Planejamento_Governamental_Unidade_2_Aula1_Vanessa

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Instituto Serzedello Corrêa
Planejamento 
Governamental e 
Gestão Orçamentária e 
Financeira
Aula 1: 
Planejamento e Orçamento 
Público
Unidade 2
Gestão Orçamentária e 
Financeira
RESPONSABILIDADE PELO CONTEÚDO
Tribunal de Contas da União
Secretaria Geral da Presidência
Instituto Serzedello Corrêa
Diretoria de Promoção de Ações Educacionais e Relações Institucionais 
Serviço de Ações Educacionais a Distância
CONTEUDISTA
Leonardo Rodrigues Albernaz 
TRATAMENTO PEDAGÓGICO
Silvia Helena de Campos Martins
REVISÃO
Antonio José Saraiva de Oliveira Junior 
RESPONSABILIDADE EDITORIAL 
Tribunal de Contas da União 
Secretaria Geral da Presidência 
Instituto Serzedello Corrêa 
Centro de Documentação 
Editora do TCU
PROJETO GRÁFICO E DIAGRAMAÇÃO
Ismael Soares Miguel
Paulo Prudêncio Soares Brandão Filho
Vanessa Vieira
© Copyright 2015, Tribunal de Contas de União 
<www.tcu.gov.br>
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fonte e sem fins comerciais.
Este material tem função didática. A última atualização ocorreu em março de 2015. As afirmações e 
opiniões são de responsabilidade exclusiva do autor e podem não expressar a posição oficial do Tribunal 
de Contas da União.
Atenção!
[ 3 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Como ocorre a integração entre o planejamento governamental e 
o orçamento público no Brasil?
Como se deu a evolução histórica do orçamento público?
Qual é a composição da peça orçamentária?
O que é o “Ciclo Orçamentário”?
No curso de Planejamento governamental, tivemos a oportunidade 
de estudar as atividades relacionadas à formação de políticas públicas 
e à elaboração dos planos governamentais; conhecemos os tipos de 
planos em função do nível decisório nas estruturas organizacionais; e 
aprendemos como utilizar ferramentas úteis para apoiar o processo 
cotidiano de planejamento.
Ressaltamos que, nos órgãos e entidades estatais, o processo de 
planejamento é essencial para que os recursos públicos sejam aplicados 
de forma eficiente e eficaz, com capacidade para produzir os resultados 
esperados pela sociedade. 
No âmbito público, especialmente, sempre que consideramos 
o planejamento temos que pensar também em orçamento. Afinal, a 
Constituição brasileira definiu um conjunto de normas e instrumentos 
que devem ser empregados de forma integrada, permitindo que os planos 
governamentais sejam criados e transformados em ação efetiva do poder 
público. 
Nesta aula, estudaremos como se dá essa integração entre 
planejamento e orçamento no âmbito estatal, destacando o papel central 
do Plano Plurianual – PPA, da Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO e 
da Lei Orçamentária Anual – LOA.
Além disso, introduziremos os principais conceitos acerca do 
orçamento público, destacando a evolução histórica e a composição 
atual em nosso país, bem como os conceitos de receita, despesa, créditos 
e ciclo orçamentário.
[ 4 ] Gestão Orçamentária e Financeira
Para facilitar o estudo, esta aula está assim organizada:
Pronto para começar? Então vamos lá!
Aula 1: Planejamento e Orçamento Público ��������������������������������������������������������������� 3
1. Integração Planejamento-Orçamento ���������������������������������������������������������������������� 51�1� Lei do Plano Plurianual – PPA ���������������������������������������������������������������������������������� 6
1.2. Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO ����������������������������������������������������������������� 8
1.3. Prazos, vigência e iniciativa das leis orçamentárias ������������������������������������� 10
2. Orçamento Público ������������������������������������������������������������������������������������������������������������ 11
2.1. Evolução Conceitual do Orçamento Público ���������������������������������������������������� 13
2.2. Orçamento Moderno no Brasil ������������������������������������������������������������������������������� 16
2.3. Ciclo Orçamentário ����������������������������������������������������������������������������������������������������� 17
2.4. Receita e Despesa Orçamentária��������������������������������������������������������������������������� 18
2.5. Princípios Orçamentários ���������������������������������������������������������������������������������������� 21
2.6. Créditos Adicionais ���������������������������������������������������������������������������������������������������� 22
Síntese ������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������������ 25
Referências bibliográficas ���������������������������������������������������������������������������������������������� 26
[ 5 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
1. Integração Planejamento-Orçamento
A Constituição Federal de 1988 estipulou que cada ente da Federação 
deve editar, periodicamente, três instrumentos básicos de planejamento 
e orçamento: Planos Plurianuais, Diretrizes Orçamentárias e 
Orçamentos Anuais, todos formalizados mediante leis de iniciativa 
exclusiva do Poder Executivo. 
Cabe à Lei do Plano Plurianual - PPA estabelecer, de forma 
regionalizada, diretrizes, objetivos e metas da administração pública 
para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas 
aos programas de duração continuada. 
Considerado como um plano de médio prazo, o PPA é projetado 
para ter aplicação por um período de quatro anos, contados desde o 
início do segundo ano de cada mandato do Chefe do Poder Executivo 
(Presidente, Governador ou Prefeito). Tem vigência, portanto, até o 
final do primeiro exercício financeiro do mandato subsequente, como 
ilustra a figura a seguir.
PPA
Mandato 1 Mandato 2
1°ano 2°ano 3°ano 4°ano 1°ano 2°ano 3°ano 4°ano
Figura 1. A vigência do Plano Plurianual - PPA.
Em consonância com o PPA, compete à Lei de Diretrizes 
Orçamentárias – LDO, dentre outras atribuições, estabelecer as metas 
e prioridades da administração pública e orientar a elaboração dos 
orçamentos anuais. De acordo com a sistemática constitucional, portanto, 
a LDO é a lei interposta entre o PPA e a LOA.
