SEFAZ PE XEST legtributaria michel Aula 05 Apuração e Estorno de Créditos Parte I OK

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Aula 05
Legislação Tributária p/ SEFAZ/PE
Professor: Michel Goldman
 
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AULA 05: Créditos Fiscais do ICMS 
de Pernambuco 
 
SUMÁRIO PÁGINA 
1. Conteúdo 01 
2. Apresentação 02 
3. Créditos de ICMS 02 
4. Questões Comentadas 36 
5. Lista de questões apresentadas 55 
6. Gabarito 61 
 
CONTEÚDO: 
• Do Crédito do ICMS: artigos 27 a 34 do RICMS PE e artigos 24 a 32 da lei 
10.259/89 (Lei do ICMS pernambucano). 
• Da Apuração e Pagamento do Imposto: artigo 51 do RICMS PE e artigo 37 da 
lei 10.259/89 (Lei do ICMS pernambucano). 
 
Esta aula 5 é a espinha dorsal do ICMS. Já discutimos amplamente a questão do 
crédito e da não cumulatividade dentro de outros assuntos, mas só agora nos 
aprofundaremos nesta questão. 
 
O sistema de partidas dobradas tradicional (débito/crédito) nos permite entender 
como o imposto é lançado, calculado e recolhido e quais são as responsabilidades do 
contribuinte e do fisco no controle dos valores devidos. 
 
Podem ser questionados no seu concurso os seguintes assuntos sobre o crédito do 
ICMS: 
 
1- A sistemática de aproveitamento de crédito de ICMS. 
2- As operações e prestações que incorrem ou não em aproveitamento do crédito de 
ICMS. 
3- A sistemática de apuração de ICMS. 
4- O não aproveitamento do crédito de ICMS. 
5- O estorno obrigatório de crédito de ICMS. 
6- A manutenção do crédito de ICMS. 
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7- Crédito Acumulado. 
8- A transferência de saldo credor de ICMS. 
 
Esta aula é bastante longa e portanto foi dividida em duas partes. Vamos iniciar a 
primeira parte: 
 
CRÉDITOS DO ICMS 
 
1- O crédito do ICMS 
 
Qualquer aula sobre crédito de ICMS deve ser ilustrada com a apresentação da 
cadeia distributiva de uma mercadoria. O principal fato gerador do imposto é a 
circulação de mercadoria, e uma cadeia de distribuição possui sucessivos fatos 
geradores do imposto. 
 
Exemplo de uma cadeia distributiva de um lote de refrigerantes (alíquota interna 17%): 
 
 
 
 
 
 
Vende um produto Compra o produto por Compra o produto por 170 e 
acabado por 100 100 e vende por 170. vende por 250. 
 
Por se tratar de um imposto não cumulativo, que incide sobre o valor agregado em 
cada fase (venda) da cadeia distributiva do produto, o ICMS incide sobre a diferença 
do preço de compra sobre o preço de venda, e não sobre o preço de venda praticado. 
 
Veja a cadeia de novo, agora com um toque sobre a “não cumulatividade”: 
 
ATACADISTA NDUSTRIA
L 
VAREJISTA 
CONSUM. 
 
INDÚSTRIA 
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Vende um produto Compra o produto por Compra o produto por 170 e 
acabado por 100 100 e vende por 170. vende por 250. 
Recolhe 17% sobre 100 Recolhe 17% sobre 70 Recolhe 17% sobre 80 
 e não sobre 170 e não sobre 250 
 
Mas o exemplo acima é apenas um modo simplificado do cálculo do recolhimento do 
ICMS, tendo como princípio a não cumulatividade. A forma correta é diferente e 
envolve princípios contábeis de débito e crédito, inclusive uma escrituração contábil 
nos livros fiscais do ICMS destes débitos e créditos. Veja finalmente como deve ser 
feito o controle e o cálculo dos créditos e débitos do ICMS na cadeia de venda de 
refrigerantes: 
 
 
 
 
 
 
 
Vende um produto Compra o produto por Compra o produto por 170 e 
acabado por 100 100 e vende por 170. vende por 250. 
17% de 100 = 17 17% de 170 = 28,9 17% de 250 = 42,5 
Crédito Débito Crédito Débito Crédito Débito 
 17 17 28,9 28,9 42,5 
 17 11,9 13,6 
 
ATACADISTA NDUSTRIA
L 
VAREJISTA 
CONSUM. 
 
INDÚSTRIA 
ATACADISTA 
VAREJISTA CONSUM. 
 
INDÚSTRIA 
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Este é o procedimento de cálculo do ICMS a ser recolhido em cada operação da 
cadeia distributiva: pelo industrial, pelo atacadista e pelo varejista. 
 
Não esqueça. Forma de cálculo do ICMS a recolher: 
 
1) Errado: simplesmente tirar as diferenças dos preços (de compra e venda) e aplicar 
a alíquota de 17%. 
 
2) Certo: calcular o ICMS do valor total de venda da mercadoria (débito) e subtrair o 
ICMS do valor de compra da mercadoria (crédito). 
 
Na verdade, as duas formas de cálculo acima alcançam o mesmo resultado se as 
alíquotas de compra e venda forem iguais, como exemplificado acima. 
 
Nas operações interestaduais, em que a alíquota de venda (12%, 7%, 4%) é diferente 
da alíquota interna, não será possível efetuar o cálculo da forma do item 1, somente 
por meio do item 2. 
 
Efetuando os lançamentos acima exemplificados, o próprio contribuinte faz o controle 
dos débitos e créditos do ICMS. No final de cada mês, o contribuinte recolhe aos 
cofres do Estado os débitos do imposto, caso seu controle apresente saldo devedor; 
ou carrega para o mês seguinte crédito, caso seu controle indique um saldo credor. 
Esse controle é feito através de livros fiscais, principalmente o Livro Registro de 
Apuração do ICMS. 
 
Como a própria sistemática já demonstra, o ICMS é um imposto de lançamento por 
homologação, e isto é fácil de entender, pois significa que o contribuinte faz seu 
próprio controle do imposto e recolhe ao Estado. O Estado, através da fiscalização, 
tem o dever/poder de averiguar as contas do contribuinte posteriormente. 
 
Atenção! 
O contribuinte só tem direito ao crédito constante nas notas fiscais de compra dos 
produtos se o documento for hábil. Além disso, para o direito a crédito, o documento 
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deve ser escriturado nos prazos e condições estabelecidos pelo regulamento do 
ICMS do RS. 
 
Evidentemente, na base do direito a crédito, está o fato do contribuinte remetente 
e o destinatário também serem idôneos. Parecem óbvias todas estas exigências, 
não? 
 
Atenção! 
A banca pode fazer uma pegadinha alterando a palavra idôneo por inidôneo, que tem 
significado oposto, mas numa leitura rápida pode induzir o candidato a erro. Portanto, 
não caiam nessa! 
 
O contribuinte tem o direito de utilizar o crédito fiscal em até 5 anos. Ou seja, se o 
contribuinte não utilizou o crédito em Janeiro de 2010, tem até Janeiro de 2015 para 
utilizá-lo. 
 
Veja o artigo 26 e 27 do RICMS PE: 
 
Art. 26. O contribuinte somente poderá utilizar crédito fiscal, para efeito de 
compensação do imposto, na forma prevista neste Capítulo. 
 
Art. 27. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em 
cada operação relativa à circulação de mercadoria ou prestação de serviço de 
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante 
cobrado nas anteriores pela mesma ou por outraUnidade da Federação. 
 
§ 1º É assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto, 
destacado em documento fiscal idôneo, anteriormente cobrado em operações 
de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no 
estabelecimento, ou o recebimento de serviço de transporte interestadual e 
intermunicipal ou de comunicação. 
 
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§ 2º A partir de 01 de novembro de 1996, o direito de utilizar o crédito extingue-
se depois de decorridos 5 (cinco) anos, contados da data de emissão do 
documento. 
 
Art. 28. Para fim de compensação do imposto que vier a ser devido, constitui 
crédito fiscal do contribuinte, observados os arts. 32 e 34, conforme os critérios 
estabelecidos no art. 51: 
 
§ 4º Não será permitida a compensação do imposto não destacado em Nota 
Fiscal idônea. 
 
2- O direito ao crédito de ICMS 
 
O contribuinte do ICMS tem o direito de se creditar do valor resultante da seguinte 
conta: valor de entrada da mercadoria (base cálculo imponível) multiplicada pela 
alíquota. Ou seja, o contribuinte destinatário credita-se do ICMS da operação de 
aquisição, que foi recolhido pelo remetente ao Estado devido. Esta é a base da não 
cumulatividade: o destinatário tem direito ao crédito de ICMS pago pelo remetente, 
para ser utilizado na próxima operação da cadeia. 
 
Até o momento falamos do crédito proveniente da aquisição de mercadorias. Mas os 
serviços também dão crédito de imposto para seus tomadores. A empresa que paga 
o prestador de serviço de transporte tem direito a creditar-se do ICMS do serviço; da 
mesma forma que empresa de comunicações que adquire serviços de comunicações 
também se credita do ICMS da aquisição. 
 
