AEP_MATERIAL_TRF_AFO_ALEXANDRE_AMERICO

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_________________________________________________________________________________________ 
 
ASSUNTO: ORÇAMENTO PÚBLICO (CONCEITO, TIPOS E ESPÉCIES DE ORÇAMENTO - ORÇAMENTO 
PROGRAMA, DIMENSÕES, NATUREZA JURÍDICA, CICLO ORÇAMENTÁRIO, ORÇAMENTO NA CF/88, 
UNIDADE ORÇAMENTÁRIA, UNIDADE ADMINISTRATIVA, INSTRUMENTOS NORMATIVOS APLICADOS 
AO ORÇAMENTO PUBLICO) 
___________________________________________________________________________________________ 
Galera concurseira, vamos esmiuçar a disciplina de AFO, que está contemplada no edital do certame para o 
Ministério Público da União 2010 em diversos cargos. Meu objetivo aqui com vc é fazê-lo(a) amar essa 
disciplina!!! 
 
Então, vamos à obra!!!! 
 
 Assim como as pessoas físicas, o Estado, enquanto ente político, realiza a sua ATIVIDADE FINANCEIRA 
que consiste na arrecadação de recursos e na utilização do produto dessa arrecadação em favor de toda a sociedade, 
na forma de bens e serviços (pelo menos em tese!!!!!). 
 Bem, para que o Estado obtenha esses recursos e gaste-os no financiamento dos serviços públicos, deve 
executar um orçamento: é o chamado Orçamento Público (Lei Orçamentária Anual-LOA). Tal mecanismo financeiro 
deve ser elaborado e executado baseado em algumas normas, que constam, principalmente, na Carta Magna (CF/88), 
na Lei nº 4.320/64, na Lei Complementar nº 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal) e em outros instrumentos 
normativos (Portarias Interministeriais, Decretos-Lei), os quais veremos adiante. 
 Acontece que o Estado, em virtude de atuar numa conjuntura de escassez de recursos e demandas sociais 
ilimitadas, precisa planejar a sua “vida financeira”, a sua Atividade Financeira, como já dissemos. 
 Conforme preceitua Kiyoshi Harada, “ a finalidade do Estado é a realização do bem comum, conceituado 
como sendo um ideal que promove o bem-estar e conduz a um modelo de sociedade, que permite o pleno 
desenvolvimento das potencialidade humanas(...)” 
 O bem comum, explanado pelo ilustre autor, é materializado pela realização do que anteriormente chamamos 
de ATIVIDADE FINANCEIRA, que consiste em: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Analogamente, nós, pessoas físicas, quando recebemos o nosso salário, planejamos (ou pelo menos 
deveríamos) gastá-lo, para um determinado período, em diversas áreas: educação, saúde, moradia, infra-estrutura, 
lazer, aquisição de imobilizado, investimentos, aplicações financeiras etc. É claro que, em virtude da escassez de 
recursos e das nossas necessidades humanas, diga-se de passagem, ilimitadas, precisamos priorizar determinadas 
áreas em que iremos despender os nossos recursos. Após estabelecermos um planejamento, definirmos prioridades de 
gastos, executaremos as despesas para financiar nossas demandas individuais, satisfazer as nossas necessidades 
enquanto ser humano. 
Da mesma forma é o Estado, guardadas as devidas proporções e nuances, é claro !!!!! 
A partir do quadro anterior, podemos inferir que o Estado obtém recursos, para financiar os seus gastos, 
através da arrecadação de Receitas Públicas, viabilizada principalmente pela arrecadação tributária, que constitui a 
sua principal fonte de financiamento. A realização de operações de crédito (obtenção de empréstimos e 
 
 
 
Suprir as 
Necessidade
s Públicas 
Obter 
Criar 
Gerenciar 
Gastar 
Receita 
Pública 
Crédito 
Público 
Orçament
o Público 
Despesa 
Pública 
 
 
 
 3 
financiamentos- receitas de capital) também constitui outra fonte de recursos no financiamento das demandas sociais. 
Entretanto, tudo aquilo que o ente político prevê arrecadar e gastar está contido na LOA, que constitui o 
planejamento operacional viabilizador das políticas públicas e dos programas de governo traçados em seu 
PLANEJAMENTO ESTRATÉGICO (Plano Plurianual-PPA). 
 
Há um ditado popular que diz: 
Quem gasta o que ganha é imprudente; quem gasta mais do que ganha é irresponsável! 
As pessoas físicas e jurídicas planejam suas “vidas” objetivando atingir metas no curto, médio e longo prazos, 
não é mesmo? 
Com o poder público não é diferente! O governo também planeja. No entanto, a planificação governamental é 
mais complexa. Deve seguir o princípio basilar da Administração Pública: a legalidade. 
Isso quer dizer que o Poder Público somente está autorizado a fazer o que a lei determina. Não pode o Poder 
Público, por exemplo, se valer da seguinte máxima: “Se a lei não proíbe, então é possível adotar um comportamento 
nela não expresso. 
Quanto ao processo de planejamento orçamentário, pode-se verificar a instituição de leis que tratam da 
matéria, a saber: 
SISTEMA INTEGRADO DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO BRASILEIRO 
 
 Figura 1 
(1) PPA - PLANEJAMENTO ESTRATÉGICO : é o plano de médio prazo(alguns autores) ou de longo 
prazo – estabelece os objetivos estratégicos da administração → lei do plano plurianual (PPA). 
 
(2) LDO - PLANEJAMENTO TÁTICO: interface entre os níveis estratégico e operacional → lei de 
diretrizes orçamentárias (LDO). 
 
(3) LOA - PLANEJAMENTO OPERACIONAL: curto prazo – ações para que o plano estratégico seja 
materializado → lei orçamentária anual(LOA) 
 
 
 IRETRIZES 
1. PLANO PLURIANUAL - PPA BJETIVOS 
 ETAS 
 O planejamento das ações governamentais se traduz objetivamente no instrumento denominado Plano 
Plurianual que é a carta de intenções do representante do executivo, contendo o estabelecimento das prioridades e o 
direcionamento das ações do governo, para um período de quatro anos. 
 É estruturado, conforme o disposto no artigo 165, § 1º, de forma regionalizada, e dispõe sobre as diretrizes, os 
objetivos e as metas da Administração Pública Federal, para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para 
as relativas aos programas de duração continuada. 
 Essa determinação compatibiliza-se com um importante objetivo da política orçamentária que é o de “reduzir 
as desigualdades inter-regionais” e também caminha em total harmonia com o ditame expresso no artigo 3º, inciso III 
de nossa Carta Magna que diz: 
 
PPA
(1) 
LDO 
LOA 
 
 
 
 4 
 
Artigo 3º - Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil: 
 ... 
 III – erradicar a pobreza e marginalidade e reduzir as desigualdades sociais e regionais 
O Plano Plurianual é o mecanismo utilizado para determinar a visão estratégica do representante do executivo 
quanto ao desenvolvimento do país. Neste sentido, traduz, de um lado, o compromisso entre as estratégias e o projeto 
futuro e, de outro, a alocação real e concreta dos recursos orçamentários nas funções, nas áreas e nos órgãos públicos. 
Esse instrumento é o elo de ligação entre as ações de longo prazo e as necessidades imediatas. 
 É a mais abrangente peça e planejamento governamental, uma vez que promove a convergência do conjunto 
das ações públicas e dos meios orçamentários para a viabilização dos gastos públicos. 
 O esqueleto do PPA são os programas de trabalho do governo, que constituem instrumentos de organização 
da ação governamental para a concretização dos objetivos pretendidos, sendo mensurado por indicadores 
estabelecidos no Planejamento Estratégico da Administração Pública. O programa consiste, pois, no módulo 
integrador do PPA com a LOA (ex.: erradicação do analfabetismo). 
 Alexandre, na prática, o que motiva a elaboração de um programa???? 
 Na prática, todo programa nasce de um problema, um problemada sociedade a ser resolvido por seus 
representantes legalmente constituídos. Porém, é de nosso conhecimento que existem uma série de causas que 
concorrem para que este problema aconteça. É exatamente aí onde atuam os programas. Geram ações capazes de 
combater diretamente as causas dos problemas identificados para então alcançarem a total resolução deste. Como o 
orçamento empregado atualmente é o Orçamento-Programa, que possui, ênfase nas realizações, a administração 
pública precisa mensurar estas “realizações”, e o faz por meio do instrumento denominado “Indicador” que vai 
determinar o quanto do problema foi resolvido, com as ações implementadas em combate às causas deste. 
 O fluxo abaixo ilustra como pode ser definido o processo de um programa; 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Em suma, pode ser considerado como o conjunto articulado de ações (como exemplo: projetos, atividades, 
operações especiais e ações que contribuem para a consecução do objetivo do programa e não demandam recursos 
orçamentários), estruturas e pessoas motivadas ao alcance de um objetivo comum. Objetivo este que será 
concretizado em um resultado (solução de um problema ou atendimento de demanda da sociedade), expresso pela 
evolução de indicadores no período de execução do programa, possibilitando, consequentemente, a avaliação objetiva 
da atuação do governo. 
 O reordenamento das ações do governo sob a forma de programas visa dar maior visibilidade aos resultados e 
benefícios gerados para a sociedade, garantindo objetividade e transparência à aplicação dos recursos públicos. As 
ações que compõe o programa estão associadas aos produtos (bens ou serviços) resultantes da execução destas, 
quantificados por metas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Causas 
 Causa 1 
 Causa 2 
 Causa 3 
 
 Ações 
 Ações 1 
 Ações 2 
 Ações 3 
 
SOCIEDADE 
(pessoal, famílias, empresas) 
 
PROBLEMA Objetivo + Indicador 
 
 
 
 5 
 
 
 
Em resumo: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 A geração de um programa presume a necessidade de solução para um problema pré-existente, o atendimento 
de uma demanda da sociedade ou o atendimento de determinada demanda dos diversos órgãos públicos, viabilizando 
a realização adequada das suas atribuições. 
 Um programa é executado por meio de ações que o integram tais como projetos, atividades, operações 
especiais e outras ações que devem inexoravelmente ser concorrentes e suficientes para o alcance do objetivo 
explícito pelo programa. 
 Aquelas ações que não propõem demanda de recursos orçamentários, mas geram bens ou serviços para uma 
parcela ou para a totalidade do público-alvo do programa, são chamadas “outras ações”. Podemos destacar alguns 
exemplos destas como: o incentivo à colaboração ou parceria de outras instituições privadas ou de outras esferas de 
governo; a alavancagem de recursos orçamentários; o estímulo à geração de receita própria; a edição e instrumentos 
normativos, entre outros. 
 
 Tipos de programas: 
 
 Quanto à classificação, os programas do PPA eram de quatro tipos: 
 
 I – Programas Finalísticos : são os programas que tem por objetivos a solução de problemas ou o 
atendimento direto das demandas da sociedade. Quando possuem ações desenvolvidas por mais de um órgão 
setorial são chamados de “Multi-setoriais”. 
 Ex: Fome-Zero. 
 
 II – Programas de Serviços do Estado: destinam-se ao atendimento das demandas do próprio estado, 
realizados por órgãos que tem por finalidade o atendimento à administração pública. 
 Ex: Treinamento de Servidores. 
PROGRAMA 
AÇÕES 
PROJETOS ATIVIDADES OPERAÇÕES 
ESPECIAIS 
 Conjunto de operações 
LIMITADAS no tempo; 
 Tem como resultado 
um produto que concorre 
para a expansão ou 
aperfeiçoamento da ação 
do governo, que pode ser 
medido, física ou 
financeiramente. 
 Ações que não 
contribuem para a 
manutenção das ações de 
governo; 
 Não resulta em um 
produto e não geram 
contraprestação direta sob a 
forma de bens ou serviços; 
 São basicamente 
detalhamentos das funções 
“Encargos Especiais”. 
 Conjunto de operações 
que se realizam de modo 
contínuo e permanente; 
 Tem como resultado 
um produto necessário à 
manutenção da ação de 
governo, que normalmente 
pode ser medido 
quantitativa e 
qualitativamente. 
CUIDADO!!!!! 
Projetos, Atividade e Operações 
Especiais são detalhamentos 
dos programas e não tipos de 
programas. 
 
AÇÕES 
PROGRAMÁTICAS 
 
 
 
 6 
 
 III – Programas de Gestão de Políticas Públicas: pressupõem um autogerenciamento do estado. 
Abrange ações que tem por finalidade o planejamento e a formulação de políticas setoriais, a coordenação e o 
controle dos programas que se encontram sob a responsabilidade de determinado órgão. 
 Ex: Gestão da Política de Saúde. 
 
 IV – Programas de Apoio Administrativo: congregam todas as ações capazes de gerar os insumos 
necessários à apropriação por parte dos demais programas. É o programa de suporte. 
 Ex.: Apoio Administrativo. 
 
 
CARACTERÍSTICAS 
 Instrumento de planejamento governamental (planejamento estratégico) de longo prazo, contendo os 
projetos e atividades que o governo pretende realizar. 
 Vigência: União, Estados, Distrito Federal e Municípios: 04(quatro) anos. Começa a produzir efeitos a 
partir do segundo exercício financeiro do mandato do Chefe do Executivo até o final do primeiro exercício 
do mandato seguinte. 
 
 
 
 
VIGÊNCIA DO PLANO PLURIANUAL – PPA 
 
VIGÊNCIA DA LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS – LDO 
17 Jul X1 31 Dez X2 
 
VIGÊNCIA DA LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL - LOA 
EXERCÍCIO FINANCEIRO 
 1 jan 31 Dez 
 
 
Alexandre, com relação à vigência da LDO, existe consenso entre os doutrinadores acerca 
de sua vigência ser de um ano??? 
 
 Conforme estabelece o ADCT da CF/88, a PLDO (Proposta de Lei de Diretrizes Orçamentárias) deverá ser 
aprovada até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa, o que equivale atualmente até 17 de julho (art. 
57, § 2º, CF/88). Se o Legislativo assim não proceder, não dará início a seu recesso até que esta seja aprovada 
aprovada. 
A partir da elaboração do PPA 2008-2011, passaram a existir apenas dois tipos de programas: 
 
1. Programas Finalísticos – por meio dos quais são ofertados bens e serviços diretamente à sociedade 
e nos quais são gerados resultados passíveis de aferição por indicadores; e 
 
2. Programas de Apoio às Políticas Públicas a Áreas Especiais – voltados para a oferta de serviços 
ao Estado, para a gestão de políticas e para o apoio administrativo. 
 
Mandato
Atual 
1º ano vigência 
PPA – mandato 
seguinte 
Vigência 
do PPA 
4º ano vigência 
PPA –mandato 
anterior 
Observação CAPCIOSÍSSIMA!!! 
Veja que a vigência do PPA não coincide com o mandato do Chefe do Poder Executivo. Procura-se com isso 
evitar a descontinuidade dos programas governamentais!!!!!!!!!!!!! 
Observe o gráfico abaixo!!! 
 
1◦ ANO 
ANO 
2◦ ANO 3◦ ANO 4◦ ANO 
1◦ ANO 
ANO 
2◦ ANO 3◦ ANO 4◦ ANO 
 
 
 
 7 
 Retornando para o Executivo após este prazo, este terá 15 dias para sancionar ou vetar a proposta. 
 Sancionada pelo Executivo, entrará em vigor com sua sanção e produzirá efeitos no exercício financeiro 
subseqüente, deduzindo-se então que sua vigência será de aproximadamente 18 meses. 
 Somos, portanto, partidários da idéia de que, quando sancionada pelo Poder Executivo, a LDO orientará a 
elaboração da LOA já no segundo semestre do exercício em que é aprovada (INÍCIODA VIGÊNCIA), estabelecendo 
metas e prioridades para o exercício financeiro subseqüente. 
 A nosso ver, se considerarmos todas as suas funções, a vigência da LDO é maior que um ano (18 meses), 
conforme dissemos, porém sua eficácia é anual!!!!! 
 Abaixo extraímos excertos do ilustríssimo autor Valdecir Pascoal para fundamentar a nossa tese!!!! 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Conteúdo principal: fixa, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas do Governo para: 
(ARTIFÍCIO MNEMÔNICO – PPA DOM) 
 
 as despesas de capital (ex.: construção de escolas, hospitais); 
 as despesas decorrentes derivadas das despesas de capital (ex.: contratação de pessoal necessário ao 
funcionamento das escolas e hospitais); 
 os programas de duração continuada (despesas vinculadas a programas com duração superior a um 
exercício financeiro – como o “ programa de bolsa-escola”, por exemplo). 
 Quando de sua elaboração, a Administração e o legislador deverão planejar a aplicação de recursos 
públicos de modo a atenuar a enorme desigualdade entre as regiões brasileiras (no caso do PPA da 
União) ou entre as sub-regiões existentes nos Estados e Municípios(caso do PPA dos Estados e 
Municípios).
 
 
 
 
 
 
 
 
 Orienta as demais leis orçamentárias (LOA, LDO), servindo de guia para elaboração da LDO, da LOA e 
dos demais planos e programas nacionais, regionais e setoriais. 
 De acordo com a Constituição Federal, projeto de lei do PPA é de iniciativa privativa e vinculada do 
Chefe do Poder Executivo. De acordo com a doutrina (Alexandre de Moraes), a iniciativa é exclusiva. 
- DIRETRIZES - orientações gerais ou princípios que nortearão a captação e o gasto público com vistas a alcançar 
os objetivos. 
 
- OBJETIVOS – indicam os resultados a serem alcançados pela administração pública quando da execução 
orçamentária(ex.: elevar o nível educacional da populacional, especialmente, combatendo o analfabetismo). 
 
- METAS – quantificação, física e financeira, dos objetivos (ex.: construção de 3.000 salas de aula em todo o País, no 
período de quatro anos, R$ 100 milhões, na construção de salas de aula). 
 
- PROGRAMAS – são as ações que resultam em bens e serviços ofertados diretamente à sociedade. Correspondem 
ao MÓDULO INTEGRADOR entre PPA e a LOA.São eles que garantem a compatibilização entre os dois 
instrumentos de planejamento citados. São instrumentos de organização da atuação governamental, articulando um 
conjunto de ações que concorrem para um objetivo comum preestabelecido e mensurado por indicadores previstos no 
PPA.(ex.: Defesa dos direitos da Criança e do Adolescente, PAC – PROGRAMA DE ACELERAÇÃO DO 
CRESCIMENTO, BOLSA-ESCOLA) 
 
- DURAÇÃO CONTINUADA – Programas cuja execução ultrapassam um exercício financeiro (ex.: “ Programa 
Bolsa – Escola”, Programa de Aceleração do Crescimento, obras com prazo de conclusão superior a um ano etc.) 
 
 
 
 
ATENÇÃO!!!! (OPINIÃO DE AUTOR CONSAGRADO: VALDECIR PASCOAL) 
 
“Mesmo que alguns autores falem em vigência anual da LDO, isso, a rigor, não é correto. 
Valendo-nos do conceito jurídico de vigência, há que se concluir que a LDO vigora por mais de 
um ano. Normalmente é aprovada em meados do exercício financeiro, orientando a elaboração da 
LOA no segundo semestre e continuando em vigor até o final do exercício financeiro seguinte. 
Diga-se, contudo, que, embora a vigência formal seja maior que um ano, a LDO traça as metas e 
as prioridades da Administração apenas para o exercício subseqüente.”(2004, pág.41) 
 
 
 
 
 
 8 
 
 
 ETAS 
2. LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS – LDO 
 RIORIDADES 
Conforme visto anteriormente, o Plano Plurianual estabelece objetivos, diretrizes e metas para quatro 
exercícios financeiros. Resta-nos saber, entretanto, que parcelas dos programas governamentais executar anualmente? 
Quais as prioridades de execução? 
Para responder a estes e outros importantes questionamentos é que existe a Lei de Diretrizes Orçamentárias. 
Duas definições básicas de LDO serão apresentadas aqui. A primeira delas é: - A LDO é o elenco de prioridades 
dentro dos programas governamentais expressos no PPA. 
A segunda definição é a seguinte: - A LDO é o ajuste das prioridades de governo (PPA) às reais possibilidades 
de caixa (LOA). Partindo desta definição, a LDO é o elo de ligação entre o planejamento governamental, idealizado 
no PPA e a disponibilidade de recurso do ente federativo, definida na LOA, para a realização deste “sonho”. 
A LDO é inovação do Poder Constituinte originário. Portanto, esse instrumento de planejamento que não 
existia no ordenamento jurídico anterior surgiu com a nova Constituição Federal de 1988. 
 
CARACTERÍSTICAS 
 Instrumento de planejamento de curto-prazo; 
 Deve ser elaborado em harmonia com o PPA e orientará a elaboração da LOA; 
 Estabelece as Metas e Prioridades da Administração, incluindo as despesas de capital para o 
exercício subseqüente; 
 Disporá sobre as alterações na legislação tributária; 
 Fixará a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento (políticas prioritárias para 
o Banco do Brasil, BNDES, Caixa Econômica, Banco do Nordeste e demais fomentadoras do 
desenvolvimento). 
 Autorizará a concessão de qualquer vantagem ou aumento de remuneração de servidores, a criação de 
cargos, empregos, funções ou alteração na estrutura de carreira, bem como a admissão e contratação de 
pessoal a qualquer título na administração. Exceção: as empresas públicas e as sociedades de 
economia mista, nos temos do disposto no artigo 169, § 1º da CF, não precisam dessa autorização 
na LDO. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Nos termos da Lei de Responsabilidade Fiscal, a LDO recebe novas e importantes funções, sendo as mais 
relevantes as dispostas no art. 4º da LRF (Confira no final da apostila a redação do mesmo!!!!!) 
Após ter lido o artigo supra, verifica-se o “glamour” que a LRF concede a esse instrumento de planejamento 
que, com a edição da LC 101/00, passou a ser o principal instrumento de regularização das contas públicas, de 
equilíbrio fiscal, de austeridade fiscal!!!! 
 
O PPA, PORTANTO, CORRESPONDE A TODOS OS PROGRAMAS DE GOVERNO 
DELINEADOS, PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, PARA SEREM REALIZADOS NO 
PERÍODO DE 4 (QUATRO) ANOS 
IMPORTANTE!!!! 
 
Art. 57, 2º da CF/88 – A sessão legislativa não será interrompida sem a 
aprovação do projeto de LDO. Em tese, pelo teor do caput do artigo 57 da CF, a 
LDO deverá estar aprovada até 17 de julho. Se isso não acontecer, a sessão 
legislativa prorrogar-se-á automaticamente até a aprovação da LDO. Ou seja, a 
LDO deverá ser aprovada antes do primeiro recesso parlamentar com objetivo de 
orientar a elaboração da LOA. 
 
 
 
 9 
 
 
 
 
 A LRF estabelece que a LDO disporá também sobre: 
 
 Equilíbrio entre receitas e despesas – refere-se à observância do princípio do equilíbrio orçamentário e ao 
equilíbrio durante a execução do orçamento, o chamado equilíbrio auto-sustentável, o equilíbrio primário. 
Falaremos mais adiante desse equilíbrio, que constitui um dos principais alicerces, pilares da LRF. 
 Critérios e forma de limitação de empenho – a ser efetivada nas hipóteses previstas na LRF e atendida nos 
orçamentos anuais; 
 Normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos 
orçamentários – a lei deverá levar em consideração a relação custo-benefício entre custos e resultados 
alcançados; 
 Condições e exigências para transferências de recursos a entidades públicas e privadas – que estão 
condicionadas aos limites legais, como por exemplo, as transferências por convênios; 
 Metasfiscais, em anexo próprio, denominado Anexo de Metas Fiscais; 
 Riscos Fiscais, em anexo próprio, denominado Anexo de Riscos Fiscais. 
 
O § 1º do art. 4º da LRF estabelece que deve integrar o projeto de LDO o Anexo de Metas Fiscais, que é 
trienal, onde serão estabelecidas as metas anuais, em valores correntes, relativas a receitas, despesas, resultados 
nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício a que se referir e para os dois seguintes. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 melhor compreensão dos efeitos da Lei de Responsabilidade Fiscal sobre a LDO, é condição “sine qua non” o 
pleno conhecimento dos conceitos de resultado primário e resultado nominal. Vejamos a seguir. 
 
Resultado Primário: 
 
 Determina se o nível de gasto no orçamento dos entes federativos é compatível com suas arrecadações, ou 
seja, se as receitas primárias (não-financeiras) são capazes de sanar as despesas primárias (não-financeiras). 
A. Receitas Primárias ou Não-Financeiras: correspondem ao total da receita orçamentária deduzidas as 
operações de crédito, as provenientes de rendimentos de aplicações financeiras e retorno de operações de 
crédito (juros e amortização), recebimento de recursos oriundos de empréstimos concedidos, as receitas de 
privatização e aquelas relativas a superávits financeiros. Para evitar a dupla contagem, não devem ser 
consideradas como receitas não-financeiras as provenientes de transferências entre as entidades que 
compõe o ente federativo. 
B. Despesas Primárias ou Não-Financeiras: correspondem ao total da despesa orçamentária deduzidas as 
despesas com juros e amortizações da dívida interna e externa, com aquisição de títulos de capital 
integralizado e as despesas com concessão de empréstimos com retorno garantido. 
 
Da confrontação dos conceitos supramencionados é que se pode apurar os seguintes resultados: 
JÁ FOI QUESTÃO DE PROVA DE CONCURSO!!!! 
 
O principal instrumento de planejamento governamental que ganhou ênfase com a edição da LRF foi a LDO 
 
 
METAS 
FISCAIS 
PARA 
1. RECEITAS; 
2. DESPESAS; 
3. RESULTADO 
NOMINAL; 
RESU 4. RESULTADO 
PRIMÁRIO; 
KJD 5. MONTANTE DA 
 DÍVIDA PÚBLICA 
 
 
 
5 
 
Fiscais 
(valores correntes e 
constantes) 
Exercício financeiro+dois 
 
 
 
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 Superávit Primário : Receitas Primárias > Despesas Primárias 
 Déficit Primário: Receitas Primárias < Despesas Primárias 
 Resultado Nulo: Receitas Primárias = Despesas Primárias 
 
O Resultado primário exprime se o ente federativo está ou não exercendo suas atividades dentro de seus 
limites financeiros atribuídos a ele gerando a elevação ou redução do nível de endividamento. 
 
Resultado Nominal: 
 
Através do cálculo do Resultado Nominal poderá ser apurado se o ente necessitará ou não de empréstimos 
junto às entidades financeiras e/ou setor privado para fazer cumprir com suas obrigações. Este resultado pode ser 
considerado como a Necessidade de Financiamento do Setor Público (NFSP). 
O resultado nominal é apurado a partir do acréscimo ao resultado primário do saldo da Conta de Juros que 
apresenta a diferença entre os juros pagos e recebidos (juros nominais; líquidos) decorrentes de operações financeiras. 
 
A partir da confrontação destes conceitos apuramos os seguintes resultados: 
 
 Superávit Nominal : Resultado Primário > Conta de Juros 
 Déficit Nominal: Resultado Primário < Conta de Juros 
 Resultado Nulo: Resultado Primário = Conta de Juros 
 
O § 2° do art. 4º da LRF menciona que o Anexo de Metas Fiscais conterá, ainda: 
 
 Avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior; 
 Demonstrativo das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculo que justifiquem os 
resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercícios anteriores e evidenciando a 
consistência delas com as premissas e os objetivos da política econômica nacional; 
 Evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e a aplicação dos 
recursos obtidos com a alienação de ativos; 
 Avaliação da situação financeira e atuarial de todos os fundos e programas estatais de natureza atuarial; 
 Demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margem de expansão das despesas 
obrigatórias de caráter continuado. 
 
O Anexo de Metas Fiscais –AMF representa uma novidade importante dentro da elaboração do orçamento 
público e da gestão pública brasileira. Seu principal objetivo é demonstrar como será a condução da política fiscal 
para os três exercícios financeiros, ou seja, o exercício a que se referir a LDO e os dois seguintes. Neste caso, estarão 
sendo elaboradas metas trienais, mas que serão revistas a cada ano, quando da elaboração da LDO. 
Através desse anexo pode-se avaliar o cumprimento das metas fiscais dos três exercícios anteriores e 
demonstrar, em termos financeiros, o que está planejado para o exercício vigente e para os dois seguintes. Este 
demonstrativo obriga o gestor público a justificar como irá compensar as renúncias de receitas concedidas através de 
benefícios fiscais. Deve também o gestor observar os limites legais de despesas de caráter continuado, como por 
exemplo, as despesas com pessoal. 
 
 
 
 
 
 
 
ANUAL 
Uma das inovações trazidas pela Constituição de 1988, a LDO submete à soberania popular, por meio 
de seus representantes, a definição das prioridades para aplicação dos recursos públicos. Vale ressaltar 
que, anteriormente, o estabelecimento das prioridades não transitava pelo parlamento sendo definidas 
unilateralmente pelo Poder Executivo. 
 
 
 
 
 11 
 
 
Outra novidade trazida pela LRF foi o Anexo de Riscos de Fiscais. De acordo com o § 3º do art. 4º da LRF, a 
LDO conterá ANEXO DE RISCOS FISCAIS, onde serão avaliados os passivos contingentes e outros riscos capazes 
de afetar as contas públicas, informando as providências a serem tomadas caso se concretizem. 
Esse anexo tem por objetivo garantir a realização dos resultados fiscais apresentados no Anexo de Metas 
Fiscais. Isso porque qualquer despesa não prevista na elaboração das metas pode comprometer os resultados 
pretendidos. Neste caso, a partir das despesas em potencial que possam comprometer os resultados orçamentários 
(como as sentenças judiciais em andamento), será feita na LOA uma reserva de contingência para a cobertura dessas 
despesas. 
 
 
 
 
 
 
Os Riscos Fiscais podem ser, grosso modo, classificados em duas categorias distintas. Risco Fiscal, portanto, 
é o gênero, cujas espécies são: Riscos Orçamentários e Riscos da Dívida. Observe o fluxograma abaixo 
 
 
 
Os riscos orçamentários são aqueles que dizem respeito à possibilidade de as receitas e despesas previstas não se 
confirmarem, isto é, de existir desvios entre as receitas ou despesas orçadas e as realizadas. 
 
 
Riscos orçamentários 
Possibilidades de algumas receitas previstas na LOA 
 
Necessidade de execução de despesas não fixadas na LOA ou orçadas a menor 
 
Exemplos de riscos orçamentários: 
 
 
Alexandre, seja menos técnico e mais objetivo: o que são Riscos Fiscais????? 
 
 
 
 
RISCOS 
FISCAIS 
RISCOS 
ORÇAMENTÁRIOS 
RISCOS DA 
DÍVIDA 
TRIENAL 
AVALIA E 
INFORMA 
OUTROS RISCOS CAPAZES DE AFETAR AS 
CONTAS PÚBLICAS 
AS PROVIDÊNCIAS A SEREM TOMADAS, 
CASO SE CONCRETIZEM OS RISCOS 
FISCAIS. 
OS PASSIVOS CONTINGENTES(Riscos Fiscais) 
 Arrecadação de tributos menor do que o previsto na lei orçamentária – frustração na 
arrecadação, em função de fatos ocorridos posteriormente à elaboração da LOAou ainda à 
restituição de determinado tributo não previsto. 
 Restituição de tributos maior que a prevista nas deduções da receita orçamentária. 
 Ocorrência de epidemias, enchentes, abalos sísmicos ou outras situações de calamidade 
pública que demandem do Estado ações emergenciais. 
 
 
 
 12 
Os riscos da dívida referem-se a possíveis ocorrências, externas à Administração, caso sejam efetivadas resultarão em 
aumento do serviço da dívida pública no ano de referência. 
 
 
Riscos da 
Dívida 
Variação das taxas de juros e de câmbio em títulos VINCENDOS. 
Passivos contingentes que representam dívidas cuja existência depende de fatores imprevisíveis, a 
exemplo dos resultados de julgamentos de processos judiciais. 
 
INFORMAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA!!! 
 A Lei de Diretrizes Orçamentárias possui três tipos de conteúdos, sendo eles: 
 
1. Constitucional – definido na Constituição Federal de 1988 em seus artigos 165, § 2º, e 169, § 1º, inciso II. 
 2. Legal – expresso na Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000, a Lei de Responsabilidade Fiscal. 
 3. Específico – originado no próprio corpo ou texto da Lei de Diretrizes Orçamentárias. 
 
É importante ressaltar que a LDO é o principal instrumento de equilíbrio das contas públicas, vez que a ela 
foram atribuídas inúmeras funções, pela Lei Maior e pela Lei de Responsabilidade Fiscal. É de suma relevância que 
você as memorize, separadamente, nos seus dois lobos cerebrais. No lado direito do seu cérebro, você irá colocar as 
funções estabelecidas pela Constituição Federal; no lado esquerdo, as funções estabelecidas pela Lei de 
Responsabilidade Fiscal. Vamos, portanto, elencá-las em um quadro resumo. 
 
