
Considerando que o gestor tem a responsabilidade de solucionar as ocorrências aponta-
das durante a auditoria, cabe a ele apresentar proposta das medidas a adotar e o respectivo 
cronograma. Isso é feito por meio do plano de ação.
O plano de ação é um documento apresentado pelo gestor ao TC que formaliza as ações 
que serão tomadas para atender as deliberações propostas no sentido de corrigir os problemas 
identificados durante a auditoria. Envolve, basicamente, um cronograma em que são definidos 
responsáveis, atividades e prazos para a implementação das deliberações. Esse instrumento 
norteia o processo de monitoramento e tende a aumentar a sua efetividade.
Controle de Qualidade em Auditorias Operacionais
Controle de qualidade nas auditorias operacionais é o conjunto de políticas, sistemas, e 
procedimentos estabelecidos para proporcionar adequada segurança de que os trabalhos al-
cancem seus objetivos, tenham excelência técnica e satisfaçam as normas e os padrões pro-
fissionais estabelecidos.
O controle de qualidade é um processo contínuo que abrange as atividades de supervisão 
e orientação da equipe pelo supervisor em todas as fases do ciclo das auditorias operacionais, 
bem como as atividades de iniciativa da equipe e a revisão do trabalho por outros agentes. O 
controle de qualidade pode ser concomitante ou a posteriori.
O controle de qualidade nas auditorias operacionais é realizado com o auxílio de determi-
nadas técnicas e procedimentos rotineiros que facilitam a sua aplicação. As principais ferra-
mentas de controle de qualidade são: a) checklists de qualidade; b) cronograma; c) matriz de 
planejamento; d) matriz de achados; e) painéis de referência; f) comentários dos gestores.
A seguir, veremos os demais instrumentos de fiscalização dos Tribunais de Contas que são 
a inspeção, o levantamento, o acompanhamento e o monitoramento.
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outros instrumentos de FisCalização: levantamento, monitoramento, 
aComPanhamento e insPeção
Entre as competências dos tribunais de contas estabelecidas no art. 71 da CF, o inciso IV 
define que compete ao Tribunal realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Se-
nado Federal, de comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil, 
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos Poderes 
Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II do mesmo artigo.
Assim, pelo texto constitucional, os instrumentos de fiscalização dos tribunais de contas 
são a inspeção e a auditoria, contudo, existem ainda mais três instrumentos previstos no Re-
gimento Interno do Tribunal e em normas específicas, que são o levantamento, o acompanha-
mento e o monitoramento.
Uma das razões para a CF prever apenas a inspeção e a auditoria, é que esses dois instru-
mentos ou procedimentos são utilizados pelo Tribunal para buscar informações diretamente 
nos locais onde serão produzidas ou armazenadas pelos gestores públicos. Por meio delas, 
representado por suas equipes técnicas, o Tribunal vai até as repartições da Administração, 
coletar os dados necessários ao controle da gestão.
DIFERENÇA BÁSICA ENTRE INSPEÇÃO E AUDITORIA:
Quando o trabalho visa informações pontuais e é de curta duração (geralmente variando de 
um dia a uma semana) é classificado como inspeção. Caso o que se pretenda seja a coleta 
de um conjunto mais complexo de dados ou o exame de um conjunto de atos administrativos, 
exigindo para esse trabalho um planejamento mais elaborado e de execução mais longa – ge-
ralmente, duas semanas ou mais -, o procedimento é definido como auditoria. Nada impede, 
porém, auditorias mais curtas (Chaves, 2009: Controle Externo da Gestão Pública).
auditoria
A auditoria é o tipo de fiscalização utilizado pelos tribunais de contas com os seguintes 
objetivos:
• examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a 
sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial (audi-
toria de conformidade/regularidade); e
• avaliar o desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionados, assim como dos siste-
mas, programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos aspectos de econo-
micidade, eficiência e eficácia dos atos praticados (auditoria operacional);
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• subsidiar a apreciação dos atos sujeitos a registro.
Como visto, os dois tipos de auditoria são a auditoria de regularidade e a auditoria 
operacional.
insPeção
Inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado para suprir omissões e lacunas de infor-
mações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações quanto à legalidade, à le-
gitimidade e à economicidade de fatos da administração e de atos administrativos praticados 
por qualquer responsável sujeito à sua jurisdição.
Vale ressaltar dois aspectos relevantes quanto à inspeção. O primeiro é que a inspeção pode 
ser utilizada para três propósitos: (1) suprir omissões e lacunas de informações; (2) esclarecer 
dúvidas ou (3) apurar denúncias ou representações. O segundo é quanto aos aspectos apurados 
em uma inspeção, quais sejam: legalidade, legitimidade e economicidade dos atos de gestão.
A questão a seguir tratou desse aspecto.
021. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) A inspeção é o instrumento de fiscalização destinado a 
avaliar aspectos relativos à economicidade,efetividade e eficácia dos atos praticados no exer-
cício das atividades governamentais.
A inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado para suprir omissões e lacunas de infor-
mações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações quanto à legalidade, à le-
gitimidade e à economicidade de fatos da administração e de atos administrativos praticados 
por qualquer responsável sujeito à sua jurisdição. A avaliação do desempenho dos órgãos e 
entidades jurisdicionados, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades gover-
namentais, quanto aos aspectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos praticados 
é objeto da auditoria.
Errado.
levantamento
Levantamento é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal de Contas para alcan-
çar as seguintes finalidades:
• conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e entidades da administração 
direta, indireta e fundacional dos Poderes, incluindo fundos e demais instituições que 
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lhe sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades 
governamentais no que se refere aos aspectos contábeis, financeiros, orçamentários, 
operacionais e patrimoniais;
• identificar objetos e instrumentos de fiscalização; e
• avaliar a viabilidade da realização de fiscalizações.
Repare que são três os objetivos e as finalidades dos levantamentos: (1) conhecer o objeto 
fiscalizado; (2) identificar objetos e instrumentos de fiscalização; e (3) avaliar a viabilidade da 
realização de fiscalizações.
Quando existe pouca informação disponível sobre o órgão/entidade ou sobre o objeto a ser 
auditado, o instrumento de fiscalização a ser adotado é o levantamento, cujo relatório deverá 
propor a realização de auditoria(s) com escopo(s) definido(s) ou concluir pela inviabilidade da 
realização de auditoria.
A questão abaixo tratou desse instrumento de fiscalização.
022. (CESPE/EMAP/ANALISTA/2018) Denomina-se levantamento o instrumento de fiscaliza-
ção utilizado para examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimi-
dade dos atos de gestão, quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
O instrumento de fiscalização utilizado para examinar, ao longo de um período predetermina-
do, a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão, quanto aos aspectos contábil, financeiro, 
orçamentário e patrimonial é o acompanhamento.
Errado.
aComPanhamento
Mediante o acompanhamento, o Tribunal de Contas tem por objetivo:
• examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimidade dos 
atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, 
financeiro, orçamentário e patrimonial; e
• avaliar, ao longo de um período predeterminado, o desempenho dos órgãos e entidades 
jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governa-
mentais, quanto aos aspectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos pratica-
dos.
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Assim como nas auditorias, os acompanhamentos também podem ser de regularidade/
conformidade ou de desempenho/resultado. A diferença é que o acompanhamento examina 
ou avalia esses aspectos em um período de tempo determinado, podendo se estender até 
dois anos.
O acompanhamento das atividades dos jurisdicionados é seletivo e concomitante, por in-
termédio de informações obtidas:
• pela publicação no Diário Oficial e mediante consulta a sistemas informatizados adota-
dos pela administração pública da Lei do Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes Orçamen-
tárias (LDO) e da Lei Orçamentária Anual (LOA) da abertura de créditos adicionais; dos 
editais de licitação, dos extratos de contratos e de convênios, acordos, ajustes, termos 
de parceria ou outros instrumentos congêneres, bem como dos atos sujeitos a registro;
• por meio de expedientes e documentos solicitados pelo Tribunal ou colocados à sua 
disposição;
• por meio de vistas técnicas ou participações em eventos promovidos por órgãos e enti-
dades da administração pública.
monitoramento
O monitoramento tem por objetivo verificar o cumprimento das deliberações dos tribunais 
de contas (recomendações e determinações) e os resultados delas advindos.
Veja uma questão acerca desse instrumento.
023. (FCC/TRT/24ª REG/ANALISTA/2017) O monitoramento é um dos instrumentos de fis-
calização previstos no Regimento Interno do Tribunal de Contas da União e destina-se a
a) subsidiar a apreciação dos atos sujeitos a registro junto ao Tribunal de Contas da União, 
conforme previsto no Plano Anual de Fiscalização.
b) examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimidade dos atos de 
gestão dos responsáveis sujeitos à jurisdição do TCU.
c) avaliar o desempenho de programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos as-
pectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos praticados.
d) esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações quanto à legalidade de fatos da 
administração e de atos administrativos.
e) verificar o cumprimento das deliberações do Tribunal de Contas da União e os resultados 
delas advindos.
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O monitoramento é um dos instrumentos de fiscalização previstos no Regimento Interno do 
TCU e destina-se a verificar o cumprimento das deliberações do Tribunal e os resultados de-
las advindos.
Letra e.
De acordo com as normas de auditoria, as deliberações proferidas pelo Tribunal devem 
ser devidamente acompanhadas quanto ao seu cumprimento ou à sua implementação, ob-
servando-se que as determinações endereçadas aos jurisdicionados serão obrigatoriamen-
te monitoradas e as recomendações o serão a critério do Tribunal, do relator ou da unida-
de técnica.
A proposição de determinações e o seu consequente monitoramento observarão o dispos-
to em padrões e procedimentos estabelecidos para esse fim. Determinações e recomendações 
anteriores, bem como os resultados de monitoramentos devem ser levados em consideração 
no planejamento de futuras ações de controle.
Ao formular determinações e recomendações e posteriormente monitorá-las, o auditor 
deve manter sua objetividade e independência e, portanto, preocupar-se em verificar mais a 
correção dos problemas e das deficiências identificadas do que o cumprimento formal de de-
liberações específicas.
Pela relevância, veja mais uma questão acerca desse instrumento.
024. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Uma auditoria em empresa pública de determinado 
estado da Federação constatou várias irregularidades. O tribunal de contas estadual deliberou, 
em acórdão, por vários mandados, e o plenário autorizou a verificação de seu cumprimento.Nesse caso hipotético, o instrumento de fiscalização a ser adotado para verificação de cumpri-
mento dos mandados é denominado
a) monitoramento.
b) levantamento.
c) validação.
d) inspeção.
e) acompanhamento.
O instrumento de fiscalização a ser adotado para verificação de cumprimento dos mandados 
ou determinações do tribunal de contas é denominado monitoramento.
Letra a.
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Mapa Mental – Instrumentos de Fiscalização
Concluímos a parte teórica desta aula do nosso curso.
Veja a seguir o resumo da aula e os exercícios que preparamos para você.
Resolva as questões e compare com o gabarito ao final.
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RESUMO
Nesta aula, aprendemos que o surgimento da auditoria governamental, embora que em-
piricamente, está associada à prática que a administração pública exercia no controle da 
arrecadação de tributos. Vimos que o primeiro tipo de auditoria no setor público foi a audi-
toria contábil, evoluindo para a auditoria de regularidade (contábil + legalidade dos atos de 
gestão). A partir da evolução da auditoria financeira tradicional, em função da necessidade 
de informações sobre a eficácia e a eficiência das organizações, originou-se o conceito de 
performance audit, denominada no Brasil de auditoria operacional.
Você aprendeu ainda que a auditoria governamental pode ser conceituada de forma am-
pla como o exame independente e objetivo de uma situação ou condição, em confronto com 
um critério ou padrão preestabelecido, para que se possa opinar ou comentar a respeito para 
um destinatário predeterminado.
Você já sabe que o controle interno está relacionado ao alcance de objetivos e que exis-
tem o Controle Interno Administrativo e Controle Interno avaliativo.
Controle interno administrativo é um processo, conduzido pelos gestores e demais ser-
vidores de um órgão/entidade, projetado para fornecer segurança razoável quanto à realiza-
ção de objetivos nas seguintes categorias:
• operacional (eficácia e eficiência das operações);
• comunicação (confiabilidade das informações e relatórios);
• conformidade (cumprimento de leis e regulamentações aplicáveis).
Controle interno avaliativo corresponde ao sistema de controle interno fiscalizador de 
cada Poder estabelecido nos arts. 70 e 74 da CF cujas finalidades são:
• avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos pro-
gramas de governo e dos orçamentos da União;
• comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da ges-
tão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração 
federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;
• exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos 
e haveres da União;
• apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
Você aprendeu ainda que os órgãos de auditoria governamental no Brasil, com destaque 
para os tribunais de contas, realizam dois tipos de auditoria governamental: a de regularida-
de e a operacional, a saber:
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AUDITORIA DE REGULARIDADE AUDITORIA OPERACIONAL
Objetivam avaliar a legalidade e a 
legitimidade dos atos de gestão.
Tem a finalidade de promover o 
aperfeiçoamento da gestão pública.
Adotam padrões relativamente 
fixos, ou seja, os métodos são mais 
tradicionais. Os critérios utilizados 
estão previstos nas normas.
Maior flexibilidade na escolha de 
temas, objetos de auditoria, métodos 
de trabalho e forma de comunicar as 
conclusões de auditoria.
O enfoque dos exames é no passado.
O enfoque é voltado para o presente 
e futuro.
Menor necessidade de 
conhecimentos especializados.
Em função de sua especificidade, 
necessitam de conhecimentos 
especializados e abordagem 
diferenciada.
As conclusões assumem a forma 
de opinião concisa e de formato 
padronizado sobre demonstrativos 
financeiros e sobre a conformidade 
das transações com leis e 
regulamentos.
O relatório trata da economicidade e 
da eficiência na aquisição e aplicação 
dos recursos, assim como da eficácia 
e da efetividade dos resultados 
alcançados. Tais relatórios podem 
variar consideravelmente em escopo 
e natureza.
O exame da materialidade está 
diretamente relacionado ao montante 
de recursos envolvidos.
A materialidade é uma questão 
mais subjetiva e pode basear-se em 
considerações sobre a natureza ou o 
contexto do objeto auditado.
O gestor não participa dos trabalhos 
de auditoria.
A participação do gestor e de sua 
equipe é fundamental em várias 
etapas do ciclo de uma auditoria 
operacional.
