Texto de Apoio I Introdução e Principais Conceitos

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INSTITUTO SUPERIOR DE TRANSPORTES E COMUNICAÇÕES 
 
Texto de Apoio NºI 
 
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DE GESTÃO 
 
Introdução 
 
Na sociedade moderna, o mundo empresarial está enfrentado mudanças dramáticas 
caracterizadas, fundamentalmente pela (a) crescente abertura e globalização dos mercados; (b) 
evolução e massificação das tecnologias de informação e comunicação; (c) automação e 
sofisticação dos processos de produção; (d) internacionalização das empresas (e) concorrência 
forte e global; e (f) diversidade de produtos, processos e tecnologias de produção; (g) maior 
exigência dos consumidores, entre outras. 
 
Perante esta dinâmica, a empresa vê-se obrigada a adaptar-se, constantemente, a um meio cada 
vez mais instável. Do ponto de vista de gestão, isto se traduz numa diversidade de decisões cada 
vez mais complexas e exigentes de informações adequadas para o seu suporte. 
 
Vejamos, a título meramente ilustrativo, os problemas possíveis: 
 
a) Tendo em vista os objectivos da empresa (lucratividade, por exemplo): 
§ Quais os produtos que propiciam o melhor resultado? 
§ Qual o sistema de vendas que mais interessa? 
§ Que tipo de clientela convém mais? 
b) Perante o resultado global: 
§ Quais são os produtos que mais contribuíram? 
§ Em que pontos as nossas previsões, se não verificaram? Porquê? 
§ Qual é o desvio em relação às previsões iniciais? Porquê? 
c) Natureza das decisões a tomar: 
§ Quanto a preços: 
i. Teremos de rever a nossa política? Em que pontos: conjunto dos 
produtos ou simplesmente em um ou em alguns deles? 
ii. Não seria preferível diversificarmos ainda mais as facilidades que 
concedemos? Em que base: quantidades? categorias de clientes? 
iii. Seria preferível diferenciarmos os nossos preços, de conformidade com 
as estações do ano, de forma a atenuarmos os vazios sazonais? 
§ Quanto ao programa de produção: 
i. Deveremos renunciar a este ou àquele produto? 
ii. Não seria preferível comprar do que continuar a fabricar? 
iii. Qual o efeito de uma suspensão de tal fabrico? 
§ Quanto ao processo de produção: 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 2
i. Em que parte do processo nos encontramos mal situados? 
ii. Como melhorar tal situação? 
 
Se bem que muito reduzida, esta enumeração sublinha a diversidade e a frequência dos 
problemas, com os quais se deve lidar. 
 
Problemas desta natureza, carecem de informações adequadas. Porém, a informação não 
substitui a decisão. A informação é o suporte da decisão. Por isso, a sua escolha e obtenção 
devem ser orientadas por um rigoroso raciocínio, e adaptada à natureza e necessidades 
concretas, diversificadas e evolutivas. 
 
Uma boa tomada de decisões pressupõe um bom sistema de informação. A contabilidade, como 
técnica de informação ao serviço da empresa tem um papel importante como fornecedora de 
dados sobre a realidade económica, passada, presente e futura. Constitui, acima de tudo, uma 
ferramenta indispensável para que as empresas disponham de informação coerente e sistemática, 
não só para apoio às decisões de gestão, mas também para permitir que os investidores, o fisco, 
os colaboradores, os clientes, os fornecedores, os credores, os organismos de compilação de 
estatísticas e o público em geral acompanhem o curso das suas actividades. 
 
 
A Contabilidade Geral, a Contabilidade de Custos e a Contabilidade de 
Gestão 
 
Em sentido amplo, a Contabilidade trata da colecta, apresentação e interpretação dos factos 
económicos. Usam-se os termos Contabilidade Gerencial/de Gestão para descrever essa 
actividade dentro da organização e Contabilidade Financeira quando a organização presta 
informações a terceiros. A Contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade Financeira, quando 
da necessidade de avaliar stocks na indústria. 
 
A Contabilidade Geral/Financeira tem por objectivo controlar o património das empresas e 
apurar resultado global (variação do património). Também presta informações a usuários 
externos que tenham interesse em acompanhar a evolução da empresa, tais como as entidades 
financeiras que concedem empréstimos, os sócios/accionistas, os fornecedores, a administração 
fiscal, etc. 
 
A Contabilidade de Gestão é o ramo da Contabilidade voltada para a melhor utilização dos 
recursos económicos da empresa, tendo, por objectivo, fornecer instrumentos que auxiliem os 
gestores de empresas no processo de tomada de decisões. 
 
 
Conceito da Contabilidade de Gestão 
 
Segundo Santino Furlan 
“É uma técnica administrativa respeitante à predeterminação, verificação, relevação, imputação, 
controle, análise e demonstração de custos e resultados de gestão.” 
 
 
Segundo Gonçalves da Silva 
“É a tradução em unidades monetárias de todo o processo tecnológico da empresa, visando o 
apuramento e controle de custos de cada produto e a determinação e a determinação de 
resultados parciais.” 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 3
 
 
Segundo Backer e Jacobsen 
“É a parte da contabilidade que trata da definição agrupamento, controle e atribuição de custos e 
que: 
§ Fornece dados para medir resultados e avaliar existências; 
§ Fornece informações para o controle das operações; 
§ É a base para o planeamento e a tomada de decisões.” 
 
Segundo Carlos F. dos Santos 
“É a ciência que tem por missão contabilizar todos os custos com a actividade de produção ou 
fabricação, bem como os custos administrativos e financeiros e os custos de distribuição ou 
comerciais, dando apoio à gestão pela análise da evolução produtiva visto obter-se o cálculo dos 
custos nas suas diversas fases quer unitários quer totais até à venda dos produtos, com o 
respectivo apuramento de resultados”. 
 
Segundo Charles Brunet 
 “É a parte da contabilidade que consiste em determinar por ramos de actividade, produtos, 
serviços, clientes ou por outros elementos normais e extraordinários: 
§ Por um lado, o montante das vendas; 
§ Por outro, os conjuntos de custos correspondentes; 
E depois os proveitos e custos de cada uma daquelas categorias, com o fim de obter o lucro ou 
prejuízo de cada uma delas”. 
 
 
Segundo Rapin e Poly 
“A contabilidade analítica é uma técnica de análise dos custos e dos proveitos de uma empresa 
que tem por objectivos: 
§ A valorização dos bens produzidos e vendidos 
§ O controlo das condições internas de exploração”. 
 