 
FUNÇÕES ESTABELECIDAS PELA 
 CF/88 
(Art. 165, § 2º; Art. 169, § 1º, II; Art. 99, § 
4º; Art. 127, $ 5º) 
 
FUNÇÕES ESTABELECIDAS PELA 
 LC 101/00(LRF) 
Art. 4º, caput, § 1º e § 3º; Art. 5º, III. 
1. Compreender as metas e prioridades da Administração 
Pública Federal, incluindo as despesas de capital para o 
exercício financeiro subseqüente (Selecionar as prioridades 
dentre as metas estabelecidas no PPA); 
2. Orientar a elaboração da LOA; 
3. Dispor sobre as alterações na legislação tributária; 
4. Estabelecer a política de aplicação das agências financeiras 
oficiais de fomento; 
5. Estabelecer os limites de despesas para as propostas 
orçamentárias dos poderes e do Ministério Público; 
6. Estabelecer autorização específica para as hipóteses do artigo 
169, § 1º, II. (Autorizar a concessão de qualquer vantagem ou 
aumento de remuneração, a criação de cargos, empregos e 
funções, alteração de estrutura de carreiras, bem como a 
admissão ou contratação de pessoal a qualquer título, 
ressalvadas as empresas públicas e sociedades de economia 
mista (Art.169, § 1º, II) 
 
7. dispor sobre equilíbrio entre receitas e despesas; 
8. dispor sobre critérios e formas de limitação de 
empenho; 
9. normas relativas ao controle de custos e à avaliação 
dos resultados dos programas financiados com 
recursos dos orçamentos; 
10. demais condições e exigências para transferências 
de recursos a entidades públicas e privadas; 
11. estabelecer metas fiscais em um Anexo específico 
(AMF) e avaliar os passivos contingentes e outros 
riscos capazes de afetar as contas públicas, 
informando as providências a serem tomadas, caso se 
concretizem (ARF); 
12. estabelecer o montante e a forma de utilização da 
Reserva de Contingência 
 
3. LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL (LOA) – ORÇAMENTO PÚBLICO 
 
 A Lei Orçamentária Anual – LOA é o mais importante instrumento de gerenciamento orçamentário e 
financeiro da Administração Pública, cuja principal finalidade é gerenciar o equilíbrio entre receitas e despesas 
públicas. Dentre as diversas funções que desempenha o Orçamento da União, destaca-se, nos termos do §7º, art. 165, 
 
 
 
 13 
a de reduzir as desigualdades inter-regionais segundo o critério populacional. 
 Da mesma forma que na LDO, várias alterações foram introduzidas, pela LRF, na sistemática de elaboração 
do orçamento anual. As principais encontram-se elencadas no quadro a seguir: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CARACTERÍSTICAS 
 A LOA deverá estar compatível com o PPA e com a LDO. 
 
 Programa a vida econômica e financeira do Estado e o programa de trabalho do governo. 
 Trata-se de uma lei autorizativa, expressa em termos monetários. 
 Prioriza as necessidades da coletividade. 
 É o orçamento propriamente dito. 
 Metodologia atual utilizada na sua elaboração: orçamento-programa. 
 Cumpre ano a ano as etapas do PPA; é a materialização dos programas contidos no PPA. 
 A respectiva lei corresponde, na verdade, a 03(três) suborçamentos, ou 03(três) esferas 
orçamentárias(CF, art. 165, 5º). 
 O orçamento fiscal e o orçamento de investimentos, compatibilizados com o PPA, têm o objetivo de 
reduzir as desigualdades entre as regiões, segundo critério populacional. 
 O Governo só poderá iniciar qualquer programa ou projeto se houver autorização específica na Lei 
Orçamentária. 
 A LOA, além de estimar as receitas e fixar as despesas, poderá conter autorização para abertura de 
créditos suplementares e para contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de 
receita(ARO). 
 Deverá acompanha-la um demonstrativo, regionalizado, sobre os efeitos da concessão de anistia, 
isenção, remissões, subsídios e benefícios de natureza financeira, tributária e creditícia. 
 Lei nº 4320/64 (arts. 2º e 22) – esses dispositivos estabelecem quais os documentos, demonstrativosm 
e anexos que deverão integrar a proposta orçamentária enviada anualmente pelo Executivo ao 
Legislativo. Comporão a proposta orçamentária: 
 mensagem do Chefe do Executivo; 
 projeto de Lei de Orçamento. 
 Devem observar três funções estatais fundamentais: a alocativa, a distributiva e a estabilizadora; 
 O orçamento é lei formal, mas não material, sem criar direitos subjetivos e sem modificar as leis 
tributárias e financeiras (posicionamento atual do STF). 
 A LOA é uma lei temporária(vigência limitada), especial(de conceito determinado e processo 
legislativo peculiar) e ordinária(aprovada por maioria simples); 
 O tipo de orçamento utilizado atualmente no Brasil é o orçamento misto, pois a elaboração e a 
execução cabe ao Poder Executivo, cabendo ao Poder Legislativo sua votação e controle. 
 Tipos de orçamento existentes: (1) Legislativo; (2) Executivo; (3) Misto. 
 
(****) Esse demonstrativo em anexo à Lei Orçamentária Anual deverá evidenciar a compatibilidade entre o 
PPA e a própria LOA, ou seja, se tais instrumentos de planejamento estão compatíveis com as metas e prioridades 
estabelecidas na LDO. 
 
NÃO CONFUNDA!!!!! Os anexos de riscos e metas fiscais são instrumentos da LDO. A LOA deve conter a 
 A LOA deve conter, em anexo, o demonstrativo de compatibilidade da programação dos orçamentos 
com as metas da LDO, previstas no Anexo de Metas Fiscais (****); 
 A LOA deve conter previsão para a reserva de contingências, em percentual da RCL, destinada ao 
pagamento de passivos contingentes, além de outros imprevistos fiscais; 
 A LOA deve conter as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou contratual e respectivas 
receitas, sendo o refinanciamento da dívida (e suas receitas) demonstrado de forma separada, tanto na 
LOA como nas leis de créditos adicionais; 
 A LOA não poderá conter crédito com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada; 
 Veda-se que a LOA contenha dotação para investimentos com duração superior a um exercício 
financeiro que não esteja previsto no PPA ou em lei que autorize a sua inclusão, conforme disposto no 
§ 1º do art. 167 da Constituição Federal. 
 
 
 
 14Reserva de Contingência, que é uma dotação global com a finalidade de atender os passivos contingentes e outros 
riscos fiscais imprevistos. 
 
 A Reserva de Contingência é uma dotação de recursos de forma global, não destinada a nenhum órgão ou 
projeto específico, posto que não especifica ou detalha onde os recursos serão aplicados. Portanto, se é dotação 
orçamentária, deve estar prevista na LOA. A Lei Orçamentária Anual é o instrumento legal indicado para alocação de 
receitas e despesas orçamentárias. 
 Por ser uma dotação global não destinada a nenhum órgão ou projeto específico, a Reserva de Contingência é 
uma exceção ao princípio da especificação ou especialização do orçamento. 
Alexandre, que fatos podem ensejar dívidas (passivos) contingenciais a serem cobertas com a 
reserva de contingências?????? 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Dimensões ou aspectos do orçamento: 
 Jurídica: essa dimensão é a que define o orçamento ou integra a lei orçamentária no conjunto 
de leis do país.O orçamento é uma lei formal; 
 Econômica: Corresponde à característica que atribui ao orçamento o poder de intervir na 
atividade econômica, propiciando geração de emprego e renda em função de investimentos que 
podem se previstos e realizados pelo setor público, resultando com isso no desenvolvimento do 
país; 
 Financeira: representa o fluxo financeiro gerado pelas entradas de recursos obtidos com a 
arrecadação de receitas e os dispêndios com as saídas de recursos proporcionado pelas 
despesas, evidenciando a execução orçamentária. 
 Política: corresponde à definição de prioridades, numa situação de escassez de recursos, por 
exemplo; 
 Técnica: representa o conjunto de regras e formalidades técnicas e legais exigidas no processo 
orçamentário(ciclo orçamentário) 
 
ORÇAMENTO TRADICIONAL X ORÇAMENTO MODERNO 
O Orçamento Público é um demonstrativo obrigatório e padronizado para cada esfera da federação. É um cuidado 
necessário para que a sociedade tome conhecimento dos programas de governo e assegurar seu cumprimento. 
 
O conceito de orçamento tem mudado bastante ao longo do tempo, por causa da evolução de suas funções, que 
são hoje bem diferentes que no passado. 
 
A história do Orçamento Público evoluiu em duas grandes fases: a do orçamento tradicional e a do moderno. 
 
Orçamento Orçamento (ORÇAMENTO –PROGRAMA) 
 Lides de ordem tributária e previdenciária; 
 Ações trabalhistas referentes à aplicação da Unidade Real de Valor (URV) no primeiro semestre de 
1994; 
 Disputa sobre o percentual de reajuste dos saldos do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço 
(FGTS), em função do plano Verão de 1989 e do Plano Collor I de 1990 
CONTERÁ RESERVA DE CONTINGÊNCIAS 
ESTALECERÁ 
MONTANTE E FORMA DE UTILIZAÇÃO DA 
RESERVA DE CONTINGÊNCIAS 
 
 
 
 15 
Tradicional Moderno 
 Lei 4.320/64 
 Dl 200/67 
 CF/88 
 Gastos Planejamento 
 
O tradicional(ou clássico) tinha como sua principal função o controle político. Possibilitou o controle político do 
Poder Executivo pelo Poder Legislativo. 
 
O Orçamento Tradicional, ao lado da linguagem contábil, adotava classificações suficientes apenas para 
instrumentalizar o controle das despesas pura e simplesmente. 
 
Eram adotadas duas classificações clássicas: 
 
a) por unidades administrativas (os órgãos responsáveis pelos gastos) 
b) por objetivo ou item de despesa( era simplesmente previsão de receita e autorização de despesa, não era de 
acordo com programas e objetivos a atingir) 
 
O orçamento clássico evoluiu para o Orçamento de Desempenho ou de realizações, onde se buscava saber “as 
coisas que o governo faz e não as coisas que o governo compra”. Assim, saber o que a Administração Pública 
comprava tornou-se menos relevante do que saber para que se destinava aquela aquisição. O orçamento de 
desempenho, embora já ligado aos objetivos, não poderia, ainda, ser considerado um orçamento-programa, visto 
que lhe faltava uma característica essencial, que era a vinculação ao sistema de planejamento. 
 
A idéia de orçamento moderno nasceu nos EUA. Exigia-se que os orçamentos deveriam constituir-se de 
instrumentos de administração, de forma que auxiliassem o Executivo nas várias etapas do processo 
administrativo. 
 
Atualmente, as políticas econômicas têm sido inibidoras da expansão das despesas públicas, por isso, o papel que 
vem sendo reforçado é o do orçamento como instrumento de controle econômico. Eleva-se a função de 
planejamento do orçamento, para evitar déficit (gastar mais que recebe). 
 
A adoção do orçamento-programa na esfera federal foi efetivada em 1964, a partir da edição da Lei nº 4.320. O 
Decreto-Lei nº 200, de 23/2/67, menciona o orçamento-programa como plano de ação do Governo Federal 
quando, em ser art. 16, determina: “em cada ano será elaborado um orçamento-programa que pormenorizará a 
etapa do programa plurianual (PPA) a ser realizado no exercício seguinte e que servirá de roteiro à execução 
coordenada do programa anual. 
 
Orçamento-programa é a metodologia utilizada para a elaboração do orçamento atualmente. É a alocação dos 
recursos com ênfase não no objeto do gasto, mas no seu objetivo. Não é apenas documento financeiro, mas, 
principalmente, um instrumento de operacionalização das ações do governo, viabilizando seus 
projetos/atividades/operações especiais em consonância com os planos e diretrizes estabelecidos, merecendo 
destaque as seguintes vantagens: 
 
a) Melhor planejamento de trabalho; 
b) maior precisão na elaboração do orçamento; 
c) melhor determinação das responsabilidades; 
d) maior oportunidade para redução dos custos; 
e) maior compreensão do conteúdo orçamentário por parte do Executivo, do Legislativo e do público; 
f) facilidade para identificação de duplicação de funções; 
g) melhor controle da execução do programa; 
h) identificação dos gastos e realizações por programa e sua comparação em termos absolutos e relativos; 
i) apresentação dos recursos e dos objetivos da instituição e do inter-relacionamento entre custos e programas; e 
j) ênfase no que a instituição realiza e não no que gasta 
 
 
 
 16 
 
 Segundo Pascoal, a palavra programa revela característica, uma qualidade do orçamento moderno. O 
orçamento-programa é instrumento de planejamento que permite identificar os programas, os projetos e as 
atividades que o governo pretende realizar, além de estabelecer os objetivos, as metas, os custos e os resultados 
esperados e oferecer maior transparência dos gastos públicos. Ressalte-se, porém, que, durante a evolução do 
orçamento-programa (orçamento moderno), houve o chamado ORÇAMENTO DE DESEMPENHO (ou por 
realizações). No orçamento de desempenho, procura-se saber as coisas que o governo FAZ, e não as coisas que 
o governo COMPRA. A ênfase é dada aos resultados. Todavia, não se podia ainda falar em orçamento-programa, 
pois não havia qualquer vinculação do orçamento ao planejamento governamental. Partiu-se, então, para uma 
técnica mais elaborada, que foi o orçamento-programa. 
 
 
Giacomoni destaca que, essencialmente, o orçamento-programa deve conter: 
 
a) os objetivos e propósitos perseguidos pela instituição e para cuja consecução são utilizados os recursos 
orçamentários; 
b) os programas, isto é, os instrumentos de integração dos esforços governamentais, no sentido da concretização 
dos objetivos; 
c) os custos dos programas medidos por meio da identificação dos meios ou insumos (pessoal, material, 
equipamentos, serviços etc.) necessários para a obtenção dos resultados; e 
d) as medidas de desempenho, com a finalidade de medir as realizações (produto final) e os esforços 
despendidos na execução dos programas.Alexandre, e como se dá o relacionamento entre as partes principais da estrutura 
esquelética do orçamento-programa????? 
 
ORÇAMENTO PROGRAMA 
DIRETRIZES OBJETIVOS METAS PROGRAMAS 
Conjunto de 
critérios. 
de ação e de decisão 
que deve disciplinar 
e orientar os diversos 
aspectos envolvidos 
no Processo de 
Planejamento. 
 
Resultados que se 
Pretende alcançar 
Especificação e 
quantificação física e 
financeira dos objetivos 
estabelecidos 
Ações que resultem em 
serviços prestados à 
comunidade passíveis 
de quantificação. 
 
 
 
 17 
Vamos observar o fluxo desse relacionamento a partir da figura abaixo. 
 
Com base no que foi disposto, é possível destacar as principais características do orçamento-programa: 
 
1. orçamento é o elo entre o planejamento e as funções executivas da organização; 
2. a alocação de recursos visa à consecução de objetivos e metas; 
3. as decisões orçamentárias são tomadas com base em avaliações e análises técnicas das alternativas possíveis; 
4. na elaboração do orçamento, são considerados todos os custos dos programas, inclusive os que extrapolam o 
exercício; 
5. a estrutura do orçamento está voltada para os aspectos administrativos e de planejamento; 
6. o principal critério de classificação das despesas é: funcional e programático; 
7. utilização sistemática de indicadores e padrões de medição do trabalho e dos resultados; 
8. controle para avaliar resultados sob a égide da eficiência, eficácia e efetividade na execução dos programas de 
Governo, que correspondem aos indicadores de resultados na Administração Pública. 
 
ORÇAMENTO TRADICIONAL VERSUS ORÇAMENTO-PROGRAMA 
ORÇAMENTO TRADICIONAL ORÇAMENTO-PROGRAMA 
O processo orçamentário é dissociado dos processos de 
planejamento e programação 
O orçamento é o elo entre o planejamento e as funções 
executivas da organização 
A alocação de recursos visa à aquisição de meios A alocação de recursos visa à consecução de objetivos e 
metas. 
As decisões orçamentárias são tomadas tendo em vista 
as necessidades financeiras das unidades 
organizacionais 
As decisões orçamentárias são tomadas com base em 
avaliações e análises técnicas das alternativas possíveis. 
Na elaboração do orçamento são consideradas as 
necessidades financeiras das unidades organizacionais 
Na elaboração do orçamento são consideradas todos os 
custos dos programas, inclusive os que extrapolam o 
exercício. 
A estrutura do orçamento dá ênfase aos 
Aspectos contábeis da gestão. 
A estrutura do orçamento está voltada para os aspectos 
administrativos e de planejamento. 
Principais critérios classificatórios: unidades 
administrativas e elementos. 
Principal critério de classificação: funcional-programático. 
Inexistem sistemas de acompanhamento e medição do 
trabalho, assim como dos resultados. 
Utilização sistemática de indicadores e padrões de 
medição do trabalho e dos resultados. 
O controle visa avaliar a honestidade dos agentes 
governamentais e a legalidade no cumprimento do 
orçamento. 
O controle visa avaliar a eficiência, a eficácia e a 
efetividade das ações governamentais. 
DEMANDA 
CUSTO 
MEDIDA DE 
DESEMPENHO 
RESULTADO 
PROGRAMA 
META 
OBJETIVO DIRETRIZES 
PRODUTO 
FINAL 
 
 
 
 18 
O Orçamento Programa permite a avaliação do resultado das ações governamentais através das medidas de 
eficiência, eficácia e efetividade. A seguir, elencamos a diferença entre os conceitos: 
 
Eficiência – pode ser medida pelo resultado obtido entre o volume de bens e serviços produzidos e o volume 
de recursos consumidos, para alcançar a economia de recursos na consecução dos objetivos, obtendo o melhor 
desempenho na operacionalidade das ações. É a capacidade que tem o gestor público de aplicar recursos de forma 
otimizada. 
Eficácia – ocorre quando os objetivos pré-estabelecidos são atingidos. Pode ser medida pelo grau de 
cumprimento dos objetivos fixados nos programas de ação, comparando-se resultados obtidos com os previstos, ou 
seja, quando mais próximos os gestores estiverem dos resultados esperados, mais eficaz terá sido a sua gestão. 
Efetividade – mede o impacto final da atuação governamental em termos de eficiência e eficácia na utilização 
dos recursos, determinando o cumprimento das finalidades do governo e justificando sua existência. É a capacidade 
que tem o gestor público de satisfazer as necessidades da coletividade, num determinado espaço de tempo. 
 
ORÇAMENTO BASE ZERO 
 
Dentre as formas ou classificação de orçamento moderno pode-se citar uma experiência absorvida da 
iniciativa privada que ficou denominada de Orçamento Base-Zero. 
Essa metodologia de orçamento teve sua origem em 1968, numa experiência desenvolvida por Peter A. Pyhrr, 
na Texas Instruments, e tem como princípio reavaliar todos os programas e despesas a cada período. 
Quando foi governador do Estado da Geórgia, Jimmy Carter implantou o Orçamento Base Zero em seu Estado 
e depois levou a experiência para o âmbito do governo federal e a aplicou em alguns Ministérios. 
 O Orçamento Base-Zero centrava o foco na questão dos indicadores de avaliação das políticas públicas, dos 
programas, dos projetos, atividades inseridos no orçamento que não tiveram uma avaliação adequada e novamente 
eram inseridos no orçamento do próximo ano. 
 Ao contrário do orçamento tradicional que já parte de uma determinada base orçamentária, acrescentando 
apenas uma projeção de inflação, o Orçamento Base-Zero exige que cada administrador justifique detalhadamente 
todas as dotações solicitadas em seu orçamento, cabendo-lhe justificar por que deve gastar o recurso. Cada 
administrador é obrigado a preparar um “pacote de decisão” para cada atividade. 
 O Orçamento Base Zero traz uma contribuição importante e uma provocação aos gestores públicos. Essa 
modalidade de orçamento moderno questiona a deficiência nas informações sobre a análise dos resultados, e o que se 
convencionou chamar de “incrementalismo” – a reprodução simples do passado, ou seja, repete-se alguns programas 
dos orçamentos anteriores porque não se tem parâmetro ou análise dos programas. 
O orçamento base-zero é aquele sobre o qual não há direitos anteriores. É comum no caso de entes novos. Por 
exemplo, pode-se citar a criação de um novo município. Como não há experiências anteriores, não há muitos 
parâmetros para definir-se quanto irá para a secretaria de saúde, de educação, etc. 
 
 PROCESSO LEGISLATIVO ORÇAMENTÁRIO 
Iniciativa 
 
 Base Constitucional: art. 84, XXIII da CF/88; art. 61, § 1, II, b ; art. 85,VI; art. 166 § 6º 
 
 São de iniciativa do Chefe do Poder Executivo, leis que envolvam matéria orçamentária. Esta iniciativa é 
privativa e indelegável; 
 
 No Brasil, diz-se que a iniciativa é de iniciativa vinculada, vez que, embora a competência pela 
iniciativa seja do titular do Poder Executivo, o mesmo está obrigado ao prazo determinado em legislação; 
 
 Todas as leis de elaboração do PPA, LDO e LOA são ordinárias de iniciativa do Chefe do Poder 
Executivo; 
 
 A omissão(não exercer a iniciativa ou deixar de cumprir o prazo determinado pela CF, CE e LOM) do 
chefe do executivo constitui crime de responsabilidade CF/88, art. 85, VI); 
 
 
 
 
 
 19 
Prazos 
 
Caberá a uma lei complementar dispor sobre o exercício financeiro, a vigência, os prazos, a elaboração e a 
organização do PPA, da LDO e da LOA(art. 165, § 9º, I da CF/88). O que ocorre é que essa lei complementar ainda 
não foi editada. Assim, a União, os Estados e os Municípios que não estabeleceram prazos específicos continuam 
seguindo o disposto no art. 35,§ 2º, do ADCT da CF/88, que determina os prazos na tabela seguinte:Projeto 
de 
Lei 
Envio: Chefe do PE ao PL. Devolução: do PL ao 
PE(para sanção ou veto) 
 
 
BASE 
LEGAL 
Parâmetro para envio: 
término do exercício 
financeiro. 
Parâmetro para devolução: 
término da sessão legislativa 
ou período legislativo. 
PPA 
 
 
4 meses antes do 
encerramento do primeiro 
exercício financeiro do 
mandato do chefe do PE(31 
de agosto) 
Até o término do segundo 
período da sessão legislativa 
(22 de dezembro), do 
exercício em que for 
encaminhado. 
 
Art. 35, § 2º, do 
ADCT. 
LDO 
 
 
8 meses e ½ antes do 
encerramento do exercício 
financeiro(15 de abril) 
Até o encerramento do 
primeiro período da sessão 
legislativa (17 de julho) 
 
Art. 35, § 2º, do 
ADCT. 
LOA 
 
 
4 meses antes do 
encerramento do exercício 
financeiro(31 de agosto) 
Até o encerramento da sessão 
legislativa (22 de dezembro), 
do exercício em que for 
encaminhado 
 
Art. 35, § 2º, do 
ADCT. 
 
Obs: os prazos assinalados na tabela supra dizem respeito à União, prevalecendo para Estados, DF e Municípios 
o que estiver disposto nas suas respectivas Constituições Estaduais e Leis Orgânicas. Isto, até que a Lei 
complementar referida no art. 165, § 9º, I e II, da CF/88 esteja em vigor. 
 
Obs: A Sessão Legislativa Ordinária no âmbito federal está regulamentada pelo art. 57 da CF/88, que estabelece: 
 
“Art. 57. O Congresso Nacional reunir-se-á, anualmente, na Capital Federal, de 2 de fevereiro a 17 de 
julho e de 1º de agosto a 22 de dezembro(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 50, de 2006)”. 
 
Cuidado com essa mudança!!! 
O ADCT refere-se ao “encerramento do 1º período da sessão legislativa” e “encerramento da sessão 
legislativa”, não estabelecendo datas. Com a Emenda nº 50/2006, as datas foram alteradas!!!!!! 
 
Ainda, o § 2º do mesmo artigo versa: 
 
“§ 2º A sessão legislativa não será interrompida sem a aprovação do projeto de lei de diretrizes 
orçamentárias. 
 
Com base no parágrafo do artigo supra disposto, pode-se inferir que uma das situações que impede o 
início do recesso parlamentar em 18 de julho é a não aprovação do projeto de lei de diretrizes 
orçamentárias até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa. 
 
 
 
 
Alexandre, quando vc se referia aos prazos de 
envio da proposta orçamentária, dois 
questionamentos me vieram à tona acerca do 
Não-envio e Não-Devolução dos Projetos!!!!!! 
 
 
 
 
 20 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Lei 4.320/1964: 
(...) Se não receber a proposta no prazo fixado nas Constituições ou nas Leis 
Orgânicas dos Municípios, o Poder Legislativo considerará como proposta a Lei 
de Orçamento vigente. 
 
 
 
 
 
 
 
Valdecir Pascoal entende que, de forma diversa, na falta 
de uma regra permanente que regule essa situação excepcional, tanto 
na União como em alguns estados, a LDO vem tratando dessa questão, 
estabelecendo que o Executivo fica autorizado a gastar determinada 
proporção(X/12) da proposta que ainda está tramitando. 
 
 
Com base na LDO, o Poder Executivo elabora a proposta orçamentária para o ano seguinte, com a 
participação dos Ministérios (órgãos setoriais) e das unidades orçamentárias dos Poderes Legislativo e Judiciário. 
Por determinação constitucional, conforme visto no quadro anterior (art. 35, § 2º, inciso III do ADCT), o 
governo é obrigado a encaminhar o projeto de lei do orçamento ao Congresso Nacional até quatro meses antes do 
encerramento da sessão legislativa e, consequentemente, do exercício financeiro, o que corresponde a 31 de agosto. 
 Acompanha a proposta uma mensagem do Presidente da República, na qual é feito um diagnóstico sobre a 
situação econômica do país e suas perspectivas. A Constituição determina que a Proposta Orçamentária deve ser 
votada e aprovada até o final da sessão legislativa, atualmente encerrando a 22 de dezembro. Depois de votada no 
Legislativo, a proposta segue para o Executivo, que dispõe de 15 dias para sancionar ou vetar. Sancionada, entra em 
vigor a partir de sua publicação até o encerramento do exercício financeiro seguinte ao de sua elaboração. Entretanto, 
se o Executivo resolver vetar esta proposta, devolverá para o legislativo que dispõe, inicialmente de 30 dias para uma 
análise prévia do veto executivo, podendo restituí-la neste prazo ou posteriormente. 
 
 
 
 
 Quando do retorno da Proposta da LOA, o Executivo deverá se manifestar em 48 horas. Se não houver 
nenhuma manifestação de vontade, neste período, ocorrerá a sanção tácita desta, ou seja, a LOA entrará 
automaticamente em vigor após este prazo. 
 Se houver, entretanto, reação contrária, ou melhor o segundo veto por parte do Executivo, este devolverá a 
Proposta ao Legislativo, onde deverá ser sancionada pelo Presidente do Senado, e em sua ausência, pelo Vice-
Presidente do Senado. 
Apreciação(Discussão) pelo Poder Legislativo 
 
O Processo Legislativo Orçamentário é um processo especial, pois a CF estabelece, em regra, uma apreciação 
conjunta da matéria, sendo apreciado pelas duas Casas do Congresso Nacional, na forma do regimento comum 
1º) E se o chefe do Poder Executivo 
não encaminhar a proposta 
orçamentária no prazo fixado nas 
Constituições e nas Leis Orgânicas 
dos Municípios? 
Tome nota !!! 
 O art. 32(ao 
lado) da Lei nº 
4.320/64 
responde a esse 
questionamento, 
determinando que 
o Poder 
Legislativo 
considerará como 
proposta a Lei de 
Orçamento 
vigente!!!! 
 
2º) E se o Poder Legislativo não 
devolver o projeto de lei 
aprovado para sanção do Chefe 
do Poder Executivo até o dia 31 
de dezembro? 
Tome nota!!! 
Apesar de não previsto 
em legislação, entende a 
doutrina que caberá, por 
princípio da simetria, a 
promulgação por parte 
do Poder Executivo, tal 
como o enviou ao 
Legislativo, ignorando 
eventuais emendas 
aprovadas ou em 
discussão(Sérgio Jund 
citando Kiyoshi Harada) 
DUODÉCIMOS 
Durante a discussão desta proposta no exercício subseqüente de sua geração, a cada mês será executado 
1/12 da Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO anteriormente aprovada, enquanto não houver Lei 
Orçamentária Anual legalmente válida. 
 
 
 
 21 
(art. 166 da CF/88), que corresponde ao Regimento do Congresso Nacional. 
 
Essa fase do processo, portanto, consiste na etapa destinada ao debate em plenário, conhecida, também, por fase de 
discussão, sendo subdvidida nas seguintes etapas: proposição de emendas, voto do relator, redação final e votação em 
plenário. 
 
 apreciação e votação dos projetos (PPA, LDO e LOA) e das leis referentes a créditos adicionais cabe ao 
Poder Legislativo em suas respectivas esferas; 
 a apreciação dos projetos de leis orçamentárias(PPA, LDO, LOA) e dos projetos relativos a créditos 
adicionais(suplementares e especiais) é conjunta, feita pelas duas Casas do Congresso Nacional(Câmara e 
Senado); 
 a apreciação obedecerá às regras do regimento comum; 
 ATENÇÃO!!!! embora a sessão de apreciação(discussão e votação) seja CONJUNTA, a 
apuração dos votos, SEMPRE, dar-se-á separadamente(art. 43 do Regimento do 
Congresso Nacional) 
 A não-obtenção de maioria simples em, pelo menos, uma das Casas, importará na rejeição da matéria. 
 a apreciação das leis orçamentárias pelo Poder Legislativo é indelegável, vez que essa matéria não pode ser 
objeto de lei delegada(art. 68, § 1º, III da CF); 
Emendas 
 
Base Constitucional: art. 166, § 2º, §3º, §4 º, 
 
As emendas devem ser apresentadas à Comissão Mista Permanente de Deputados e Senadores, que sobre elas emitirá 
um parecer, e, apreciadas, na forma regimental, pelo Plenário das duas Casasdo Congresso 
Nacional(conjuntamente). 
A Comissão Mista deverá emitir parecer sobre as emendas antes de serem apreciadas pelo plenário. 
Ficará a cargo da Comissão Mista a redação final do projeto de lei. 
 
Aplicação do Processo Legislativo Comum 
 
O processo legislativo orçamentário é considerado um processo legislativo especial; no entanto, atendidas as regras 
ou os preceitos especiais, aplicam-se aos projetos que tratam de matéria orçamentária, no que não contrariar o 
disposto no processo legislativo especial (art. 166 da CF/88), as demais normas relativas ao processo legislativo 
comum(art. 66 da CF – sanção, promulgação, veto, informação das razões de veto etc.). 
Sanção 
Uma vez aprovado no Legislativo, será necessária a aquiescência do titular do Poder Executivo ao projeto de lei 
aprovado. Assim, o titular do Poder Executivo somente sancionará o projeto se estiver de acordo com o mesmo, 
conforme determina o art. 66 da CF/88: ”a Casa na qual tenha sido concluída a votação enviará o projeto de lei ao 
Presidente da República, que, aquiescendo, o sancionará”. 
Veto 
Caso não esteja de acordo com o projeto de lei aprovado pelo Legislativo, poderá veta-lo total ou parcialmente, 
conforme art. 66 da CF/88. 
Promulgação 
Consiste no atestado de validade da existência da lei. É, portanto, um ato declaratório, demonstra que a lei é 
executável, ou seja, quando o titular do Poder Executivo aquiesce com o projeto de lei, também o está promulgando, 
pois o ato de sancionar já imprime caráter de executoriedade à lei, restando, no entanto, para que possa ter eficácia e 
se tornar obrigatória, o ato de publicação. 
Publicação 
Apesar de acabada, a lei, para se tornar executável e obrigatória, necessita de publicação no órgão de imprensa oficial 
da esfera governamental (Diário Oficial). A publicação consiste no atestado de conhecimento de que uma lei nova 
está em vigor. Ao contrário da promulgação, que revela a executoriedade de uma lei, a publicação impõe a sua 
obrigatoriedade, pois, com a promulgação, a lei existia, mas não obrigava o seu cumprimento; após a sua publicação, 
ela se torna obrigatória, não podendo ser alegado o seu desconhecimento. 
 
 
 
 22 
 
CONCEITOS IMPORTANTES!!!! 
(1) Crédito orçamentário: autorização da própria lei orçamentária ou de crédito adicional expressa nos 
programas de trabalho. Corresponde à dotação prevista na lei de orçamento. 
 Exemplo: Recuperação da pavimentação das rodovias federais 
 
(2) Crédito Adicional: a dotação prevista nas leis sucessivas ao orçamento, cuja finalidade é atender a despesas 
não computadas ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento. 
(3) Dotação orçamentária: o montante (limite) da autorização dada na lei orçamentária para gastos, ou seja, o 
valor que pode ser gasto em um crédito. 
 
(4) Unidade orçamentária (UO): aquela contemplada com dotação diretamente na lei orçamentária. 
 
(5) Unidade administrativa (UA): aquela que recebe autorização por descentralização de uma UO ou outra UA. 
 
(6) Unidades Executoras (UE): são aquelas que efetivamente realizam o gasto, ou seja, executam a despesa 
orçamentária. 
 
(7) SOF/MPOG (Secretaria de Orçamento Federal): corresponde ao órgão central do sistema de orçamento, 
vinculado ao Ministério de Planejamento, Orçamento e Gestão. 
 
(8) Descentralização Orçamentária: movimentação da autorização de despesa da unidade orçamentária para a 
unidade administrativa. Pode ser Provisão (se interna) ou Destaque (se externa) 
 
(9) Provisão ou descentralização interna de créditos: quando envolve unidades gestoras de um mesmo órgão, 
ministério ou entidade integrante dos orçamentos fiscal e da seguridade social. 
 
(10) Destaque ou descentralização externa de créditos: quando envolve unidades gestoras de órgãos, ministérios 
ou entidades de estruturas administrativas diferentes (de um órgão para outro) 
 
(11) Descentralização Financeira: movimentação de recursos financeiros do órgão arrecadador (Ministério da 
Fazenda, na União, Secretarias da Fazenda ou de Finanças, nos Estados e Municípios) aos demais órgãos na 
estrutura organizacional do mesmo ente da federação (intra-governamental). Na linguagem contábil, podem ser de 
dois tipos (Repasse e Sub-Repasse). 
 
(12) Cota: é a primeira fase da descentralização das disponibilidades financeiras, consiste na transferência do 
órgão central de programação financeira para os órgãos setoriais do sistema. Essa movimentação está condicionada, 
entre outras coisas, à efetiva arrecadação de recursos financeiros pelo Tesouro Nacional e ao montante de 
compromissos financeiros assumidos pelos órgãos. 
 
