Direito Tributário p XIX Exame de Ordem OAB 07

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Aula 07
Direito Tributário p/ XIX Exame de Ordem - OAB
Professor: Fábio Dutra
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AULA 07: Responsabilidade Tributária 
 
 
SUMÁRIO PÁGINA 
Observações sobre a aula 01 
Responsabilidade Tributária 02 
Responsabilidade por Substituição 06 
Responsabilidade por Transferência 07 
Responsabilidade por Infrações 29 
Lista das Questões Comentadas em Aula 36 
Gabarito das Questões Comentadas em Aula 41 
 
Observações sobre a Aula 
 Olá, prezado aluno(a)! Tudo bem? 
 Pronto para dar mais um passo rumo à sua aprovação? Estamos a cada 
dia mais próximos! 
 O tema da aula de hoje é Responsabilidade Tributária. Um tema muito 
bom de se estudar. Espero que você goste da aula! Vamos trabalhar com 
diversas questões da FGV dos últimos exames de ordem. É um momento que 
você terá a oportunidade de verificar como será a sua próxima prova! 
 Não se esqueça: todas as questões que você entender relevantes ou 
difíceis, grife ao lado, para posterior revisão. Na semana que anteceder a 
prova, vamos correr atrás do que você pode esquecer, e não do que já ficou 
“memorizado”! Tudo bem? 
 Então, comecemos a aula! 
 
 
 
 
 
 
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1 - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA 
 Retomando o que foi visto na aula anterior, acerca dos elementos 
subjetivos da relação jurídico-tributária, vimos que o sujeito passivo pode ser 
contribuinte ou responsável, correto? 
 É contribuinte, nos dizeres do art. 121 do CTN, quando tenha relação 
pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato 
gerador. Por outro lado, é responsável, quando esteja obrigado por lei a 
pagar o tributo, mas não seja contribuinte, isto é, não possua uma relação 
pessoal e direta com o evento que fez acontecer o fato gerador. 
 A responsabilidade tributária, colega, é uma forma do Fisco otimizar a 
atividade de fiscalização e arrecadação tributária. Relembre o exemplo 
citado na aula anterior sobre o IR. O que seria mais fácil: fiscalizar o 
recolhimento do IR de todos os contribuintes pessoas físicas ou das empresas? 
Levando em consideração que as empresas podem contratar milhares de 
empregados, certamente o controle destas será mais efetivo. 
 Nessa esteira, por não fazer acontecer o fato gerador, deve-se haver 
uma lei que preveja tal responsabilidade, afinal de contas, repita-se, ninguém 
é obrigado a fazer ou deixar de fazer nada, senão em virtude de lei 
(CF/88, art. 5º, II). Por consequência, as convenções particulares não 
podem modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações 
tributárias (CTN, art. 123). 
Observação: Nunca se esqueça de que para ser contribuinte também se 
faz necessário haver previsão legal. Vamos reforçar: quando uma lei institui 
um tributo, deve haver previsão de fato gerador, base de cálculo, 
alíquotas e contribuintes. Caso contrário, não há elemento subjetivo na 
relação jurídico-tributária. 
 Um detalhe que não pode ser confundido pelo candidato é a diferença 
entre sujeito passivo indireto com sujeito passivo de tributo indireto. 
 O sujeito passivo indireto, como já estudamos, é o responsável pelo 
adimplemento da obrigação tributária. Já o sujeito passivo dos tributos 
indiretos pode ser tanto o contribuinte como o responsável, se houver. O 
contribuinte, neste caso, a quem nos referimos é o de direito, já que nesses 
tributos também há a figura do contribuinte de fato, o qual, como já foi 
estudado, não integra a relação jurídico-tributária. É o caso da TV de LED e 
o pagamento do ICMS citado na aula anterior. Está lembrado? 
 
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Lembre-se de que, nos tributos diretos, há identidade 
entre os contribuintes de direito e de fato. 
O CTN, ao iniciar a abordagem do tema “Responsabilidade Tributária”, 
estabeleceu o seguinte: 
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir 
de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a 
terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva 
obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou 
atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou 
parcial da referida obrigação. 
Observação: Não se esqueça de que o crédito tributário, como será visto em 
outra aula, é a obrigação tributária exigível, com o lançamento. 
 Há que se destacar também que a pessoa eleita pela lei como 
responsável pelo pagamento do tributo deve possuir uma vinculação, ainda 
que mínima, com o fato gerador da respectiva obrigação, conforme se 
destaca no artigo supracitado. 
 O dispositivo ainda evidencia a possibilidade de o responsável ser o 
único obrigado ao cumprimento da obrigação, hipótese em que haverá 
exclusão da responsabilidade do contribuinte. Também há possibilidade 
de o contribuinte ser colocado na posição subsidiária (supletiva), ou 
seja, caso o responsável não realize o pagamento da obrigação, chama-se o 
contribuinte para arcar com o ônus. 
 Por último, também há permissão no CTN (art. 134) para que o 
responsável seja colocado na condição de subsidiário. Dessa forma, a 
obrigação deve ser cumprida pelo contribuinte, que, não o fazendo, torna-se 
exigível do responsável legal. 
 Resumindo, veja que o responsável surge na obrigação tributária de três 
modos distintos: 
•! O responsável fica obrigado a pagar, excluindo qualquer responsabilidade 
do contribuinte (o contribuinte é excluído da relação jurídica); 
•! O responsável é obrigado a cumprir a obrigação. Caso não cumpra, exige-se 
do contribuinte (o contribuinte é subsidiário); 
•! O contribuinte é obrigado a cumprir a obrigação. Caso não cumpra, exige-se 
do responsável (o responsável é subsidiário). 
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O que acabamos de ver diz respeito à intensidade com 
que o contribuinte ou o responsável tem perante a 
obrigação tributária. 
Além da questão da intensidade em relação ao cumprimento da 
obrigação tributária, outro aspecto importante é saber em que momento o 
responsável assunto o dever de pagar, antes ou depois do fato gerador. 
Quando o vínculo jurídico do responsável surge antes ou mesmo no 
momento da ocorrência do fato gerador, diz-se que a modalidade de 
responsabilidade é por substituição. Por outro lado, se o responsável entra 
em cena em momento posterior à ocorrência do fato gerador, trata-se da 
responsabilidade por transferência. 
A doutrina ainda divide a responsabilidade por transferência em 
responsabilidade por solidariedade, por sucessão e de terceiros. 
 Vamos ver cada uma dessas modalidades (transferência e substituição) 
separadamente. De antemão, vamos esquematizar da forma como o assunto 
tem sido cobrado em provas: 
 
 
 
 
 
 
 
Observação: Recomendo que, após a leitura da aula por completo, você 
retorne a esse esquema e veja se o teu raciocínio está correto. Caso reste 
alguma dúvida, estamos no fórum para elucidá-la. 
 
 
 
 
Por Substituição 
Responsabilidade 
Tributária 
Progressiva/RegressivaPor Transferência 
Resp. Terceiros c/ atuação irregular 
Resp. por Infrações 
Resp. por Sucessão 
Resp. por Solidariedade 
Resp. Terceiros c/ atuação regular 
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Questão 01 – FGV/AFRE-RJ/2009 
 
O contrato firmado com o alienante, pelo qual este assume a responsabilidade 
pelos débitos gerados durante sua gestão, poderá ser oposto, pelo adquirente, 
ao Fisco. 
 
Comentário: Estabelece o art. 123 do CTN que, salvo disposição de lei em 
contrário, as convenções particulares – como os contratos, por exemplo - 
relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser 
opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo 
das obrigações tributárias correspondentes. Questão errada. 
 
Questão 02 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
É possível que sujeito passivo de obrigação principal figure como responsável, 
ainda que a obrigação não decorra de disposição expressa em lei. 
 
Comentário: Para que uma pessoa se torne sujeito passivo de obrigação 
tributária principal, na condição de responsável, é necessário que haja 
expressa disposição em lei, conforme preceitua o art. 121, par. único, II, 
combinado com o art. 128, ambos do CTN. Questão errada. 
 
Questão 03 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
De acordo com a sistemática do CTN, a lei pode atribuir expressamente a 
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, ainda que não 
vinculada ao fato gerador da obrigação. 
 
Comentário: De acordo com o art. 128 do CTN, a terceira pessoa a quem a lei 
atribua a responsabilidade pelo crédito tributária deve possuir algum vínculo 
com a situação que constitua o fato gerador da obrigação. Questão errada. 
 