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GESTÃO DE RISCO E GOVERNANÇA
Marcelo Aragão
As caraterísticas de todas as espécies de auditoria governamental são as seguintes:
Vimos que são cinco os instrumentos de fiscalização:
Levantamento: Destina-se a acumular conhecimento sobre o órgão ou programa;
Auditoria: Procedimento de maior profundidade e dimensão, podendo ser de regularidade 
ou operacional;
Inspeção: Adotada no curso de um processo; in loco; apuração de denúncias;
Acompanhamento: Não exige a presença in loco da equipe de fiscalização; durante um 
período de tempo; seletivo;
Monitoramento: Verifica o cumprimento das deliberações do Tribunal.
Instrumentos de Fiscalização
Levantamento: Destina-se a acumular conhecimento sobre o órgão ou programa. Levanta-
mento é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal para:
• conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e das entidades da administra-
ção direta, indireta e fundacional do Estado e dos Municípios, incluindo fundos e demais 
instituições que lhe sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, dos programas e 
das ações governamentais sob os aspectos contábil, financeiro, orçamentário, operacio-
nal e patrimonial;
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• definir o objeto da fiscalização;
• indicar os meios e os instrumentos de fiscalização;
• avaliar a viabilidade da realização de fiscalizações.
Auditoria: Procedimento de maior profundidade e dimensão, podendo ser de regularidade 
ou operacional. As auditorias serão realizadas com a finalidade de:
• examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos 
à sua jurisdição, quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário, operacional e 
patrimonial;
• avaliar o desempenho dos órgãos e das entidades jurisdicionadas, assim como dos sis-
temas, dos programas e das ações governamentais, quanto aos aspectos da economi-
cidade, da eficiência e da eficácia dos atos praticados;
• subsidiar a apreciação dos atos sujeitos a registro.
Inspeção: Adotada no curso de um processo; in loco; apuração de denúncias.
Inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal para:
• suprir omissões ou lacunas de informações;
• esclarecer dúvidas;
• examinar a legalidade, a legitimidade e a economicidade de atos específicos praticados 
pela administração ou por qualquer responsável sujeito à sua jurisdição;
• apurar denúncias ou representações.
Acompanhamento: Não exige a presença in loco da equipe de fiscalização; durante um 
período de tempo; seletivo.
O acompanhamento das atividades dos jurisdicionados é seletivo e concomitante, por in-
termédio de informações obtidas:
• pela publicação no Diário Oficial e mediante consulta a sistemas informatizados adota-
dos pela administração pública da Lei do Plano Plurianual, da Lei de Diretrizes Orçamen-
tárias (LDO) e da Lei Orçamentária Anual (LOA) da abertura de créditos adicionais; dos 
editais de licitação, dos extratos de contratos e de convênios, acordos, ajustes, termos 
de parceria ou outros instrumentos congêneres, bem como dos atos sujeitos a registro;
• por meio de expedientes e documentos solicitados pelo Tribunal ou colocados à sua 
disposição;
• por meio de vistas técnicas ou participações em eventos promovidos por órgãos e enti-
dades da administração pública.
Monitoramento: Verifica o cumprimento das deliberações do Tribunal.
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QUESTÕES VISTAS EM AULA
001. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2015) Auditoria é um processo sistemático em que o au-
ditor procura avaliar se as evidências encontradas produzem informação convergente com os 
critérios preestabelecidos e se essas evidências são competentes e suficientes para lhe per-
mitir fundamentar sua opinião.
002. (CESPE/TCE-PR/AUDITOR/2015) No Brasil, a relação de accountability entre o Congres-
so Nacional, o administrador público e o auditor de tribunal de contas pode ser assim contextu-
alizada: as leis propiciam condições ao administrador público para aplicar de forma eficiente e 
eficaz os recursos para suprir a necessidade da população, enquanto ao auditor cabe verificar 
a regularidade e a economicidade da aplicação desses recursos e reportar ao parlamento o 
resultado dos exames realizados.
003. (CESPE/FUB/AUDITOR/2013) A origem da auditoria nas empresas está associada ao 
aumento de seu tamanho e à sua expansão geográfica, circunstâncias que favoreceram o sur-
gimento de administradores profissionais, que não se confundem com os próprios acionistas.
004. (CESPE/ANP/2012) Com a evolução da atividade empresarial e o crescimento da cap-
tação de recursos de terceiros, os investidores precisam conhecer a posição financeira e pa-
trimonial das entidades, o que ocorre por meio do parecer emitido pela auditoria interna das 
entidades a respeito da adequação das demonstrações contábeis.
005. (CESPE/CGE-PB/AUDITOR/2008) Com relação às origens da auditoria e seus tipos, as-
sinale a opção correta.
a) O surgimento da auditoria externa está associado à necessidade das empresas de captarem 
recursos de terceiros.
b) Os sócios-gerentes e acionistas fundadores são os que têm maior necessidade de recorrer 
aos auditores independentes para aferir a segurança, liquidez e rentabilidade de seus investi-
mentos na empresa.
c) A auditoria externa surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sis-
temático e mais aprofundado da situação da empresa.
d) A auditoria interna é uma resposta à necessidade de independência do exame das transa-
ções da empresa em relação aos seus dirigentes.
e) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as demonstrações contábeis 
que a empresa é obrigada a publicar.
006. (CESPE/CGE-PI/AUDITOR/2015) A auditoria, que inicialmente era voltada para a pre-
venção de riscos, interpretação e orientação das operações, hoje se ocupa da tecnologia de 
revisão dos registros contábeis.
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007. (FGV/PREF. NITERÓI/AUDITOR/2018) Um Município em crise financeira, sem conseguir 
arcar com os salários de seus servidores, decide realizar a compra, já prevista na Lei Orçamen-
tária Anual, de uma frota de carros de luxo para os secretários municipais. Com base nos focos 
de fiscalização pertinentes ao controle externo, esse tipo de ato deveria ser analisado sob a 
perspectiva da
a) legalidade.
b) legitimidade.
c) eficácia.
d) efetividade.
e) excelência.
(CESPE/PMJP/CGM/2018) De acordo com o art. 74 da Constituição Federal de 1988 (CF), os 
Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle 
interno com algumas finalidades. Nesse sentido, julgue os itens a seguir, a respeito da gover-
nança no setor público.
008. A avaliação dos resultados tem dois parâmetros: a eficácia e a eficiência tanto da gestão 
orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal quanto 
da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado.
009. Aos controles internos compete verificar a utilização dos recursos públicos, mas estão 
dispensados de analisar recursos administrados por entidades de direito privado, como é o 
caso de parcerias público-privadas, em que há aplicação de recursos públicos e privados.
010. Entre as finalidades dos controles internos, excluem-se a de comprovar a legalidade e a 
de avaliar os resultados da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.
011. Ao mencionar que os controles internos devem “avaliar o cumprimento das metas previs-
tas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União”, 
o inciso I do artigo constitucional em questão mostra-se contraditório com as características 
descritas pelo COSO ICIF 2013, em que o controle interno é planejado para assegurar tanto o 
alcance dos objetivos relacionados às operações, quanto a produção de relatórios e a adequa-
ção às normas.
012. (FGV/MP-AL/AUDITOR/2018) Uma entidade, para verificar a implementação de políticas 
públicas pela Administração, em relação aos princípios da eficácia, economicidade, eficiência, 
equidade e efetividade, deve adotar a Auditoria
a) de Conformidade.
b) Operacional.
c) de Demonstrações Contábeis.
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d) de Sistemas Contábeis.
e) de Obras Públicas.
013. (FGV/NITERÓI/AUDITOR/2018) Assinale a opção que indica o instrumento de Auditoria 
Governamental que deve ser adotado quando se examina a legalidade, a legitimidade e a eco-
nomicidade dos atos de gestão, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário, patrimo-
nial e operacional.
a) Auditoria Operacional.
b) Auditoria de Demonstrações Contábeis.
c) Auditoria de Conformidade.
d) Auditoria Orçamentária.
e) Auditoria de Sistemas Contábeis e Financeiros Informatizados.
014. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) A auditoria de conformidade envolve exclusivamente 
a parte responsável pela gestão dos recursos públicos, os analistas de controle externo e o 
auditor chefe do tribunal de contas.
015. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Assinale a opção correta, com referência à auditoria 
de regularidade.
a) o requisito de exatidão para o relatório de auditoria de regularidade estabelece que ele dis-
corra apenas e tão somente a respeito do que é importante dentro do contexto do trabalho.
b) auditoria contábil e auditoria patrimonial constituem subespécies de auditoria de re-
gularidade.
c) impropriedades relacionadas a achados negativos em uma auditoria de regularidade refe-
rem-se à prática de atos de gestão ilegal que impliquem danos ao erário.
d) a auditoria de regularidade visa examinar a legalidade e a legitimidade de atos de gestão de 
agentes sujeitos à jurisdição de tribunal de contas.
e) veracidade, confiabilidade e relevância são os atributos de evidência considerados suficien-
tes nos trabalhos da auditoria de regularidade.
016. (FGV/TCE-PI/AUDITOR/2021) De acordo com as especificidades do objeto e do escopo 
do trabalho de auditoria, essa pode ser classificada em diversos tipos. A atividade de auditoria 
definida como um processo de avaliação do desempenho real, em confronto com o esperado, 
seguida da apresentação de recomendações para melhoria do desempenho da organização, é 
classificada como auditoria:
a) de compliance;
b) de regularidade;
c) de sistemas;
d) especial;
e) operacional.
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017. (CESPE/TCDF/ACE/2014) Quando, em um parecer de auditoria, se fizer referência à eco-
nomicidade de determinada aquisição de bens ou serviços realizada por órgão público, se 
estará referindo à oportunidade de redução de custos na compra auditada, mantendo-se um 
nível adequado de qualidade.
018. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) Uma abordagem orientada a problema tem como 
foco examinar, verificar e analisar as consequências de problemas específicos ou de desvios 
dos critérios de auditoria.
019. (CESPE/TCE-RJ/ANALISTA/2021) O auditor deve, como parte do planejamento ou da 
condução da auditoria, evitar discutir os critérios de auditoria com a entidade auditada.
020. (CESPE/TCE-RO/AUDITOR/2019) Em auditoria operacional, o estudo de caso é o méto-
do mais empregado para situações singelas; ele abrange o exame de toda espécie de regis-
tros administrativos produzidos pela instituição auditada bem como relatórios de auditorias 
anteriores.
021. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) A inspeção é o instrumento de fiscalização destinado a 
avaliar aspectos relativos à economicidade, efetividade e eficácia dos atos praticados no exer-
cício das atividades governamentais.
022. (CESPE/EMAP/ANALISTA/2018) Denomina-se levantamento o instrumento de fiscaliza-
ção utilizado para examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimi-
dade dos atos de gestão, quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
023. (FCC/TRT/24ª REG/ANALISTA/2017) O monitoramento é um dos instrumentos de fis-
calização previstos no Regimento Interno do Tribunal de Contas da União e destina-se a
a) subsidiar a apreciação dos atos sujeitos a registro junto ao Tribunal de Contas da União, 
conforme previsto no Plano Anual de Fiscalização.
b) examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimidade dos atos de 
gestão dos responsáveis sujeitos à jurisdição do TCU.
c) avaliar o desempenho de programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos as-
pectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos praticados.
d) esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações quanto à legalidade de fatos da 
administração e de atos administrativos.
e) verificar o cumprimento das deliberações do Tribunal de Contas da União e os resultados 
delas advindos.
024. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Uma auditoria em empresa pública de determinado 
estado da Federação constatou várias irregularidades. O tribunal de contas estadual deliberou, 
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em acórdão, por vários mandados, e o plenário autorizou a verificação de seu cumprimento. 
Nesse caso hipotético, o instrumento de fiscalização a ser adotado para verificação de cumpri-
mento dos mandados é denominado
a) monitoramento.
b) levantamento.
c) validação.
d) inspeção.
e) acompanhamento.
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EXERCÍCIOS
Auditoria de Regularidade e Auditoria Operacional
025. (CESPE/SECGE-PE/ANALISTA/2010) Constitui objeto da auditoria operacional
a) o exame de fatos ou situações relevantes, de natureza incomum, realizado mediante solici-
tação de autoridade superior.
b) a verificação de registros e documentos, em consonância com os princípios contábeis e 
demais normas legais pertinentes.
c) a emissão de opinião sobre a regularidade das contas e a execução dos contratos e instru-
mentos afins.
d) a análise dos processos por meio dos quais os dados e as informações são obtidos, trata-
dos e fornecidos.
e) a avaliação da eficiência, eficácia, economicidade e efetividade da gestão, considerando o 
uso dos recursos e os resultados alcançados.
026. (CESPE/ANAC/ESPECIALISTA/2012) Utiliza-se a auditoria operacional para avaliação 
do desempenho da administração, dos sistemas de planejamento e de controle de qualidade 
relativos às operações financeiras da entidade auditada.
027. (CESPE/ANAC/ESPECIALISTA/2012) A auditoria de regularidade, assim como os de-
mais tipos de auditorias, tem por finalidade principal auxiliar a administração da entidade audi-
tada a melhorar a eficiência, a eficácia e economicidade de suas operações. Trata-se, portanto, 
de atividade voltada para o futuro.
028. (FMP/TCE-RS/AUDITOR/2011) Acerca da auditoria de conformidade, é mais importante 
para o auditor o examede:
a) eficácia
b) legitimidade
c) economicidade
d) eficiência
e) desempenho
029. (FCC/TRT/18ª REG/ANALISTA/2013) Entre as cinco naturezas de auditorias citadas no 
Art. 71 da Constituição Federal de 1988, a orçamentária é considerada pelas Normas de Audi-
toria do Tribunal de Contas da União como auditoria
a) de conformidade.
b) operacional.
c) contábil.
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d) de sistemas.
e) de qualidade.
030. (ESAF/CGU/ANALISTA/2012) Segundo ensinamento do TCU, acerca da auditoria opera-
cional, é correto afirmar que:
a) seu escopo se limita à verificação dos pressupostos de economicidade, eficiência, eficácia 
e efetividade da ação pública.
b) auditoria operacional e auditoria de desempenho são conceitos distintos, embora ambos 
comunguem de técnicas semelhantes.
c) a eficácia é medida por meio da relação entre bens/serviços providos e recursos alocados.
d) por não tratar de legalidade, o relatório da auditoria operacional não precisa se ater à respon-
sabilização dos agentes públicos.
e) uma vez definidos o problema e as questões de auditoria, deve-se elaborar a matriz de 
planejamento.
031. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2013) Suponha que o Tribunal de Contas da União tenha 
realizado uma auditoria na Agência Nacional ABCTEL, visando conhecer a organização, os 
sistemas, as operações, as atividades e as peculiaridades dessa entidade, a fim de subsidiar 
a elaboração e a implementação de novas técnicas. Nessa situação, é correto afirmar que a 
auditoria realizada é do tipo operacional.