(13) Repasse: importância financeira que a unidade orçamentária transfere a outro Ministério (ou Secretaria de 
Estado ou de Município) ou órgão. É a descentralização das disponibilidades financeiras vinculadas ao orçamento, 
recebidas anteriormente sob a forma de cota da STN/MF, sendo de competência dos órgãos setoriais de 
programação financeira, que as transfere para outro órgão ou ministério. 
 
(14) Sub-Repasse: importância financeira que a unidade orçamentária transfere a outra unidade orçamentária ou 
administrativa do mesmo Ministério (ou Secretaria de Estado o Município) ou órgão. Corresponde à 
descentralização de disponibilidades financeiras vinculadas ao orçamento, realizada pelos órgãos setoriais de 
programação financeira, para unidade orçamentária (UO) ou unidade administrativa (UA) a eles vinculadas, ou seja, 
que faça parte da sua própria estrutura. 
 
 
 
 
 23 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
(15) Sistema de orçamento federal: sistema COMPOSTO dos seguintes órgãos: 
 
 SOF/MPOG; 
 Unidades setoriais em cada Ministério ou órgão equivalente; 
 Unidades Orçamentárias, as quais efetivamente realizam o gasto, ou seja, executam a 
despesa por meio de um unidade executora. 
 
HIERARQUIA DAS LEIS ORÇAMENTÁRIAS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Legendas: 
OF – Orçamento Fiscal 
OIE – Orçamento de Investimentos de Estatais 
OSS – Orçamento de Seguridade Social 
 
(1) O fato de o orçamento estar discriminado em três esferas orçamentárias(desenho acima) não fere o 
Princípio da Unidade(Totalidade). Essa divisão sistemática tem o condão de oferecer uma visão integrada 
das ações governamentais. Os recursos dos orçamentos fiscais e da seguridade social provém basicamente 
da cobrança de tributos e contribuições, bem como da exploração do patrimônio público. O orçamento de 
investimento das estatais compreende as despesas com aquisição de bens para o ativo imobilizado, 
excetuadas as relativas à aquisição de bens para arrendamento mercantil. 
 
Recursos Orçamentários Recursos Financeiros 
Dotação Cota 
Movimentação de Créditos 
Orçamentários (Descentralização de Créditos 
Movimentação de Recursos Financeiros 
Destaque Repasse 
Provisão Sub-repasse 
 
VIGÊNCIA 
QUADRIENAL ANUAL ANUAL 
 
PPA 
 
 
 
 
 
PPA 
 
 
LDO 
 
LOA 
CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
A movimentação de créditos orçamentários (autorizações de despesas) em sentido horizontal denomina-se 
destaque. Quando ocorre o destaque, deve ocorrer também o repasse (envio dos recursos financeiros para 
lastrear os créditos destacados à outra entidade). 
 
A movimentação de recursos orçamentários em sentido vertical denomina-se provisão. Quando ocorre a 
provisão, deve ocorrer também o sub-repasse (envio dos recursos financeiros para lastrear os créditos 
remetidos à outra unidade). 
 
É bom saber!!!! 
Ressalte-se que os destaques e provisões tratam de autorizações orçamentárias. No caso do destaque, a 
contrapartida do lado financeiroé o repasse; no caso da provisão, a contrapartida do lado financeiro é o 
sub-repasse. 
 
 
 
 
 24 
(2) O Orçamento da seguridade social compreende não só as entidades e órgãos a ela vinculados, mas 
também todas as despesas relativas à saúde, previdência e assistência social, independentemente da 
unidade orçamentária responsável. 
________________________________________________________________________________________ 
ASSUNTO: PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS PROFESSOR ALEXANDRE AMÉRICO 
 
1. Princípios 
 
Os princípios são premissas e linhas norteadoras de ação a serem observadas na concepção da proposta de orçamento. 
Sua principal finalidade é disciplinar e orientar a ação dos governantes. 
 
 
 
OBS: Não há uma lista exaustiva de princípios orçamentários, pois o próprio conceito de orçamento público está em 
constante evolução. Serão abordados a seguir os princípios mais aludidos pela doutrina e pelo ordenamento jurídico 
pertinente à área orçamentária 
 
1.1. Princípio da Legalidade Orçamentária (PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL) 
 
O princípio da Legalidade está previsto no inciso II do art. 5º da Constituição Federal de 1988 (CF/88): 
 
Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. 
 
Por este princípio, todo o orçamento público deve ser elaborado por lei e todas as leis que tratam de matéria 
orçamentária (as leis do Plano Plurianual – PPA, de Diretrizes Orçamentárias – LDO, a Lei Orçamentária Anual – 
LOA, as leis que autorizam os créditos suplementares e especiais etc) devem ser aprovadas pelo Poder Legislativo. 
 
O inciso I ao art. 167 da CF é uma aplicação do princípio da legalidade: 
 
(...) é vedado o início de programas ou projetos não incluídos na lei orçamentária.. 
 
CUIDADO NAS QUESTÕES DE CONCURSOS!!!! 
 
O princípio da legalidade é amplo e genérico. Quando a questão falar de elaboração de leis e exame de legislativo, 
está se referindo ao princípio de legalidade. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.2. Princípio da Anualidade ou Periodicidade (PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL E 
INFRANCONSTITUCIONAL) 
 
 
 
ATENÇÃO!!!!! 
 
A lei nº 4.320/64, que estatui normas gerais de Direito Financeiro, em seu artigo 2º, 
determina obediência a três princípios: unidade, universalidade a anualidade (ou 
periodicidade). Os demais princípios não derivam dessa lei, mas da sistemática de 
elaboração das diversas LOAs e de entendimentos da Constituição da República 
Federativa do Brasil. 
 
EXCEÇÃO AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE ORÇAMENTÁRIA!!!!! 
 
ABERTURA DE CRÉDITOS EXTRAORDINÁRIOS PARA ATENDER 
DESPESAS IMPREVISÍVEIS E URGENTES (Art. 167, §3º da CF). Este tipo 
de crédito é aberto por medida provisória ou decreto, instrumentos à disposição 
do chefe do Poder Executivo, conforme o caso!!!! 
 
BASE CONSTITUCIONAL: art. 165, III da CF/88 
 
BASE INFRACONSTITUCIONAL: art. 2º, Lei nº 4.320/64 
 
 
 
 25 
 
 
 
De acordo com o art.2º da Lei 4.320/64: 
 
(...) a Lei do Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa de forma a evidenciar a política 
econômica financeira e o programa de trabalho do governo, obedecidos aos princípios da unidade, 
universalidade a anualidade. 
 
 
Este princípio impõe que o orçamento dever ser elaborado e executado para a execução em um período determinado 
de tempo (geralmente um ano, no caso brasileiro). Segundo o art. 4º da Lei nº 4.320/64: 
 
 (...) o exercício financeiro coincidirá com o ano civil. 
 
Observe que o princípio está relacionado ao intervalo de tempo de 12 meses, de 1º de janeiro e 31 de dezembro. 
 
 
O ciclo orçamentário é maior que 1 ano, uma vez que, no ano 1, é elaborada a proposta orçamentária, que será 
discutida no Poder Legislativo e deverá ser devolvida para a sanção pelo chefe do Poder Executivo até o término da 
sessão legislativa; no ano 2, o orçamento será executado (as receitas efetivamente arrecadadas e as despesas 
realizadas); por fim, no ano 3, o orçamento será controlado, via processo de prestação de contas a ser encaminhado ao 
Poder Legislativo. Ou seja, o ciclo orçamentário começa no ano 1 e se encerra no ano 3, ultrapassando, portanto, o 
período de um ano. È possível afirmar, diante do exposto, que o exercício financeiro (período em que o orçamento 
é executado) é de 365 dias, coincidindo com o ano civil. 
 
 
. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.3. Princípio da Universalidade 
 
 
 
 
 
Princípio também consagrado na Lei 4.320/64, em seu art. 2º: 
 
De acordo com o art. 3º da Lei 4.320/64: 
 
 (...) a Lei do orçamento compreenderá todas as receitas inclusive as de operações de crédito autorizadas por 
lei. 
EXCEÇÃO AO PRINCÍPIO DA ANUALIDADE!!!! 
 
AUTORIZAÇÃO E ABERTURA DE CRÉDITOS ORÇAMENTÁRIOS ESPECIAIS E 
EXTRAORDINÁRIOS COM VIGÊNCIA PLURIANUAL 
 
Constituição Federal de 1988, art. 167, § 2º: 
 
 (...) os créditos especiais e extraordinários terão vigência no exercício financeiro 
em que forem autorizados, salvo se o ato de autorização for promulgado nos últimos 
quatro meses daquele exercício, caso, em que, reabertos nos limites de seus saldos, serão 
incorporados ao orçamento do exercício subseqüente. 
 
OBSERVAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
 
VIGÊNCIA ≠CICLO ORÇAMENTÁRIO 
 
A VIGÊNCIA É DE 1 ANO; O CICLO ORÇAMENTÁRIO É MAIOR E MAIS 
COMPLEXO!!!!!!!!!! 
 
BASE CONSTITUCIONAL: art. 165, §5º da CF/88 
 
BASE INFRACONSTITUCIONAL: art. 2º, 3º, 4º e art 6º, Lei nº 4.320/64 
 
 
 
 26 
 
Enfim, A LÓGICA DO PRINCÍPIO É: “ Todas as receitas e todas as despesas devem estar no orçamento” 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.4. Princípio da Unidade (Totalidade) 
 
 
 
 
Fiscal 
 
1 LOA 3orçamentos Seguridade 
(por esfera) Social 
 Investimentos 
Este princípio estabelece que o orçamento deve ser “uno”, ou seja, cada esfera do governo deve possuir apenas uma 
LOA.Não pode haver mais de um orçamento em cada unidade governamental. No entanto, o § 5º do art. 167 da 
CF/88 estabelece uma tripartição do orçamento: o Orçamento Fiscal, o Orçamento da Seguridade Social e o 
Orçamento de Investimento das Empresas Estatais. 
 
ATENÇÃO!!!! 
Vale ressaltar que o Princípio da Unidade refere-se à LOA (atenção à expressão), uma vez que, orçamento, cada Lei 
contém 3, conforme mencionado acima: Orçamento Fiscal, Orçamento da Seguridade Social, Orçamento de 
Investimento das empresas estatais. Ou seja, cada LOA é segregada em 3 orçamentos separados. Essa sistemática tem 
como objetivo garantir maior transparência e independência a cada um deles. 
 
1.5. Princípio do Orçamento-Bruto (PRINCÍPIO INFRACONSTITUCIONAL, art. 6º Lei nº 4.320/64) 
 
“Não são permitidas compensações no plano orçamentário” 
 
Este princípio surgiu juntamente com o princípio da universalidade, expresso no art. 6º da Lei 4.320/64: 
 
(...) todas as receitas e despesas constarão da Lei Orçamentária e de créditos adicionais pelos seus totais, 
vedadas quaisquer deduções. 
 
O § 1º do mesmo artigo reforça este princípio: 
 
(...) As cotas de receitas que uma entidade pública deva transferir a outra incluir-se-ão, como despesa, no 
orçamento da entidade obrigada a transferência e, como receita, no orçamento da que as deva receber. 
 
Depreende-se, portanto, que, ao ser elaborada, a lei orçamentária deve apresentar as valores constantes do orçamento 
da seguinte forma: imagine a previsão de arrecadação de R$ 100.000,00 de receita de IPVA, no orçamento do Estado 
XYZ, que, por determinação constitucional (art. 159,III) deve repassar 50% aos municípioscujos veículos tenham 
sido licenciados, a forma correta de apresentação da lei em atendimento ao princípio do orçamento bruto seria a 
seguinte. 
EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA UNIVERSALIDADE!!!! 
 
1) Lei 4.320/64, art. 3º, parágrafo único: “ Não se consideram para os fins deste artigo 
as operações de crédito por antecipação da receita, as emissões de papel moeda e 
outras entradas compensatórias, no ativo e passivo financeiros(são as chamadas 
receitas extra-orçamentárias ou ingressos extra-orçamentários); 
2) As receitas e despesas operacionais de empresas públicas e sociedades de economia 
mista consideradas estatais não-dependentes. 
 
 
 
 
 
 
 
BASE CONSTITUCIONAL: art. 165, §5º da CF/88 
 
BASE INFRACONSTITUCIONAL: art. 2º, Lei nº 4.320/64 
 
 
 
 27 
a) Forma correta 
 
Receita R$ Despesa R$ 
 IPVA 100.000,00  Transferência aos municípios 50.000,00 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
b) Forma incorreta (apresentando o orçamento pelo valor líquido) 
 
 
 
 
 
 
 
 Receita R$ Despesa R$ 
 IPVA 50.000,00  Transferência aos Municípios 0 
 
Outro exemplo: Vamos supor que um determinado Estado da federação arrecade R$ 1.000,00 de ICMS, e seja 
obrigado a repassar aos municípios 25% deste montante. Em atendimento ao princípio do orçamento-bruto, no 
orçamento, deve constar o total da previsão da receita (R$ 1.000,00) e, na despesa, R$ 250,00 (25% pertencente aos 
municípios). Não pode constar da peça orçamentária uma receita líquida de R$ 750,00, pois este procedimento 
violaria o referido princípio. 
 
1.6.Princípio da Exclusividade (ou da Pureza) (CONSTITUCIONAL) 
 
O princípio da exclusividade está previsto no art. 165; § 8º da CF/88: 
 
(...) A lei orçamentária anual não conterá dispositivo estranho à previsão da receita e à fixação da despesa. 
 
Significa que a lei orçamentária não poderá tratar de outros assuntos como, por exemplo, lei do divórcio, criação de 
tributos, fixação de remuneração, subsídio, etc. Depreende-se, portanto, que o orçamento conterá apenas matéria 
financeira. Devido à celeridade da votação de leis orçamentárias, os parlamentares incluíam nelas outras matérias, 
visando uma rápida aprovação de seus projetos de lei. 
 
 
1.7. Princípio da Discriminação, Especialização ou Especificação (INFRACONSTITUCIONAL) 
 
PALAVRA-CHAVE: DETALHAMENTO 
 
Está previsto no art. 5º da Lei 4.320/64: 
 
(...) A Lei de Orçamento não consignará dotações globais destinadas a atender indiferentemente a despesas 
de pessoal, material, serviços de terceiros, transferências ou quaisquer outras, ressalvado o disposto no art. 
20 e seu parágrafo único. 
 
O art. 15, § 1º, do mesmo diploma legal também se refere a este princípio: 
 
(...) Na Lei de Orçamento a discriminação da despesa far-se-á no mínimo por elementos. 
§ 1º. Entende-se por elementos o desdobramento da despesa com pessoal, material, serviços, obras e outros 
meios de que se serve a administração pública para consecução dos seus fins. 
 
 A LÓGICA DO PRINCÍPIO SE RESUME AO SEGUINTE: 
EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA EXCLUSIVIDADE!!!! 
 
 AUTORIZAÇÃO PARA O PODER EXECUTIVO ABRIR CRÉDITO 
ADICIONAL SUPLEMENTAR (Observe que os demais créditos adicionais 
– especiais e extraordinários- não se incluem na exceção); 
 AUTORIZAÇÃO PARA CONTRATAR OPERAÇÕES DE CRÉDITO 
(realizar empréstimos), AINDA QUE POR ANTECIPAÇÃO DA RECEITA. 
 
 
 
 
 28 
 
“ O orçamento precisa ser detalhado, especificado, para facilitar seu entendimento e 
acompanhamento” 
 
Dessa forma, não são admitidas dotações globais, a EXCEÇÃO de: 
 
 A primeira exceção está prevista no art. 20 da Lei 4.320/64: 
 
“Os programas especiais de trabalho que, por sua natureza, não possam cumprir-se subordinadamente à 
normas gerais de execução da despesa poderão ser custeadas por dotações globais, classificadas entre as 
Despesas de Capital(são os chamados INVESTIMENTOS EM REGIME DE EXECUÇÃO ESPECIAL); 
 
 A outra exceção é a Reserva de Contingências, que é uma dotação global para atender passivos contingentes 
outras despesas imprevistas. 
 
1.8. Princípio do Equilíbrio Orçamentário (PRINCÍPIO INFRACONSTITUCIONAL) 
 
“O equilíbrio pressupõe que a receita prevista na LOA deve ser igual à despesa nela fixada” 
 
A finalidade deste princípio é a de impedir o déficit orçamentário, principalmente. 
 
No âmbito da LOA, tal princípio é absoluto, pois, as receitas previstas devem, rigorosamente, ser iguais às despesas 
fixadas. Trata-se do equilíbrio formal. A priori, só é recomendável que se gaste aquilo que se tem. Assim o 
orçamento deve funcionar como uma ferramenta de planejamento real, contemplando gastos que serão realizados em 
função das receitas que serão arrecadas. Por isso não se deve prever mais receitas que despesas. 
 
 
 
 
 
 
 
1.9. Princípio da Não-afetação das Receitas de IMPOSTOS (PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL) 
Este princípio está previsto no art. 167, IV, § 4º da CF/88: 
 
(...) É vedada a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do 
produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as 
ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de 
atividades da administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, 
XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação da receita, previstas no art. 165, § 
8º, bem como no disposto no § 4º deste artigo. 
 
 A LÓGICA DO PRINCÍPIO É : 
“ Os impostos, regra geral, não podem ser vinculados a órgãos, entidades, fundos ou 
despesas” 
 Impostos Aplicação Desvinculada 
 X 
Taxas e Contribuições Pode ser Vinculado 
ATENÇÃO!!! 
 
Observe que o artigo veda a vinculação de impostos, significando que pode haver vinculação para as outras espécies 
INFORMAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
 
Uma outra interpretação dada ao Princípio do Equilíbrio e que tem sido cobrada em concursos mais 
recentes (2005 e 2006) é que este preconiza que o governo não absorva da coletividade mais do que o 
necessário para o financiamento das atividades a seu cargo, condicionando-se e realização de 
dispêndios à capacidade efetiva de obtenção dos ingressos capazes de financiá-los. 
 
 
 
 
 
 29 
tributárias (taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios). É por isso que a FALECIDA CPMF pode 
ser vinculada à saúde!!!! 
 
O art. 167 § 9º veda a criação de fundos sem prévia autorização legislativa. Atualmente, no Âmbito federal, há 
centenas de FUNDOS, grande parte deles com recursos vinculados. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1.10. Princípio da Publicidade (CONSTITUCIONAL) 
 
A publicidade, um dos princípios fundamentais que regem a Administração Pública, tem o objetivo de levar ao 
conhecimento de todos(TRANSPARÊNCIA) os atos praticados pela Administração. Este princípio foi acolhido como 
princípio orçamentário pela CF/88, de acordo com o art. 165, § 3º : 
 
(...) O Poder Executivo publicará, até trinta dias de encerramento de cada bimestre, o relatório resumido da 
execução orçamentária. 
 
Depreende-se, portanto, que o orçamento, para produzir seus efeitos, precisa ser publicado no Diário Oficial 
correspondente a cada esfera (a LOA da União no DOU, a do Estado no DOE e do Município no DOM, quando 
houver). Caso o Município não possua Diário Oficial, o mesmo pode ser publicado em jornal local. 
 
 1.11 Princípio da Programação (CONSTITUCIONAL E INFRACONSTITUCIONAL)É um dos mais modernos princípios orçamentários que surgiu com a evolução dos conceitos e técnicas orçamentárias. 
De acordo com esse princípio, o orçamento deve evidenciar os programas de trabalho, servindo como instrumento de 
administração do governo, facilitando a fiscalização, gerenciamento e planejamento. De acordo com esse princípio, 
os programas regionais devem estar em consonância com o Plano Plurianual (PPA). 
 
1.12. Princípio da Clareza (PRINCÍPIO DOUTRINÁRIO) 
 
Estabelece que o orçamento deve ser apresentado em uma linguagem clara e compreensível para qualquer cidadão. 
 
1.13 Princípio da Unidade de Caixa ou de Tesouraria 
 
 
 
UNIDADE DE = CAIXA ÚNICO = CONTA CONTÁBIL 
CAIXA DO TESOURO ÚNICA 
 
Amplamente definido pela legislação, tal regra principiológica obriga que os entes públicos recolham o produto de 
sua arrecadação em uma Conta Única, com a finalidade de facilitar a administração e melhor controle e fiscalização 
BASE CONSTITUCIONAL: art. 164, § 3º, CF/88 
BASE INFRACONSTITUCIONAL: art. 56, Lei nº 4.320/64 
 
EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO!!!! 
 
 Todos os fundos constitucionais: FPE, FPM, Centro Oeste, Norte, Nordeste, Compensação 
pela exportação de produtos industrializados etc; 
 Fundo de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino Básico e da Valorização do Magistério 
(FUNDEB); 
 Ações e serviços públicos de saúde; 
 Garantias às operações de crédito por antecipação da receita(ARO); 
 Atividades da Administração Tributária; 
 Vinculação de impostos estaduais e municipais para prestação de garantia ou contragarantia 
à União(contragarantia é a garantia que o Estado ou Município são obrigados a oferecer à 
União, quando esta concede uma garantia para uma entidade internacional, por exemplo, o 
Banco Mundial, referente a um empréstimo tomado por Estado ou Município). 
 
 
 
 
 30 
da aplicação desses recursos. 
 
Esse caixa único – CUTN – abriga todas as receitas orçamentárias e as extraorçamentárias, que são os ingressos de 
recursos de terceiros e que, via de regra, serão devolvidos no futuro. Falaremos desses conceitos mais adiante, no 
assunto Receita Pública. 
 
Este princípio reza que os recursos do governo devem ser recolhidos em conta única facilitando a administração e o 
controle. Não deve ser confundido com o princípio da unidade orçamentária. 
 
No âmbito da União, este princípio é obedecido pela criação da Conta Única do Tesouro Nacional. Esta conta é 
mantida no Banco Central do Brasil, operacionalizada pelo Banco do Brasil S.A. (seu agente financeiro) e 
administrada pela STN – Secretaria do Tesouro Nacional. 
 
Depreende-se, portanto, que os valores arrecadados pelo governo devem ser contabilizados em uma única conta 
caixa, evitando-se, dessa forma, a existência de caixas paralelos, fracionados. Não se quer afirmar com isso que 
exista apenas uma conta-corrente(bancária). O que se deseja é uma única conta contábil. 
 
 
EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO!!!! 
 
 FUNDOS ESPECIAIS: possuem, dada a sua própria natureza, gestão descentralizada, tais como o FUNDEF, 
FMDA, FUNDET e outros. 
 
 
 
 
 
OUTROS PRINCÍPIOS: 
 
 Princípio da quantificação dos créditos orçamentários e adicionais: 
 
 
 
 
 Princípios da proibição do estorno de verbas (ou do não estorno): 
 
 
 
 
 Princípio da precedência: 
 
 
 
 
 Princípio da uniformidade ou padronização: 
 
 
 
 
 
 31 
 RECEITA PÚBLICA – TEORIA 
1. Conceito 
 O Estado, para fazer face às suas obrigações, necessita de recursos que podem ser obtidos junto à coletividade 
ou através do endividamento público. O conjunto desses recursos é que se chama receita pública. É através dela que 
o Estado poderá atender às demandas diversas da sociedade, como saúde, educação e segurança. 
A receita pública, portanto, corresponde a todo recebimento ou ingresso de recursos financeiros arrecadados pela 
entidade com o fim de ser aplicado em gastos operacionais e de administração, ou seja, todo recurso obtido pelo 
Estado para atender as despesas públicas. 
Cabe ressaltar, no entanto, que o Estado arrecada recursos que são incorporados definitivamente ao patrimônio; a 
estes chamamos de receitas orçamentárias, e arrecada recursos que serão restituídos no futuro, caracterizando-se em 
simples ingressos financeiros ou de caixa, denominados receitas extra-orçamentárias. 
Há que se distinguir, ainda, nas chamadas receitas orçamentárias, duas modalidades de recebimentos: as receitas 
efetivas, que se caracterizam por entradas de numerários sem as correspondentes saídas de outros elementos 
patrimoniais, e os recebimentos que decorrem da exclusão de valores ou bens patrimoniais, denominados receitas por 
mutação patrimonial. 
Observe o gráfico a seguir. 
 
 
 
 
 
 
 
Enfim, RECEITA, EM SENTIDO LATO, NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, 
CORRESPONDE A TODOS OS RECEBIMENTOS DE RECURSOS 
FINANCEIROS NOS COFRES PÚBLICOS 
(REGIME DE CAIXA PARA AS RECEITAS) 
CONTABILIDADE PELO REGIME 
DE CAIXA(Art.35 Lei 4.320/64) 
EXTRA-ORÇAMENTÁRIA 
Recursos que serão restituídos no futuro, 
uma vez que pertencem a terceiros e 
constituem simples ingressos financeiros 
e transitórios no caixa do Estado, 
destinados ao pagamento de despesas 
extra-orçamentárias. 
Fonte de recursos efetiva ou por 
mutação, pertencentes ao Estado, 
ou seja, não serão restituídos no 
futuro, previstos ou não na lei 
orçamentária e que será utilizado 
no financiamento de despesas 
públicas 
RECEITA PÚBLICA 
(Ingressos de recursos) 
 NATUREZA 
ORÇAMENTÁRIA 
 
 
 
 32 
2. Classificação das Receitas 
Pode ser classificada segundo diferentes critérios, quais sejam: 
 Quanto à vinculação ao orçamento; 
 Quanto à categoria econômica (classificação por natureza); 
 Quanto ao poder de tributar (competência); 
 Quanto à afetação patrimonial (impacto no patrimônio); 
 Quanto à regularidade (uniformidade); 
 Quanto à coercitividade. 
2.1.Quanto à natureza, as receitas podem ser classificadas em orçamentárias ou extra-orçamentárias. 
 ORÇAMENTÁRIAS: considera-se receita orçamentária a arrecadação de recursos financeiros, 
necessários ao atendimento dos programas de governo estabelecidos na LOA, sob as rubricas próprias. É a 
receita prevista ou não no orçamento e que não possui caráter devolutivo. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Passíveis de orçamentação; 
Recursos pertencentes ao Estado; 
 ATRIBUTOS DAS RECEITAS Previsíveis ou não na LOA; 
ORÇAMENTÁRIAS Fonte de recursos para financiamento da despesa pública 
 
 EXTRA-ORÇAMENTÁRIAS: Consiste em ingressos financeiros transitórios e de caráter 
temporário, que serão restituídos nos futuros sob a forma de despesas extra-orçamentárias, provocando 
o surgimento de passivos financeiros, uma vez que não pertencem ao Estado e não integram o 
orçamento, pois são créditos de terceiros, que a caixa do Tesouro acolhe como simples depositário. São 
as receitas previstas no parágrafo único do artigo 3º da Lei 4.320/64. 
 
 
ATENÇÃO!!! 
Nos termos do art. 57 da Lei nº 4.320/64, excetuando as receitas extra-orçamentárias, serão 
classificadas como “receita orçamentária”, sob as rubricas próprias, todas as receitas 
arrecadadas, inclusive as provenientes de operações de crédito, ainda que não 
previstas no orçamento. Exemplo: a omissão da previsão de determinado imposto na 
LOA, em razão de erro, não ensejará a sua classificação como extra-orçamentária; 
 
Para definir uma receita como orçamentária o relevante é saber se a sua natureza é 
orçamentária. 
 
São receitas orçamentárias apenas os valorespassíveis de 
previsão 
 ???? 
 
 
 
 
 
 33 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
2.2 Quanto à categoria econômica, as receitas podem ser classificadas em receitas correntes e receitas de 
capital.(NOTA!!!! Essa é uma classificação da Lei nº 4.320/64 – artigo 11) 
 
 Conforme as normas legais, a receita pública é orçamentariamente estruturada em duas categorias 
Exemplos: 
 ARO – operações de crédito por antecipação da receita orçamentária; 
 Cauções em dinheiro recebidas; 
 Depósitos de terceiros em garantia; 
 consignações em folha de pagamento; 
 salários de servidores não-reclamados; 
 retenções em folha de pagamento não pagas e que dependam de repasses aos credores dos 
recursos(INSS, FGTS); 
 valores recebidos de bens de ausentes; 
 valores registrados em depósitos de diversas origens(na conta corrente do governo) de que não se 
sabe a procedência, que reúnem os depósitos administrativos e judiciais; 
 herança; 
 inscrições em restos a pagar; 
 o serviço da dívida a pagar; 
 os saldos em poder dos fundos especiais; 
 os demais valores ou ingressos de recursos financeiros, obtidos em caráter temporário com 
características de transitoriedade e classificação da obrigação no passivo. 
 
 
PRINCIPAIS 
CARACTERÍSTICAS DAS 
RECEITAS EXTRA-
ORÇAMENTÁRIAS 
 RECURSOS NÃO PERTENCENTES AO ESTADO; 
 
 RECURSOS PERTENCENTES A TERCEIROS; 
 
 CARÁTER DE TRANSITORIEDADE E TEMPORALIDADE; 
 
 CORRESPONDENTES A OPERAÇÕES NÃO- ORÇAMENTÁRIAS; 
 
 SERÃO RESTITUÍDOS NO FUTURO SOB A FORMA DE DESPESAS EXTRA-
ORÇAMENTÁRIAS; 
 
 PROVOCAM O SURGIMENTO DE PASSIVOS FINANCEIROS; 
 
O ESTADO, AO ARRECADÁ-LA, ATUA COMO FIEL 
DEPOSITÁRIO DO RECURSO. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 34 
econômicas e classificada nos demonstrativos contábeis em subcategorias econômicas conforme segue: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
FRASE MNEMÔNICA PARA RECEITAS CORRENTES→ TRIBUTA CON PAIS 
FRASE MNEMÔNICA PARA RECEITAS DE CAPITAL→ OPERA ALI AMOR 
 
Duas subcategorias econômicas são comuns às duas categorias: As Transferências e Outras Receitas, que serão 
corrente ou de capital conforme o caso!!!! 
 
 
 
 
 RECEITAS CORRENTES: são recursos arrecadados pelo Estado que tem como destinação a 
manutenção dos serviços legalmente criados. São os recursos recebidos de pessoas de Direito Público ou 
Privado, destinados aos gastos correntes ou de consumo, obtidos nas transações efetivadas pelas entidades 
da Administração Pública que não resultem em “sacrifício patrimonial”, ou seja, são recursos obtidos por 
meio das receitas efetivas, derivadas ou originárias e outras complementares, tais como: a tributária, a 
patrimonial, industrial, transferências correntes etc. 
A Lei nº 4.320/64 conceitua as receitas correntes da seguinte forma: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
De acordo com o Manual das Receitas Públicas, as receitas correntes são: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
RECEITAS CORRENTES RECEITAS DE CAPITAL 
1. TRIBUTÁ ria 
2. CON tribuições 
3. P atrimonial 
4. A gropecuária 
5. I ndustrial 
6. S erviços 
7. Transferências Correntes 
8. Outras Receitas Correntes 
 
1. OPE rações de Crédito 
2. ALI enação de Bens 
3. AMOR tização de Empréstimos 
4. Transferências de Capital 
5. Outras Receitas de Capital 
Informação capciosa!!!! 
A classificação quanto à categoria econômica aplica-se, tão-somente, às receitas orçamentárias, 
ficando de fora dessa classificação as receitas extra-orçamentárias (ingressos extra-
orçamentários). 
 
 
 
Art.11. A receita classificar-se-á nas seguintes categorias econômicas: Receitas 
Correntes e Receitas de Capital. 
§1º São Receitas Correntes as receitas tributária, patrimonial, industrial e diversas e, 
ainda as provenientes de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito 
público ou privado, quando destinadas a atender despesas classificáveis em Despesas 
Correntes. 
 
São os ingressos de recursos financeiros oriundos das atividades operacionais, para 
aplicação em despesas correspondentes, também em atividades operacionais, correntes 
ou de capital, visando ao alcance dos objetivos constantes dos programas e ações de 
governo. São denominados de receitas correntes porque não têm suas origens em 
operações de crédito, amortização de empréstimos e financiamentos nem alienação de 
componentes do ativo permanentes. Elas são derivadas do poder de tributar ou 
resultantes da venda de produtos ou serviços colocados à disposição dos usuários. Têm 
características intrínsecas de atividades que contribuem para a finalidade fundamental 
dos órgãos ou entidades públicas, quer sejam operacionais ou não operacionais. 
 
 
 
 
 35 
São Receitas Correntes: 
 Receitas Tributárias: impostos, taxas e contribuições de melhoria. 
 
 
 
 
 
 
 
 Receitas de Contribuições: é o ingresso proveniente de contribuições sociais, de intervenção no domínio 
econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de intervenção 
nas respectivas áreas.Podem ser: Contribuições Sociais (Ex.: COFINS, Salário Educação, CPMF, 
Contribuições sobre Receitas de Concursos de Prognósticos, Contribuições Previdenciárias para o 
RPPS e RGPS, Contribuições para os Serviços Sociais Autônomos – SESI, SESC, SENAI etc, 
PIS/PASEP, CSLL etc, e Contribuições Econômicas(Cota-parte do Adicional ao Frete para Renovação 
da Marinha Mercante, Contribuição sobre a Receita das Empresas Prestadoras de Serviços de 
Telecomunicações, Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica Nacional, PIN, 
PROTERRA, CIDE-Combustíveis etc). 
 