 
Evolução da Contabilidade de Gestão 
A Contabilidade de gestão, cuja função inicial era fornecer elementos para a avaliação dos 
stocks e apuramento de resultados, passou, nas últimas décadas, a prestar informações 
importantes para a Gestão: a utilização dos dados de custos para apoio ao controlo e à tomada 
de decisões. 
No que tange ao controlo, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento 
de padrões, orçamentos ou previsões e, a seguir, acompanhar o desempenho real em relação aos 
valores previstos. 
Com relação à utilização dos dados da Contabilidade de Custos para tomada de decisões, estes 
podem ser muito úteis para o gestor avaliar as consequências de curto e longo prazo sobre 
medidas de corte de produtos, fixação de preços de venda, opções de compra ou fabricação, etc. 
Em resumo, a Contabilidade de Custos passou, nas últimas décadas, de mera auxiliar na 
avaliação de stocks e lucros globais para importante instrumento de controlo e decisão de 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 4
gestão. Com o advento da nova forma de usar Contabilidade de Custos, ocorreu seu maior 
aproveitamento em outros campos que não o industrial, como instituições financeiras, empresas 
comerciais, firmas de prestação de serviços, onde, para efeito de Balanço, era quase irrelevante 
(pela ausência de stocks). Passou-se, então, a explorar o seu potencial para o controlo e até para 
a tomada de decisões. 
 
 
Assim, na evolução da Contabilidade de Custos distinguem-se quatro fases, estritamenteligadas 
ao papel que as suas informações desempenham no processo de gestão empresarial. 
 
1ª fase: Contabilidade Industrial 
Nesta fase a contabilidade de custos era desenvolvida e implementada em empresas industriais, 
mais para o cálculo do custo dos diversos produtos fabricados, razão pela qual se designava por 
Contabilidade Industrial. 
 
2ª fase: Contabilidade Analítica 
Após a sua adopção massiva em todos os tipos de empresas, como técnica virada, não só ao 
cálculo de custos de produção, mas também à análise das condições internas de exploração, 
evolui para Contabilidade Analítica. 
 
3ª fase: Contabilidade de Custos 
Nesta fase, a Contabilidade de Custos surge como um técnica mais virada para o cálculo, 
redução e controlo de custos, numa fase em que o desempenho das organizações é conseguido 
não mais pelo aumento das vendas, mas sim pela sua habilidade de reduzir custos e tornar-se 
mais eficiente. 
 
4ª fase: Contabilidade de Gestão 
Aqui, a Contabilidade de Custos surge como uma técnica que apoia o gestor na tomadas das 
decisões que aquele enfrenta no dia-a-dia do processo de gestão. Passa a produzir e fornecer 
informações justamente à medida das necessidades dos gestores. 
 
 
Necessidade e Natureza da Contabilidade de Gestão 
Os responsáveis pela gestão das empresas têm necessidade de obter informações abundantes, 
oportunas, claras e objectivas para poderem realizar tarefas como o planeamento, a tomada de 
decisões e o controle. Assim, têm de se apoiar nas técnicas de informação, entre as quais, 
contabilidade. 
De facto, os gestores têm necessidade de conhecer os custos, os proveitos e os resultados não só 
dos produtos que fabricam e vendem, como também os que se verificam nos vários 
departamentos e funções da empresa, de modo a que o processo de tomada de decisões na 
empresa seja eficiente e contribua para o alcance dos objectivos que prossegue. 
 
Será que a contabilidade geral, como técnica de informação ao serviço da empresa, pode 
fornecer os dados indispensáveis à sua gestão? 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 5
Esta e outras questões colocam-se quando se estuda o objectivo da contabilidade geral. 
Os objectivos fundamentais desta disciplina dizem respeito, sobretudo, à determinação da 
situação patrimonial da empresa (composição e valor do património) e ao apuramento dos 
resultados globais (através da comparação dos custos e proveitos por natureza). 
 
 
Trata-se de uma contabilidade que diz respeito às relações da empresa com o exterior, 
apresentando, entre outras, as seguintes características: 
§ É essencialmente patrimonialista; 
§ É histórica, isto é, apresenta resultados a posteriori (passados e inalteráveis); 
§ Atende, sobretudo, às solicitações de ordem financeira, jurídica e fiscal; 
§ Não acompanha o movimento interno respeitante às funções de produção, 
aprovisionamento, distribuição, etc. 
 
 
Insuficiência da Contabilidade Geral 
As informações obtidas, embora sejam utéis, são insuficientes para gerir racionalmente as 
empresas, sobretudo pela sua fraca operacionalidade no controle, gestão corrente e planificação 
das actividades, assim como no processo de tomada de decisões. 
A contabilidade geral não permite: 
§ Analisar as condições internas de exploração, nem o seu controle com base no 
cálculo dos custos e proveitos das várias funções, decisões, secções e postos de 
trabalho da empresa; 
§ Apurar os custos e os resultados dos produtos fabricados, nas várias fases do 
processo; 
§ O planeamento e o controle das actividades, uma vez que os proveitos e os custos 
são apurados por natureza (despesas com o pessoal, fornecimentos e serviços de 
terceiros, etc) e com base em dados históricos a posteriori; 
§ A resposta a questões como: 
1. De que modo se repartem os custos pelos serviços e produtos fabricados pela 
empresa? 
2. Qual a rendibilidade dos departamentos e dos produtos? 
3. Qual o resultado com que cada produto contribui para os resultados do 
exercício? 
4. Haverá possibilidade de reduzir o custo industrial de um determinado produto? 
5. Qual a evolução dos custos e dos proveitos de uma determinada secção ou 
divisão? 
6. Qual a rendibilidade das vendas? 
7. Qual a estrutura dos custos dos produtos? Como evolui no tempo? 
8. É mais vantajoso continuar a fabricar todos os produtos ou apenas alguns deles? 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 6
9. Será mais vantajoso fabricar um certo tipo de bem ou será preferível adquiri-lo 
externamente? 
10. Como poderá a empresa eliminar o prejuízo? 
11. Haverá necessidade de criar secções, oficinas, etc., para produzir um certo bem 
ou serviço, ou será mais económico recorrer a serviços externos? 
 
 
Daqui conclui-se que a Contabilidade Geral nem sempre fornece a informações adequadas 
e com a periodicidade desejável. Actualmente, as empresas de certa dimensão e complexidade 
necessitam de acompanhar com maior frequência a evolução da gestão e de planificar e 
controlar a sua actividade de modo a poder tomar, tempestivamente, as necessárias medidas 
correctivas. 
 
Sendo assim, as informações a obter devem ser mais detalhadas e relativas a períodos mais 
curtos, para que o gestor possa ter uma visão tão exacta quanto possível da actividade dos 
diversos órgãos que compõem a estrutura da empresa e ainda do seu contributo para os 
resultados. 
As informações fornecidas pela Contabilidade Geral, são veiculadas, fundamentalmente, pelas 
seguintes peças contabilísticas: 
§ Balanço – que nos mostra a situação da empresa em determinado momento e o 
resultado global obtido em determinado período; 
§ Mapa de Demonstração de Resultados, que nos mostra os custos e perdas por 
natureza, os resultados operacionais e o resultado líquido do exercício; 
§ Mapa de Origem e Aplicação de Fundos, que nos apresenta uma síntese das 
variações ocorridas nas estruturas, económica (fundos fixos e circulantes) e 
financeira (fundos próprios e alheios) da empresa, durante o exercício. 
 
Conclusão 
A Contabilidade Geral, devido às suas características muito peculiares, carece de informação 
face aos problemas de análise. Esta informação será fornecida por um outro ramo da 
contabilidade - a Contabilidade Custos ou, mais correctamente, a contabilidade analítica 
(modernamente contabilidade de gestão). 
 