032. (CESPE/CNJ/ANALISTA/2013) A auditoria que tem como objetivo específico o melho-
ramento das operações examinadas, consubstanciada na análise da eficiência, eficácia e eco-
nomicidade da ação administrativa, é denominada auditoria de gestão.
033. (FGV/SEGEP-MA/AUDITOR/2014) Assinale a alternativa que indica a auditoria que, com 
a finalidade de aperfeiçoar a gestão pública, promove o exame independente e objetivo da 
economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e atividades go-
vernamentais.
a) auditoria Funcional Programática.
b) auditoria de Regularidade.
c) auditoria Operacional.
d) auditoria de Gestão.
e) auditoria Financeira.
034. (FGV/TCE-RJ/AUDITOR/2015) O procedimento de auditoria governamental realizado 
com o objetivo de avaliação da performance da Administração Pública quanto à economicida-
de, à eficiência, à eficácia e à efetividade denomina-se:
a) tomada de contas especial;
b) auditoria de conformidade;
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c) inspeção extraordinária;
d) análise econômico-financeira;
e) auditoria operacional.
035. (ESAF/ANAC/ESPECIALISTA/2016) Auditorias de regularidade visam examinar a legali-
dade e a legitimidade de atos de gestão quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentá-
rio e patrimonial. Já as auditorias de natureza operacional objetivam examinar a economicida-
de, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e atividades governamentais, 
com a finalidade de avaliar seu desempenho e de promover o aperfeiçoamento da gestão da 
coisa pública.
Considerando as características das auditorias de regularidade (ou de conformidade) e as de 
natureza operacional, assinale a opção correta.
a) auditoria de natureza operacional não geram achados.
b) as propostas de recomendação e de determinações devem indicar a forma de como deve o 
gestor promover as ações para a solução do problema detectado.
c) não cabe aplicação de sigilo a informações produzidas ou custodiadas ao longo de audito-
rias de natureza operacional.
d) a realização de uma auditoria de regularidade pode derivar dos trabalhos de uma auditoria 
operacional.
e) em auditorias operacionais é regra submeter o relatório preliminar aos comentários dos 
gestores, mas, em auditorias de regularidade, tal procedimento é vedado.
036. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Com relação à auditoria operacional, assinale a op-
ção correta.
a) são as seguintes as etapas de planejamento de uma auditoria operacional: especificação 
dos critérios, sistematização dos instrumentos de coleta de dados, teste final e elaboração 
do projeto.
b) um exemplo de ferramenta de controle de qualidade na execução de uma auditoria opera-
cional é a matriz de achados, que, entre outros usos possíveis, auxilia no exame de evidências, 
causas e efeitos e demais elementos do relatório de auditoria.
c) comparadas às auditorias de regularidade, as auditorias operacionais são menos flexíveis 
na escolha de temas, objetos de auditoria e metodologias de trabalho.
d) o monitoramento de uma auditoria operacional consiste no exame da situação existente, 
identificada e documentada durante a execução dos trabalhos.
e) em auditoria operacional, o requisito eficácia refere-se ao alcance dos resultados pretendi-
dos por prazo indeterminado.
037. (CESPE/TCM-BA/AUDITOR/2018) Assinale a opção que apresenta característica da au-
ditoria de regularidade.
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a) a flexibilidade na escolha de temas, objetos de auditoria e métodos de trabalho
b) ampla seleção de métodos de investigação de diferentes áreas do conhecimento, em espe-
cial das ciências sociais
c) relatório com aspectos de economicidade e eficiência na aquisição e aplicação dos recursos
d) conclusões expressas sob a forma de opinião concisa e de formato padronizado sobre os 
demonstrativos financeiros
e) exame da materialidade com base em considerações sobre a natureza ou o contexto do 
objeto auditado
038. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2015) A auditoria operacional é um processo destina-
do especificamente à avaliação do desempenho real dos controles gerenciais e à confronta-
ção desse desempenho com o esperado, o que raramente culmina com recomendações de 
auditoria.
039. (CESPE/TCE-SC/AUDITOR/2016) A abrangência da auditoria de gestão pública trans-
cende o conceito tradicional, pois, entre outros aspectos, não se restringe à mera verificação a 
posteriori, nem às questões de caráter estritamente legal; está voltada para a economicidade, 
a eficiência, a eficácia e a efetividade da aplicação dos recursos públicos.
040. (FGV/PREF. NITERÓI/AUDITOR/2018) Sobre os objetivos da Auditoria Operacional, as-
sinale a afirmativa correta.
a) Acompanha ações gerenciais, avalia a eficácia dos resultados em relação aos recursos dis-
poníveis e auxilia a administração na gerência e nos resultados, por recomendações que visem 
aprimorar os procedimentos.
b) Obtém elementos comprobatórios que permitem opinar se os registros contábeis foram 
efetuados de acordo com os princípios e se as demonstrações deles originárias refletem, ade-
quadamente, a situação do patrimônio.
c) Examina fatos ou situações consideradas relevantes,incomuns ou extraordinárias, para 
atender determinação do Prefeito do Município, do Controlador Geral, dos Secretários Munici-
pais ou de outras autoridades.
d) Acompanha, examina e avalia a execução dos programas e projetos governamentais, bem 
como a aplicação de recursos descentralizados.
e) Assegura a adequação, a privacidade dos dados e as informações oriundas de processa-
mento de dados, observando a legislação específica.
041. (INÉDITA/2021) Um auditor público externo, ao realizar uma auditoria de avaliação do 
programa de vacinação contra a gripe, constatou que uma determinada prefeitura, cuja meta 
era vacinar 2.000 crianças, conseguiu efetivamente e no prazo previsto, vacinar 2.200 crianças, 
com o mesmo orçamento. Com base no enunciado, assinale a alternativa correta.
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a) pode-se analisar a eficiência em relação ao custo das vacinas. Se a prefeitura comprou mais 
vacinas com o mesmo volume de recursos é porque comprou melhor, ou seja, obteve bom de-
sempenho com relação à eficiência.
b) neste mesmo exemplo, caso a prefeitura tivesse um gasto adicional de 10% na ação de va-
cinação, o auditor deveria considerar que não houve ganhos de eficiência no programa, pois o 
custo unitário de vacinação permaneceu constante.
c) se o auditor considerar a meta apropriada, podemos dizer que o programa de vacinação da 
prefeitura foi ineficaz, pois 2.000 crianças foram vacinadas no prazo previsto.
d) caso o auditor também procurasse examinar se a prefeitura dispõe de mecanismos de con-
trole para avaliar se as 2.000 crianças vacinadas não contraíram gripe, estaria extrapolando 
os limites da auditoria de avaliação de programas, posto que a avaliação de impacto deve ser 
conduzida por institutos de pesquisa e não pela auditoria governamental.
e) o auditor poderia pesquisar a eficácia do programa, com base nos índices de enfermidade 
e morbidade.
Instrumentos de Fiscalização
042. (CESPE/TCU/AUDITOR/2013) Considere que, após o exame da prestação de contas de 
uma entidade, o TCU tenha determinado uma série de providências para a regularização da 
situação dessa entidade. Nessa situação, a verificação do cumprimento das deliberações e os 
resultados delas advindos serão objeto de inspeções.
043. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) A verificação do cumprimento, pelos entes fiscalizados, 
das deliberações do TCU é realizada por meio de monitoramento.
044. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) Para avaliar se a execução de uma fiscalização será viá-
vel, o TCU realiza levantamentos.
045. (CESPE/FUB/AUDITOR/2015) O instrumento conhecido por levantamento é utilizado 
para avaliar a viabilidade de realização de inspeção, desde que seja confirmada a existên-
cia de riscos que justifique a realização de trabalhos de fiscalização diretamente na sede do 
ente público.
046. (CESPE/FUB/AUDITOR/2015) A inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado para 
esclarecer dúvidas, suprir omissões e lacunas de informações; no entanto, quando o foco for 
apuração de denúncias, exige-se plano de fiscalização suplementar ao plano de auditoria para 
legitimar os trabalhos dos auditores responsáveis pelo exame de regularidade dos atos e fatos 
delatados.
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047. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Acerca dos instrumentos de fiscalização, assinale a 
opção correta.
a) Inspeção é o instrumento de fiscalização que examina a legalidade e a legitimidade dos atos 
de gestão e avalia o desempenho das organizações auditadas.
b) Auditoria consiste no instrumento de fiscalização utilizado para suprir omissões e lacunas 
de informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias quanto à organização auditada.
c) O levantamento tem como função o acúmulo de informações acerca do funcionamento da 
instituição e dos objetos a serem auditados.
d) O monitoramento é o instrumento de fiscalização empregado para examinar e avaliar, ao 
longo de período predeterminado, o desempenho da organização auditada.
e) O acompanhamento corresponde ao instrumento de fiscalização utilizado pelo tribunal 
de contas para a verificação do cumprimento de suas deliberações e dos resultados de-
las advindos.
(CESPE/EMAP/ANALISTA/2018) Acerca dos instrumentos de fiscalização, julgue os itens 
seguintes.
048. Por meio do instrumento de fiscalização denominado auditoria avalia-se o desempenho 
organizacional, bem como os sistemas, os programas, os projetos e as atividades governa-
mentais, quanto à economicidade, à eficiência e à eficácia dos atos praticados.
049. A inspeção é o instrumento de fiscalização empregado para suprir omissões e lacunas de 
informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações no que diz respeito à 
legalidade, à legitimidade e à economicidade de fatos e atos administrativos.
050. (CESPE/TCE-RO/AUDITOR/2019) O monitoramento é um instrumento de fiscalização 
dos tribunais de contas para examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade 
e a legitimidade dos atos de gestão quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e 
patrimonial.
051. (CESPE/PGE-PE/2019) O acompanhamento é o instrumento adequado para o esclare-
cimento dos fatos relatados em denúncia recebida por órgão de fiscalização a respeito da 
legalidade de determinado ato administrativo.
052. (FCC/TRE-RO/ANALISTA/2013) Acerca do controle externo, o Tribunal de Contas da 
União, no exercício de suas atribuições, utiliza-se de instrumentos de fiscalização. Assim, o 
exame da legalidade e da legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua 
jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial será realizado 
mediante o seguinte instrumento de fiscalização:
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a) auditoria.
b) acompanhamento de gestão.
c) inspeções.
d) avaliação de gestão.
e) levantamentos.
053. (FCC/DEF. PUBLICA-RS/ANALISTA/2013) Em relação aos instrumentos de fiscalização 
utilizados pelo Tribunal de Contas da União no desempenho de sua função constitucional, a 
auditoria é utilizada, dentre outros, para
a) conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e entidades da administração direta, 
indireta e fundacional dos Poderes da União, incluindo fundos e demais instituições que lhe 
sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governa-
mentais no que se refere aos aspectos contábeis, financeiros, orçamentários, operacionais e 
patrimoniais.
b) examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua 
jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
c) suprir omissões e lacunas de informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou repre-sentações quanto à legalidade, à legitimidade e à economicidade de fatos da administração e 
de atos administrativos praticados por qualquer responsável sujeito à sua jurisdição.
d) examinar, ao longo de um período predeterminado, sob aspecto orçamentário e financeiro, 
os atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição.
e) avaliar, mediante solicitação do Poder Executivo Federal, o desempenho das empresas Esta-
tais Dependentes quanto aos aspectos da legalidade e legitimidade dos atos praticados.
(CESPE/TCDF/CONSELHEIRO-SUBSTITUTO/2021) Uma equipe de auditoria de determinado 
tribunal de contas foi designada para realizar uma auditoria acerca de um convênio recebido 
por uma fundação pública para a construção de uma quadra poliesportiva. Como resultado 
dos trabalhos, foram emitidas três recomendações e uma determinação ao ente jurisdiciona-
do. Considerando essa situação hipotética, julgue o seguinte item.
054. O atendimento às recomendações emitidas no caso em questão deverá ser monitorado, 
para se verificar se vão ser tomadas todas as providências necessárias à sua implementação, 
a fim de garantir a eficácia e a efetividade do trabalho dos auditores governamentais.
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GABARITO
1. C
2. C
3. C
4. E
5. a
6. E
7. b
8. C
9. E
10. E
11. E
12. b
13. c
14. E
15. E
16. e
17. C
18. E
19. E
20. E
21. E
22. E
23. e
24. a
25. e
26. E
27. E
28. b
29. a
30. e
31. C
32. E
33. c
34. e
35. d
36. b
37. d
38. E
39. C
40. a
41. b
42. E
43. C
44. C
45. E
46. E
47. c
48. C
49. C
50. E
51. E
52. a
53. b
54. C
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GABARITO COMENTADO
Auditoria de Regularidade e Auditoria Operacional
025. (CESPE/SECGE-PE/ANALISTA/2010) Constitui objeto da auditoria operacional
a) o exame de fatos ou situações relevantes, de natureza incomum, realizado mediante solici-
tação de autoridade superior.
b) a verificação de registros e documentos, em consonância com os princípios contábeis e 
demais normas legais pertinentes.
c) a emissão de opinião sobre a regularidade das contas e a execução dos contratos e instru-
mentos afins.
d) a análise dos processos por meio dos quais os dados e as informações são obtidos, trata-
dos e fornecidos.
e) a avaliação da eficiência, eficácia, economicidade e efetividade da gestão, considerando o 
uso dos recursos e os resultados alcançados.
Constitui objeto da auditoria operacional a avaliação da eficiência, eficácia, economicidade e 
efetividade da gestão, considerando o uso dos recursos e os resultados alcançados.
Letra e.
026. (CESPE/ANAC/ESPECIALISTA/2012) Utiliza-se a auditoria operacional para avaliação 
do desempenho da administração, dos sistemas de planejamento e de controle de qualidade 
relativos às operações financeiras da entidade auditada.
A auditoria operacional é utilizada para avaliação do desempenho da administração, dos siste-
mas de planejamento e de controle de qualidade relativos às atividades operacionais da enti-
dade auditada. Quando o objeto da auditoria é o sistema contábil ou as operações financeiras 
da entidade auditada, a auditoria é contábil ou financeira.
Na auditoria de regularidade, o escopo é restrito a demonstrações financeiras (contábil) e nor-
mas legais (conformidade). Na auditoria operacional, o escopo é abrangente, alcançando to-
das as operações do ente auditado.
Errado.