Em complemento, devemos observar que a Lei de Responsabilidade 
Fiscal - LRF conferiu à LDO novas e importantes atribuições, além das 
constitucionalmente previstas, especialmente no tocante à fixação de 
metas fiscais. 
Por fim, à luz do PPA e da LDO, cabe à Lei Orçamentária Anual – 
LOA estimar receitas e fixar despesas, de modo a efetivamente autorizar 
a realização de gastos públicos em determinado exercício financeiro.
Atenção!
[ 6 ] Gestão Orçamentária e Financeira
No âmbito federal, os sistemas de planejamento e de orçamento 
foram disciplinados pela Lei nº 10.180/2001. Estados, DF e Municípios, da 
mesma forma que a União, organizam os próprios sistemas, respeitadas 
as normas gerais de direito financeiro fixadas em lei nacional.
PPA -Plano Plurianual
LDO - Lei de Diretrizes Orçamentárias
LOA - Lei Orçamentária Anual
Figura 2. Sequência de integração das leis orçamentárias.
1.1. Lei do Plano Plurianual – PPA 
O PPA – inovação da Constituição de 1988 – foi concebido como 
um instrumento de planejamento da ação governamental destinado a 
nortear uma dinâmica de integração na qual o orçamento de determinado 
exercício deve ser elaborado de modo compatível com o planejamento 
de médio prazo. Vale lembrar que o art. 174 da Lei Maior explicita que 
a função estatal de planejamento é determinante para o setor público.
O PPA e os Planos Nacionais, Regionais e Setoriais
Embora o PPA seja o plano de maior projeção no processo 
orçamentário, há ainda outros planos de estatura constitucional 
que merecem ser destacados. Conforme estatui o art. 165, § 4º, daConstituição, os planos e programas nacionais, regionais e setoriais 
nela previstos devem ser elaborados em consonância com o plano 
plurianual e apreciados pelo Congresso Nacional, ou seja, aprovados 
em lei, conclusão esta corroborada pelo disposto no art. 48, IV, da Lei 
Magna.
São exemplos de planos previstos na Constituição: 
• Plano nacional de reforma agrária (art. 188) 
• Plano nacional de educação (art. 214)
• Plano nacional de cultura (art. 215, § 3º). 
[ 7 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Como exemplo, a Lei nº 13.005/2014 aprovou o Plano Nacional 
de Educação - PNE para 2014-2024. A duração decenal foi estipulada 
por meio da Emenda Constitucional nº 59/2009. Dessa forma, um novo 
plano para viger de 2025 a 2035 deve ser estabelecido, também por lei.
 O PPA e a gestão da atuação governamental
Conforme estudamos, o PPA, nos moldes atuais, pode ser 
considerado como um plano de médio prazo projetado para ter vigência 
por um período de quatro anos, contados desde o início do segundo ano 
de mandato do Presidente, Governador ou Prefeito até o final do primeiro 
exercício financeiro de presidencial subsequente, em conformidade com a 
disciplina temporária estipulada no Ato das Disposições Constitucionais 
Transitórias – ADCT, que integra a Constituição.
Além de estabelecer o trinômio “diretrizes, objetivos e metas”, 
de forma regionalizada, para as despesas de capital e outras delas 
decorrentes e às relativas a programas de duração continuada, conforme 
o ordenamento constitucional, o PPA é também o principal instrumento 
de organização da atuação governamental. 
Com vistas a assegurar que esse papel seja desempenhado 
adequadamente, o Manual de Elaboração do PPA 2012-2015, por 
exemplo, estabelece os princípios que devem nortear a formulação e a 
gestão do Plano Plurianual:
• participação social como importante instrumento de interação 
entre o Estado e o cidadão com vistas à efetividade das políticas 
públicas;
• incorporação da dimensão territorial na orientação da alocação 
dos investimentos;
• valorização do conhecimento sobre as políticas públicas na 
elaboração dos Programas Temáticos;
• foco na execução das políticas públicas, reforçando a necessidade 
de realizar as Iniciativas definidas no Plano;
• estabelecimento de parcerias com os estados, os municípios, a 
iniciativa privada e a sociedade civil, visando à união de esforços 
para o alcance de objetivos comuns;
• foco na efetividade, entendida como desempenho quanto à 
transformação de uma
[ 8 ] Gestão Orçamentária e Financeira
• realidade, que aponta mudanças socioeconômicas, ambientais 
ou institucionais necessárias e que deverão decorrer das políticas 
públicas;
• foco na eficácia, relacionada com a dimensão tática do Plano, 
entendida como a incorporação de novos valores às políticas 
públicas e a entrega de bens e serviços ao público correto, de 
forma adequada, no tempo e no lugar apropriados;
• aperfeiçoamento das diretrizes para uma alocação orçamentária 
mais eficiente e na priorização dos investimentos.
1.2. Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO
Da mesma forma que o PPA, a LDO também representa uma 
inovação da Constituição de 1988. Com a redemocratização do país, esse 
instrumento foi concebido para conferir ao Poder Legislativo acentuada 
participação no processo orçamentário desde a elaboração da proposta 
de orçamento anual – e não apenas a partir do momento em que o 
correspondente projeto de lei é encaminhado para a apreciação.
Com esse objetivo, a LDO foi logicamente encadeada como lei 
interposta entre o PPA e a LOA, exercendo um papel tático (intermediário 
entre o estratégico e o operacional) no que tange a integração das leis 
orçamentárias.
Em conformidade com o disposto no art. 165, § 2º, da Constituição, 
a LDO: 
Compreenderá as metas e prioridades da administração pública 
federal, incluindo as despesas de capital para o exercício financeiro 
subsequente; orientará a elaboração da lei orçamentária anual; 
disporá sobre as alterações na legislação tributária; e estabelecerá a 
política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.