 
Âmbito e objectivos da Contabilidade de gestão 
O espaço de acção da contabilidade de custos/analítica são as operações internas realizadas no 
seio da própria empresa e relacionadas com o processo de produção. 
A contabilidade de custos deverá fornecer aos gestores a informação necessária e suficiente para 
uma racional tomada de decisões, relativamente ao planeamento e controlo, permitindo a 
previsão das respectivas consequências económicas. Tem aplicações em toda a empresa, desde a 
industrial até às financeiras, passando pelas comerciais e agrícolas. 
 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 7
Assim sendo, os seus objectivos são: 
§ Valorização dos produtos fabricados e determinação de resultados utilizando os 
dados dos registos convencionais da Contabilidade, ou compilando-os de maneira 
diferente para que sejam mais úteis à administração; 
§ Controlar as condições internas de exploração – controlo das operações e dos 
stocks, estabelecimento de padrões e orçamentos, comparações entre custo real e 
custo orçamentado e ainda fazer previsões; 
§ Dar informação para avaliar as alternativas de escolha – formação de preços, 
determinação da quantidade a ser produzida, escolha do produto a fabricar, avaliação 
da decisão sobre corte de produtos ou decisão de comprar ou fabricar. 
 
A Contabilidade de Gestão cumpre uma tripla finalidade: 
1. Dá a conhecer o custo dos produtos vendidos, custo das matérias consumidas; 
2. Determina os custos relativos a determinadas unidades e analisa as componentesdos 
seus custos unitários; 
3. Ajuda a resolver os problemas da gestão da empresa mediante uma análise minuciosa 
dos diversos elementos do custo de fabricação e contribui para ordenar a política de 
distribuição dando a conhecer o custo detalhado destas funções. 
Entre os vários problemas surgidos, esta técnica contabilística deverá saber responder aos 
seguintes problemas de opção: 
§ Devemos comprar ou produzir; 
§ Requisitar transporte ou transportarmos; 
§ Investirmos em novos equipamentos ou não; 
§ Alterar os programas de produção ou não; etc. 
O seu âmbito é ajudar os responsáveis a tomar decisões convergentes para os objectivos gerais 
da empresa. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 8
Diferenças entre a Contabilidade de Gestão e a Contabilidade Financeira 
 
Critério Contabilidade Financeira Contabilidade de Gestão 
Utente primário da 
informação 
§ Reporte para entidades 
externas: 
§ Reporte aos órgãos internos para: 
- Accionistas - Planeamento 
- Credores e bancos - Organização 
- Finanças - Direcção 
- Fornecedores - Controlo 
- Clientes - Avaliação do desempenho 
Horizonte 
§ Ênfase no sumário geral das 
consequências financeiras 
das decisões tomadas no 
passado 
§ Ênfase nas decisões que afectarão 
o futuro 
Natureza da 
informação 
§ Precisa – ênfase na 
objectividade, exactidão e 
verificabilidade dos dados 
§ Rápida – ênfase na relevância e 
flexibilidade dos dados 
Foco 
organizacional 
§ Global – apresentação dos 
situação financeira geral da 
organização 
§ Pormenorizado – apresentação de 
relatórios financeiros 
segmentados por departamentos, 
produtos, clientes, trabalhadores, 
etc. 
Face à lei § Existência obrigatória § Existência não obrigatória 
Conceitos § Observação dos PCGA, normas, etc. 
§ Não sujeito a normas impositivas 
externas. Adaptação aos 
problemas para os quais a 
informação se destina, sendo o 
único constrangimento o de que 
os benefícios esperados do uso da 
informação deve ser superior aos 
custos de recolha e análise de 
dados, e processamento de 
informação. 
Registo 
§ Formal (obedecendo ao 
princípio das partidas 
dobradas). 
§ Combinação do formal e do 
informal, podendo possuir um 
registo formal, baseado no 
princípio das partidas dobradas, e 
um outro, informal, conforme as 
necessidades. 
Características da 
Informação 
§ Informação histórica, 
quantitativa, monetária, 
precisa e verificável. Ênfase 
no sumário das 
consequências financeiras 
das actividades passadas 
§ Informação corrente e 
previsional, quantitativa e 
qualitativa, monetária e não 
monetária, verificável e 
estimável, e oportuna. Ênfase nas 
decisões que afectam o futuro. 
Classificação dos 
encargos § Por natureza § Por destino 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 9
 
Requisitos da Contabilidade de Gestão 
A contabilidade de custos/analítica, para melhor atingir os seus objectivos, deve seguir os 
seguintes requisitos: 
1. Fidelidade à realidade operacional – deve ser objectiva e reflectir com clareza a 
realidade empresarial observada, isto é, não nos devemos desviar da realidade e 
devemos evitar todas as situações que alterem ou possam vir a alterar a realidade dos 
factos; 
2. Obediência ao princípio de análise – devemos procurar que a decomposição em custos 
e resultados esteja de acordo com o conjunto de operações a que obedece, pois deve 
relacioná-los de uma forma a conciliar os efeitos com as causas; 
3. Estruturação em função das necessidades – deve-se procurar um funcionamento 
viável, pois a contabilidade deve estar organizada de acordo com as exigências e 
necessidades sentidas pela empresa; 
4. Simplicidade e oportunidade – as informações que fornece devem ser claras, precisas, 
suficientes e oportunas, visando a tomada de decisões atempadas; 
5. Economicidade – deve-se procurar implementar um sistema que gere custos pouco 
elevados a fim de que não ponha em causa a sua existência e manutenção, face aos 
benefícios que dela possam resultar, isto é, os custos devem ser cobertos pelos proveitos 
que originam. 
 
Características da Contabilidade de Gestão 
A contabilidade de custos apresenta as seguintes características: 
§ Está organizada em função das necessidades específicas de cada empresa e não 
está sujeita a qualquer constrangimento de forma. A grande diversidade de 
soluções possíveis para organizar uma contabilidade de custos opõe à rigidez e 
uniformidade da contabilidade geral; 
§ A contabilidade de custos é destinada a servir todos os responsáveis da empresa 
qualquer que seja a sua posição hierárquica. Inclusivamente as respectivas 
informações podem ser comunicadas a terceiros, como é o caso, por exemplo de 
certos contratos de exportação em que o cliente discute previamente os preços 
propostos de cada encomenda; 
§ Utiliza as informações da contabilidade geral e nos documentos que lhe servem de 
base, por reclassificações ou por estudos técnico-contabilídticos e estatísticos; 
§ A contabilidade de custos deve estar actualizada e fornecer as informações 
rapidamente. É indispensável que a informação seja orientada para o futuro e para 
a acção, designadamente no apoio ao planeamento operacional; 
§ Deve ser organizada para pôr em relevo as responsabilidades. O controlo de 
gestão das diversas áreas de responsabilidade é feito pelo controlo periódico das 
realizações e das previsões a fim de determinar os desvios anormais a exigirem 
medidas de correcção oportunas. 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 10
A Contabilidade de Gestão e as Funções da Empresa 
As várias funções do gestor, consideradas como um todo, formam o processo administrativo. 
Planeamento, organização, direcção e controle, quando considerados isoladamente, 
constituem as funções administrativas. Cada uma delas é parte integrante do todo e repercute-se 
na seguinte, determinando o seu desenvolvimento. 
 