027. (CESPE/ANAC/ESPECIALISTA/2012) A auditoria de regularidade, assim como os de-
mais tipos de auditorias, tem por finalidade principal auxiliar a administração da entidade audi-
tada a melhorar a eficiência, a eficácia e economicidade de suas operações. Trata-se, portanto, 
de atividade voltada para o futuro.
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A auditoria que tem por finalidade principal auxiliar a administração da entidade auditada a me-
lhorar a eficiência, a eficácia e economicidade de suas operações é a auditoria operacional. Além 
desse erro, existe outro na parte final do item. Quanto ao enfoque dos exames – passado ou 
futuro – a auditoria operacional tem uma abordagem mais construtiva, em função de suas ava-
liações e recomendações. As normas internacionais de auditoria governamental definem que os 
relatórios de auditoria operacional, ao invés de se limitarem a criticar fatos passados, devem ser 
construtivos. As conclusões e recomendações do auditor constituem um aspecto importante da 
auditoria. Logo, as auditorias contábil e de conformidade possuem enfoque voltado para o pas-
sado, enquanto a auditoria operacional é voltada para o passado, presente e futuro.
Errado.
028. (FMP/TCE-RS/AUDITOR/2011) Acerca da auditoria de conformidade, é mais importante 
para o auditor o exame de:
a) eficácia
b) legitimidade
c) economicidade
d) eficiência
e) desempenho
A auditoria de conformidade é o tipo de auditoria que procura avaliar a legalidade e a legitimi-
dade da gestão contábil, orçamentária, financeira e patrimonial. A auditoria operacional avalia 
a economia e a eficiência (desempenho), e a eficácia e a efetividade da gestão (resultados).
Letra b.
029. (FCC/TRT/18ª REG/ANALISTA/2013) Entre as cinco naturezas de auditorias citadas no 
Art. 71 da Constituição Federal de 1988, a orçamentária é considerada pelas Normas de Audi-
toria do Tribunal de Contas da União como auditoria
a) de conformidade.
b) operacional.
c) contábil.
d) de sistemas.
e) de qualidade.
A auditoria de conformidade ou de regularidade abrange as auditorias contábil, orçamentária, 
financeira e patrimonial.
Letra a.
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030. (ESAF/CGU/ANALISTA/2012) Segundo ensinamento do TCU, acerca da auditoria opera-
cional, é correto afirmar que:
a) seu escopo se limita à verificação dos pressupostos de economicidade, eficiência, eficácia 
e efetividade da ação pública.
b) auditoria operacional e auditoria de desempenho são conceitos distintos, embora ambos 
comunguem de técnicas semelhantes.
c) a eficácia é medida por meio da relação entre bens/serviços providos e recursos alocados.
d) por não tratar de legalidade, o relatório da auditoria operacional não precisa se ater à respon-
sabilização dos agentes públicos.
e) uma vez definidos o problema e as questões de auditoria, deve-se elaborar a matriz de 
planejamento.
a) Errada. O escopo da auditoria operacionalpode contemplar ainda os pressupostos de equi-
dade, qualidade, geração de valor etc.
b) Errada. A auditoria operacional e auditoria de desempenho são conceitos semelhantes.
c) Errada. A eficiência é medida por meio da relação entre bens/serviços providos e recur-
sos alocados.
d) Errada. A comunicação dos resultados da auditoria operacional deve reportar à socieda-
de sobre o desempenho da administração pública, contribuindo para a responsabilização dos 
agentes públicos pelos resultados da ação de governo, mediante controle parlamentar e con-
trole social. É a chamada accountability de resultados.
e) Certa. Nos exatos termos do Manual de Auditoria Operacional do TCU, uma vez definidos o 
problema e as questões de auditoria, a equipe deverá elaborar a matriz de planejamento. Trata-
-se de quadro resumo das informações relevantes do planejamento de uma auditoria.
Letra e.
031. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2013) Suponha que o Tribunal de Contas da União tenha 
realizado uma auditoria na Agência Nacional ABCTEL, visando conhecer a organização, os 
sistemas, as operações, as atividades e as peculiaridades dessa entidade, a fim de subsidiar 
a elaboração e a implementação de novas técnicas. Nessa situação, é correto afirmar que a 
auditoria realizada é do tipo operacional.
Cabe esclarecer que os Tribunais de Contas dispõem do instrumento de fiscalização deno-
minado de levantamento para conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e enti-
dades da administração direta, indireta e fundacional dos Poderes da União, incluindo fundos 
e demais instituições que lhe sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, 
projetos e atividades governamentais no que se refere aos aspectos contábeis, financeiros, 
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orçamentários, operacionais e patrimoniais; identificar objetos e instrumentos de fiscalização; 
e avaliar a viabilidade da realização de fiscalizações.
Contudo, como o enunciado do item afirma que o TCU está realizando uma auditoria, de acor-
do com seus objetivos ou ela é uma auditoria de regularidade/conformidade ou operacional. 
A auditoria que visa a conhecer a organização, os sistemas, as operações, as atividades e as 
peculiaridades dessa entidade, a fim de subsidiar a elaboração e a implementação de novas 
técnicas seria classificada como operacional.
Certo.
032. (CESPE/CNJ/ANALISTA/2013) A auditoria que tem como objetivo específico o melho-
ramento das operações examinadas, consubstanciada na análise da eficiência, eficácia e eco-
nomicidade da ação administrativa, é denominada auditoria de gestão.
A auditoria que tem como objetivo específico o melhoramento das operações examinadas, 
consubstanciada na análise da eficiência, eficácia e economicidade da ação administrativa, é 
denominada auditoria operacional.
Errado.
033. (FGV/SEGEP-MA/AUDITOR/2014) Assinale a alternativa que indica a auditoria que, com 
a finalidade de aperfeiçoar a gestão pública, promove o exame independente e objetivo da 
economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e atividades go-
vernamentais.
a) auditoria Funcional Programática.
b) auditoria de Regularidade.
c) auditoria Operacional.
d) auditoria de Gestão.
e) auditoria Financeira.
Mais uma questão acerca dos tipos de auditoria governamental, com foco na auditoria opera-
cional. A auditoria que possui a finalidade de aperfeiçoar a gestão pública, promove o exame 
independente e objetivo da economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, 
programas e atividades governamentais é a auditoria operacional.
Letra c.
034. (FGV/TCE-RJ/AUDITOR/2015) O procedimento de auditoria governamental realizado 
com o objetivo de avaliação da performance da Administração Pública quanto à economicida-
de, à eficiência, à eficácia e à efetividade denomina-se:
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a) tomada de contas especial;
b) auditoria de conformidade;
c) inspeção extraordinária;
d) análise econômico-financeira;
e) auditoria operacional.
Repare que a FGV, assim como outras bancas, cobra muito em prova a auditoria operacional. 
Entendo desnecessário tecer maiores comentários acerca da solução desta questão. Você já 
sabe quais são os objetivos e objetos da auditoria operacional!
Letra e.
035. (ESAF/ANAC/ESPECIALISTA/2016) Auditorias de regularidade visam examinar a legali-
dade e a legitimidade de atos de gestão quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentá-
rio e patrimonial. Já as auditorias de natureza operacional objetivam examinar a economicida-
de, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e atividades governamentais, 
com a finalidade de avaliar seu desempenho e de promover o aperfeiçoamento da gestão da 
coisa pública.
Considerando as características das auditorias de regularidade (ou de conformidade) e as de 
natureza operacional, assinale a opção correta.
a) auditoria de natureza operacional não geram achados.
b) as propostas de recomendação e de determinações devem indicar a forma de como deve o 
gestor promover as ações para a solução do problema detectado.
c) não cabe aplicação de sigilo a informações produzidas ou custodiadas ao longo de audito-
rias de natureza operacional.
d) a realização de uma auditoria de regularidade pode derivar dos trabalhos de uma auditoria 
operacional.
e) em auditorias operacionais é regra submeter o relatório preliminar aos comentários dos 
gestores, mas, em auditorias de regularidade, tal procedimento é vedado.
a) Errada. Tanto na auditoria de conformidade quanto na auditoria operacional caso seja 
constatada não conformidade entre a situação encontrada e o critério haverá um achado de 
auditoria.
b) Errada. Segundo as normas de auditoria do TCU, as propostas de determinação e de reco-
mendação devem ser formuladas focando “o quê” deve ser aperfeiçoado ou corrigido e não 
“o como”, dado à discricionariedade que cabe ao gestor e ao fato de que a equipe de auditoria 
não detém a única ou a melhor solução para o problema identificado. As recomendações ge-
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ralmente sugerem o aperfeiçoamento necessário, mas não a forma de alcançá-lo, embora em 
determinadas circunstâncias, às vezes, se justifique uma recomendação específica como, por 
exemplo, alterar a legislação com o intuito de melhorar a administração.
c) Errada. Em conformidade com as normas de auditoria do TCU, sempre que o relato envolver 
informações sensíveis ou de natureza confidencial, sobretudo se a publicação dessas informa-
ções puder comprometer investigações ou procedimentos legais em curso, ou que possam ser 
realizados, a equipe deverá consultar o titular da unidade técnica sobre a necessidade de tratarrelação de accountability.
002. (CESPE/TCE-PR/AUDITOR/2015) No Brasil, a relação de accountability entre o Congres-
so Nacional, o administrador público e o auditor de tribunal de contas pode ser assim contextu-
alizada: as leis propiciam condições ao administrador público para aplicar de forma eficiente e 
eficaz os recursos para suprir a necessidade da população, enquanto ao auditor cabe verificar 
a regularidade e a economicidade da aplicação desses recursos e reportar ao parlamento o 
resultado dos exames realizados.
A questão expressa de forma correta a relação de accountability entre o Congresso Nacio-
nal, representando os cidadãos, o administrador público e o auditor do Tribunal de Contas. A 
missão institucional do TC de assegurar a efetiva e regular gestão dos recursos públicos em 
benefício da sociedade, coloca-o na posição de órgão de controle externo das relações de 
accountability que se estabelecem entre os administradores públicos, o Parlamento e a socie-
dade, e, para bem desincumbir-se dessa missão, o Tribunal propugna que todos os agentes de 
órgãos, entidades, programas e fundos públicos devem contribuir para aumentar a confiança 
sobre a forma como são geridos os recurso colocados à sua disposição, reduzindo a incerteza 
dos membros da sociedade sobre o que acontece no interior da administração pública.
Certo.
A delegação de recursos e poderes recebida da sociedade, por intermédio do Parla-
mento, implica, por parte do gestor público, a obrigação constante de prestação de contas 
quanto ao alinhamento de suas ações às diretrizes fixadas pelo poder público e, portanto, a 
obrigação de informar deve estar associada à obrigação de que os atos sejam devidamente 
justificados.
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Além de informar e justificar, a relação de accountability envolve ainda a dimensão relativa 
aos elementos que obrigam ao cumprimento da lei, sujeitando o abuso de poder e a negligên-
cia no uso dos recursos públicos ao exercício das sanções legais.
Em síntese, a relação de accountability envolve pelo menos três dimensões:
• informação: transparência das informações, como forma de prestação de contas à so-
ciedade;
• justificação: os gestores devem justificar a correta aplicação dos recursos e competên-
cias que lhe foram delegados;
• sanção: caso os gestores não cumpram suas obrigações legais e os princípios que regu-
lam a administração pública, devem ser responsabilizados e sancionados.
A missão institucional do Tribunal de Contas, de assegurar a efetiva e regular gestão dos 
recursos públicos em benefício da sociedade, o coloca na posição de órgão de controle ex-
terno das relações de accountability que se estabelecem entre os administradores públicos, o 
Parlamento e a sociedade.
Para bem desincumbir-se dessa missão, o Tribunal propugna que todos os agentes de 
órgãos, entidades, programas e fundos públicos devem contribuir para aumentar a confiança 
sobre a forma como são geridos os recursos colocados à sua disposição, reduzindo a incer-
teza dos membros da sociedade sobre o que acontece no interior da administração pública.
A auditoria, no contexto da accountability, conforme o conceito desenvolvido pelo Escritó-
rio do Auditor-Geral do Canadá (OAG) é a ação independente de um terceiro sobre uma relação 
de accountability, objetivando expressar uma opinião ou emitir comentários e sugestões sobre 
como essa relação está sendo obedecida.
O gráfico abaixo ilustra essa ação da auditoria governamental sobre a relação de accoun-
tability ou de agência.
Perceba que existe na relação de accountability alguém que delega competências, denomi-
nado de principal e alguém que aceita a delegação, assumindo as competências, denominado 
de agente. Como exemplo de principal tem-se o parlamento ou o núcleo estratégico do gover-
no. Como agente, existem os gestores públicos.
A auditoria governamental funciona, então, como um instrumento de governança para re-
duzir o conflito existente nas relações entre o principal e o agente, denominado de conflitos de 
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agência. Importante saber que ela é um mecanismo do principal, e não do agente. O principal, 
ao fazer uma delegação de recursos, busca na confirmação de um terceiro, independente, uma 
asseguração de que tais recursos estão sendo geridos mediante estratégias e ações adequa-
das para atingir os objetivos por ele estabelecidos. O principal, portanto, é o cliente da auditoria.
Na Constituição Federal do nosso país esta relação de accountability está positivada no 
art. 70 e seu parágrafo único. É neste último dispositivo que encontramos a essência do accou-
ntability, denominado entre nós de princípio da prestação de contas:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União [...] será 
exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de 
cada Poder.
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, 
arrecade, guarde, gerencie, ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União 
responda, ou que em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária.
No setor público, o poder legislativo é quem representa os interesses do cidadão. Assim, é 
este poder que assume o papel de principal na relação de accountability que se estabelece en-
tre o Estado e os gestores públicos de um modo geral, mas, a exemplo do que ocorre no setor 
privado, a auditoria deve trabalhar numa perspectiva de que o seu cliente final são os cidadãos, 
verdadeiros proprietários dos recursos transferidos ao Estado para realização do bem comum.
A auditoria, um mecanismo do principal, atua como limitador das ações do agente, que 
por saber estar sendo monitorado, terá reduzida a sua tendência de contrariar os interesses 
daquele. A auditoria terá que pautar suas ações em princípios éticos rigorosos, manter sua 
independência, avaliar os fatos com objetividade de modo a conduzir a julgamentos impar-
ciais e precisos, dado que não só o principal, mas o público em geral e as entidades auditadas, 
esperam que a conduta e o enfoque da auditoria sejam irretocáveis, não suscitem suspeitas e 
sejam dignos de respeito e confiança.
A ação independente exercida pelo Tribunal de Contas, por meio de auditorias, de estímu-
lo à transparência da gestão e de outras ações de controle externo, incluindo a aplicação de 
sanções, constitui-se instrumento da governança pública cujo objetivo, ao final, é assegurar a 
accountability pública.
