Dir Tributário 10

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AULA 10: RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 
 
16. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 
Nós já vimos que o CTN utiliza o termo “responsável” para referir-se a uma das 
categorias de sujeito passivo da obrigação principal (art. 121, parágrafo único, 
inciso II). Aquele que não possui relação direta com o fato gerador (não pratica o 
fato gerador), sendo apenas vinculado à situação que o configura, mas que tem 
obrigação de pagar o tributo por expressa determinação legal, é chamado, pelo 
Código, responsável tributário. 
Nos arts. 128 a 138, o CTN trata separadamente da responsabilidade tributária. O 
Código classifica a responsabilidade tributária em três grupos. A classificação 
elaborada pelo CTN tem diversas imperfeições, mas é que devemos adotar, uma 
vez que é a que aparece nas questões de concursos públicos. 
As três modalidades de responsabilidade constantes do CTN são: 
a) Responsabilidade dos sucessores (arts. 129 a 133); 
b) Responsabilidade de terceiros (arts. 134 e 135); e 
c) Responsabilidade por infrações (arts. 136 a 138) 
Antes do estudo das modalidades de responsabilidade previstas no CTN, 
veremos, sucintamente, uma divisão doutrinária das hipóteses de 
responsabilidade, baseada na relação entre o momento do surgimento da 
obrigação do responsável e o momento de ocorrência do fato gerador. Conforme 
essa divisão, a responsabilidade pode ser por transferência ou por substituição. 
a) responsabilidade por transferência: 
Caracteriza-se por existir, no momento da ocorrência do fato gerador, apenas o 
contribuinte, sendo ele, nesse momento, o único obrigado ao pagamento do 
tributo. 
Ocorre que, por um fato posterior (uma alienação, por exemplo), a obrigação de 
pagar é transferida a uma terceira pessoa que nenhuma relação possuía com o 
fato gerador na ocasião de sua ocorrência. Exemplos típicos são a 
responsabilidade do adquirente de bens imóveis pelos tributos referentes a tais 
bens (quando não conste do título a prova da quitação) e a responsabilidade do 
espólio e dos sucessores pelos tributos devidos pelo de cujus (o falecido). 
b) responsabilidade por substituição: 
Existe a substituição tributária quando, já no momento da ocorrência do fato 
gerador, o obrigado ao pagamento não é o contribuinte, mas uma terceira pessoa 
prevista na lei, vinculada não diretamente à situação que configura o fato gerador. 
Em resumo, quando existe responsabilidade por substituição, em momento 
nenhum a obrigação de pagar cabe ao contribuinte. A obrigação de pagar, desde 
o início, é do responsável. A lei expressamente prevê como integrante do pólo 
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passivo da relação jurídica obrigacional tributária, desde o instante de ocorrência 
do fato gerador, uma pessoa não diretamente a ele vinculada. 
Exemplo típico é o do imposto de renda incidente sobre o rendimento das 
aplicações financeiras, que é retido e recolhido pelos bancos sem que o 
aplicador, que é o contribuinte, em momento algum seja a pessoa obrigada 
perante o fisco. 
Passemos à análise das hipóteses de responsabilidade descritas no CTN. 
 
16.1. RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. 
A responsabilidade dos sucessores é tratada nos arts. 129 a 133 do CTN. Dois 
pontos gerais merecem nota: (1) todas as hipóteses de responsabilidade dos 
sucessores enquadram-se na definição doutrinária de responsabilidade por 
transferência; e (2) todos os artigos que disciplinam responsabilidade dos 
sucessores referem-se, expressamente, apenas a tributos, não existindo, no 
Código, para essa espécie de responsabilidade, nenhuma alusão a penalidades 
(multas) de qualquer espécie. 
O art. 129 do CTN, embora tenha a redação um tanto confusa, esclarece que não 
é a data do lançamento (ato administrativo de constituição do crédito tributário) 
que determina a configuração, ou não, da responsabilidade dos sucessores. O 
surgimento dessa espécie de responsabilidade está relacionado ao momento de 
ocorrência do fato gerador O responsável é alguém que passa a integrar a relação 
jurídica tributária, ou seja, que passa a estar obrigado ao pagamento do tributo, 
em momento posterior ao de ocorrência do fato gerador, não importa se o 
lançamento correspondente a esse fato gerador já foi realizado ou se o será 
futuramente. 
Assim, se Fulano morreu em 2000 e, em 2003, depois de concluída a partilha, o 
fisco descobre que ele deixou de pagar R$5.000,00 de imposto de renda relativo 
ao ano de 2000, e lavra o auto de infração, a obrigação de pagar caberá a seus 
sucessores causa mortis. Os sucessores não serão contribuintes desse imposto 
de renda, pois o fato gerador ocorreu em 2000, e quem auferiu a renda, sendo, 
portanto, contribuinte, foi o falecido. A constituição do crédito correspondente é 
que ocorreu após a morte de Fulano, mas, mesmo tendo a constituição do crédito 
ocorrido após a partilha, os sucessores figurarão na relação jurídica como 
responsáveis tributários (e não como contribuintes), porque não foram eles que 
praticaram o fato gerador “auferir renda”. 
Feita essa explicação, talvez fique mais fácil a leitura do art. 129 do CTN: 
“Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários 
definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela 
referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos 
a obrigações tributárias surgidas até a referida data.” 
Vejamos, agora, as hipóteses específicas de responsabilidade dos sucessores 
previstas no CTN. 
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RESPONSABILIDADE DOS ADQUIRENTES DE IMÓVEIS 
A responsabilidade do adquirente de imóveis está prevista no art. 130 do CTN nos 
seguintes termos: 
“Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a 
propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos 
a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de 
melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando 
conste do título a prova de sua quitação. 
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre 
sobre o respectivo preço.” 
A regra geral é bem simples: Se Fulano é proprietário de imóvel urbano em 2003, 
Fulano é contribuinte do IPTU relativo àquele ano. Entretanto, pode ocorrer que 
Fulano não pague o IPTU referente a 2003 e, em 2004, venda o imóvel, com o 
imposto não quitado, a Beltrano. Neste caso, Beltrano terá que pagar o IPTU 
relativo a 2003 como responsável, pois, embora não possua relação pessoal e 
direta com o fato gerador – propriedade do imóvel em 2003 –, sua obrigação 
decorre de expressa previsão legal (art. 130 do CTN). Relativamente ao ano de 
2004 Beltrano pagará o IPTU como contribuinte, pois, em 2004, é ele quem possui 
relação pessoal e direta com o fato gerador propriedade do imóvel. 
Os seguintes pontos devem ser observados: 
1) O art. 130 diz respeito apenas aos seguintes tributos: 
a) impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de 
bens imóveis, ou seja, o IPTU e o ITR; não inclui impostos sobre a transmissão de 
bens imóveis, quais sejam, o ITCD estadual e o ITBI municipal; 
b) taxas pela prestação de serviços referentes aos bens imóveis, o que não inclui 
nenhuma espécie de taxa de polícia; 
c) contribuições de melhoria relativas ao imóvel. 
2) Os créditos tributários relativos aos tributos enumerados no item anterior sub-
rogam-se na pessoa do adquirente do imóvel. O CTN entendeu por bem usar a 
figura jurídica da sub-rogação pessoal para descrever essa hipótese de 
responsabilidade. Devemos entender que isso significa que o adquirente substitui 
o contribuinte na relação jurídicatributária, passando a responder com todo o seu 
patrimônio pelos créditos tributários aqui referidos. A integralidade do patrimônio 
do adquirente responde por eventuais dívidas, porque a sub-rogação é pessoal. 
Isso significa que, mesmo que o total da dívida relativa aos tributos citados seja 
superior ao valor do imóvel adquirido, o adquirente responde pela totalidade da 
dívida, utilizando todo o seu patrimônio para pagá-la. Se fosse uma sub-rogação 
real (sub-rogação na coisa), ou seja, se quem “respondesse” pela dívida fosse o 
imóvel, e não a pessoa do adquirente, a responsabilidade seria limitada ao valor 
do imóvel. 
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3) Não ocorre a sub-rogação se constar do título de aquisição do imóvel a prova 
da quitação dos tributos referidos. A quitação de tributos pode ser provada por 
meio da apresentação de certidões negativas, nos termos do art. 205 do CTN. 
Nesse caso, como não ocorre sub-rogação, o contribuinte, ou seja, o alienante, 
continua sendo a pessoa obrigada ao pagamento de eventuais tributos que não 
eram conhecidos por ocasião da emissão da certidão, mas que foram 
posteriormente descobertos. Assim, se houver inadimplemento, a fazenda só pode 
cobrar do contribuinte (o alienante), porque não surge, com a alienação, a figura 
do responsável, uma vez que não ocorreu a sub-rogação. 
4) No caso de arrematação em hasta pública (hasta pública significa leilão de bens 
penhorados, feito por leiloeiro público, sendo o termo mais comumente utilizado 
para bens imóveis), a sub-rogação ocorre no preço de arrematação. Nesse caso, 
temos sub-rogação real (no preço). Isso significa que nenhuma obrigação existe 
para o arrematante. A fazenda não pode, em nenhuma hipótese, cobrar do 
arrematante algum valor relativo aos tributos referidos no art. 130 do CTN. Ela 
deve obter esse valor retirando-o do valor de arrematação. Se o imóvel foi 
arrematado por R$30.000,00, e há uma dívida de R$4.000,00 de IPTU, a pessoa 
que deve receber o preço da arrematação só deve receber R$26.000,00, porque a 
fazenda, antes, deve retirar dos R$30.000,00 a sua parte. Se a fazenda não 
descontar antes a sua parte, só poderá cobrá-la, de qualquer forma, da pessoa 
que recebeu o preço de arrematação. Como a sub-rogação é real, se acontecer de 
o valor da dívida tributária ser superior ao valor de arrematação, não existirá 
possibilidade de a fazenda cobrar de ninguém a diferença. 
 