Em adição, o art. 169, § 1º, II, da Lei Magna, estabelece que os 
atos que impliquem acréscimo das despesas com pessoal, tal como o 
aumento de remuneração ou a criação de cargos, empregos e funções, 
dependem de autorização específica em lei de diretrizes orçamentárias, 
ressalvadas as empresas públicas e as sociedades de economia mista.
Por fim, os arts. 99, 127 e 134, da Constituição, ainda conferem 
à LDO a elevada atribuição de disciplinar a autonomia financeira dos 
Poderes e órgãos autônomos. De acordo com a LDO da União para 2014 
(Lei nº 12.919/2013):
[ 9 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Art. 22. Os órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário, do Ministério 
Público da União e da Defensoria Pública da União encaminharão 
à Secretaria de Orçamento Federal do Ministério do Planejamento, 
Orçamento e Gestão, por meio do Sistema Integrado de Planejamento e 
Orçamento - SIOP, até 15 de agosto de 2013, suas respectivas propostas 
orçamentárias, para fins de consolidação do Projeto de Lei Orçamentária 
de 2014, observadas as disposições desta Lei.
§ 1º As propostas orçamentárias dos órgãos do Poder Judiciário e do 
Ministério Público da União, encaminhadas nos termos do caput, deverão 
ser objeto de parecer do Conselho Nacional de Justiça e do Conselho 
Nacional do Ministério Público, de que tratam os arts. 103-B e 130-A da 
Constituição Federal, respectivamente, a ser encaminhado à Comissão 
Mista a que se refere o § 1º do art. 166 da Constituição Federal, até 28 de 
setembro de 2013, com cópia para a Secretaria de Orçamento Federal do 
Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão.
§ 2º Não se aplica o disposto no § 1o ao Supremo Tribunal Federal, ao 
Conselho Nacional de Justiça, ao Ministério Público. [...] 
Normas da Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF
Editada num cenário de valorização do equilíbrio das contas 
públicas, a Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF colocou a LDO em 
relevo como instrumento chave para a consolidação da gestão fiscal 
responsável no país. 
Em síntese, a LRF agregou novas atribuições à Lei de Diretrizes 
Orçamentárias para que coubesse a esta lei dispor sobre: 
• equilíbrio entre receitas e despesas; 
• critérios e forma de limitação de empenho (o chamado 
“contingenciamento”); 
• normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos 
resultados dos programas financiados com recursos dos 
orçamentos; 
• demais condições e exigências para transferências de recursos 
a entidades públicas e privadas.
Considerando essa ênfase dedicada ao equilíbrio das contas públicas, 
a LRF determinou, ainda, que as LDOs de todos os entes da Federação 
devem conter um anexo de metas fiscais, no qual devem ser estabelecidas 
A LRF (Lei Complementar 
nº 101/2000) estabelece 
as normas de finanças 
públicas voltadas para 
a responsabilidade na 
gestão fiscal. Nos termos 
da própria lei, isso 
significa ação planejada e 
transparente, em que se 
previnem riscos e corrigem 
desvios capazes de afetar 
o equilíbrio das contas 
públicas, mediante o 
cumprimento de metas de 
resultados entre receitas e 
despesas.
[ 10 ] Gestão Orçamentária e Financeira
metas anuais relativas a receitas, despesas, resultados nominal e primário 
e montante da dívida pública, para um horizonte de três anos, e um anexo 
de riscos fiscais, no qual devem ser avaliados os passivos contingentes 
e outros riscos capazes de afetar as contas públicas, informando as 
providências a serem tomadas na hipótese de se concretizarem.
1.3. Prazos, vigência e iniciativa das leis orçamentárias
No âmbito da União, os prazos e a vigência relacionados ao PPA, 
à LDO e à LOA foram disciplinados no art. 35, §2º, do ADCT, adiante 
transcrito, e devem ser definitivamente regulamentados por intermédio 
de futura lei complementar.
Art. 35 [...] § 2º Até a entrada em vigor da lei complementar a que se 
refere o art. 165, § 9º, I e II, serão obedecidas as seguintes normas: 
I - o projeto do plano plurianual, para vigência até o final do primeiro 
exercício financeiro do mandato presidencial subsequente, será encaminhado 
até quatro meses antes do encerramento do primeiro exercício financeiro e 
devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa;
II - o projeto de lei de diretrizes orçamentárias será encaminhado 
até oito meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro e 
devolvido para sanção até o encerramento do primeiro período da sessão 
legislativa;
III - o projeto de lei orçamentária da União será encaminhado até 
quatro meses antes do encerramento do exercício financeiro e devolvido 
para sanção até o encerramento da sessão legislativa. 
Essa disciplina, aplicável à União, não é de reprodução obrigatória 
para os entes subnacionais. A Lei Orgânica do DF, por ilustração, 
dispõe que:
Art. 150. [...] § 1º O projeto de lei do plano plurianual será 
encaminhado pelo Governador no primeiro ano de mandato, até dois 
meses e meio após sua posse, e devolvido pelo Legislativo para sanção até 
dois meses antes do encerramento do primeiro período da sessão legislativa.
§ 2º O projeto de lei de diretrizes orçamentárias será encaminhado 
até sete meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro e 
devolvido pelo Legislativo para sanção até o encerramento do primeiro 
período da sessão legislativa.
§ 3º O projeto de lei orçamentária para o exercício seguinte será 
[ 11 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
encaminhado até três meses e meio antes do encerramento do exercício 
financeiro em curso e devolvido pelo Legislativo para sanção até o 
encerramento do segundo período da sessão legislativa. 