Planeamento 
É a primeira função administrativa e serve de base às demais. Compreende: 
§ A definição dos objectivos (o que se deve fazer, como e para quê?); 
§ A escolha dos meios para alcançar esses objectivos; 
§ O que cada órgão da empresa deve fazer, como e quando. 
O planeamento é um modelo teórico para a acção futura, na medida em que visa criar condições 
racionais para que se organize e dirija o sistema. 
 
Organização 
Após o planeamento, segue-se geralmente a função de organização. A organização é uma 
actividade indispensável na empresa, na medida em que as actividades a realizar são muitas e 
que uma pessoa só não pode controlá-las. Daí a necessidade de uma estrutura organizacional. 
Direcção 
Esta função relaciona-se directamente com a maneira pela qual os objectivos são alcançados 
através da motivação do elemento humano e da orientação e coordenação das operações que 
devem ser executadas. 
 
Controle 
Esta função é o resultado lógico do processo administrativo analisado, uma vez que é necessário 
verificar em que medida o planeamento está a ser seguido. 
O controle visa, sobretudo, comparar as actividades planeadas com as realizadas, detectando e 
contabilizando os desvios, e permite: 
§ Conhecer as causas explicativas dos desvios; 
§ Tomar as decisões correctivas; 
§ Rever os métodos de previsão adoptados. 
 
 
Princípios fundamentais da Contabilidade e convenções contabilísticas 
aplicadas à Contabilidade de Gestão 
1. Competência ou realização da receita: a receita deve ser reconhecida apenas quando 
realizada; a realização ocorre quando há troca de bens ou serviços por elementos do 
activo, portanto, no acto da transferência de propriedade dos bens; 
2. Competência ou confrontação da despesa: no momento do reconhecimento da receita 
devem ser deduzidos os valores dos esforços para obtenção dessas receitas. Esses 
esforços podem estardirectamente relacionados à receita ou indirectamente 
relacionados à receita; 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 11
 
3. Do custo como base de valor: os activos devem ser registados pelo seu valor de 
entrada; 
4. Da consistência: uma vez escolhido um processo para o registo de custos, este não deve 
ser mudado com frequência para que os resultados apurados não fiquem prejudicados; 
5. Prudência (conservadorismo): entre duas alternativas para o registo de um activo, 
deve-se escolher entre o custo e o valor de mercado, dos dois o menor. O mesmo 
raciocínio deve nortear o contabilista no registo dos gastos que provocam dúvida de 
classificação entre custo de produção ou despesa do período, devendo prevalecer a 
escolha que representa redução imediata do resultado, portanto, despesa do período. O 
uso do princípio da prudência não deve ser indiscriminado e sim obedecer ao bom 
senso, para não serem subavaliados os activos da empresa; 
6. Materialidade (relevância): esse princípio desobriga de um tratamento mais rigoroso 
àqueles itens cujo valor monetário é pequeno relativamente aos gastos totais. Alguns 
pequenos materiais de consumo industrial, por exemplo, precisariam ser contabilizados 
como custo na medida em que fossem utilizados no processo produtivo; mas por 
possuírem valores irrisórios, normalmente são incorporados e totalmente registrados 
como custo no período de sua aquisição, simplificando o procedimento por se evitar seu 
controle e baixa por diversos períodos. 
Limitações da Contabilidade 
É preciso, todavia, dizer algo a respeito das limitações do método contabilístico. Algumas 
destas limitações são intrínsecas ao método contabilístico enquanto que outras características 
dos métodos puramente quantitativos. 
As limitações da contabilidade são as seguintes: 
§ A contabilidade não é e nem deve ser entendida como um fim em si mesma. Isto 
quer dizer que as informações por si fornecidas só terão utilidade desde que 
satisfaçam as necessidades da administração ou de outros interessados, e não 
apenas as do contabilista. 
§ A contabilidade só é capaz de captar e registar, normalmente, eventos 
mensuráveis em moeda. Contudo, em quase todas as decisões, muitos outros 
elementos não-quantitativos devem ser levados em conta para uma decisão 
adequada. 
§ Existe ainda muita confusão entre contabilistas, no diz respeito a princípios, a 
procedimentos de avaliação, bem como a terminologia, o que prejudica a 
qualidade das demonstrações financeiras. 
O resultado destas limitações é que os relatórios contabilísticos não espelham exactamente a 
realidade económica e financeira da entidade. Muitas vezes a contabilidade fornece um retracto 
algo desfocado ou desfasado de uma paisagem empresarial. Mas, os contabilistas não se devem 
humilhar por isto, pois o mesmo acontece com outros métodos quantitativos. O importante é 
conhecer bem o grau de limitações inerente ao método para não iludirmos em demasia, e, tão 
pouco iludir os outros com a aparente exactidão de nossos números, que, no fundo, são 
aproximações de uma realidade bem mais complexa. 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 12
PRINCIPAIS CONCEITOS DA CONTABILIDADE DE GESTÃO 
 
Proveito 
É a componente positiva do resultado do exercício. É todo o custo inventariável e armazenado. 
Nem sempre um proveito corresponde à receita. 
 
Receita 
È o direito de receber, nasce a partir do momento em que fornecemos ao exterior os bens ou 
serviços. 
 
 
Pagamento 
Saída de meios monetários para terceiros que pode ou não coincidir com a contratação da 
dívida. 
 
Recebimento 
Verifica-se quando da entrada de meios monetários e vem regularizar ou não uma dívida. Pode 
coincidir ou não com a receita. 
 
Despesa 
Pressupõe a obtenção do direito de uso de factores, com ou sem pagamento imediato. Constitui 
uma obrigação de pagar a terceiros quer um serviço prestado, quer um bem adquirido. 
 
Custo 
É o esforço, sacrifício ou dispêndio de energias, recursos e valores para alcançar um 
determinado objectivo, ou, seja, tudo o que custou um objecto ou um serviço num determinado 
período. É a quantidade de bens ou serviços consumidos na produção. Ocorre com a utilização 
dos factores adquiridos . Só existe custo quando há consumo. As matérias armazenadas não são 
custo. 
 