RESPONSABILIDADE DOS ADQUIRENTES E REMITENTES DE BENS 
O art. 131, inciso I, do CTN, dispõe que: 
“Art. 131. São pessoalmente responsáveis: 
I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou 
remidos;” 
A doutrina em geral entende que a expressão “pessoalmente responsáveis”, 
usada pelo CTN em diversos dispositivos, deve ser interpretada como 
“exclusivamente responsáveis”. Ademais, é certo que aquele que possui 
responsabilidade pessoal responde com a totalidade de seu patrimônio, isto é, sua 
responsabilidade não está limitada ao valor de um bem determinado. Embora esse 
entendimento não seja pacífico, é, a meu ver, o que devemos adotar para efeito 
de concurso público. 
Para conseguirmos conjugar sistematicamente o art. 131, inciso I, com o art. 130, 
é necessário considerar que o art. 131, I, é disposição geral, e o art. 130 é norma 
específica. Assim, conforme o princípio geral de hermenêutica segundo o qual a 
norma específica não revoga a norma geral, ocorrendo apenas a derrogação 
desta naquilo que esteja disciplinado especificamente naquela, devemos aplicar o 
art. 131, inciso I, em todos os casos não abrangidos pelo art. 130 do CTN. 
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Assim, quando se tratar de uma aquisição de bem imóvel e o crédito referir-se a 
um dos tributos mencionados no art. 130, aplica-se a regra do art. 130. 
Nas outras hipóteses, basicamente aquisição de bens móveis, remição de 
quaisquer bens, ou aquisição de imóveis em que sejam devidos tributos não 
mencionados no art. 130, aplica-se a regra do art. 131, I. 
A diferença fundamental entre o art. 130 e o art. 131, inciso I, é que este último 
não prevê a possibilidade de exclusão da responsabilidade quando houver prova 
de quitação de tributos. Portanto, quando for aplicável a regra do art. 131, inciso I, 
não interessa prova de quitação de tributos, pois sempre a responsabilidade por 
eventuais créditos tributários anteriores será pessoal do adquirente ou do 
remitente do bem, excluindo-se a obrigação de pagar do alienante ou do remido. 
Obs.: não é útil para concurso, em Direito Tributário, saber o que significa remição. 
Mas, para os curiosos, vai uma explicação simplificada: significa a possibilidade, 
conferida a algumas pessoas relacionadas ao devedor (cônjuge, ascendente ou 
descendente), de resgatar o bem que está indo ou já foi a leilão, desde que 
paguem o preço. Vejam o que diz o CPC: 
“Art. 787. É lícito ao cônjuge, ao descendente, ou ao ascendente do devedor 
remir todos ou quaisquer bens penhorados, ou arrecadados no processo de 
insolvência, depositando o preço por que foram alienados ou adjudicados. 
Parágrafo único. A remição não pode ser parcial, quando há licitante para todos 
os bens. 
Art. 788. O direito a remir será exercido no prazo de 24 (vinte e quatro) horas, que 
mediar: 
I - entre a arrematação dos bens em praça ou leilão e a assinatura do auto (art. 
693); 
II - entre o pedido de adjudicação e a assinatura do auto, havendo um só 
pretendente (art. 715, § 1o); ou entre o pedido de adjudicação e a publicação da 
sentença, havendo vários pretendentes (art. 715, § 2o).” 
Vale repetir, isso não é Direito Tributário, mas sim Direito Processual Civil. 
Passemos à próxima hipótese de responsabilidade dos sucessores. 
 