Tomando-se o dispositivo da Constituição Federal como parâmetro, 
o quadro a seguir sintetiza a disciplina de vigências e prazos aplicáveis às 
leis orçamentárias da União:
Lei Orçamentária Vigência Prazo (Exec→Leg) Prazo (Leg→Exec)
PPA 4 anos até 31/ago até 22/dez
LDO 1,5 ano até 15/abr até 17/jul
LOA 1 ano até 31/ago até 22/dez
É importante ressaltar que a coluna da vigência representa uma 
simplificação da realidade, uma vez que, do ponto de vista jurídico, as 
leis em foco passam a viger a partir da data de publicação. Dessa forma, 
os prazos informados na referida coluna podem ser reduzidos na medida 
do atraso associado à publicação das leis em questão. 
Essa análise é especialmente válida no tocante à LDO, pois, não 
obstante a Constituição estabelecer que a sessão legislativa não pode ser 
interrompida sem a aprovação do projeto de lei de diretrizes orçamentárias, 
a data de publicação desta lei pode variar consideravelmente. A LDO 
da União para 2007, por exemplo, foi publicada apenas em 29/12/2006, 
evidenciando a falta de rigor no cumprimento do calendário em 
estudo, fato este que prejudica sobremaneira a integração entre plano e 
orçamento. No caso em análise, o projeto da LOA da União, para 2007, 
teve que ser enviado ao Congresso Nacional sem que houvesse LDO 
aprovada para orientar a elaboração do orçamento.
2. Orçamento Público
Como vimos no tópico anterior, a Lei Orçamentária Anual – LOA 
foi concebida para estimar receitas e fixar despesas, autorizando a 
realização de gastos públicos. O que significa, no entanto, estimar receitas 
e fixar despesas? Só é possível arrecadar receitas previamente estimadas? 
As despesas fixadas na LOA devem necessariamente ser executadas? 
Iniciando a análise pelo lado da receita, é útil resgatarmos que a 
Constituição de 1988 não requer prévia autorização orçamentária para 
que receitas tributárias sejam arrecadadas. Assim sendo, ou seja, não 
vigorando no ordenamento jurídico nacional o chamado “princípio 
[ 12 ] Gestão Orçamentária e Financeira
da anualidade tributária”, entende-se que é desnecessária a prévia 
autorização orçamentária para que ocorra a arrecadação de receitas 
tributárias.
Já do lado da despesa os contornos são bem distintos, pois a 
autorização na LOA é condição necessária para a realização de despesa 
pública, valendo sublinhar que a própria Constituição Federal, nos 
incisos I e II do artigo 167, veda o início de programas ou projetos 
não incluídos na lei orçamentária anual e a realização de despesas ou a 
assunção de obrigações diretas que excedam os créditos orçamentários 
ou adicionais. 
O fato de ser necessária a autorização legal para a realização de 
gasto público não significa, todavia, que a previsão de determinada 
despesa em LOA, por si só, gere direito subjetivo para os destinatários 
das dotações orçamentárias. O que ocorre é que, embora só possa ser 
gasto aquilo que for autorizado pela LOA, nem toda a despesa nela 
fixada deva necessariamente ser executada.
Pelo fato de a lei orçamentária não criar direitos subjetivos a 
terceiros, sendo apenas ato-condição para a realização de despesa 
pública, afirma-se, por consequência, que o orçamento não é impositivo, 
mas sim autorizativo.
O caráter autorizativo da lei orçamentária, bem fundamentado no 
plano teórico, não deve ocultar, no entanto, o quadro brasileiro de rigidez 
orçamentária, decorrente da coexistência de um elevado volume de 
despesas obrigatórias e vinculações de receitas a finalidades específicas. 
Sustenta-se, frequentemente, que tal rigidez reduz significativamente 
a margem de liberdade dos gestores públicos, na medida em que a 
alocação de recursos submete-se a um conjunto de regras, previamente 
estipuladas por comandos constitucionais e legais, que condiciona em 
demasia a elaboração dos orçamentos públicos. 
Nesse contexto, cabe repisar que as despesas obrigatórias decorrem 
não da lei orçamentária, mas de outras normas e princípios que estipulam 
a obrigatoriedade, a exemplo do que ocorre em relação a despesas com 
pessoal e às transferências constitucionais ou legais por repartição de 
receita. 
Por fim, convém esclarecer que as despesas não obrigatórias, 
usualmente denominadas de discricionárias, compõem a margem de 
manobra da gestão do orçamento público. Podem e devem, a depender do 
caso, por força da LRF, ser “contingenciadas” com vistas ao cumprimento 
[ 13 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
de metas fiscais. Dentre as despesas discricionárias se enquadraria, por 
ilustração, a relacionada à construção de uma ponte em vias públicas 
automotivas.
Como vimos, a legislação e a execução prática do orçamento da 
União, no Brasil, consideram a despesa fixada na lei orçamentária 
como uma “autorização para gastar”, e não como uma “obrigação 
de gastar”. 
A ideia de “orçamento impositivo” opõe-se a esse modelo, 
tornando obrigatória a execução de todo o orçamento nos termos 
em que ele foi aprovado pelo Congresso Nacional.
Em 2015, encontrava-se tramitando no Congresso Nacional uma 
Proposta de Emenda à Constituição que foi apelidada de “PEC 
do orçamento impositivo”. Apesar do apelido, o objetivo daquela 
proposição não é tornar obrigatória a execução de toda a despesa 
do orçamento. A proposta ali contida é tornar obrigatória a 
execução de parte das despesas agregadas ao orçamento pelo 
Congresso Nacional, sob a forma de emendas individuais de 
parlamentares.
Segundo o texto, seria obrigatório liberar os recursos para pagar 
essas emendas até o limite de 1,2% da Receita Corrente Líquida 
(RCL) da União, realizada no exercício anterior. Metade desses 
recursos deverá ser aplicada em ações e serviços públicos de 
saúde.