 
 
 
 
 Receita Patrimonial: resultante da utilização, por terceiros, dos elementos patrimoniais: 
aluguéis, arrendamentos, foros e laudêmios (receitas imobiliárias), juros de títulos de renda, 
juros de aplicação financeira, dividendos e outras participações em capital de outras 
empresas(receitas de valores mobiliários), taxas de ocupação de imóveis, receitas de concessões 
e permissões(outorga de serviços públicos).É o ingresso proveniente de rendimentos sobre 
investimentos do ativo permanente, de aplicações de disponibilidades em operações de mercado 
e outros rendimentos oriundos de renda de ativos permanentes. 
 Receita Agropecuária: é o ingresso proveniente de atividade ou da exploração agropecuária de 
origem vegetal ou animal. Incluem-se nessa classificação as receitas advindas da exploração da 
agricultura(cultivo do solo), da pecuária(criação, recriação ou engorda de gado e de animais 
de pequeno porte) e das atividades de beneficiamento ou transformação de produtos 
agropecuários em instalações existentes nos próprios estabelecimentos. 
 Receita Industrial: É o ingresso proveniente da atividade industrial de extração mineral, de 
transformação, de construção e outras, provenientes das atividades industriais definidas como 
tal pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística – IBGE. 
 Receitas de Serviços: É o ingresso proveniente da prestação de serviços de transporte, saúde, 
comunicação, portuário, armazenagem, de inspeção e fiscalização, judiciário, processamento e 
dados, vendas de mercadorias e produtos inerentes à atividade da entidade e outros serviços. 
 Transferências Correntes: recursos recebidos de outras pessoas de Direito Público ou Privado, 
independentemente da contraprestação direta de bens ouserviços, desde que o objetivo seja 
aplicação em despesas correntes. Exemplo: FPE e FPM recebidos pelos Estados e Municípios, 
respectivamente. Podem ocorrer em nível intragovernamental, intergovernamental e, ainda, 
decorrer de transferências de instituições privadas e de pessoas. 
 Outras Receitas Correntes: ingressos de outras origens não classificados nas categorias 
anteriores para atendimento de despesas correntes. Consiste na arrecadação de multas, 
indenizações e restituições, receitas da dívida ativa, juros de mora, alienação de bens 
apreendidos sobre tributos e outras receitas diversas. As multas em geral são classificadas 
CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
Apesar de grande parte da doutrina e da jurisprudência entender que, à luz da CF/88, os 
empréstimos compulsórios têm natureza tributária, para efeito de classificação 
orçamentária, deverão ser observadas as disposições da Lei nº 4.320/64, que classifica 
as empréstimos compulsórios como receitas de capital(operações de crédito). 
Apesar de grande parte da doutrina e da jurisprudência entender que, à luz da CF/88, as receitas de 
contribuições sociais têm natureza tributária, para efeito de classificação orçamentária, deverão ser 
observadas as disposições da Lei nº 4.320/64, que classifica as contribuições sociais como receitas 
correntes(receitas de contribuições, conforme acima 
 
 
 
 36 
nesta rubrica. 
 
 
 
 
 
 
TODO CUIDADO É 
POUCO!!!!!!! 
 
 
 
 
 
 
 
Já que mencionamos Dívida Ativa, vamos a ela!!! 
DÍVIDA ATIVA(ACERTANDO O ALVO!!!) 
 
Base Legal: art. 39 da Lei nº 4.320/64 
 
“Art.39. Os créditos da Fazenda Pública, de natureza tributária ou não tributária, serão escriturados como 
receita do exercício em que forem arrecadados, nas respectivas rubricas orçamentárias. (Redação dada pelo 
Decreto Lei nº 1.735, de 20.12.1979). 
§1º - Os créditos de que trata este artigo, exigíveis pelo transcurso do prazo para pagamento, serão inscritos, 
na forma da legislação própria, como Dívida Ativa, em registro próprio, após apurada sua liquidez e certeza, e a 
respectiva receita será escriturada a esse título (Parágrafo incluído pelo Decreto Lei nº 1.735, de 20.12.1979) 
 § 2º - Dívida Ativa Tributária é o crédito da Fazenda Pública dessa natureza, proveniente de obrigação legal 
relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e Dívida Ativa não Tributária são os demais créditos da 
Fazenda Pública, tais como os provenientes de empréstimos compulsórios, contribuições estabelecidas em 
lei, multa de qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias, foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de 
ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos, indenizações, reposições, 
restituições, alcances dos responsáveis definitivamente julgados, bem assim os créditos decorrentes de obrigações 
em moeda estrangeira, de subrogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de contratos em geral ou de 
outras obrigações legais. (Parágrafo incluído pelo Decreto Lei nº 1.735, de 20.12.1979) 
 §3º - O valor do crédito da Fazenda Nacional em moeda estrangeira será convertido ao corresponde valor na 
moeda nacional à taxa de câmbio oficial, para compra, na data da notificação ou intimação do devedor, pela 
autoridade administrativa, ou, à sua falta, na data da inscrição da Dívida Ativa, incidindo, a partir da conversão, a 
atualização monetária e os juros de mora, de acordo com preceitos legais pertinentes aos débitos tributários. 
ATENÇÃO!!!!!! 
Quanto à indenização da Petrobrás paga a Estados e Municípios pela exploração de petróleo, xisto 
betuminoso, gás e pela produção de energia elétrica, nos termos do artigo,§1º da CF trata-se de uma receita 
classificada como OUTRAS RECEITAS CORRENTES. 
LEMBRETE!!!!!!!! 
Os valores recebidos pelo ente, decorrentes da 
cobrança da dívida ativa tributária ou não-
tributária, devem ser classificados como outras 
receitas correntes. 
Exemplos: 
Recebimento de um imposto no prazo legal → 
RECEITA TRIBUTÁRIA; 
Recebimento de um imposto através da cobrança 
da dívida ativa = OUTRAS RECEITAS CORRENTES. 
 
 
 
 37 
(Parágrafo incluído pelo Decreto Lei nº 1.735, de 20.12.1979) 
 §4º - A receita da Dívida Ativa abrange os créditos mencionados nos parágrafos anteriores, bem como os 
valores correspondentes à respectiva atualização monetária, à multa e juros de mora e ao encargo de que tratam o 
art. 1º do Decreto-lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969, e o art. 3º do Decreto-lei nº 1.645, de 11 de dezembro de 
1978. (Parágrafo incluído pelo Decreto Lei nº 1.735, de 20.12.1979) 
 §5º - A Dívida Ativa da União será apurada e inscrita na Procuradoria da Fazenda Nacional. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A receita da dívida ativa abrange também os valores 
correspondentes à respectiva atualização monetária, à 
multa e juros de mora. 
 
 Conforme a Lei nº 4.320/64, a dívida ativa da União será inscrita na Procuradoria da Fazenda Nacional. É 
condição para que possa haver inscrição em dívida ativa que o crédito esteja vencido e seja exigível, ou seja, que o 
tributo tenha sido lançado, vencido e não arrecadado. 
 
TRIBUTÁRIA 
 
DÍVIDA ATIVA 
 NÃO-TRIBUTÁRIA 
 
 A dívida ativa de natureza tributária é o crédito da Fazenda Pública proveniente de obrigação 
legal relativa a tributos e respectivos adicionais, atualizações monetárias, encargos e multas tributárias 
 A dívida ativa de natureza não-tributária é representada pelos demais créditos da Fazenda 
Pública, tais como os provenientes de: 
 Empréstimos compulsórios; 
 Contribuições estabelecidas em lei; 
 Multas de qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias; 
 Foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de ocupação; 
 Custas processuais; 
 Preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos; 
 Indenizações, reposições, restituições; 
 Alcances dos responsáveis definitivamente julgados, bem assim os créditos decorrentes de 
obrigações em moeda estrangeira, de sub-rogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de 
contratos em geral ou de outras obrigações legais. È o que estabelece a parte final do parágrafo 
segundo do artigo 39 da Lei 4.320/64. 
 
São os créditos da fazenda pública, tributários ou não, que, se não liquidados pelo contribuinte 
no seu vencimento – são inscritos em registro próprio, após apurada sua liquidez e certeza; 
A inscrição na dívida ativa constitui condição necessária à cobrança judicial; 
Quando arrecadada, classifica-se no grupo outras receitas correntes; 
Na sua composição, está o valor principal do tributo + correção monetária + multa + juros; 
Caso o Poder Público resolva dispensar o contribuinte do pagamento dos juros e multas 
referentes à dívida ativa, esses benefícios serão considerados renúncias de receitas; 
A inscrição da Dívida Ativa é uma exceção ao Regime de Caixa aplicável às receitas públicas, 
já que provoca um aumento na situação patrimonial sem que o numerário tenha entrado 
efetivamente em caixa; 
 
 
 
 IMPORTANTE! 
DÍVIDA ATIVA = CRÉDITOS DA FAZENDA PÚBLICA VENCIDOS E NÃO ARRECADADOS 
 
 
 
 38 
 
 A inscrição da dívida ativa é um fato de natureza extra-orçamentária e provoca um aumento no patrimônio 
líquido representado por uma conta de variação patrimonial aumentativa(variação positiva ou ativa), na Procuradoria 
da Fazenda Nacional(no caso da União). 
 Inscrita a dívida ativa na repartição pública competente e efetuados os registros contábeis referentes ao direito 
da Fazenda Pública contra terceiros em débito, podem ocorrer, em resumo, duas situações na ótica do ente público: 
1. recebimento dos recursos financeiros, que tem como conseqüênciaa liquidação do direito; ou 
 
2. A prescrição do direito, que normalmente segue a regra do Código Tributário Nacional, em cinco anos do 
fato gerador. 
Na primeira situação, temos um fato de origem orçamentária, pois envolve recursos financeiros dando 
origem à receita orçamentária. 
Na segunda situação, não sendo recebidos os recursos financeiros e tendo havido a prescrição do direito, 
resta aos órgãos de contabilidade providenciarem o registro do cancelamento da inscrição da dívida ativa. 
O cancelamento da dívida ativa, que também é um fato de natureza extra-orçamentária, como a inscrição, 
provoca uma redução do patrimônio líquido. 
Já o recebimento da dívida ativa, isto é, a conversão(troca) desses direitos a receber por dinheiro, é um fato 
de natureza orçamentária(contemplado na lei orçamentária) e que não altera o patrimônio líquido. O recebimento 
da dívida ativa provoca o registro de uma receita orçamentária de mesmo título (que é uma receita não-efetiva) e 
também de uma variação patrimonial permutativa (mutação patrimonial) 
 RECEITAS DE CAPITAL: Consistem nas receitas destinadas à aplicação e cobertura das 
despesas com investimentos e decorrem de um fato permutativo, ou seja, são receitas por mutação 
patrimonial(geralmente), exigem um “sacrifício patrimonial” para ser obtidas, são conhecidas como 
secundárias, resultam da efetivação das operações de crédito, alienação de bens, recebimento de dívidas 
e auxílios recebidos pelo órgão ou entidade, o superávit do orçamento corrente. Têm por finalidade 
atender às despesas de capital. 
A Lei nº 4.320/64 conceitua as receitas de capital da seguinte forma: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
De acordo com o Manual das Receitas Públicas, as receitas de capital são: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
São Receitas de Capital: 
 Operações de Crédito: são os ingressos provenientes da colocação de títulos públicos ou da 
contratação de empréstimos e financiamentos obtidos junto a entidades estatais ou 
Art.11. A receita classificar-se-á nas seguintes categorias econômicas: Receitas Correntes e 
Receitas de Capital. 
 
(...) 
 
§2º São Receitas de Capital as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de 
constituição de dívidas; da conversão em espécie de bens e direitos; os recursos recebidos de 
outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender despesas classificáveis em 
Despesas de Capital e, ainda, o superávit do orçamento corrente. 
O Superávit do Orçamento Corrente constitui receita de capital, 
porém é classificado como receita extra-orçamentária. 
 
 
 
São os ingressos de recursos financeiros oriundos de atividades operacionais ou não 
operacionais para aplicação em despesas operacionais, correntes ou de capital, 
visando ao alcance dos objetivos traçados nos programas e ações do governo. São 
denominados receita de capital porque são derivados da obtenção de recursos 
mediante a constituição de dívidas, amortização de empréstimos e financiamentos ou 
alienação de componentes do ativo permanente, constituindo-se em meios para 
atingir a finalidade fundamental do órgão ou entidade, ou mesmo, atividades não 
operacionais visando ao estímulo às atividades operacionais do ente. 
 
 
 
 
 39 
privadas,destinados a cobrir desequilíbrios orçamentários. Visam a atender, por exemplo, o 
financiamento de obras e serviços. Classificam-se também como operações de crédito os 
empréstimos compulsórios ; 
 Alienação de Bens: É o ingresso proveniente da alienação de componentes do ativo 
permanente. Exemplo:alienação de um prédio público, privatizações, venda de ações e outros 
títulos; 
 Amortização de Empréstimo: É o ingresso proveniente da amortização, ou seja, parcela 
referente ao recebimento de parcelas de empréstimos ou financiamentos concedidos em títulos 
ou contratos(o principal atualizado sendo “devolvido”); 
 Transferências de Capital: É o ingresso proveniente de outros entes ou entidades referente a 
recursos pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora, 
efetivado mediante condições 
preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência, desde que o objetivo seja a aplicação em 
despesas de capital. Exemplo: recursos recebidos por um Estado, decorrentes de convênio com 
a União para construção de escolas; 
 Outras Receitas de Capital: São os ingressos provenientes de outras origens não 
classificáveis nas subcategorias econômicas anteriores. Exemplo: integralização de capital 
social de empresas estatais, SUPERÁVIT DO ORÇAMENTO CORRENTE. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Receitas Intra-Orçamentárias 
 
 Conforme visto anteriormente, a Lei nº 4.320/1964, em seu artigo11, classifica a receita pública orçamentária 
em duas categorias econômicas: Receitas Correntes e Receitas de Capital. 
 Com a edição da Portaria Interministerial STN/SOF nº 338/2006, essas categorias econômicas foram 
detalhadas em Receitas Correntes Intra-Orçamentárias e Receitas de Capital Intra-Orçamentárias. 
 Essa especificação deveu-se à necessidade de se evidenciar as receitas decorrentes de operações intra-
orçamentárias, ou seja, operações que resultem, de um lado, de despesas de órgãos, fundos ou entidades integrantes 
dos orçamentos fiscal e da seguridade social, e, de outro lado, receita de outros órgãos, fundos ou entidades também 
constantes desses orçamentos, no âmbito da mesma esfera de governo. 
 Portanto, Receitas de operações intra-orçamentárias ingressos oriundos de operações realizadas entre 
órgãos e demais entidades da Administração Pública integrantes dos orçamentos de uma mesma esfera de governo. 
 As receitas intra-orçamentárias constituem contrapartida das despesas realizadas na Modalidade de Aplicação 
“91 – Aplicação Direta Decorrente de Operação entre Órgãos, Fundos e Entidades Integrantes do Orçamentos Fiscal 
e da Seguridade Social”, incluída na Portaria STN/SOF nº 163/2001 pela Portaria Interministerial STN/SOF nº 688, 
de 14 de outubro de 2005. 
 Assim sendo, na consolidação das contas públicas, essas despesas e receitas poderão ser identificadas, de 
modo que se anulem os efeitos das duplas contagens decorrentes de sua inclusão no orçamento. 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
O Superávit do Orçamento Corrente, nos termos do art. 11, §3º da Lei nº 4.320/64, é o 
resultado do balanceamento dos totais das receitas e despesas correntes, apurado em 
Balanço Orçamentário; é considerado Receita de Capital, mas NÃO CONSTITUI ITEM 
DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA. Este regramento permite que o orçamento corrente 
financie o orçamento de capital. O fato de não constituir item da receita orçamentária se 
dá para evitar a dupla contagem, vez que já fora considerado no orçamento corrente. 
Exemplos: 
Receita Corrente = 100 Despesa Corrente = 50 
Receita de Capital = 100 Despesa de Capital = 150 
Total 200 200 
SUPERÁVIT DO ORÇAMENTO CORRENTE = 50 
 
 
 
 
 
 40 
 
Receitas Correntes Intra-Orçamentárias 
 
 Receitas correntes de órgãos, fundos, autarquias, fundações, empresas estatais dependentes e outras entidades 
integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade social decorrentes do fornecimento de materiais, bens e serviços, 
recebimentos de impostos, taxas e contribuições, além de outras operações, quando o fato que originar a receita 
decorrer de despesa de órgão, fundo, autarquia, fundação, empresa estatal dependente ou outra entidade constante 
desses orçamentos, no âmbito da mesma esfera de governo. 
 As receitas correntes intra-orçamentárias são classificadas da mesma forma das receitas correntes. Atendem, 
porém, à especificidade de se referirem a operaçõesrealizadas no âmbito da mesma esfera de governo. 
 
Receitas de Capital Intra-Orçamentárias 
 
 Receitas correntes de órgãos, fundos, autarquias, fundações, empresas estatais dependentes e outras entidades 
integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade social decorrentes de operações de crédito, alienação de bens, 
amortização de empréstimos, além de outras operações, quando o fato que originar a receita decorrer de despesa de 
órgão, fundo, autarquia, fundação, empresa estatal dependente ou outra entidade constante desses orçamentos, no 
âmbito da mesma esfera de governo. 
 As receitas de capital intra-orçamentárias são classificadas da mesma forma que as de capital. Porém, atendem 
à especificidade de se referirem a operações realizadas no âmbito da mesma esfera de governo. 
 As rubricas das receitas intra-orçamentárias deverão ser identificadas a partir dos seguintes códigos 
 
 7000.00.00 – Receitas Correntes Intra-Orçamentárias 
 8000.00.00 – Receitas Intra-Orçamentárias de Capital 
 
 O mecanismo de formação do código dessas receitas consiste em substituir a categoria econômica da natureza 
pelo dígito 7, se receita intra-orçamentária corrente, e dígito 8, se receita intra-orçamentária de capital. Os demais 
níveis deverão ser mantidos, conforme a conta original. 
 
INFORMAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
 
As classificações instituídas não constituem novas categorias econômicas de receita, mas sim, meras especificações 
das categorias corrente e de capital, a fim de possibilitar a identificação das respectivas operações intra-
orçamentárias. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 41 
 
ATENÇÃO 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
FONTE: VALDECIR PASCOAL 
OBTENÇÃO DE EMPRÉSTIMOS 
RECEITA DE CAPITAL – OPERAÇÃO DE CRÉDITO 
Pagamento do Juros: 
Despesa corrente – 
transferências 
correntes 
Pagamento do 
Principal: Despesa de 
Capital – 
transferência de 
capital 
 
CONCESSÃO DE EMPRÉSTIMOS 
DESPESA DE CAPITAL – INVERSÃO FINANCEIRA 
Recebimento dos 
Juros: Receita Corrente 
– Receita de Serviços 
Recebimento do 
principal: Receita de 
Capital – Amortização 
de Empréstimos 
RECEITA DE JUROS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
JUROS DE MORA 
JUROS DE 
APLICAÇÃO 
FINANCEIRA 
 
JUROS DE 
EMPRÉSTIMOS 
OUTRAS 
RECEITAS 
CORRENTES 
RECEITA 
PATRIMONIAL
L 
RECEITA DE 
SERVIÇOS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 42 
 
2.3. Quanto à regularidade (uniformidade), as receitas públicas são classificadas em ordinárias e extraordinárias 
 
 ORDINÁRIAS: são aquelas que ingressam com regularidade, constituindo-se assim como fonte regular e 
permanente de recursos financeiros destinados à consecução da atividade financeira do Estado. Representam 
os ingressos permanentes e estáveis do Tesouro, arrecadados regularmente em cada período financeiro, ou 
seja, possuem características de continuidade, servindo de fonte perene de recursos ao Estado. Exemplo: 
receita tributária. 
 EXTRAORDINÁRIAS: Representam os ingressos de caráter não-continuado e, por conseqüência, 
inconstante, excepcional, temporário, provenientes de calamidade pública, guerras e doações, entre outros. 
São receitas eventuais, não-regulares. Exemplos: as receitas provenientes da arrecadação de impostos 
lançados por motivo de guerra, os empréstimos compulsórios, heranças e outros. 
2.4. Quanto à coercitividade, as receitas podem ser enquadradas como originárias e derivadas. 
 ORIGINÁRIAS(ou de economia privada ou de direito privado): consiste na receita procedente 
da exploração do patrimônio público, no qual o Estado atua como particular por meio da exploração de 
atividades privadas, tais como: serviços comerciais, industriais e outros rendimentos decorrentes das locações, 
da cessão remunerada de bens e valores (aluguéis de imóveis e ganhos em aplicações financeiras. São receitas 
contratuais, negociais, obtidas de forma voluntária e espontânea, que não dependam de prévia autorização 
legal, ficando o Estado em “pé de igualdade com o particular”. Para obter essas receitas, a Administração 
Pública não usa da coerção, da força ou do poder de Império. É uma classificação da Receita Corrente. 
Exemplos: Receitas Patrimoniais, Receitas Agropecuárias, Receitas Comerciais, Receitas de Serviço (receitas 
obtidas com a prestação de serviços públicos) etc. 
 DERIVADAS( ou de economia pública ou de direito público): é a que deriva da prevalência do 
Estado sobre o particular, caracterizando-se por sua exigência coercitiva e obrigatória, compulsoriedade. São 
as que derivam co patrimônio da sociedade, ou seja, o governo obtém-nas tributando a sociedade. È a receita 
pública efetiva obtida pelo Estado em função de sua soberania, por meio de Tributos, Penalidades, 
Indenizações e Restituições. Nesse caso, o contribuinte é obrigado a arcar com elas, não havendo negócios, 
contratos ou ajustes. O cidadão deve pagar, simplesmente porque tem capacidade contributiva e, ao arrecadar, 
o Estado o faz em nome da coletividade, materializando a supremacia do interesse público sobre o particular. 
É uma classificação da Receita Corrente. As Receitas Derivadas são formadas por Receitas Correntes, 
segundo a classificação da Receita Pública por Categoria Econômica. Exemplos: Receita Tributária, Receita 
de Contribuições, taxas de serviços e todas as demais que decorram do poder coercitivo e dependam de 
dispositivo legal. 
2.5. Quanto à afetação patrimonial(impacto no patrimônio), as receitas são divididas em efetivas e por mutações 
patrimoniais(não-efetivas) 
 
 EFETIVAS: são aquelas que contribuem para o aumento do patrimônio líquido (situação líquida ou saldo 
patrimonial) do ente público, uma vez que, sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, 
integram-se ao patrimônio público, como elemento novo e positivo, enquadrando-se, assim, como fatos 
contábeis modificativos aumentativos. Exemplos: todas as receitas correntes (EXCETO O 
RECEBIMENTO OU COBRANÇA DA DÍVIDA ATIVA) E A RECEITA DE CAPITAL 
DECORRENTE DO RECEBIMENTO DE TRANSFERÊNCIA DE CAPITAL. 
 
 
 
 
 
Alexandre, então é possível afirmar que toda receita corrente é 
uma receita efetiva e que toda receita de capital é uma receita 
por mutação patrimonial (ou não-efetiva)??????????????????? 
 
 
 
 
 43 
 
 
 
 
 
 NÃO-EFETIVAS(receitas por mutações patrimoniais): são aquelas que nada acrescem ao 
patrimônio público, pois são simples entradas ou saídas compensatórias. Representam fatos contábeis 
permutativos. Exemplos: todas as receitas de capital(exceto as transferências de capital recebidas) e 
ainda a receita corrente resultante do recebimento da dívida ativa. 
2.6. Quanto ao Poder de Tributar ou quanto à competência do ente da federação 
 Esse último critério classifica as receitas segundo o poder de tributar que compete a cada ente da Federação, 
considerando e distribuindo as receitas obtidas como pertencentes aos respectivos entes, quais sejam: Governo 
Federal, Estadual, do Distrito Federal e Municipal. 
 
CLASSIFICAÇÃO ATUALIZADA DAS RECEITAS POR NATUREZA 
(CLASSIFICAÇÃO ECONÔMICA) 
X. Y. Z. W. TT. KK(8 DÍGITOS) 
 
1º dígito: indica a categoria econômica; 
2º dígito: indicava a FONTE; hoje, chama-se ORIGEM 
3º dígito: indicava a SUBFONTE; hoje, chama-se ESPÉCIE 
4º dígito:indica a rubrica; 
5º e 6º dígitos: indicam a alínea; 
7º e 8º dígitos: indicam a subalínea. 
 
A 4ª edição do MANUAL DA RECEITA PÚBLICA (2007), publicado pela SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL, em 
razão da necessidade de atualização e melhor identificação dos ingressos nos cofres públicos, altera a codificação 
econômica da receita orçamentária: 
 
Passaremos, então a detalhar cada nível. Trata-se de uma classificação eminentemente analítica, que observa a 
seguinte linha de raciocínio: “do todo para a parte”! 
 
 -1° nível - categoria econômica. 
 Subdivide-se em: 
 a) receitas correntes; 
 b) receitas de capital; 
 c) receitas correntes intra-orçamentárias; 
 d) receitas de capital intra-orçamentárias. 
 
IMPORTANTE: as receitas correntes e de capital intra-orçamentárias possuem o intuito de identificar as receitas 
decorrentes de transações entre entidades e órgãos que compõem os orçamentos fiscal e da seguridade social a fim 
de serem evitadas duplicidades por ocasião da consolidação das demonstrações contábeis. 
 
 -2° nível – origem. 
 Identifica a procedência dos recursos públicos, em relação ao fato gerador dos ingressos das receitas. Exs.: 
derivadas, originárias, transferências... 
 
 -3° nível – espécie. 
 Permite qualificar, com maior detalhe, o fato gerador dos ingressos. Ex.: na receita tributária (origem), identificamos 
as suas espécies (impostos, taxas e contribuições de melhoria). 
TOME NOTA!!!!! 
Recebimento (cobrança) da Dívida Ativa 
→ é uma Receita Corrente Não-efetiva; 
Recebimento de Transferência de Capital 
→ é uma Receita de Capital, porém 
Receita Efetiva. 
 
 
 
 
 44 
 
 
 -4° nível – rubrica. 
 Detalhamento da espécie. 
 
 -5° nível – alínea. 
 Subdivisão da rubrica. 
 
 -6° nível – subalínea. 
 Repartição da alínea, ou seja, o nível mais analítico de receita. 
 
EXEMPLO: 1.113.02.02 
 
Classificação Econômica Código Orçamentário Especificação 
Categoria Econômica 1.000.00.00 Receitas Correntes 
Origem (*) 1.100.00.00 Receita Tributária 
Espécie (**) 1.110.00.00 Impostos 
Rubrica 1.113.00.00 Impostos sobre produção a 
circulação. 
Alínea 1.113.02.00 ICMS 
Subalínea 1.113.02.01 Parte do Estado 
Subalínea 1.113.02.02 Parte dos Municípios 
 
A classificação da receita por natureza busca a melhor identificação da origem do recurso segundo o seu fato gerador. A tabela 
acima explicita a estrutura de codificação dessa classificação com as rubricas específicas, baseando-se em um exemplo 
didático. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
3. ESTÁGIOS DA RECEITA PÚBLICA ORÇAMENTÁRIA 
A Receita Pública, desde a sua previsão até o seu ingresso efetivo nos cofres públicos, passa por quatro fases, 
denominadas estágios, quais sejam: previsão, lançamento, arrecadação e recolhimento. 
 
3.1. Previsão (1º estágio) – Estimação da receita 
 Chamado normalmente de receita orçada, é a estimativa (expectativa) de arrecadação da receita constante da 
LOA. Por meio dessa estimativa, o Governo planeja e define os gastos que irão compor a LOA, no que diz respeito à 
fixação das despesas. Essa fase ocorre durante a elaboração e apreciação do projeto de lei do orçamento. Trata-se, 
portanto, de uma etapa anterior à execução da LOA. 
3.2. Lançamento (2º estágio) 
 O lançamento é a identificação do devedor ou da pessoa do contribuinte. A Lei nº 4.320/64 define o 
“lançamento da receita como o ato da repartição competente que verifica a procedência do crédito fiscal, a pessoa 
devedora e inscreve o débito dela”. 
 
 
 
 
 
 
Este ato está definido no Código Tributário Nacional – CTN. Consiste na identificação do sujeito passivo, do objeto, 
do quantum (montante) etc. Na prática, ocorre, por exemplo, quando o Secretário da Fazenda inscreve (lança no 
sistema) a dívida de IPTU de um determinado contribuinte proprietário de imóvel na área urbana. Nesse caso 
específico do IPTU, em que o lançamento fiscal ocorre anterior ao pagamento, essa modalidade é conhecida como 
CUIDADO!!!! 
Não se trata aqui de lançamento contábil, e sim do lançamento do crédito tributário, identificando o valor e o 
contribuinte que irá pagar os tributos e demais receitas passíveis de lançamento, incorporadas na previsão das 
receitas estimadas na Lei Orçamentária Anual. 
INFORMAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
(*) Na classificação anterior (MTO – 02 2005), a “origem” 
chamava-se fonte; 
(**) Na classificação anterior (MTO-02 2005), a “espécie” 
chamava-se Subfonte. 
 
 
 
 45 
lançamento de ofício. As outras são: “por declaração” , quando o contribuinte informa ao Poder Público a situação 
passível de tributação, sendo conferida posteriormente pelos agentes fiscais (caso do Imposto de Renda – IR), e “por 
 
homologação”, quando a autoridade fazendária reconhece o pagamento do tributo (ISS ou ICMS), verifica as 
condições da operação e ratifica sua legalidade e exatidão. 
 
 
 
 
 
 
 
OBS: Nos estágios da previsão e do lançamento (fiscal) da receita pública orçamentária não há lançamento 
contábil, que somente ocorrerá nas fases de arrecadação e recolhimento. A previsão da receita pública somente 
é passível de contabilização quando o orçamento é aprovado e publicado, ocasião em que ocorrerá o 
lançamento contábil no subsistema Orçamentário. 
 
3.3. Arrecadação (3º fase) 
A arrecadação se dá quando o contribuinte vai até os agentes arrecadadores(repartições fiscais e redes bancárias 
autorizadas) e faz o pagamento do carnê-leão, da guia do IPTU ou da Previdência Social, por exemplo. É nesse 
estágio que a receita é considerada realizada, nos termos da Lei nº 4.320/64. Por uma questão de prudência, não é 
recomendável a execução orçamentária de valores ainda não-arrecadados, simplesmente em função de estarem 
previstos na LOA, uma vez que o cidadão, em função de problemas pessoais, ou mesmo, em decorrência de 
conjunturas econômicas, pode não quitar suas obrigações junto ao Fisco. 
 
3.4. Recolhimento (4º fase) 
O recolhimento compreende a entrega, diariamente, do produto da arrecadação pelas referidas repartições e 
estabelecimentos bancários ao Banco do Brasil para crédito da Conta Única do Tesouro Público, mantida no Banco 
Central e operacionalizada pelo Banco do Brasil. Tal recolhimento à conta única do ente é uma exigência do princípio 
da Unidade de Caixa(ou Unidade de Tesouraria), que está expresso no art.56 da Lei nº 4.320/64: “o recolhimento de 
todas as receitas far-se-á em estrita observância ao princípio de unidade de tesouraria, vedada qualquer 
fragmentação para a criação de caixas especiais. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
ATENÇÃO!!!!!!!! 
1. Apesar da lei disciplinar as etapas da receita orçamentária, nem todas as receitas cumprem rigorosamente 
essa sucessão de estágios. Na prática, não há rigor na adoção dessa série de passos, em razão da constante 
simplificação dos processos de arrecadação da receita orçamentária, entre outros fatores. 
2. Em razão do que estabelece o artigo 57 da Lei 4.320/64, o recebimento de uma doação em dinheiro será 
registrada como receita orçamentária mesmo que não seja previsível, ou seja, esta receita não cumpre o 
estágio da previsão e nem o do lançamento. 
3. Nem todos os estágios da receita orçamentária são contabilizados, mas apenas a previsão, a arrecadação 
e o recolhimento. 
4. A contabilização da receita orçamentária, assim como dos embolsos extra-orçamentárias é efetuada 
aplicando-se o regime de caixa. 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!!!!!!!! 
Somente mediante o recolhimento, em conta específica, é que se pode dizer que os recursos 
estarão efetivamente disponíveis para utilização pelos gestores, de acordo com aprogramação que for estabelecida. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
OBSERVAÇÕES IMPORTANTES!!!!! 
Nem sempre o lançamento fiscal ocorrerá antes da arrecadação do tributo, que é o estágio seguinte; 
A maioria das receitas orçamentárias não percorre o estágio do lançamento, sendo apenas prevista, arrecadada e recolhida; 
O lançamento fiscal é apenas um ato administrativo da repartição fiscal que não é contabilizado, tendo em vista que a Lei 
nº 4.320/64 definiu o regime de caixa para a apropriação da receita orçamentária, estabelecido em seu artigo 35 
 
 
 
 
 46 
CONTA ÚNICA DO TESOURO NACIONAL - CUTN 
 
 
 
Seus pilares legais de criação foram erigidos a partir da publicação da Lei nº 4.320/64, que estabeleceu, no artigo 56, 
que o recolhimento de todas as receitas seria efetuado em consonância com o princípio da unidade de tesouraria, sem 
qualquer fragmentação em caixas especiais. 
 
O Decreto – Lei 200/67, ao promover a organização da Administração Federal e estabelecer diretrizes para a Reforma 
Administrativa, determinou ao Ministério da Fazenda que promovesse a unificação dos recursos movimentados pelo 
Tesouro Nacional, através de sua Caixa junto ao agente financeiro da União, com o objetivo de obter maior economia 
operacional e racionalizar a execução da programação financeira de desembolso. 
 
Vejamos o conteúdo do art. 92 do instrumento normativo supra: 
 
Art. 92 – Com o objetivo de obter maior economia operacional e racionalizar a execução da programação 
financeira de desembolso, o Ministério da Fazenda promoverá a unificação de recursos movimentados pelo 
Tesouro Nacional através de sua caixa junto ao agente financeiro da União. 
 
O Decreto nº 93.872/1986 estabeleceu em seu art. 1º: “A realização da receita e da despesa da União far-se-á por via 
bancária, em estrita observância ao princípio da unidade de caixa.” 
 
Essa determinação legal foi cumprida em setembro de 1988, com a promulgação da atual Carta Magna, ocasião em 
que todas as disponibilidades do Tesouro Nacional, existentes em agentes financeiros, foram transferidos para o 
Banco Central do Brasil, em uma conta única centralizada, exercendo o Banco do Brasil a função de agente 
financeiro do Tesouro Nacional. 
 