RESPONSABILIDADE NA SUCESSÃO CAUSA MORTIS 
As regras relativas à responsabilidade tributária na sucessão hereditária 
encontram-se essencialmente no art. 131, incisos II e III do CTN. Precisaremos, 
entretanto, conhecer o art. 134, IV, e o art. 192 para “fecharmos” o assunto. 
O primeiro ponto a ser observado é que os incisos II e III do art. 131 encontram-se 
fora da ordem cronológica relativamente às etapas da sucessão. Dizem eles: 
“Art. 131. São pessoalmente responsáveis: 
.................. 
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II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de 
cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao 
montante do quinhão do legado ou da meação; 
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da 
sucessão.” 
Para entendermos a disciplina da responsabilidade na sucessão causa mortis, é 
necessário que tenhamos conhecimento de alguns elementos básicos, oriundos 
do Direito Civil, a seguir resumidos. 
Quando alguém morre, no exato momento da morte é considerada aberta a 
sucessão, independentemente de qualquer procedimento legal por parte dos 
sucessores. 
Com o falecimento, o conjunto de bens, direitos e obrigações do morto passam a 
constituir uma figura denominada espólio. O espólio, para o Direito Civil, não é 
pessoa, havendo alguma polêmica quanto a sua natureza jurídica. Entretanto, 
para o Direito Tributário, o espólio é tratado como se fosse uma pessoa, bastando 
dizer que o caput do art. 131 utiliza a expressão “pessoalmente responsável”. 
Além disso, se o espólio pode ser responsável tributário significa que ele pode 
ser sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária, posição essa que 
somente pode ser ocupada por pessoas. 
Pois bem, apesar de o espólio ser, para o Direito Tributário, uma pessoa, ele, por 
si só, não é capaz de praticar nenhum ato, porque, a rigor, ele é tão-somente um 
conjunto debens, direitos e obrigações. Para representar o espólio e praticar os 
atos necessários à conclusão do processo decorrente da abertura da sucessão, 
denominado inventário, é nomeado um inventariante, que administra os bens, 
direitos e obrigações, que compõem o espólio, até a sentença judicial de 
homologação da partilha. 
Em resumo, temos as seguintes fases: 
fase 1 – vai até a data do falecimento do de cujus 
fase 2 – inventário, que vai do falecimento (abertura da sucessão) à homologação 
da partilha 
fase 3 – da homologação da partilha em diante 
É o seguinte o regramento decorrente do CTN: 
1) o de cujus (então ainda vivo) é o contribuinte dos tributos relativos aos fatos 
geradores ocorridos até sua morte; 
2) o espólio é responsável pelos tributos citados no item 1 (aqueles cujos fatos 
geradores ocorreram antes da morte do de cujus) e é contribuinte dos tributos 
relativos aos fatos geradores ocorridos durante a fase 2; 
3) o inventariante é responsável, relativamente aos atos em que intervenha ou às 
omissões que lhe sejam imputáveis, pelos tributos devidos pelo espólio 
(responsabilidade de terceiros, descrita no art. 134, caput e inciso IV); 
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4) os sucessores são contribuintes dos tributos cujos fatos geradores ocorram 
após a partilha (fase 3), respondendo, cada um, pelos tributos relativos aos bens 
que tenha recebido. São também responsáveis por todos os tributos devidos 
pelo de cujus ou pelo espólio (ou seja, todos os tributos cujos fatos geradores 
ocorreram nas fases 1 ou 2) eventualmente descobertos após a partilha; 
5) entre os sucessores verifica-se a ocorrência da solidariedade tributária quanto 
aos tributos relativos a fatos geradores ocorridos nas fases 1 e 2, em razão do 
disposto no art. 124, I, do CTN (solidariedade de fato). Isso significa que a fazenda 
pode cobrar, indistintamente, de qualquer um, a quantia referente aos tributos 
cujos fatos geradores ocorreram nas fases 1 ou 2, limitada a responsabilidade de 
cada sucessor ao montante que lhe coube na partilha (segundo o CTN, ao 
montante do quinhão, legado ou meação). 
Vejamos um exemplo sobre o que foi dito nesse item 5: 
Imaginemos os herdeiros X, Y e Z, cada qual tendo recebido o seguinte quinhão: 
X = R$ 5.000,00 
Y = R$ 20.000,00 
Z = R$ 30.000,00 
Após a partilha, descobriu-se um débito não quitado (e não alcançado pela 
decadência) de imposto de renda no valor de R$15.000,00. 
A União poderá cobrar o débito de qualquer dos herdeiros. Entretanto, se optar 
por cobrar inicialmente de X, somente poderá exigir dele R$5.000,00 (montante do 
quinhão) e terá que cobrar o restante de Y ou de Z. 
Se cobrar, por exemplo, de Z, mas somente conseguir obter R$10.000,00 
(imaginemos que Z tenha perdido alguns bens em um acidente), poderá cobrar o 
restante de X ou de Y. E assim por diante. 
Por último, é pertinente conhecermos o art. 192 do CTN, que estabelece uma 
precaução adicional, destinada a assegurar o pagamento dos créditos relativos a 
fatos geradores anteriores à partilha. É a seguinte a sua redação 
“Art. 192. Nenhuma sentença de julgamento de partilha ou adjudicação será 
proferida sem prova da quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio, 
ou às suas rendas.” 
É lógico que essa norma, que veicula uma garantia do crédito tributário, não afasta 
as outras, relativas à responsabilidade. A responsabilidade depois da partilha 
existe em qualquer circunstância, tenha ou não sido feita a prova de quitação. 
Basta que se descubra um tributo cujo fato gerador, ocorrido antes da partilha, não 
fosse do conhecimento do fisco, ou que a certidão negativa tenha sido expedida 
com erro, ou mesmo que o juiz, inadvertidamente, tenha homologado a partilha 
sem exigir a prova de quitação. O fato é que, sempre que for identificado um 
tributo não pago, cujo fato gerador tenha ocorrido antes da partilha, todos os 
sucessores são responsáveis por ele, podendo ser cobrados até o limite do 
patrimônio que receberam. 
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RESPONSABILIDADE NA FUSÃO, INCORPORAÇÃO, TRANSFORMAÇÃO E 
EXTINÇÃO DAS PESSOAS JURÍDICAS 
A responsabilidade tributária decorrente de alterações das pessoas jurídicas é 
tratada no art. 132 do CTN nestes termos: 
“Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação 
ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à 
data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas 
ou incorporadas. 
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de 
pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade 
seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma 
ou outra razão social, ou sob firma individual.” 
As regras do caput do art. 132 do Código não oferecem dificuldades. 
Na fusão duas ou mais pessoas jurídicas, por exemplo, “A” e “B”, se unem para 
formar uma terceira pessoa jurídica, “C”, que, antes da união de “A” e “B” não 
existia. Essa pessoa jurídica, “C”, será, evidentemente, responsável (e não 
contribuinte) pelos tributos devidos por “A” e por “B” relativos a fatos geradores 
ocorridos até o momento da fusão. 
Quanto aos fatos geradores ocorridos após a fusão, os tributos deles decorrentes 
têm como contribuinte a pessoa jurídica “C” (isso é óbvio, uma vez que “A” e “B” 
nem mais existem). 
Na incorporação, uma pessoa jurídica, “X”, é “absorvida” por uma outra pessoa 
jurídica “Y”, que já existia antes. Esta pessoa, “Y”, é a incorporadora, e “X” é a 
incorporada. A incorporadora, “Y”, será responsável (e não contribuinte) pelos 
tributos devidos por “X”, cujos fatos geradores tenham ocorrido até a data da 
incorporação. 
Na transformação, a pessoa jurídica apenas muda de forma, passando, por 
exemplo, de sociedade por cotas de responsabilidade limitada (Ltda.) a sociedade 
anônima (S.A.). Na verdade, a transformação não deveria figurar como forma de 
sucessão, porque a simples transformação societária não extingue a pessoa 
jurídica para que surja uma outra distinta. 
A doutrina em peso critica a inclusão da transformação entre as hipóteses de 
sucessão ensejadora de responsabilidade, defendendo que, mesmo após a 
transformação, a pessoa jurídica continua sendo contribuinte dos tributos cujos 
fatos geradores ocorreram antes da transformação. 
Entretanto, foi essa a sistemática adotada pelo Código e, para concurso público, 
devemos afirmar que existe uma pessoa jurídica resultante da transformação e 
que ela é responsável pelos tributos devidos pela transformada, relativos aos 
fatos geradores ocorridos até a data da transformação. 
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No caso de extinção da pessoa jurídica, somente persistirá responsabilidade 
tributária caso algum dos sócios (ou seu espólio) constitua uma outra pessoa 
jurídica ou, sob firma individual (hoje, adotando a terminologia do Código Civil, 
falaríamos em empresário individual), continue a exploração da mesma atividade a 
que se dedicava a pessoa jurídica extinta. 
Quanto à extinção das pessoas jurídicas, devemos ter em mente, também, a 
regra do art. 134, inciso VII, do CTN. De acordo com esse dispositivo, no caso de 
liquidação de sociedades de pessoas, os sócios possuem responsabilidade 
tributária na modalidade responsabilidade de terceiros, ou seja, respondem 
pelos tributos relativos aos atos em que hajam intervindo ou às omissões que lhes 
sejam imputáveis (caput do art. 134). 
Quase não existem mais, na prática, sociedades de pessoas. Em uma questão de 
concurso, se o elaborador pretendesse ver aplicada a regra do art. 134, inciso VII, 
com certeza mencionaria uma “sociedadeem nome coletivo”, que é o mais 
tradicional exemplo de sociedade de pessoas (repito, existentes quase só em 
tese). 
Por último, devemos observar que o CTN não tratou da responsabilidade tributária 
no caso de cisão de pessoas jurídicas. 
Ocorre a cisão quando uma parcela do patrimônio de uma pessoa jurídica é 
utilizada para constituir outra pessoa jurídica (cisão parcial) ou quando todo o 
patrimônio de uma pessoa jurídica dá surgimento a duas ou mais pessoas 
jurídicas distintas da primeira, que, nesse caso, deixa de existir (cisão total). 
Como o CTN não tratou da responsabilidade nos casos de cisão, e 
responsabilidade tributária depende de expressa previsão legal para ser atribuída 
a alguém, existe muita divergência sobre esse assunto, e não há como ser 
apresentada uma solução pacífica para as diferentes hipóteses. Portanto, 
enfaticamente, afirmo: esqueçam o assunto cisão em matéria de responsabilidade 
tributária para questões objetivas de concursos públicos. 
 
RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE DE FUNDO DE COMÉRCIO OU 
ESTABELECIMENTO 
Diz o art. 133 do CTN: 
“Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por 
qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou 
profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão 
social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo 
ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: 
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou 
atividade; 
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar 
dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou 
em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.” 
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Esse artigo trata da alienação, a uma pessoa física ou jurídica, de um 
estabelecimento ou de um fundo de comércio, portanto, de um conjunto de bens 
materiais e imateriais de uma pessoa jurídica (ou de uma empresa individual). Não 
é uma pessoa jurídica que é alienada, mas um conjunto de bens da pessoa 
jurídica (ou empresa individual), que pode, ou não, continuar a existir. As relações 
tributárias decorrentes desenvolvem-se entre o alienante, que é uma pessoa 
jurídica (ou titular de uma empresa individual), e o adquirente, pessoa física ou 
jurídica. 
O adquirente responde pelos tributos relativos ao fundo de comércio ou 
estabelecimento adquirido (e não por todos os tributos devidos pela pessoa 
jurídica alienante). Para que exista essa responsabilidade do adquirente é 
necessário que ele prossiga na exploração da atividade que já era explorada antes 
pelo estabelecimento ou fundo de comércio alienado (o CTN fala em “continuar a 
respectiva exploração”). Caso o adquirente cesse a exploração de atividades 
econômicas no estabelecimento ou fundo de comércio adquirido, ou inicie nele 
exploração de atividade totalmente diversa da anteriormente ali exercida, não 
haverá responsabilidade por sucessão. 
Caso o adquirente, no estabelecimento adquirido, prossiga a exploração da 
respectiva atividade, será responsável pelos tributos devidos pelo 
estabelecimento ou fundo de comércio até a data da alienação, da seguinte forma: 
a) como responsável integral (ou seja, exclusivo), se o alienante cessar suas 
atividades e não iniciar o exercício de qualquer outra antes de seis meses 
contados da alienação; 
b) como responsável subsidiário se o alienante prosseguir na exploração ou, 
tendo cessado, iniciar outra qualquer dentro de seis meses, contados da 
alienação. Na hipótese de responsabilidade subsidiária, a fazenda é obrigada a 
respeitar o benefício de ordem, ou seja, deverá cobrar primeiro do alienante e, 
somente na impossibilidade de receber dele os créditos devidos, poderá, então, 
cobrar do adquirente. 
A responsabilidade tributária prevista nesse artigo 133 do CTN sofrerá 
modificações especificamente relacionadas as alienações ocorridas na falência e 
na recuperação judicial, quando entrar em vigor a Lei Complementar nº 
118/2005 (a partir de 9 de junho de 2005). 
Essa lei complementar acrescentou três parágrafos ao art. 133. 
Pelo primeiro deles (art. 133, § 1º), ficará excluída a responsabilidade tributária 
nos casos de: 
1) alienação judicial em processo de falência; e 
2) alienação judicial de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de 
recuperação judicial (recuperação judicial é o instituto que, de certa forma, vai 
substituir a concordata, que deixará de existir com a entrada em vigor da nova lei 
de falências – Lei nº 11.101/2005). 
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Entretanto, mesmo na alienação judicial em falência ou processo de recuperação 
judicial, não haverá a exclusão da responsabilidade se o adquirente for (art. 133, 
§ 2º): 
1) sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade controlada 
pelo devedor falido ou em recuperação judicial; 
2) parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, consangüíneo ou afim, 
do devedor falido ou em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou 
3) identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação judicial com 
o objetivo de fraudar a sucessão tributária. 
Essas regras visam a impedir fraudes. Com efeito, se o fundo de comércio ou 
estabelecimento pudesse ser adquirido, sem responsabilidade tributária, por um 
sócio, parente ou agente do falido ou do devedor em recuperação judicial, essa 
manobra representaria um simples artifício destinado a lesar o fisco. 
As hipóteses de afastamento da responsabilidade tributária previstas no § 1º do 
art. 133, acrescentado pela LC 118/2005, têm como objetivo proteger a empresa, 
facilitando sua sobrevivência (no caso de recuperação judicial) ou a continuação 
da atividade por um outro grupo (no caso da falência). 
Para fomentar esse processo, e incentivar potenciais interessados, exclui-se a 
responsabilidade tributária, removendo importantes incertezas que poderiam pesar 
na decisão de aquisição do fundo de comércio ou estabelecimento. Não faria 
nenhum sentido, entretanto, cogitar em estímulo dessa ordem se o adquirente 
atua no interesse do próprio falido ou do devedor em recuperação judicial. Nesses 
casos, haveria simplesmente um prejuízo à fazenda pública, sem vantagem para o 
ambiente empresarial como um todo. 
A LC 118/2005 acrescentou, ainda, um § 3º ao art. 133, específico para a 
alienação judicial na falência. É uma norma que se coaduna com a nova ordem 
de preferência dos créditos tributários, que veremos em aula futura. Segundo essa 
regra, o valor obtido na alienação judicial da empresa falida, ou de 
estabelecimento dela, não poderá ser usado para pagar créditos tributários 
(concursais), pelo menos pelo prazo de um ano, contado da alienação. É esta a 
redação do § 3º do art. 133: 
“Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou 
unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do 
juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente 
podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de 
créditos que preferem ao tributário.” 
Por último, voltando às regras gerais dessa responsabilidade tributária do 
adquirente de fundo de comércio ou estabelecimento, é importante repisar que ela 
somente abrange os tributos devidos pelo estabelecimento ou fundo de comércio 
adquirido. Por exemplo, se era um estabelecimento industrial da pessoa jurídica 
“X”, o adquirente do estabelecimento, pessoa jurídica “Y”, somente terá 
responsabilidade pelos tributos devidos em decorrência de atos ou fatos relativos 
àquela unidade industrial alienada, como, por exemplo, o IPI ou o IPTU (se o 
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estabelecimento fosse localizado em zona urbana). Não poderá a pessoa jurídica 
adquirente, “Y”, ser responsável por outros tributos, como, por exemplo, o imposto 
de renda devido pela pessoa jurídica “X”, alienante. 
 
16.2. RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS 
 A denominada “responsabilidade de terceiros” está descrita nos art. 134 e 135 do 
CTN. Os casos de responsabilidade de terceiros envolvem pessoas que possuem 
entre si determinados vínculos jurídicos em que o “terceiro” detém o dever de 
praticar determinados atos em nome e no interesse de outra pessoa, como é o 
caso dos pais em relação a seus filhos menores, do administrador de bens de 
terceiros em relação a estes, do inventariante em relação ao espólio, dos sócios 
de sociedades de pessoas em relação a elas etc. 
As listas dos “terceiros” responsáveis constantes dos art. 134 e 135 do CTN são 
lista exaustivas, numerus clausus, ou seja, não há outros casos de 
responsabilidade de terceiros além dos ali enumerados. Essa conclusão decorre 
da própria afirmação, constante do CTN, segundo a qual a atribuição de 
responsabilidade depende, sempre, de expressa previsão legal. 
Transcrevo os artigos relativos à responsabilidade de terceiros, para depois 
comentar o que penso possa ser útil para concurso: 
“Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da 
obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos 
em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: 
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; 
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou 
curatelados; 
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; 
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; 
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo 
concordatário; 
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos 
devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu 
ofício; 
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. 
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, 
às de caráter moratório.” 
“Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a 
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou 
infração de lei, contrato social ou estatutos: 
I - as pessoas referidas no artigo anterior; 
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II - os mandatários, prepostos e empregados; 
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito 
privado.” 
Portanto, há duas modalidades de responsabilidade de terceiros: a disciplinada no 
art. 134, em que o terceiro atua regularmente, nos limites de suas atribuições 
legais ou convencionais, e a disciplinada no art. 135, em que o terceiro atua 
irregularmente, com excesso de poder, quebra de contrato ou infração à lei. Como 
veremos, os regimes jurídicos de cada uma dessas espécies é inteiramente 
diverso. Tratemos de cada uma separadamente. 
1) A responsabilidade de terceiros prevista no caput do art. 134 tem as seguintes 
características: 
a) apenas se aplica aos terceiros relativamente a fatos geradores decorrentes de 
atos em que eles hajam intervindo ou de omissões a eles imputáveis, sem que 
tenham atuado com excesso de poder ou contra a lei ou contrato; 
b) os terceiros responderão somente no caso de impossibilidade de a fazenda 
cobrar do contribuinte. O caput do art. 134 do CTN explicitamente estabelece um 
benefício de ordem entre o contribuinte e os responsáveis terceiros, ao 
determinar que estes só respondem “nos casos de impossibilidade de exigência 
do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte”. Entretanto, o mesmo 
caput do artigo 134 afirma, literalmente, que o terceiro responde “solidariamente” 
com o contribuinte; 
Em concursos públicos eu tenho visto ser sempre adotada a literalidade do CTN. 
Portanto, em uma questão de concurso, devemos responder que a 
responsabilidade do terceiro é solidária com o contribuinte, conforme está 
expresso no Código. Se uma questão afirmar que na responsabilidade de terceiros 
do art. 134 há benefício de ordem entre o contribuinte e o responsável, devemos 
marcar verdadeiro, porque é, também, o que consta literalmente do caput do art. 
134. Portanto, adotando a terminologia do CTN, devemos ter em mente que a 
responsabilidade de terceiros do art. 134 é solidária, mas que existe benefício de 
ordem, só podendo a fazenda cobrar do responsável na impossibilidade de cobrar 
do contribuinte. Devemos ter ainda a noção de que essa responsabilidade 
solidária a que se refere o art. 134, caput, nada tem a ver com a solidariedade 
disciplinada no art. 124 do CTN. A solidariedade (art. 124) não é uma espécie de 
responsabilidade, como já tive oportunidade de explicar, e a solidariedade (art. 
124), seja entre contribuintes, seja entre responsáveis, não comporta benefício de 
ordem. Em síntese, responsabilidade solidária de terceiros é uma coisa e 
solidariedade é outra, inteiramente distinta. 
c) o terceiro responsável, quando tiver que responder pelos fatos geradores 
decorrentes dos atos em que haja intervindo ou das omissões a ele imputáveis, 
responderá, tão-somente, pelo tributo e pelas penalidades de caráter moratório 
(parágrafo único do art. 134). A denominada multa de ofício (que a fazenda 
costuma chamar de multa punitiva, para diferenciá-la da multa de mora) não é 
devida no âmbito da responsabilidade de terceiros quando este não age com 
excesso de poderes ou quebra de contrato. 
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2) A responsabilidade de terceiros prevista no art. 135 tem as seguintes 
características: 
a) refere-se a fatos geradores decorrentes de atos em que o terceiro atuou de 
forma irregular (“atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, 
contrato social ou estatutos“); 
b) a responsabilidade é pessoal, ou seja, exclusiva dos terceiros, que respondem 
com a integralidade de seus patrimônios, ficando afastado da relação obrigacional 
o contribuinte; 
c) a responsabilidade tributária de terceiros prevista no art. 135 obriga os terceiros 
ao pagamento do tributo, dos juros e de todas as penalidades cabíveis, não 
apenas as de caráter moratório; 
d) a lista de terceiros responsáveis do art. 135 é maior do que a do art. 134. Com 
efeito, além de incluir todas as pessoas enumeradas no art. 134, o art. 135 arrola, 
ainda, os mandatários, prepostos e empregados, e os diretores, gerentes ou 
representantes de pessoas jurídicas de direito privado. 
Uma última observação. Tradicionalmente, quando as questões de concurso falam 
apenas em “responsabilidade de terceiros”, sem fazer qualquer menção a atuação 
irregular, com excesso, com infração por parte do terceiro, elas estão se 
reportando à responsabilidade de terceiro sujeita ao regramento do art. 134. É 
verdade que, a rigor, as questões deveriam especificar se estão tratando do art. 
134 ou do art. 135, mas não o fazem. Podem ter certeza, se a questão não 
especificar nada e mencionar “responsabilidade de terceiros”, ela estará versando 
sobre o art. 134 do CTN. 
 