Outra inovação relevante trazida pela PEC é a fixação da 
obrigatoriedade de aplicação, pela União, de pelo menos 15% 
de sua receita corrente líquida em ações e serviços públicos de 
saúde. Pelaregra atual, fixada no art. 77 do ADCT, as despesas 
no setor de saúde devem crescer no mesmo ritmo de variação 
nominal do PIB.
2.1. Evolução Conceitual do Orçamento Público
Orçamento Tradicional
Em sua origem, o orçamento público foi concebido como 
instrumento de controle político utilizado pelo Poder Legislativo para a 
fiscalização das finanças públicas. Tratava-se do orçamento tradicional, 
concebido de forma unidimensional: orientado a insumos, informava 
[ 14 ] Gestão Orçamentária e Financeira
apenas o que as unidades governamentais estavam autorizadas a adquirir 
e os tetos financeiros para esse efeito.
Esse orçamento tradicional, todavia, foi apenas ponto de partida 
de um longo processo de desenvolvimento do orçamento público, o qual 
ainda passaria pelo orçamento de desempenho até alcançar o orçamento-
programa.
Orçamento de Desempenho
Na década de 50, nos Estados Unidos, em decorrência do impacto 
das recomendações emanadas pela denominada “Comissão Hoover”, 
criada com o objetivo de aperfeiçoar a administração pública federal 
americana, desenvolveu-se um processo de reorientação do orçamento 
público, dos insumos para os produtos. Com isso, deu-se origem ao 
desenvolvimento do chamado “performance budget”, ou orçamento 
de desempenho, o qual, de modo bidimensional, além de viabilizar o 
controle político por parte do Poder Legislativo, apresentou-se como 
instrumento de administração do Estado.
Por esse novo enfoque, o orçamento público passou a representar 
a expressão financeira da ação de um Estado que se compromete com a 
entrega de produtos à sociedade. Em sua acepção moderna, portanto, o 
orçamento público deixou de ser um documento que se limita a estimar 
receitas e fixar despesas para se tornar um instrumento financeiro de 
programação da ação governamental.
Orçamento-Programa
Outro importante marco do processo evolutivo em estudo foi a 
incorporação da dimensão do planejamento ao orçamento público como 
um dos elementos constitutivos. Como resultado, passou-se a evidenciar 
três dimensões complementares: não apenas os insumos e os produtos 
resultantes das despesas orçamentárias, mas também os objetivos dos 
gastos públicos, estruturados em programas. 
Trata-se do que se conhece por orçamento-programa, um conceito 
híbrido resultante de duas grandes influências que datam da década de 
1960: 
• a adoção generalizada, a partir de 1965, da metodologia do 
Sistema de Planejamento, Programação e Orçamentação 
(Planning, Programming and Budgeting System – PPBS), no 
âmbito do governo federal dos Estados Unidos;
[ 15 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
• a difusão internacional do Manual de Orçamento por Programas 
e Realizações (A Manual for Programme and Performance 
Budgeting) editado, também em 1965, pela Organização das 
Nações Unidas – ONU.
José Teixeira Machado Jr., ao discorrer sobre os fundamentos do 
orçamento-programa, ressalta que a definição clássica de orçamento-
programa é dada por Jesse Burkhead:
[...] aquele que apresenta os propósitos, objetivos e metas para 
as quais a Administração solicita as dotações necessárias, identifica 
os custos dos programas propostos para alcançar tais objetivos e os 
dados quantitativos que medem as realizações e o esforço despendido 
em cada programa. 
Esquematização da Evolução Conceitual do Orçamento Público
Um aspecto bastante relevante, mas frequentemente negligenciado, 
é que o processo de evolução do orçamento público se realizou por 
incorporação de camadas, de forma que os grandes atributos dos 
orçamentos que precediam determinadas ondas evolutivas, em vez de 
abandonados, eram mantidos ao lado de outros que a eles se somavam, 
tal como esquematizado adiante.
Orçamento Tradicional
(Unidimensional) Insumos
Orçamento de Desempenho
(Bidimensional) Insumos + Produtos
Orçamento-Programa
(Tridimensional) Insumos + Produtos + Planejamento
Figura 3. Evolução do Orçamento Público.
[ 16 ] Gestão Orçamentária e Financeira
2.2. Orçamento Moderno no Brasil
Em nosso país, a Lei nº 4.320/64 desempenhou o relevante papel 
de alçar a concepção moderna dos orçamentos ao plano normativo 
nacional. Embora não tenha esquematizado uma lógica de orçamento-
programa, aquela lei impulsionou os primeiros passos em direção a este, 
ao tratar explicitamente da programação da despesa e de resultados 
esperados, conforme consta dos dispositivos adiante transcritos:
Art. 2° A Lei do Orçamento conterá a discriminação da receita e 
despesa de forma a evidenciar a política econômica financeira e o programa 
de trabalho do Governo.
[...]
Art. 25. Os programas constantes do Quadro de Recursos e de 
Aplicação de Capital sempre que possível serão correlacionados a metas 
objetivas em termos de realização de obras e de prestação de serviços. 
Parágrafo único. Consideram-se metas os resultados que se pretendem 
obter com a realização de cada programa. 
O Decreto-Lei nº 200/1967, por seu turno, foi mais enfático ao fazer 
referência expressa ao orçamento-programa, promovendo a integração 
planejamento-orçamento nos seguintes termos: 
Art. 7º A ação governamental obedecerá a planejamento que vise 
a promover o desenvolvimento econômico-social do País e a segurança 
nacional, norteando-se segundo planos e programas elaborados, na forma 
Atenção!
Insumos: o que o governo “compra”, ou seja, os recursos de que 
necessita para funcionar (pessoal, energia, material de consumo 
etc.).
Produtos: o que o governo “faz” de posse dos insumos, ou seja, o 
que entrega para a sociedade na forma de bens e serviços.