Mas todas as operações com bens e mercadorias ou prestações de serviços de 
transporte e comunicação dão direito a crédito do imposto? Veremos a seguir que 
não é bem assim. Existem regras bem específicas. 
 
A) DIREITO A CRÉDITO NAS OPERAÇÕES DE CIRCULAÇÃO DE 
MERCADORIAS. 
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Insumos/matéria prima (no caso da indústria) e mercadorias para 
revenda/comercialização geram crédito para abatimento na operação seguinte. E 
esta é a regra geral, matéria prima para industrialização e produtos para 
comercialização geram crédito. 
 
Na venda para industrialização, a ideia é que o insumo dá direito a crédito. Na venda 
para comercialização, a ideia é que a mercadoria adquirida para a revenda dá direito 
a crédito. Ambas as operações geram débito na saída. 
 
O regulamento fala de entrada física ou simbólica no estabelecimento para o 
contribuinte ter direito ao crédito. É um momento importante, contribuinte não pode 
creditar-se antecipadamente. Quando o regulamento trata de entrada simbólica 
refere-se ao momento de incidência do fato gerador na transmissão da propriedade, 
que já tratamos na aula 1. 
 
Não só a entrada de mercadoria no contribuinte, com ICMS recolhido pelo remetente, 
dá direito ao crédito. Operação de importação, arrematação em leilão público de 
mercadorias importadas e abandonadas ou apreendidas, operações desacobertadas 
de documento fiscal, diferencial de alíquotas e demais prestações também 
relacionadas aos fatos citados dão direito a crédito. 
 
Exemplos: 
1- Indústria de papel pernambucana vende matéria prima para indústria de 
embalagens mineira, que credita-se do ICMS recolhido pelo remetente. 
2- Indústria de embalagens estilizadas de Pombos (PE) importa da China 
produtos para industrialização e credita-se do ICMS recolhido na importação. 
3- Importador de embalagens estilizadas chinesas de Olinda (PE) vende material 
de embalagem para indústria alimentícia fluminense industrializar. A indústria 
fluminense credita-se do ICMS recolhido pelo remetente. 
4- Empresa atacadista pernambucana de instrumentos musicais arremata, em 
leilão público, instrumentos musicais importados da Venezuela, e se credita do 
valor do ICMS recolhido na arrematação. 
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5- Empresa atacadista pernambucana de instrumentos musicais arremata, em 
leilão público, instrumentos musicais importados da Venezuela, e 
abandonados, e os revende para varejista do bairro da Mooca em São Paulo, 
que se credita do ICMS recolhido pelo remetente. 
6- Atacadista do Distrito Federal vende fogos de artifício para varejista 
pernambucano, que se credita do ICMS recolhido pelo remetente. 
7- Atacadista pernambucano adquire mesas e cadeiras para a sua sala de 
reuniões de fábrica de móveis de Cuiabá, o atacadista credita-se do ICMS da 
operação de aquisição (pago pelo remetente) e credita-se do ICMS diferencial 
de alíquotas (recolhido para o Estado de Pernambuco na entrada do ativo). 
8- Grande varejista pernambucano teve suas instalações auditadas pela Receita 
Estadual local. Foram encontradas mercadorias sem nota fiscal de aquisição. 
O ICMS foi exigido pela fiscalização. Foi pago pelo contribuinte, que se creditou 
do valor. 
 
Energia elétrica dá crédito? 
 
O regulamento do ICMS RS repete as determinações da lei complementar 87/96 e 
admite a energia elétrica como insumo do processo industrial. Portanto a energia 
elétrica utilizada no processo industrial dá crédito. 
 
A energia também pode ser comercializada, pois como vimos é mercadoria. A entrada 
e saída de energia elétrica do estabelecimento comercializador reflete em crédito e 
débito para este. 
 
E a energia elétrica consumida em outras áreas da empresa? Já vimos que na área 
industrial a energia elétrica pode ser creditada. Mas e a energia elétrica utilizada nas 
áreas administrativas ou comerciais da empresa? Bem, a priori este crédito não é 
permitido ainda (previsão é 2020). Mas há uma exceção, mais uma vez impulsionada 
pela política de incentivar a exportação. Pode a indústria (ou outro tipo de contribuinte 
também, mas neste caso a indústria é o caso mais comum), se creditar do ICMS 
cobrado na conta de luz das áreas não industriais na proporção de suas exportações 
para fora do Brasil. Ou seja, das vendas totais do mês, 50% foram para o exterior, 
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então, a indústria, pode se creditar de 50% do ICMS da conta de energia elétrica dos 
setores não industriais (pois do setor industrial pode se creditar de tudo). 
 
E os serviços de transporte intermunicipal e interestadual tomados no 
transporte de mercadorias, dão direito a crédito? 
 
Sim. Uma indústria que toma um serviço de transporte para receber mercadorias 
adquiridas de um fornecedor, poderá se creditar do ICMS embutido no preço do frete 
(e recolhido pelo transportador). 
 
 
Veja os exemplos: 
 
1- Criador de gado de Jaboatão dos Guararapes (PE) paga transportadora pela 
prestação de serviço de transporte de semoventes à fazendeiro de Vila Velha 
(ES) e se credita do ICMS embutido no valor da prestação de serviços. 
2- Indústria de Terezinha (PE) credita-se do ICMS recolhido na prestação de 
serviço de transporte de matéria prima adquirida de fornecedor de Goiânia 
(GO). A própria indústria pernambucana que contratou o frete. 
 
E os serviços de comunicação tomados pelas indústrias, comerciantes e 
prestadores de serviços, dão direito a crédito? 
 
Normalmente empresasde comunicação utilizam-se de serviços de comunicação 
para gerar novos serviços de comunicação (como o caso estudado de empresa de 
call center que adquire minutagem de empresa de telecomunicações) – então, 
serviços de comunicação utilizados como “insumos” dão crédito de ICMS. As demais 
empresas não podem se utilizar de créditos de ICMS da conta de telefone. A partir de 
2020 a previsão é que os créditos de ICMS também possam ser utilizados pelos 
outros ramos empresariais. 
 
Assim como no caso do crédito da energia elétrica, há uma exceção. Pode o 
contribuinte se creditar do ICMS cobrado na conta de telefone (por exemplo) da sua 
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empresa. Ou seja, das vendas totais do mês, 70% foram para o exterior, então a 
empresa pode se creditar de 70% do ICMS da conta de telefone. 
 
B) DIREITO A CRÉDITO NA AQUISIÇÃO DE MATERIAIS DE USO E CONSUMO. 
 
Material de uso e consumo para as empresas não gera crédito (a previsão é que em 
2020 está situação se inverta). Exemplo: Uma indústria de móveis poderá se creditar 
da madeira, do couro, da cola, da energia elétrica, de TUDO que é utilizado como 
insumo num processo industrial de um produto específico. Mas não poderá se creditar 
do material de escritório, do material de manutenção, etc; estes são os chamados 
materiais de uso e consumo. 
 
C) DIREITO A CRÉDITO DOS PRESTADORES DE SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO 
E TRANSPORTE. 
 
Por fim, os prestadores de serviços de comunicação e transporte também têm crédito 
dos insumos adquiridos para prestar os seus serviços. Seja porque adquirem insumos 
ou porque revendem os produtos. 
 
Por exemplo: 
 
1- Prestador de serviços de transporte pernambucano, que transporta 
mercadoria de Sapucaia do Sul a Uruguaiana, e adquire gasolina para este 
serviço, tem crédito do ICMS sobre este insumo. 
2- Empresa de call center pernambucana, que adquire minutos da empresa de 
telefonia Oi, para prestar serviços de telecomunicações, tem crédito do ICMS 
sobre o insumo (minutagem) adquirida. 
3- Pequena empresa de telecomunicações pernambucana oferece serviços de 
ligações internacionais. Desta forma revende minutagem adquirida da 
empresa Telefônica. 
 