 
 
 
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2 – RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIÇÃO 
 Essa modalidade de responsabilidade tributária também é denominada 
responsabilidade originária, título que não vem por acaso, já que o 
responsável fica obrigado no momento da ocorrência do fato gerador ou até 
mesmo antes dele. 
 Veja um exemplo mais do que repetido no nosso curso: imposto de 
renda das pessoas físicas. Quando a lei atribui a responsabilidade das fontes 
pagadoras em reter o valor do imposto para posterior recolhimento, esta 
obrigação surge no momento da ocorrência do fato gerador, de forma que o 
contribuinte (aquele que auferiu os rendimentos) fica substituído. 
Observação: À pessoa que substitui o contribuinte, dá-se o nome de 
responsável por substituição, contribuinte substituto, substituto 
tributário, ou, o mais comum, simplesmente responsável. 
 Há que se ressaltar dois casos em que ocorre responsabilidade por 
substituição: substituição tributária regressiva (para trás) e 
substituição tributária progressiva (para frente). 
 A sistemática da substituição tributária regressiva consiste na 
substituição das pessoas que estão nas etapas anteriores da cadeia de 
produção ou circulação de mercadorias. Se quem está “atrás” é 
substituído, o que ocorre, na verdade, é o diferimento do pagamento dos 
tributos devidos. 
Observação: A substituição tributária regressiva também é denominada 
“para trás” e antecedente. 
 Na substituição tributária progressiva, ocorre exatamente o oposto do 
que acabamos de ver. Ou seja, as pessoas que estão nas etapas 
posteriores são substituídas pelas ocupam posição anterior na cadeia 
de produção e circulação de mercadorias. 
Assim, se quem está “na frente” é substituído, a decorrência lógica é 
haver a antecipação do pagamento dos tributos. O raciocínio é 
exatamente o contrário do que vimos no tópico anterior, ao tratar da 
substituição tributária regressiva. 
Observação: A substituição tributária progressiva também é denominada 
“para frente” e consequente. 
 A substituição tributária progressiva foi prevista expressamente no texto 
constitucional, no que se refere aos impostos e contribuições: 
Art. 150: 
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(...) 
§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a 
condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, 
cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e 
preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato 
gerador presumido. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) 
 
3 – RESPONSABILIDADE POR TRANSFERÊNCIA 
 Diferentemente do que ocorre na responsabilidade por substituição, 
neste caso o responsável tributário somente passa a ser devedor da 
obrigação tributária após a ocorrência do fato gerador. 
 Pode-se dizer, portanto, que, ocorrido o fato gerador, tem-se o 
contribuinte como devedor da obrigação tributária. No entanto, diante da 
ocorrência de certos fatos, o responsável pode assumir a obrigação no lugar do 
contribuinte. 
 Como foi visto anteriormente, a doutrina divide a responsabilidade por 
transferência em responsabilidade “por solidariedade”, “por sucessão” e “de 
terceiros”. Vamos estudar, a partir de agora, cada um deles! 
Por questão de organização da nossa aula, os três tipos de 
responsabilidade por tranferência serão classificados em tópicos autônomos, 
mas não deixam de pertencer a esse assunto. 
3.1 – Transferência por Solidariedade 
A transferência da responsabilidade do pagamento dos tributos ocorrida 
por meio da solidariedade foi tratada no art. 124 do CTN. 
Em relação ao art. 124, I, vimos que ficam solidariamente obrigadas as 
pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato 
gerador da obrigação. 
Não se nega que o vínculo entre as pessoas que tenham o citado 
interesse comum e o fato gerador da obrigação é tão forte que elas são, na 
verdade, contribuintes. Vamos relembrar o nosso exemplo: 
Carlos, José e Bruno são proprietários de um imóvel urbano, localizado 
no Município de São Paulo. Carlos detém 5% do imóvel, José, 70% e Bruno, 
25%. Vamos supor, ainda, que o valor do IPTU no ano de 2013 foi de R$ 
1.000,00. 
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Naquele momento, vimos que o Fisco pode exigir a dívida integralmente 
de qualquer um dos devedores solidários, correto? Portanto, imagino que José, 
possuindo 70% da propriedade, seja compelido a pagar o valor total, isto é, R$ 
1.000,00. Certamente, ele pagou uma parte (R$ 300,00) que não lhe cabia. 
Nesse caso, dizemos que José pagou como contribuinte R$ 700,00, e 
como responsável R$ 300,00. 
 
O contribuinte solidário que paga a dívida integralmente, 
paga a sua parte como contribuinte, e a dos demais 
codevedores como responsável. 
Ademais, cumpre destacar que o art. 124, II, permite que a lei 
nomeie como devedores solidários pessoas que não tenham relação 
pessoa e direta com o fato gerador, hipótese em que teríamos mais uma 
figura de responsabilidade por via do instituto da solidariedade. 
Observação: Não se esqueça de que a solidariedade foi tratada, pelo CTN, 
fora do capítulo referente à “responsabilidade tributária”. 
3.2 – Transferência por Sucessão 
OCTN inicia a abordagem da responsabilidade por sucessão, ou, nas 
palavras exatas do texto legal, responsabilidade dos sucessores, prevendo o 
seguinte dispositivo: 
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos 
tributários definitivamente constituídos ou em curso de 
constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos 
posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a 
obrigações tributárias surgidas até a referida data. 
Nós vimos que a responsabilidade por transferência se dá com a 
ocorrência de um ato ou fato, posterior à ocorrência do fato gerador, que 
transfere a obrigação do contribuinte para o responsável. Ok? 
O que o art. 129 quis dizer, ainda que por uma redação mais confusa, é 
que o sucessor assume todas as obrigações tributárias surgidas até a 
data do ato ou fato que demarcou a sucessão. 
Observação: Em relação às obrigações tributárias surgidas após a data do 
evento que demarcou a sucessão, o responsável (sucessor) é, na verdade, 
contribuinte. Guarde isso! 
 
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O que vai definir as obrigações que ficam sujeitas às 
regras da responsabilidade por sucessão é a data da 
ocorrência do fato gerador. 
(Não despreze, contudo, a literalidade do art. 129!) 
Acrescente-se também que a responsabilidade por sucessão é 
caracterizada pelo desaparecimento do devedor original 
(contribuinte). 
De acordo com o ilustre Eduardo Sabbag (2013): 
“Esse desaparecimento por ser, por exemplo, por morte do primeiro 
devedor, recaindo o ônus sobre os herdeiros, ou por venda do imóvel ou 
estabelecimento, incidindo o importe tribtário sobre o comprador.” 
(SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 2013. Pág. 727) 
Podemos dividir os assuntos a serem estudados sobre a responsabilidade 
por sucessão da seguinte maneira: 
1.!Sucessão na transmissão de bens imóveis (CTN, art. 130); 
2.!Sucessão na transmissão de bens móveis (CTN, art. 131, I); 
3.!Sucessão na transmissão causa mortis (CTN, art. 131, II e III); 
4.!Sucessão empresarial (CTN, art. 132 e 133). 
3.2.1– Sucessão na transmissão de bens imóveis 
A sucessão na transmissão de bens imóveis tem como responsável o 
adquirente de tais bens. Esta pessoa assume a responsabilidade pelo 
pagamento dos impostos, taxas e contribuições de melhoria relativas 
ao imóvel objeto da transmissão. 
Vamos ver o que diz o art. 130 do CTN: 
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador 
seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem 
assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais 
bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos 
respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de 
sua quitação. 
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-
rogação ocorre sobre o respectivo preço. 
 Antes de interpretar o dispositivo citado, devemos entender a diferença 
entre os impactos da sub-rogação real e sub-rogação pessoal no Direito 
Tributário: 
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Sub-rogação real ! O imóvel responde pela dívida tributária. Logo, a 
responsabilidade é limitada ao valor do bem. 
Sub-rogação pessoal ! O adquirente assume a responsabilidade sobre os 
tributos, respondendo por todo o crédito tributário relativo ao imóvel, 
mesmo que ultrapasse o valor deste. 
 Vamos lá, então! 
 Quando uma pessoa adquire um imóvel, assume a 
responsabilidade pelos tributos incidentes sobre o bem. Nesse caso, 
ocorre a sub-rogação pessoal, ficando o responsável (adquirente) com a 
obrigação de quitar os tributos, ainda que o montante seja superior ao valor do 
imóvel adquirido. Essa é a regra! 
 Contudo, devemos destacar que existem duas exceções previstas no 
citado artigo do CTN. São elas: 
•! Quando constar do título de transferência de propriedade (escritura) a 
prova da quitação dos tributos (CTN, art. 130, caput); 
•! Quando o imóvel for adquirido em hasta pública - leilão – (CTN, art. 130, 
par. único). 
 Portanto, se no momento do registro da transferência do imóvel for 
apresentada a prova de quitação dos tributos, o adquirente recebe o bem livre 
de qualquer ônus tributário. 
Observação: A comprovação da quitação dos tributos é feita pela emissão da 
Certidão Negativa de Débitos (CND) ou simplesmente certidão negativa. 
 A que ônus eu estou me referindo se já foram apresentados os 
comprovantes de quitação dos tributos? Ora, entre o momento da ocorrência 
do fato gerador e o lançamento do tributo (procedimento com a finalidade de 
torná-lo exigível), há um prazo determinado no CTN, denominado decadência. 
Se este prazo não existisse, os fiscais nunca iriam poder lançar os tributos que 
não foram declarados espontaneamente pelos contribuintes. 
 Tudo isso será detalhadamente estudado nas próximas aulas. Não se 
preocupe. 
 