16.3. RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES. 
A última modalidade de responsabilidade tributária tratada pelo CTN dentro do 
capítulo relativo a esse assunto é aquela que o Código denominou 
responsabilidade por infrações. 
Na verdade o CTN fez uma mistura indevida entre institutos e conceitos não 
homogêneos. Isso porque, ao tratar da responsabilidade dos sucessores e da 
responsabilidade de terceiros ele está, efetivamente, cuidando de casos em que 
aparece a figura doresponsável tributário, ou seja, a pessoa vinculada ao fato 
gerador da obrigação mas não diretamente relacionada à situação que constitui 
esse fato gerador (conceito contraposto ao de contribuinte, o qual possui relação 
pessoal e direta com o fato gerador da obrigação). 
Já na seção relativa à responsabilidade por infrações, o CTN está disciplinando 
situações em que o agente possui, sim, relação pessoal e direta com a situação 
que constitui o fato gerador da obrigação tributária. 
No caso de infrações, a obrigação tributária é a obrigação de pagar a multa 
decorrente da infração (penalidade pecuniária). O fato gerador da obrigação de 
pagar a multa é o cometimento da infração à legislação tributária. Vale 
lembrarmos que, embora tributo jamais constitua sanção de ato ilícito, o CTN, ao 
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definir obrigação tributária englobou nesse conceito não só a obrigação de pagar 
tributo como também a obrigação de pagar penalidade pecuniária (art. 113, § 1º). 
Portanto, o cometimento de uma infração à lei tributária é fato gerador da 
obrigação tributária principal cujo objeto é o pagamento de multa (penalidade 
pecuniária). Aquele que pratica pessoal e diretamente o ato que se constitui em 
fato gerador da obrigação tributária principal é contribuinte, nos termos do art. 
121, parágrafo único, inciso I, do CTN, e não responsável em acepção técnico-
jurídica, descrito no art. 212, parágrafo único, inciso II. 
Provavelmente, os elaboradores do CTN acharam que soaria estranho chamar de 
contribuinte o obrigado ao pagamento de uma multa. Talvez, por isso, ao dispor 
sobre a obrigação decorrente da prática de infrações, tenha utilizado a expressão 
“responsabilidade por infrações”, em que o vocábulo “responsabilidade” foi 
empregado como sinônimo de “obrigado”, e não na acepção estritamente técnico-
jurídica constante do art. 121, parágrafo único, inciso II do Código. 
Em vista dessa imprecisão, quando o CTN, nos art. 136 a 138, menciona 
“responsável” devemos entender que ele está se referindo ao sujeito “obrigado” ao 
cumprimento da obrigação principal representada pela multa tributária, tenha ou 
não, esse sujeito, relação pessoal e direta com a situação que constitui o fato 
gerador da obrigação, no caso, o cometimento da infração à lei tributária. 
São os seguintes os dispositivos relacionados à responsabilidade por infrações: 
“Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da 
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da 
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.” 
Diz-se que a responsabilidade por infrações da legislação tributária é do tipo 
objetiva, ou seja, independe da intenção do agente (independe da existência de 
dolo ou culpa). 
Assim, se Fulano deveria pagar o IPTU relativo a seu imóvel até o dia 31/03/2004, 
e não pagou, estará sujeito à multa independentemente dos motivos que o 
tenham levado a não pagar. 
Se Beltrano deveria ter entregado sua declaração de imposto de renda até 
30/04/2004, e não entregou, a fazenda federal efetuará o lançamento de ofício em 
que constarão o valor do tributo não pago, os juros de mora e a multa de ofício, 
tenha ele deixado de pagar por dolo, por simples esquecimento, por absoluta falta 
de dinheiro, por estar internado em estado grave em um hospital, ou por qualquer 
outro motivo. 
Em suma, não importam os motivos do descumprimento: descumprida a 
obrigação, está configurada a infração, e passa a ser devida a multa prevista para 
aquela infração (o cometimento da infração é fato gerador da obrigação principal 
cujo objeto é o pagamento da multa). 
A responsabilidade objetiva prevista no art. 136, entretanto, não é uma regra 
absoluta. É importante observarmos a cláusula “salvo disposição de lei em 
contrário”. Em nosso ordenamento jurídico, é comum, por exemplo, o 
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agravamento da multa (a multa passa ser calculada com base em um percentual 
maior, incidente sobre o valor do tributo que deixou de ser pago) em caso de 
infrações dolosas e de cometimento de crimes tributários, como emissão de notas 
fiscais “frias”, falsificação de selos de controle etc. São as denominadas multas 
agravadas por infrações qualificadas. Para vocês terem uma idéia, na esfera 
federal, a multa de ofício comum é de 75%, e a multa agravada por fraude ou 
sonegação é de 150%. 
Nesses casos de multas agravadas, a responsabilidade deixa de ser objetiva, pois 
passa a interessar para a caracterização da infração agravada a intenção do 
agente (aquilo que os juristas denominam “elemento subjetivo” ou “elemento 
volitivo”). Em tese, seria possível, também, que a lei reduzisse ou excluísse a 
penalidade com base em elementos subjetivos (relacionados à inexistência de 
dolo ou culpa do sujeito passivo). Entretanto, eu não conheço, em nosso 
ordenamento jurídico, nenhuma lei que afaste multas tributárias com base em 
inexistência de dolo ou culpa do sujeito passivo. 
O art. 137 trata dos casos em que a obrigação de pagar a multa será exclusiva do 
agente. A obrigação de pagar o tributo que deixou de ser pago pode ser de outra 
pessoa, mas a obrigação de pagar a multa decorrente das infrações enumeradas 
neste art. 137 é sempre do agente que praticou a infração. 
“Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente: 
I - quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo 
quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo 
ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito; 
II - quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja 
elementar; 
III - quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico: 
a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem respondem; 
b) dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, 
preponentes ou empregadores; 
c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito 
privado, contra estas.” 
Como ensina Luciano Amaro, esse artigo disciplina somente hipóteses em que o 
agente não esteja atuando em nome próprio e por sua conta (pois em tais casos 
não existiria dúvida quanto a sua obrigação relativa à multa). Trata, o dispositivo, 
dos casos em que, embora agindo em nome e por conta de terceiros, a 
responsabilidade pelas multas é imputada ao próprio agente ou executor material. 
Nenhuma questão de concurso de que eu me lembre aborda esse art. 137 do CTN 
de alguma forma que não seja puramente literal. A interpretação de seus incisos 
não é fácil e exigiria um tempo de estudo que, na prática, representaria um 
desperdício, tendo em vista os fins de nosso curso. Por isso, abstenho-me de 
comentá-los separadamente, deixando para responder eventuais questionamentos 
que sejam apresentados no nosso forum. 
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Passemos ao próximo ponto, muito mais freqüentemente exigido em questões de 
concursos. 
 