O artigo 28 do RICMS PE declara bem a ideia desenvolvida até o momento. 
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Art. 28. Para fim de compensação do imposto que vier a ser devido, constitui 
crédito fiscal do contribuinte, observados os arts. 32 e 34, conforme os 
critérios estabelecidos no art. 51: 
I - o valor do imposto relativo à mercadoria recebida no processo de 
comercialização; 
II - o valor do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário, 
embalagem ou serviço, para emprego no processo de produção ou 
industrialização; 
III - o saldo do imposto verificado a favor do contribuinte, apresentado na 
apuração anterior; 
IV - o valor do imposto relativo à aquisição de embalagem a ser utilizada na 
saída de mercadoria sujeita ao imposto; 
V - o valor do imposto relativo à operação, quando a mercadoria for fornecida 
com serviço não compreendido na competência tributária do Município; 
VI - o valor de outros créditos, conforme a legislação específica; 
VII - o valor do imposto relativo à aquisição de produtos descartáveis, 
empregados por estabelecimento no fornecimento de mercadoria tributada 
pelo imposto; 
VIII - o valor do imposto relativo à aquisição de combustível e lubrificante 
empregados na produção, industrialização ou prestação de serviço de 
transporte e de comunicação; 
....... 
X - o valor do imposto relativo aos serviços tomados de comunicação e 
transporte, estes nas prestações interestaduais e intermunicipais, utilizados 
no processo de comercialização, industrialização, produção, geração de 
energia elétrica, extração de substâncias minerais e nas prestações de 
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serviço de transporte e comunicação, observando-se, relativamente ao 
serviço de comunicação, além do disposto nos §§ 19 e 20, que o direito ao 
mencionado crédito ocorrerá: 
a) no período de 1º de agosto de 2000 a 31 de dezembro de 2019 
1. quando tenham sido prestados na execução de serviços da mesma 
natureza; 
2. quando sua utilização resultar em operação de saída ou prestação para o 
exterior, na proporção desta sobre as saídas ou prestações totais; 
b) no período de 1º de março de 1989 a 31 de julho de 2000 e a partir de 1º 
de janeiro de 2020, sem as restrições previstas na alínea “a. 
XI - o valor do imposto relativo ao combustível ou à energia elétrica utilizados 
nos fogões, eletrodomésticos e sorveterias, desde que tais bens sejam 
imprescindíveis à obtenção e conservação da mercadoria objeto de 
comercialização, industrialização ou produção, observado o disposto no 
inciso XII, "a",1; 
XII - o valor do imposto correspondente: 
a) à energia elétrica: 
........ 
2. no período de 1º de novembro de 1996 a 31 de julho de 2000 e a partir de 
1º de janeiro de 2020, usada ou consumida no estabelecimento. 
3. no período de 1º de agosto de 2000 a 31 de dezembro de 2019, quando for 
objeto de 
3.1. operação de saída da mesma mercadoria; 
3.2. consumo no processo de industrialização; 
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3.3. consumo que resultar em operação de saída ou prestação para o 
exterior, na proporção destas sobre as saídas ou prestações totais; 
b) a partir de 01 de novembro de 1996, à entrada de mercadoria, a partir da 
mencionada data, destinada ao ativo permanente do estabelecimento, 
observado o disposto nos §§ 24 e 25 ; 
XIII - a partir de 1º de janeiro de 2020, o valor do imposto correspondente à 
entrada de mercadoria, a partir da mencionada data, destinada ao uso ou 
consumo do estabelecimento. 
D) CASO ESPECIAL: DIREITO A CRÉDITO DO ICMS DE ATIVO IMOBILIZADO. 
 
A regra geral é realmente que apenas mercadorias destinadas à revenda ou 
industrialização gerem crédito de imposto para o contribuinte. Materiais de uso e 
consumo não são exceções. Mas o regulamento determinou também que o ativo 
imobilizado/permanente gera crédito de imposto. Exemplos de ativos imobilizados 
têm-se máquinas, equipamentos, veículos, etc. 
 
Percebam que ao contrário dos insumos de um produto de uma indústria, o ativo 
imobilizado não integra o produto final, por isso trata-se de um caso especial de 
crédito. E, por isso é recorrente sua cobrança em provas. 
 
Atenção! 
Só ativo imobilizado utilizado nas atividades fins do estabelecimento dão crédito. 
Máquinas, empilhadeiras, sim. Veículos do corpo diretivo da empresa, não. 
 
A entrada do ativo permanente no estabelecimento do contribuinte dá direito a crédito, 
mas a apuração é parcelada. O contribuinte tem o direto de se creditar da parcela 
1/48 avos do crédito por mês. Assim, ao final de 4 anos o contribuinte terá utilizado o 
crédito integral. É possível transformar a apuração mensal em quinzenal e bimestral, 
com o crédito possível de 1/96 e 1/24 avos. Mas o mais comum é dividir o crédito do 
ativo em 48 vezes e compensar a cada mês esta parte, até o fim do período. 
 
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Exemplo: 
 
1- Uma máquina para o ativo de empresa pernambucana foi adquirida em 
operação interestadual. O imposto da mercadoria, recolhido na alíquota 17% 
(incluindo neste caso a alíquota do diferencial) foi de R$ 16.320,00, o do frete, 
recolhido na alíquota de 17%, foi de R$ 24,00. 
 
Qual o valor de crédito a ser apurado mensalmente pelo contribuinte? 
 
O contribuinte poderá creditar-se por mês de R$ 16.320,00 / 48 = R$ 340,00 mais R$ 
24 / 48 = R$ 0,50, totalizando R$ 340,50. 
 
Atenção! 
O crédito do frete utilizado no transporte da mercadoria também deve ser utilizado na 
proporção de 1/48, assim como a mercadoria. 
 
Se porventura o ativo for transferido para outro estabelecimento (do mesmo titular), 
este poderá utilizar-se dos créditos dos meses restantes. Se for transferido após 24 
meses de crédito, o outro estabelecimento ainda terá 24 meses de crédito do imposto 
do ativo, caso a apropriação total possível seja 1/48 avos. 
 
Em cada período de apuração do imposto, não será admitido o utilização total do 
crédito mensal do ativo imobilizado, devendo ser reduzido o valor na proporção de 
saídas isentas, não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações 
efetuadas no mesmo período. Incluem-se nas operações tributadas, as saídas para 
o exterior. 
 
Vamos dar mais um exemplo: 
 
2- Uma máquina foi adquirida para o ativo de empresa pernambucana em Abril 
de 2014, de empresa local, por R$ 192.000,00 (ICMS recolhido de R$ 23.040,00), 
com frete no valor R$ 300,00 (ICMS recolhido de R$ 36,00). No primeiro mês de 
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utilização da máquina, a empresa vendeu 50% de sua produção com isenção. 
Considera as alíquotas de 12%. 
 
Qual o valor de crédito a ser apurado no primeiro mês de entrada da máquina? 
 
O contribuinte poderá creditar-se por mês de: 
 
ICMS mercadoria - R$ 23.040,00 / 48 = R$ 480,00. 
ICMS frete - R$ 36,00 / 48 = R$ 0,75. 
 
Mas o regulamento apresenta uma restrição para que o contribuinte credite-se 
totalmente de R$ 480,75. Todas as vendas dos produtos devem ser feitas sem 
isenção ou não incidência. A redução do crédito mensal será feita proporcionalmente 
à quantidade de vendas com isenção e não incidência sobre o todo. 
 
Como neste caso, o contribuinte deu saída de 50% de produto com não incidência ou 
isenção, o contribuinte tem direito no mês a apenas R$ 240,37 (R$ 480,75 * 50%) de 
crédito referente à máquina. 
 
Para finalizar a discussão sobre o crédito do ativo permanente, Veja os incisos e 
parágrafos pertinentes do artigo 28, XII do RICMS PE: 
 
Art. 28. Para fim de compensação do imposto que vier a ser devido, constitui 
crédito fiscal do contribuinte, observados os arts. 32 e 34, conforme os critérios 
estabelecidos no art. 51: 
 
XII - o valor do imposto correspondente: 
 
b) a partir de 01 de novembro de 1996, à entrada de mercadoria, a partir da 
mencionada data, destinada ao ativo permanente do estabelecimento, 
observado o disposto nos §§ 24 e 25; 
 
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§ 24. Para efeito do disposto na alínea “b” do inciso XII do caput, relativamente 
aos créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento 
destinadas ao ativo permanente, deverá ser observado o seguinte: 
 
I - quanto às mencionadas mercadorias adquiridas no período de 01 de 
novembro de 1996 a 31 de julho de 2000, além do lançamento em conjunto 
com os demais créditos, para efeito da compensação prevista neste artigo e 
no artigo anterior, serão objeto de outro lançamento, em livro próprio ou de 
outra forma, nos termos de portaria do Secretário da Fazenda, para aplicação 
do disposto no art. 34, § 1º ; 
 
II - quanto às mencionadas mercadorias adquiridas no período de 1º de agosto 
de 2000 a 31 de julho de 2012 e a partir de 1º de fevereiro de 2013. 
 
a) a apropriação será feita à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, 
devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no 
estabelecimento, observado o disposto no § 25; 
 
b) em cada período de apuração do imposto, não será admitido o creditamento 
de que trata a alínea anterior, em relação à proporção das operações de saídas 
ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas 
ou prestações efetuadas no mesmo período; 
 
c) para aplicação do disposto nas alíneas "a" e "b", o montante do crédito a ser 
apropriado será o obtido da seguinte forma: 
 
1. calcular 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor do crédito decorrente da 
aquisição para o ativo permanente; 
 
2. aplicar, sobre o valor obtido conforme item anterior, o percentual 
correspondente à proporção das saídas tributadas em relação ao total das 
saídas do mesmo período fiscal, equiparando-se, para fim deste inciso, às 
tributadas as saídas e prestações destinadas ao exterior; 
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d) o quociente de 1/48 (um quarenta e oito avos) será proporcionalmente 
aumentado ou diminuído, "pro rata die", caso o período de apuração seja 
superior ou inferior a um mês; 
 
e) na hipótese de alienação dos bens do ativo permanente, antes de decorrido 
o prazo de 04 (quatro) anos contado da data de sua aquisição, não será 
admitido, a partir da data da alienação, o creditamento de que trata este 
parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio; 
 
f) serão objeto de outro lançamento, além do lançamento em conjunto com os 
demais créditos, para efeito da compensação prevista neste artigo e no artigo 
anterior, em livro próprio ou de outra forma, nos termos de portaria do 
Secretário da Fazenda, para aplicação do disposto nas alíneas "a" a "e"; 
 
g) ao final do 48º (quadragésimo oitavo) mês contado da data da entrada do 
bem no estabelecimento, o saldo remanescente do crédito não será utilizado. 
 