Por ora, grave apenas que o prazo decadencial é de 
5 anos. 
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 Diante do exposto, no momento em que se comprova o pagamento dos 
tributos, pode haver outros a serem posteriormente descobertos e lançados 
pelo fisco. Nesse caso, o adquirente não assume tal responsabilidade, ou 
seja, serão cobrados do antigo proprietário. 
 Em relação ao imóvel adquirido em hasta pública, que é o leilão de bens 
penhorados, realizado pelo Poder Público, o CTN afirma que a sub-rogação 
ocorre sobre o respectivo preço. O que isso significa? 
 Significa que o arrematante dos bens imóveis em hasta pública adquire 
tais bens livres de qualquer gravame tributário, já que se trata de sub-
rogação real. Ou seja, os débitos tributários existentes sobre o imóvel são 
quitados pelo próprio valor da arrematação. Logo, se o valor dos tributos 
devidos superar o valor do imóvel, o Fisco não pode exigir a diferença 
do arrematante nem do alienante (antigo proprietário), pois a sub-
rogação é real. 
 
Grave isto: hasta pública ! bens imóveis. 
3.2.2 – Sucessão na transmissão de bens móveis 
 A norma que rege a responsabilidade do sucessor na transmissão de 
bens móveis é o art. 131, I, do CTN, cuja redação é a seguinte: 
Art. 131. São pessoalmente responsáveis: 
I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens 
adquiridos ou remidos; 
 Embora não o legislador não tenha mencionado expressamente que se 
trata de bens móveis, essa é a interpretação da maioria dos autores, tendo em 
vista que a responsabilidade dos bens imóveis já foi tratada no art. 130. 
 Essa espécie de responsabilidade em muito se assemelha à dos bens 
imóveis, com a distinção de que, neste caso, não há exceções que eximem o 
adquirente dos bens móveis. Se houve a transmissão dos bens, há 
sucessão tributária, sem exceções. 
 No que se refere aos responsáveis, a norma assevera que são eles o 
adquirente ou o remitente. Quando ao adquirente, não há observações a 
serem feitas. É a pessoa que compra o bem móvel de outra. 
No que concerne ao remitente, embora não deixe de ser um adquirente, 
é bom que conheçamos, ainda que superficialmente, a origem do termo. 
03344497740
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Remitente é aquele que realiza a remição, que pode ser traduzida no resgate 
e aquisição de bens que foram penhorados ou objeto de leilão judicial, 
pelo cônjuge, ascendente ou descendente da pessoa executada. Tais pessoas 
(remitentes) possuíam preferência sobre o arrematante. 
Destaque-se que, atualmente, o instituto foi revogado. Contudo, para 
nossa prova, você pode responder normalmente: o remitente é 
pessoalmente responsável pelos tributos relativos aos bens (móveis) 
remidos. 
Observação: Não confunda remição com remissão. Esta é um benefício 
fiscal, já citado em outra aula, mas que só será detalhadamente estudado na 
aula em que tratarmos das hipóteses de extinção do crédito tributário. 
3.2.3 – Sucessão na transmissão causa mortis 
 A responsabilidade com base na transmissão causa mortis foi prevista no 
art. 131, II e III, do CTN, nos seguintes termos: 
Art. 131. São pessoalmente responsáveis: 
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos 
devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, 
limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado 
ou da meação; 
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da 
abertura da sucessão. 
Observação: Confira abaixo um mini-dicionário para que você possa entender o 
assunto com tranquilidade: 
De cujus: pessoa falecida 
Espólio: conjunto de bens, direitos, dívidas e responsabilidades do falecido 
Abertura da sucessão: momento capaz de gerar os efeitos da sucessão (morte) 
Quinhão: parcela do patrimônio deixado pelo de cujus 
Legado: patrimônio deixado pelo de cujus, por meio de testamento. 
Meação: é a metade do patrimônio do casal que pertence a cada cônjuge 
Nesse tipo de transmissão, a lógica é que, da mesma forma que os 
bens do de cujus são transferidos para seus herdeiros, as dívidas 
tributárias também o são. 
Assim, quando em vida, a pessoa é sujeito passivo, na condição de 
contribuinte, de vários tributos. Após a sua morte, alguém deve se 
responsabilizar por isso. 
Portanto, os sucessores devem arcar com as dívidas, na condição de 
responsáveis. Afinal, não foram eles que praticaram o fato gerador (não 
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houve relação pessoal e direta com o fato gerador), havendo, tão 
somente, a transferência da responsabilidade. 
Ocorre que, logo após a morte, há o procedimento de inventário, e até 
que seja feita a partilha aos herdeiros, o ente que fica responsável pelas 
dívidas do de cujus é o espólio, assim considerado o conjunto coisas e direitos 
que compunham o patrimônio do falecido. 
Dessa forma, o CTN estabeleceu que o espólio, embora não seja pessoa, 
fica pessoalmente responsável pelos tributos devidos pelo de cujus até a 
data da abertura da sucessão (morte). Por outro lado, em relação aos fatos 
geradores ocorridos após a abertura da sucessão e antes da sentença da 
partilha, o espólio é considerado contribuinte. 
No que concerne aos sucessores, são pessoalmente responsáveis por 
todos os fatos geradores ocorridos antes da sentença de partilha, inclusive o 
que ocorreram antes da abertura da sucessão, caso o espólio não os tenha 
quitado. De maneira análoga, em relação aos fatos geradores ocorridos após a 
partilha, os sucessores são contribuintes, possuindo relação pessoa e direta 
com o fato gerador. 
Em síntese, o que você precisa saber é que há três marcos temporais 
para definirmos o contribuinte e o responsável perante a administração 
tributária: antes da morte (abertura da sucessão), entre esta e a partilha ou e 
após a partilha. 
Antes da abertura da sucessão ! fatos geradores ocorridos até esse 
momento possuem como contribuinte o de cujus e como responsáveis o 
espólio ou os sucessores. 
Entre a abertura da sucessão e a partilha ! fatos geradores ocorridos 
dentro desse período possuem como contribuinte o espólio e como 
responsáveis os sucessores. 
Após a partilha ou adjudicação ! fatos geradores após essa data possuem 
como contribuintes os sucessores. 
 
 
Os sucessores (inclusive o cônjuge meeiro) 
somente são responsáveis até o limite do valor que 
lhes foi repassado. Observe que a responsabilidade vai 
sendo transferida para os demais envolvidos na relação 
jurídica. 
 