Desta forma, o Tribunal contribui para reduzir as incertezas sobre o que ocorre no interior 
da administração pública, fornecendo à sociedade e ao Congresso Nacional uma razoável se-
gurança de que os recursos e poderes delegados aos administradores públicos estão sendo 
geridos mediante ações e estratégias adequadas para alcançar os objetivos estabelecidos 
pelo poder público, de modo transparente, em conformidade com os princípios de administra-
ção pública, as leis e os regulamentos aplicáveis.
Pode-se afirmar que a accountability representa o compromisso éticoo processo como sigiloso. Essa regra é geral, ou seja, vale para qualquer tipo de auditoria.
d) Certa. Conforme as normas de auditoria governamental, os dois tipos de auditoria – a 
de regularidade ou a operacional – podem, na prática, ser realizados concomitantemente, 
porquanto são mutuamente reforçadoras: a auditoria de regularidade sendo preparatória 
para a operacional, e esta última levando à correção de situações causadoras de não con-
formidades.
e) Errada. Nas auditorias operacionais, a regra é submeter o relatório preliminar aos comen-
tários dos gestores, inclusive os achados, as conclusões e as propostas de encaminhamento 
formuladas pela equipe. Nas demais auditorias, o encaminhamento do relatório preliminar aos 
gestores é obrigatório se houver achados de alta complexidade ou de grande impacto, e opcio-
nal nas demais situações, a critério do dirigente da unidade técnica.
Letra d.
036. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Com relação à auditoria operacional, assinale a op-
ção correta.
a) são as seguintes as etapas de planejamento de uma auditoria operacional: especificação 
dos critérios, sistematização dos instrumentos de coleta de dados, teste final e elaboração 
do projeto.
b) um exemplo de ferramenta de controle de qualidade na execução de uma auditoria opera-
cional é a matriz de achados, que, entre outros usos possíveis, auxilia no exame de evidências, 
causas e efeitos e demais elementos do relatório de auditoria.
c) comparadas às auditorias de regularidade, as auditorias operacionais são menos flexíveis 
na escolha de temas, objetos de auditoria e metodologias de trabalho.
d) o monitoramento de uma auditoria operacional consiste no exame da situação existente, 
identificada e documentada durante a execução dos trabalhos.
e) em auditoria operacional, o requisito eficácia refere-se ao alcance dos resultados pretendi-
dos por prazo indeterminado.
a) Errada. São as seguintes as atividades ou etapas de planejamento de uma auditoria ope-
racional: a) análise preliminar do objeto de auditoria; b) definição do objetivo e escopo da au-
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ditoria; c) especificação dos critérios de auditoria; d) elaboração da matriz de planejamento; 
e) validação da matriz de planejamento; f) elaboração de instrumentos de coleta de dados; g) 
teste-piloto; e h) elaboração do projeto de auditoria.
b) Certa. Um exemplo de ferramenta de controle de qualidade na execução de uma audito-
ria operacional é a matriz de achados, que, entre outros usos possíveis, auxilia no exame de 
evidências, causas e efeitos e demais elementos do relatório de auditoria. A alternativa B 
está correta.
c) Errada. Comparadas às auditorias de regularidade, as auditorias operacionais são mais fle-
xíveis na escolha de temas, objetos de auditoria e metodologias de trabalho.
d) Errada. O monitoramento de uma auditoria operacional consiste na verificação do cumpri-
mento das deliberações do TC e dos resultados delas advindos, com o objetivo de verificar as 
providências adotadas e aferir seus efeitos.
e) Errada. Em auditoria operacional, o requisito eficácia refere-se ao alcance dos resultados 
pretendidos (alcance das metas programadas) em um determinado período de tempo, inde-
pendentemente dos custos implicados.
Letra b.
037. (CESPE/TCM-BA/AUDITOR/2018) Assinale a opção que apresenta característica da au-
ditoria de regularidade.
a) a flexibilidade na escolha de temas, objetos de auditoria e métodos de trabalho
b) ampla seleção de métodos de investigação de diferentes áreas do conhecimento, em espe-
cial das ciências sociais
c) relatório com aspectos de economicidade e eficiência na aquisição e aplicação dos recursos
d) conclusões expressas sob a forma de opinião concisa e de formato padronizado sobre os 
demonstrativos financeiros
e) exame da materialidade com base em considerações sobre a natureza ou o contexto do 
objeto auditado
São características da auditoria de regularidade ou de conformidade as conclusões expressas 
sob a forma de opinião concisa e de formato padronizado sobre os demonstrativos financei-
ros. As demais alternativas referem-se a características da auditoria operacional.
Letra d.
038. (CESPE/TELEBRAS/AUDITOR/2015) A auditoria operacional é um processo destina-
do especificamente à avaliação do desempenho real dos controles gerenciais e à confronta-
ção desse desempenho com o esperado, o que raramente culmina com recomendações de 
auditoria.
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A auditoria operacional avalia o desempenho do objeto (órgão, entidade, programa, projeto 
etc.), mas não é destinado especificamente à avaliação do desempenho real dos controles 
gerenciais e à confrontação desse desempenho com o esperado, pois também envolve exame 
dos resultados alcançados (eficácia e efetividade), além de outros aspectos. Outro erro está na 
afirmação de que raramente culmina com recomendações de auditoria. Estas são elementos 
sempre presentes nos relatórios de auditoria operacional, dado que o seu propósito é contri-
buir para o aperfeiçoamento da gestão.
Errado.
039. (CESPE/TCE-SC/AUDITOR/2016) A abrangência da auditoria de gestão pública trans-
cende o conceito tradicional, pois, entre outros aspectos, não se restringe à mera verificação a 
posteriori, nem às questões de caráter estritamente legal; está voltada para a economicidade, 
a eficiência, a eficácia e a efetividade da aplicação dos recursos públicos.
A auditoria operacional é um trabalho abrangente, envolvendo vários aspectos de desempenho 
e resultados (economicidade, a eficiência, a eficácia e a efetividade etc.), tendo caráter preven-
tivo e construtivo.
Certo.
040. (FGV/PREF. NITERÓI/AUDITOR/2018) Sobre os objetivos da Auditoria Operacional, as-
sinale a afirmativa correta.
a) Acompanha ações gerenciais, avalia a eficácia dos resultados em relação aos recursos dis-
poníveis e auxilia a administração na gerência e nos resultados, por recomendações que visem 
aprimorar os procedimentos.
b) Obtém elementos comprobatórios que permitem opinar se os registros contábeis foram 
efetuados de acordo com os princípios e se as demonstrações deles originárias refletem, ade-
quadamente, a situação do patrimônio.
c) Examina fatos ou situações consideradas relevantes, incomuns ou extraordinárias, para 
atender determinação do Prefeito do Município, do Controlador Geral, dos Secretários Munici-
pais ou de outras autoridades.
d) Acompanha, examina e avalia a execução dos programas e projetos governamentais, bem 
como a aplicação de recursos descentralizados.
e) Assegura a adequação, a privacidade dos dados e as informações oriundas de processa-
mento de dados, observando a legislação específica.
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Com o apoio de uma tabela, vamos correlacionar os objetivos aos tipos de auditoria no se-
tor público:
Objetivo Tipo de 
Auditoria
a) Acompanha ações gerenciais, avalia a eficácia dos resultados 
em relação aos recursos disponíveis e auxilia a administração 
na gerência e nos resultados, por recomendações que visem 
aprimorar os procedimentos.
OPERACIONAL
b) Obtém elementos comprobatórios que permitem opinar 
se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os 
princípios e se as demonstrações deles originárias refletem, 
adequadamente, a situação do patrimônio.
CONTÁBIL
c) Examina fatos ou situações consideradas relevantes, 
incomuns ou extraordinárias, para atender determinação do 
Prefeito do Município, do Controlador Geral, dos Secretários 
Municipais ou de outras autoridades.
ESPECIAL
d) Acompanha, examina e avalia a execução dos programas e 
projetos governamentais, bem como a aplicação de recursos 
descentralizados.
DE PROGRAMAS
e) Assegura a adequação, a privacidade dos dados e 
as informações oriundas de processamento de dados, 
observando a legislação específica.
DE SISTEMAS
Letra a.
041. (INÉDITA/2021) Um auditor público externo, ao realizar uma auditoria de avaliação do 
programa de vacinação contra a gripe, constatou que uma determinada prefeitura, cuja meta 
era vacinar 2.000 crianças, conseguiu efetivamente e no prazo previsto, vacinar 2.200 crianças, 
com o mesmo orçamento. Com base no enunciado, assinale a alternativa correta.
a) pode-se analisar a eficiência em relação ao custo das vacinas. Se a prefeitura comprou mais 
vacinas com o mesmo volume de recursos é porque comprou melhor, ou seja, obteve bom de-
sempenho com relação à eficiência.
b) neste mesmo exemplo, caso a prefeitura tivesse um gasto adicional de 10% na ação de va-
cinação, o auditor deveria considerar que não houve ganhos de eficiência no programa, pois o 
custo unitário de vacinação permaneceu constante.
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c) se o auditor considerar a meta apropriada, podemos dizer que o programa de vacinação da 
prefeitura foi ineficaz, pois 2.000 crianças foram vacinadas no prazo previsto.
d) caso o auditor também procurasse examinar se a prefeitura dispõe de mecanismos de con-
trole para avaliar se as 2.000 crianças vacinadas não contraíram gripe, estaria extrapolando 
os limites da auditoria de avaliação de programas, posto que a avaliação de impacto deve ser 
conduzida por institutos de pesquisa e não pela auditoria governamental.
e) o auditor poderia pesquisar a eficácia do programa, com base nos índices de enfermidade 
e morbidade.
a) Errada. pode-se analisar a economicidade em relação ao custo das vacinas. Se a prefeitura 
comprou mais vacinas com o mesmo volume de recursos é porque comprou melhor, ou seja, 
obteve bom desempenho com relação à economicidade e ainda obteve ganho de eficiência, 
em função do custo unitário da vacina ter diminuído em relação ao inicialmente previsto. Alter-
nativa incorreta.
b) Certa. No exemplo dado, caso a prefeitura tivesse um gasto adicional de 10% na ação de 
vacinação, o auditor deveria considerar que não houve ganhos de eficiência no programa, pois 
o custo unitário de vacinação permaneceu constante. Como a eficiência pode ser medida rela-
cionando-se o que foi produzido com o custo/orçamento (custo por pessoa vacinada), se por 
um lado alcançou-se 10% de pessoas vacinadas a mais, houve um custo a maior de 10%, o 
custo unitário permaneceu constante.
c) Errada. se o auditor considerar a meta apropriada, podemos dizer que o programa de vacina-
ção da prefeitura foi eficaz, pois 2.000 crianças foram vacinadas no prazo previsto. Alternativa 
incorreta.
d) Errada. caso o auditor também procurasse examinar se a prefeitura dispõe de mecanismos 
de controle para avaliar se as 2.000 crianças vacinadas não contraíram gripe, não estaria extra-
polando os limites da auditoria de avaliação de programas, posto que a avaliação de impacto/
efetividade é objeto da auditoria de programa. Alternativa incorreta.
e) Errada. o auditor poderia pesquisar a efetividade do programa, com base nos índices de 
enfermidade e morbidade. Alternativa incorreta.
Letra b.
Instrumentos de Fiscalização
042. (CESPE/TCU/AUDITOR/2013) Considere que, após o exame da prestação de contas de 
uma entidade, o TCU tenha determinado uma série de providências para a regularização da 
situação dessa entidade. Nessa situação, a verificação do cumprimento das deliberações e os 
resultados delas advindos serão objeto de inspeções.
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A verificação do cumprimento das deliberações e os resultados delas advindos serão objeto 
de monitoramento.
Errado.
043. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) A verificação do cumprimento, pelos entes fiscalizados, 
das deliberações do TCU é realizada por meio de monitoramento.
O monitoramento é o instrumento de fiscalização utilizado para a verificação do cumprimento, 
pelos entes fiscalizados, das deliberações do TC.
Certo.
044. (CESPE/TCU/TÉCNICO/2015) Para avaliar se a execução de uma fiscalização será viá-
vel, o TCU realiza levantamentos.
O levantamento tem como propósitos: a) conhecer a organização e o funcionamento dos ór-
gãos e entidades da administração direta, indireta e fundacional dos Poderes da União, incluin-
do fundos e demais instituições que lhe sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, 
programas, projetos e atividades governamentais no que se refere aos aspectos contábeis, 
financeiros, orçamentários, operacionais e patrimoniais; b) identificar objetos e instrumentos 
de fiscalização; e c) avaliar a viabilidade da realização de fiscalizações.
Certo.
045. (CESPE/FUB/AUDITOR/2015) O instrumento conhecido por levantamento é utilizado 
para avaliar a viabilidade de realização de inspeção, desde que seja confirmada a existên-
cia de riscos que justifique a realização de trabalhos de fiscalização diretamente na sede do 
ente público.
O instrumento conhecido por levantamento é utilizado para avaliar a viabilidade de realização 
dos demais instrumentos de fiscalização; não tem como objetivo avaliar a viabilidade de reali-
zação de inspeção, condicionada à existência de riscos que justifique a realização de trabalhos 
de fiscalização diretamente na sede do ente público.
Errado.
046. (CESPE/FUB/AUDITOR/2015) A inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado para 
esclarecer dúvidas, suprir omissões e lacunas de informações; no entanto, quando o foco for 
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apuração de denúncias, exige-se plano de fiscalização suplementar ao plano de auditoria para 
legitimar os trabalhos dos auditores responsáveis pelo exame de regularidade dos atose fatos 
delatados.
A inspeção é o instrumento de fiscalização utilizado para suprir omissões e lacunas de in-
formações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações quanto à legalidade, 
à legitimidade e à economicidade de fatos da administração e de atos administrativos prati-
cados por qualquer responsável sujeito à sua jurisdição. Não se exige plano de fiscalização 
suplementar ao plano de auditoria para legitimar os trabalhos dos auditores responsáveis pelo 
exame de regularidade dos atos e fatos delatados.
Errado.