Observe o conteúdo do Art. 164, §3 da CF/88: 
 
“As disponibilidades de caixa da União serão depositadas no Banco Central; a dos estados, do Distrito Federal, 
dos municípios e dos órgãos ou entidades do Poder Público e das empresas por ele controladas, em instituições 
financeiras oficiais, ressalvados os casos previstos em lei.” 
 
 
 
 
 
 
 
A Conta Única do Tesouro Nacional (CUTN) mantida no Banco Central constitui a unificação de todas as 
disponibilidades financeiras das unidades gestoras do governo federal participantes do Sistema Integrado de 
Administração Financeira – SIAFI. 
 
A utilização da Conta Única é obrigatória para os órgãos da Administração direta, autarquias, inclusive especiais, 
agências reguladoras, fundações, fundos e empresas estatais dependentes. 
 
Entretanto, há exceções na utilização da mesma, quais sejam: 
Contexto histórico que motivou a criação da CUTN: 
 
 Necessidade de controle centralizado dos gastos públicos; 
 Desorganização das Finanças Públicas; 
 Multiplicidade de contas bancárias; 
 Justificada pelo Princípio da Unidade de Tesouraria (Lei nº 4.320/64, art. 56) 
 
A Conta Única do Tesouro Nacional é mantida junto ao Banco Central do Brasil e sua 
operacionalização será efetuada por intermédio do Banco do Brasil, ou, excepcionalmente, 
por outros agentes financeiros autorizados pelo Ministério da Fazenda. 
 
 
 
 
 47 
 As contas de Unidades Gestoras situadas em locais onde não é possível utilizar o SIAFI (são as unidades off-
line); 
 As contas em moedas estrangeiras; 
 As contas para situações especiais, mediante autorização específica do Ministério da Fazenda; 
 As contas das empresas estatais independentes, que integram apenas o Orçamento de Investimento das 
Estatais. 
 
A partir da edição da Medida Provisória nº 1.782, de 14.12.1998, atual MP 2.170-36, também as disponibilidades das 
autarquias, fundos e Fundações públicas passaram obrigatoriamente a ser movimentadas sob os mecanismos da conta 
única. 
 
Dessa forma, o arcabouço legal existente não permite que os órgãos públicos movimentem recursos fora da conta 
única em contas correntes mantidas em instituições financeiras públicas ou privadas. Sendo esta a regra geral, as 
exceções ficaram apenas para as contas de unidades gestoras “off-line”, as contas em moeda estrangeira e outras 
autorizadas pela STN, por meio da IN STN 04, de 30.08.2004. 
 
Apesar das determinações legais existentes até a promulgação da constituição de 1988, a implantação do sistema de 
caixa único no Governo Federal, foi efetivamente iniciado no final do ano de 1988, logo após a criação da Secretaria 
do Tesouro Nacional. Sua implementação constitui parte do processo de reordenamento financeiro do Governo 
Federal, desenvolvido no final da década de 80, quando os atuais mecanismos de administração das finanças foram 
introduzidos com vistas a permitir maior controle e meios de gerenciamento dos gastos públicos. 
 
Atendendo a essa necessidade de reordenamento das finanças públicas, dentre outras ações e medidas adotadas pelo 
Governo Federal, foi implantada em 1988, pela Instrução Normativa nº 10 da STN, a conta única do Tesouro 
Nacional, que veio aprimorar as inter-relações entre Secretaria do Tesouro Nacional, Banco Central, Banco do Brasil 
e Unidades Gestoras. 
A partir da criação da CUTN, portanto, todas as receitas devem ser recolhidas em uma única conta. Está consagrado 
na Lei 4320/64: 
 
Art. 56. O recolhimento de todas as receitas far-se-á em estrita observância ao princípio de unidade de tesouraria, 
vedada qualquer fragmentação para criação de caixas especiais. 
 
A própria Lei nº 4.320/64 traz em seu artigo 71º, como exceção, ao princípio da unidade de tesouraria, a criação de 
fundos especiais. Entre os fundos existentes na Administração Pública, a LRF, em seu artigo 43º, §1º, dispõe sobre os 
caixas dos regimes de previdência social, geral e própria dos servidores. 
 
O Artigo 164 da CF/88 determina o destino das disponibilidades: 
 
§ 3º - As disponibilidades de caixa da União serão depositadas no banco central; as dos Estados, do Distrito 
Federal, dos Municípios e dos órgãos ou entidades do Poder Público e das empresas por ele controladas, em 
instituições financeiras oficiais, ressalvados os casos previstos em lei. 
 
A Lei de Responsabilidade Fiscal traz a exceção ao princípio da unidade de caixa, pois em seu artigo 43 estabelece 
que as disponibilidades de caixa relativas à Previdência Social deverão ser separadas das demais disponibilidades 
do ente público: 
 
§ 1o As disponibilidades de caixa dos regimes de previdência social, geral e 
próprio dos servidores públicos, ainda que vinculadas a fundos específicos a que 
se referem os arts. 249 e 250 da Constituição, ficarão depositadas em conta 
separada das demais disponibilidades de cada ente e aplicadas nas condições 
de mercado, com observância dos limites e condições de proteção e prudência 
financeira. 
 
 
 
 
 48 
A Instrução Normativa STN nº 4, de 31 de julho de 1998, regulamenta o assunto. Vejamos: 
 
Art. 1º A Conta Única do Tesouro Nacional, MANTIDA no Banco Central do 
Brasil, tem por finalidade acolher as disponibilidades financeiras da União a serem movimentadas pelas Unidades 
Gestoras - UG da Administração Federal, Direta e Indireta e outras entidades integrantes do Sistema Integrado de 
AdministraçãoFinanceira do Governo Federal - SIAFI, na modalidade “on- line”. 
 
Alexandre, mas qual a relação entre a CUTN e o SIAFI???? 
 
Bem, de acordo com a IN/STN nº 05/1996 e IN/STN nº 04/2004, a Conta Única do Tesouro Nacional é o 
mecanismo/instrumento que permite a movimentação on-line de recursos financeiros dos órgãos e entidades ligadas 
ao SIAFI em conta unificada. 
 
Esse mecanismo, ao mesmo tempo que unifica e centraliza os recursos da União, permite a movimentação eletrônica 
descentralizada, por cada órgão, entidade ou unidade ligadas ao SIAFI de forma on-line, preservando, assim, a 
individualização e autonomia na gestão dos seus recursos. 
 
Cada ente público federal possui apenas uma parcela dos recursos da Conta Única, recebidos da STN na forma de 
“limite de saque”, registrada no SIAFI na conta 11216.04.00 (Limite de Saque com Vinculação de Pagamento), 
correspondente à disponibilidade financeira da UG na Conta Única, a ser utilizada para a realização de pagamentos 
ou transferências de determinado período. 
 
 
 
 
 
 
 
 
Com a implantação da CUTN, todas as Unidades Gestoras on-line do SIAFI passaram a ter os seus saldos bancários 
registrados e controlados pelo sistema, sem contas escriturais no Banco do Brasil. Assim, a Conta Única é uma conta 
mantida junto ao Banco Central do Brasil, operacionalizada via SIAFI pelo Banco do Brasil, destinada a acolher, em 
conformidade com o disposto no artigo 164 da Constituição Federal, as disponibilidades financeiras da União que se 
encontram à disposição das Unidades Gestoras on-line, nos limites financeiros previamente definidos. 
 
Art. 2º A OPERACIONALIZAÇÃO da Conta Única do Tesouro Nacional será efetuada por intermédio do Banco do 
Brasil S/A, ou, excepcionalmente, por outros agentes financeiros autorizados pelo Ministério da Fazenda. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
IMPORTANTE!!! 
 
Os saldos disponíveis do Tesouro Nacional são remunerados pelo Banco 
Central e seus rendimentos são considerados receitas de capital. 
 
 
 
 
 49 
DESPESA PÚBLICA – TEORIA 
1. CONCEITO 
 
Conceitua-se como despesa pública o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos a qualquer título 
para o funcionamento e manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade. Despesa Pública corresponde a 
todos os compromissos a serem pagos pela Administração Pública, formando o complexo da distribuição e emprego 
das receitas para custeio e investimento em diferentes setores da administração governamental. 
A despesa, no serviço público, é contabilizada segundo o “regime de competência”(ou de exercício). Isso 
significa ser passível de lançamento contábil quando ocorre o seu fato gerador, ou seja, o empenho (seu primeiro 
estágio). É suficiente, portanto, a realização do empenho para haver o registro, o que significa dizer que não é 
necessário haver desembolso para caracterizar a despesa. 
 
 
 
 
2. ESTÁGIOS DA DESPESA 
 
 Fixação 
 ESTÁGIOS PROGRAMAÇÃO 
 Empenho 
 Execução Liquidação 
 Pagamento 
 
2.1. Fixação (ou Dotação) 
Estágio consagrado pela doutrina em virtude de interpretação de dispositivos constitucionais, como os que vedam a 
concessão de créditos ilimitados e a realização de despesas que excedam os créditos orçamentários e adicionais (art. 
167, II e VII, da CF/88). Essa etapa da despesa consiste na autorização dada pelo Poder Legislativo ao Poder 
Executivo, mediante a fixação de dotações orçamentárias aprovadas na LOA, que possibilitam a execução de 
programas pelos órgãos e unidades orçamentárias, concedendo ao ordenador de despesas o direito de gastar os 
recursos públicos destinados à sua unidade gestora, mediante a emissão de empenho, limitado ao valor autorizado. 
 
 
 
 
 
 
DESPESA NÃO É SINÔNIMO DE PAGAMENTO!!!!!! 
- Alexandre, dê-me uma luz: 
“mas o que é mesmo esse 
tal de Ordenador de 
Despesas (OD)??” 
Tome nota!!!! 
Ordenador de despesa é servidor público investido 
de autoridade e competência para emitir empenho 
e autorizar pagamentos. A rigor não é o título de 
um cargo, pois pode ser exercido por um Diretor 
Geral, Secretário Geral, Diretor Executivo, 
Presidente de órgão ou entidade. Falaremos mais 
dele adiante, especificamente no tópico 4 desse 
módulo, lá no final! 
 
 
 
 50 
2.2. Programação 
 O estágio da programação está inserido na LRF, no qual estabelece que até trinta dias após a publicação dos 
orçamentos, nos termos em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias, o Poder Executivo estabelecerá a 
programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso (art. 8º, da LRF). 
 A programação financeira diz respeito às entradas e saídas de caixa do Tesouro e o cronograma de execução 
mensal de desembolso, estabelece os procedimentos para a execução do pagamento de despesas. 
 Assim, a programação financeira se refere a atividade relativas ao orçamento de caixa, compreendendo a 
previsão do comportamento da receita, a consolidação dos cronogramas de desembolso e o estabelecimento do fluxo 
de caixa. 
 
2.3. Empenho 
Nos termos da Lei n. 4.320/64: 
“É o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou 
não de implemento de condição” 
 
O empenho é, na verdade, um compromisso por parte da administração pública, no sentido de pagar por algo que 
tenha interesse e, por parte do fornecedor, de prestar o serviço ou entregar determinada mercadoria. Com o empenho 
a despesa já existe, embora ainda não tenha sido paga. Em termos orçamentários, sua realização diminui os créditos 
orçamentários disponíveis (valor autorizado para gasto). Empenhar significa, portanto, comprometer o crédito 
orçamentário. 
 
É preciso destacar que o empenho tem 2 etapas: 
- a autorização, que consiste na verificação no orçamento da existência de crédito orçamentário suficiente para a 
realização daquela despesa; e 
- formalização, que se dá com a emissão da NOTA DE EMPENHO, que possui todos os dados referentes à compra 
ou contratação (dados do contratante, data da entrega, valor, objeto, classificação da despesa, etc). 
 
A materialização do empenho ocorre com a emissão da Nota de Empenho – NE, sendo elaborada uma para cada 
empenho. Esse estágio(empenho) é obrigatório, não sendo dispensado em nenhuma esfera(Federal, Estadual e 
Municipal). O que pode ser dispensada é a nota de empenho, em casos especiais. 
 O empenho é prévio, devendo preceder a realização da despesa e está restrito ao limite do crédito orçamentário, 
conforme disposto no art. 59 da Lei nº 4.320/64, que prevê: 
 
 
 
 
Ademais, é vedada a realização de despesa sem prévio empenho (art. 60 da Lei nº 4.320/64). O ato de empenhar 
deduz o seu valor da dotação orçamentária, tornando a quantia empenhada indisponível para nova aplicação. 
2.3.1 Modalidades de Empenho 
O empenho da despesa pode ser de três tipos: 
 Ordinário – Valor conhecido – Um pagamento 
 
 Estimativo – Valor estimado – Vários pagamentos 
 
 
 Global – Valor conhecido – Pagamento parcelado 
 
- ordinário: nesta modalidade, o valor a ser empenhado é conhecido e o pagamento deverá ser feito de uma só vez. 
Ex: compra de um bem móvel ou imóvel. 
 
- estimativo: visa à realização de despesas cujo valor ou montante não seja previamente determinado ou identificável. 
Ex: despesas com folha de pagamento, conta de luz, água, telefone, gratificações, diárias. Nesses casos, não se sabe, 
no início do ano, por ocasião do empenho, o valor exato que será despendido. 
 
- global: essa modalidade é aplicável quando o objetivo for deatender despesas com montante previamente 
“o empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos 
concedidos”. 
 
 
 
 51 
conhecido, tais como as contratuais, mas cujo pagamento dar-se-á de maneira parcelada. É comum nos casos de 
entrega parcelada de bens, caso em que o pagamento é feito obedecendo-se a proporção entre o montante pactuado e 
o volume entregue, e no caso de obras, quando da mesma forma, o pagamento se dá em função do andamento da 
obra. 
Ex: aluguéis, contrato de prestação de serviços por terceiros. 
 
Principalmente no caso do empenho por estimativa (mas não somente), caso o valor compromissado seja insuficiente 
para atender aos gastos efetivamente ocorridos, pode ser feito um reforço de empenho. Isso é particularmente comum 
quando envolve concessionários (energia elétrica, água, telefone, etc), uma vez que, não se sabe com certeza o 
quantum a ser realizado até o final do exercício. Caso ocorra o contrário (valor empenhado maior que despesas 
ocorridas), pode ser feito um cancelamento (estorno) parcial do empenho, de forma que o saldo não utilizado seja 
remanejado para outras despesas por meio do chamado créditos adicionais. 
Vale destacar que existe ainda o pré-empenho. Muito embora este item não seja um estágio formal da despesa, é 
normal sua utilização no dia-a-dia da Administração Pública. Este recurso consiste em um pré-compromisso, 
necessário para evitar que o mesmo recurso seja considerado como disponível para a realização de mais de uma 
despesa. Funciona como se o gestor efetivasse uma “reserva” de dotação orçamentária, visando à realização de 
determinada despesa. 
 
 
De acordo com o art. 35, inciso II, da Lei nº 4.320/64, pertencem ao exercício financeiro “ as despesas nele 
legalmente empenhadas”. Assim, a condição aqui registrada é considerar despesas legalmente empenhadas as que 
sejam: 
 Ordenadas por agente legalmente investido no poder de autorizar despesa; 
 Previamente empenhadas; 
 Previamente autorizadas no orçamento; 
 Submetidas ao processo licitatório, ou que tenham sido dispensadas desta obrigação. 
 
2.4. Liquidação 
 
A liquidação consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, consistindo em etapa necessária para realização 
do pagamento. Trata-se de ato complexo, uma vez que dependa da: 
 
 Entrega da mercadoria (no caso de compra) ou conclusão da prestação do serviço, 
 Verificação/conferência por parte da administração pública, que atestará a despesa (mínimo de dois 
servidores, sendo indicado nome, cargo e matrícula) após verificar a adequação das mercadorias entregues/ 
serviços prestados e 
 O processamento pela contabilidade (Contadoria ou Controladoria), que, de posse de toda a documentação 
(NF atestada, NE, contrato social do contratado, guias evidenciando o recolhimento dos tributos), viabilizará o 
pagamento. 
 
 Entrega de mercadoria 
 
 Conclusão de prestação do serviço Liquidação 
 
 Atesto da despesa 
 
 Processamento pela contabilidade 
 
2.5. Pagamento 
 
 
 
 52 
 
Após o efetivo processamento (liquidação) da despesa, é feita a transferência para a conta do fornecedor. Atualmente, 
é cada vez mais comum o pagamento por meio de Ordens Bancárias de Pagamento – OBP. 
 
3. Realização da Despesa Pública 
 
Segue, abaixo, um fluxo de etapas normalmente observadas quando da realização de despesas: 
 
- Solicitação (requisição) de compra pelo departamento interessado ao ordenador de despesas (Chefe de Poder 
detentor de autoridade para ordenar a realização de despesas); 
 
- Caso autorize, o Ordenador de Despesas – OD – encaminha o processo para a Controladoria (ou Órgão) equivalente 
verificar a existência de dotação orçamentária e efetuar o enquadramento dos itens a serem adquiridos nos Programas 
de Trabalho/Elementos de despesa; 
 
- Após realização do bloqueio (pré-empenho) pela Controladoria, o processo é encaminhado para a Comissão 
Permanente de Licitação – CPL – para elaboração do edital, projetos básico e executivo (se for o caso) e publicação, 
após revisão destes documentos pela Assessoria Jurídica (caso haja) ou Procuradoria; 
 
- Após apresentação das propostas pelos licitantes, julgamento, escolha da melhor oferta e término do prazo para 
recursos administrativos, o processo é novamente encaminhado ao OD para adjudicação do objeto da licitação do 
certame ao vencedor e publicação em Diário Oficial. 
 
- Em seguida, é emitido o empenho, disponibilizada uma via ao contratado. 
 
- Com a entrega da mercadoria ou realização do serviço, devidamente atestados por, pelo menos, dois servidores, a 
documentação necessária para liquidação é encaminhada para a contabilidade, que processará o pagamento. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
4. Restos a Pagar (ou Resíduos Passivos) 
Consideram-se restos a pagar, ou resíduos passivos, conforme o art. 36 da Lei nº 4.320/64, as despesas empenhadas 
mas não pagas dentro do exercício financeiro(ou seja, até 31 de dezembro), distinguindo-se as processadas das 
não-processadas. 
O regime de competência exige que as despesas sejam contabilizadas conforme o exercício a que pertençam ou no 
exercício em que foram empenhadas. Se uma despesa foi empenhada no exercício X1 e paga no exercício X2, ela 
deve ser contabilizada como pertencente ao exercício do empenho, qual seja X1. A despesa realizada no ano anterior 
e paga no exercício seguinte será considerada extra-orçamentária. 
Os restos a pagar são dívidas que serão pagas fora do exercício financeiro em que ocorreram. Uma vez que o fato 
gerador da despesa é o empenho, uma vez ocorrido esse estágio, deverá a despesa ser regularmente liquidada e paga, 
ou, caso isso não aconteça, cancelada. Acontece que nem sempre é possível haver o pagamento no Exercício do 
empenho, em virtude de fatores como: não-adimplemento da obrigação por parte dos fornecedores, atrasando a 
liquidação (estágio prévio e condição obrigatória para pagamento, atraso nos repasses, excesso de processos em 
tramitação no Departamento de Contabilidade, etc. Assim a dívida será transferida para o próximo ano. 
Conforme já explicitado acima, a lei nº 4.320/64, em seu art. 36, elencou dois tipos de RP: os processados e os não-
processados. 
 - Restos a Pagar Processados – despesas empenhadas e liquidadas, mas não pagas até 31/12. Nesse caso, 
já foram cumpridos integralmente os dois primeiros estágios da despesa, restando apenas o efetivo 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
Em algumas provas de concursos, verifica-se a inclusão da licitação e da ordem de pagamento no conceito de 
“estágios da despesa” ou “fases da despesa”. Como já é do conhecimento de todos que a licitação é condição 
prévia para o empenho e a ordem de pagamento condição para o pagamento, estas “fases da despesa”, observadas 
de uma maneira mais abrangente ficariam dessa forma: 
Licitação, Empenho, Liquidação, “ordem de pagamento” e Pagamento. 
 
 
 
 53 
pagamento. 
 - Restos a Pagar Não-Processados – despesas empenhadas mas não liquidadas nem pagas até 31/12. 
Nesse caso, só foi cumprido integralmente o primeiro estágio: empenho. 
A inscrição dos restos a pagar será feita no encerramento do exercício financeiro de emissão de Nota de Empenho, 
tendo validade até 31 de dezembro do ano seguinte. Os valores dos restos a pagar não reclamados (saldos 
remanescentes de RP) pelos fornecedores, até aquela data, serão automaticamente cancelados, sendo assegurado ao 
credor o direito a receber por cinco anos a contar da data da inscrição, quando, então, no exercício de reconhecimento 
da dívida será emitido novo empenho para atender a esse pagamento à conta de despesasde exercícios anteriores, 
respeitada a categoria econômica específica, em vista do que disciplina o regime de competência. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Validade (Vigência) dos RP: 1(um) ano. Dessa forma as dívidas não-pagas até o dia 31 de dezembro do ano seguinte 
ao da inscrição em RP deverão ser canceladas ou posteriormente pagas como despesas de exercícios anteriores. 
Prescrição dos RP: após 5(cinco) anos do dia da sua inscrição. 
 
Observem no quadro a seguir que os restos a pagar surgem em razão de em 31.12.X1 existirem empenhos ainda não 
pagos (liquidados ou a liquidar), os quais devem ser inscritos no ano de sua emissão (X1) como obrigações a serem 
pagas no ano X2. Em razão de termos nova execução orçamentária, a cada ano, pois deve ser obedecido o princípio 
da anualidade, o pagamento ou o cancelamento dos restos a pagar, ou seja, dos empenhos emitidos em X1 somente 
pode ser feito no ano seguinte (X2), sem contudo afetar o universo orçamentário do ano X2. 
 
ANO DE X1 ANO DE X2 
ORÇAMENTO/X1 EXTRA-ORÇAMENTO/X1 ORÇAMENTO/X2 EXTRA-ORÇAMENTO/X2 
EMPENHOS NÃO PAGOS 
- A LIQUIDAR 
(RP NÃO-PROCESSADOS) 
- LIQUIDADOS 
(RP PROCESSADOS) 
 
INSCRIÇÃO DE RP 
DE X1 
EM 31.12.X1 
 EMPENHOS, 
LIQUIDAÇÕES 
E 
 PAGAMENTOS 
DA 
DESPESA 
DO ANO 
DE X2 
PAGAMENTO DE 
RESTOS A PAGAR 
INSCRITOS EM X1 
 
E 
 
CANCELAMENTO DE 
RESTOS A PAGAR 
INSCRITOS EM X1 
 
ATÉ 31.12.X2 
 
 
 
 
 TRANSFERE O PAGAMENTO DE RP PARA O ANO DE X2 
 
 SEM INTERFERIR NO ORÇAMENTO DE X2 
 
Cada exercício financeiro tem o seu universo orçamentário, onde ocorrem todas as etapas referentes à despesa 
orçamentária, mas não também existe em cada ano, paralelamente, uma espécie de administração de recursos extra-
orçamentários, onde se dá os pagamentos e os cancelamentos de restos a pagar. É como se a última etapa da execução 
da despesa do orçamento de X1 – pagamento, se estendesse até o ano de X2. 
 
 
 
ATENÇÃO!!! 
Como se pode inferir da explicação acima, é vedada a reinscrição de empenhos em restos a pagar. O reconhecimento 
de eventual direito do credor far-se-á através da emissão de nova nota de empenho, à conta de despesas de exercícios 
anteriores, respeitada a categoria econômica própria. Os restos a pagar com prescrição interrompida, assim 
considerada a despesa cuja inscrição em restos a pagar tenha sido cancelada, mas ainda vigente o direito do credor, 
poderão ser pagos à conta de despesas de exercícios anteriores, respeitada a categoria econômica própria. 
 
 
 
 54 
 
 
 
 
 
 
 
5. Despesas de Exercícios Anteriores (DEA) 
 
 Processadas fora da época correta 
 
Também com o objetivo de atender ao regime de competência, a Lei nº 4.320/64, em seu artigo 
37 assinalou a possibilidade de que em exercícios financeiros ulteriores pudessem ser pagas despesas pertencentes a 
exercícios anteriores ou já encerrados, despesas estas que não tinham sido inscritas em restos a pagar ou que os restos 
a pagar já haviam sido cancelados. 
 
 
 
 
 
 
Compreendem despesas processadas fora da época correta, decorrendo de gastos realizados em anos anteriores. 
Como exemplo, é possível citar a realização de um curso no final de um ano para os servidores de determinado 
Município onde o empenho referente ao pagamento do professor tenha sido cancelado. No ano seguinte, ao 
apresentar a documentação comprobatória, o professor dará entrada em seu pagamento, visto que efetivamente 
prestou o serviço. Assim, após o parecer do corpo jurídico, reconhecimento da dívida por parte do ordenador de 
despesas, a ratificação pela autoridade superior e sua publicação (estágios obrigatórios previstos na Lei nº 8.666/93), 
o valor poderá ser pago como despesa de exercícios anteriores. Um outro exemplo é o servidor que tem um direito 
seu reconhecido (um adicional, gratificação ou benefício) anos depois de ter iniciado seu pleito. 
Sobre o assunto, a Lei nº 4.320/64 dispõe o seguinte: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
6. Classificação dos Gastos Públicos 
É possível classificar as despesas da Administração Pública sob vários enfoques, sendo os mais expressivos e 
consagrados pela doutrina os seguintes: 
 
1) Quanto à Categoria Econômica (Classificação da Lei nº 4.320/64), as despesas podem ser classificadas em 
correntes ou de capital. Essa classificação, segundo a categoria econômica, possibilita analisar o impacto dos 
gastos públicos na economia especialmente, na formação do capital bruto do País. 
 
 
 
 
 
O RP é uma despesa orçamentária ou extra-
orçamentária? 
No próprio exercício em que foi inscrito, ele foi uma despesa 
orçamentária. No exercício seguinte, quando for pago, é considerado uma 
despesa extra-orçamentária. 
Categoria 
econômica 
Corrente 
Capital 
Gastos reais, efetivos 
Troca, permuta 
“Art. 37. As despesas de exercícios encerrados, para os quais o orçamento respectivo 
consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que (1) não se tenham 
processado na época própria, bem como (2) os Restos a Pagar com prescrição 
interrompida e os (3) compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício 
correspondente poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no 
orçamento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem 
cronológica (grifos nossos). 
Art.38. Reverte-se à dotação a importância de despesa anulada no exercício, quando a 
anulação ocorrer após o encerramento deste considerar-se-á receita do ano em que se 
efetiva.” 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
Diferentemente do pagamento de restos a pagar, que é uma operação extra-orçamentária, o pagamento de 
despesas de exercícios anteriores é uma operação orçamentária. 
 
 
 
 
 55 
 
a) Corrente: 
As despesas correntes compreendem os gastos reais, efetivos. Abrangem dispêndios que diminuem o “Patrimônio 
Líquido” do Estado, sendo caracterizados (contabilmente) como fatos modificativos diminutivos. São os gastos de 
natureza operacional que, de acordo com a Lei nº 4.320/64, destinam-se à manutenção do Estado e ao 
funcionamento dos serviços públicos, diretamente ou por meio de transferência a outras entidades.Tais despesas, 
via de regra, não trazem como contrapartida acréscimos ao patrimônio público. 
 
Ex: despesa com pessoal, pagamento de juros da dívida interna ou externa, pagamento de 00concessionários, etc. 
Nesse sentido, quanto à categoria econômica, é possível destacar as seguintes classes (subcategorias 
econômicas): 
 Despesas de Custeio: pagamento de pessoal civil e encargos, militar, material de consumo, serviços de 
terceiros, encargos diversos, obras de conservação e adaptação de bens móveis etc.; 
 Transferências Correntes: Subvenções Sociais, Subvenções Econômicas, Pagamento de Inativos e 
Pensionistas, Salário Família e Abono Familiar, Juros da Dívida Pública, Contribuições de Previdência 
Social, Diversas Transferências Correntes. 
 
Consoante à Lei, classificam-se como Despesas de Custeio as dotações para manutenção de serviços 
anteriormente criados, inclusive as destinadas a atender a obras de conservação e adaptação de bens imóveis. 
Como Transferências Correntes, entende-se as dotações para as despesas as quais não corresponda 
contraprestação direta em bens ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à 
manutenção de outras entidades de direito público ou privado. 
 
b) Capital: 
As despesas de capital compreendem, principalmente, compras e amortizações. São gastos efetuados 
principalmente para aquisição de bens de capital, de consumo,de imóveis e com obras e instalações. Tais 
despesas implicam, via de regra, acréscimo do patrimônio público. 
Constituem fatos contábeis permutativos por sempre envolverem uma troca: com o pagamento da despesa (o que 
reduz o montante das disponibilidades e, portanto, o ativo financeiro) há o ingresso e contabilização de algo no 
patrimônio (lançamento de um bem no ativo não-financeiro, por exemplo). O efeito matemático das despesas de 
capital no patrimônio é nulo: diminui de um lado e aumenta do outro. 
Salvo melhor juízo, não deveriam sequer ser chamadas de despesas, do ponto de vista patrimonial. Entretanto, a 
Lei 4.320/64 considera essas aplicações como despesas do ponto de vista orçamentário e patrimonial. 
 
Assim, são consideradas despesas de capital, nos termos da lei: 
 
 Investimentos: são as dotações para o planejamento e a execução de obras, inclusive as destinadas à 
aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, bem como para os programas 
especiais de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos, material permanente e constituição ou 
aumento do capital de empresas que não sejam de caráter comercial ou financeiro. No conceito 
econômico, as despesas de capital classificadas com investimento geram serviços que contribuem para o 
acréscimo ou incremento do Produto Interno Bruto – PIB. (ex: construção de escolas, construção de 
hospitais, construção de uma estrada, aquisição de elevadores, aparelhos de ar condicionado, veículos, 
aquisição de uma casa já em utilização para posterior demolição, criação ou aumento de capital de uma 
empresa agrícola ou industrial etc.) 
 Inversões Financeiras: são as dotações destinadas à aquisição de imóveis ou de bens de capital já em 
utilização; à aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, 
já constituídas, quando a operação não importe aumento do capital e ainda a constituição ou aumento do 
capital de entidades ou empresas que visem a objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações 
bancárias ou de seguros (ex: compra de um imóvel, já em uso, para servir de sede de um órgão público, 
compra a um particular de ações de empresas, criação de um banco estatal, concessão de empréstimos) 
 
 
 
 56 
 Transferências de Capital: são as dotações para investimentos ou inversões financeiras que outras 
pessoas de direito público ou privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em 
bens ou serviços, constituindo essas transferências Auxílios (derivados diretamente da LOA) ou 
Contribuições (derivados de lei especial anterior), bem como as dotações para amortização da dívida 
pública (ex: auxílios para obras e pagamento ou resgate do principal da dívida pública, transferências 
voluntárias para construção de hospitais, escolas, creches etc.) 
2) Quanto à inclusão no orçamento (ou à vinculação ao orçamento), podem ser denominadas Orçamentárias 
ou Extra-Orçamentárias. 
 
 
 
 
 
 
 
a) Orçamentária: 
É a despesa que decorre da lei orçamentária e dos créditos adicionais. Deve obedecer a todas as regras 
pertinentes ao processamento da despesa, tais como: licitação, empenho, liquidação etc. 
b) Extra-orçamentária: 
Corresponde às despesas que não vêm consignadas na lei do orçamento ou em créditos adicionais e 
compreende diversas saídas de numerário resultantes do levantamento (devolução ou restituição) de depósitos, 
restituições de cauções, pagamento de restos a pagar, consignações, resgate (pagamento do principal) de 
operações de crédito por antecipação de receita (ARO), retenção de parcela de remuneração de servidores 
por força de lei(desconto de contribuições previdenciárias) bem como todos os outros valores que se 
apresentem de forma transitória. São valores que anteriormente ingressaram nos cofres públicos a título de 
receitas extra-orçamentárias. A sua efetivação se dá de uma forma muito menos burocrática do que as 
despesas orçamentárias. 
Consistem, portanto, na saída de recursos financeiros transitórios, anteriormente obtidos, sob a forma de 
receitas extra-orçamentárias, não necessitando de autorização orçamentária para se efetivarem, uma vez que 
não pertencem ao órgão público, caracterizando apenas uma devolução de recursos financeiros pertencentes a 
terceiros. 
 
 
 
 
 
3) Classificação Institucional (QUEM?): 
A classificação institucional tem por objetivo demonstrar quanto cada órgão ou unidade orçamentária está 
autorizado a gastar num determinado exercício financeiro com base nos créditos fixados no orçamento. 
Uma das vantagens apresentadas pela classificação institucional é a possibilidade de se realizar 0uma 
comparação imediata, em termos de dotações recebidas, entre os diversos órgãos, possibilitando ao ordenador de 
despesas identificar as dotações orçamentárias autorizadas pelo Poder Legislativo ao órgão ou unidade 
orçamentária sob a sua competência. 
As classificações objetivam enfatizar uma ou mais aspectos dos gastos públicos. Assim, essa tipologia se propõe 
a evidenciar quem consome os recursos públicos. Ou seja, os recursos são alocados às diversas unidades 
orçamentárias. 
O código da classificação institucional compõe-se de um grupo cinco dígitos (geralmente), onde os dois 
primeiros identificam o órgão e os três (ou dois*) últimos a unidade orçamentária ou sub-Órgão. (*) 
 
 
 
 
Inclusão no 
Orçamento 
orçamentária 
 Extra-orçamentária 
Fixadas no orçamento 
Não fixadas no Orçamento 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!!! 
O pagamento do principal (amortização) da ARO é uma despesa extra-orçamentária, mas o pagamento dos JUROS da ARO 
é uma despesa orçamentária, classificada, quanto à categoria econômica como uma DESPESA CORRENTE, 
subclassificação econômica TRANSFERÊNCIA CORRENTE. 
 