16.3.1. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. 
O art. 138 do CTN trata do afastamento da responsabilidade por infrações, quando 
o sujeito passivo, espontaneamente, procura a Administração fazendária, 
reconhece o cometimento da infração e paga o tributo devido, acrescido de 
juros de mora, ou o valor arbitrado pela autoridade fiscal. Essa hipótese é 
comumente denominada denúncia espontânea e a sua principal conseqüência é 
a exclusão da multa relativa à infração praticada. 
Diz o art. 138 do CTN: 
“Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, 
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, 
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,quando o 
montante do tributo dependa de apuração. 
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o 
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, 
relacionados com a infração.” 
Os seguintes pontos merecem comentários: 
1) para que a iniciativa do sujeito passivo seja considerada espontânea é 
necessário que ainda não tenha sido iniciado qualquer procedimento fiscal 
relacionado à infração, como são exemplos a lavratura de um termo de início de 
fiscalização, ou a intimação ao sujeito passivo para prestar esclarecimentos. Não 
sendo espontânea a denúncia, não ocorrem os efeitos do art. 138 do CTN, ou 
seja, não ficam afastadas as penalidades tributárias. 
2) para que o sujeito passivo tenha direito ao reconhecimento dos efeitos previstos 
no art. 138 (exclusão das penalidades tributárias), é necessário que, juntamente 
com a denúncia espontânea, ele proceda ao pagamento do tributo mais os juros 
de mora. Não basta o sujeito passivo declarar a sua intenção de pagar ou 
simplesmente solicitar um parcelamento para que se configure a denúncia 
espontânea com os efeitos previstos no art. 138. 
Acerca desse ponto, a fim de sepultar quaisquer polêmicas, a Lei Complementar 
nº 104/2001 acrescentou o art. 155-A, § 1º, ao CTN, com a seguinte redação: 
“Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não 
exclui a incidência de juros e multas”. Atualmente, não há espaço para dúvidas: 
solicitação e concessão de parcelamento não configuram denúncia espontânea, 
não excluindo a incidência de multa. 
Portanto, se a prática da infração implicou o não pagamento de tributo devido, 
para afastar a cobrança da multa será necessário, juntamente com a denúncia 
espontânea, o pagamento do tributo que deixou de ser pago, acrescido dos 
juros de mora. Na hipótese de não ser possível a apuração imediata do montante 
de tributo que deixou de ser pago, a autoridade administrativa efetuará o 
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arbitramento dessa quantia, que deverá ser depositada pelo sujeito passivo para 
que se exclua a multa. 
3) o art. 138 do CTN menciona somente a necessidade de pagamento de tributo 
e juros de mora pelo sujeito passivo que seja ser beneficiado pela denúncia 
espontânea. Nenhum outro acréscimo está previsto no CTN. Apesar disso, a 
fazenda pública, não só a federal, mas a de todos os estados de que eu tenha 
notícia, e certamente também a de grande parte dos municípios, insiste na 
cobrança de multa de mora mesmo diante da caracterização da denúncia 
espontânea. A fazenda defende a tese de que a multa de mora não possui caráter 
punitivo, mas tão-somente natureza compensatória. O Poder Judiciário, 
majoritariamente, não tem aceitado essa cobrança de multa de mora quando há a 
denúncia espontânea. Minha opinião é que, para concursos públicos, devemos 
adotar o texto do CTN: a denúncia espontânea implica o pagamento do tributo 
mais juros de mora, afastando quaisquer multas pelo não pagamento de tributos. 
É lógico que se aparecer alguma questão em que todas as alternativas sejam 
absurdas, e a “menos errada” seja a que diz que a denúncia espontânea não 
afasta a multa de mora, marcaremos essa, mas só por eliminação. 
4) Diferentemente do que ocorre no caso da multa de mora pelo não pagamento 
de tributos, nosso Poder Judiciário tem aceitado a cobrança de multa por 
descumprimento de obrigações acessórias (o descumprimento de obrigações 
acessórias costuma ser chamado infração formal), mesmo quando o sujeito 
passivo efetua a denúncia espontânea. O STJ possui jurisprudência já pacificada 
segundo a qual as multas decorrentes de infrações meramente formais (que não 
decorram de falta de pagamento de tributo), como as multas por atraso na entrega 
de declarações, não ficam excluídas com a denúncia espontânea, ou seja, 
segundo o STJ, não se aplica o art. 138 do CTN às infrações meramente 
formais. Como isso é jurisprudência pacífica, minha opinião é que uma questão 
de concurso que afirme que a denúncia espontânea não afasta as multas 
decorrentes de infrações a obrigações acessórias deve ser considerada 
verdadeira, mesmo que a questão não diga, expressamente, “segundo o STJ...”. 
Vejamos, agora, questões de concursos sobre responsabilidade. 
 
1 - (ESAF/PFN/1998) Assinale a opção correta. 
a) A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou 
incorporação de outra ou em outra é responsável por sucessão pelos 
tributos cujos fatos geradores ocorrerem a partir da data do ato, e as 
pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou 
incorporadas, são responsáveis exclusivas pelos tributos devidos até essa 
data. 
b) Na liquidação de uma sociedade em nome coletivo, há responsabilidade 
dos sócios-gerentes pelas dívidas relativas a seus atos, mas esta é limitada 
à proporção de sua participação no capital social. 
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c) A responsabilidade do agente, por infrações, depende da existência do 
elemento subjetivo (dolo ou culpa), salvo disposição de lei em contrário. 
d) Segundo decorre do Código Tributário Nacional (CTN), a lei não pode 
atribuir de modo implícito a responsabilidade pelo crédito tributário a 
terceira pessoa, nem a quem seja desvinculado do fato gerador da 
respectiva obrigação. 
e) O disposto na Seção da Responsabilidade dos Sucessores, no CTN, 
restringe-se aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em 
curso de constituição à data dos atos nela referidos, não se aplicando aos 
constituídos posteriormente aos mesmos atos, ainda que relativos a 
obrigações tributárias surgidas até a referida data. 
 
2 – (ESAF/AFTN/1996) Analisar: 
I – Os empregados não podem ser pessoalmente responsáveis pelos créditos 
correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com 
excesso de poder. 
II – No caso de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação 
principal pelo contribuinte, respondem solidariamente os sócios, no caso de 
liquidação de sociedades de pessoas. 
III – As hipóteses de responsabilidade de terceiros só se aplicam, em matéria de 
penalidade, às de caráter moratório. 
IV – O adquirente é responsável tributário pelos tributos relativos aos bens 
adquiridos. 
Sobre as assertivas I, II, III, IV é certo afirmar que: 
a) todas são verdadeiras 
b) somente a I é falsa 
c) a I, a II, e a III são verdadeiras 
d) somente a II é falsa 
e) todas são falsas 
 
3 - (ESAF/AFRF/2000) 
• Os créditos tributários relativos ao imposto territorial rural sub-rogam-se na 
pessoa do adquirente do imóvel? 
• E se constar do título a prova de sua quitação, é o adquirente responsável 
por esses créditos tributários? 
• Responde o espólio pelos tributos devidos pelo falecido até a data da 
abertura da sucessão? 
a) sim, sim, sim. 
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b) não, não, sim 
c) sim, não, não 
d) não, não, não 
e) sim, não, sim 
 
4 - (ESAF/AFTN/Mar. 1994) No caso de infrações que decorram direta e 
exclusivamente de dolo específico, a responsabilidade do agente é 
a) subsidiária 
b) solidária 
c) complementar 
d) pessoal 
e) parcial 
 
5 - (ESAF/AFTN/Mar. 1994) As multas fiscais por infração do dever de recolher 
os tributos devidos 
a) são elididas pela denúncia espontânea, quando ainda não escritas em dívida 
ativa 
b) são elididas, se o agente provar que agiu sem dolo ou culpa, desde que recolha 
o imposto, mesmo após a autuação fiscal 
c) são objetivas, prescindindo, regra geral, da pesquisa do elemento vontade 
d) não passam da pessoa do infrator dado que a responsabilidade penal e 
semipenal é sempre pessoal e exige a pesquisa do elementovolitivo do agente 
e) são eliminadas, provada a boa fé do agente, em processo regular, sem 
embargo de o devedor ter que pagar o tributo não recolhido, com juros e correção 
monetária 
 
