4º CAPÍTULO APOSTILA DE CONTABILIDADE GERENCIAL

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4º CAPÍTULO – CUSTEAMENTO POR ATIVIDADES 
 
CADUCEU 
 
 
 
 
Profissão Contábil significa a capacidade, a inteligência e a astúcia. 
O Bastão - representa o poder de quem conhece a Ciência Contábil, que tem por objeto de estudo o 
patrimônio das entidades. 
As Serpentes - Simbolizam a sabedoria, isto é, o quanto se deve estudar antes de agir, para escolher o 
caminho correto e ao mesmo tempo o mais vantajoso para o cliente. 
As Asas - Figuram a diligência, a presteza, a dedicação e o cuidado ao exercer a profissão. 
O Elmo - Peça de armadura antiga que protegia a cabeça, tem o significado de proteção contra 
pensamentos baixos que levem a ações desonestas. 
 
 
 
 
 
 
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CUSTEAMENTO POR ATIVIDADES - ACTIVITY BASED COSTING (ABC) 
No atual cenário empresarial de acirrada competição global e crescente guerra de preços, 
os empresários são obrigados a adotar novas tecnologias para aumentar a competitividade 
de suas empresas, com uma enorme preocupação no aprimoramento de seus produtos e 
processos e, simultaneamente, na eliminação dos desperdícios. 
 
No chamado ambiente tradicional de produção, que vigorou na maioria das empresas até a 
década de 70, os principais fatores de produção eram a matéria-prima e a mão-de-obra e, 
normalmente, os custos indiretos representavam parcela irrelevante do custo total. 
 
Nesse cenário, a preocupação dos gestores de custos era a de apropriar adequadamente os 
custos diretos aos produtos e centros de responsabilidade. Não havia o mesmo cuidado em 
relação ao rateio dos custos indiretos, devido a sua falta de representatividade em relação 
aos demais custos. 
 
Eram aceitáveis tais procedimentos, visto serem pequenas as possíveis distorções, no custo 
total, decorrentes de possíveis rateios inadequados dos custos indiretos. No entanto, as 
empresas foram forçadas a migrar para um novo ambiente de produção. 
 
A necessidade de modernização para enfrentar a concorrência fez com que houvesse 
grandes investimentos na automação e informatização dos processos produtivos. 
Simultaneamente, a participação da mão-de-obra foi constantemente reduzida, substituída 
gradativamente por máquinas e robôs. 
 
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DEFINIÇÃO 
 O ABC é um sistema de custeio baseado na análise das atividades significativas 
desenvolvidas dentro da empresa. O centro de interesse do sistema concentra-se nos gastos 
indiretos. O objetivo imediato do sistema é a atribuição mais rigorosa de gastos indiretos aos 
bens ou serviços, permitindo um controle mais efetivo desses gastos e oferecendo melhor 
suporte às decisões gerenciais. O pressuposto do ABC é que os recursos (fatores produtivos) 
são consumidos pelas suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Os produtos são 
consequências das atividades efetuadas pela empresa para fabricá-los e comercializá-los. 
O Custeio ABC é uma técnica de controle e alocação de custos que permite: 
 
 Identificar as atividades e os processos existentes nos setores produtivos de uma 
organização industrial ou prestadora de serviços; 
 Identificar, analisar e controlar os custos envolvidos nessas atividades e processos; 
 Atribuir os custos aos produtos, tendo como parâmetros a utilização dos 
direcionadores (ou geradores) de custos e atividades. 
 