Planejamento: o que o governo “faz” passa a decorrer de 
planejamento que fixe os objetivos da despesa pública, de 
tal sorte que os produtos entregues sejam relacionados com 
objetivos planejados. Uma escola construída, por ilustração, é 
um produto entregue, mas seu objetivo pode ser a redução do 
analfabetismo ou a universalização do ensino médio.
[ 17 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
do Título III, e compreenderá a elaboração e atualização dos seguintes 
instrumentos básicos: 
a) plano geral de governo; 
b) programas gerais, setoriais e regionais, de duração plurianual; 
c) orçamento-programa anual; 
d) programação financeira de desembolso.
Verifica-se, então, que o Brasil foi consideravelmente contemporâneo 
aos principais movimentos internacionais de modernização do 
orçamento público. A Lei nº 4.320/1964 e o Decreto-Lei nº 200/1967, 
normativos aqui abordados, incorporaram sem atraso boa parte das ideias 
desenvolvidas nas décadas de 50 e 60 e sistematizadas, posteriormente, 
pelo Manual da ONU.
Outra questão primordial a ser reconhecida é que, se os orçamentos 
modernos (sejam eles associados ao orçamento de desempenho ou ao 
orçamento-programa) são orientados ao alcance de resultados, faz-se 
necessário envolver o plano gerencial para que os esforços empreendidos 
no campo orçamentário não restem obstaculizados por resistências 
administrativas. Allen Schick, renomado especialista em orçamento 
público, ressalta que “não é possível para o governo realizar orçamento 
por resultados se também não realizar gestão por resultados”.
2.3. Ciclo Orçamentário
Mais uma vez, retomamos a ideia de um ciclo para descrever o 
processo que envolve formulação, realização e avaliação em sequência 
contínua. Em essência, trata-se do estabelecimento de um fluxo racional 
de gestão, que permite sempre o aprendizado com as experiências 
anteriores, permitindo o aprimoramento contínuo.
Em relação ao ciclo orçamentário, especificamente, consideraremos 
as seguintes etapas: 
a) elaboração dos orçamentos; 
b) aprovação (discussão e votação) das leis orçamentárias; 
c) execução orçamentária; 
d) controle e avaliação da execução orçamentária.
[ 18 ] Gestão Orçamentária e Financeira
Elaboração
Aprovação
ExecuçãoControle
 e Avaliação
Ciclo Orçamentário
Figura 4. As fases do Ciclo Orçamentário.
Devemos ressaltar que o ciclo orçamentário não se confunde com 
o conceito de exercício financeiro. Enquanto este, conforme dispõe a 
Lei nº 4.320/1964, “coincidirá com o ano civil”, o ciclo orçamentário 
abrange um período maior que o exercício financeiro, tendo em vista 
que contempla trabalhos relacionados ao planejamento, controle e à 
avaliação da execução orçamentária, os quais se realizam antes e depois 
do ano civil.
Esta lógica que acompanha a dinâmica do ciclo orçamentário é 
especialmente relevante sob uma perspectiva gerencial: os trabalhos finais 
de determinado ciclo, referentes ao controle e à avaliação da execução 
orçamentária, na realidade servem de subsídio para os trabalhos iniciais 
do ciclo orçamentário seguinte, atinentes à elaboração do orçamento 
de exercício subsequente. O resultado desses trabalhos, portanto, não 
devem ser “engavetados” ou adicionados a “pilhas de relatórios”; ao 
contrário, devem retroalimentar o ciclo orçamentário, permitindo, como 
já mencionamos, o aprendizado e o aprimoramento contínuo.
2.4. Receita e Despesa Orçamentária
Com base na análise atinente à evolução conceitual do orçamento 
público, este instituto pode ser definido como um documento legal que 
estima receitas e fixa despesas, para um determinado período de tempo, 
de forma a evidenciar as realizações do setor público.
Atenção!
[ 19 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Assim, para aprofundar nossa compreensão sobre o papel e o 
alcance do orçamento público, precisamos agora definir o que são 
exatamente receitas e despesas.
Pelo enfoque orçamentário, receitas são ingressos de recursos 
destinados a financiar o gasto público, e despesas são as saídas de 
recursos decorrentes da realização do referido gasto. 
Devemos notar que os conceitos de receita orçamentária e de 
despesa orçamentária não coincidem com os de receita e despesa pelo 
enfoque contábil. De acordo com a Ciência Contábil, receitas e despesas 
equivalem, respectivamente, a aumentos e diminuições no patrimônio 
líquido de determinada entidade, independentemente de haver ou não 
recebimento ou desembolso de recursos.
O enfoque orçamentário é diferenciado, portanto. Depreciação 
de veículos, por exemplo, embora reduza o patrimônio líquido, não 
corresponde a uma despesa orçamentária pelo fato de que não envolve 
desembolso, dispensando, por conseguinte, autorização em LOA.
Estágios da Execução da Receita e da Despesa
Conforme estudamos ao longo deste curso, o orçamento público 
consiste em um documento legal que estima receitas e fixa despesas para 
determinado período de tempo. Por esse enfoque, uma vez aprovada a 
LOA, entra em marcha, no início do exercício financeiro correspondente, 
a execução das referidas receitas e despesas, tornando-se pertinente, 
neste momento, explorarmos os seus respectivos estágios de execução.
Enquanto a LOA, mediante previsão, “estima receitas”, a execução 
da receita orçamentária abrange os seguintes estágios: 
• Lançamento: conforme dispõe o Código Tributário Nacional 
– CTN, corresponde ao procedimento administrativo 
destinado a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação 
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular 
o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, 
sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
• Arrecadação: neste estágio, os contribuintes ou devedores 
entregam os recursos devidos ao Tesouro para os agentes 
arrecadadores ou instituições financeiras autorizadas pelo ente 
público.