 
 
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ESPÓLIO OU SUCESSORES 
(se espólio não pagar) 
Esquematizando: 
 
 
 
 
 
 
 
3.2.4 – Sucessão Empresarial 
O CTN estabelece que a sucessão empresarial gera, nos termos do art. 
132 do CTN, responsabilidade tributária às empresas resultantes das 
operações societárias. Vejamos a íntegra desse dispositivo: 
Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, 
transformação ou incorporação de outra ou em outra é 
responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas 
jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. 
A sucessão empresarial consiste em operações societárias entre 
empresas, que são denominadas fusão, incorporação, transformação ou 
cisão. Vamos entender cada uma das operações: 
Fusão ! Operação em que duas empresas se unem para formar uma só. As 
empresas fusionadas deixam de existir, surgindo uma nova, que será a 
sucessora. 
Incorporação ! Operação em que uma (ou mais do que uma) sociedade é 
absorvida por outra. A empresa incorporada deixa de existir. 
Transformação ! Operação em que a sociedade muda de forma (de Ltda. 
Para S.A., por exemplo). 
Cisão ! A cisão pode ser total ou parcial. Na cisão total, uma empresa 
transfere todo o seu patrimônio para outra, deixando de existir. Na cisão 
parcial, a empresa transfere parcela do seu patrimônio para uma (ou mais de 
uma) empresas, continuando a existir. 
Observação: O CTN não cita expressamente a “cisão”, pois a operação 
só foi regulada 10 anos após a publicação do CTN. Apesar disso, a doutrina e 
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DE CUJUS ESPÓLIO SUCESSORES 
SUCESSORES 
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a jurisprudência têm aceitado a aplicação da regra da responsabilidade 
tributária na sucessão empresarial aos casos de cisão. 
 O marco temporal para se definir se a empresa sucessora será 
contribuinte ou responsável é a data do ato que gerou a operação societária. 
 A responsabilidade por sucessão também é extensiva aos casos de 
extinção das pessoas jurídicas de direito privado, conforme preceitua o par. 
único do art. 132, do CTN: 
 Art. 132 – (...): 
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de 
extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a 
exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer 
sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão 
social, ou sob firma individual. 
 Veja que para a responsabilidade tributária ficar caracterizada, é 
necessário que a atividade seja continuada por qualquer sócio 
remanescente ou seu espólio, podendo a atividade ser explorada sob a 
mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. 
Observação: 
 
"!Firma individual, em termos atuais, significa “empresário individual”. 
"!O sócio que continuar a respectiva atividade pode serresponsabilizado 
ainda que exerça a atividade sem regular constituição, já que o art. 
126, III, do CTN, impõe a capacidade passiva, independentemente de a 
pessoa jurídica estar regularmente constituída. 
3.2.5 – Responsabilidade do adquirente de fundo de comércio ou 
estabelecimento profissional 
 Além da responsabilidade na sucessão empresarial, o legislador do CTN 
disciplinou também a responsabilidade tributária na alienação de fundo de 
comércio e estabelecimentos profissionais, conforme se vê abaixo: 
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que 
adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou 
estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a 
respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob 
firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao 
fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: 
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, 
indústria ou atividade; 
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II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na 
exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da 
alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de 
comércio, indústria ou profissão. 
 Antes de partirmos para análise do art. 133, vamos entender o que vem 
a ser fundo de comércio e estabelecimento comercial. 
 Fundo de comércio é caracterizado pelo conjunto de bens tanto materiais 
(máquinas,móveis, computadores etc.) como imateriais (marca, ponto 
comercial etc.), utilizados para cumprir com a atividade empresarial. O fundo 
de comércio pode ser composto por um ou mais estabelecimentos. 
 Portanto, os estabelecimentos são considerados parcelas do fundo de 
comércio, já que este pode conter vários estabelecimentos. 
 Nesse contexto, repare que o CTN responsabiliza tanto o adquirente 
de todo o fundo de comércio, como o que adquire apenas um 
estabelecimento comercial. 
 Assim, o adquirente que continua a respectiva exploração da 
atividade comercial, ainda que sob a mesma ou outra razão social ou sob 
firma individual, responde pelos tributos relativos ao fundo ou 
estabelecimento adquirido. 
 Daí, podemos tirar duas conclusões: 
•! O adquirente deve continuar a exploração da respectiva atividade 
comercial. Dessa forma, se compra um estabelecimento onde há a 
exploração de uma farmácia, e decide abrir um lava-jato, não há que se 
falar em responsabilidade do adquirente. 
•! Havendo o prosseguimento na exploração da respectiva atividade, o 
adquirente somente responde pelos tributos relativos ao fundo ou 
estabelecimento adquirido. Nesse sentido, seria responsável pelo ICMS 
ou IPI, por exemplo, mas não sobre o Imposto de Renda devido pela pessoa 
jurídica alienante. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Vamos esquematizar para deixar tudo mais simples: 
 
 
 
 
 
 
 
É importante destacar que o STJ (REsp 108.873/SP) já 
decidiu que, se uma empresa aluga um imóvel que já foi 
anteriormente locado a outra pessoa jurídica devedora, 
não há que se falar em responsabilidade tributária. 
 Entendido tudo até aqui, correto? Então, vamos prosseguir no assunto, 
explicando a intensidade da responsabilidade assumida pelo adquirente, que 
pode ocorrer de duas maneiras. Vamos lá! 
 Imagine, a título de exemplo, que um japonês, inconformado com o 
elevado índice de inadimplência na sua loja de roupas, decide vendê-la a outra 
pessoa, com a finalidade de regressar ao seu país de sua origem. 
 Outro exemplo seria o de um italiano, que possui duas pizzarias. 
Decepcionado com o baixo volume de vendas de uma das pizzarias, decide 
aliená-la e continuar com a exploração da outra, que já se encontra 
estruturada. 
 A primeira hipótese ocorre quando o alienante, após realizar a venda do 
fundo de comércio ou do estabelecimento, cessa completamente a exploração 
do comércio, indústria ou atividade. Perceba que, para o fisco, fica difícil 
localizar o japonês, para cobrar-lhe os tributos porventura devidos. Por esse 
motivo, se o alienante cessa a exploração comercial ou industrial, o 
adquirente responde integralmente pelos tributos (art. 133, I). 
 A segunda hipótese refere-se ao caso de o alienante prosseguir na 
exploração da atividade comercial ou industrial, ou iniciar dentro dos próximos 
seis meses, contados da data da alienação, nova atividade, no mesmo ou até 
mesmo em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. 
 Como o alienante pode ser encontrado com maior facilidade, o 
adquirente somente responderá pelos tributos devidos se a Fazenda não lograr 
êxito na cobrança do alienante. Ou seja, a responsabilidade é subsidiária 
do adquirente. 
Adquirente de 
Fundo de Comércio 
ou Estabelecimento 
Torna-se Responsável 
Se continuar a 
exploração 
Integralmente 
Subsidiariamente 
Se o alienante cessar 
exploração comercial 
Se o alienante continuar 
atividade comercial; ou 
Iniciar nova atividade 
dentro dos próximos 6 
meses. 
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Percebe-se que há benefício de ordem, ou seja, o 
adquirente só irá cumprir com a obrigação, caso o 
alienante não possa fazê-lo. 
 Um detalhe a ser notado é que, para o adquirente se responsabilizar 
pelo fundo de comércio ou estabelecimento adquirido, deve continuar 
a exploração da respectiva atividade. Por outro lado, a responsabilidade 
do alienante continua ainda que venha a iniciar atividade distinta 
dentro dos próximos seis meses. 
 Impende destacar que o advento da LC 118/2005 trouxe importantes 
alterações no art. 133 do CTN, acrescentando 3 parágrafos a ele. Como tais 
alterações envolvem o processo de recuperação judicial e de falência, é 
muito importante que você entenda a relação desses conceitos com o assunto 
que estamos estudando. 
 Na sistemática da recuperação judicial (antiga concordata), o objetivo é 
fazer com que a empresa supere a crise econômico-financeira pela qual está 
passando. Para que isso ocorra, pode ser necessário alienar um dos 
estabelecimentos da empresa. 
 Da mesma forma que na recuperação judicial, em que está presente o 
princípio da preservação da empresa, na falência pode haver alienação dos 
estabelecimentos. 
 Em ambos os casos, o alienante está repleto de dívidas tributárias. 
Aplicando-se a regra da responsabilidade por sucessão, o adquirente seria 
responsável por tais dívidas. 
 A LC 118/05 alterou justamente esse ponto, ou seja, criou uma 
hipótese de exclusão da responsabilidade do adquirente dos fundos de 
comércio e dos estabelecimentos. 
 Art. 133 – (...): 
 § 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de 
 alienação judicial: 
 I – em processo de falência; 
 II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de 
 recuperação judicial. 
 A princípio poderíamos pensar que foi aberta a possibilidade de os sócios 
da sociedade falida ou em recuperação judicial utilizarem terceiros para 
adquirir os estabelecimentos livres do ônus tributário. Contudo, de modo a 
03344497740
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prevenir que tal exceção seja utilizada com fins fraudulentos, o legislador 
estabeleceu no § 2º o seguinte: 
Art. 133 – (...): 
§ 2o Não se aplica o disposto no § 1º (que estabelece a exclusão da 
responsabilidade) deste artigo quando o adquirente for: 
I – sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade 
controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial; 
II – parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, 
consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial 
ou de qualquer de seus sócios; ou 
III – identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação 
judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária. 
 