O objetivo principal deste método é a alocação racional dos gastos indiretos aos bens e 
serviços produzidos, proporcionando um controle mais apurado dos gastos da empresa e 
melhor suporte nas decisões gerenciais. Esse método de custeio pode ser aplicado em 
qualquer ramo de atividade, ou seja, não estão restrito somente as indústrias. O Custo 
Baseado em Atividades (ABC) é uma metodologia que procura reduzir sensivelmente as 
distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos. 
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ATIVIDADE 
PROCESSO 
Cadeia de atividades interdependentes, relacionadas entre si, necessárias para gerar um produto 
ou serviço. Exemplos: 
- Processo de seleção e recrutamento de mão-de-obra; 
- Processo de montagem de automóveis; 
- Processo de compras; 
- Processo de vendas; 
- Processo de contas a pagar; 
- Processo de emissão e cobrança de boletos das mensalidades de uma Universidade; 
- Processo de montagem de bicicletas etc. 
FUNÇÃO 
Conjunto de atividades com um fim comum dentro de uma empresa. As funções correspondem 
aos centros de custos e de despesas estabelecidos no organograma da empresa. Um processo 
pode ser desenvolvido com base em diversas funções. 
Conjunto de tarefas necessárias para o atendimento das metas das funções. É qualquer evento 
necessário para o processo e que consome recursos da empresa ou da entidade. É uma 
combinação de recursos humanos, materiais tecnológicos e financeiros para produzir bens e 
serviços. É composto por um conjunto de tarefas necessárias ao seu desempenho. o As 
atividades são necessárias para a concretização de um processo. 
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DIRECIONADOR DE CUSTOS 
Forma como as atividades consomem recursos. Serve para custear as atividades. Demonstra a 
relação entre o recurso consumido e as atividades. O direcionador de custos deve refletir a 
causa básica da atividade e, consequentemente, da existência de seus custos. Por exemplo, 
como a atividade “Montagem de Quadro” consome recursos? São exemplos de direcionadores 
de custos: quantidade de horas-máquina necessárias para o beneficiamento de uma peça; 
quantidade de mudança nos moldes e chapas da estamparia; quantidade de requisições de 
matérias-primas ou componentes; quantidade de alunos de uma universidade etc. 
DIRECIONADOR DE ATIVIDADES 
Forma como os produtos ou serviços consomem atividades. Serve para custear os produtos ou 
serviços. É o fator que determina a ocorrência de um processo. Como os processos exigem 
atividades para serem realizados, deduz-se que o custo de um processo é o resultado da 
somatória do custo das atividades consumidas por processo. Por exemplo, como os produtos 
consomem a atividade “montagem de quadro”? Exemplos: quantidade de peças beneficiadas 
para determinado produto; quantidade de peças estampadas; quantidade de matérias-primas ou 
componentes consumidos no processo; quantidade de alunos matriculados. 
VANTAGENS DO MÉTODO DE CUSTEIO ABC 
O custeamento baseado em atividades, como instrumento de controle gerencial, apresenta 
diversas vantagens quando comparado com os critérios de custos tradicionais. São 
exemplos: 
 
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 44Um dos benefícios obtidos com o ABC é o de permitir uma melhoria nas decisões gerenciais, 
pois se deixa de ter produtos "subcusteados" ou "supercusteados" permitindo-se a 
transparência exigida na tomada de decisão empresarial, que busca, em última análise, 
otimizar a rentabilidade do negócio. 
IMPLANTAÇÃO DO CUSTEIO ABC 
O sistema ABC somente utiliza critérios de rateio como última alternativa no que consiste 
na atribuição de gastos indiretos às atividades, ou seja, o critério de rateio é utilizado 
unicamente nos casos em que não for possível a atribuição de custo para determinada 
atividade; 
 
Identifica os “direcionadores” de custos, que facilita a identificação de custos 
desnecessários, que não agregam valor; 
 
Atribuí os custos indiretos aos produtos de maneira coerente com a utilização de recursos 
consumidos para a execução das necessárias atividades. 
 
O primeiro passo para implantação do custeio ABC é identificar as atividades relevantes 
dentro de cada departamento. Nesse ponto, pode ocorrer de a empresa já possuir uma 
estrutura contábil que faz a apropriação de custos por Centro de Custos ou Centro de 
Atividades, o que irá possibilitar adaptações importantes. O segundo passo é a atribuição 
dos custos às atividades. O custo de uma atividade compreende todos os sacrifícios de 
recursos necessários para desempenhá-la. 
 
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Devem incluir salários com os respectivos encargos sociais, materiais, depreciação, 
energia, uso das instalações etc. A primeira fonte de dados para custear as atividades é o 
razão geral da empresa. Em alguns casos é necessário, também, solicitar estudos da área de 
engenharia e realizar entrevistas com os responsáveis pelos departamentos ou processos e 
até com quem executa a atividade. A atribuição de custos às atividades deve ser feita da 
forma mais criteriosa possível, de acordo com a seguinte ordem de prioridade: alocação 
direta; rastreamento por meio dos direcionadores de custos e atividades; e rateio. 
 
A alocação direta faz-se quando existe em uma identificação clara, direta e objetiva de 
certas atividades. Podem ocorrer com salários, depreciações, viagens, material de consumo, 
matéria-prima etc. 
O rastreamento é uma alocação com base na identificação da relação de causa e efeito entre 
a ocorrência da atividade e a geração dos custos. Essa relação é expressa mediante os 
direcionadores de custos. 
 