[ 20 ] Gestão Orçamentária e Financeira
• Recolhimento: por fim, os agentes arrecadadores entregam o 
produto da arrecadação ao ente público. Neste estágio, ocorre 
a efetiva entrada, nos cofres públicos, dos recursos financeiros 
arrecadados.
É importante observar que a Lei nº 4.320/1964 assevera que “o 
recolhimento de todas as receitas far-se-á em estrita observância ao 
princípio de unidade de tesouraria, vedada qualquer fragmentação para 
criação de caixas especiais”. Embora o mencionado dispositivo não faça 
referência expressa às despesas, considera-se que tanto as receitas como 
as despesas orçamentárias devem observância ao princípio em estudo.
Corroborando esse entendimento, o Decreto nº 93.872/1986 exige 
que a realização da receita e da despesa da União deve ser feita por via 
bancária, em obediência ao princípio da unidade de caixa. Em reforço, o 
referido Decreto estatui que o pagamento da despesa deva ser realizado 
mediante saques contra a conta do Tesouro Nacional.
Essa conta, conhecida como Conta Única do Tesouro Nacional, 
mantida no Banco Central, é administrada pela Secretaria do Tesouro 
Nacional – STN, com apoio no Sistema Integrado de Administração 
Financeira do Governo Federal – SIAFI, e operacionalizada pelo Banco 
do Brasil – BB, na qualidade de agente financeiro. 
De modo resumido, o ingresso de recursos na Conta Única é 
efetuado por meio da Guia de Recolhimento da União – GRU, do 
Documento de Arrecadação de Receitas Federais – DARF e da Guia da 
Previdência Social – GPS, enquanto a saída de recursos ocorre mediante 
Ordem Bancária – OB.
Como parêntese, destaque-se que o princípio da unidade de caixa 
se aplica aos demais entes da Federação, tendo em vista que a Lei nº 
4.320/1964 é uma lei de alcance nacional. A título exemplificativo, 
o Decreto nº 39.874/1998, do Estado de Minas Gerais, estatui que “a 
execução financeira das receitas e das despesas do Estado observará 
o princípio da unidade de tesouraria, de que trata o artigo 56 da Lei 
Federal n.º 4.320, de 17 de março de 1.964”.
Encerrada a análise atinente às receitas orçamentárias, podemos 
passar ao exame dos estágios da execução da despesa orçamentária - 
que deve ser precedida, como já estudamos, da autorização na LOA: 
• Empenho: conforme dispõe o art. 58 da Lei nº 4.320/1964, é o 
ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado 
obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de 
[ 21 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
condição. Em termos práticos, o empenho consiste na indicação 
de que certa dotação orçamentária se encontra comprometida 
com a realização de determinada despesa. É vedada a realização 
de despesa sem prévio empenho, o qual, em regra, deve ser 
formalizado mediante a emissão de um documento denominado 
“nota de empenho”.
• Liquidação: nos termos do art. 63 da Lei nº 4.320/1964, consiste 
na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base 
os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito. 
No caso de fornecimentos feitos ou serviços prestados, a 
liquidação terá por base o contrato, ajuste ou acordo respectivo, 
a nota de empenho e os comprovantes da entrega de material 
ou da prestação efetiva do serviço. A despesa liquidada também 
é conhecida por despesa “processada”.
• Pagamento: é realizado mediante ordem de pagamento, 
definida pelo art. 64 da Lei nº 4.320/1964 como o despacho 
exarado por autoridade competente, determinando que a 
despesa seja paga. Atualmente, a ordem de pagamento é 
representada pela Ordem Bancária.
2.5. Princípios Orçamentários
A partir do estudo da Constituição e das leis que regem o orçamento, 
bem como da jurisprudência e da evolução das concepções teóricas sobre 
o tema, a doutrina tem relacionado um elenco de valores e diretrizes 
que norteiam a elaboração e a compreensão dos orçamentos públicos. 
Embora os estudiosos não sejam unânimes em relação a essa coleção 
de princípios orçamentários, abordaremos aqui os mais basilares, na 
forma de breves enunciados:
• Legalidade: o orçamento deve ser aprovado em lei formal.
• Exclusividade: a lei orçamentária não deve conter dispositivo 
estranho à previsão de receitas e à fixação de despesas.
• Unidade: o orçamento deve constarde um só documento legal.
• Universalidade: o orçamento deve conter todas as receitas e as 
despesas de todos os Poderes, órgãos e entidades do Estado.
• Orçamento Bruto: as receitas e despesas devem compor 
o orçamento pelos seus valores totais, vedadas quaisquer 
deduções.
[ 22 ] Gestão Orçamentária e Financeira
• Periodicidade: o orçamento deve viger por um período 
limitado de tempo, geralmente de um ano.
• Equilíbrio: receitas e despesas devem ser combinadas de modo 
a preservar o equilíbrio das contas públicas.
• Discriminação: as receitas e despesas devem ser individualizadas.
• Não vinculação: as receitas, em regra, não devem ser 
previamente vinculadas a determinadas despesas.
• Programação: o orçamento deve ser capaz de revelar qual a 
programação de trabalho do setor público.
A lista acima não é exaustiva, já que há vários outros princípios 
apontados pelos estudiosos do orçamento público, como o da 
Transparência – por vezes desdobrado nos princípios da Publicidade 
e da Clareza, os quais informam que o orçamento deve ser divulgado 
amplamente e de forma inteligível. 
2.6. Créditos Adicionais
A LOA é a peça que autoriza a realização de gastos públicos para 
o período de um ano. No entanto, ao longo de determinado exercício 
financeiro, é comum que surja a necessidade de alteração do orçamento 
originalmente aprovado, tanto para incluir despesas inicialmente não 
previstas como para reforçar dotações de despesas já autorizadas. 
Na primeira hipótese, é o caso de adicionar créditos especiais ao 
orçamento existente; na segunda, créditos suplementares, tal como 
estabelece a Lei nº 4.320/1964:
Art. 40. São créditos adicionais as autorizações de despesas não 
computadas ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento. 