§ 25. A utilização do crédito previsto nos incisos XII, “b”, e XIII do “caput”, 
quando relativo ao imposto correspondente à importação ou à diferença de 
alíquota, no caso de mercadoria procedente de outra Unidade da Federação, 
somente poderá ocorrer após o respectivo recolhimento. 
 
3- A apuração do Crédito de ICMS 
 
Discutimos até aqui as operações e prestações que dão crédito de ICMS. Falamos 
que este crédito do ICMS é mais que vital, é obrigatório para a condução do princípio 
da não cumulatividade. Assim, a cada fase da cadeia de distribuição do produto, o 
ICMS incidirá apenas sobre valor acrescido da mercadoria, bem ou prestação, e não 
sobre a base de cálculo inteira. 
 
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Mas como se dá esta apuração? Resposta: através do Livro de Registro de Apuração 
do ICMS. 
 
O Livro Registro de Apuração do ICMS é talvez o livro contábil/fiscal mais importante 
do imposto, pois através dele o contribuinte faz o controle dos créditos a que tem 
direito com a entrada das mercadorias ou com a tomada de serviços e os débitos que 
deve recolher com a saída das mercadorias ou com a prestação de serviços. 
 
O Livro de Apuração do ICMS faz a centralização final, mensal, dos débitos e créditos. 
Mas há dois outros livros fiscais obrigatórios para os contribuintes do imposto que são 
justamenteaqueles que alimentam o livro de apuração: “Livro de Entradas” – que 
controla as mercadorias e serviços que entraram e seu respectivo crédito. E o “Livro 
de Saídas” que controla a saída de mercadorias e serviços prestados e os débitos 
equivalentes. 
 
As informações das operações de entradas e operações de saídas são juntadas no 
Livro de Apuração do ICMS e é calculado o valor do ICMS mensal. Falamos de livros, 
mas hoje em dia é tudo sistematizado, em programas de computador. Até porque as 
informações são enviadas para o controle do fisco através do sistema SPED Fiscal – 
tudo eletrônico. 
 
Ao final de cada mês, o contribuinte verifica o seu saldo no livro de apuração. Se o 
saldo for credor, então carrega-se este crédito para a apuração do mês seguinte. Se 
o saldo for devedor, então recolhe-se o ICMS ao Estado. 
 
Os contribuintes enquadrados neste regime de apuração débito/crédito, descrito até 
agora, são aqueles enquadrados no chamado “Regime Periódico de Apuração”. E o 
período é, normalmente, mensal. 
 
Por fim, é importante dentro do mundo do ICMS recuperar a ideia que cada 
estabelecimento do mesmo titular é autônomo. Cada estabelecimento possui 
inscrição estadual própria e possui sua própria escrituração fiscal. Contudo, a 
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legislação prevê que os estabelecimentos do mesmo grupo podem ter sua apuração 
do ICMS centralizada em uma só empresa. Isto quer dizer que se uma empresa tem 
3 filais cada uma das quatro empresas faz seu registro de apuração mensal próprio. 
No final do período, o estabelecimento centralizador unifica os resultados de cada 
registro de apuração e recolhe o valor do ICMS apurado. 
 
Como veremos em outro tópico do estudo, podem os estabelecimentos receber 
créditos provenientes de outros estabelecimentos, próprios ou de terceiros. E ainda, 
podem os estabelecimentos conseguir o direito de se creditar de valores de ICMS 
recolhidos erroneamente. Estes créditos também devem ser considerados na 
apuração do ICMS no período. 
 
Dê uma olhada nos artigos relevantes do RICMS pernambucano: 
 
Art. 51. O imposto a recolher corresponde à diferença a maior entre débitos e 
créditos fiscais, segundo o disposto neste Capítulo, considerando-se as 
obrigações vencidas na data em que termina o respectivo período de apuração 
e podendo ser liquidadas por compensação ou mediante pagamento em 
dinheiro, conforme disposições a seguir: 
 
I - as obrigações consideram-se liquidadas por compensação até o montante 
dos créditos escriturados no mesmo período mais o saldo credor de período 
ou períodos anteriores, se for o caso; 
 
II - se o montante dos débitos do período superar o dos créditos, a diferença 
será liquidada dentro do prazo fixado nos artigos 52 a 55 e disposições 
específicas. 
 
§ 1º A apuração do imposto deverá ser realizada em cada estabelecimento do 
sujeito passivo, podendo, a partir de 01 de agosto de 2000, ser compensados 
os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito 
passivo localizados neste Estado, observado o disposto no inciso II do § 3º, 
admitindo-se que a mencionada apuração seja efetuada por 
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I - período, observado o seguinte: 
 
c) a partir de 01 de agosto de 1994: mensal. 
 
........... 
 
§ 2º Para os efeitos deste Decreto, considera-se: 
 
I - débito fiscal - o valor resultante da aplicação da alíquota sobre a base de 
cálculo de cada operação ou prestação passível de cobrança do imposto; 
 
II - período fiscal - aquele compreendido entre o primeiro e o último dia do 
período de apuração correspondente. 
 
§ 3º O estabelecimento que apurar saldo credor, na forma admitida na 
legislação tributária do Estado, poderá: 
 
I - transportá-lo para a apuração seguinte; 
 
II - a partir de 01 de agosto de 2000, desde que adote o regime normal de 
apuração do imposto, compensá-lo com saldo devedor apurado em outro 
estabelecimento do mesmo sujeito passivo localizado neste Estado, 
observando-se: 
 
a) o disposto neste inciso somente se aplica ao saldo credor decorrente do 
ICMS devido por operações e prestações de responsabilidade direta do 
contribuinte; 
 
b) não se inclui no saldo credor referido na alínea anterior o ICMS cujo 
recolhimento ocorra mediante documento de arrecadação específico distinto 
do utilizado para a apuração normal; 
 
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c) o valor do crédito a ser transferido não poderá ser superior ao valor do saldo 
devedor apurado pelo estabelecimento destinatário; 
 
d) a transferência do crédito far-se-á até o dia 10 do mês subseqüente ao da 
respectiva apuração, mediante emissão de Nota Fiscal pelo estabelecimento 
que tenha apurado saldo credor, tendo como data de emissão o último dia do 
período em que tenha sido apurado; 
 
e) o crédito transferido nos termos da alínea anterior deverá ser lançado no 
livro Registro de Apuração do ICMS - RAICMS, até o dia 10 do mês 
subseqüente ao da respectiva apuração, pelo emitente, no campo "Outros 
Débitos", e pelo destinatário, no campo "Outros Créditos", devendo ser 
apropriado no período fiscal da respectiva apuração. 
...... 
 
Está na hora de fazermos um exercício prático que inclua tudo que estudamos até 
agora. Para a prova, um bom exercício prático ajuda em prováveis testes da área de 
auditoria fiscal e também nas questões ligadas à letra da lei, pois ajuda a entender a 
teoria. 
 
Exemplo 1 - Sociedade empresarial localizada em Petrolina, no Estado de 
Pernambuco, com atividade de indústria, realizou, no mês de novembro de 
2013, as operações abaixo descritas. 
I- Aquisição de matéria-prima (provinda do Estado do Espírito Santo): R$ 
100.000,00. 
II - Aquisição de bens de consumo (vendedor localizado na cidade de Olinda – 
RS): R$ 5.000,00. 
III - Aquisição de material de embalagem (da cidade de Pombos - PE): R$ 
1.000,00. 
IV - Venda de produtos destinados a comerciantes localizados em Fortaleza/CE: 
R$ 120.000,00. 
V - Venda de produtos destinados à Universidade Federal de Florianópolis/SC: 
R$ 60.000,00. 
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Observações: 
1. Nas operações internas, aplicou-se a alíquota de 17%. 
2. Não se cogitou da questão relativa à integração, ou não, do IPI à base de 
cálculo do ICMS. 
3. Nenhuma regra de isenção alcança as operações (entradas e saídas). 
4. Computou-se o valor de R$ 5.500,00 como saldo credor do imposto relativo 
ao confronto do período de outubro de 2013. 
5. Tem o direito de computar o ICMS relativo a um ativo permanente adquirido 
por R$ 10.000,00 em operação interna e com proporção de 1/48 avos de crédito 
por mês. 
 
Ao final daquele período, a referida sociedade empresarial efetivou o confronto 
entre créditos e débitos do ICMS. Qual saldo apurou? 
 
Trata-se de um excelente simulador do livro de registro de apuração do ICMS, onde 
as contas de débito/crédito do imposto são confrontadas e o contribuinte calcula o 
imposto a recolher aos cofres públicos ou o imposto creditado para o mês seguinte. 
 
Vamos analisar cada lançamento e depois montar o sistema de apuração 
débito/crédito no mês: 
 
I- Aquisição de matéria-prima (provinda do Estado doEspírito Santo): R$ 100.000,00 
– crédito de 100.000,00 * 12% = 12.000,00 
 
II - Aquisição de bens de consumo (operação interna): R$ 5.000,00 – bens de 
consumo não dão direito a crédito. 
 