II. Acepções da palavra custo 
Em termos económicos, dentro das diversas acepções da palavra, interessam-nos duas: 
Ø Custo tecnológico ou material – conjunto de recursos físicos consumidos ou 
utilizados, ou seja, o conjunto formado pelas quantidades de bens e serviços 
consumidos ou utilizados; 
 n 
Custo tecnológico = å Qi = Q1 + Q2 +.............+ Qn 
 i=1 
Ø Custo monetário – valor monetário dos recursos físicos consumidos, obtido pela 
expressão monetária dos recursos físicos em unidades monetárias, que é o valor que 
resulta do somatório dos produtos das quantidades pelos respectivos preços. 
 n 
Custo Monetário = Q1 x P1 + Q2 x P2+....+ Qn x Pn = å Qi x P1 
 i=1 
Nota: Ao converter o custo tecnológico em moeda, obtém-se o custo monetário. 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 13
Exemplo: Custo de Produção do Produto Alfa: 
 
Designação Quantidade 
(Custo Tecnológico) 
Preço 
 (MT) 
Valor (MT) 
(Custo monetário) 
Matéria A 500 Kg 100,00 50.000,00 
Matéria B 200 Kg 50,00 10.000,00 
Mão-de-obra 100 horas 200,00 20.000,00 
Energia 50 kWh 50,00 2.500,00 
 82.500,00 
 
Nota: 
1 - A contabilidade de custos privilegia o apuramento do custo monetário. Sempre que falamos 
de custo nos referimos ao custo monetário. 
2 - O custo monetário tem dois componentes: As quantidades, cuja magnitude depende da 
racionalidade com que se usam os recursos, e o preço, determinado pelas condições de procura 
e oferta de factores no mercado. 
 
 
 
III. Destino dos Custos 
 
Os custos têm dois destinos, nomeadamente: 
¨ Destino Funcional – a que função é que o custo respeita; 
¨ Destino Final – a que produto ou serviço é que o custo respeita. 
 
IV. Classificação dos Custos 
1. Quanto à espécie 
Ø Custo tecnológico – quantidades de bens e serviços aplicados na produção e 
expressos em quantidades físicas ou trabalho (quantificação técnica de um custo); 
Ø Custo monetário – expressão monetária do custo tecnológico; 
 
2. Quanto à base de cálculo 
a. Custos reais ou históricos – são os custos que realmente se 
verificaram. São determinados com base nos valores aplicados e 
registados na contabilidade (a posteriori); 
b. Custos teóricos ou básicos – são custos predeterminados, isto é, 
calculados a priori com base em quantidades e preços 
preestabelecidos; são custos teóricos, definidos “a priori” para 
valorização interna de matérias-primas, produtos acabados e prestação 
de serviços. Os custos básicos são um instrumento precioso para o 
controlo de gestão. Permitem a comparação do custos reais com os 
custos padrões, a determinação dos desvios e análise das suas causas, 
para a tomada de medidas correctivas. 
 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 14
3. Quanto ao âmbito 
Ø Custo de produtos – aqueles que se referem a um produto ou determinado 
grupo de produtos; 
Ø Custos operacionais – referem-se a uma operação determinada (fabricação, 
montagem); 
Ø Custos funcionais – relativos às funções empresariais: custos de 
aprovisionamento, custos de transformação, custos de distribuição e custos de 
administração e financiamento. 
 
4. Quanto aos períodos contabilísticos a que respeitam 
Ø Custos do período – todos os custos incorridos no período em análise. 
 
Ø Custos transferidos de outros períodos– aqueles que não foram 
aprovisionados nas contas de Acréscimos de Custos e são lançados em 
Contas de Custos e Perdas Extraordinárias imputáveis a exercícios 
anteriores. 
 
5. Quanto à conexão, forma de imputação, ou em relação aos produtos 
Ø Custos directos – são todos os que são especificamente originados por este 
ou aquele serviço (custos directos das funções e departamentos) ou por este 
ou aquele produto (custos directos dos produtos); 
Ø Custos indirectos – são todos aqueles originados não por este ou aquele 
serviço ou produto, mas sim por vários serviços ou produtos (gastos gerais da 
empresa), desconhecendo-se, no momento da sua efectivação, o seu destino 
funcional e/ou final. 
6. Quanto à fase de estádio de transformação ou laboração 
Ø Custo industrial ou de produção – custo dos produtos à saída da fábrica; 
Ø Custo comercial ou complexivo – custo dos produtos vendidos no momento 
da entrega aos clientes; 
Ø Custo económico-técnico – aquele que compreende todos os custos da 
empresa. 
7. Quanto às funções ou serviços em que foram incorridos( Custos funcionais) 
Ø Custos de compra ou de aprovisionamento 
Ø Custos de produção ou de fabrico 
Ø Custos de investigação e de qualidade 
Ø Custo de vendas ou de comercialização 
Ø Custos financeiros 
Ø Custos administrativos 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 15
Os Custos de compra, de produção, de investigação e qualidade são custos 
industriais e os restantes (de vendas, financeiros e administrativos) são 
chamados custos não industriais. 
 
8. Quanto ao processo de decisão e optimização dos resultados 
Ø Custos médios 
Ø Custos marginais 
Ø Custos diferenciais 
Ø Custos irrelevantes 
Ø Custos de oportunidade 
 
9. Quanto ao grau de ligação com a actividade 
Ø Variáveis – são os resultados da relação existente entre os custos e o 
nível de actividade da empresa. Estes custos dependem do nível de 
actividade da empresa (produção ou venda); 
Ø Fixos ou de estrutura – são os ligados à estrutura da empresa ou da 
secção praticamente independentes da sua actividade. 
 
Custos Variáveis 
 
· São custos que variam necessariamente quando o volume aumenta ou diminui; 
· São custos que resultam da utilização da capacidade existente; 
 
Podem ser: 
à Proporcionais - quando variam proporcionalmente com o volume; 
à Progressivos - quando crescem a uma taxa maior que a taxa de crescimento do 
volume, e; 
à Digressivos - quando crescem a uma taxa menor que a taxa de crescimento do 
volume. 
 
Para facilitar análise dos custos variáveis, geralmente se assume que eles são variáveis 
proporcionais. 
Nota: 
 
1 - Os custos variáveis totais é que aumentam ou diminuem conforme o volume (de produção 
ou de venda) aumenta ou diminui, respectivamente. 
2 - Os custos variáveis unitários (proporcionais) mantêm-se invariáveis mesmo que varie o 
volume (de produção ou de venda); 
 
 
Custos Semi-variáveis ou mistos 
 
Custos que tem uma parte variável e uma parte fixa. Exemplo: a remuneração mensal de um 
vendedor e os custos de conservação de equipamento. O comportamento dos custos semi-
variáveis pode ser expresso pela equação: 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 16
Y = a + bx 
Y - custo total misto 
a - Parte fixa do custo misto (intercepto vertical) 
b - Custos variáveis unitários 
X - Nível de actividade ou volume 
 
Nota: a equação da recta dos custos mistos pode ser estimada com recurso ao método dos 
mínimos quadrados. 
 
Custos Fixos 
 
São aqueles que não variam quando se altera o volume ou são pouco sensíveis à sua 
variação. 
 
São os que proporcionam a capacidade para produzir ou vender, razão porque também 
se chamam custos de capacidade. 
 
Tipos de capacidade: 
· Capacidade física, que é dada pelos edifícios, equipamentos; 
· Capacidade organizacional, dada pelos quadros da empresa, e; 
· Capacidade financeira, dada pelas possibilidades financeiras da empresa. 
 