6 - (ESAF/AFRF/2003) Responda de acordo com as pertinentes disposições do 
Código Tributário Nacional. 
– O benefício da denúncia espontânea da infração, previsto no art. 138 do Código 
Tributário Nacional, é aplicável, em caso de parcelamento do débito, para efeito de 
excluir a responsabilidade do contribuinte pelo pagamento de multa moratória? 
– O síndico de massa falida responde pessoalmente pelos créditos tributários 
correspondentes a obrigações tributárias que resultem de atos praticados por ele, 
no exercício de suas funções, com excesso de poderes ou infração de lei? 
– A responsabilidade pessoal do sucessor a qualquer título e do cônjuge meeiro, 
pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, está 
limitada à metade do quinhão do legado ou da meação? 
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a) Não, não, sim 
b) Não, sim, não 
c) Não, sim, sim 
d) Sim, sim, não 
e) Sim, sim, sim 
 
7 - (ESAF/PFN/2003) Julgue os itens abaixo, relativos ao tema responsabilidade 
tributária, e marque, a seguir, a opção que apresenta resposta correta. 
I. O espólio é pessoalmente responsável pelos tributos devidos pelo de cujus até a 
data da abertura da sucessão, ainda que os correspondentes créditos tributários 
da Fazenda Pública estejam em curso de constituição àquela data e se refiram a 
fatos geradores de obrigação tributária do de cujus, ocorridos nos últimos cinco 
anos anteriores à abertura da sucessão. 
II. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por 
qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou 
profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão 
social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo 
ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato, subsidiariamente com o 
alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar, dentro de seis meses a 
contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de 
comércio, indústria ou profissão. 
III. O adquirente responde solidariamente com o alienante pelos créditos 
tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil 
ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de 
serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, salvo quando 
conste do título a prova de sua quitação. 
IV. O síndico de massa falida é solidariamente responsável com ela pelos créditos 
tributários correspondentes a obrigações tributárias que resultem de atos 
praticados por ele, no exercício de suas funções, com excesso de poderes ou 
infração de lei. 
a) Apenas I e II estão corretos. 
b) Apenas II e III estão corretos. 
c) Apenas I e IV estão corretos. 
d) Apenas II e IV estão corretos. 
e) Apenas III e IV estão corretos. 
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8 – (CESPE/Auditor INSS/1998) Qualquer pessoa, independentemente de sua 
relação com o FG da obrigação tributária, pode ser apontada pela lei como 
responsável tributário. 
 
9 – (CESPE/Auditor INSS/1998) Se Júlio adquirir de Carina uma empresa com 
débitos junto ao fisco cujos respectivos créditos tributários estão ainda em 
fase de constituição, não poderá vir a responsabilizado por eles, em razão 
justamente de os créditos não estarem definitivamente constituídos. 
 
10 – (CESPE/Auditor INSS/1998) Se Demóstenes adquire imóvel em hasta 
pública, pode, em tese, sujeitar-se a caso de responsabilidade tributária por 
sucessão imobiliária. 
 
11 – (CESPE/Auditor INSS/1998) Considere a seguinte situação: Marcos é 
devedor de tributos. Por não pagá-los, é processado pelo fisco, que obtém a 
decretação da penhora de um imóvel de propriedade do executado. No curso do 
processo, Lídia, mãe do devedor, resolve resgatar a dívida, por meio de remição. 
Na situação apresentada, Lídia, a remitente, responsabilizar-se-á pelos tributos 
incidentes sobre o bem remido. 
 
12 – (CESPE/Auditor INSS/1997) Cabe aos estados e ao DF instituir o IPVA 
(Constituição, art. 155). Um cidadão, servidor público sob investigação com base 
na Lei da Improbidade Administrativa (Lei nº 8.429, de 02/06/1992), possui quatro 
automóveis importados, com valor unitário de R$ 60.000,00, das marcas AA, BB, 
CC e DD e resolve alienar o da marca CC a um cunhado seu, por R$ 60.000,00. 
Depois da alienação, gasta todo o dinheiro da alienação e vem a falecer, 
deixando, por testamento, os outros três automóveis, um para cada um de seus 
três filhos, seus únicos herdeiros. Na data do óbito, o servidor devia, em tributos 
federais, o valor de R$ 300.000,00 e os automóveis eram seu único patrimônio. 
Diante dessa situação, julgue os itens abaixo. 
(1) Os sucessores do contribuinte falecido não serão legalmente obrigados a 
responder, individualmente, por mais do que R$ 60.000,00. 
(2) O espólio, se fosse constituído de patrimônio superior à dívida tributária 
surgida até a data da abertura da sucessão, suportaria todo o valor do crédito da 
Fazenda Pública. 
(3) O adquirente do veículo CC responderá pelos tributos incidentes sobre o 
automóvel, ainda que anteriores à venda. 
(4) Se a venda houvesse sido de bem imóvel e existisse, na escritura de compra e 
venda, a prova da quitação dos tributos sobre ele incidentes, o adquirente não 
responderia por eles. 
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(5) Se o servidor fosse casado, o cônjuge sobrevivente responderia, em qualquer 
caso, pela integralidade da dívida tributária. 
 
13 - (ESAF/AFTN/1998): 
- No caso de menor que possua bens próprios, respondem solidariamente com 
este nos atos praticados por terceiros os pais ou tutores respectivos. 
- Pela multa tributária resultante de atos praticados com excesso de poderes pelo 
mandatário, em benefício do mandante, responde perante o fisco, pessoalmente, 
o procurador. 
- Segundo o Código Tributário Nacional, a denúncia espontânea da infração, 
acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, afasta a 
responsabilidade pela multa. 
Escolha a opção que considerar acertada. 
a) As três assertivas são corretas. 
b) As três são falsas. 
c) São corretas as duas primeiras, não a última. 
d) São corretas as duas últimas, não a primeira. 
e) Está correta apenas uma das três assertivas. 
 
14 - (ESAF/AFTN/98): 
(1) Sub-roga-se no adquirente 
(2) Sub-roga-se no alienante 
(3) Responsabilidade pessoal 
(4) Responsabilidade solidária 
(5) Responsabilidade do mandante 
Observadas as expressões numeradas de (1) a (5), verifique qual a seqüência de 
números referente aos itens (i) a (iii). 
(i) Crédito referente a taxa de prestação de serviços, não quitada, relativa a imóvel 
transferido. 
(ii) Responsabilidade dos pais por obrigação tributária principal de filho menor por 
atos em que intervierem. 
(iii) Responsabilidade tributária decorrente de ato do procurador, praticado extra 
vires, isto é, além dos poderes que lhe foram conferidos. 
a) (2) (3) (4) 
b) (1) (4) (3) 
c) (1) (2) (5) 
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d) (5) (4) (4) 
e) (2) (3) (5) 
 
15 – (CESPE/Auditor INSS/2000) Considere a seguinte situação hipotética. 
Numa e Pompílio constituíram uma sociedade de pessoas denominada “Numa & 
Pompílio Informática”, regularmente registrada na junta comercial do estado. 
Tornaram-se devedores da previdência social ao longo de anos e, a certa altura, 
resolveram encerrar de fato as atividades da empresa,conquanto não tenham 
adotado as providências jurídicas decorrentes dessa grave deliberação. 
Simplesmente pararam de funcionar, venderam todo o patrimônio da sociedade, 
demitiram os empregados e seguiram caminhos diferentes, em outras áreas do 
comércio. 
Nessa situação, Numa e Pompílio, poderão ser responsabilizados pelo débito 
tributário, embora este tenha decorrido de negócios da pessoa jurídica, e não de 
atividades das pessoas físicas. 
 
16 – (CESPE/Auditor INSS/1998) Se Carla Adquirir de Constantino um 
estabelecimento comercial, pode tornar-se responsável pelos débitos tributários 
decorrentes da atividade desenvolvida pelo proprietário anterior, ainda que não 
tenha tido nenhuma participação nos fatos que deram causa à obrigação tributária. 
 
17 – (CESPE/Auditor INSS/1997) De acordo com o CTN, há responsabilidade 
solidária dos tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofícios, pelos tributos 
devidos relativos aos atos praticados por eles ou perante eles, em razão do ofício, 
no caso de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal 
pelo contribuinte. 
 
18 – (CESPE/Auditor INSS/1997) De acordo com o CTN, há responsabilidade 
nas infrações da legislação tributária, que depende da prova da intenção dolosa 
ou culposa do agente ou do responsável. 
 