III - Aquisição de material de embalagem (operação interna) – crédito de 1.000,00 * 
17% = 170,00 (embalagem dá crédito como a matéria prima). 
 
IV - Venda de produtos destinados a comerciantes localizados em Fortaleza/CE: R$ 
120.000,00 – venda para Estado nordestino, débito de 120.000 * 12% = 14.400,00. 
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V - Venda de produtos destinados à Universidade Federal de Florianópolis/SC: R$ 
60.000,00. – venda interestadual para consumidor final não contribuinte, débito 
de 60.000 * 17% = 10.200,00. 
 
Observações: 
 
4. Computou-se o valor de R$ 5.500,00 como saldo credor do imposto relativo ao 
confronto do período de outubro de 2013 – levado a crédito em novembro de 2013. 
 
5. Crédito de bem destinado ao ativo permanente (operação interna): R$ 10.000,00 – 
crédito de 10.000,00 * 17% = 1.700,00, mas por ser ativo permanente, é possível 
utilizar 1/48 de crédito por mês, portanto neste mês de novembro credita-se R$ 
35,41. 
 
Livro de Registro de Apuração: 
 
 
 
 
O contribuinte recolhe aos cofres públicos no final do mês R$ 6.894,59. 
 
4- A não admissão do crédito 
 
 Crédito Débito 
(4) 5.500,00 14.400,00 (IV) 
(I) 12.000,00 10.200,00 (V) 
(III) 170,00 
(5) 35,41 
 
 
 17.705,41 24.600,00 
 
 
 
 Total Débito 
 6.894,59 
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Ao mesmo tempo em que o regulamento do ICMS do RS declara as circunstâncias 
em que o crédito é admitido, dentro da lógica da não cumulatividade do ICMS, 
também explicita claramente, as operações ou prestações onde o crédito é indevido. 
 
Não se admite o crédito: 
 
1- Do crédito fiscal destacado em excesso em documento fiscal. 
 
Esta situação é mais bem explicada através do exemplo: 
 
1- Indústria de brinquedos de Sergipe envia mercadorias para revenda na loja “RI 
UNHAPPY” do Shopping RioMar Recife. Na nota fiscal o contribuinte lança, 
erroneamente, a alíquota de 18%, em vez de lançar a alíquota interestadual de 12%. 
O destinatário só pode se creditar de 12%. 
 
2- Do crédito fiscal oferecido ao remetente como prêmio, incentivo ou benefício 
fiscal. 
 
É a guerra fiscal! Normalmente estes créditos são oferecidos à revelia do CONFAZ. 
 
Exemplo: 
 
1- Importador de joias envia, em operação interestadual, mercadorias (sem similar 
nacional) para revenda na loja “H.Stern” do Shopping Guararapes em Recife. Na nota 
fiscal o contribuinte lança a alíquota interestadual (12%), mas devido ao acordo com 
o Estado de remessa, só recolhe ao Estado 5% e não os 12% devidos – o 
destinatário pernambucano só pode se creditar de 5%, pois foi a alíquota do 
valor pago ao outro Estado pelo remetente. 
 
Obs: Se as questões de prova abordassem apenas itens importantes da legislação 
tributária, esse item teria que constar em qualquer prova de concurso de legislação 
tributária do ICMS. 
 
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3- Do crédito fiscal de mercadorias recebidas com isenção, não incidência ou 
destinado a fim alheio à atividade do estabelecimento. 
 
Este inciso trata destas situações: 
 
• Mercadorias recebidas com isenção e não incidência não dão crédito do imposto, 
pois nem sequer tem recolhimento do ICMS. 
 
• Mercadorias utilizadas para fins alheios do estabelecimento não dão direito a 
crédito. 
 
Exemplos: 
 
1- Atacadista de Jaboatão dos Guararapes (PE) recebe produtos de importador de 
Recife (PE) para distribuição. O frete contratado contou com isenção do ICMS – 
atacadista pode se creditar do ICMS da mercadoria, mas não haverá crédito do 
ICMS do frete, pois simplesmente não houve ICMS no frete. 
 
2- Do mesmo importador de Recife, o atacadista de Jaboatão dos Guararapes adquire 
um veículo importado para utilização do dono da empresa em encontros empresariais 
e também adquire veículo para transporte do time de futebol da empresa– nada de 
crédito do ICMS na aquisição destes ativos, pois não são utilizados na atividade 
fim da empresa: comercialização. 
 
4- Do crédito fiscal de mercadorias recebidas com tributação, mas que terão 
saída com isenção ou não incidência, ou que serão consumidas pelo 
estabelecimento. 
 
Mercadorias adquiridas com tributação normal do ICMS, mas que não terão nova 
saída tributada (seja porque serão consumidas pelo adquirente ou porque a saída 
conta com isenção ou não incidência) não dão direito a crédito. 
 
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Percebam que esse item faz todo sentido, pois está de acordo com o princípio da não 
cumulatividade do ICMS. Não há débito na saída, então sem crédito na entrada. 
 
Exemplo: 
 
1- Atacadista de arroz de Petrolina (PE) adquire 10 toneladas de produto. Quatro 
toneladas para revenda normal, cinco para serem vendidas com isenção para 
entidades e uma tonelada para utilização na festa anual dos funcionários – pode se 
creditar apenas das 4 toneladas adquiridas para revenda. 
 
5- Do crédito fiscal destacado em documento inidôneo. 
 
Exemplo 
1- Indústria de plásticos pernambucana recebe matéria prima de indústria de 
polipropileno. A mercadoria está acompanhada de nota fiscal “fria” (inidônea) – o 
destinatário não pode se creditar. 
 
6- Do crédito não escriturado em até 5 anos. 
 
Exemplo: 
1- Diretor fiscal de indústria de produtos de higiene pessoal pernambucana verifica 
em 2014 que por descuido não foi aproveitado crédito fiscal referente a uma nota 
fiscal emitida em 2008 – não pode o contribuinte se creditar após 5 anos da 
emissão do documento fiscal. 
 
7- Do crédito relativo à aquisição de material de uso e consumo, energia elétrica 
e serviços de comunicação. 
 
Como já comentamos, a entrada de material de uso e consumo não dá direito a 
crédito. Assim como algumas situações específicas relacionadas à aquisição de 
energia elétrica e serviços de comunicação também não dão direito a crédito do 
ICMS. 
 
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A este respeito, a previsão é que a partir de 2020 possam os créditos acima serem 
utilizados. 
 
Exemplos: 
 
1- Indústria de alimentos pernambucana adquire material de limpeza para o chão de 
fábrica – material de uso e consumo não dá crédito. 
 
2- Supermercado utiliza energia elétrica para o setor geral do supermercado 
(incluindo as áreas administrativas e de venda de mercadorias) e também na padaria 
para a produção de pães e massas – crédito do ICMS da energia elétrica utilizada 
na padaria (processo industrial) e proibido o crédito do ICMS da energia elétrica 
utilizada nas demais atividades. 
 
3- Atacadista de material de construção pernambucano adquire material de 
construção para reforma e ampliação da sede – material de uso e consumo não dá 
crédito. 
 
8 – Do crédito fiscal excedente após venda de ativo imobilizado. 
 
Com a venda do ativoimobilizado, não pode a empresa vendedora creditar-se mês a 
mês do ICMS parcelado. 
 
Exemplo: 
 
1- Grande produtor rural pernambucano vende máquina de moagem para o outro 
produtor rural, após 24 meses de uso e utilização do crédito do ICMS parcelado – 
Não há mais direito do vendedor da máquina de se utilizar dos 24 meses 
restantes do crédito da máquina. 
 
9 – Do crédito fiscal relativo à juros ou correção monetária. 
 
Exemplo: 
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1- Diretor fiscal de indústria de produtos de higiene pessoal pernambucana verifica 
em 2014 que por descuido não foi aproveitado crédito fiscal referente à uma nota 
fiscal emitida em 2010 – pode a empresa se creditar em até 5 anos da emissão do 
documento fiscal, mas NÃO pode se creditar de nenhuma correção monetária 
ou juros referente a este crédito que não se escriturou no passado. 
 
As informações sobre a vedação do crédito estão espalhadas pelo regulamento. Veja 
as informações pertinentes nos artigo 28, 31 e 32 do RICMS PE: 
 
Art. 28. Para fim de compensação do imposto que vier a ser devido, constitui 
crédito fiscal do contribuinte, observados os arts. 32 e 34, conforme os critérios 
estabelecidos no art. 51: 
 
§ 3º Para efeito de crédito fiscal, considera-se apenas o valor do imposto, 
desprezado qualquer acréscimo. 
 
§ 4º Não será permitida a compensação do imposto não destacado em Nota 
Fiscal idônea. 
 
§ 5º O disposto do parágrafo anterior não se aplica relativamente à hipótese 
em que o não destaque decorre de disposição normativa, desde que a 
operação ou prestação subsequente a ser realizada pelo adquirente da 
mercadoria ou tomador do serviço seja debitada pelo imposto. 
 