Uma característica da relação de causa e efeito, para entendermos melhor, é que quanto 
maior o uso, maiores os custos totais. 
A relação de causa e efeito é bem explicada quando foi estudado os Custos Variáveis. 
Quanto mais se consumir na produção, maiores serão os custos totais variáveis; quanto 
menos produzir, menores serão esses custos. 
O rateio é realizado apenas quando não há a possibilidade de utilizar nem a alocação direta, 
nem o rastreamento. 
 
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Departamentos Atividades Custos ($) 
Compras 
Comprar Materiais/Desenvolver Fornecedores 
Total 16.000 + 12.000= 28.000,00 
Almoxarifado 
Receber Materiais/ Movimentar Materiais 
Totais 12.350 + 16.000= 28.350,00 
Adm. Da Produção Programar Produção/ Controlar produção 16.000 + 13.850= 29.850,00 
Corte e Costura Cortar/Costurar Total 29.000+28600= 57.600,00 
Acabamento Acabar/Despachar produtos Total 14.000+32.200= 46.200,00 
EXEMPLO 
Levantamento das Atividades Relevantes dos Departamentos 
Departamentos Atividades 
Compras Comprar materiais/ Desenvolver Fornecedores 
Almoxarifado Receber Materiais/Movimentar Materiais 
Adm. Da Produção Programar Produção/Controlar Produção 
Corte e Costura Cortar/Costurar 
Acabamento Acabar 
 
O terceiro passo é fazer a identificação dos direcionadores de custos e de atividades. O que 
distingue o ABC do sistema tradicional de custos é a maneira como ele atribui os custos 
aos produtos. Portanto, o grande desafio, ou seja, a verdadeira “arte” do ABC está na 
escolha dos direcionadores de custos. 
O quarto passo seria a atribuição dos custos aos produtos e / ou aos departamentos. 
Conhecidos os custos das atividades e os direcionadores de custos e de atividades, nesse 
momento faz-se a atribuição dos custos aos produtos e/ou aos departamentos, por meio de 
cálculos. 
 
É importante observar que para cada atividade devemos atribuir o respectivo custo e um 
direcionador. 
 
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, 
Departamentos Atividades Direcionadores 
Compras 
Comprar Materiais/Desenvolver 
Fornecedor. Total Nº PEDIDOS / Nº FORNECEDORES 
Almoxarifado 
Receber Materiais/ Movimentar 
Materiais Totais N° RECEBIMENTOS/ Nº REQUISIÇÕES 
Adm. Da Produção 
Programar Produção/ Controlar 
produção Nº DE PRODUTOS/ Nº DE LOTES 
Corte e Costura Cortar/Costurar Total 
TEMPO DE CORTE/ TEMPO DE 
COSTURA 
Acabamento Acabar/Despachar produtos Total 
TEMPO DE ACABAMENTO/ APONT. 
DE TEMPO 
Levantamento dos Direcionadores de Atividades 
Para a atividade Comprar Materiais, admitindo-se que os pedidos são homogêneos, o direcionador 
a ser utilizado é o número de pedidos de compra de material. Há casos em que os pedidos têm 
características muito diferentes uns dos outros. Nestes casos, deve se procurar outra medida de 
atividade, tal como o tempo gasto por pedido, já que o "número de pedidos" não representa o 
esforço requerido. 
 
Para a atividade Desenvolver Fornecedores, o direcionador escolhido foi o número de 
fornecedores para cada item de material (que é facilmente identificável com o produto). Assim, 
se um produto possui mais fornecedores do que outro este produto "recebe" mais custo desta 
atividade do que um produto que possua menos fornecedores. 
 
Para a atividade Receber Materiais, o direcionador é o número de recebimentos, também 
facilmente identificável com os produtos. 
A atividade Movimentar Materiais será direcionado aos produtos conforme o número de 
requisições do departamento de produção ao Almoxarifado. Poderia ser também o peso de cada 
requisição. 
 
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 Para as atividades Cortar, Costurar e Acabar, os direcionadores são os tempos gastos em cada 
produto para que a atividade seja efetuada. 
Para a atividade Despachar Produtos, teremos como direcionador um levantamento do tempo 
gasto com os despachos através do preenchimento de relatório de tempo gasto pelo 
funcionário. 
Programar a Produção será direcionado de acordo com o número de linhas de produtos. 
No caso, chegou-se à conclusão de que a melhor medida de saída desta atividade era o número 
de itens de produtos a programar. 
A atividade Controlar a Produção terá como direcionador o número de lotes produzidos.Admitiu-se que o esforço exigido desta atividade estava relacionado ao número de lotes 
produzidos, portanto, a serem controlados. 
 