047. (CESPE/TCE-PR/ANALISTA/2016) Acerca dos instrumentos de fiscalização, assinale a 
opção correta.
a) Inspeção é o instrumento de fiscalização que examina a legalidade e a legitimidade dos atos 
de gestão e avalia o desempenho das organizações auditadas.
b) Auditoria consiste no instrumento de fiscalização utilizado para suprir omissões e lacunas 
de informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias quanto à organização auditada.
c) O levantamento tem como função o acúmulo de informações acerca do funcionamento da 
instituição e dos objetos a serem auditados.
d) O monitoramento é o instrumento de fiscalização empregado para examinar e avaliar, ao 
longo de período predeterminado, o desempenho da organização auditada.
e) O acompanhamento corresponde ao instrumento de fiscalização utilizado pelo tribunal 
de contas para a verificação do cumprimento de suas deliberações e dos resultados de-
las advindos.
a) Errada. A auditoria é o instrumento de fiscalização que examina a legalidade e a legitimida-
de dos atos de gestão e avalia o desempenho das organizações auditadas.
b) Errada. A inspeção consiste no instrumento de fiscalização utilizado para suprir omis-
sões e lacunas de informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias quanto à organiza-
ção auditada.
c) Certa. O levantamento tem por um dos objetivos conhecer a organização e o funcionamento 
dos órgãos e entidades da administração direta, indireta e fundacional dos Poderes da União, 
incluindo fundos e demais instituições que lhe sejam jurisdicionadas, assim como dos siste-
mas, programas, projetos e atividades governamentais no que se refere aos aspectos contá-
beis, financeiros, orçamentários, operacionais e patrimoniais.
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d) Errada. O acompanhamento é o instrumento de fiscalização empregado para examinar e 
avaliar, ao longo de período predeterminado, o desempenho da organização auditada.
e) Errada. O monitoramento corresponde ao instrumento de fiscalização utilizado pelo tribu-
nal de contas para a verificação do cumprimento de suas deliberações e dos resultados de-
las advindos.
Letra c.
(CESPE/EMAP/ANALISTA/2018) Acerca dos instrumentos de fiscalização, julgue os itens 
seguintes.
048. Por meio do instrumento de fiscalização denominado auditoria avalia-se o desempenho 
organizacional, bem como os sistemas, os programas, os projetos e as atividades governa-
mentais, quanto à economicidade, à eficiência e à eficácia dos atos praticados.
As auditorias podem ser operacionais ou de conformidade. O instrumento de fiscalização de-
nominado auditoria operacional avalia-se o desempenho organizacional, bem como os siste-
mas, os programas, os projetos e as atividades governamentais, quanto à economicidade, à 
eficiência e à eficácia dos atos praticados.
Certo.
049. A inspeção é o instrumento de fiscalização empregado para suprir omissões e lacunas de 
informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações no que diz respeito à 
legalidade, à legitimidade e à economicidade de fatos e atos administrativos.
A inspeção é o instrumento de fiscalização empregado para suprir omissões e lacunas de in-
formações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou representações no que diz respeito à 
legalidade, à legitimidade e à economicidade de fatos e atos administrativos.
Certo.
050. (CESPE/TCE-RO/AUDITOR/2019) O monitoramento é um instrumento de fiscalização 
dos tribunais de contas para examinar, ao longo de um período predeterminado, a legalidade 
e a legitimidade dos atos de gestão quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e 
patrimonial.
O acompanhamento é um instrumento de fiscalização dos tribunais de contas para examinar, 
ao longo de um período predeterminado, a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão 
quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
Errado.
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051. (CESPE/PGE-PE/2019) O acompanhamento é o instrumento adequado para o esclare-
cimento dos fatos relatados em denúncia recebida por órgão de fiscalização a respeito da 
legalidade de determinado ato administrativo.
A inspeção é o instrumento adequado para o esclarecimento dos fatos relatados em denúncia 
recebida por órgão de fiscalização a respeito da legalidade de determinado ato administrativo.
Errado.
052. (FCC/TRE-RO/ANALISTA/2013) Acerca do controle externo, o Tribunal de Contas da 
União, no exercício de suas atribuições, utiliza-se de instrumentos de fiscalização. Assim, o 
exame da legalidade e da legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua 
jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial será realizado 
mediante o seguinte instrumento de fiscalização:
a) auditoria.
b) acompanhamento de gestão.
c) inspeções.
d) avaliação de gestão.
e) levantamentos.
O exame da legalidade e da legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua 
jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial será realizado 
mediante o instrumento de fiscalização denominado de auditoria.
Letra a.
053. (FCC/DEF. PUBLICA-RS/ANALISTA/2013) Em relação aos instrumentos de fiscalização 
utilizados pelo Tribunal de Contas da União no desempenho de sua função constitucional, a 
auditoria é utilizada, dentre outros, para
a) conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e entidades da administração direta, 
indireta e fundacional dos Poderes da União, incluindo fundos e demais instituições que lhe 
sejam jurisdicionadas, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governa-
mentais no que se refere aos aspectos contábeis, financeiros, orçamentários, operacionais e 
patrimoniais.
b) examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua 
jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial.
c) suprir omissões e lacunas de informações, esclarecer dúvidas ou apurar denúncias ou repre-
sentações quanto à legalidade, à legitimidade e à economicidade de fatos da administração e 
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d) examinar, ao longo de um período predeterminado, sob aspecto orçamentário e financeiro, 
os atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição.
e) avaliar, mediante solicitação do Poder Executivo Federal, o desempenho das empresas Esta-
tais Dependentes quanto aos aspectos da legalidade e legitimidade dos atos praticados.
A auditoria é utilizada, entre outros objetivos, para examinar a legalidade e a legitimidade dos 
atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, finan-
ceiro, orçamentário e patrimonial.
Na letra a: o instrumento é o levantamento; na letra c: o instrumento é a inspeção; na letra d: o 
instrumento é o acompanhamento.
Letra b.
(CESPE/TCDF/CONSELHEIRO-SUBSTITUTO/2021) Uma equipe de auditoria de determinado 
tribunal de contas foi designada para realizar uma auditoria acerca de um convênio recebido 
por uma fundação pública para a construção de uma quadra poliesportiva. Como resultado 
dos trabalhos, foram emitidas três recomendações e uma determinação ao ente jurisdiciona-
do. Considerando essa situação hipotética, julgue o seguinte item.
054. O atendimento às recomendações emitidas no caso em questão deverá ser monitorado, 
para se verificar se vão ser tomadas todas as providências necessárias à sua implementação, 
a fim de garantir a eficácia e a efetividade do trabalho dos auditores governamentais.
O monitoramento é o instrumento de fiscalização do tribunal utilizado para verificar a imple-
mentação das deliberações (recomendações e determinações) do tribunal.
Certo.
Fim.
Bons estudos e até a próxima aula.
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Auditor Federal de Controle Externo do TCU desde 2006. Foi Analista de Finanças e Controle do Sistema 
de Controle Interno do Poder Executivo Federal (SCI) durante 14 anos. No Tribunal, exerce atualmente 
a função de Ouvidor e já ocupou, entre outras, as funções de assessor do Secretário-Geral de Controle 
Externo, coordenador do projeto Controle Externo do Mercosul, chefe do Serviço de Coordenação de 
Redes de Controle, coordenador das Ações de Controle sobre os projetos da Copa do Mundo FIFA 2014 
e secretário de Controle Externo no estado de Alagoas. É professor das disciplinas Controle Interno e 
Externo e Auditoria Geral e Governamental em diversas instituições de ensino. Além disso, é autor de dois 
livros de auditoria pela editora Método. Graduado em Administração pela Universidade Federal Fluminense, 
possui especialização em Administração Pública (FGV) e Auditoria Interna e Controle Governamental (ISC/
CEFOR).
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der por uma responsabilidade delegada. Alguns a associam ao dever de prestar contas e ou-
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tros apregoam que não é só a obrigação de prestar de contas, mas também de responder por 
uma delegação de competência e de assumir boas práticas de gestão dos recursos públicos, 
de forma transparente e responsável.
PaPel dos triBunais de Contas de FortaleCer a aCCountaBility, a 
transParênCia e a inteGridade dos ÓrGãos/entidades Governamentais
Conforme as normas brasileiras de auditoria no setor público – NBASP, nível 1, os Tribunais 
de Contas exercem ação independente, por meio de auditorias, de formulação de determina-
ções e recomendações e de outras ações de controle externo, incluindo a aplicação de sanções.
A atuação dos Tribunais de Contas é instrumento da governança pública cujo objetivo é as-
segurar a accountability pública, contribuindo para reduzir as incertezas sobre o que ocorre no 
interior da administração pública, fornecendo à sociedade e ao Poder Legislativo uma razoável 
segurança de que os recursos e poderes delegados aos administradores públicos estão sendo 
geridos mediante ações e estratégias adequadas para alcançar os objetivos estabelecidos 
pelo poder público, de modo transparente, em conformidade com os princípios de administra-
ção pública, as leis e os regulamentos aplicáveis.
Os Tribunais de Contas têm a responsabilidade de assegurar que seja cumprido o dever de 
prestar contas por parte de qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, 
arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a 
Administração responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária.
Além disso, as ações de controle externo apoiam os responsáveis pela governança do se-
tor público no exercício de suas responsabilidades ao monitorar e reportar sobre as medidas 
adotadas para sanar falhas, aperfeiçoar atividades e aproveitar oportunidades de melhoria, 
assim, completando o ciclo de accountability.
evolução da auditoria
Com relação à origem e à evolução da auditoria, normalmente os primeiros capítulos dos 
livros fazem referência à origem e ao progresso da auditoria. Importante aqui é que você com-
preenda as razões do surgimento e da valorização da auditoria.
Alguns autores citam passagens bíblicas para afirmar que há muito já existia a auditoria. 
Outros vinculam a origem da auditoria às civilizações mais antigas.
Para o concurso, preferimos a orientação de Hilário Franco e Ernesto Marra, em Auditoria 
Contábil, que nos ensina que a auditoria, enquanto prática sistematizada surgiu no século XIX 
na Inglaterra, à época potência hegemônica do comércio mundial, a partir do advento das gran-
des companhias de comércio e do imposto sobre a renda dessas corporações.
Essa visão é compartilhada por Inaldo Araújo em seu livro Introdução à Auditoria, quan-
do afirma que a atividade auditorial, nos moldes que conhecemos nos dias atuais, teve seu 
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início na Inglaterra nos idos do século XIX, em decorrência da revolução industrial verificada 
alguns anos antes. Era necessário auditar as novas corporações que substituíam a produção 
artesanal.
De fato, em função do crescimento das empresas, tornou-se impossível que os proprietá-
rios realizassem a gestão e controlassem sozinhos todos os atos de seus subordinados, sur-
gindo daí a necessidade de se confiar a tarefa de gestão e controle a terceiros, administradores 
profissionais.
Essa delegação a terceiros trouxe outra necessidade que era a de produzir informação 
acerca da situação dos negócios e da real situação patrimonial, financeira e econômica da em-
presa, como uma forma de prestação de contas aos controladores e proprietários do capital. 
Esse importante instrumento de transparência e controle são as demonstrações contábeis e 
financeiras.
Era necessário, contudo, que alguém verificasse a correção e a fidedignidade das demons-
trações financeiras de forma profissional e independente, tarefa que foi confiada a auditores 
independentes individuais ou a firmas de auditoria independente.
Veja a seguinte questão acerca da origem e evolução da auditoria.
003. (CESPE/FUB/AUDITOR/2013) A origem da auditoria nas empresas está associada 
ao aumento de seu tamanho e à sua expansão geográfica, circunstâncias que favoreceram 
o surgimento de administradores profissionais, que não se confundem com os próprios 
acionistas.
A origem da auditoria nas empresas está associada ao aumento de seu tamanho e à sua expan-
são geográfica, cuja complexidade e ramificações tornam impossível aos próprios acionistas, 
donos do capital, de controlar a boa gestão dos recursos investidos. Esse cenário favoreceu 
o surgimento de administradores profissionais (conselheiros de administração e executivos), 
que não se confundem com os próprios acionistas, bem como do auditor externo e indepen-
dente, para confirmação dos registros contábeis e proteção ao seu patrimônio.
Certo.
As demonstrações e informações contábeis destinam-se não somente a auxiliar os gesto-
res das próprias organizações no controle do patrimônio, mas também a resguardar os interes-
ses que terceiros têm quanto a esse patrimônio, como investidores (titulares do patrimônio), 
credores, o fisco e trabalhadores, que participam da atividade produtiva e se beneficiam das 
contribuições da entidade aos fundos de assistência, de previdência social e de garantia do 
tempo de serviço dos empregados.
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Assim, a auditoria externa e contábil passa a ter uma importância muito grande em função 
do crescimento das empresas, interessando não só aos sócios proprietários e administradores 
mas, sobretudo, a terceiros que não participam da gestão das empresas e necessitam de uma 
opinião independente e confiável quanto à situação do patrimônio das empresas. Nesse último 
grupo – terceiros -, temos os sócios investidores, os credores e o próprio Estado interessado 
no resultado das empresas, em função de arrecadação do imposto de renda, além de outros 
interesses.
A questão abaixo tratou desse assunto.
004. (CESPE/ANP/2012) Com a evolução da atividade empresarial e o crescimento da cap-
tação de recursos de terceiros, os investidores precisam conhecer a posição financeira e pa-
trimonial das entidades, o que ocorre por meio do parecer emitido pela auditoria interna das 
entidades a respeito da adequação das demonstrações contábeis.
A auditoria externa é que oferece mais segurança aos investidores mediante a emissão de 
parecer a respeito da adequação das demonstrações contábeis.
Errado.
Segundo Francoe Marra, o surgimento e o progresso da auditoria, em todos os países do mun-
do, são consequências dos seguintes fatores:
a) o crescimento de empresas cuja complexidade e ramificações tornaram impossível aos 
administradores controlar todos os atos de seus subordinados.
b) o aparecimento, cada vez em maior número, de sociedades abertas.
c) a utilização, sempre crescente, de capitais de terceiros por parte das empresas, principal-
mente de financiamentos de entidades particulares e empréstimos junto ao público.
d) o crescimento da importância do imposto de renda – baseado no resultado do exercício – 
na receita pública de muitos países.
e) o controle, cada vez maior, do Poder Público sobre as empresas particulares e entidades que 
exercem atividades relacionadas com o interesse público.
f) a exportação de capitais, ou seja, a instalação de subsidiárias de empresas multinacionais, 
exigindo a fiscalização e o controle das atividades dessas subsidiárias. Igualmente, a associa-
ção de multinacionais com empresas locais, gerando o interesse das alienígenas em controlar 
seu investimento.
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Portanto, a auditoria externa interessa mais a terceiros que não participam diretamente da 
gestão das organizações.
E a auditoria interna?