19 – (CESPE/Auditor INSS/1997) De acordo com o CTN, há responsabilidade 
pessoal dos mandatários, prepostos, empregados, diretores, gerentes ou 
representantes das pessoas jurídicas de direito privado, pelos tributos devidos por 
estas, quando aqueles agirem com excesso de poderes ou com infração de lei, do 
contrato social ou dos estatutos. 
 
20 – (CESPE/Auditor INSS/1997) De acordo com o CTN, há responsabilidade 
pessoal nas infrações da legislação tributária, a qual não é excluída em nenhum 
caso. 
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21 – (ESAF/AFTE-RN/2005) Avalie o acerto das formulações adiante e marque com V as 
verdadeiras e com F as falsas. Em seguida, marque a resposta correta. 
( ) O sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro são pessoalmente responsáveis pelos 
tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta 
responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação. 
( ) Mesmo no caso de ser possível a exigência do cumprimento da obrigação principal 
pelo contribuinte, respondem solidariamente com este, nos atos em que intervierem ou 
pelas omissões de que forem responsáveis, os tutores e curadores, pelos tributos devidos 
por seus tutelados ou curatelados. 
( ) A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou 
incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato 
pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. 
a) V, F, F 
b) V, F, V 
c) V, V, V 
d) F, F, V 
e) F, V, V 
 
22 – (ESAF/AFTE-RN/2005) Em relação ao tema responsabilidade por infrações da 
legislação tributária, avalie o acerto das formulações adiante e marque com V as 
verdadeiras e com F as falsas; em seguida, marque a resposta correta. 
( ) A denúncia espontânea da infração, acompanhada de pedido de parcelamento do valor 
do tributo devido e dos juros de mora e apresentada antes do início de qualquer 
procedimento administrativo ou medida de fiscalização, exclui a responsabilidade do 
agente. 
( ) Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação 
tributária depende da intenção do agente. 
( ) A responsabilidade é pessoal ao agente quanto às infrações da legislação tributária em 
cuja definição o dolo específico do agente seja elementar. 
a) V, F, F 
b) V, V, F 
c) F, F, V 
d) F, V, V 
e) F, F, F 
 
 
PONTOS RELEVANTES DESTA AULA 
1) Na aquisição de bens imóveis (art. 130), subrogam-se na pessoa do 
adquirente os créditos relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o 
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domínio útil ou a posse desses bens (IPTU e ITR), a taxas de serviços e a 
contribuições de melhoria. Não ocorre a sub-rogação quando consta do título a 
prova de quitação desses tributos (que pode ser feita por meio de certidão 
negativa). No caso de arrematação em hasta pública, ocorre sub-rogação no 
preço, ou seja, nenhuma responsabilidade tributária existe para o arrematante. 
2) São pessoalmente responsáveis o adquirente ou remitente, pelos tributos 
relativos aos bens adquiridos ou remidos. Essa regra geral, constante do art. 131, 
inciso I, do CTN, deve ser interpretada conjuntamente com a relativa à aquisição 
de bens imóveis, prevista no art. 130. Assim, em todos os casos em que não seja 
aplicável o art. 130 (norma específica), aplica-se o art. 131, inciso I. A principal 
diferença é que a responsabilidade pessoal decorrente do art. 131, inciso I, 
abrange todos os tributos relativos ao bem adquirido ou remido e não pode ser 
excluída, isto é, não existe previsão de afastamento da responsabilidade pela 
prova de quitação de tributos. 
3) Na sucessão causa mortis, para efeito de responsabilidade tributária, são 
relevantes três momentos. Os fatos geradores ocorridos antes da abertura da 
sucessão têm o espólio como pessoalmente responsável. Os fatos geradores 
ocorridos entre a abertura da sucessão e a partilha têm o espólio como 
contribuinte, e os sucessores como pessoalmente responsáveis. O inventariante 
tem a responsabilidade de terceiros prevista no art. 134, inciso IV, ou no art. 135 
(caso atue irregularmente). Os sucessores são pessoalmente responsáveis (e 
solidários entre si) por qualquer tributo cujo fato gerador tenha ocorrido até a data 
da partilha, mas essa responsabilidade é limitada ao valor do patrimônio recebido 
na sucessão. 
4) Nos casos de fusão, incorporação ou transformação de pessoas jurídicas de 
direito privado há responsabilidade da incorporadora, da resultante da fusão e da 
resultante da transformação pelos tributos devidos pela incorporada, pelas 
fusionadas e pela transformada (art. 132). 
5) No caso de extinção da pessoa jurídica, somente persistirá responsabilidade 
tributária caso algum dos sócios (ou seu espólio) constitua uma outra pessoa 
jurídica ou, sob firma individual (como empresário individual), continue a 
exploração da mesma atividade a que se dedicava a pessoa jurídica extinta (art. 
132, parágrafo único). Deve-se atentar, também, para a regra do art. 134, inciso 
VII, do CTN. De acordo com esse dispositivo, no caso de liquidação de 
sociedades de pessoas, os sócios possuem responsabilidade tributária na 
modalidade responsabilidade de terceiros, ou seja, respondem pelos tributos e 
penalidades moratórias relativos aos atos em que hajam intervindo ou às 
omissões que lhes sejam imputáveis (caput do art. 134). Nessa mesma hipótese − 
liquidação de sociedades de pessoas −, os sócios responderão pessoalmente por 
todo o crédito tributário decorrente de seus atos, se agirem irregularmente, nos 
termos do art. 135 do CTN. 
6) A responsabilidade do adquirente de fundo de comércio ou estabelecimento, 
que prossiga na respectiva atividade, depende do que faça o alienante. Se este 
cessar a exploração, o adquirente responde integralmente, pelos tributos relativos 
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ao fundo de comércio ou estabelecimento. Se o alienante prosseguir na 
exploração ou iniciar qualquer outra dentro de seis meses, o adquirente responde 
apenas subsidiariamente. 
7) A partir da entrada em vigor da Lei Complementar nº 118/2005, ficará excluída 
a responsabilidade tributária do adquirente de fundo de comércio ou 
estabelecimento nas hipóteses de alienação judicial em falência ou em processo 
de recuperação judicial.Essa exclusão não ocorrerá se o adquirente for sócio, 
parente ou agente do falido ou do devedor em recuperação judicial. 
8) A responsabilidade de terceiros prevista no caput do art. 134 do CTN apenas se 
aplica aos terceiros relativamente a fatos geradores decorrentes de atos em que 
eles hajam intervindo ou de omissões a eles imputáveis, sem que tenham atuado 
com excesso de poder ou contra a lei ou contrato. Os terceiros responderão 
somente no caso de impossibilidade de a fazenda cobrar do contribuinte (mas, 
para o CTN, a responsabilidade do art. 134 é solidária). O terceiro responderá 
apenas pelo tributo e pelas penalidades de caráter moratório. 
9) A responsabilidade de terceiros prevista no art. 135 aplica-se quando o terceiro 
atua irregularmente. É uma responsabilidade pessoal e abrange todo o crédito 
tributário (tributos, juros e multas cabíveis). 
10) A responsabilidade por infrações da legislação tributária é objetiva, ou seja, 
independe da intenção do agente. O art. 136, entretanto, inicia com “salvo 
disposição de lei em contrário”, ou seja, a lei pode dar relevância ao elemento 
subjetivo, o que costuma ocorrer nas hipóteses de infrações qualificadas, cujas 
multas são agravadas. 
11) O art. 137 do CTN lista as situações em que a responsabilidade por infrações 
é pessoal do agente. 
12) A denúncia espontânea (art. 138) afasta a responsabilidade por infrações. Há 
denúncia espontânea quando o sujeito passivo, antes do início de qualquer 
procedimento fiscal relacionado com a infração, procura a Administração 
fazendária, reconhece o cometimento da infração e paga o tributo devido, 
acrescido de juros de mora, ou o valor arbitrado pela autoridade fiscal. 
13) Solicitação e concessão de parcelamento não configuram denúncia 
espontânea, não excluindo a incidência de multas (art. 155-A, § 1º). 
14) O STJ possui jurisprudência pacífica segundo a qual as multas decorrentes de 
infrações meramente formais, como as multas por atraso na entrega de 
declarações, não ficam excluídas com a denúncia espontânea (para o STJ, não se 
aplica o art. 138 do CTN às infrações meramente formais). 
 
GABARITO 
1 – d; 2 – b; 3 – e; 4 – d; 5 – c; 6 – b; 7 – a; 8 – E; 9 – E; 10 – E; 11 – C; 12 – 
CCCCE; 13 – d; 14 – b; 15 – C; 16 – C; 17 – C; 18 – E; 19 – C; 20 – E; 21 − b; 22 
− c. 
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Até a próxima.