§ 6º Na hipótese de cálculo do imposto em desacordo com as normas legais 
de incidência, se for comprovado cálculo a maior, somente será admitido o 
crédito do valor do imposto legalmente exigido. 
 
§ 7º Na hipótese prevista no parágrafo anterior, se for verificado cálculo a 
menor, o contribuinte deverá creditar-se do valor do imposto destacado no 
documento fiscal. 
 
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§ 9º Na transferência de mercadoria, qualquer que tenha sido a base de cálculo 
adotada para o recolhimento do imposto devido pelo estabelecimento 
remetente, não será admitido crédito superior ao valor do tributo calculado 
sobre a base de cálculo legalmente prevista para a hipótese. 
 
..... 
 
§ 13. Somente poderá beneficiar-se do crédito fiscal proveniente do 
recolhimento do imposto o contribuinte deste. 
... 
 
Art. 31. Ocorre a vedação da utilização do crédito fiscal quando a causa 
impeditiva de sua utilização for conhecida antes do respectivo lançamento 
fiscal. 
 
Art. 32. Não constituirá crédito fiscal do contribuinte o imposto relativo a 
operações ou prestações anteriores: 
 
I - quando a mercadoria recebida tiver por finalidade: 
 
b) até 31 de dezembro de 2019, ser utilizada ou consumida no próprio 
estabelecimento, excetuada aquela que se integrar no processo de 
comercialização, industrialização, fabricação de semielaborado ou produção. 
 
II - quando as respectivas operações ou prestações posteriores, promovidas 
pelo adquirente, forem beneficiadas por isenção, não-incidência ou qualquer 
outra forma de exoneração tributária, inclusive redução de alíquota ou de base 
de cálculo, sendo a vedação, nesta hipótese, proporcional à redução, 
ressalvados os casos previstos na legislação em vigor; 
 
III - quando as operações ou as prestações estiverem acompanhadas de: 
 
a) documento fiscal inidôneo; 
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b) documento fiscal que indique como destinatário estabelecimento diverso 
daquele que o tenha registrado; 
 
c) via de documento fiscal que não seja a primeira; 
 
IV - quando a mercadoria recebida e utilizada no processo industrial não seja 
consumida ou não integre o produto; 
 
V - até 31 de dezembro de 2019, quando a mercadoria ou o produto, utilizados 
no processo industrial, não sejam nele consumidos ou não integrem o produto 
final na condição de elementos indispensáveis à sua composição. 
 
...... 
 
VII - quando os serviços de transporte e de comunicação não forem utilizados 
pelo estabelecimento ao qual tenham sido prestados na execução de serviços 
da mesma natureza, na comercialização de mercadoria ou em processo de 
produção, industrialização ou geração, inclusive de energia; 
 
....... 
 
X - quando se tratar de entradas de mercadorias ou utilização de serviços 
resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas ou que se 
refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento, 
presumindo-se como tais, salvo prova em contrário, além de outras hipóteses, 
os veículos de transporte pessoal, as aquisições para o ativo permanente-
investimento e os casos que forem definidos em portaria do Secretário de 
Fazenda. 
 
XI - a partir de 01 de agosto de 2000, o saldo remanescente do crédito relativo 
a bens do ativo permanente, nos termos do art. 28, § 24, II, "e" e "g". 
 
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§ 1º Na hipótese do inciso III, "a" do “caput”, o crédito será admitido após 
sanadas as irregularidades causadoras da inidoneidade do documento fiscal. 
 
§ 2º O disposto no inciso III, "b" do “caput” não se aplica na hipótese de: 
 
I - a aquisição ser realizada através de posta de conta, tal como disciplinada 
na legislação tributária; 
 
II - o estabelecimento recebedor da mercadoria, embora diverso do 
destinatário, pertencer à mesma pessoa jurídica, ser da mesma natureza do 
estabelecimento destinatário, situar-se no mesmo Município deste e estar 
devidamente autorizado pela repartição fazendária competente. 
 
§ 3º Na hipótese do inciso II do “caput”: 
 
I - quando as mercadorias ali referidas ficarem sujeitas ao imposto por ocasião 
da saída, o estabelecimento poderá creditar-se, na mesma proporção da saída 
tributada, do imposto relativo à entrada da mercadoria, caso o respectivo 
crédito ainda não tenha sido utilizado, quando admitido; 
 
II - quando as mercadorias, tendo saído nas circunstâncias ali previstas, forem 
objeto de operações posteriores, realizadas por outro estabelecimento, 
tributadas ou sem redução de alíquota ou de base de cálculo, o 
estabelecimento que as praticar terá direito a creditar-se do imposto cobrado 
nas operações anteriores às isentas ou não-tributadas, ou do imposto 
proporcional, no caso de redução de alíquota ou de base de cálculo, sempre 
que a saída isenta, não-tributada ou com redução de alíquota ou de base de 
cálculo seja relativa a produtos agropecuários. 
 
§ 4º Caso as mercadorias referidas nas alíneas "a" e "b" do inciso I do "caput" 
e no inciso I, alíneas "a" e "b", do art. 34 sejam desviadas de suas finalidades, 
sujeitam-se à incidência do imposto na saída, podendo o contribuinte creditar-
se do valor do imposto constante do documento fiscal relativo à aquisição das 
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respectivas mercadorias, respeitados os limites legaisadmitidos para a 
alíquota e para a base de cálculo do tributo. 
 
§ 5º O crédito fiscal de que trata este artigo será apropriado nas hipóteses 
legalmente admitidas na legislação tributária. 
 
... 
 
Mas professor!!!! Não pode acontecer de uma loja comprar uma televisão para 
revenda, mas decidir depois da entrada e do crédito, utilizar a televisão para o ativo? 
Aí é problema? Mas isso acontece muito!! Como proceder? 
 
Bem alunos, este é o nosso próximo ponto: o estorno do crédito. 
 
5- O estorno do crédito de ICMS 
 
Se a empresa se creditar do ICMS anteriormente pago pelo remetente e mudar de 
ideia com relação ao uso da mercadoria, então deve estornar o crédito, ainda que 
proporcional. 
 
São praticamente os mesmo exemplos relacionados à proibição do crédito do 
imposto. Mas o caso agora é de estorno, pois à época do crédito não havia como 
saber que a utilização da mercadoria seria outra. Agora, se o fiscal descobre que a 
empresa tomou o crédito mesmo sabendo da real destinação da mercadoria, aí pode 
dar problema! Veremos exercícios desta ideia quando estudarmos para a auditoria 
fiscal. 
 
Veja os casos de estorno obrigatório de crédito: 
 
1- Estorno do crédito da entrada da mercadoria por ocasião da saída de mercadoria 
com isenção e não incidência. 
 
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2- Estorno do crédito da entrada da matéria prima por ocasião da saída do produto 
resultante da industrialização da matéria prima, com isenção e não incidência. 
 
3- Estorno do crédito da entrada da mercadoria por ocasião do consumo da 
mercadoria pela própria empresa. 
 
4- Estorno do crédito da entrada da mercadoria ou bem por ocasião da utilização da 
mercadoria ou bem para um fim alheio à atividade do estabelecimento. 
 
5- Estorno do crédito da entrada da mercadoria ou bem por ocasião do perecimento, 
deterioração ou extravio da mercadoria ou bem no estabelecimento do 
contribuinte – o crédito segue a não cumulatividade, portanto, se o produto não der 
saída, devido à deterioração ou extravio no estoque do contribuinte, então o crédito 
perde sua utilidade e deve ser estornado! 
 
Atenção! 
Os estornos de crédito devem ser proporcionais. Veja os exemplos para entender 
melhor: 
 
1- Empresa de alimentos pernambucana adquire matéria prima no valor de R$ 
10.000,00 e toma o crédito de valor de R$ 1.700,00. 50% desta matéria prima é 
utilizada na industrialização de produto vendido com isenção para Universidade do 
interior do Estado – então há o estorno de 50% do crédito referente à entrada da 
matéria prima. 
 
2- Empresa atacadista de copos de cerâmica dá saída a produtos com redução de 
base de cálculo de 30% para uma escola. Na redução de base de cálculo de 30%, a 
alíquota do ICMS incide sobre 30% do que seria a base de cálculo correta daquela 
operação, reduzindo assim o valor do imposto recolhido (é um benefício fiscal) - então 
há o estorno de 30% do crédito referente à entrada das mercadorias quando 
vindas da indústria. 
 
Atenção! 
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O estorno do imposto é lançado como débito no Livro de Apuração do ICMS. Isto se 
dá porque tem a função de reduzir o total de crédito. 
 
Veja o artigo 33 e 34 do RICMS PE: 
 
Art. 33. Ocorre o estorno de crédito fiscal quando a causa impeditiva de sua 
utilização surgir após o respectivo lançamento fiscal. 
 