Art. 41. Os créditos adicionais classificam-se em:
I - suplementares, os destinados a reforço de dotação orçamentária;
II - especiais, os destinados a despesas para as quais não haja dotação 
orçamentária específica;
III – extraordinários [...] 
[ 23 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Para que esses créditos (suplementares ou especiais) sejam abertos, a 
Constituição exige que haja prévia autorização legislativa e indicação dos 
recursos correspondentes. Em harmonia com o preceito constitucional 
em foco, a Lei nº 4.320/1964 considera como recursos para a abertura 
de crédito suplementar ou especial:
• o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do 
exercício anterior, assim considerado como a diferença positiva 
entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, 
ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos (reabertos) 
e as operações de crédito a eles vinculadas;
• os provenientes de excesso de arrecadação, expressão esta que, 
para os fins de abertura de crédito adicional, corresponde ao 
saldo positivo das diferenças acumuladas mês a mês, entre a 
arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, 
a tendência do exercício e deduzindo-se a importância dos 
créditos extraordinários abertos no exercício sem a indicação 
dos recursos compensatórios;
• os resultantes de anulação parcial ou total de dotações 
orçamentárias, inclusive das relativas a reserva de contingência 
(art. 8º da Portaria Interministerial nº 163/2001); e
• o produto de operações de crédito autorizadas em forma que 
juridicamente possibilite ao Poder Executivo realizá-las.
Além disso, com fundamento no art. 166, § 8º, da Constituição, os 
recursos que, em decorrência de veto, emenda ou rejeição do projeto 
de lei orçamentária anual, ficarem sem despesas correspondentes, 
também podem ser utilizados para a abertura de créditos especiais ou 
suplementares, com prévia e específica autorização legislativa.
Como vimos, esses dispositivos se aplicam aos créditos 
suplementares e especiais. No entanto, não se referem à terceira espécie 
de créditos adicionais: o extraordinário, disciplinado pelo art. 167, §3º 
da Constituição.
Art. 167 [...]
3º A abertura de crédito extraordinário somente será admitida para 
atender a despesas imprevisíveis e urgentes, como as decorrentes de guerra, 
comoção interna ou calamidade pública, observado o disposto no art. 62.
[ 24 ] Gestão Orçamentária e Financeira
Verifica-se, de acordo com o que dispõe a Constituição de 1988, 
que não há a necessidade de prévia autorização legislativa e indicação dos 
recursos correspondentes para a abertura de créditos extraordinários. 
A razão é simples: a abertura de créditos extraordinários dispensa 
prévia autorização legislativa e indicação dos recursos correspondentes 
(isto é, das receitas que os financiam) porque esta espécie de crédito 
adicional é a única dotada dos atributos de urgência e imprevisibilidade. 
Não por isso se impede, entretanto, que, a critério da administração, 
sejam facultativamente indicadas as fontes de recursos no ato da abertura 
de crédito extraordinário, tal como recorrentemente acontece na esfera 
federal.
Outra questão relevante diz respeito ao instrumento adequado 
para a abertura de crédito extraordinário, tendo em vista que, embora a 
Constituição Federal requeira a edição de medida provisória para essa 
finalidade, nem todos os entes da Federação preveem o instituto da 
medida provisória em Constituição Estadual ou Lei Orgânica. 
Nesse cenário, considerando que o art. 44 da Lei nº 4.320/1964 
preceitua que os créditos extraordinários serão abertos por decreto do 
Poder Executivo, a solução jurídica se constrói mediante interpretação 
sistemática que considere a particularidade de cada ente da Federação. 
No caso da União, os créditos extraordinários serão abertos por medida 
provisória. Já em relação aos Estados, DF e Municípios, a não ser que 
Constituição Estadual ou Lei Orgânica preveja o instituto da medida 
provisória, esses entes da Federação abrirão créditos extraordinários por 
intermédio de decreto do Poder Executivo.
[ 25 ]Aula 1: Planejamento e Orçamento Público
Síntese 
Nesta aula, nosso objetivo inicial foi entender como ocorre a 
integração entre o planejamento governamental e o orçamento 
público. Conhecemos o papel das principais leis orçamentárias, 
conforme estabelecido pela Constituição brasileira - o PPA, a LDO e a 
LOA -, e a lógica que permite organizar a ação cotidiana nos órgãos e 
entidades públicas em função das estratégias mais amplas adotadas pelo 
governo.
Além disso, introduzimos também o estudo do orçamento 
público, buscando compreender a evolução histórica e a concepção 
atual no Brasil, apresentando conceitos fundamentais de receitas e 
despesas públicas. Entendemos, então, como é direcionada a aplicação 
dos recursos públicos anualmente, com base em programas de governo 
estabelecidos para uma perspectiva de médio prazo.
Conhecemos ainda o ciclo orçamentário, que permite a 
visualização de um processo contínuo de ação e aprendizado, assim 
como os chamados princípios do orçamento público, ou seja, o elenco 
de valores e diretrizes que norteiam a elaboração e a compreensão das 
peças orçamentárias. 
[ 26 ] Gestão Orçamentária e Financeira
Referências bibliográficas 
1.GIACOMONI, James. Orçamento Público. São Paulo: Atlas, 2010.
2.Brasil. Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão. Secretaria de 
Orçamento Federal. Manual técnico de orçamento MTO. Versão 2011. 
Brasília, 2010. 
3.Brasil. Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão. Secretaria 
de Planejamento e Investimentos Estratégicos. Manual de Elaboração: 
plano plurianual 2008-2011. Brasília: MP, 2007.
4.MACHADO JR, José Teixeira. A Técnica do Orçamento-Programa no 
Brasil. Rio de Janeiro: Instituto Brasileiro de Administração Municipal, 
1979.