Nota: 
1 - Os custos fixos totais mantêm-se invariáveis mesmo que varie o volume (de 
produção ou de venda); 
2 - Os Custos fixos unitários aumentam ou diminuem conforme volume (de produção 
ou de venda) diminui ou aumenta, respectivamente. 
 
V. Custos Funcionais 
Custos de Aprovisionamento 
Designa-se por custo de aprovisionamento o custo das matérias no momento da sua 
incorporação na produção, isto é, quando saem do respectivo armazém para entrar no processo 
produtivo. 
Então, os custos de aprovisionamento compreendem os seguintes elementos: 
1. Preço de compra facturado pelos fornecedores; 
2. Despesas adicionais de compra (directas e indirectas), tais como: comissões, fretes, 
seguros, direitos aduaneiros, etc. 
3. Despesas de armazenagem, tais como: rendas, seguros, iluminação, despesas com o 
pessoal e amortizações do armazém de matérias. 
 
Ca = Custo de factura líquido + Despesas de compra+Despesas de 
armazenagem 
CEC (custo das existências consumidas) = EI + Compras – EF 
EI ( existências iniciais) 
EF (existências finais) 
 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 17
Custos de Transformação 
O custo de transformação compreende: 
1. A mão-de-obra directa utilizada na produção; 
2. Os gastos gerais de fabrico, tais como todos os fornecimentos, seguros, força 
motriz, mão-de-obra indirecta, amortizações, etc., exigidos pela produção. 
CT=MOD + GGF 
 
Custos de Distribuição ou de Venda 
Os Custos de Distribuição ou de Venda compreendem todas as despesas efectuadas com a 
venda e distribuição dos produtos, tais como: publicidade, ordenados, comissões, deslocações e 
estadias do pessoal de vendas, frete para o armazém dos clientes, seguros destes transportes, etc. 
Em geral, todos os negócios têm custos de distribuição ou de venda, quer se tratem de empresas 
de produção, quer se tratem de prestação de serviços.Todos estes elementos, directos ou 
indirectos, são “custos de períodos” e, portanto, não inventariáveis. 
Custos Administrativos 
Os Custos de Administrativos compreendem todas as despesas exigidas pela direcção da 
empresa, tais como: ordenados dos membros dos órgãos sociais, respectivas deslocações e 
estadas, despesas de representação, material de escritório, ordenados do pessoal de escritório, 
etc. 
Custos financeiros 
Os Custos Financeiros são os que representam o custo dos capitais alheios aplicados na 
empresa. 
 
VI. Custo Industrial, Custo Complexivo, e Custo Económico Técnico 
Custo de Produção ou Industrial 
Designa-se por Custo Industrial o custo dos produtos à saída da fábrica, isto é, no momento em 
que entram no armazém de produtos fabricados. 
O custo industrial ou de produção integra: 
· O custo da matéria directa consumida – matérias que são parte integrante do produto 
final e que são facilmente imputáveis aos produtos; 
· Custo da Mão-de-Obra Directa (MOD) – que respeita aos custos com trabalhadores 
que se ocupam directamente do fabrico do produto; 
· Gastos Gerais de Fabrico (GGF) – constituídos por todos os restantes custos 
industriais imputáveis ao produto. 
 
A soma dos custos das matérias directas consumidas e da mão-de-obra directa designa-
se Custo Primo 
 
CP=MP + MOD 
Por outro lado, a soma dos custos da mão-de-obra directa e dos gastos gerais de fabrico 
chama-se Custo de Transformação (CT). 
CT=MOD + GGF 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 18
Esquematicamente: 
 Matérias Directas Custo Primo 
ou Directo Custo de Produção ou Industrial Custo de Transformação 
Mão-de-obra Directa 
Gastos gerais de Fabrico 
 
 
q Matérias Directas 
As matérias directas são os bens que se laboram para obter o produto final, e que geralmente são 
incorporados no produto final (Madeira e móvel, farinha e pão, papel e livro, etc.). 
 
 
q Mão-de-obra Directa 
Designa-se por mão-de-obra directa o custo com o pessoal quetrabalha directamente na 
fabricação do produto, excluindo-se os encargos com o pessoal da área industrial, que tem 
funções de supervisão (encarregados, chefes de secção, directores) ou de apoio (direcção fabril, 
planeamento e controlo de produção, etc.) que são considerados Gastos Gerais de Fabrico 
(GGF). 
 
q Gastos Gerais de Fabrico 
Fazem parte dos gastos gerais de fabrico os restantes custos da função industrial. Entre as 
diversas naturezas de custos salientaremos: 
· Remunerações e demais encargos com mão-de-obra directa indirecta; 
· Matérias indirectas; 
· Serviços de conservação e reparação; 
· Seguros dos edifícios e equipamentos; 
· Ferramentas e utensílios de desgaste rápido; 
· Amortizações dos edifícios e equipamentos. 
Não existem, em princípio, dificuldades de maior no apuramento dos custos das matérias directas 
e da mão-de-obra directa a considerar no custo do produto. Com efeito, tratam-se de custos 
directos dos produtos. 
Com os Gastos Gerais de Fabrico não se passa o mesmo, pois neles são fundamentalmente 
englobados gastos que são comuns aos diversos produtos que se fabricam. 
Por esta razão, têm que ser definidos critérios de imputação (de distribuição ou de repartição) dos 
gastos Gerais de Fabrico verificados no período pelos produtos fabricados nesse período. 
Recorre-se para o efeito às chamadas bases ou unidades de imputação. 
 As bases de imputação mais utilizadas são as seguintes: 
· Custo da mão-de-obra directa; 
· Número de horas de mão-de-obra directa: 
· Número de unidades fabricadas; 
· Custos das matérias-primas transformadas; 
· Número de horas de trabalho das máquinas; 
· Número de horas de trabalho do centro ou secção; 
· Custo primo. 
Na imputação dos GGF parte-se do princípio de que os mesmos variam proporcionalmente com 
a quantidade ou valor que se torna por base. Portanto não é de forma alguma indiferente, por esta 
razão, a base de imputação que se escolhe. Deves escolher a base de imputação que tenha uma 
maior correlação com os GGF. 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 19
Imputação de Base Única e de Base Múltipla 
A imputação dos GGF aos produtos pode ser feita de duas maneiras: 
· A totalidade dos GGF é imputada aos produtos através de uma única base de imputação 
(imputação de base única); 
· Repartem-se previamente os GGF por grupos de custos com certas afinidades, 
escolhendo-se para cada agrupamento a base de imputação mais conveniente 
(imputação de base múltipla). 
A imputação de base única enferma de muitas limitações, pois só por mero acaso se 
encontrará uma relação de proporcionalidade aceitável entre todos os GGF e a base de 
imputação escolhida. 
Com efeito, repare-se que alguns GGF variarão com a mão-de-obra directa, outros com as 
horas de trabalho das máquinas, etc. Por outro lado, um produto pode recorrer a uma secção 
em que o trabalho se encontra sensivelmente mecanizado, outro a uma secção em que o 
trabalho é sobretudo manual. Podem mesmo todos os produtos recorrer às mesmas secções, 
mas ser diferente o contributo que cada uma dá para cada produto. 
Portanto, raramente se pode recorrer ao método de base única, sendo necessário agrupar 
previamente os GGF por grupos com certas afinidades e depois, para cada grupo de custos, 
escolhe-se a base mais adequada. 
 