A auditoria interna interessa mais aos administradores, para fins administrativos, internos, 
do que para prestação de contas a terceiros. Nada impede que ambas as auditorias se com-
pletem, mas a auditoria interna tem um papel mais gerencial, atendendo a uma necessidade 
de um controle mais amplo sobre todas as operações de uma entidade, constituindo uma das 
formas de controle interno.
A vantagem da auditoria interna é que ela não pretende emitir uma opinião somente sobre 
as demonstrações contábeis. Seu propósito é avaliar os sistemas de informação, os proces-
sos e mecanismos de controle de uma organização, auxiliando-a a atingir seus objetivos.
A questão abaixo tratou da origem e dos tipos de auditoria.
005. (CESPE/CGE-PB/AUDITOR/2008) Com relação às origens da auditoria e seus tipos, as-
sinale a opção correta.
a) O surgimento da auditoria externa está associado à necessidade das empresas de captarem 
recursos de terceiros.
b) Os sócios-gerentes e acionistas fundadores são os que têm maior necessidade de recorrer 
aos auditores independentes para aferir a segurança, liquidez e rentabilidade de seus investi-
mentos na empresa.
c) A auditoria externa surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sis-
temático e mais aprofundado da situação da empresa.
d) A auditoria interna é uma resposta à necessidade de independência do exame das transa-
ções da empresa em relação aos seus dirigentes.
e) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as demonstrações contábeis 
que a empresa é obrigada a publicar.
a) Certa. Na medida em que as empresas passam a captar recursos de terceiros, em forma de 
investimentos, empréstimos, fornecimentos etc., surge a necessidade de uma auditoria exter-
na, independente dos administradores, para atestar a situação financeira e patrimonial dessas 
entidades.
b) Errada. Os acionistas mais distantes da administração das empresas são aqueles que apre-
sentam maior necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurança de 
seus investimentos na empresa.
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c) Errada. A auditoria interna que surgiu como decorrência da necessidade de um acompanha-
mento sistemático e mais aprofundado da situação da empresa.
d) Errada. A auditoria externa é que constitui uma resposta à necessidade de independência do 
exame das transações da empresa em relação aos seus dirigentes. A auditoria interna surge 
para dar uma resposta mais gerencial, de controle, assessoria e administração aos dirigentes 
das organizações.
e) Errada. O auditor externo é quem direciona o foco do trabalho para as demonstrações con-
tábeis, com o propósito de emitir uma opinião, geralmente materializada em um parecer, sobre 
a exatidão dessas demonstrações. O âmbito de trabalho ou escopo da auditoria interna com-
preende todas as áreas, operações e sistemas de informação das organizações, inclusive o 
sistema contábil e financeiro.
Letra a.
Nesse processo de evolução da auditoria, vale destacar ainda a evolução do enfoque da 
auditoria, especialmente da auditoria interna, pela expectativa que se tem no seu papel de 
agregar valor às organizações e de contribuir para o alcance dos seus objetivos.
Pode-se afirmar que, em seus primórdios, a auditoria interna tinha o enfoque semelhante 
ao da auditoria externa, de conferir e atestar as operações e informações contábeis, passando 
com o tempo a assumir um enfoque de identificar irregularidades e fraudes. Mais recente-
mente, a auditoria interna assumiu um papel relevante dentro das organizações, com foco 
nos processos organizacionais com enfoque nos riscos do negócio e numa orientação mais 
abrangente e gerencial e de apoio aos gestores, não somente na verificação da conformidade 
legal e normativa de atos.
A questão seguinte tratou dessa evolução.
006. (CESPE/CGE-PI/AUDITOR/2015) A auditoria, que inicialmente era voltada para a pre-
venção de riscos, interpretação e orientação das operações, hoje se ocupa da tecnologia de 
revisão dos registros contábeis.
Ao contrário do que afirma a questão, inicialmente, a auditoria ocupava-se da tecnologia de 
revisão dos registros contábeis e de assegurar a conformidade dos atos, passando a ado-
tar um papel e enfoque voltados para a prevenção de riscos, interpretação e orientação das 
operações.
Errado.
E quanto à evolução da auditoria governamental?
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O surgimento da auditoria governamental, embora que empiricamente, está associada à 
prática que a administração pública exercia no controle da arrecadação de tributos.
No Brasil, a auditoria governamental encontra seu amparo legal, com a emissão da Lei n. 
4.728, de julho de 1965, que veio normatizar o funcionamento do mercado financeiro e criou à 
obrigatoriedade da prática da Auditoria Governamental no Brasil.
A auditoria contábil foi a primeira abordagem de auditoria que surgiu no setor público. 
Entretanto, era necessário, não só verificar a adequação e a fidedignidade das demonstrações 
financeiras, mas também a obediência a normas, regulamentos e de salvaguardar ativos de 
fraudes e desvios de recursos, dando-se origem, assim, a outra modalidade muito próxima da 
auditoria contábil, denominada de auditoria de conformidade (compliance audit).
A fusão das abordagens contábil ou financeira e de conformidade/legalidade originou o 
conceito genérico de auditoria de auditoria de regularidade(regularity audit). Recentemente, o 
TCU passou a chamar a auditoria das contas públicas como uma auditoria integrada financeira 
e de legalidade.
A auditoria de regularidade, portanto, passou a englobar aspectos financeiros, de certifi-
cação de contas, bem como aspectos de conformidade ou legalidade. Praticamente todos os 
governos do mundo se valem das duas abordagens citadas para efeito de accountability, que 
pode ser entendida como capacidade de prestar contas e responder pelos atos e decisões 
perante a sociedade.
Cabe alertar que, no Brasil, prevalece a auditoria de conformidade ou regularidade no pla-
no federal, uma vez que a implantação do SIAFI – Sistema de Administração Financeira do 
Governo Federal praticamente eliminou, na Administração Direta, a necessidade da auditoria 
financeira em sua versão mais difundida de atestar os demonstrativos financeiros, restringindo 
sua necessidade às empresas estatais. Atualmente, estão em curso ações para a retomada e 
o fortalecimento das auditorias financeiras no âmbito do setor público.
A partir da evolução da auditoria financeira tradicional, em função da necessidade de infor-
mações sobre a eficácia e a eficiência das organizações, originou-se o conceito de performan-
ce audit, nas suas diferentes denominações: auditoria operacional, auditoria de desempenho, 
auditoria de otimização de recursos, auditoria de economia, eficiência e eficácia ou auditoria 
de resultado. No Brasil, esse tipo de auditoria foi denominado de auditoria operacional.
Embora não se possa afirmar com certeza se essa modalidade de auditoria se originou 
no setor privado ou no setor público, constata-se que a auditoria operacional, devido a suas 
finalidades, sempre concorreu diretamente com outras formas de diagnóstico e intervenção 
organizacional provenientes da ciência administrativa, tais como administração estratégica, 
por objetivos, desenvolvimento organizacional etc., de ampla aceitação e utilizadas pelas prin-
cipais empresas de auditoria e consultoria no mundo.
Na verdade, a auditoria de desempenho ou operacional foi incorporando diversas técnicas 
de análise e resolução de problemas administrativos tais como benchmarking, análise SWOT, 
grupo focal, entre outras, aproximando-se, por vezes, do trabalho de consultoria.
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Atualmente, a maioria das entidades fiscalizadoras superiores – EFS dos países adota a 
definição do termo performance audit (auditoria de desempenho), que abrange o exame dos 
três “Es” (eficácia, eficiência e economicidade) de entidades públicas, programas e atividades 
governamentais.
O que distingue uma auditoria operacional de uma auditoria financeira ou de conformidade 
é que a operacional, como o próprio nome sugere, relaciona-se com operações não financeiras 
e especialmente porque seu foco está voltado para resultados, embora também sejam exami-
nadas questões de conformidade, principalmente em avaliações de programas.
Em que pese não haver um consenso entre as EFS na definição da auditoria desempenho, 
expresso no conceito adotado pela INTOSAI, não se observa a existência de um conjunto de 
metodologias e práticas uniformes nos diversos países que praticam a auditoria de desem-
penho e também não existe uma definição única que contemple o significado da auditoria de 
desempenho.
Nos tempos atuais, a auditoria governamental constitui-se num importante instrumento 
de controle, à medida que possibilita uma melhor alocação de recursos públicos, contribuindo 
para detectar e propor correção dos desperdícios de recursos, da improbidade administrativa, 
a negligência e a omissão e, principalmente antecipando-se a essas ocorrências, procurando 
garantir a observância de normas que regulamentam a aplicação destes recursos, bem como 
na busca de garantir os resultados pretendidos, em consonância com as boas práticas de 
transparência da administração pública.
auditoria Governamental no Brasil
No que tange ao poder-dever de controle dos recursos públicos, a Constituição Federal 
atribuiu essa função a determinados órgãos, prescrevendo a fiscalização como o instrumento 
para efetivá-lo. Conforme o caput do art. 70 da CF, a fiscalização contábil, financeira, orçamen-
tária, operacional e patrimonial da União [...] será exercida pelo Congresso Nacional, mediante 
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Portanto, a fiscalização no nível interno de cada Poder é realizada por órgãos de suas 
próprias estruturas, os denominados órgãos ou unidades de controle interno, e a fiscalização 
externa é exercida pelo Poder Legislativo, com o auxílio do Tribunal de Contas. É por intermé-
dio da fiscalização desses órgãos que se dá efetividade ao poder-dever de controle do Estado 
sobre a administração pública.
Mais adiante, no inciso IV do art. 71, a Constituição menciona as inspeções e auditorias 
que se somam a outras formas de fiscalização contidas nos demais incisos, o que nos leva a 
concluir que essas são formas, não exclusivas, pelas quais os órgãos responsáveis pelo con-
trole das finanças públicas executam a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, opera-
cional e patrimonial, com o fim de dar efetividade ao controle da administração pública, no que 
tange a gestão dos recursos públicos.
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O texto constitucional, no art. 71, inciso IV, elenca cinco tipos de auditoria ou fiscalização: 
contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial.
auditoria ContáBil
A fiscalização contábil está relacionada à aplicação dos recursos públicos conforme as 
técnicas contábeis. Tem como propósito verificar se os fatos relacionados com a gestão dos 
recursos públicos estão sendo escriturados de acordo com as normas contábeis aplicadas 
ao caso. Além da conformidade dos registros, verifica-se a adequada elaboração e divulgação 
dos demonstrativos contábeis – balanços.
auditoria FinanCeira
A fiscalização financeira está relacionada ao fluxo de recursos (ingressos e saídas) geri-
dos pelo administrador, não importando se são recursos orçamentários ou extraorçamentá-
rios. Constitui objeto da fiscalização financeira a verificação da legalidade e legitimidade na 
realização das despesas, observando se o gestor público cumpriu os princípios e as regras 
estabelecidas para as aquisições de bens e serviços e de liquidação da despesa pública.
auditoria orçamentária
A fiscalização orçamentária está relacionada à aplicação dos recursos públicos, confor-
me as leis orçamentárias, acompanhando a arrecadação dos recursos e a aplicação. Ou seja, 
o seu objetivo é verificar se as receitas e despesas públicas guardam conformidade com as 
peças orçamentárias: Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e Lei do 
Orçamento Anual (LOA). Verifica se foram respeitados os limites e destinações estabelecidos 
nas leis orçamentárias.
auditoria oPeraCional
A fiscalização operacional está relacionada à verificação do bom desempenho (economi-
cidade e eficiência) e do cumprimento de metas e alcance de resultados (eficácia e eficiência) 
da gestão dos recursos públicos.Por meio desta modalidade de fiscalização, é feito o acompanhamento da execução de 
programas e projetos governamentais. É um tipo de fiscalização que tem por enfoque orientar 
e fornecer apoio aos gestores públicos, de modo que possam otimizar a aplicação dos recur-
sos financeiros para atingimento das metas.
A economicidade é a minimização dos custos dos recursos utilizados na consecução de 
uma atividade, sem comprometimento dos padrões de qualidade. Refere-se à capacidade de 
uma instituição gerir adequadamente os recursos financeiros colocados à sua disposição.
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A eficiência é definida como a relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por 
uma atividade e os custos dos insumos empregados para produzi-los em um determinado 
período de tempo, mantidos os padrões de qualidade. Essa dimensão, portanto, relaciona-se 
com o conceito de economicidade e mede o esforço do processo de transformação de insu-
mos em produtos. Pode ser examinada sob duas perspectivas: minimização do custo total ou 
dos meios necessários para obter a mesma quantidade e qualidade de produto; ou otimização 
da combinação de insumos para maximizar o produto quando o gasto total está previamente 
fixado. Portanto, o conceito de eficiência está relacionado ao de economicidade.
A eficácia é definida como o grau de alcance das metas programadas (de produtos e ser-
viços) em um determinado período de tempo, independentemente dos custos implicados. O 
conceito de eficácia diz respeito à capacidade da gestão de cumprir objetivos imediatos, tra-
duzidos em metas de produção ou de atendimento, ou seja, a capacidade de prover bens ou 
serviços de acordo com o estabelecido no planejamento das ações.
A efetividade diz respeito ao alcance dos resultados pretendidos, a médio e longo prazo. 
Refere-se à relação entre os resultados de uma intervenção ou programa, em termos de efeitos 
sobre a população-alvo (impactos observados), e os objetivos pretendidos (impactos espera-
dos). Trata-se de verificar a ocorrência de mudanças na população-alvo que se poderia razoa-
velmente atribuir às ações do programa avaliado.
auditoria Patrimonial
A fiscalização patrimonial está relacionada ao controle, salvaguarda, conservação e aliena-
ção de bens públicos. Portanto, verifica-se o adequado controle e proteção dos bens públicos, 
incluindo-se a proteção e conservação do meio ambiente. Também constitui objeto dessa fis-
calização a transferência de bens públicos para o setor privado e a concessão de uso.
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No caput do artigo 70 da CF, estão especificados ainda os grandes critérios com que essas 
auditorias serão realizadas: legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação de subven-
ções e renúncias de receitas:
• legalidade – aderência da aplicação dos recursos ao ordenamento jurídico (Constitui-
ção, leis, decretos, normas etc.).
• legitimidade – pressupõe a aderência, além da legalidade, à moralidade e à ética, ou 
seja, se atendeu ao interesse público. Nenhum ato pode ser legítimo se não for legal, 
porém, pode ser legal e agredir a legitimidade.
• economicidade – minimização dos custos incorridos com os gastos públicos. Deve-se 
observar se os preços dos produtos adquiridos estão de acordo com o preço de merca-
do.
• aplicação de subvenções – aplicação dos recursos públicos transferidos a entidades 
públicas ou privadas para determinadas despesas ou fins.