O objetivo de tais restrições é evitar fraude contra o 
benefício estabelecido no CTN. 
 Por último, a LC 118/05 acrescentou o § 3º ao art. 133, asseverando que 
o dinheiro arrecadado com a alienação de empresa, filial ou unidade produtiva 
isolada permanecerá à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 ano, só 
podendo ser utilizado para pagar dívidas contraídas ao longo da falência 
(créditos extraconcursais), ou para pagar créditos que, na falência, 
possuem privilégio em relação ao crédito tributário. 
 Não se preocupe com tais conceitos, pois tudo isso será muito bem 
detalhado em momento oportuno. Não vamos complicar nosso curso sem 
necessidade. Tudo deve fluir naturalmente! 
 
 
Questão 04 – FGV/III Exame de Ordem Unificado/2011 
 
Determinada pessoa, havendo arrematado imóvel em leilão judicial ocorrido 
em processo de execução fiscal para a cobrança de Imposto Predial Urbano, 
vem a sofrer a exigência pelo saldo devedor da execução não coberto pelo 
preço da arrematação. Essa exigência é 
03344497740
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A) legal, pois o arrematante é sucessor do executado em relação ao imóvel, e 
em sua pessoa fiscal ficam sub-rogados os créditos dos tributos incidentes 
sobre o mesmo imóvel. 
B) ilegal, pois o crédito do exequente se sub-roga sobre o preço da 
arrematação, exonerando o arrematante quanto ao saldo devedor. 
C) legal, pois o valor pago pelo arrematante não foi suficiente para a cobertura 
da execução. 
D) legal, pois a arrematação não pode causar prejuízo ao Fisco. 
 
Comentário: No caso previsto, em se tratando de arrematação de bem imóvel 
em hasta pública, a sub-rogação ocorre sob o respectivo preço da 
arrematação, de modo que o arrematante recebe o bem livre dos ônus 
tributários sobre ele incidentes. A exigência é, portanto, ilegal. 
 
Gabarito: Letra B 
 
Questão 05 – FGV/XII Exame de Ordem Unificado/2013 
 
Pedro adquire imóvel de João, que o alugava anteriormente a uma sociedade 
empresária. Sobre esse imóvel estavam pendentes de pagamento os seguintes 
tributos: o IPTU, a Contribuição de Melhoria, a Taxa de Coleta Domiciliar de 
Lixo e a Taxa de Inspeção Sanitária devida pelo exercício do poder de polícia, 
em função da atividade ali desenvolvida. 
Com relação à responsabilidade tributária, assinale a afirmativa correta. 
A) Pedro só se torna responsável tributário do IPTU, da Taxa de Coleta 
Domiciliar de Lixo e da Contribuição de Melhoria, permanecendo João como 
sujeito passivo da Taxa de Inspeção Sanitária. 
B) Pedro só se torna responsável tributário do IPTU e da Taxa de Coleta 
Domiciliar de Lixo, permanecendo João como sujeito passivo da Taxa de 
Inspeção Sanitária e da Contribuição de Melhoria. 
C) Pedro é o responsável tributário de todos os tributos, devido à sucessão 
imobiliária. 
D) João continua sendo o sujeito passivo de todos os tributos, muito embora o 
imóvel tenha sido adquirido por Pedro. 
 
Comentário: Pedro é responsável pelos tributos incidentes sobre o bem 
imóvel, que são o IPTU, a Taxa de Coleta Domiciliar de Lixo e a Contribuição 
de Melhoria. 
 
Gabarito: Letra A 
 
Questão 06 – FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 
A01108 
Pizza Aqui Ltda., empresa do ramo dos restaurantes, adquiriu o 
estabelecimento empresarial Pizza Já Ltda., continuando a exploração deste 
03344497740
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estabelecimento, porém sob razão social diferente – Pizza Aqui Ltda. Neste 
caso, é correto afirmar que: 
A) a Pizza Aqui responde solidariamente pelos tributos devidos pela Pizza Já, 
até a data do ato de aquisição do estabelecimento empresarial, se a Pizza Já 
cessar a exploração da atividade. 
B) caso a Pizza Já prossiga na exploração da mesma atividade dentro de 6 
(seis) meses contados da data de alienação, a Pizza Aqui responde 
subsidiariamente pelos tributos devidos pela Pizza Já Ltda. até a data do ato de 
aquisição do estabelecimento. 
C) caso a Pizza Já mude de ramo de comércio dentro de 6 (seis) meses 
contados da data de alienação, então a Pizza Aqui será integralmente 
responsável pelos tributos devidos pela Pizza Já até a data do ato de aquisição 
desta. 
D) caso o negócio jurídico não fosse a aquisição, mas a incorporação da Pizza 
Já pela Pizza Aqui, esta última estaria isenta de qualquer responsabilidade 
referente aos tributos devidos pela Pizza Já até a data da incorporação. 
 
Comentário: Inicialmente, é interessante transcrevermos a literalidade do art. 
133, caput, do CTN: 
 
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, 
por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial 
ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra 
razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos 
ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: 
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou 
atividade; 
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou 
iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no 
mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. 
 
Vamos, pois, analisar as alternativas: 
 
Alternativa A: Se a alienante cessar a exploração da atividade, a 
responsabilidade da adquirente é integral, e não solidária com aquela. 
Alternativa errada. 
 
Alternativa B: Se a alienante continuar a exploração da atividade dentro de 
06 meses contados da data de alienação, a responsabilidade da adquirente é 
subsidiária. Alternativa correta. 
 
Alternativa C: Ainda que a alienante mude de ramo de comércio, dentro de 
06 meses, a responsabilidade da adquirente será subsidiária, e não integral, 
como afirmado na assertiva. Alternativa errada. 
 
Alternativa D: Em se tratando de incorporação da empresa, a Pizza Aqui seria 
responsável pelos tributos devidos até a data do ato de incorporação. 
Alternativa errada. 
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Gabarito: Letra B 
 
Questão 07 – FGV/VII Exame de Ordem Unificado/2012 
 
Determinada pessoa física adquire de outra um estabelecimento comercial e 
segue na exploração de suas atividades, cessando ao vendedor toda a 
atividade empresarial. Nesse caso, em relação aos tributos devidos pelo 
estabelecimento comercial até a data da aquisição do referido negócio jurídico, 
o novo adquirente responde: 
A) pelametade dos tributos. 
B) subsidiariamente pela integralidade dos tributos. 
C) integralmente por todos os tributos. 
D) solidariamente, com o antigo proprietário, por todos os !∀#∃%!&∋(+
 
Comentário: Como não houve continuidade na exploração das atividades por 
parte do alienante, o adquirente responde integralmente por todos os tributos 
devidos até a data da aquisição do referido negócio jurídico. 
 
Gabarito: Letra C 
 
Questão 08 – FGV/AFRE-RJ/2010 
 
Com relação ao adquirente de fundo de comércio ou estabelecimento 
comercial, analise as afirmativas a seguir. 
I. Terá responsabilidade integral se o alienante cessar a exploração da 
atividade. 
II. Terá responsabilidade subsidiária se o alienante iniciar, em até seis meses, 
nova atividade em outro ramo de comércio. 
III. Será responsável no caso de aquisição de filial mediante alienação judicial 
em processo de falência. 
Assinale: 
a) se somente a afirmativa I estiver correta. 
b) se somente a afirmativa II estiver correta. 
c) se somente as afirmativas I e II estiverem corretas. 
d) se somente as afirmativas I e III estiverem corretas. 
e) se somente as afirmativas II e III estiverem corretas. 
 
Comentário: 
 
Item I: De acordo com o art. 133, I, do CTN, se o alienante cessar a 
exploração do comércio, indústria ou atividade, a responsabilidade do 
adquirente é integral. Item correto. 
 
Item II: Conforme prevê o art. 133, II, do CTN, se o alienante prosseguir na 
exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova 
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atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão, a 
responsabilidade do adquirente é subsidiária. Item correto. 
 