 
 
 57 
 1º 2º 3º 4º 5º DÍGITOS 
XX . XXX 
 
 
 Órgão Orçamentário Unidade Orçamentária 
Prefeitura Secretarias 
 Congresso Nacional Câmara, Senado Federal 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A seguir, estou elencando, para mera ilustração, sem o propósito de fazer você decorá-los, alguns dos códigos 
constantes da classificação institucional, segundo a estrutura administrativa em vigor, considerando alguns 
órgãos e algumas unidades orçamentárias. 
 
Exemplos da classificação institucional com os códigos constantes respectivos 
Poder Executivo: 
CÓDIGO ESPECIFICAÇÃO: ÓRGÃO / UNIDADE ORÇAMENTÁRIA 
20000 Presidência da República 
20101 Gabinete da Presidência da República 
20224 Agência Nacional do Cinema 
20928 Fundo Nacional para a Criança e o Adolescente - FNCA 
 
25000 Ministério da Fazenda 
25101 Ministério da Saúde 
25201 Banco Central do Brasil 
25203 Comissão de Valores Mobiliários 
25207 Serviço Federal de Processamento de Dados 
25208 Superintendência de Seguros Privados 
25904 Fundo de Estabilidade do Seguro Rural 
 
4) Classificação Funcional (ONDE?) 
Compreende as áreas (funções) em que os recursos estão sendo aplicados. Explicita o maior nível de agregação 
de atividades homogêneas, permitindo evidenciar, inclusive, as prioridades do governo (saúde, educação, 
transporte, saneamento básico, etc). Normalmente é demonstrado por um grupo de cinco dígitos, onde os dois 
primeiros evidenciam a função e os três últimos a subfunção. 
A classificação funcional constitui-se em condição essencial para a implantação do orçamento-programa. Pois 
essa classificação identifica as grandes áreas de atuação do Estado, fixando-se objetivos para cada uma delas e, 
por conseqüências as ações que se pretende desenvolver para o alcance desses propósitos. 
(*) A classificação institucional nãosegue um número obrigatório de dígitos. Na esfera estadual e 
municipal é representada por um grupo de quatro dígitos, onde os dois primeiros evidenciam Órgão e os 
dois últimos o sub-Órgão; na esfera federal, cinco. 
ATENÇÃO!!!! 
Um órgão ou uma unidade orçamentária NÃO CORRESPONDE NECESSARIAMENTE a uma 
estrutura administrativa, como ocorre, por exemplo, com alguns fundos especiais e com os 
“órgãos”: “transferências a Estados, Distrito Federal e Municípios”, “encargos financeiros da 
União”, “operações oficiais de crédito”, “refinanciamento da Dívida Pública Mobiliária Federal” e 
“Reserva de Contingência”. 
 
 
 
 
 58 
A classificação atual está estruturada em dois níveis de agregação: FUNÇÕES e SUBFUNÇÕES, às quais estão 
vinculados os PROGRAMAS, que possuem em sua estrutura PROJETOS, ATIVIDADE e OPERAÇÕES 
ESPECIAIS, reagrupados de acordo com o critério de afinidade ou tipicidade, possibilitando, dessa maneira, 
analisar de forma mais precisa as prioridades do Governo nas suas diversas áreas de atuação. 
A classificação funcional, de acordo com a legislação em vigor, foi introduzida nos orçamentos federal e 
estaduais no exercício de 2000, e nos Municípios, em 2002, e apresenta a seguinte estrutura padronizada e 
obrigatória para União, Estados, Municípios e Distrito Federal: 
 XX . XXX 
Dígitos Identificação 
1º e 2º Função 
3º, 4º e 5º Sub função 
 Função Sub - função 
 Saúde Medidas Profiláticas 
 Educação Ensino Fundamental 
 
 
 
 
 
 
 
É preciso destacar que a classificação funcional tornou-se mais flexível depois da edição da Portaria nº 163 do 
MPOG. Até então, as subfunções somente poderiam figurar dentro de suas funções típicas; ou seja: a função ensino 
fundamental somente poderia aparecer vinculada à função educação. Atualmente, esta sub-função pode constar em 
quaisquer outras funções. Assim, as funções compreendem, hoje, sub-funções típicas e atípicas. 
Dessa forma, pretendeu a Portaria resolver alguns problemas de classificação, do tipo: Como classificar gastos 
destinados a um “Programa de Conscientização dos Riscos da AIDS”? Na função saúde ou na função educação? Na 
sistemática atual, é possível classificar na função Educação (trata-se de um programa educativo) utilizando-se a sub-
função medidas profiláticas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A seguir, estou elencando, para mera ilustração, sem o propósito de fazer você decorá-los, alguns dos códigos 
constantes da classificação funcional, segundo a estrutura administrativa em vigor, considerando algumas 
funções e subfunções. 
 
CÓDIGO/ FUNÇÕES CÓDIGO/ SUBFUNÇÕES 
01 - Legislativa 031 – Ação Legisltavia 
032 – Controle Externo 
12 - Educação 361 – Ensino Fundamental 
362 – Ensino Médio 
363 – Ensino Profissional 
364 – Ensino Superior 
365 – Educação Infantil 
366 – Educação de Jovens e Adultos 
A função corresponde ao maior nível de agregação das diversas áreas de despesas que competem ao 
setor público. Ex: Legislativa, Agricultura, Administração e Educação, dentre outras. As funções 
desdobram-se (subdividem-se em sub-funções que representam uma partição da função), visando 
agregar determinado subconjunto de despesa do setor público e identificando a natureza básica das 
ações que se aglutinam em torno das funções. 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
Diante do exposto acima, pode-se concluir que as subfunções poderão ser combinadas com funções diferentes 
daquelas a que estejam vinculadas. Essa estrutura de funções e subfunções permite a possibilidade da chamada 
MATRICIALIDADE NA CONEXÃO ENTRE FUNÇÃO E SUBFUNÇÃO, ou seja, combinar qualquer função 
com qualquer sub-função. Entretanto, não há essa possibilidade entre ação e sub-função. 
 
 
 
 59 
367 – Educação Especial 
10 – Saúde 301 – Atenção Básica 
302 – Assistência Hospitalar e Ambulatoria 
303 – Suporte Profilático e Terapêutico 
304 – Vigilância Sanitária 
305 – Vigilância Epidemiológica 
306 – Alimentação e Nutrição 
28 – Encargos Especiais 841 – Refinanciamento da Dívida Interna 
842 – Refinanciamento da Dívida Externa 
843 – Serviço da Dívida Interna 
844 – Serviço da Dívida Externa 
845 – Transferências 
846 – Outros Encargos Especiais 
 
ATENÇÃO!!!! 
A função “ENCARGOS ESPECIAIS” engloba as despesas em relação às quais não se possa associar um bem ou 
serviço a ser gerado no processo produtivo corrente, tais como: dívidas, ressarcimentos, indenizações e outras afins, 
representando, portanto, UMA AGREGAÇÃO NEUTRA. 
 
 
 
 
 
 Exemplo: 
 Órgão: 01 - Câmara dos Deputados; 
 Ação: 2010 - Assistência pré-escolar aos dependentes dos servidores; 
 Subfunção: 365 - Educação Infantil; 
 Função: 01 - Legislativa. 
5) Quanto à natureza 
Esta classificação evidencia categoria econômica das despesas, seus grupos, modalidades de aplicação, elementos e 
subelementos. Por meio da mesma, é possível identificar, de fato, em que são gastos os recursos públicos (pessoal, 
material, dívidas, obras, etc) e de que maneira, se diretamente ou indiretamente (por meio de transferências a outras 
entidades). Numericamente, é representada da seguinte maneira: 
a b c d e f 
 
X. X. X. XX. XX. XX 
 1) pessoal 
 Subelemento de despesa 2) juros 
 Elemento de despesa 3) outras despesas correntes 
 Modalidade de aplicação 4) investimentos (novas) 
 5) inversões financeiras 
 3 - corrente 6) amortização da dívida 
 Categoria econômica 
 4 - de capital 
 Classe – despesa (3) 
a) Classe → esse primeiro nível não faz parte da classificação quanto à natureza da despesa!!!! 
O primeiro dígito identifica as classes do patrimônio. Assim, com base no plano de contas do SIAFI (software 
responsável pelo controle e execução financeiro-orçamentária) – Sistema Integrado de Administração Financeira do 
Governo Federal, é possível destacar: 
1. Ativo 5. Variações passivas 
2. Passivo 6. Variações ativas 
3. Despesa 
4. Receita 
Deve-se adotar como função aquela que é típica ou principal do órgão. Assim, a programação de um órgão, 
via de regra, será classificada em uma única função, ao passo que a subfunção será escolhida de acordo 
com a especificidade de cada ação. Observe exemplo abaixo!!!!!! 
 
 
 
 
 
 60 
Em nossa classificação, a despesa iniciará sempre com o algarismo três, número atribuído a ela segundo o 
classificador de receitas e despesas (Plano de Contas). 
b) Categoria econômica→ é o PRIMEIRO NÍVEL na classificação da despesa quanto à natureza!!! 
As categorias econômicas são as apresentadas anteriormente, sendo identificadas pelos números 3(corrente) ou 4(de 
capital). 
c) Grupo 
Os grupos evidenciam conjuntos de despesas da mesma natureza. São eles: 
1 – Pessoal e encargos 
2 – Juros da Dívida Integrantes da despesa corrente. 
3 – Outras despesas correntes 
 
4 – Investimentos 
5 – Inversões financeiras Todos referentes às despesas de capital. 
6 – Amortização da dívida 
 
d) Modalidades de aplicação 
Destaca quem será responsável pela aplicação dos recursos. Caso as dotações venham a ser aplicadas pelo próprio 
ente, usa-se o código 90 (aplicação direta). Se, por ventura, a despesa vier a ser realizada por outro ente, recebedor 
dos recursos por meio de transferência, as modalidades de aplicação contemplarão códigos que irão de 10 a 80 (10 – 
transferências a governo, 50 – transferências a entidades etc.). 
e) Elemento de despesa 
Evidencia, em um grau de detalhamento maior, a aplicação dos recursos. Ilustra, portanto, ao gastos de maneira 
minuciosa. Como elementos de despesa do grupo 1 (pessoal),podem ser citados: salário-família, vencimentos e 
vantagens fixas, encargos patronais etc. O grupo 2 (juros) compreende, como elementos de despesa, juros da dívida 
interna e juros da dívida externa etc. 
f) Subelementos de despesa 
Não usados com tanta freqüência, os subelementos são úteis quando o elemento de despesa não proporcionou 
detalhamento necessário. Corresponde ao desdobramento facultativo do elemento de despesa. 
Exemplificando: o grupo de despesas 3 (outras despesas correntes) abrange, dentre outros elementos, a aquisição de 
material de consumo. Caso seja necessário evidenciar qual o material de consumo, podem ser utilizados 
subelementos. 
A seguir, em exemplo (meramente didático). 
1) Construção de uma escola 
3. 4. 4. 90. 30. XX 
 Subelemento de despesa 
 
 Elemento de despesa: obra 
 Aplicação direta 
 
 Grupo: investimento 
 Categoria econômica: de capital 
 Classe – despesa (3) 
 
6) Classificação Programática 
A especificação da despesa pública, segundo os programas governamentais, visa demonstrar os objetivos da ação 
governamental para resolver as necessidades coletivas. 
Nos termos da Portaria 42/99, cada ente da federação (União, Estados, DF e Municípios) deverá, por ato próprio, 
 
 
 
 61 
elaborar a sua própria estrutura de programas, respeitados os conceitos estabelecidos na portaria 42/99. 
Os instrumentos de programação são os projetos e as atividades; mas a portaria supra assinala, como elemento 
classificador de alguns dispêndios especiais, as chamadas operações especiais. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
7) Quanto à Afetação Patrimonial 
Neste critério, as despesas públicas podem ser classificadas em: efetivas e por mutações patrimoniais ou não-
efetivas, conforme a seguir: 
 DESPESAS EFETIVAS – são as despesas que alteram o patrimônio líquido(saldo patrimonial) do 
Estado, uma vez que contribuem para o seu decréscimo. Representam fatos contábeis modificativos 
diminutivos. 
Exemplos: todas as Despesas Correntes (exceto material de consumo para estoque) e as seguinte 
Despesas de Capital: auxílios e contribuições de capital e investimentos em bens de uso comum do 
povo 
 DESPESAS POR MUTAÇÕES PATRIMONIAIS (NÃO-EFETIVAS) – São as despesas que não 
provocam alteração no patrimônio líquido do Estado(não diminuem o saldo patrimonial), pois são 
simples saídas ou alterações compensatórias. Representam fatos contábeis permutativos. 
Exemplos: todas as Despesas de Capital (exceto auxílios e contribuições de capital e investimentos em 
bens de uso comum do povo) e a Despesa Corrente com material de consumo para estoque. 
7. Ordenador de Despesas 
Sobre a autoridade responsável (ou ordenador de despesas), de acordo com o Decreto-Lei 200/67: 
Art. 80 – Os órgãos de contabilidade inscreverão como responsável todo ordenador de despesas, o qual só 
poderá ser exonerado de sua responsabilidade após julgadas regulares suas contas pelo Tribunal de Contas. 
§ 1º Ordenador de despesas é , de 
§ 2º O Ordenador de despesas, salvo conivência, não é responsável por prejuízos causados à Fazenda 
Nacional decorrentes de atos praticados por agente subordinado que exorbitar as ordens recebidas. 
Como regra, o ordenador de despesas é o agente responsável pelo recebimento, verificação, guarda ou aplicação de 
dinheiros, valores e outros bens públicos e responde pelos prejuízos que acarreta à Fazenda, salvo se o prejuízo 
decorreu de ato praticado por agente subordinado, que exorbitar das ordens recebidas, conforme dispõe o próprio 
Decreto-Lei nº 200/67. 
Por esse motivo compete-lhes zelar pela boa e regular aplicação de recursos públicos, tanto nos atos que praticam 
como naqueles realizados no âmbito das repartições públicas. Vale lembrar que na forma do mesmo Decreto-Lei nº 
200/67, o ordenador de despesas está sujeito à tomada de contas, que será realizada pelo órgão de contabilidade e 
verificada pelo órgão de auditoria interna, antes de ser encaminhada ao Tribunal de Contas, incumbido do julgamento 
das contas. 
 
 Programa: instrumento de organização da ação governamental para a concretização dos 
objetivos pretendidos, sendo mensurado por indicadores estabelecidos no PPA. O programa 
consiste, pois, no módulo integrador do PPA com a LOA (ex.: erradicação do 
analfabetismo). 
 Projeto: instrumento de programação para alcançar os objetivos de um programa, envolvendo 
um conjunto de operações limitadas no tempo, das quais resulta um produto final que 
concorre para a expansão ou o aperfeiçoamento da ação do governo. 
 Atividade: são instrumentos de programação para alcançar os objetivos de um programa, 
envolvendo um conjunto de operações que se realizam de modo contínuo e permanente, das 
quais resulta um produto necessário à manutenção da ação do governo (ex.: treinamento de 
professores) 
 Operações Especiais: representam ações que não contribuem para a manutenção das ações de 
governo, das quais não resulta um produto e não geram contraprestação direta sob a forma de 
bens e serviços. Representa um detalhamento da função “Encargos Especiais” (ex.: 
ressarcimentos, transferências, serviços da dívida, restituições, pagamento de inativos, 
indenizações, etc.). 
 
 
 
 
 62 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
TEMA: A QUESTÃO DOS CRÉDITOS ADICIONAIS (RETIFICAÇÕES ORÇAMENTÁRIAS) 
 
Esse é um assunto demasiadamente cobrado nas provas de AFO, estando contemplado pelo edital do concurso do 
concurso do MPU em vários cargos. 
 
Acredito, sobremaneira, que será uma questão certa na prova!!!!!! Estou apostando que a mesma exigirá do 
concursando o cálculo do limite do crédito adicional que poderá ser aberto no exercício financeiro. Por isso, fui 
ousado ao batizar esse nosso primeiro momento de ACERTANDO O ALVO!!!!!!!!!! 
 
 
Vamos à obra!!!!! 
 
Primeiro de tudo, é necessário diferenciarmos créditos adicionais de créditos orçamentários ou ordinários. A ESAF 
estabeleceu essa diferença em uma questão cobrada no concurso para Analista de Finanças e Controle – TCU/1999. 
Vejamos: 
 
(AFCE-TCU/1999) 
O orçamento público no Brasil, após a sua aprovação em lei, poderá sofrer modificações no decorrer de sua execução, 
através do mecanismo de abertura de créditos. Identifique o único tipo de crédito que já é previsto. 
 
a) Crédito ordinário. D) Crédito extraordinário. 
b) Crédito suplementar. E) Crédito adicional. 
c) Crédito especial. 
CONCEITOS IMPORTANTES!!! 
 
 UNIDADE GESTORA – é a Unidade Orçamentária ou Administrativa investida do 
poder de gerir e movimentar recursos orçamentários ou financeiros, próprios ou 
decorrentes de descentralização. 
 UNIDADE ORÇAMENTÁRIA – Nos termos do artigo 14 da Lei nº 4.320/64, constitui 
unidade orçamentária o agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou 
repartição a que serão consignadas na lei orçamentária dotações próprias. 
 UNIDADE ADMINISTRATIVA – Segmento da administração direta ao qual a lei 
orçamentária não consigna dotações e que depende de DESTAQUE (descentralização 
externa, em sentido horizontal, de créditos orçamentários ou adicionais entre órgãos 
diferentes ou entre unidades orçamentárias de órgãos diferentes) ou PROVISÕES 
(descentralização interna, em sentido vertical, entre unidades orçamentárias do mesmo 
órgão) para executar seus programas de trabalho. Ressalte-se que os destaques e 
provisões tratam de autorizações orçamentárias. No caso do destaque a contrapartida do 
lado financeiro é o REPASSE, no caso da provisão, a contrapartida do lado financeiro é o 
SUB-REPASSE. 
ACERTANDO O ALVO!!! 
 
 
 
 63Gabarito: A 
 
O único crédito que já é previsto no Orçamento Público propriamente dito (LOA) é o orçamentário. Observe que a 
ESAF não colocou em nenhuma de suas opções esse termo. O examinador da questão praticamente inseriu uma nova 
terminologia técnica para créditos orçamentários: créditos ordinários. Isso é muito comum em bancas de concursos. 
Por exemplo, pedindo a sua licença para fugir um pouco do assunto tratado, o CESPE, em certa prova de 
contabilidade geral, considerou como sinônimo de contas retificadoras: contas redutoras ou subtrativas. Tais 
terminologias não constam em nenhum livro de graduação ou em livros direcionados para concursos. Daí urge 
familiarizar-nos com as terminologias adotadas pelas bancas!!!!!! 
 
Voltando ao assunto, crédito ordinário ou orçamentário é a autorização contida na LOA para se efetuar a despesa. 
Não confunda crédito orçamentário com dotação orçamentária (fixação da despesa). Dotação orçamentária é a 
expressão monetária do crédito orçamentário. É o limite até o qual o Poder Público está autorizado a gastar em um 
crédito orçamentário. Analogamente, dotação orçamentária é o limite aprovado para gasto de um cartão de crédito 
dado pelo marido (Poder Legislativo) à sua esposa. 
 
 
 
 
 
 
 
Vou contar um romance para ficar mais claro!! 
 
Suponha que Melquíades, recém-investido no cargo de Auditor do Tribunal de Contas do Estado do Ceará, excelente 
marido, sensível às necessidades individuais de sua esposa, Ambrozina, dê para ela um cartão de crédito American 
Express com um limite mensal de R$ 1.500,00 e diga, dócilmente: 
 
“- Minha flor, meu chuchu, razão da minha vida, ar que eu respiro, esposa de minha alma...meu amor por 
vc aumentou!!! por isso, estou-lhe presenteando com este cartão de crédito, mas com uma condição: vc está 
autorizada a gastar todo o limite na programação que vc fez, mas somente da seguinte maneira: 
 
 R$ 500,00 em alimentação; 
 R$ 500,00 em roupas; 
 R$ 500,00 em salão de beleza.” 
 
Pergunta-se qual(is) o(s) crédito(s) orçamentário(s)? Em que elementos de despesa Ambrozina está autorizada a 
gastar o limite do cartão de crédito? 
 
Bem, somente poderá haver gasto nas despesas acima (créditos orçamentários), obedecendo-se aos seguintes limites 
respectivos, supramencionados. Portanto, a dotação do crédito orçamentário alimentação é de R$ 500,00. Ou seja, 
Ambrozina somente está autorizada a executar a despesa de alimentação até esse limite. Da mesma forma, para os 
demais créditos respectivos (R$ 500,00 em cada crédito orçamentário). 
 
Mas, e se ela resolve transferir, remanejar, realocar, transpor recursos de uma categoria de despesa acima para outra, 
remanejá-los, gastar mais do que o que foi autorizado para um crédito (por exemplo, suplementar a dotação de R$ 
500,00 para R$ 600,00 na despesa com salão de beleza, já que ficou mais caro o bronzeamento artificial q ela deseja 
fazer) ou inserir uma nova programação de gasto(despesa) a que ela não estava autorizada a realizar para aquele 
período(nesse caso, mensal), poderá fazê-los sem o consentimento do seu maridaaaaaçooo???? É claro que não! 
 
A Bíblia fala: mulheres sejam submissas aos seus maridos!!!!!! Por isso, Ambrozina, submissa que é, vai pedir 
autorização ao seu “cherry”, ao seu docinho, para reforçar (suplementar) a dotação orçamentária do crédito salão de 
beleza, que era de R$ 500,00. Esse é o crédito adicional chamado Crédito Suplementar. Serve para aumentar um 
IMPORTANTE!!!! 
 
CRÉDITO ORÇAMENTÁRIO NÃO É DINHEIRO, MAS UMA AUTORIZAÇÃO PARA SE 
GASTAR! 
 
 
 
 
 64 
limite pré-estabelecido no orçamento anterior, indicando, SEMPRE, a fonte de recurso para financiá-lo. Essa 
indicação é OBRIGATÓRIA para os créditos adicionais suplementares e especiais, que ainda o veremos. 
 
Caso queira inserir uma nova categoria de programação de despesa, um novo tipo de gasto, por exemplo, academia, 
não contemplado na autorização anterior (LOA) terá de pedir ao seu marido (Poder Legislativo), uma autorização 
especial, mais carinhosa, digamos, para adicionar o gasto com academia no orçamento programado (orçamento-
programa) anteriormente por ela. Esse é o crédito adicional chamado Crédito Especial, que tem como escopo inserir 
uma categoria de programação de despesa não contemplada no orçamento anterior, na autorização anterior. Portanto 
esse tipo de crédito adicional CRIA uma NOVA DOTAÇÃO na LOA, ao contrário do CRÉDITO SUPLEMENTAR 
que, como o nome sugere, REFORÇA uma DOTAÇÃO já existente, aumentando o limite de gasto de crédito pré-
estabelecido na LOA. 
 
Alexandre, só existem esses tipos de crédito adicionais: suplementares e especiais? 
 
Não, falaremos dos créditos extraordinários daqui a pouco!!! 
 
Pois bem, diante do que até aqui foi exposto, podemos inferir que os únicos tipos de créditos que já vem previstos na 
LOA são os créditos orçamentários ou ordinários. Os créditos adicionais não estão previstos na LOA. No máximo, 
poderá, a LOA, conter autorização para abertura de crédito adicional suplementar. 
 
E como é que se identifica a necessidade de abertura desses créditos ditos 
adicionais? 
 
Durante o exercício de execução do orçamento (Exercício Financeiro), período em que as receitas públicas são 
arrecadadas (origens de recursos) para financiar as demandas sociais, via execução das despesas (aplicações de 
recursos), pode ser que algum gasto necessário para financiar uma demanda da sociedade não tenha sido inserido, 
durante a sua fase de elaboração, em uma categoria de programação do planejamento estratégico (PPA) e do 
planejamento operacional (LOA), ou, mesmo inserido, o valor de sua dotação não era suficiente para a cobertura de 
todo o gasto durante o exercício financeiro. 
 
Para isso é que surgem os mecanismos retificadores orçamentários (CRÉDITOS ADICIONAIS), que possibilitam 
adaptar a LOA, durante a sua execução, a situações imprevistas ou previstas de forma incorreta. 
 
Como, no Brasil, tem-se que o orçamento é autorizativo ( e não impositivo), é lógico inferir que tal instrumento está 
sujeito a ajustes, caso necessário, desde que observados alguns critérios. A esses mecanismos de ajustes do orçamento 
chamamos de CRÉDITOS ADICIONAIS, cujas modalidades são: 
 
 a) suplementares: são os destinados a reforço de dotação orçamentária; 
 b) especiais: são os destinados a despesas para as quais não haja dotação orçamentária específica; e 
 c) extraordinários: são os destinados a despesas urgentes e imprevisíveis, como as em caso de guerra, 
comoção interna ou calamidade pública. 
 
Os créditos suplementares e especiais necessitam de autorização do Poder Legislativo para serem abertos. 
Dessa forma, eles são AUTORIZADOS por lei e ABERTOS por decreto executivo. 
 
 
 
A abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de recursos disponíveis para acorrer à 
despesa e será precedida de exposição justificativa. 
São considerados recursos para abertura dos créditos suplementares e especiais, desde que não comprometidos: 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
A abertura se dá por decreto EXECUTIVO e não por decreto legislativo! 
 
 
 
 
 65 
 
I - o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício anterior; 
II - os provenientes de excesso de arrecadação; 
III - os resultantes de anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou de créditos adicionais, autorizados em 
Lei; 
IV - o produto de operações de crédito autorizadas, em forma que juridicamente possibilite ao poder executivo 
realizá-las. 
 
Além desses acima elencados, são ainda considerados recursos para abertura dos créditos supra: 
 
 a dotação globalnão especificamente destinada a órgão, unidade orçamentária, programa ou categoria 
econômica, denominada de reserva de contingência e, 
 os recursos que, em decorrência de veto, emenda ou rejeição do projeto de Lei Orçamentária Anual, ficarem 
sem despesas correspondentes. 
 
São 6(seis), portanto, as fontes de recursos para abertura de créditos adicionais suplementares e especiais. 
 
Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-
se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de credito a eles vinculadas. 
 
Entende-se por excesso de arrecadação, para os fins deste artigo, o saldo positivo das diferenças acumuladas mês a 
mês entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, a tendência do exercício. 
 
Para o fim de apurar os recursos utilizáveis provenientes de excesso de arrecadação, deduzir-se-á a importância dos 
créditos extraordinários abertos no exercício. 
 
Significa o seguinte: dos recursos utilizáveis provenientes de excesso de arrecadação deverão ser deduzidos, caso já 
tenha ocorrido uma abertura de crédito extraordinário no exercício. 
 
Observe o esquema a seguir: 
 
 
Relembrando: Os créditos suplementares e especiais são autorizados por lei e abertos por decreto executivo. 
 
Porém, no crédito extraordinário não existe autorização legislativa e sim comunicação imediata ao Poder Legislativo. 
Ou seja, os créditos extraordinários serão abertos por decreto do Poder Executivo, que deles dará imediato 
conhecimento ao Poder Legislativo, conforme dispõe a Lei nº 4.320/64. 
 
No entanto, a Constituição Federal, em seu artigo 167, §3º, c/c (combinado com) o art. 62, dispõe que a abertura de 
crédito extraordinário somente será admitida para atender a despesas imprevisíveis e urgentes, como as decorrentes 
de guerra, comoção interna ou calamidade pública, e que em caso de relevância e urgência, o Presidente da República 
 
 
 
 66 
poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional. 
 
Desse modo, na União, a abertura de créditos extraordinários é realizada por meio de medida provisória, haja vista 
dispositivo constitucional, porém, nos estados ou municípios em que não haja dispositivo na constituição estadual ou 
na lei orgânica (município) prevendo o instituto da medida provisória para abertura de crédito extraordinário, deve-se 
fazer por decreto do executivo. 
 
Os créditos adicionais terão vigência adstrita ao exercício financeiro em que forem abertos, salvo expressa disposição 
legal em contrário, quanto aos especiais e extraordinários, se o ato de autorização for promulgado nos últimos quatro 
meses daquele exercício, caso em que, reabertos nos limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do 
exercício financeiro subseqüente. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Esmiuçando agora os créditos extraordinários. Vamos a ele!!!! 
 
Os Créditos adicionais extraordinários destinam-se a atender somente despesas imprevisíveis e urgentes, como as 
decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade pública (art. 167, § 3º da CF e c/c art. 41, inciso III, da Lei nº 
4.320/64). 
PARE!!! DON´T FORGET THIS 
1 - Créditos Suplementares = destinados a reforço de dotação orçamentária. 
São autorizados por lei e abertos por decreto executivo. 
Dependem da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de 
exposição justificativa. 
 
2 - Créditos Especiais = destinados a despesas para as quais não haja dotação 
orçamentária específica. 
São autorizados por lei e abertos por decreto executivo. 
Dependem da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de 
exposição justificativa. 
 
3 - Créditos Extraordinários = destinados a despesas urgentes e imprevistas, como em 
caso de guerra, comoção intestina ou calamidade pública. 
São abertos por decreto do Poder Executivo, que deles dará imediato conhecimento ao 
Poder Legislativo (Lei nº 4.320/64). 
São abertos por medida provisória, devendo submetê-la de imediato ao Congresso Nacional 
(art. 167, §3º, c/c (combinado com) art. 62 da CF/88). 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!! 
Os únicos créditos adicionais que podem ser reabertos são os especiais e extraordinários. Veja 
o art. 167, §2º da CF/88: 
 
Art. 167. São vedados: 
(...) 
§ 2º. Os créditos especiais e extraordinários terão vigência no exercício financeiro em que forem autorizados, salvo 
se o ato de autorização for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, caso em que, reabertos nos 
limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício financeiro subseqüente. 
(...) 
 
 
 
 
 
 67 
 
Os créditos extraordinários, como o próprio nome indica, pela urgência que os motiva não necessitam de autorização 
legislativa prévia para a sua abertura. 
 
Os créditos extraordinários são abertos por medida provisória e submetidos imediatamente ao Poder Legislativo (art. 
167, § 3º, c/c art. 62 da CF). 
 
Esse procedimento é inverso aos realizados para a abertura dos créditos suplementares e especiais. Isto é, no caso de 
despesas imprevisíveis e urgentes, como as decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade pública, o 
Presidente da República realiza a abertura de créditos extraordinários por meio de Medida Provisória e a encaminha 
ao Legislativo. Enquanto ainda não apreciada pelo CN, o governo pode realizar os gastos necessários. 
 
Alexandre, E se a Medida Provisória for rejeitada pelo Congresso Nacional? 
 
Nessa situação o Congresso Nacional deve regulamentar, mediante Resolução, as situações geradas, ou seja, as 
situações quanto aos gastos realizados. 
 
Exemplo: O Congresso nacional pode estabelecer que a despesa realizada deva ser coberta com a anulação ou o 
remanejamento de despesas fixadas para o pagamento da dívida externa. 
 
 
 Créditos suplementares: terão vigência SEMPRE dentro do exercício financeiro; 
 
 
Não há necessidade de que o Governo indique a fonte de recursos para a abertura dos créditos extraordinários. Essa é 
uma faculdade do chefe do Poder Executivo, mas não há vedação para que ele indique, ou seja, se quiser indicar, 
pode. 
 
Caso o governo não indique a fonte de recursos para a abertura dos créditos extraordinários, quando for abrir créditos 
suplementares ou especiais indicando como fonte de recursos o excesso de arrecadação, terá que deduzir importância 
dos créditos extraordinários abertos no exercício (art. 43, § 4°, da Lei nº 4.320/64). 
 
Exemplificando: Suponha-se que em setembro e outubro de 2006 a Prefeitura Municipal de Fortaleza tenha 
realizado abertura de créditos extraordinários totalizando $10.000,00 e não houve indicação da fonte de recursos. Em 
dezembro do mesmo ano resolveu abrir um crédito especial no valor de $ 40.000,00 e indicou como fonte de recursos 
Características dos créditos extraordinários: 
 
Imprevisibilidade do fato, que requer ação urgente do poder público; 
 A despesa não está prevista no orçamento (LOA); 
 A abertura do crédito independe da indicação prévia da fonte de recursos para correr a 
despesa. Se quiser, o governo pode indicar a fonte de recursos, não existe proibição nesse 
sentido; 
 Abertos por Medida Provisória na União e nos Estados onde existe previsão de edição de MP 
em suas constituições. Nos Municípios e nos Estados onde não existe previsão de edição 
de MP, a abertura será por Decreto do Poder Executivo. A Lei 4.320/64 não prevê a edição de 
MP. Essa regra encontra-se na CF/88.Se o ato de autorização for publicado nos últimos 4 meses do exercício financeiro, os saldos 
remanescentes em 31 de dezembro podem ser reabertos (transferidos) para o exercício 
seguinte; 
 Não há necessidade de autorização legislativa prévia para a sua abertura e não pode ser 
autorizado na própria LOA. Assim, a autorização legislativa é a posteriori. 
CAPCISOSÍSSIMA!!!!!! 
O termo “como as decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade pública” significa que esses fatos 
imprevisíveis são apenas exemplificativos, ou seja, admitem-se outros fatos não enumerados na CF. O rol, 
portanto, não é taxativo!!!!!!! 
 
É BOM QUE SE DIGA!!!!!!!!!! 
No caso dos créditos suplementares e especiais, primeiro existe a autorização do Congresso Nacional, 
em seguida, o governo realiza a abertura dos respectivos créditos por Decreto. Em princípio, os 
créditos extraordinários terão vigência dentro do exercício financeiro em que foram abertos, salvo se o 
ato de autorização for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, caso em que, reabertos 
nos limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício financeiro subseqüente (art. 
167, § 2º, da CF). 
 