Custo Comercial ou Complexivo 
 
Designa-se por Custo Comercial ou Complexivo o custo dos produtos no momento da sua 
venda, ou seja, a soma do custo industrial com os custos relativos às restantes funções da empresa 
(custos não industriais). 
Note-se o custo industrial é um custo inventariável, enquanto os custos não industriais (de 
comercialização, administração e financiamento) são, regra geral, considerados como custos 
de período. 
Tal significa que, para a determinação dos resultados, a empresa considera a diferença entre o 
preço de venda e o custo industrial dos produtos vendidos (designada por resultado bruto), 
deduzindo-lhe depois os restantes custos de período, para apurar o resultado líquido 
Refira-se que, o cálculo analítico do custo comercial apenas interessa para a elaboração de 
orçamentos relativos a encomendas (em fase anterior à produção) e para a fixação dos preços 
de venda, trabalhando-se geralmente com valores previsionais, de acordo com as informações 
obtidas em anos anteriores. 
 
Custo Económico-Técnico 
 
O Custo económico-técnico resulta do somatório do custo comercial ou complexivo com os 
Gastos Figurativos. Estes gastos – respeitam a cálculos previsionais referentes a 
investimentos monetários que se podiam ter efectuado em Instituições de Crédito, por 
exemplo em depósitos a prazo, obtendo-se assim os respectivos proveitos em juros e ao terem 
feito os investimentos na empresa podem não obter esses proveitos ou estes serem menores que se 
tivessem efectuado outra aplicação monetária. Considera-se portanto que estes juros não obtidos 
constituem custos. 
Os gastos figurativos não são contabilizados, servem apenas para calcular o custo 
económico-técnico e o eventual lucro que poderia surgir mesmo com a imputação destes custos. 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 20
Esquema geral da configuração de custos 
 
 
Lucro 
Liquido 
 
Lucro 
Puro 
 
Preço 
de 
Venda 
 
 
 
 
 
 Gastos 
Figurativos 
 
Custo 
Económico 
Técnico 
 
 
 
 Lucro 
 Bruto 
 Custos 
Não 
Industriais 
 
Custo 
Comercial 
Ou 
Complexivo 
 
 
 
 
 GGF Custo 
Industrial 
ou de 
Produção 
 
MOD Custo 
Primo 
 
MP 
 
 
VII. Margens e Resultados 
Para a gestão empresarial é indispensável ter conhecimento dos custos que se vão verificando e 
evoluindo até se atingir a situação de produto acabado, bem como o custo comercial. Após este 
conhecimento e havendo informação correcta dos preços de venda praticados pelas empresas 
concorrentes, há que determinar o preço por que se vai vender os produtos de forma a obter 
resultados positivos. 
Com conhecimento do custo dos produtos nas suas diversas fases de fabricação, há que 
determinar os resultados que se vão verificando. Assim, ao subtrairmos às vendas o custo 
industrial dos produtos que se venderam obtém-se uma “margem bruta”. 
Adicionando ao custo industrial dos produtos vendidos os custos não industriais e efectuando a 
subtracção ao valor das vendas, obtém a “margem líquida”. 
 
 
VIII. Custos de Produtos e Custos de Períodos 
Para podermos fabricar os produtos que pretendemos torna-se necessário consumir, sacrificar, 
bens e serviços (matérias, instalações, mão-de-obra, etc.). Desses consumos e sacrifícios nasce o 
produto, cujo custo unitário é necessário determinar, pois, entre outras finalidades, há que 
proceder à valorização dos produtos acabados que se encontram em armazém no fim de cada 
período. 
Segundo o Princípio de Relação entre Custo e Proveitos, as despesas incorridas para gerar um 
benefício devem ser reconhecidas como custo no mesmo período em que o benefício é 
reconhecido como proveito. 
 
Þ Custos do Período – são custos que são relacionados com os proveitos à base temporal. São 
deduzidos dos proveitos do exercício em que foram incorridos. Todos os custos não 
industriais (de venda, administrativos e financeiros) são custos do período. 
 
Þ Custos do Produto – são Os custos incorridos na compra de matérias ou na fabricação de 
produtos. Contrariamente aos custos do período, os custos do produto não são 
necessariamente tomados em conta no cálculo dos resultados do período em que foram 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 21
incorridos. Figuram na demonstração de resultados do período em que os produtos a que 
respeitam forem vendidos. São também conhecidos por custos inventariáveis. 
Por conseguinte, todos os custos que entram na determinaçãodo custo industrial dos 
produtos são custos de produtos e não custos de períodos. Só na altura em que os produtos são 
vendidos é que os custos dos produtos passam a ser custos de períodos. 
Em suma, os custos industriais dos produtos vendidos e os custos não industriais constituem 
custos de períodos. 
 