Item III: Como regra, o adquirente de filial mediante alienação judicial em 
processo de falência não é responsável tributário, como dispõe o art. 133, § 
1º, I, do CTN. Só haverá responsabilidade tributária se o adquirente tiver 
alguma das relações com o devedor falido, citadas no § 2º, do mesmo artigo. 
Item errado. 
 
Gabarito: Letra C 
 
Questão 09 – FGV/AFRE-RJ/2008 
 
Extinta a pessoa jurídica de direito privado, continuando a respectiva atividade 
a ser exercitada por sócio remanescente, sob uma outra razão social, é correto 
afirmar que a sociedade constituída pelo sócio remanescente é responsável 
pelos tributos devidos pela sociedade extinta, independentemente de sua razão 
social. 
 
Comentário: A responsabilidade por sucessão também é extensiva aos casos 
de extinção das pessoas jurídicas de direito privado, nos termos do par. único 
do art. 132, do CTN. Desse modo, para a responsabilidade tributária ficar 
caracterizada, é necessário que a atividade seja continuada por qualquer sócio 
remanescente ou seu espólio, podendo a atividade ser explorada sob a 
mesma ou outra razão social. Questão correta. 
 
Questão 10 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
O cônjuge meeiro é pessoalmente responsável pelos tributos devidos pelo de 
cujus até a data da adjudicação ou da partilha, limitada a responsabilidade ao 
montante do quinhão, legado ou meação. 
 
Comentário: A assertiva foi literalmente copiada do art. 131, II, do CTN. 
Lembre-se de que o cônjuge meeiro também é sucessor tributário. Questão 
correta. 
 
Questão 11 – CESPE/JUIZ FEDERAL-5ª REGIÃO/2011 
 
Considere que Ômega tenha adquirido, a título oneroso, estabelecimento 
empresarial de Delta Auto Peças Ltda. e, após três meses, Delta tenha iniciado 
nova atividade empresarial, na área de venda de medicamentos. Nesse caso, 
Ômega será subsidiariamente responsável pelos débitos tributários devidos por 
Delta até a data da alienação. 
 
Comentário: Como a empresa alienante (Delta) iniciou nova atividade, ainda 
que em outro ramo, dentro do prazo de seis meses contados da data da 
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alienação, a empresa adquirente apenas responde subsidiariamente. Questão 
correta. 
 
Questão 12 – CESPE/JUIZ FEDERAL-1ª REGIÃO/2009 
 
A respeito da responsabilidade tributária, julgue o item a seguir. Considere que 
João tenha adquirido um galpão onde funcionou, por quinze anos, um mini-
mercado, que recém encerrou suas atividades, e tenha instalado ali nova 
empresa com o mesmo ramo de atividade. Nessa situação, João sucedeu a 
antiga empresa, respondendo pelos tributos relativos ao fundo de comércio do 
estabelecimento anterior. 
 
Comentário: Não houve sucessão empresarial. João adquiriu um imóvel onde 
havia funcionado outra empresa. Veja que não houve aquisição de fundo de 
comércio nem de estabelecimento empresarial. 
 
Se a questão dissesse que havia dívidas tributárias relativas ao imóvel em si, e 
que não foi comprovado o pagamento dos tributos, aí sim haveria 
responsabilidade do adquirente. Questão errada. 
 
Questão 13 – FGV/AFRE-RJ/2009 
 
A respeito da aquisição, a qualquer título, de fundo de comércio, 
estabelecimento comercial, industrial ou profissional, para fins de 
responsabilidade tributária é correto afirmar que implicará sempre, para o 
adquirente, responsabilidade integral. 
 
Comentário: Nem sempre a responsabilidade será integral. Tudo dependerá 
de o alienante prosseguir ou não com a exploração de atividade comercial ou 
industrial. Questão errada. 
3.3 – Responsabilidade de Terceiros 
 Diferentemente do que vimos nos tópicos anteriores, em que há 
sucessão patrimonial e consequente responsabilidade, o que vamos estudar 
aqui é a responsabilização de pessoas (denominadas “terceiros”), que possuem 
o dever de administrar os bens de terceiros, de representá-los. 
 Caso tais pessoas se omitam do seu dever, ainda que não atuem 
contrariamente à lei, devem ser responsabilizadas, já que a elas foi confiada a 
gestão patrimonial. 
 Nesse rumo, a responsabilidade de terceiros foi dividida no CTN em duas 
partes: o art. 134 trata da responsabilização por atuação regular, e o art. 
135 se refere à responsabilidade de terceiros que agiram de forma 
irregular, infringindo a lei, por exemplo. 
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 Vamos estudá-los separadamente a partir deste momento. 
3.3.1 – Responsabilidade de terceiros com atuação regular 
 Vamos começar o estudo desse tipo de responsabilidade, analisando o 
caput do art. 134: 
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do 
cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, 
respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem 
ou pelas omissões de que forem responsáveis: 
(...) 
 De início, cumpre ressaltar uma imprecisão terminológica do CTN. A Lei 
diz que, não sendo possível exigir o cumprimento da obrigação principal do 
contribuinte, o terceiro passa a ser responsável “solidário” com aquele. 
 Nós estudamos que a solidariedade não comporta benefício de ordem, 
podendo ser exigida de um ou de outro. No caso, o comando é claro que a 
exigência deve ser feita ao contribuinte e, não sendo possível adimplir a 
obrigação, cobra-se do responsável. 
 Embora o CTN tenha sido impreciso na terminologia utilizada, devemos 
guardar que a responsabilidade é solidária, mas que deve seguir a 
ordem estipulada no caput. Esse conselho deve ser seguido, pois é 
assim que as bancas costumam cobrar. 
 Observe que a responsabilidadeé considerada por transferência, pois, 
ao ocorrer o fato gerador, o contribuinte é o sujeito passivo da obrigação. Em 
caso de impossibilidade do cumprimento pelo sujeito passivo direto, 
transfere-se a responsabilidade ao terceiro. 
 Repare que no final do caput do art. 134, uma informação adicional 
também nos foi dada: o terceiro deve intervir no ato que culminou no 
inadimplemento da obrigação ou se omitir de um dever que lhe cabe. 
Ou seja, a atuação do terceiro possui relação com o nascimento da obrigação 
tributária, e se o contribuinte não pagar, o terceiro se torna responsável. 
 Logo, podemos esquematizar os dois requisitos para que a dívida venha 
a ser exigida do responsável: 
 
 
 
Responsabilidade 
“Solidária” de Terceiros com 
Atuação REGULAR (art. 134) 
Impossibilidade de exigir a dívida do 
contribuinte 
Colaborou, de algum modo, com o não 
pagamento do tributo 
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 Deve ficar claro o que foi estabelecido no par. único do artigo em análise, 
pois os responsáveis somente assumem o tributo devido e as multas de 
caráter moratória, isto é, por mero atraso de pagamento. Logo, em relação 
às multas decorrentes de atos ilícitos, a responsabilidade é pessoal do 
infrator, como veremos ainda nesta aula. 
 