 
 
 
 68 
o excesso de arrecadação apurado no valor de $ 60.000,00. 
 
Na situação apresentada, pergunta-se qual o valor que a prefeitura de Fortaleza poderá utilizar para abrir 
crédito suplementar ou especial? 
 
Cálculo: 
Excesso de arrecadação apurado 60.000,00 
(-) Valor utilizado na abertura de créditos extraordinários (10.000,00) 
= Saldo do excesso de arrecadação 50.000,00 
(-) Crédito especial aberto em dezembro (40.000,00) 
= Saldo disponível para abertura de crédito 
suplementar ou especial 10.000,00 
 
Portanto, diante do cálculo acima, existe a obrigatoriedade de que o valor do crédito extraordinário seja compensado 
quando da utilização de recursos provenientes de excesso de arrecadação para a abertura de créditos adicionais. 
 
Essa compensação, porém, só existe quando a fonte de recursos indicada for o excesso de arrecadação. 
 
Se a lei de autorização do crédito extraordinário for promulgada nos últimos quatro meses do exercício financeiro, 
esses créditos poderão ser reabertos no exercício subseqüente, pelos saldos remanescentes. 
 
A reabertura dos créditos extraordinários será efetivada, quando necessária, mediante decreto do Presidente da 
República, até trinta dias após a publicação da lei orçamentária. 
 
Alexandre, o governo pode abrir um crédito adicional e depois cancelá-lo? 
 
SIM, a qualquer momento. A abertura não obriga que o Executivo execute a despesa. 
 
Assim, podem ser anulados créditos adicionais extraordinários, suplementares ou especiais. 
 
O cancelamento de créditos suplementares ou especiais gera fonte de recursos para a abertura de novos 
créditos adicionais. 
 
Porém, o cancelamento de créditos extraordinários não pode ser fonte de recursos porque nem mesmo é 
indicada a fonte de recurso para sua abertura. 
 
Se o crédito extraordinário foi aberto sem indicação da fonte de recursos, como pode sua anulação constituir 
fonte de recurso para a abertura de outros créditos adicionais? Entende?????? 
 
CONSOLIDANDO O CONHECIMENTO!!!!!! 
 
QUESTÕES PRÁTICAS COMENTADAS: CÁLCULO DO LIMITE DOS CRÉDITOS 
 
01. O governo quer lançar um novo programa, que vai depender da aprovação de um crédito especial. Ao encaminhar mensagem ao 
Legislativa, informa que: 
- há $ 6,00 de excesso de arrecadação e $ 5,00 de economia de despesas; 
- o ativo financeiro (AF) no balanço patrimonial do exercício anterior era de $ 7,00, sendo o disponível de $ 3,00 e o passivo 
financeiro (PF) de $ 6,00; 
- no presente exercício já foi aberto um crédito especial de $ 4,00, mediante autorização para cancelamento de dotações inicialmente 
fixadas; 
- Foi reaberto um crédito especial de $ 5,00, autorizado no exercício anterior. 
Pergunta-se qual o limite disponível para a solicitação do novo crédito especial? 
 
 
 
 69 
RESOLUÇÃO. 
É preciso, em um primeiro momento, CALCULAR AS FONTES DE RECURSOS. Vamos refrescar a memória agora!!!!!! Vcs se 
lembram quais são as fontes de recursos para ABERTURA DE CRÉDITOS SUPLEMENTARES E ESPECIAIS?????? 
NÃO????? Então vamos a elas: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Pois bem, diante do exposto, vamos DAR O PRIMEIRO PASSO: 
Excesso de arrecadação = $ 6,00 
AF – PF = 7 - 6 = $ 1,00 
TOTAL DAS FONTES: $ 7,00 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Baseando-se no final desse artigo (parte sublinhada), precisamos tecer alguns comentários para que você não dance na hora da prova!!!!!!! A 
questão é a seguinte: vamos nos deter a comentar as principais fontes de recursos para abertura de créditos suplementares e especiais. 
Garanto que você vai entender!!!!!!!!! 
 
VAMOS LÁ!!!!!!!!!! 
 
PRINCIPAIS FONTES DE RECURSOS DISPONÍVEIS 
 
Os principais recursos disponíveis para abertura de créditos suplementares e especiais estão listados no parágrafo primeiro do 
artigo 43 da Lei 4.320/64, no artigo 91 do Decreto-lei 200/67 e no parágrafo oitavo do artigo 166 da CF: 
a) 1ª PRINCIPAL FONTE DE RECURSOS: superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício 
anterior entendido como a diferença positiva entre o ativo e o passivo financeiro, conjugando-se os saldos dos créditos 
adicionais transferidos (especiais e extraordinários) e as operações de crédito a eles vinculadas e não-arrecadadas no 
exercício. Corresponde a dinheiro em caixa, disponível, proveniente de receita realizada a maior que a despesa, em 
exercícios anteriores. Portanto, são os recursos financeiros disponíveis que sobraram de exercício anterior e que estão 
demonstrados no balanço patrimonial do ano anterior. 
 
BASE LEGAL: ART. 43, § 1º DA LEI Nº 4.320/64 
 
1 – Superávit Financeiro apurado em Balanço Patrimonial do exercício anterior; 
2 – Excesso de Arrecadação; 
3 – Anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou de créditos adicionais, autorizados 
em lei; 
4 – Operações de crédito (Orçamentárias); 
5 – Reserva de Contigência; 
6 – Recursos que em decorrência de veto ou rejeição ficarem sem despesas (Recursos do 
art.166, § 8º da CF/88) 
NOTA: Os recursos supramencionados SOMENTE servirão para abertura de créditos 
suplementares e especiais se não estiverem comprometidos. 
 
 
CUIDADO COM A INFORMAÇÃO CAPCIOSÍSSIMA DO ART. 43, § 
2º, QUE DIZ: 
“Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o 
ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os 
saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de 
crédito a eles vinculadas. (...)” 
 
LEMBRETE
E 
 
 
 
 70 
Somente poderão ser transferidos para o exercício seguinte (reabertos) os créditos 
especiais e extraordinários cuja lei de autorização tenha sido promulgada nos 
últimos quatro meses do exercício. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Logo podemos desenvolver uma EQUAÇÃO MATEMÁTICA para se calcular o superávit financeiro, a saber: 
 
 
AF = ATIVO FINANCEIRO – Valor das disponibilidades (dinheiro) apurado no Balanço Patrimonial do exercício 
financeiro anterior. 
 
PF = PASSIVO FINANCEIRO – Valor das obrigações de curto prazo que não foram pagas no exercício anterior, 
apurado também no Balanço Patrimonial do exercício financeiro anterior. 
 
CAR = CRÉDITOS ADICIONAIS REABERTOS (SOMENTE ESPECIAIS E EXTRAORDINÁRIOS) – Encontrados os 
valores do AF e do PF é necessário verificar se, no exercício, foram reabertos créditos especiais ou extraordinários 
(trata-se de créditos que foram autorizados e abertos inicialmente no ano anterior, nos últimos04(quatro) meses e que, 
em 31/12 do ano anterior, possuíam SALDO – valores não gastos. A CF, em seu art. 167, § 2º, permite a reabertura do 
referido saldo no exercício seguinte). Caso tenham sido reabertos estes créditos (CAR), os seus montantes deverão 
ser subtraídos para fins de apuração do superávit financeiro. Isto porque parte dos recursos que constam do AF estão 
“comprometidos” com esta autorização que passou para o outro exercício. 
 
OCV = OPERAÇÕES DE CRÉDITO VINCULADAS – Caso tenha existido a reabertura destes créditos é preciso 
verificar se eles tiveram como fonte no ano anterior “operações de crédito” (empréstimos). Se tiverem sido financiados 
com “operações de crédito”, é necessário verificar se todas as parcelas do empréstimo foram arrecadadas no ano 
anterior ou se ainda resta parcela do empréstimo a ser recebida no ano seguinte. Caso exista parcela a receber no ano 
seguinte (OCV), o seu montante deverá ser acrescido ao cálculo do SF. 
Pois bem, após ter dito isso, vamos continuar a resolver o EXEMPLO ANTERIOR. 
 
PASSEMOS AO SEGUNDO PASSO DE RESOLUÇÃO!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!! 
 
Do total das fontes de recursos calculada anteriormente, $ 7,00, temos de deduzir o crédito especial reaberto no 
exercício atual, cujo SALDO REMANESCENTE era de $ 5,00. 
LOGO $ 7,00 - $ 5,00 = $ 2,00 (ESSE É O LIMITE DISPONÍVEL PARA A SOLICITAÇÃO DO NOVO 
CRÉDITO ESPECIAL). 
 
b) 2 ª PRINCIPAIL FONTE DE RECURSOS: Os provenientes de EXCESSO DE ARRECADAÇÃO, entendido como o 
saldo positivo das diferenças, acumuladas mês a mês, entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se A 
TENDÊNCIA DO EXERCÍCIO, devendo serem deduzidos os créditos extraordinários abertos no exercício. 
 
 
 
 
 
 
 
SF = AF – PF – (CAR – OCV), 
onde : 
 
INFORMAÇÃO CAPCIOSA!!!!!!! 
 
Pois bem, até aqui, podemos inferir que, necessário se faz deduzir do montante do superávit financeiro os 
saldos dos créditos adicionais transferidos (especiais e extraordinários, somente) do exercício anterior, e 
ainda, as operações de crédito a eles vinculadas (caso, obviamente, existam) 
 
TENDÊNCIA DO EXERCÍCIO???? ESTOU 
� ALTO, ALEXANDRE!!!!!! O QUE É ISSO 
MESMO?????????? 
 
 
 
 71 
 
 
 
 
A tendência do exercício é uma expressão que se refere aos fatores que 
 poderão interferir no nível de arrecadação em algum período de tempo do 
 exercício financeiro, projetando o aumento ou diminuição no nível de 
arrecadação ou mesmo mantendo-o constante. Esse fator deve ser con- 
siderado na definição do excesso de arrecadação. 
 
Suponha que existam os seguintes dados para apuração do excesso de arrecadação: 
a) Arrecadação prevista até o mês de maio/x1 é de $ 1.100; 
b) Arrecadação realizada até o mês de maio/X1 é de $ 1.200; 
c) Há fatores que indicam uma queda na arrecadação até o final do exercício x1 de $ 30; e 
d) Há crédito extraordinário aberto no montante de $ 20. 
Conhecidos os valores supra, podemos calcular o montante do recurso disponível para abertura de crédito adicional à conta de 
excesso de arrecadação, aplicando a definição dada pelo §4º do artigo 43 da Lei 4.320/64: 
“Entende-se por excesso de arrecadação, para os fins deste artigo, o saldo positivo das diferenças, acumuladas mês a mês, 
entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se a tendência do exercício.” 
“Para o fim de apurar os recursos utilizáveis, provenientes do excesso de arrecadação, dezuzir-se-á a importância dos créditos 
extraordinários abertos no exercício.” 
 Diante do exposto, procedendo ao cálculo do montante, teremos: 
 Arrecadação realizada 1.200 
 (-) Arrecadação prevista (1.100) 
 (=) Excesso de arrecadação 100 
 (-) Tendência do exercício (30) 
 (-) Crédito extraordinário aberto (20) 
 (=) Recurso disponível 50 
Vamos agora a uma outra questão extraída do concurso da Polícia Federal em 2004. Essa eu não a precisaria comentar, pois 
você já está CARECA DE SABER DESSE ASSUNTO (Imagine eu!!!!!!) O conhecimento está DE 
VOCÊ!!!!!!!!!! 
 Segue-a: 
 
02. (UNB/CESPE-DPF/DGP/NACIONAL/2004) Até o mês de junho, a administração havia arrecadado 500 unidades 
monetárias (U.M.) a mais do que o previsto e gasto 100 U.M. a menos do que o autorizado. O superávit financeiro verificado no 
balanço patrimonial do exercício anterior foi de 250 U.M.; haviam sido reabertos créditos especiais de 150 U.M., não-utilizados 
no exercício anterior; e o disponível na conta única, ao final do semestre, era de 350 U.M.. Em face dessa situação hipotética e 
à luz da Lei 4.320/1964, julgue o item abaixo. 
Na situação considerada, os responsáveis pela administração poderiam abrir créditos suplementares de até 600 U.M. 
 
RESOLUÇÃO: 
Quais as fontes de recursos presentes na questão? Nesse caso, temos duas fontes, quais sejam: 
 
� 
Tenha calma, meu (minha) 
jovem!!!!Vamos pousar 
agora!!!!!!!!!!!!!!!!!!!! 
 
 
TOME 
NOTA!!!!! 
 
 
 
 72 
a) Excesso de arrecadação= 500 UM 
b) Superávit Financeiro = 250UM 
 
TOTAL DAS FONTES: 500 + 250 = 750 UM. 
Acabou a resolução? 
 
Ainda não! 
 
Como houve a reabertura de créditos especiais, por motivo de prudência, devemos deduzi-lo do total das fontes. 
 
Portanto, o total das fontes disponíveis é: 750 – 150 = 600 UM. O item está correto!!!!!!! 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Resolvidas e comentadas essas questões, esgotadas todas as dúvidas, VC ESTÁ APTO A RESOLVER UMA 
QUESTÃO DAQUELAS BEM CABELUDAS (QUESTÃO 3 SEGUINTE DESSE MÓDULO) 
(IHHHHH, JÁ VI QUE NÃO É DAS MINHAS!!!!!!!!!) 
a) (TRF 5ª Região/2003/FCC) Quando da apuração do superávit financeiro, o balanço patrimonial do exercício anterior 
indicava para o ativo financeiro o valor de $150 e para o passivo financeiro o de $70. No exercício haviam sido 
reabertos dois créditos adicionais: um especial pelo saldo de $50, que havia sido aberto com recursos de operação do 
crédito, do qual deixou de ser arrecadado no exercício anterior o valor de $20; e um extraordinário pelo saldo de $28. 
Considerados esses dados, o valor máximo do crédito adicional a ser aberto será 
a) $80. (8) $52. (C) $30. (D) $22. (E) $ 2. 
GABARITO DA Q. 03: D 
b) (TRF 2º Região/Téc. Jud./Contabilidade/2007) Os créditos suplementares e especiais, de acordo com o artigo 42 da 
Lei nº 4.320/64, serão autorizados por lei e abertos por 
a) Instrução Normativa 
Alexandre, MAS PERAÍ!!!!! Eu observei que a 
administração gastou menos do que o autorizado 
na LOA. Ou seja, o Poder Público economizou o 
recurso. Essa tal de ECONOMIA ORÇAMENTÁRIA 
pode ser fonte para abertura de crédito adicional 
suplementar ou especial????????? 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!!!!! 
ECONOMIA ORÇAMENTÁRIA JAMAIS 
SERÁ FONTE DE RECURSOS PARA 
ABERTURA DE CRÉDITO ESPECIAL OU 
SUPLEMENTAR 
 
 
 
 73 
b) Resolução do Poder Legislativo. 
c) Portaria do Executivo. 
d) Decreto Executivo. 
e) Ato Administrativo. 
 
Gabarito: D 
 
c) (TRF 1º Região/Técnico Judiciário/Contabilidade/2006) Dos créditos Adicionais abaixo relacionados poderão estar 
previamente autorizados na Lei Orçamentária Anual(LOA) os 
 
d) Ordinários. 
e) Suplementares. 
f) Simples. 
g) Especiais. 
h) Extraordinários. 
 
 Gabarito: B 
 
i) (TRE-PB/Analista Administrativo/2007) Ao longo do exercício financeiro, o Governo do Estado precisou instituir um 
novo programa de assistência ao educando. Para tanto, valeu-se de um: 
 
j) Crédito adicional suplementar. 
k) Crédito adicional especial. 
l) Crédito financeiro. 
m) Crédito extra-orçamentário. 
n) Crédito orçamentário. 
 
Gabarito: B 
 
o) (TRE-PB/Analista Jud./Contabilidade/2007) Nos termos da Lei nº 4.320, de 1964, os recursos que podem financiar 
créditos suplementares e especiais são:p) Superávit financeiro do ano anterior, excesso de arrecadação, anulação de dotação, operação de crédito. 
q) Superávit orçamentário do ano anterior, ativo real líquido, anulação de dotação, operação de crédito. 
r) Operação de crédito por antecipação da receita, superávit financeiro, excesso de arrecadação, anulação de dotação. 
s) Superávit econômico, excesso de arrecadação, anulação parcial de dotação e operação de crédito. 
t) Superveniências e insubsistências ativas 
 
Gabarito: A 
 
u) (TCM-RJ/Auxiliar de Controle Externo/2004) Observe as informações abaixo, 
 
Superávit financeiro em 2002 R$ 9.000,00 
Superávit financeiro em 2003 R$ 6.000,00 
Excesso de arrecadação R$ 7.000,00 
Anulação de dotação orçamentária R$ 4.000,00 
Economia da despesa R$ 2.000,00 
Obtenção de empréstimo para fazer face às novas despesas R$ 5.000,00 
 
O valor possível para abertura de créditos adicionais, para o ano de 2004, é: 
 
a) 33.000,00 
b) 31.000,00 
c) 24.000,00 
d) 22.000,00 
 
QUADRO RESUMO DAS CARACTERÍSTICAS DOS CRÉDITOS ADICIONAIS 
 
 
 
 74 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
SUPRIMENTO DE FUNDOS OU REGIME DE ADIANTAMENTO 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Para contratação de despesas que não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação, sob inteira 
responsabilidade do ordenador de despesa será entregue numerário a servidor, sempre precedido de empenho. 
Consiste em um adiantamento, para contratação destas despesas, nos casos expressamente definidos em lei. 
 A Lei nº 4.320/1964 estabelece que o regime de adiantamento é aplicável aos casos de despesas 
expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerário a servidor, SEMPRE precedida de empenho na 
dotação própria, para fim de realizar despesas que não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação. 
 Interessante notar que não existe despesa sem prévio empenho. Mesmo no caso de executada através de 
adiantamento a servidor, a despesa primeiramente é empenhada e, depois, depositada na conta do servidor suprido. 
 A operacionalização do suprimento de fundos se materializa com a entrega de numerário a servidor, 
concedido pelo ordenador de despesa, mediante empenho na dotação própria. 
 O servidor abre uma conta específica no Banco do Brasil onde será depositado o numerário a seu favor. 
 A despesa é considerada realizada no momento do seu empenho a favor do servidor suprido. É nesse 
momento que ocorre o adiantamento da despesa. Posteriormente, o servidor presta contas ao setor contábil. 
 
Alexandre, quais os casos onde poderão ser aplicados os recursos concedidos a título de suprimento de fundos??? 
É possível realizar quaisquer tipos de despesas com suprimento de fundos?? 
 
 Nos termos do Decreto nº 93.872/96, as principais despesas que poderão ser atendidas por meio de suprimento 
Espécie de crédito Suplementar Especial Extraordinário 
Finalidade Reforço de dotação 
orçamentária 
existente na Loa 
Atender à categoria 
De programação não 
Contemplada na LOA. 
Atender a 
Despesas 
Imprevisíveis e 
Urgentes. 
Autorização Prévia, podendo ser 
Incluída na própria 
LOA em lei especial 
Prévia, em lei 
Especial. 
Sem necessidade 
Prévia. 
 
Forma de Abertura Decreto do PE, após 
Autorização 
Legislativa, até 
o limite estabelecido 
em lei. 
Decreto do PE, após 
Autorização 
Legislativa, até 
o limite estabelecido 
em lei. 
Por meio de 
Medida Provisória 
(União) ou Decreto 
(Estados e Municípios) 
 
Recursos Indicação 
obrigatória. 
Indicação 
obrigatória. 
Independe de 
Indicação, ou seja, 
é facultativa. 
Valor/limite Obrigatório, 
indicado na lei de 
autorização e no 
decreto de abertura. 
Obrigatório, 
indicado na lei de 
autorização e no 
decreto de abertura. 
Obrigatório, 
Indicado na 
Medida provisória 
(União) ou no Decreto 
(Estados e Municípios). 
Vigência Sempre no exercício 
Financeiro em que foi 
 Aberto. 
Em princípio, no 
exercício financeiro 
em que foi aberto 
Em princípio, no 
exercício financeiro 
em que foi aberto 
Prorrogação Não permitida Quando autorização 
nos últimos 4 meses 
do exercício financeiro. 
Quando autorizado 
nos últimos 4 meses 
do exercício financeiro. 
BASE LEGAL: 
Arts. 68 e 69 da Lei nº 4.320/1964; 
Art. 74, § 3º, do Decreto-Lei nº 200/1967; 
Arts. 45 a 47 do Decreto nº 93.872/1996 com as alterações do Decreto nº 95.804/1988; 
Portaria nº 492/1993 do Ministério da Fazenda. 
 
 
 
 
 75 
de fundos são: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 A hipótese nº 1 está elencada no art. 45, inciso I, do Decreto nº 93.872/1996; a hipótese nº 2, no art. 45, inciso 
II, do Decreto nº 93.872/1996; a nº 3, no art. 45, inciso III, do mesmo dispositivo normativo. 
 
Alexandre, e quais são os valores máximos permitidos??? O que se considera despesa de pequeno vulto??? 
 
 Atualmente, os valores máximos permitidos são: (5% dos limites de compras e serviços e 5% do limite de 
execução de obras – estabelecidos em processo licitatório, por meio da modalidade convite. Os valores, portanto, são, 
respectivamente: R$ 4.000,00 e 7.500,00). 
 
 Observe os quadros abaixo que estipulam os limites para concessão de suprimento de fundos e pagamento de 
despesas de pequeno vulto. 
 
 Tabela I - Limites para concessão de suprimento de fundos: 
 
Objeto Limite Valor 
Obras e 
serviços 
de 
engenharia 
5% do valor máximo para obras e serviços de engenharia na modalidade de 
licitação “convite” (alínea “a”, inciso I, do art. 23 da Lei nº 8.666/1993, alterada 
pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
5% x R$ 
150.000,00 = 
7.500,00. 
 
Outros 
serviços e 
Compras em 
geral. 
5% do valor máximo para outros serviços e compras em geral na modalidade de 
licitação “convite” (alínea “a”, inciso II, do art. 23 da Lei nº 8.666/1993 – 
alterada pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
5% x R$ 
80.000,00 = 
4.000,00. 
 
 Fonte: Deusvaldo de Carvalho 
 
 
 Tabela II - Limites para pagamento de despesas de pequeno vulto: 
 
Objeto Limite Valor 
Obras e 
serviços 
de 
engenharia 
0,25% do valor máximo para obras e serviços de engenharia na modalidade de 
licitação “convite” (alínea “a”, inciso I, do art. 23 da Lei nº 8.666/1993, 
alterada pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
0,25% x R$ 
150.000,00 = R$ 
375,00 
 
 
 
 (1) Pata atender despesas eventuais, inclusive em viagem e com serviços 
 Especiais, que exijam pronto pagamento em espécie; 
 
Hipóteses legais 
de aplicação (2) Quando a despesa deva ser feita em caráter sigiloso, conforme se 
 do classificar em regulamento; 
Suprimento de 
 Fundos (3) Para atender despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas cujo 
 valor, em cada caso, não ultrapassar limites estabelecidos pela Portaria 
 MF nº 95, de 19/04/2002. 
 
 
 
 76 
Outros 
serviços e 
Compras em 
geral. 
0,25% do valor máximo para outros serviços e compras em geral na 
modalidade de licitação “convite” (alínea “a”, inciso II, do art. 23 da Lei nº 
8.666/1993 – alterada pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
0,25% x R$ 
80.000,00 = R$ 
200,00 
 
 Fonte: Deusvaldo de Carvalho 
 
 O limite a que se refere a última tabela é o de cada despesa, ou seja, em cada nota fiscal. 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!! 
 
 os limites estabelecidos para as despesas de pequeno vulto não se referem aos demais casos especificados para 
a utilizaçãode suprimento de fundos; 
 Excepcionalmente, a critério da autoridade de nível ministerial, desde que caracterizada a necessidade em 
despacho fundamentado, poderão ser concedidos suprimento de fundos com valores superiores aos fixados 
anteriormente. 
 A concessão de suprimento de fundos deverá respeitar os estágios da despesa pública: empenho, liquidação e 
pagamento”. 
 A regra geral é licitar, sendo a exceção utilizar-se de procedimentos que venham a “fugir” desse preceito 
legal. Em virtude dessa regra, poderá utilizar-se dessa exceção tão-somente aqueles casos onde as despesas 
não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação. 
 Os limites supramencionados nas tabelas foram estipulados pelo legislador para evitar manobras que tivessem 
a intenção de desviar-se do procedimento licitatório. 
 É vedada a aquisição de material permanente por suprimento de fundos. 
 
 A Lei nº 8.666/1993, art. 60, parágrafo único estabelece entendimento quanto aos valores: 
 
 É nulo e de nenhum efeito contratual verbal com a Administração, salvo o de pequenas compras de pronto-
pagamento, assim entendidas aquelas de valor não superior a 5% (cinco por cento) do limite estabelecido no art. 23, 
inciso II, alínea a desta Lei, feitas em regime de adiantamento. 
 
 A Lei nº 4.320/1964 estabelece que o regime de adiantamento é aplicável aos casos de despesas 
expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerário a servidor, sempre precedida de empenho na 
dotação própria, para fim de realizar despesas que não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação. 
 
 A concessão do suprimento de fundos far-se-á: 
 
 - Regra: Cartão de Pagamento do Governo Federal – CPGF; 
 - Exceção: Contas tipo “B” – depósito em conta corrente – nos casos em que comprovadamente não 
seja possível utilizar o CPGF. 
 O prazo máximo para utilização dos recursos é de até 90 dias, contados a partir da data do ato de concessão 
do suprimento. 
 O servidor suprido tem até 30 dias, contados a partir do 1º dia após o prazo de utilização do suprimento, para 
prestar contas da aplicação dos recursos recebidos a título de adiantamento. 
 O § 3º do art. 45. do Decreto nº 93.872/1986 estabelece expressamente algumas vedações para a concessão de 
suprimento de fundos a servidores que se enquadrem nas seguintes hipóteses: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
1. servidor responsável por dois suprimentos, ou seja, o servidor responsável por dois 
suprimentos de fundos com prazo de aplicação não-vencido está impedido de receber um 
terceiro; 
2. servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilização do material a adquirir, salvo quando não 
houver na repartição outro servidor; 
3. servidor que não tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua responsabilidade, 
quando esgotado o prazo para fazê-lo; - SERVIDOR EM ALCANCE 
4. servidor que esteja respondendo a inquérito administrativo – IN STN nº 10/1991. 
 
 
 
 
 
 
 77 
 
 
 
 
 Servidor em alcance, portanto, é aquele que não tenha prestado contas de suprimento de fundos de sua 
responsabilidade, quando esgotado o prazo para fazê-lo. Não se concederá suprimento de fundos a servidor declarado 
em alcance. 
 
CARTÃO DE PAGAMENTO DO GOVERNO FEDERAL – CPGF 
 
 Corresponde ao instrumento de pagamento, integrante do Programa de Modernização do Governo Federal, 
emitido em nome da unidade gestora, com características de cartão de crédito corporativo, operacionalizado por 
instituição financeira autorizada, no caso da União, o Banco do Brasil, utilizado exclusivamente pelo portador nele 
identificado, nos casos indicados em ato próprio da autoridade competente. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 O cartão é para uso exclusivo das Unidades Gestoras dos órgãos da Administração Pública Federal direta, 
autarquia, fundações e demais entidades integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade social. 
 
 
 
 
Tabela – Limite para pagamento de despesas de pequeno vulto através do Cartão de pagamento: 
 
Objeto Limite Valor 
Obras e 
serviços 
de 
engenharia 
1% do valor máximo para obras e serviços de engenharia na modalidade de 
licitação “convite” (alínea “a”, inciso I, do art. 23 da Lei nº 8.666/1993, 
alterada pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
1% x R$ 
150.000,00 = R$ 
1.500,00 
 
Outros 
serviços e 
Compras em 
geral. 
1% do valor máximo para outros serviços e compras em geral na modalidade 
de licitação “convite” (alínea “a”, inciso II, do art. 23 da Lei nº 8.666/1993 – 
alterada pela Lei nº 9.648, de 27/05/1998). 
1% x R$ 80.000,00 
= R$ 800,00 
 
 Fonte: Deusvaldo de Carvalho 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CASOS DE UTILIZAÇÃO DO CARTÃO DE PAGAMENTO DO GOVERNO FEDERAL: 
 
1. Suprimento de fundos; 
2. Pagamento de passagens aéreas; 
3. Pagamento de diária de viagem a servidor; 
4. Outras modalidades de despesa autorizadas. 
 
 
 
 
 78 
 
GALERA CONCURSEIRA, 
 
Nessa parte do material vamos “destrinchar” o conteúdo da Lei de Responsabilidade Fiscal, focando-
nos nos principais artigos cobrados em provas de concursos (Tabela II). 
 
Para tanto, iremos sistematizar o conteúdo principal da LRF em 17 tópicos, conforme sumário a seguir: 
 
TABELA I TABELA II 
 
 
 
Vamos à obra!!!!! 
 
1. Lei de Responsabilidade Fiscal 
 
 A lei complementar n. 101/2000, Lei de Responsabilidade Fiscal, foi instituída com a finalidade de ordenar as 
finanças públicas brasileiras. Sua previsão consta na Carta Magna, senão vejamos: 
 
Art 163 - A Lei complementar disporá sobre: 
I – Finanças Públicas; 
II – Dívida Pública externa e interna, incluída a das autarquias, fundações e demais entidades controladas pelo 
Poder Público; 
III – Concessão de garantias pelas entidades públicas; 
IV – emissão e resgate de títulos da dívida pública; 
V – Fiscalização das Instituições Financeiras; 
VI – Operações de câmbio realizadas por órgãos e entidades da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios; 
VII – Compatibilização das funções, das instituições oficiais de crédito da União, resguardadas as 
características e condições operacionais plenas das voltadas ao desenvolvimento regional. 
 
Art. 1º, $1º,$2º; 
Art. 2º, incisos I, II, III, IV, $1º,$2º, $3º; 
Art. 3º; 
Art. 4º; 
Art. 5º, incisos I, II, III, alínea b, $1º, $2º, $3º, $4º, $5º, $6º; 
Art. 8º; 
Art. 9º, $4º; 
Art. 11 e parágrafo único; 
Art. 17; 
Art. 18, $1º; $2º; 
Art. 19, incisos I, II, III; 
Art. 21; 
Art. 22(completo); 
Art. 23; 
Art. 25, $1º, incisos I, III e IV, alíneas a, b, c, d; $1º, $2º, $3º 
Art. 29(completo); 
Art.30, incisos I e II; 
Art. 31, $1º, incisos I e II, $2º,$3º, $4º, $5º; 
Art. 38, I a IV, $1º, $2º, $3º; 
Art. 42, caput e parágrafo único; 
Art. 44; 
Art. 48, parágrafo único; 
Art. 49; 
Art. 52; 
Art. 54, I a IV, e parágrafo único; 
Art. 55 (completo); 
Art. 59 (completo). 
Sumário: 
1. Lei de Responsabilidade Fiscal 
1.1. Abrangências da LRF 
1.2. Receita Corrente Líquida 
1.3. Limites 
1.4. Dívida Pública 
1.5. Renúncia de Receita 
1.6. Despesa Pública 
1.7. Despesas obrigatórias de caráter continuado 
1.8. Despesas com a Seguridade Social 
1.9. Operações de Crédito 
1.10. Transferência de Recursos ao Setor Privado 
1.11. Transferências Voluntárias 
1.12. Gestão Patrimonial 
1.13. Escrituração e Consolidação de Contas 
1.14. Prestação de Contas 
1.15. Da Fiscalização da Gestão Fiscal 
1.16. Relatório Resumido de Execução Orçamentária 
(RREO) 
1.17. Relatório de Gestão Fiscal (RGF) 
 
 
 A LRF, inspirada no New Public Act da Nova Zelândia, foi estruturada com base em algunspilares, sobre os 
quais discorreremos a seguir: 
 
a) TRANSPARÊNCIA (OU VISIBILIDADE) 
 
 Há alguns anos, as informações sobre finanças públicas eram acondicionadas em uma espécie de “caixa-
preta”, como assunto sigiloso. Ora, uma vez que a população tem o direito e o dever de saber as origens e aplicações 
dos recursos dos quais é titular, foram estabelecidos meios para disponibilizar, inclusive em meio magnético, dados 
sobre receitas, despesas e patrimônio. Dentre os principais mecanismos de divulgação, é possível destacar: 
 
1)Audiências públicas; 
2)Leis orçamentárias (PPA, LDO e LOA); 
3)Prestações de contas; 
4)Relatório Resumido de Execução Orçamentária; 
5)Relatório de Gestão Fiscal; 
6) Versões resumidas dos relatórios supramencionados. 
 
b) PLANEJAMENTO E VISÃO DE LONGO PRAZO 
 
 Para exemplificar a nova mentalidade que deve prevalecer em nossos gestores, é possível um caso real onde 
determinada Prefeitura, desejosa de contratar guardas municipais, colocou a leilão o prédio onde estava situada a sede 
da Prefeitura. Demais ilegalidades à parte, o produto da venda não representa justificativa suficiente para a 
contratação dos novos servidores, visto que a natureza da despesa é de caráter continuado, diferentemente da receita. 
Nesse sentido, para que seja possível realizar uma despesa com impacto em diversos Exercícios, faz-se necessário 
existir uma receita também de caráter continuado, de forma a não prejudicar a execução orçamentária dos próximos 
agentes políticos. Uma prática, também nesse sentido, que não deverá se repetir, é a inscrição em restos a pagar – RP 
sem a correspondente disponibilidade financeira. Em outras palavras: deixar dívidas para o próximo ano 
comprometendo o orçamento seguinte com dívidas passadas. Assim, para ser possível deixar dívidas para o próximo 
gestor, é necessário deixar, também, dinheiro em caixa suficiente para cobrir o débito. Nesse diapasão, o que se 
deseja é uma mudança de cultura onde o horizonte dos gestores deixe de ser a duração do mandato, de forma a ser 
possível tomar decisões com foco na eficácia e eficiência no longo prazo. 
 
c) RESPONSABILIDADE (ACCOUNTABILITY) 
 
 A gestão irresponsável, a partir de modificação no Código Penal com a inclusão dos crimes fiscais, passou a 
ser tratada com maior rigor. Dessa forma, inscrição em RP (Restos a Pagar) sem disponibilidade financeira, não-
publicação dos demonstrativos previstos, realização de despesa de caráter continuado sem a receita correspondente, 
realização de despesas de capital em volume menor que as receitas de capital foram tipificados (acrescentados, 
normatizados) na Legislação. 
 
d) EQUILÍBRIO 
 
 O desejado equilíbrio das contas públicas é um dos objetivos da LRF. Assim, o controle dos gastos com 
servidores, com juros e com despesas continuadas será tratado com maior detalhamento nos itens seguintes. 
 