• renúncia de receitas – são benefícios tributários e fiscais, financeiros e creditícios para 
incentivo a determinado setor ou atividade, como, por exemplo, a isenção fiscal, a redu-
ção de base de cálculo ou de alíquota de tributos.
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Veja interessante questão da FGV acerca dos critérios adotados no controle e nas audito-
rias governamentais.
007. (FGV/PREF. NITERÓI/AUDITOR/2018) Um Município em crise financeira, sem conseguir 
arcar com os salários de seus servidores, decide realizar a compra, já prevista na Lei Orçamen-
tária Anual, de uma frota de carros de luxo para os secretários municipais. Com base nos focos 
de fiscalização pertinentes ao controle externo, esse tipo de ato deveria ser analisado sob a 
perspectiva da
a) legalidade.
b) legitimidade.
c) eficácia.
d) efetividade.
e) excelência.
Repare que a despesa é legal, pois estava prevista na Lei Orçamentária Anual, mas não atende 
ao interesse público, pois o Município está em crise financeira, sem conseguir arcar com os 
salários de seus servidores, e os gestores decidem realizar a compra de uma frota de carros 
de luxo para os secretários municipais.
Letra b.
A auditoria de gestão pública, prevista na Constituição Federal, classifica-se nas duas ver-
tentes contidas na expressão que traduz a missão dos órgãos de controle interno e externo de 
“zelar pela boa e regular aplicação dos recursos públicos”.
• Boa diz respeito aos resultados satisfatórios que devem ser alcançados pela gestão, 
cuja aferição é realizada por meio da auditoria operacional (ou de desempenho) e cujos 
critérios são, além da economicidade, a eficiência, a eficácia e a efetividade.
• Regular diz respeito à regularidade dos atos de gestão praticados, cuja aferição é realizada 
por meio da auditoria de conformidade, cujos critérios são a legalidade e a legitimidade.
Essa classificação converge com a adotada pela Intosai: a performance audit (auditoria de 
desempenho ou operacional) e a regularity audit (auditoria de regularidade ou conformidade) 
constituem duas partes de um mesmo todo, cujo objetivo é garantir a accountability do setor 
público em duas diferentes perspectivas: regularidade e desempenho.
Na auditoria de conformidade, o auditor está preocupado em verificar se o gestor público 
agiu conforme os mandamentos legais. Esse tipo de auditoria abrange a fiscalização contábil, 
financeira, orçamentária e patrimonial, quanto à legalidade e à legitimidade.
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Já a auditoria operacional se preocupa em verificar o desempenho e os resultados alcan-
çados pelo gestor público, ou seja, a eficácia, a eficiência, a economicidade e a efetividade 
da gestão.
Obs.: � RESUMO DOS ASPECTOS A SEREM AUDITADOS E FISCALIZADOS:
 � Legalidade: aderência da aplicaçãodos recursos ao ordenamento jurídico (Constitui-
ção, leis, decretos, normas etc.).
 � Legitimidade: pressupõe a aderência, além da legalidade, à moralidade e à ética, ou 
seja, se atendeu ao interesse público.
 � Economicidade: minimização dos custos dos recursos utilizados na consecução de 
uma atividade, sem comprometimento dos padrões de qualidade. Refere-se à capa-
cidade de uma instituição gerir adequadamente os recursos financeiros colocados à 
sua disposição.
 � Eficiência: relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por uma atividade e 
os custos dos insumos empregados para produzi-los em um determinado período de 
tempo, mantidos os padrões de qualidade.
 � Eficácia: grau de alcance das metas programadas (de produtos e serviços) em 
um determinado período de tempo, independentemente dos custos implicados. 
O conceito de eficácia diz respeito à capacidade da gestão de cumprir objetivos 
imediatos traduzidos em metas de produção ou de atendimento, ou seja, a capa-
cidade de prover bens ou serviços de acordo com o estabelecido no planejamento 
das ações.
 � Efetividade: diz respeito ao alcance dos resultados pretendidos, a médio e longo 
prazo. Refere-se à relação entre os resultados de uma intervenção ou programa, em 
termos de efeitos sobre a população-alvo (impactos observados), e os objetivos pre-
tendidos (impactos esperados).
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Mapa Mental
o Controle interno
O edital do concurso cobra o estudo acerca do “controle interno” sem mencionar qual o 
controle interno será cobrado.
É que existe o controle interno administrativo que compreende o conjunto de subsistemas 
de controles contábeis, financeiros, administrativos e outros — que abarcam a estrutura orga-
nizacional, os métodos, os procedimentos — estabelecido pela administração como parte de 
seus objetivos corporativos para:
• ajudar a realizar as operações da entidade auditada de forma regular, econômica, efi-
ciente, eficaz e efetiva;
• permitir a observância às políticas administrativas;
• salvaguardar os bens e recursos públicos;
• assegurar a exatidão e a completude dos registros contábeis; e
• produzir informação financeira e gerencial oportuna e confiável.
Esse é o controle do administrador, para assegurar o cumprimento dos objetivos da gestão, 
portanto, denominado por muitos como controle interno administrativo.
A definição de controle interno mais conhecida no mundo e muito cobrada pelo Cebraspe 
em concursos é a estabelecida pelo Comitê das Entidades Patrocinadoras – o COSO:
Obs.: � Controle interno é um processo, conduzido pelo conselho de administração, direto-
ria e por todo o pessoal da organização, projetado para fornecer segurança razoável 
quanto à realização de objetivos nas seguintes categorias:
 � - operacional (eficácia e eficiência das operações);
 � - comunicação (confiabilidade das informações e relatórios);
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 � - conformidade (cumprimento de leis e regulamentações aplicáveis).
Essa definição reflete certos conceitos fundamentais. Segundo o COSO, o controle interno 
é orientado para a consecução de objetivos em uma ou mais categorias: operacionais, de co-
municação e de conformidade.
• Objetivos Operacionais: Esses objetivos são relacionados com a eficiência e eficácia 
dos processos operacionais, incluindo o desempenho quanto ao alcance das metas fi-
nanceiras e/ou operacionais, e também a salvaguarda dos ativos contra a ameaça de 
perdas.
• Objetivos de Comunicação ou Divulgação: Esses objetivos relacionam-se a divulgações 
financeiras e não financeiras, internas e externas, podendo abranger os requisitos de 
confiabilidade, oportunidade, transparência ou outros termos estabelecidos pelas auto-
ridades normativas, órgãos normatizadores reconhecidos, ou às políticas da entidade.
• Conformidade (compliance): Esses objetivos dizem respeito à aderência a normas, leis 
e regulamentos em que a organização tem obrigação.
O controle interno é um processo constituído de tarefas e atividades contínuas. O con-
trole não é um fato ou circunstância ou um fim em si mesmo, mas uma série de ações que 
permeiam as atividades da entidade com determinado fim. Essas ações se dão em todas as 
operações da entidade, de modo contínuo. São ações inerentes à maneira pela qual a gerência 
administra a organização. O sistema de controle interno deve ser interligado às atividades da 
entidade e torna-se mais efetivo quando é concebido dentro da estrutura organizacional da 
entidade e é parte integrante da essência da organização.
O controle interno é efetuado por pessoas, portanto, não se trata apenas de políticas e ma-
nuais acerca de procedimentos, sistemas e formulários, mas de pessoas e as ações que elas 
tomam em todos os níveis de uma organização para efetuar o controle interno.
O controle interno é capaz de fornecer uma garantia ou segurança razoável. Não importa 
quão bem planejado ou executado esteja, o controle interno não pode dar segurança absoluta 
aos gestores em relação ao alcance dos objetivos gerais. Apenas um nível razoável de segu-
rança pode ser alcançado. A segurança razoável reflete a noção sobre incerteza e os riscos 
futuros que não podem ser previstos com segurança absoluta e reconhece que o custo do 
controle interno não deve exceder os benefícios que dele derivam.
Vimos até aqui o controle interno da administração. Existe ainda o controle interno avalia-
tivo ou fiscalizador que corresponde ao sistema de controle interno de cada Poder, referido no 
final do art. 70 da CF/1988, que é exercido por órgãos de controle interno e tem por objeto a 
fiscalização da gestão orçamentária, financeira, patrimonial, contábil e operacional no âmbito 
do referido Poder, em cada nível de governo. O artigo 74 da Constituição Federal trata das fina-
lidades do Sistema de Controle Interno de cada Poder.
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A meu ver, como o edital pontua o controle interno como um subitem da auditoria governa-
mental, o foco de nosso estudo deve ser o controle interno avaliativo ou o sistema de controle 
interno previsto nos artigos 70 e 74 da Constituição Federal, sem esquecer, contudo, o controle 
interno administrativo.
A CF estabelece que a fiscalização contábil, orçamentária, financeira, patrimonial e opera-
cional será realizada tanto pelo controle externo (Poder Legislativo auxiliado pelos tribunais de 
contas) quanto pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Logo, os trabalhos de fiscalização ou auditoria realizados pelo controle interno poderão 
ser de cinco tipos, que já vimos em nossa aula: contábil, orçamentária, financeira, patrimo-
nial e operacional. Conforme o mesmo dispositivoconstitucional, esses trabalhos abrangerão 
ainda a legalidade, a legitimidade, a economicidade, a aplicação de subvenções e a renúncia 
de receitas.
Repare, portanto, a abrangência da atuação do controle interno: envolve a gestão con-
tábil, orçamentária, financeira, patrimonial e operacional, e alcança a legalidade de recei-
tas e despesas e ainda a renúncia de receita decorrente de incentivos fiscais, creditícios e 
financeiros.
oBjetivos e Finalidades dos sistemas de Controle interno
Com a Constituição Federal de 1988, a atividade de Controle Interno teve descritas as suas 
finalidades, com o desenho que tem hoje, conforme o disposto no artigo 74:
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de 
controle interno com a finalidade de:
I – avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de 
governo e dos orçamentos da União;
II – comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orça-
mentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da 
aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;
III – exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e have-
res da União;
IV – apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
Logo, a Constituição estabelece o seguinte modelo para o Sistema de Controle Interno:
• implantação do Controle Interno em cada Poder (Legislativo, Executivo e Judiciário); e
• funcionamento do Controle Interno de forma sistêmica e integrada.
Ainda de acordo com o texto constitucional, o controle interno assume um caráter avalia-
tivo da ação governamental.
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Adota a filosofia de fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimo-
nial dos órgãos e entidades da administração direta e indireta, ultrapassando os limites da 
legalidade, para abranger, também, o exame da legitimidade, eficácia, eficiência e economici-
dade dos gastos públicos.
Dessa forma, permite avaliar os gastos governamentais em relação aos interesses da so-
ciedade, conhecer a organização e o funcionamento dos órgãos e entidades, além de possibi-
litar aferir os resultados dos programas e projetos governamentais.
Outro aspecto relevante é que a fiscalização por parte do sistema de controle interno al-
cança a aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado, a exemplo de ONGs, 
OCIPs e organizações sociais que recebem recursos do Estado mediante convênios ou trans-
ferências legais.
As finalidades do sistema de controle interno estão descritas em termos de objetivos no 
art. 3º do Decreto 3.591/2000, a saber:
• a avaliação do cumprimento das metas do Plano Plurianual visa a comprovar a confor-
midade da sua execução.
• a avaliação da execução dos programas de governo visa a comprovar o nível de execu-
ção das metas, o alcance dos objetivos e a adequação do gerenciamento.
• a avaliação da execução dos orçamentos visa a comprovar a conformidade da execução 
com os limites e destinações estabelecidos na legislação pertinente.
• a avaliação da gestão dos administradores públicos visa a comprovar a legalidade e a 
legitimidade dos atos e a examinar os resultados quanto à economicidade, à eficiência e 
à eficácia da gestão orçamentária, financeira, patrimonial, de pessoal e demais sistemas 
administrativos e operacionais.
• o controle das operações de crédito, avais, garantias, direitos e haveres da União visa a 
aferir a sua consistência e a adequação dos controles internos.
É preciso ter muita atenção em prova quanto às finalidades dos sistemas de controle interno 
de cada poder, pois as bancas tentam confundir os candidatos, por vezes incluindo algum de-
talhe que não consta do texto constitucional ou trocando uma finalidade do controle interno 
por uma competência dos tribunais de contas. Por exemplo, não compete ao controle interno 
julgar as contas dos gestores e aplicar sanções. Estas são competências privativas dos Tribu-
nais de Contas estabelecidas no art. 71 da CF.
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relaCionamento entre o Controle externo e o Controle interno
Uma das finalidades dos órgãos que compõem os sistemas de controle interno de cada 
Poder estabelecida no art. 74 da CF e, pelo princípio da simetria, nas Constituições estaduais, 
é apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
Nesse sentido, existe uma cooperação entre os controles interno (organismos próprios 
de controle e de auditoria de cada Poder) e externo (órgão do Poder Legislativo e Tribunal de 
Contas) em prol de uma fiscalização da gestão pública mais eficiente e efetiva.
Talvez o principal apoio seja a realização das auditorias nos processos de contas (anuais e 
especiais) pelos órgãos de controle interno, com o objetivo de subsidiar o julgamento dessas 
contas pelo Tribunal de Contas.
Todavia, esse apoio se dá também pela obrigação estabelecida no § 1º do art. 74, refletida 
nas constituições estaduais. Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimen-
to de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas, sob pena 
de responsabilidade solidária.
Assim, os dirigentes dos órgãos de controle interno de cada Poder, ao tomarem conheci-
mento de qualquer irregularidade (desvio de recursos, fraudes, prejuízos etc.) ou ilegalidade 
(descumprimento de lei e princípios), praticadas no âmbito dos órgãos e entidades que estão 
sob a sua jurisdição, devem de imediato comunicar ao Tribunal de Contas. A omissão não jus-
tificada poderá ensejar a responsabilidade do dirigente de controle interno omisso, de forma 
solidária com quem praticou o ato ilícito.
Apesar de uma das finalidades dos sistemas de controle interno ser apoiar o exercício do 
controle externo, cabe ressaltar que não há hierarquia entre os sistemas de controle externo e 
interno. Eles atuam de forma complementar!
A seguir, veja as questões que caíram na prova da Controladoria-Geral do Município de 
João Pessoa em 2018, elaborada pelo Cebraspe, sobre a abrangência e as finalidades do 
sistema de controle interno e sua comparação com o controle interno administrativo, se-
gundo o COSO.
(CESPE/PMJP/CGM/2018) De acordo com o art. 74 da Constituição Federal de 1988 (CF), os 
Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle 
interno com algumas finalidades. Nesse sentido, julgue os itens a seguir, a respeito da gover-
nança no setor público.
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008. A avaliação dos resultados tem dois parâmetros: a eficácia