As multas por descumprimento de obrigações 
acessórias (que, como vimos, “converte-se” em 
obrigação principal) não são transferidas nesse tipo 
de responsabilidade. 
 Nesse momento, você de estar se perguntando: quem são esses 
terceiros responsáveis? Nos incisos do art. 134, o legislador elenca os terceiros 
que podem ser tornar responsáveis em relação à obrigação tributária. São 
eles: 
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; 
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados 
ou curatelados; 
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos 
por estes; 
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; 
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida 
ou pelo concordatário; 
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos 
tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em 
razão do seu ofício; 
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. 
Observação: Lembre-se de que os menores, tutelados e curatelas, embora 
sejam incapazes, possuem capacidade tributária passiva, em decorrência 
do disposto no art. 126 do CTN. 
 Em todos os casos, observe que o responsável exerce uma função de 
representação do contribuinte. 
 Os pais, os tutores e os curadores, por exemplo, representam aqueles 
que são incapazes para praticar os atos da vida civil (filhos menores, tutelados 
e curatelados). 
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 O inventariante, por seu turno, exerce a função de gerir o patrimônio do 
espólio, podendo, por isso mesmo, se tornar responsável quando colaborar 
para o inadimplemento da obrigação tributária principal (tributos ou multas 
moratórias). 
 No que se refere aos síndicos e comissários, na legislação falimentar 
atual, são denominados Administrador Judicial. Na falência, o administrador 
assume a administração dos bens da massa. Na recuperação judicial, o 
administrador judicial atua como auxiliar. 
 Os tabeliães, também conhecidos por notários, podem ficar 
responsáveis, por exemplo, quando não exigirem (omissão) a comprovação de 
quitação dos tributos relativos a determinado imóvel, no momento da 
transferência de sua propriedade. 
 Por fim, quando o CTN se referiu aos sócios de sociedade de pessoas, 
quis se referir àquelas sociedades em que a responsabilidade dos sócios é 
ilimitada em relação à sociedade, ou seja, respondem pelas dívidas das 
sociedades com o próprio patrimônio. 
3.3.2 – Responsabilidade de terceiros com atuação irregular 
 Acabamos de estudar a responsabilidade “solidária” (que, na verdade, é 
subsidiária) dos terceiros que atuam ou se omitem , acarretando o não 
pagamento dos tributos devidos. Não houve, portanto, qualquer infração 
dolosa à lei ou excesso de poderes, por exemplo. 
 A partir desse momento, veremos a responsabilidade pelos terceiros que 
agem com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. 
 Dessa forma, o art. 135 do CTN estabelece o seguinte: 
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos 
correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados 
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou 
estatutos: 
I - as pessoas referidas no artigo anterior (art. 134, estudado no 
tópico anterior); 
II - os mandatários, prepostos e empregados; 
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas 
de direito privado. 
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Repare que as pessoas mencionadas nos incisos II e III 
desse artigo não foram previstas na responsabilidade 
“solidária” do art. 134. Isso cai em prova. Cuidado! 
 Vamos imaginar que o diretor de uma empresa, embora não tenha 
poderes para adquirir imóveis sem anuência dos sócios da pessoa jurídica, 
compra uma fazenda a fim de que os funcionários da organização tenham um 
local para o lazer. 
 Como houve excesso de poder por parte do diretor, ele será 
pessoalmente responsável pela obrigação tributária relativa ao ITBI, 
por conta da transmissão onerosa de bens imóveis. 
 Veja que a obrigação já nasce tendo como sujeito passivo o diretor, ou 
seja, o responsável fica obrigado desde o momento da ocorrência do fato 
gerador. O que isso nos lembra? Responsabilidade por substituição. 
 Saiba que todas as figuras citadas no art. 134 podem sofrer a 
responsabilização, caso ajam com excesso de poderes ou infração de lei, 
contrato social ou estatutos. Além disso, também podem ser responsabilizados 
os mandatários, prepostos e empregados, bem com os diretores (citado 
no nosso exemplo), gerentes ou representantes de pessoas jurídicas 
de direito privado. 
 
Os mandatários podem vir em provas como 
“procuradores”! 
 Em relação aos sócios de uma empresa, é importante ter em mente que 
são as atividades desenvolvidas na gestão da empresa que podem acarretar 
responsabilização pessoal, e não o fato de ser sócio. Por conseguinte, o sócio-
gerente pode ser responsabilizado, ao passo que o sócio-quotista não 
pode. 
 Tal responsabilização, no entanto, não exclui a responsabilidade da 
pessoa jurídica, contribuinte do tributo resultante dos atos praticados 
pelos gestores, já que para isso haveria de ter previsão expressa no CTN. 
Assim, embora a responsabilidade dos sócios seja pessoal, a pessoa jurídica 
também é responsável. Parte da doutrina defende, ainda, que a 
responsabilidade é solidária entre ambos, por haver interesse comum na 
situação que ensejou a ocorrência do fato gerador (CTN, art. 124, I). 
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Questão 14 – FCC/Promotor-MPE-PE/2002 
 
A prática de ato com excesso de poderesou infração de lei também resulta em 
responsabilidade por substituição. 
 
Comentário: A responsabilidade pela prática de atos com excesso de poderes 
ou infração de lei, contrato ou estatuto social de empresa ocorre no momento 
da ocorrência do fato gerador. Sendo assim, trata-se de responsabilidade por 
substituição. Questão correta. 
 
Questão 15 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
Os mandatários, prepostos e empregados são solidariamente responsáveis 
pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos 
praticados com excesso de poderes. 
 
Comentário: A responsabilidade, nesse caso, não é solidária, mas pessoal, o 
que torna a questão errada. 
 
4 - RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES 
 O CTN trata das responsabilidades por infrações nos arts. 136 e 137. 
 Normalmente, quando uma pessoa pratica infrações tributárias, fica 
sujeita às penalidades pecuniárias. Ser punido com multas é o mais 
corriqueiro. Contudo, há que se destacar que, no âmbito da legislação dos 
tributos incidentes sobre o comércio exterior, há infrações puníveis com 
penas de perdimento de mercadorias ou veículos, e até outras que não 
possuem conteúdo pecuniário. 
 Nessa esteira, é importante entender que aquele que pratica infrações, 
possui relação pessoal e direta com o fato, o que o tornaria impreciso dizer 
que é “responsável”. Contudo, é assim que o CTN estabelece, e é o que 
vamos levar para a nossa prova, não é mesmo? 
 Pode-se dizer também que, como a pessoa é responsável pela infração 
desde o momento de sua prática, é uma forma de responsabilidade por 
substituição. 
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 Pois bem, vamos ver então o que o CTN diz acerca dessa 
“responsabilidade”: 
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por 
infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou 
do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos 
do ato. 
 Pode-se inferir do dispositivo que a responsabilidade por infrações 
tributárias é, via de regra, objetiva, ou seja, não se leva em consideração 
as características pessoais (subjetivas) do infrator e os efeitos que o ato pode 
causar. Tudo isso, salvo disposição de lei em contrário, havendo, portanto, 
exceções, se forem previstas em leis. 
Observação: O entendimento desse assunto tornar-se-á mais compreensível 
quando estudarmos a distinção entre Direito Tributário Penal e Direito Penal 
Tributário. 
 Deve ficar muito claro que não estamos tratando de tributo, mas de 
infrações e penalidades. Aí vai um exemplo para ficar claro: o cidadão que 
recolhe imposto de renda durante o ano em conformidade com a legislação 
que rege tal imposto, mas que não presta a declaração ao Fisco na data 
correta, está sujeito à penalidade pela infração à legislação tributária. 
 Nunca é tarde para se lembrar de que a lei mais benéfica sobre 
penalidades é aplicada retroativamente, desde que o ato não esteja 
definitivamente julgado (art. 106, II, do CTN). 
 Além disso, a lei tributária que define infrações ou lhe comina 
penalidades deve ser interpretada em benefício do infrator (acusado), quando 
houver dúvida sobre (art. 112, do CTN): 
•! a capitulação legal do fato; 
•! a natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou 
extensão dos seus efeitos; 
•! a autoria, imputabilidade, ou punibilidade; 
•! a natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação 
 
De qualquer modo, deve sempre ser conferido ao 
acusado o direito de defesa. 
 
 
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4.1 – A responsabilidade pessoal do agente 
 Em matéria tributária, a responsabilidade pelas infrações cabe a quem 
praticou o ato ilícito. Logo, se foi a pessoa jurídica, ela será responsabilizada, 
ainda que, na prática, seja uma pessoa natural que atue em nome da 
empresa. A punição é aplicada ao sujeito passivo da obrigação 
tributária principal ou acessória, que não foi cumprida. Essa é a regra! 
 O art. 137 do CTN traz justamente a exceção à referida regra. São 
situações em que a responsabilidade é pessoal do agente quanto à 
punição, permanecendo a pessoa jurídica na condição de sujeito passivo do 
tributo. 
 As três hipóteses de responsabilização pessoal do agente são as 
seguintes: 
Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente: 
I - quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou 
contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de 
administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no 
cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito; 
II - quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do 
agente seja elementar; 
III - quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de 
dolo específico: 
a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem 
respondem; 
b) dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus 
mandantes, preponentes ou empregadores; 
c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas 
de direito privado, contra estas. 
 A primeira se refere às infrações que foram definidas na lei penal como 
crimes ou contravenções. As penas previstas para os crimes e contravenções 
penais aplicam-se às pessoas naturais. O CTN, seguindo essa lógica, 
também estabeleceu que a responsabilidade caberá ao agente. 
 Destaque-se que há duas exceções, que acabam por afastar o 
agente da responsabilidade pelas infrações à legislação tributária: se 
forem praticadas no exercício regular da administração ou se for por 
cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito. 
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 A segunda hipótese se refere à infração em que o agente possui dolo 
específico, ou seja, age com uma finalidade específica. O dolo específico é 
um elemento subjetivo que, como regra, não está presente nas infrações à 
legislação tributária, já que estas têm natureza objetiva (CTN, art. 136). 
 No entanto, lembre-se de que há possibilidade de as infrações à 
legislação tributária serem subjetivas (o art. 136 prevê a exceção). Portanto, 
sempre quando o elemento subjetivo (dolo específico) estiver presente na 
legislação que preveja a infração, dizemos que o dolo específico é 
elementar, e a responsabilidade será pessoal ao agente. 
 Por último, a terceira hipótese se faz presente quando a infração 
decorra de dolo específico do representante contra seu representado. 
Portanto, se o tutor age com a finalidade especial de lesar o tutelado, aquele 
responde, ainda que este seja o sujeito passivo direto da obrigação. 
 Do mesmo modo, se o diretor comete uma infração à legislação 
tributária com o fim específico de prejudicar a empresa na qual trabalha, 
responderá pessoalmente pela infração. 
Observação: As pessoas referidas no art. 137 são as mesmas que foram 
previstas no art. 135. 
4.2 – Denúncia Espontânea 
 A denúncia espontânea é o instituto criado pelo CTN para que o 
contribuinte se redima das infrações tributárias, confessando os ilícitos. Como 
consequência, a responsabilidade pela multa é afastada. 
 