 1.1. Abrangências da LRF 
 
 A LRF destina-se à administração direta do Executivo, Legislativo (inserto o Tribunal de Contas), Judiciário e 
Ministério Público nas três esferas de governo (União, Estados e Municípios), inclusive fundos especiais, autarquias, 
fundações e empresas estatais dependentes. Este último termo, praticamente inédito (normalmente as Leis que tratam 
de administração pública dividem-na em direta e indireta), compreende as empresas públicas e sociedades de 
economia mista que recebem recursos oriundos do Poder Público. 
 Nesse diapasão, ao receber recursos em um determinado Exercício, resta caracterizada a dependência. A 
 
 
exceção (recebimento de repasse sem caracterizar a dependência) fica por conta do aumento de capital. Assim, se a 
União aumentar o capital do Banco do Brasil - BB, ao integralizar sua parcela, não pode o BB ser enquadrado como 
estatal dependente. 
 Abrange administração direta, autarquias, fundação e empresas estatais dependentes (empresas públicas e 
sociedade de economia mista desde que recebam dinheiro do governo). 
 
 1.2. Receita Corrente Líquida 
 
 É um dos conceitos mais usados da LRF. Praticamente todos os limites nela estabelecidos são calculados em 
função da RCL. É obtida, em cada esfera de governo, por meio do somatório de todas as receitas correntes do ente 
(próprias, transferências, tributárias, não-tributárias), descontadas as transferências constitucionais e legais 
(obrigatórias) e as receitas previdenciárias, parte dos servidores. Como exemplo de transferências obrigatórias, pode-
se citar a parcela do IR e do IPI que a União repassa aos Estados (21,5% do montante) e Municípios (22,5% do 
montante) por força de mandamento Constitucional. Esses valores são excluídos da base de cálculo - BC da União e 
integram a base de cálculo dos Estados e dos Municípios. Quando os Estados repassam a parcela do ICMS aos 
Municípios, o repasse é descontado da BC da RCL daqueles e integram a BC destes últimos. 
 No que pertine à periodicidade, é bom ressaltar que a RCL é sempre calculada para um período de 12 meses 
(o mês em referência mais os 11 anteriores), com vistas a minimizar o impacto da sazonalidade (os Municípios têm 
arrecadação significativa em janeiro, em função da cota única do IPTU, enquanto que os Estados têm arrecadação 
significativa de ICMS no final do ano, por conta do Natal). 
 
 1.3. Limites 
 Com vistas a “ordenar a casa”, a LRF estabeleceu uma série de limites a serem obedecidos pelos gestores 
públicos. Vamos a eles: 
 
1) Despesa com Pessoal 
 
 Esse grupo de despesa absorve a maior fatia do orçamento. A fim de que os recursos não sejam 
excessivamente consumidos com pessoal e faltem recursos para outros grupos, há alguns anos foi estabelecido um 
teto para esses gastos, pela Lei Camata e, posteriormente, pela Lei Camata II. Em função da LRF ter revogado 
expressamente esses diplomas e alterado a metodologia de cálculo, os percentuais (teto) a serem respeitados, hoje 
são: 
 
- Na União: 50% da RCL 
- Nos Estados: 60% da RCL 
- Nos Municípios: 60% da RCL 
 
 Isso significa que o máximo que se pode gastar com pessoal, incluídas quaisquer modalidades de despesa 
(vencimento, gratificações, adicionais, ativos, inativos, pensionistas, etc...), efetuados os ajustes determinados, são os 
percentuais acima. 
 
Os ajustes (exclusões) são os seguintes: 
 
Gastos com demissões; 
Gastos decorrentes de decisões judiciais; 
Gastos com hora extra do Pode Legislativo; 
Gastos com inativos (parcela custeada pelos servidores). 
 
 Vale ressaltar que deverão ser destacadas, quando da evidenciação do cumprimento desses limites os “gastos 
com terceirização de mão-deobra”, figurando como “outras despesas com pessoal” no demonstrativo. 
 Tais dispêndios referem-se a gastos com contratações de mão-de-obra em detrimento da realização de 
concursos públicos. Ou seja, são contratadas pessoas para realizarem atividades inerentes ao Poder Público que 
poderiam ser feitas por servidores concursados, em virtude da existência das vagas nos quadros do ente. 
 Cumpre destacar, ainda, que não será considerada como despesa com pessoal da União os gastos referentes à 
remuneração dos servidores (Defensoria Pública, Corpo de Bombeiros, etc) do DF, de Amapá e de Roraima cuja 
 
 
responsabilidade recai sobre a esfera federal (em função da conversão dos Territórios em Estados, decorrentes de 
mandamentos constitucionais). 
 Tendo sido extrapolados os limites, o gasto excedente terá que ser eliminado nos dois quadrimestres seguintes, 
sendo pelo menos um terço já no final do primeiro quadrimestre. As medidas a serem adotadas para alcançar a 
redução desejada compreenderão, nos termos do art. 169 da CR de 1988: 
 
- redução de pelo menos 20% dos gastos com cargo de comissão e 
funções de confiança;- exoneração dos servidores não estáveis; 
- exoneração dos servidores estáveis. 
 
 Essas medidas deverão ser implementadas na seqüência apresentada, onde ato próprio de cada Poder 
explicitará os critérios a serem adotados. Com isso, ampliou-se o número de situações onde o servidor estável pode 
perder seu cargo: 
 
• por sentença judicial transitada em julgado, 
• por processo administrativo disciplinar onde seja assegurada a ampla defesa e o contraditório, bem como a falta 
cometida estar sujeita à penalidade de demissão, 
• por excesso de gastos com pessoal e 
• por falta de eficiência (aferidas por meio de avaliação de desempenho anual, caracterizada por duas avaliações 
insuficientes consecutivas ou três intercaladas, no prazo de cinco anos, na esfera federal). 
 
 Não sendo respeitados os prazos, a LRF prevê algumas sanções institucionais, dentre as quais é possível citar: 
 
a) não recebimento de transferências voluntárias, quais sejam aquelas que o ente recebe em virtude ajustes 
(convênios) efetuados junto a outro ente. Não devem ser confundidas com as transferências que decorrem da CR 
de 1988 ou de Lei, que são obrigatórias. Uma vez que a suspensão das transferências iria prejudicar 
principalmente a população, optou o legislador por excluir do rol de suspensões os repasses das áreas de saúde, 
educação e assistência social. Ou seja: mesmo estando irregular, o ente continuará recebendo transferências 
nessas áreas, apenas. 
 
b) não obterá garantia (essencial, mormente quando se trata de empréstimos internacionais, exigência do BID e 
do BIRD). 
 
c) não contratará operações de crédito (empréstimos). 
 
 Com o intuito de evitar que os limites sejam violados, a LRF criou os chamados limites prudencial e de alerta. 
O primeiro corresponde a 95% do teto e, o segundo, a 90%. Isso significa que, em a despesa com pessoal tendo, no 
caso dos municípios (cujo teto é de 60%), chegado a 57% da RCL, fica o ente proibido de fazer qualquer coisa que 
incremente os gastos dessa natureza, tais como concessão de aumento, criação de cargos, modificação de carreira e 
outros. Já o limite de alerta corresponde a um aviso a ser dado pelo Tribunal de Contas ao ente de que os gastos com 
folha de pagamento merecem atenção especial... 
 Insta ressaltar que a vedação de nomeação de servidores (quando atingido o limite prudencial) não se aplica à 
reposição de servidores nas áreas de segurança, saúde e educação decorrentes de falecimento ou de aposentadoria. 
 
 1.4. Dívida Pública 
 
 A gestão da dívida é de grande importância para a sociedade, que, infelizmente, nem sempre percebe o reflexo 
em sua vida cotidiana. A captação de recursos a taxas menores, a capacidade de pagamento e o comprometimento dos 
orçamentos futuros são assuntos recorrentes para os economistas. Dessa forma, a LRF determinou o estabelecimento 
de limites, já fixados por Resoluções do Senado Federal. São eles: 
 
Dívida consolidada líquida (montante da dívida de longo prazo – que tende a ser a parcela mais expressiva do total 
da dívida – descontadas as disponibilidades financeiras): 
 
 
 
- 120% da RCL para os municípios 
- 200% da RCL para os estados 
 
Captação (realização, recebimento): 16% da RCL 
 
Pagamento (tanto do principal quanto dos juros): 11,5% da RCL 
 
 Cumpre ressaltar que se for desrespeitado o limite para a dívida consolidada líquida, o excedente, 
analogamente à despesa com pessoal, também deverá ser ajustado, só que nos 3 quadrimestres seguintes, sendo pelo 
menos 25% já no final do primeiro quadrimestre. Não sendo cumpridos esses prazos, incidirão as mesmas sanções 
institucionais já mencionadas. 
 Com o intuito de ajustar os gastos com pessoal, excepcionalmente é possível a contratação de operações de 
crédito para atender às despesas “demissionais”, nos termos do art. 169 da Carta Magna, que garante, no caso de 
exoneração de servidores por excesso de despesa com pessoal, a indenização de uma remuneração por cada ano 
trabalhado. 
 
 1.5. Renúncia de Receita 
 
 Uma vez que a receita arrecadada não tem sido suficiente para arcar com todas as despesas das esferas de 
governo de forma satisfatória, não faz sentido “abrir mão” de receitas. Nesse sentido, a LRF vetou a possibilidade do 
Chefe do Executivo conceder isenções, anistias, remições, créditos presumidos e quaisquer outros benefícios que 
importem em diminuição do montante previsto a ser arrecadado. Há indícios de que, em função do apoio recebido 
durante a campanha, obrigam-se os agentes políticos, de alguma forma, a apoiar aqueles que lhe estenderam a mão 
(financiaram os gastos eleitorais). Assim, não era raro, por exemplo, determinado Prefeito baixar a alíquota do ISS 
que incidia sobre os transportes intramunicipais. Atualmente, não mais é possível. 
 
 Há, contudo, DUAS EXCEÇÕES PARA A RENÚNCIA DE RECEITA: 
 
(1) quando houver compensação, de forma que o valor do benefício a ser concedido seja suportado pelo 
incremento na arrecadação de um outro imposto (atenção, pois essa é a modalidade de tributo que deve ser 
majorada!), via majoração da alíquota ou mudança da BC e 
 
(2) quando o benefício for considerado na LOA (de forma a não comprometer a execução orçamentária, pois uma 
vez previsto no orçamento uma estimativa de receita menor, também foram fixadas despesas menores). 
 
 Vale ressaltar, ainda, que a Constituição determina que seja elaborado um “demonstrativo regionalizado do 
efeito sobre as receitas e despesas decorrentes de isenções, anistias, remições (perdão da dívida), subsídios, e 
benefícios de natureza financeira, tributária e creditícia", nos termos do art. 165. 
 É preciso destacar, ainda, que a partir da edição da Lei os entes são obrigados a instituir todos os impostos de 
sua competência. Nesse sentido, se algum município, por exemplo, ainda não tivesse instituído o ITBI (Imposto sobre 
Transmissão de Bens Inter-vivos), foi obrigado a fazê-lo. Deve-se lembrar que a CR de 1988 não criou os tributos 
cobrados pelas diversas esferas de governo, mas atribuiu competência para que fossem criados. Assim, há de haver 
uma Norma infraconstitucional estabelecendo-os. Contudo, não se sabe, ainda, por que razão o IGF (Imposto sobre 
Grandes Fortunas) não “saiu do papel”... 
 
 1.6. Despesa Pública 
 
 Com vistas a evitar a realização de gastos de forma irresponsável, nos termos do art. 15 serão consideradas 
não autorizadas, irregulares e lesivas ao patrimônio público a geração de despesa ou assunção de obrigação que não 
atendam ao disposto nos arts. 16 e 17, evidenciados a seguir: 
 
Art. 16. A criação, expansão ou aperfeiçoamento de ação governamental que acarrete aumento da despesa será acompanhado 
de: 
 
I - estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva entrar em vigor e nos dois subseqüentes; 
 
 
 
II - declaração do ordenador da despesa de que o aumento tem adequação orçamentária e financeira com a lei orçamentária 
anual e compatibilidade com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias. 
 
§ 1o Para os fins desta Lei Complementar, considera-se: 
 
I - adequada com a lei orçamentária anual, a despesa objeto de dotação específica e suficiente, ou que esteja abrangida por 
crédito genérico, de forma que somadas todas as despesas da mesma espécie, realizadas e a realizar, previstas no programa de 
trabalho, não sejam ultrapassados os limites estabelecidos para o Exercício; 
 
II - compatível com o plano plurianual e a lei de diretrizes orçamentárias, a despesa que se conforme com as diretrizes, 
objetivos, prioridades e metas previstas nesses instrumentos e não infrinja qualquer de suas disposições. 
 
 1.7. Despesas obrigatórias de caráter continuadoO art. 17 define como obrigatória de caráter continuado a despesa corrente derivada de lei, medida provisória 
ou ato administrativo normativo que fixem para o ente a obrigação legal de sua execução por um período superior a 
dois exercícios, comprometendo, assim ,mais de um orçamento. Esse tipo de despesa, para ocorrer, deve atender ao 
seguinte: 
 
• Os atos que criarem ou aumentarem deverão ser instruídos com a estimativa dos gastos e demonstrar a origem 
dos recursos para seu custeio; e 
 
• Comprovação de que a despesa criada ou aumentada não afetará as metas de resultados fiscais previstas, sendo 
compensada pelo aumento permanente de receita ou pela redução permanente de despesa. 
 
 1.8. Despesas com a Seguridade Social 
 
 As despesas com a seguridade social (saúde, previdência e assistência social) consomem parcela significativa 
dos recursos arrecadados e, em boa parte dos entes, encontram-se desequilibradas. Isso significa que as receitas 
arrecadadas não têm sido suficientes para “fechar o caixa”, ou seja, para atender a todas as despesas. Para regularizar 
a situação, em 1999 foi promulgada a Emenda n. 20, determinando novos critérios para concessão de benefícios, 
mudando inclusive, o critério utilizado para cálculo, que passou de tempo de serviço para tempo de contribuição, 
dentre outras alterações. Diante desse quadro, a LRF, no art. 24, determinou que nenhum benefício ou serviço 
relativo à seguridade social poderá ser criado, majorado ou estendido sem a indicação da fonte de custeio total, 
nos termos do § 5o do art. 195 da Constituição, atendidas ainda as exigências do art. 17 (estimativa do impacto, não-
comprometimento das metas fiscais e compensação). 
 
Especificamente a compensação retromencionada é dispensada para o aumento de despesa decorrente de: 
 
I - concessão de benefício a quem satisfaça as condições de habilitação prevista na legislação pertinente; 
II - expansão quantitativa do atendimento e dos serviços prestados; 
III - reajustamento de valor do benefício ou serviço, a fim de preservar o seu valor real. 
 
 1.9. Operações de Crédito 
 
 Uma vez que, historicamente, boa parte das operações de crédito efetuadas em nosso País, não foram objeto 
de estudos de viabilidade, boa parte dos recursos do orçamento são consumidos com pagamento dos juros da dívida. 
A fim de reverter esse quadro, a LRF determinou uma série de requisitos que devem ser observados para realização 
de novos empréstimos, dentre os quais é possível citar: 
 
I - existência de prévia e expressa autorização para a contratação, no texto da lei orçamentária, em créditos adicionais 
ou lei específica; 
 
II - inclusão no orçamento ou em créditos adicionais dos recursos provenientes da operação, exceto no caso de 
operações por antecipação de receita; 
 
 
 
III - observância dos limites e condições fixados pelo Senado Federal; 
 
IV - autorização específica do Senado Federal, quando se tratar de operação de crédito externo; 
 
V - atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição; 
 
VI - observância das demais restrições estabelecidas nesta Lei Complementar. 
 
 Cumpre ressaltar, ainda, que o limite máximo para realização dessas operações é de 16% da RCL. Ou seja, o 
ente tem liberdade para contratar (pactuar) o valor que mais lhe aprouver, mas poderá realizar (receber) 
financeiramente a parcela que caiba no limite. 
 
 É de bom alvitre lembrar que o conceito de operação de crédito foi “expandido” pela Lei. Assim, além de 
empréstimos, devem ser considerados, também: compromissos financeiros assumidos em razão de mútuo, abertura de 
crédito, emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da 
venda a termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o uso de 
derivativos financeiros. 
 Embora houvesse, de alguma forma, previsão na Lei n. 4.320 de 1964, equiparam-se às operações de crédito e 
estão vedados: 
 
I - captação de recursos a título de antecipação de receita de tributo ou contribuição cujo fato gerador ainda não tenha 
ocorrido, sem prejuízo do disposto no § 7o do art. 150 da Constituição; 
 
II - recebimento antecipado de valores de empresa em que o Poder Público detenha, direta ou indiretamente, a 
maioria do capital social com direito a voto, salvo lucros e dividendos, na forma da legislação; 
 
III - assunção direta de compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, 
mercadorias ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito, não se aplicando esta vedação a 
empresas estatais dependentes; 
 
IV - assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para pagamento a posteriori de 
bens e serviços. 
 
 1.10. Transferência de Recursos ao Setor Privado 
 
 Historicamente, a União arca com o prejuízo causado por diversas entidades, por razões sociais, políticas ou 
em função de motivações outras. Assim, não é rara a transferência de recursos a título de socorro (vide PROER, mais 
recentemente). Com vistas a evitar o mau uso do dinheiro público, indiscriminadamente e sem critério, foram 
estabelecidos critérios para a transferência voluntária de recursos. 
 
 Dessa forma, os socorros e ajudas somente poderão acontecer preenchidos os seguintes requisitos: 
 
1)Autorização por meio de Lei prévia e específica; 
2)Previsão na LDO; 
3)Existência de créditos na LOA. 
 
 1.11. Transferências Voluntárias 
 
 Essas transferências compreendem repasse de recursos efetuados em decorrência de convênios e outros 
instrumentos congêneres. Dessa forma, não são obrigatórias, não decorrem de Lei e são feitas com a intenção de 
auxiliar determinado ente, normalmente aplicadas em área social. As exigências para que determinado ente possa 
recebê-las são as seguintes: 
 
I - existência de dotação específica; 
II - (VETADO) 
 
 
III - observância do disposto no inciso X do art. 167 da Constituição (inserir nota); 
IV - comprovação, por parte do beneficiário, de: 
 
a) que se acha em dia quanto ao pagamento de tributos, empréstimos e financiamentos devidos ao ente 
transferidor, bem como quanto à prestação de contas de recursos anteriormente dele recebidos; 
 
b) cumprimento dos limites constitucionais relativos à educação e à saúde; 
 
c) observância dos limites das dívidas consolidada e mobiliária, de operações de crédito, inclusive por antecipação 
de receita, de inscrição em Restos a Pagar e de despesa total com pessoal; 
 
d) previsão orçamentária de contrapartida (o recebedor também deve, na aplicação dos recursos recebidos, “colocar 
recursos seus, financeiros, materiais ou humanos). Assim, quando determinado município recebe recursos da União 
destinados ao atendimento de crianças portadoras de cuidados especiais, por exemplo, o município executa o projeto 
com sua própria equipe, ou em suas instalações, ou complementa os repasses com recursos próprios. 
 
 1.12. Gestão Patrimonial 
 
 A disponibilidade financeira deverá ser aplicada com observância dos limites e condições de proteção e 
prudência financeira. Especificamente as disponibilidades de caixa dos regimes de previdência social, geral e 
próprio dos servidores ficarão depositadas em conta separada das demais disponibilidades de cada ente, sendo 
vedada sua aplicação em: 
 
I - títulos da dívida pública estadual e municipal, bem como em ações e outros papéis relativos às empresas 
controladas pelo respectivo ente da Federação; 
 
II - empréstimos, de qualquer natureza, aos segurados e ao Poder Público, inclusive a suas empresas controladas. 
 
 Essas proibições intentam evitar queesses recursos VINCULADOS sejam, por meio de manobras, aplicados 
em outras áreas ou visem a atender a interesses políticos escusos. Exemplificando, pode-se imaginar determinado 
município que, para usar o dinheiro do fundo de previdência de seus servidores, determina que seja efetuado pelo 
fundo um empréstimo à Prefeitura, para pagamento em 20 anos... Vale ressaltar que, infelizmente, há precedentes 
dessa natureza, ocorridos antes da entrada da Lei em vigor. 
 
 Com vistas à preservação do patrimônio público, está vedada a aplicação da receita de capital derivada 
da alienação de bens e direitos que integram o patrimônio público para o financiamento de despesa corrente, 
salvo se destinada por lei aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos. Nesse diapasão, 
a lei orçamentária e as de créditos adicionais só incluirão novos projetos após adequadamente atendidos os em 
andamento e contempladas as despesas de conservação do patrimônio público, nos termos em que dispuser a lei 
de diretrizes orçamentárias. 
 
 1.13. Escrituração e Consolidação de Contas 
 
 Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as 
seguintes: 
 
I - a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a órgão, fundo ou 
despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada; 
 
II - a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência, apurando-se, em 
caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa; 
 
III - as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, as transações e operações de cada 
órgão, fundo ou entidade da administração direta, autárquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente; 
 
 
 
IV - as receitas e despesas previdenciárias serão apresentadas em demonstrativos financeiros e orçamentários 
específicos; 
 
V - as operações de crédito, as inscrições em Restos a Pagar e as demais formas de financiamento ou assunção 
de compromissos junto a terceiros, deverão ser escrituradas de modo a evidenciar o montante e a variação da 
dívida pública no período, detalhando, pelo menos, a natureza e o tipo de credor; 
 
VI - a demonstração das variações patrimoniais dará destaque à origem e ao destino dos recursos provenientes 
da alienação de ativos. 
 
 No caso das demonstrações conjuntas, excluir-se-ão as operações intragovernamentais, cabendo à 
Administração Pública manter sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão 
orçamentária, financeira e patrimonial. 
 Com o intuito de permitir uma visão conjunta das finanças da Nação, o Poder Executivo da União 
promoverá, até o dia trinta de junho, a consolidação, nacional e por esfera de governo, das contas dos entes da 
Federação relativas ao exercício anterior. Para que seja possível, os Estados e os Municípios encaminharão suas 
contas ao Poder Executivo da União até trinta e um de maio e trinta de abril, respectivamente. 
 
 1.14. Prestação de Contas 
 
 As prestações e tomadas de contas correspondem a processos elaborados pelos ordenadores de despesas 
(Chefes de Poder) onde comprovam a regularidade da aplicação dos recursos a eles confiados. A competência para 
julgamento desses processos é do Poder Legislativo de cada esfera (Congresso julga as contas do Presidente da 
República, as Assembléias Legislativas dos governadores...), nos termos da Constituição da República, auxiliado pelo 
Tribunal de Contas a ele vinculado. 
 Nesse diapasão, as Cortes de Contas são Órgãos auxiliares do Poder Legislativo, composto de ministros ou 
conselheiros experts em contas públicas. A LRF, no art. 56, explicita que as contas prestadas pelos Chefes do Poder 
Executivo incluirão, além das suas próprias, as dos Presidentes dos órgãos dos Poderes Legislativo e Judiciário e do 
Chefe do Ministério Público, as quais receberão parecer prévio, separadamente, do respectivo Tribunal de Contas. 
 O parecer sobre as contas dos Tribunais de Contas (que têm orçamento próprio e também realizam despesas) 
será proferido pela comissão mista permanente referida no § 1o do art. 166 da Constituição ou equivalente das Casas 
Legislativas estaduais e municipais. 
 Cumpre destacar que os Tribunais de Contas emitirão parecer prévio conclusivo sobre as contas no prazo de 
sessenta dias do recebimento, se outro não estiver estabelecido nas constituições estaduais ou nas leis orgânicas 
municipais. 
 Para os municípios que não sejam capitais e que tenham menos de duzentos mil habitantes, o prazo será de 
cento e oitenta dias. A fim de não prejudicar os trabalhos do Parlamento, os Tribunais de Contas não entrarão em 
recesso enquanto existirem contas de Poder, ou órgão pendentes de parecer prévio. 
 A IN 01 da Secretaria Federal de Controle, que regulamenta o assunto no âmbito do Poder Executivo da 
esfera federal, explicita que quaisquer pessoas física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, 
guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos estão sujeitos à fiscalização e deverão elaborar 
seus processos de contas, compreendendo: 
 
I) Tomada de Contas, nas seguintes situações; 
 
a) os ordenadores de despesas das unidades da Administração Direta Federal; 
 
b) aqueles que arrecadem, gerenciem ou guardem dinheiros, valores e bens da União, ou que por eles respondam; e 
 
c) aqueles que, estipendiados ou não pelos cofres públicos, e que, por ação ou omissão, derem causa a perda, 
subtração, extravio ou estrago de valores, bens e materiais da União pelos quais sejam responsáveis. 
 
II) Prestação de Contas: 
 
a) os dirigentes das entidades supervisionadas da Administração Indireta Federal; 
 
 
 
b) os responsáveis por entidades ou organizações, de direito público ou privado, que se utilizem de contribuições para 
fins sociais, recebam subvenções ou transferências à conta do Tesouro; 
 
c) as pessoas físicas que recebam recursos da União, para atender necessidades previstas em Lei específica. 
 
 Cumpre ressaltar que os processos de contas podem ser (1) anuais, (2) especiais ou (3) extraordinários. O 
primeiro é comum, habitual, elaborado por ocasião do encerramento do Exercício. O segundo ocorre nos casos em 
que há desfalque, desvio ou qualquer outro caso de malversação de recursos públicos. Visa apurar, portanto, 
irregularidades. O terceiro ocorre em casos especiais, atípicos, como por exemplo extinção de Órgãos ou entidades ou 
quando o responsável se afasta antes do término da gestão (para assumir outra pasta ou para concorrer a outro cargo), 
devendo prestar contas do período em que esteve à frente da unidade administrativa ou arrecadou valores, ou foi 
responsável pela tesouraria, etc. 
 
 1.15. Da Fiscalização da Gestão Fiscal 
 
 A fiscalização do cumprimento das normas estabelecidas na LRF competirá ao Poder Legislativo, diretamente 
ou com o auxílio dos Tribunais de Contas, ao sistema de controle interno de cada Poder e ao Ministério Público, com 
ênfase no que se refere a: 
 
I - atingimento das metas estabelecidas na lei de diretrizes orçamentárias; 
II - limites e condições para realização de operações de crédito e inscrição em Restos a Pagar; 
III - medidas adotadas para o retorno da despesa total com pessoal ao respectivo limite; 
IV - providências tomadas, conforme o disposto no art. 31, para recondução dos montantes das dívidas consolidada e 
mobiliária aos respectivos limites; 
V - destinação de recursos obtidos com a alienação de ativos, tendo em vista as restrições constitucionais e as desta 
Lei Complementar; 
VI - cumprimento do limite de gastostotais dos legislativos municipais, quando houver. 
 
 1.16. Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO) 
 
 O RREO intenta dar maior transparência sobre a execução orçamentária, explicitando os valores efetivamente 
arrecadados e as despesas realizadas. Nesse sentido, trata, eminentemente de receitas e despesas nas suas diversas 
classificações. No que diz respeito à periodicidade, deve ser publicado até trinta dias após o encerramento do 
bimestre. Conterá, em especial, nos termos do art. 52: 
 
I - balanço orçamentário, que especificará, por categoria econômica, as: 
 
 a) receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar, bem como a previsão atualizada; 
 
 b) despesas por grupo de natureza, discriminando a dotação para o exercício, a despesa liquidada e o saldo; 
 
II - demonstrativos da execução das: 
 
 a) receitas, por categoria econômica e fonte, especificando a previsão inicial, a previsão atualizada para o 
exercício, a receita realizada no bimestre, a realizada no exercício e a previsão a realizar; 
 
 b) despesas, por categoria econômica e grupo de natureza da despesa, discriminando dotação inicial, 
dotação para o exercício, despesas empenhada e liquidada, no bimestre e no exercício; 
 
 c) despesas, por função e subfunção. 
 
 
 
 Nos termos do art. 53, acompanharão, ainda o Relatório Resumido demonstrativos relativos a: 
 
I - apuração da receita corrente líquida, na forma definida no inciso IV do art. 2o, sua evolução, assim como a 
previsão de seu desempenho até o final do exercício; 
 
II - receitas e despesas previdenciárias a que se refere o inciso IV do art. 50; 
 
III - resultados nominal e primário; 
 
IV - despesas com juros, na forma do inciso II do art. 4o; 
 
V - Restos a Pagar, detalhando, por Poder e órgão referido no art. 20, os valores inscritos, os pagamentos realizados 
e o montante a pagar. 
 
 Especificamente o relatório referente ao último bimestre do exercício será acompanhado também de 
demonstrativos: 
 
I - do atendimento do disposto no inciso III do art. 167 da Constituição, conforme o § 3o do art. 32 (regra de ouro – o 
montante das receitas de capital não deve superar as despesas de capital); 
 
II - das projeções atuariais dos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos; 
 
III - da variação patrimonial, evidenciando a alienação de ativos e a aplicação dos recursos dela decorrentes. 
 
 1.17. Relatório de Gestão Fiscal (RGF) 
 
 O RGF trata precipuamente de limites, com vistas a identificar a correta gestão da res publica. O art. 55 
dispõe que deverá evidenciar: 
 
I - O cumprimento dos seguintes limites: 
 
 a) despesa total com pessoal, distinguindo a com inativos e pensionistas (50 ou 60% da RCL, dependendo do 
 ente); 
 
 b) dívidas consolidada e mobiliária (120 ou 200% da RCL, dependendo do ente); 
 
 c) concessão de garantias (22% da RCL); 
 
 d) operações de crédito, inclusive por ARO - Antecipação de Receita Orçamentária (ARO – 7%, Realização 
 das Operações de Crédito - 16% da RCL e Pagamento - 11,5% da RCL); 
 
 e) despesas de que trata o inciso II do art. 4o; 
 
II - indicação das medidas corretivas adotadas ou a adotar, se ultrapassado qualquer dos limites; 
 
III - demonstrativos, no último quadrimestre: 
 
 a) do montante das disponibilidades de caixa em trinta e um de dezembro; 
CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
 
Os resultados nominal e primário correspondem à diferença entre receitas e despesas. No primeiro, 
consideramos TODAS as receitas e despesas. No segundo, excluímos das receitas e das despesas 
aquelas que têm natureza financeira (receitas de aplicação financeira, despesa com juros, etc). 
 
 
 
 b) da inscrição em Restos a Pagar, das despesas: 
 
 1) liquidadas; 
 
 2) empenhadas e não liquidadas, inscritas por atenderem a uma das condições do inciso II do art. 41; 
 
 3) empenhadas e não liquidadas, inscritas até o limite do saldo da disponibilidade de caixa; 
 
 4) não inscritas por falta de disponibilidade de caixa e cujos empenhos foram cancelados; 
 
 c) do cumprimento do disposto no inciso II e na alínea b do inciso IV do art. 38. 
 
 No que pertine à periodicidade, deverá ser publicado 30 dias após o encerramento de cada quadrimestre, 
inclusive por meio eletrônico. 
 Quanto à responsabilidade, deverá ser emitido pelos titulares dos Poderes e órgãos referidos no art. 20 e 
assinado pelo: 
 
 I - Chefe do Poder Executivo; 
 II - Presidente e demais membros da Mesa Diretora ou órgão decisório equivalente, conforme regimentos 
internos dos órgãos do Poder Legislativo; 
 
 III - Presidente de Tribunal e demais membros de Conselho de Administração ou órgão decisório equivalente, 
conforme regimentos internos dos órgãos do Poder Judiciário; 
 IV - Chefe do Ministério Público, da União e dos Estados. 
 
 Parágrafo único. O relatório também será assinado pelas autoridades responsáveis pela administração 
financeira e pelo controle interno, bem como por outras definidas por ato próprio de cada Poder ou órgão referido no 
art. 20. 
 
 1.18. Situações Especiais 
 
 Cumpre ressaltar que, no caso de calamidade pública ou baixo crescimento do PIB (até 1%), os prazos 
previstos na Lei para ajuste da despesa com pessoal (2 quadrimestres) e para ajuste da dívida (3 quadrimestres) 
ficarão suspensos ou serão contados em dobro, respectivamente. 
 
 
 
 
CAPCIOSÍSSIMA!!!! 
 
As operações de ARO são realizadas pelos Estados e Municípios em virtude de insuficiência de caixa. 
Objetivam, portanto, corrigir problemas de liquidez dos entes, que dirigem-se até a União e solicitam 
uma antecipação do valor que seria repassado no futuro. Para viabilizar o repasse, a União vai até o 
mercado, obtém os recursos e faz a transferência, compensando futuramente com base no valor que 
deveria transferir, em função do repasses constitucionais. A ARO pode ser realizada a partir do dia 10 
de janeiro de cada Exercício, devendo ser liquidada até 10 de dezembro de cada ano, sendo vedada no 
último ano do mandato. Não há limite ao número de operações, desde, ao fazer as seguintes, quite as 
anteriores.