Art. 34. O contribuinte procederá ao estorno do imposto de que se tenha 
creditado: 
 
I - quando a mercadoria adquirida: 
 
a) até 31 de outubro de 1996, for integrada ao ativo fixo; 
 
b) for utilizada para uso ou consumo do próprio estabelecimento, até 31 de 
dezembro de 1997 e no período de 1º de janeiro de 1998 a 31 de dezembro 
de 2019, ou para locação, comodato ou arrendamento mercantil a terceiros 
 
c) perecer, for objeto de roubo, furto ou extravio, ou, quando deteriorada, 
tornar-se imprestável para qualquer finalidade da qual resulte fato gerador do 
imposto, observado o disposto no § 35; 
 
II - quando as operações ou as prestações subsequentes forem beneficiadas 
por isenção, não-incidência ou qualquer outra forma de exoneração tributária, 
ressalvados os casos previstos na legislação em vigor; 
 
III - quando as operações ou as prestações subsequentes forem beneficiadas 
por redução de alíquota ou de base de cálculo, sendo o estorno, nesta 
hipótese, proporcional à redução, ressalvados os casos previstos na legislação 
tributária em vigor; 
 
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..... 
 
VII - quando os serviços tomados, ou as mercadorias que tenham entrado no 
estabelecimento, vierem a ser utilizados em fim alheio à atividade do 
estabelecimento, presumindo-se nestas condições, salvo prova em contrário, 
além de outras hipóteses, os veículos de transporte pessoal, as aquisições 
para o ativo permanente - investimento e os casos que forem definidos em 
portaria do Secretário da Fazenda; 
 
§ 1º Quando uma mercadoria adquirida ou um serviço recebido resultar em 
saída tributada e não tributada pelo imposto, o estorno será proporcional à 
saída ou à prestação não tributada..... 
 
§ 2º Havendo mais de uma aquisição ou prestação e sendo impossível 
determinar a qual delas corresponde a mercadoria ou o serviço, o imposto a 
estornar será calculado sobre o preço de aquisição ou prestação mais recente, 
mediante a aplicação da alíquota vigente para a respectiva operação. 
 
.... 
 
Mas professor. Sempre se faz necessário estornar os créditos quando as saídas 
forem isentas ou não tributadas? 
 
Não. Nosso próximo ponto é justamente o caso da manutenção do crédito MESMO 
quando as saídas forem não tributadas. É também um benefício fiscal. Mas isso 
veremos na próxima aula. 
 
Por enquanto vamos aos exercícios. 
 
Questões comentadas 
 
1- (SEFAZ CE – 2006) Considerando as normas relativas à apuração do ICMS, 
contidas no RICMS PE, assinale a afirmativa incorreta. 
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a) Constituirá débito fiscal e como tal será escriturado o valor resultante da 
aplicação da alíquota respectiva sobre a base de cálculo, relativamente às 
operações e prestações realizadas. 
b) O montante devido resultará da diferença a maior (saldo devedor), em cada 
período de apuração, entre as operações relativas à circulação de mercadorias 
ou às prestações de serviços, escrituradas a débito fiscal e a crédito fiscal. 
c) Constituirá crédito fiscal e como tal será escriturado o valor relativo ao 
crédito fiscal transferido para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. 
d) A transferência do crédito far-se-á até o dia 10 do mês subsequente ao da 
respectiva apuração, mediante emissão de Nota Fiscal pelo estabelecimento 
que tenha apurado saldo credor, tendo como data de emissão o último dia do 
período em que tenha sido apurado. 
e) O saldo do imposto verificado a favor do contribuinte, apurado com base nos 
critérios estabelecidos, transfere-se para o período ou períodos seguintes 
 
Comentário: 
 
A) Certo. Está perfeita a afirmação segundo o art. 51, §2º I do RICMS. 
 
B) Certo. Está perfeita a afirmação. Na apuração do imposto, em caso de resultado 
devedor há o recolhimento do ICMS (artigo 51, II do RICMS PE).C) Errado. Constituirá crédito débito fiscal e como tal será escriturado o valor relativo 
ao crédito fiscal transferido para outro estabelecimento do mesmo contribuinte (artigo 
51, §3º II, “e” do RICMS PE). 
 
D) Certo. É o comando do artigo 51, §3º II, “d” do RICMS PE. 
 
E) Certo. Está perfeita a afirmação. É o comando do artigo 51, I do RICMS PE. 
 
Veja o artigo 51 do RICMS PE: 
 
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Realce
Muito interessante esta questão.nullDe fato, o emitente esta transferindo para outro estabelecimento da mesma empresa "um crédito" para ser utilizado por este na compensação fiscal. Porém, para que o mesmo seja transferido, o emitente terá que tratá-lo, no livro de Registro de Apuração do ICMS -RAICMS, como "um débito" e o adquirente como "um crédito", caso contrário, o emitente não anulará o montante que foi transferido.
 
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Art. 51. O imposto a recolher corresponde à diferença a maior entre débitos e 
créditos fiscais, segundo o disposto neste Capítulo, considerando-se as 
obrigações vencidas na data em que termina o respectivo período de apuração 
e podendo ser liquidadas por compensação ou mediante pagamento em 
dinheiro, conforme disposições a seguir: 
 
I - as obrigações consideram-se liquidadas por compensação até o montante 
dos créditos escriturados no mesmo período mais o saldo credor de período 
ou períodos anteriores, se for o caso; 
 
II - se o montante dos débitos do período superar o dos créditos, a diferença 
será liquidada dentro do prazo fixado nos artigos 52 a 55 e disposições 
específicas. 
 
§ 1º A apuração do imposto deverá ser realizada em cada estabelecimento do 
sujeito passivo, podendo, a partir de 01 de agosto de 2000, ser compensados 
os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito 
passivo localizados neste Estado, observado o disposto no inciso II do § 3º, 
admitindo-se que a mencionada apuração seja efetuada por 
 
I - período, observado o seguinte: 
 
c) a partir de 01 de agosto de 1994: mensal. 
 
........... 
 
§ 2º Para os efeitos deste Decreto, considera-se: 
 
I - débito fiscal - o valor resultante da aplicação da alíquota sobre a base de 
cálculo de cada operação ou prestação passível de cobrança do imposto; 
 
II - período fiscal - aquele compreendido entre o primeiro e o último dia do 
período de apuração correspondente. 
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§ 3º O estabelecimento que apurar saldo credor, na forma admitida na 
legislação tributária do Estado, poderá: 
 
I - transportá-lo para a apuração seguinte; 
 
II - a partir de 01 de agosto de 2000, desde que adote o regime normal de 
apuração do imposto, compensá-lo com saldo devedor apurado em outro 
estabelecimento do mesmo sujeito passivo localizado neste Estado, 
observando-se: 
 
a) o disposto neste inciso somente se aplica ao saldo credor decorrente do 
ICMS devido por operações e prestações de responsabilidade direta do 
contribuinte; 
 
b) não se inclui no saldo credor referido na alínea anterior o ICMS cujo 
recolhimento ocorra mediante documento de arrecadação específico distinto 
do utilizado para a apuração normal; 
 
c) o valor do crédito a ser transferido não poderá ser superior ao valor do saldo 
devedor apurado pelo estabelecimento destinatário; 
 
d) a transferência do crédito far-se-á até o dia 10 do mês subsequente ao da 
respectiva apuração, mediante emissão de Nota Fiscal pelo estabelecimento 
que tenha apurado saldo credor, tendo como data de emissão o último dia do 
período em que tenha sido apurado; 
 
e) o crédito transferido nos termos da alínea anterior deverá ser lançado no 
livro Registro de Apuração do ICMS - RAICMS, até o dia 10 do mês 
subsequente ao da respectiva apuração, pelo emitente, no campo "Outros 
Débitos", e pelo destinatário, no campo "Outros Créditos", devendo ser 
apropriado no período fiscal da respectiva apuração. 
...... 
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Resposta: C 
 
2- (SEFAZ RJ – FGV 2010 ADAPTADO) Com relação à apuração e pagamento do 
ICMS, analise as afirmativas a seguir. 
I. Débito de imposto não se confunde com imposto devido. 
II. Contribuinte pode se creditar extemporaneamente em até 5 anos da data de 
emissão do documento fiscal, sempre se creditando do valor corrigido do 
imposto. 
III. É vedado o crédito do imposto destacado em excesso em documento fiscal. 
IV. É permitido o crédito de imposto destacado em documento fiscal segunda 
via. 
Assinale: 
(A) se apenas as afirmativas I e II estiverem corretas. 
(B) se apenas as afirmativas II e III estiverem corretas. 
(C) se apenas as afirmativas III e IV estiverem corretas. 
(D) se apenas as afirmativas I e III estiverem corretas. 
(E) se apenas as afirmativas II, III, IV estiverem corretas. 
 
Comentário: 
 
I. Certo. O imposto debitado no livro de apuração ou no livro de saída do imposto não 
se confunde com imposto devido. A diferença mensal entre os débitos e créditos, 
quando positiva, é o imposto a ser recolhido no mês. 
 
II. Errado. Contribuinte pode se creditar extemporaneamente em até 5 anos da data 
de emissão do documento fiscal, sempre se creditando do valor nominal do imposto 
(ou seja, sem correção monetária ou juros). (Artigos 28, §3º do RICMS PE). 
 