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1ª Questão - (QCO/2003) Com relação ao Custeio ABC, pode-se afirmar que: 
(a) É um sistema de custeio baseado na análise das atividades significativas desenvolvidas na 
empresa. O centro de interesse do sistema concentra-se nos gatos diretos. 
(b) É uma técnica de custeamento em que os custos e as despesas indiretos são apropriados a várias 
unidades por meio de algumas bases que estão relacionadas com o volume dos fatores de produção. 
(c) A finalidade é apropriar os custos às atividades executadas pela empresa e, então, apropriar de 
forma adequada aos produtos, as atividades, segundo o uso que cada produto faz dessas atividades. 
(d) na operacionalização do sistema, procura-se estabelecer a relação entre atividades e produtos 
utilizando-se de direcionadores de produtos. 
(e) nesse método, assume-se que os recursos de uma empresa são consumidos pelos produtos, 
visando o custeamento das atividades. 
 
2ª Questão -. (QCO/2001) Como característica do custeio baseado em atividades (ABC), é correto 
afirmar: 
(a) Aloca os custos indiretos com base em direcionadores de custos 
(b) Não considera os custos fixos 
(c) Considera apenas os custos do processo de produção 
(d) É um tipo de custo-padrão 
(e) É utilizado somente para finalidades gerenciais 
 
3ª Questão - A finalidade primordial para a qual se utiliza o custeio ABC - Activity-Based Costing 
(Custeio Baseado em Atividades) refere-se à(ao): 
a. alocação da mão de obra aos produtos. 
b. identificação dos processos relevantes. 
c. rastreamento dos custos diretos às atividades. 
d. tratamento dado aos custos indiretos. 
 
 
 
EXERCÍCIOS 
 
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4ª Questão - (Exame de Suficiência/CFC 2014) Relacione os métodos de custeio, enumerados na 
primeira coluna, com as respectivas descrições na segunda coluna e, em seguida, assinale a opção 
CORRETA. 
(1) Custo Baseado em Atividades 
(2) Custeio por absorção 
(3) Custeio variável 
(4) Custeio Plena ou RKW 
( ) Método que aloca os custos variáveis aos produtos e considera os custos fixos como despesa do 
período, afetando o resultado desse período. 
( ) Forma de alocação de custos que consiste no rateio dos custos de produção e de todas as 
despesas da empresa, inclusive as financeiras, a todos os produtos 
( ) Procura reduzir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, por meio da 
utilização de direcionadores de custos. 
( ) Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados. Todos os gastos 
relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos. 
A sequência CORRETA e: 
a) 2, 1, 4, 3. 
b) 2, 4, 1, 3. 
c) 3, 1, 4, 2. 
d) 3, 4, 1, 2 
5ª Questão - A Cia Kelly’s dedica-se à fabricação de três produtos com os seguintes custos 
unitários (em $): 
 
 Itens A B C 
Material Direto R$ 10,00 R$ 15,00 R$ 15,00 
Mão de Obra Direta R$ 9,00 R$ 10,00 R$ 5,00 
 
Volume de produção: 
10.000 para o produto A 
8.000 para o produto B 
4.000 para o produto C 
Custos Indiretos de fabricação: $500.000,00 
 
 
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Foram constatadas as seguintes atividades: 
Inspecionar Materiais R$ 160.000,00 
Engenharia R$ 160.000,00 
Desenvolver Fornecedores R$ 180.000,00 
TOTAL R$ 500.000,00 
 
 Direcionadores A B C 
Nº de lotes inspecionados 12 12 6 
Dedicação do tempo dos engenheiros 25% 35% 40% 
Nº de fornecedores 50 20 30 
 
 
 
Considerando-se o sistema de custeio ABC, podemos afirmar que os custos unitários dos produtos 
A, B e C são respectivamente: 
a) $ 19,40; $19,50 e $ 37,50 
b) $ 38,40; $ 44,50 e $ 57,50 
c) $ 19,40; $ 19,50 e $ 37,50 
d) $ 38,40; $ 44,50 e $ 37,50 
e) $ 19,00; $ 35,00 e $ 20,00