IX. Custos e Proveitos, Despesas e Receitas, Pagamentos e Recebimentos 
 
Na actividade económica, as várias relações estabelecidas entre os agentes económicos podem 
representar-se através de duas correntes: 
· Real 
· Monetária 
A todo o fluxo real corresponde um fluxo monetário de sentido inverso. Estes fluxos podem ser 
simultanêos ou não. Haverá desfasamento quando o fluxo monetário de contrapartida se verificar 
num período posterior ao do fluxo real. 
Assim temos; 
· No momento do fluxo real há uma obrigação a cumprir, cujo valor corresponde à despesa 
do período; 
· Quando a dívida for liquidada, ou seja, no período em que se verificar o fluxo monetário, 
far-se-á o pagamento. 
Então, no caso de não haver sincronismo entre as duas correntes, o período em que se verificar a 
despesa não coincide com o momento em que se faz o pagamento. 
Por outro lado, nem toda a despesa do período será, na maioria das vezes, custo desse mesmo 
período, como se pode comprovar nos exemplos seguintes: 
· O pagamento da renda de Janeiro de 2001, feito no mês de Dezembro do ano anterior, não 
constitui um custo de Dezembro, visto que diz respeito ao mês seguinte; 
· Todas as despesas verificadas após e durante a fabricação constituem custos do produto e 
não do período. Isso só acontece no período em que o produto é vendido (custos do 
período). 
Tudo o que foi dito anteriormente é extensivo aos fluxos reais de saída e consequentes fluxos 
monetários de entrada. 
Resumidamente temos: 
Ø No momento do fluxo real (venda de produtos fabricados) há um direito a receber, cujo 
valor corresponde à receita do período. 
Ø Quando o crédito for cobrado, ou seja, no período em que se verificar o fluxo monetário, 
surge o recebimento. 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 22
Também aqui pode não haver sincronismo entre as duas correntes. Quanto isso acontece há a 
considerar momentos diferentes para a receita e para o recebimento. 
Por outro lado, a receita verificada num período (mês) pode não corresponder totalmente ao 
proveito obtido. Nesse caso, apenas se consideram como proveitos os referentes ao exercício 
(mês) e só esses – princípio de especialização económica dos exercícios. Este princípio 
contabilístico determina que: 
“No apuramento dos resultados de cada exercício devem ser considerados todos os custos e 
proveitos desse exercício e só esses.” 
Diz-se que a contabilidade funciona em regime de competência económica, isto é, os resultados 
da actividade empresarial são apurados pela diferença entre os proveitos e os custos verificados 
durante o exercício económico. 
q Resultados = proveitos – custos 
Por outro lado, fala-se em regime de competência financeira se os resultados são determinados 
pela diferença entre as receitas e as despesas de um período. 
q Resultados = receitas – despesas 
Podemos considerar ainda o regime de competência de caixa, quanto os resultados da actividade 
são determinados através da diferença entre os recebimentos e os pagamentos. 
q Resultados = recebimentos – pagamentos 
É precisamente o regime de competência económica o considerado pela contabilidade e pela Lei. 
A sua aplicação exige que se determinem os proveitos e custos do exercício, o que significa dizer 
que é necessário considerar as duas correntes para saber a sua periodicidade e se a despesa ou 
receita verificada é custo ou proveito do exercício em causa. 
Em suma, temos: 
Ø Receita - é o direito de receber e nasce a partir do momento em que fornecemos ao 
exterior serviços ou bens; 
Ø Recebimento – verifica-se quando da entrada de meios monetários e vem regularizar ou 
não uma dívida. É sempre a importância recebida, que pode coincidir ou não com a 
receita (antecipada-adiantamento, simultânea, ou postecipada-venda a crédito); 
Ø Proveito – componente positiva do resultado do exercício; 
Ø Despesa – constitui uma obrigação de pagar a terceiros quer um serviço prestado quer 
um bem adquirido; 
Ø Pagamento –É a saída de meios monetários a terceiros/credores que pode ou não 
coincidir com a contracção da dívida; 
Ø Custo – componente negativa do resultado, que representa o valor dos consumos 
incorporados no processo produtivo. 
 
 
X. Custos controláveis e custos não controláveis 
 
Nem sempre os custos de um determinado centro podem ser controlados pelo respectivo 
responsável. Há casos de custos que, em alguns casos são controlados por uma 
autoridade hierarquicamente superior. 
 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 23
Chamam-se custos controláveis os custos de um centro de responsabilidade que podem 
ser controlados pelo respectivo responsável e, custos não controlados a parte dos custos 
do centro que só podem ser controlados por um outro centro ou por um órgão superior. 
Os gestores devem ser responsabilizados pelos custos controláveis. 
 
Exemplo: Num departamento fabril, o chefe do departamento fabril é responsável pelo 
custo das matérias-primas consumidas mas já não pode ser responsabilizado pela 
amortização do edifício fabril. 
 
XI. Custos Relevantes e custos Irrelevantes 
 
Acontece muitas vezes que a escolha de uma ou de outra alternativa não implica 
nenhuma alteração em certos elementos de custo. No exemplo anterior o salário do 
motorista poderia não ser afectado pela possibilidade de oficializar ou não a actividade. 
Neste caso diríamos que o salário do motorista é um custo irrelevante (Sunk Cost) para 
a tomada da decisão. 
 
Os custos relevantes são aqueles cujo comportamento se alterará quando uma dada 
decisão for tomada. Por isso são relevantes para a tomada da decisão. No exemplo 
anterior as amortizações da viatura, os impostos e o salário do cobrador, são custos 
relevantes. 
 
 
XII. Custos Diferenciais 
 
As decisões são geralmente tomadas perante alternativas. Para se decidir entre as 
diferentes alternativas possíveis há que medir os resultados (ou cash-flows) associados a 
cada uma delas e compara-los. Esta comparação deve ser feita relativamente a uma das 
alternativas que se toma como referencia. De qualquer forma, haverá sempre duas 
alternativas para decidir, que consistem: (i) na alteração da situação que é objecto de 
análise: (ii) na manutenção da situação (que será a alternativa de referência). 
 
Custos diferenciais são a diferença de custos referentes a duas alternativas. 
Representam a diferença entre os custos da situação actual e os custos relativos à 
alternativa de alteração da situação actual. São os custos totais que resultam 
especialmente da decisão a tomar. 
Paralelamente aos custos diferenciais, temos os proveitos diferenciais, que são os proveitos totais 
que resultariam especialmente da decisão em análise. Representam a diferença entre os 
proveitos da situação actual e os proveitos relativos a alternativa de alteração da situação 
actual. 
Resultado diferencial - é a diferença entre custos e proveitos diferenciais. Na óptica 
contabilística este é o indicador para avaliar as alternativas. 
 
Exemplo 
 
Um transportador semi-colectivo de passageiros pirata está estudando a hipótese de 
legalização da sua actividade. Para obter a licença teria de fazer investimentos 
adicionais de 25.000 contos colocando assentos e cobertura, conforme as exigências da 
legislação em vigor. A vida útil da viatura é estimada em 4 anos. Com a oficialização 
passaria a operar em rotas mais rentáveis, pelo que os proveitos passariam dos 150.000 
CONTABILIDADE DE GESTÃO I 24
contos para 175.000. Por outro, as despesas operacionais (impostos e salário do 
cobrador) aumentariamem 20.000. 
 
Problema: Oficializar ou não a actividade deste transportador? 
 
Solução 
 
1. Proveitos diferenciais (150.000 - 175.000) 25.000 
2. Custos Diferenciais 
 Aumento dos custos diferenciais 20.000 
 Aumento das Amortizações (25.000/4) 6.250 
 26.250 
3. Resultado diferencial (1-2) -1.250 
 
A decisão de oficialização implicaria uma redução dos resultados da condição actual. 
Na óptica contabilística a decisão de oficialização não é vantajosa. 
 
XIII. Custos de oportunidade 
Com frequência, verifica-se que certos recursos que se encontram aplicados na empresa têm 
alternativas de aplicação. Esta aplicação alternativa possibilitaria proveitos que é necessário 
comparar com os que se estão a obter na que está a se dada ao recurso. Assim, uma forma de 
verificar o interesse da aplicação actual é considerar, como custo desta, na determinação da sus 
rendibilidade, o proveito da alternativa, que designamos por custo de oportunidade da aplicação 
actual. 
Admitamos que a empresa dispõe de edifício que serve de armazém da actividade comercial 
grossista que também desenvolve. Aquele edifício pode ser facilmente arrendado a terceiros, 
para armazém, por 12 000 MTn por ano. Na análise daquela actividade da empresa, deverá 
considerar-se como seu custo de oportunidade o valor do arrendamento possível, ou seja, 12 000 
MTn por ano. O conceito de custo de oportunidade permite reter que a rendibilidade dos 
recursos aplicados na empresa deve ser sistematicamente comparada com a de aplicações 
alternativas possíveis. 
 
XIV. Custo Marginal 
É o aumento de custo ocasionado pela produção de uma unidade extra de produto. Em 
outras palavras, indica quanto custa cada aumento unitário de produção.