Denúncia espontânea não afasta o pagamento dos 
juros de mora. 
 Há que se ressaltar que, para configurar a espontaneidade, o sujeito 
passivo deve se anteciparao fisco, ou seja, a denúncia espontânea deve 
ser feita antes de qualquer procedimento fiscalizatório. 
 Obviamente, o infrator não é obrigado a “adivinhar” quando a sua 
espontaneidade fica afastada, sendo necessário que a administração 
tributária comunique o sujeito passivo formalmente. 
 Com o início da fiscalização sobre certo contribuinte, lavra-se o Termo 
de Início de Fiscalização (CTN, art. 196), com data e hora, ficando claro a 
partir de que momento a espontaneidade fica excluída. 
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Observação: A denúncia espontânea deve ser feita antes do início de 
qualquer procedimento fiscalizatório. Portanto, é errado afirmar que basta 
que seja formulada antes da notificação de lançamento, tendo em vista que 
este é o resultado final da fiscalização, e não o seu início. 
 Outro ponto digno de nota é que, com o início do procedimento de 
fiscalização, o sujeito passivo somente perde o direito à denúncia 
espontânea em relação ao tributo objeto de apuração bem como aos 
períodos aos quais se refere. Logo, se o objeto da fiscalização é o IPI 
relativo ao ano de 2010, o sujeito passivo pode utilizar da denúncia 
espontânea em relação ao IPI relativo ao ano de 2011, ou mesmo em relação 
a outros tributos. 
 Destaque-se que o art. 138 assevera que a denúncia espontânea deve 
ser feita acompanhada do pagamento do tributo e dos juros de mora. Caso o 
valor do tributo dependa de apuração, cabe ao sujeito passivo 
depositar o valor arbitrado pela autoridade administrativa, como 
condição de ser beneficiado pela denúncia espontânea. 
4.3 – Direito Tributário Penal e Direito Penal Tributário 
 Antes de finalizarmos o estudo da responsabilidade por infrações, você, 
meu aluno, minha aluna, não pode ficar sem saber a distinção entre os 
conceitos de Direito Tributário Penal e Direito Penal Tributário. 
 Primeiramente, cumpre-nos salientar que o Direito Tributário Penal está 
relacionado às infrações administrativas, passíveis de punição por penalidades 
pecuniárias (multas), as quais não deixam de ser obrigações tributárias, 
conforme preceitua o § 1°, do art. 113, do CTN, cuja redação é a seguinte: 
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem 
por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e 
extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. 
 Diferentemente do que foi acima exposto, o Direito Penal Tributário 
constitui instituto do Direito Penal, disciplinando crimes contra a ordem 
tributária. 
 A distinção relevante entre o Direito Tributário Penal e o Direito Penal 
Tributário é que, como já foi estudado por nós, naquele a responsabilidade 
do agente é objetiva, e neste, subjetiva. 
 Explique-se melhor: no Direito Tributário, se a infração foi cometida, 
haverá a respectiva responsabilização, independentemente da intenção do 
agente, conforme prevê o art. 136 do CTN. Por outro lado, no Direito Penal, 
vigora o princípio da responsabilidade penal subjetiva, tomando relevância a 
intenção do agente. É por esse motivo que a doutrina incansavelmente discute 
os elementos dolo e culpa, quando da prática de determinado delito. 
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Diferentemente do que ocorre no Direito Penal, a 
responsabilidade pelas infrações à legislação tributária 
independe do elemento volitivo. 
 
Questão 16 – FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 
 A01104 
Mauro Ricardo decidiu não pagar o imposto de renda do último ano, pois sua 
esposa Ana, servidora pública, sofreu acidente de carro e foi declarada 
absolutamente incapaz, em virtude de traumatismo craniano gravíssimo. 
Ocorre que a Receita Federal efetuou o lançamento e notificou Mauro, nos 
termos da lei, acerca do crédito tributário em aberto. Quando Mauro recebeu a 
notificação, ele se dirigiu à Receita e confessou a infração, prontificando-se a 
pagar, de imediato, o tributo devido, sem multa ou juros de mora. 
A partir do exposto acima, assinale a afirmativa correta. 
A) A confissão de Mauro tem o condão de excluir a sua responsabilidade, sem 
a imposição de qualquer penalidade. Entretanto, ele deve pagar o tributo 
devido acrescido dos juros de mora. 
B) Mauro somente se apresentou à Receita após a notificação, o que exclui 
qualquer benefício oriundo da denúncia espontânea, devendo ele recolher o 
tributo devido, a penalidade imposta e os juros de mora. 
C) A incapacidade civil de Ana tem reflexo direto na sua capacidade tributária, 
o que significa dizer que, após a sentença judicial de interdição, Ana perdeu, 
igualmente, a sua capacidade tributária, estando livre de quaisquer obrigações 
perante o fisco. 
D) Caso Mauro ti vesse procedido com mera culpa, ou seja, se a sonegação ti 
vesse ocorrido por mero esquecimento, ele poderia pagar somente o tributo e 
os juros de mora, excluindo o pagamento de multa. 
 
Comentário: A confissão de Mauro não se caracteriza como denúncia 
espontânea, pois não foi realizada após a notificação do lançamento. Não 
possui, pois, o condão de afastar a aplicação de multas. 
 
Gabarito: Letra B 
 
Questão 17 – FGV/III Exame de Ordem Unificado/2011 
 
Na denúncia espontânea, o sujeito passivo tem direito à exclusão: 
A) da multa e dos juros. 
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B) da multa e da correção monetária. 
C) apenas dos juros. 
D) apenas da multa. 
 
Comentário: De acordo com o caput, do art. 138, do CTN, a denúncia 
espontânea afasta a aplicação das multas, e não dos juros ou correção 
monetária. 
 
Gabarito: Letra D 
 
Questão 18 – FGV/AFRE-RJ/2010 
 
A denúncia espontânea, formulada antes da notificação do lançamento ao 
sujeito passivo, exclui a responsabilidade por infrações à legislação tributária, 
desde que acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros de mora 
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa. 
 
Comentário: A denúncia espontânea deve ser formulada antes do início de 
qualquer procedimento fiscalizatório, e não antes da notificação de 
lançamento, sendo este a última etapa do procedimento. Questão errada. 
 
Amigo(a), por hoje é só! 
Até a próxima aula. 
Um abraço e bons estudos! 
Prof. Fábio Dutra 
Email: fabiodutra08@gmail.com 
Facebook: http://www.facebook.com/ProfFabioDutra 
 
 
 
 
 
 
 
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6 – LISTA DAS QUESTÕES COMENTADAS EM AULA 
 
 
Questão 01 – FGV/AFRE-RJ/2009 
 
O contrato firmado com o alienante, pelo qual este assume a responsabilidade 
pelos débitos gerados durante sua gestão, poderá ser oposto, pelo adquirente, 
ao Fisco. 
 
Questão 02 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
É possível que sujeito passivo de obrigação principal figure como responsável, 
ainda que a obrigação não decorra de disposição expressa em lei. 
 
Questão 03 – CESPE/JUIZ-TJ-PI/2012 
 
De acordo com a sistemática do CTN, a lei pode atribuir expressamente a 
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, ainda que não 
vinculada ao