III. Certo. Esta é a determinação do artigo 28, §6º do RICMS PE. 
 
IV. Errado. É permitido o crédito de imposto destacado em documento fiscal apenas 
primeira via. (Artigo 32, III “c” do RICMS PE). 
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Realce
Veja que confusão o uso dessa expressão "Valor Nominal", posição quando falamos de Déficit Nominal, dentro dele estão inseridos exatamente as atualizações monetárias e cambiais da dívida.nullnullNa matemática financeira, também, esse valor já é o valor com juros.
 
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Resposta: D 
 
3- (SEFAZ PI – 2008) Entre as proposições abaixo, indique a que não 
corresponde à obrigatoriedade do sujeito passivo de efetuar o estorno (total ou 
proporcional) do imposto de que se tiver creditado. 
A) Relativo à mercadoria entrada no estabelecimento que vier a ser utilizada em 
fim alheio à atividade do estabelecimento. 
B) Relativo à mercadoria entrada no estabelecimento e que seja utilizada como 
uso e consumo. 
C) Relativo à mercadoria entrada no estabelecimento para a integração ou 
consumo em processo de produção de mercadorias industrializadas 
destinadas ao exterior. 
D) Relativo à mercadoria entrada no estabelecimento e retirada de circulação 
por perecimento. 
E) Relativo à mercadoria entrada no estabelecimento que for consumida em 
processo de industrialização, quando a saída do produto resultante esteja 
isenta do ICMS. 
 
Comentário: 
 
Existem operações ou prestações em que o contribuinte já sabe que não deve se 
creditar do imposto: compra de material de uso e consumo, compra para revenda com 
isenção ou não incidência, compra de mercadoria com destaque a maior do imposto, 
etc. 
 
Agora, há condições, trazidas pelo artigo 34 do regulamento, que exigem o estorno 
do crédito tomado na entrada da mercadoria. A palavra certa é “estorno”, porque 
quando a mercadoria entrou no estabelecimento do adquirente, este esperava dar à 
ela a destinação apropriada, mas acabou utilizando-apara outro fim. 
 
Vamos analisar as alternativas: 
 
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A) Certo. Trata-se de uma proposição que consta do artigo 34 do RICMS PE no inciso 
VII. Portanto está previsto o estorno na utilização alheia à atividade do contribuinte. 
 
B) Certo. Trata-se de uma proposição que consta do artigo 34 do RICMS PE no inciso 
III. Portanto está previsto o estorno caso haja operação subsequente com redução de 
base de cálculo. 
 
C) Errado. Seguindo o comando da Constituição Federal de 1988, o regulamento do 
ICMS de Pernambuco declarou o benefício do não estorno de créditos relacionados 
às saídas para o exterior, no artigo 47, I “a” do RICMS PE. 
 
D) Certo. Trata-se de uma proposição que consta do artigo 34 do RICMS PE no inciso 
I “c”. Portanto está previsto o estorno caso haja o perecimento, roubo, furto ou extravio 
da mercadoria. 
 
E) Certo. Trata-se de uma proposição que consta do artigo 34 do RICMS no inciso II. 
Portanto está previsto o estorno caso haja a saída do produto resultante o processo 
de industrialização com isenção do ICMS. 
 
Resposta: C 
 
4- (SEFAZ MS – ESAF) O ICMS creditado deve ser estornado sempre que a 
mercadoria ou bem entrados no estabelecimento: 
I – Sejam objeto de saída ou prestação isentas ou não tributadas, sendo esta 
circunstância conhecida na data da entrada da mercadoria ou da utilização do 
serviço. 
II – Venham a ser utilizados visando a atividade fim do estabelecimento. 
III – Forem objeto de furto, roubo ou sinistro no transporte da mercadoria ao 
adquirente. 
Qual, de acordo com o RICMS-PE, é a alternativa correta? 
A) Somente as afirmações I e II estão corretas. 
B) Somente as afirmações II e III estão corretas. 
C) Somente as afirmações I e III estão corretas. 
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D) Todas as afirmações estão corretas. 
E) Todas as afirmativas estão erradas. 
 
Comentário: 
 
I – Errado. Veja o erro desta afirmativa: “Sejam objeto de saída ou prestação isentas 
ou não tributadas, sendo esta circunstância conhecida na data da entrada da 
mercadoria ou da utilização do serviço”. Se a saída não tributada era previsível, então 
não é um caso de estorno, mas sim de vedação do crédito, conforme artigos 31 caput 
e 33, caput do RICMS PE. Esta afirmativa estaria certa se a palavra empregada fosse: 
“desconhecida”. 
 
II – Errado. Veja o erro desta afirmativa: “venham a ser utilizados visando a atividade 
fim do estabelecimento”. Se a mercadoria seguiu a atividade fim do estabelecimento 
então foi empregada corretamente e o crédito tomado inicialmente deve ser mantido. 
Esta afirmativa estaria certa e o estorno seria obrigatório se as palavras empregadas 
fossem: “fim alheio ao do estabelecimento” (art. 34, VII do RICMS PE). 
 
III – Errado. Veja o erro desta afirmativa: “forem objeto de furto, roubo ou sinistro no 
transporte da mercadoria ao adquirente”. Esta afirmativa estaria certa e o estorno 
seria obrigatório se a mercadoria foi deteriorada ou roubada quando ainda em 
estoque no contribuinte, ou seja, anterior ao fato gerador, como mesmo descreve o 
art. 34, I “c” do RICMS PE. Quando acontece a saída da mercadoria para um novo 
contribuinte e, portanto, o fato gerador da operação de circulação, mesmo com 
perdimento, furto ou roubo não há o que se falar de estorno e muito menos de 
restituição do valor recolhido ao fisco. 
 
Resposta: E 
 
5- (SEFAZ MG– 2005 ADAPTADA) Segundo o RICMS PE, é incorreto afirmar em 
relação ao crédito de ativo imobilizado: 
A) Apenas o ativo imobilizado utilizado nas atividades fins do estabelecimento 
dá crédito. 
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Muito duvidoso isso, porque o Regulamento não deixa isso claro.
 
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B) Sobre o cálculo do crédito mensal de 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor 
do ICMS decorrente da aquisição para o ativo imobilizado deve ser aplicado o 
percentual correspondente à proporção das saídas tributadas em relação ao 
total das saídas do mesmo período fiscal, equiparando-se, para este fim as 
saídas tributadas com as saídas e prestações destinadas ao exterior. 
C) Na hipótese de alienação dos bens do ativo imobilizado, antes de decorrido 
o prazo de 04 (quatro) anos contado da data de sua aquisição, não será 
admitido, a partir da data da alienação, o creditamento do crédito proporcional 
do ativo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio 
D) Não é possível a utilização de crédito do ativo permanente, quando relativo 
ao imposto correspondente ao diferença de alíquota, no caso de mercadoria 
procedente de outra Unidade da Federação. 
E) ao final do quadragésimo oitavo mês contado da entrada do bem no 
estabelecimento, o saldo remanescente do crédito não será utilizado. 
 
Comentário: 
 
A) Certo. Está perfeita a afirmação segundo o artigo 32, X do RICMS PE. 
 
B) Certo. Está perfeita a afirmação segundo o artigo 28, §24 II “a” e “b” do RICMS PE. 
 
C) Certo. Está perfeita a afirmação segundo o artigo 28, §24 II “e” do RICMS PE. 
 
D) Errado. O crédito relativo ao recolhimento do diferencial de alíquotas, após 
recolhido, também se soma ao valor total do crédito do ativo imobilizado e terá seu 
aproveitamento em 48 vezes mensais. É o comando do artigo 28, §25 do RICMS PE. 
 
E) Certo. Está perfeita a afirmação segundo o artigo 28, §24 II “g” do RICMS PE. 
 
Art. 28. Para fim de compensação do imposto que vier a ser devido, constitui 
crédito fiscal do contribuinte, observados os arts. 32 e 34, conforme os critérios 
estabelecidos no art. 51: 
 
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XII - o valor do imposto correspondente: 
 
b) a partir de 01 de novembro de 1996, à entrada de mercadoria, a partir da 
mencionada data, destinada ao ativo permanente do estabelecimento, 
observado o disposto nos §§ 24 e 25; 
 
§ 24. Para efeito do disposto na alínea “b” do inciso XII do caput, relativamente 
aos créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento 
destinadas ao ativo permanente, deverá ser observado o seguinte: 
 
I - quanto às mencionadas mercadorias adquiridas no período de 01 de 
novembro de 1996 a 31 de julho de 2000, além do lançamento em conjunto 
com os demais créditos, para efeito da compensação prevista neste artigo e 
no artigo anterior, serão objeto de outro lançamento, em livro próprio ou de 
outra forma, nos termos de portaria do Secretário da Fazenda, para aplicação 
do disposto no art. 34, § 1º ; 
 
II - quanto às mencionadas mercadorias adquiridas no período de 1º de agosto 
de 2000 a 31 de julho de 2012 e a partir de 1º de fevereiro de 2013. 
 
a) a apropriação será feita à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, 
devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no 
estabelecimento, observado o disposto no § 25; 
 
b) em cada período de apuração do imposto, não será admitido o creditamento 
de que trata a alínea anterior, em relação à proporção das operações de saídas 
ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas 
ou prestações efetuadas no mesmo período; 
 
c) para aplicação do disposto nas alíneas "a" e "b", o montante do crédito a ser 
apropriado será o