CPC 1

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1. CPC 01
Toda mudança estrutural, seja por lei ou norma, requer atenção, estudo e cuidado, em especial no que tange os princípios que regem a contabilidade.
 A contabilidade em toda a sua essência, teve uma especial atenção de seus profissionais nos últimos 7 anos com a adoção das Normas Internacionais de Contabilidade convergidas em Pronunciamentos Técnicos, denominados CPC, foram aprovadas pela Lei 11.638/07, que fizeram que as normas anteriores regidas pela Legislação Brasileira se adaptassem as Normas Internacionais. 
Devido a isso, várias pesquisas técnicas e trabalhos científicos têm sido elaborados como meio, além de autoconhecimento, auxiliar demais estudantes e profissionais no entendimento em relação aos CPC’s. 
Diante de um cenário crítico e em meio a tantas mudanças, o presente trabalho tem por objetivo abordar o CPC 01-Redução ao Valor Recuperável de Ativos, teste Impairment, no qual prevê a possibilidade de que um ativo registrado por uma entidade não seja considerado recuperável. Isso significa que o valor contábil do ativo excede os benefícios econômicos futuros que a entidade irá obter através do uso ou venda deste. O tema proposto ainda tem como base a Resolução n° 3566/08 do Banco Central do Brasil, que dispõe sobre os procedimentos aplicáveis no reconhecimento, mensuração e divulgação de perdas em relação ao valor recuperável de ativos nas Instituições Financeiras. 
As Instituições Financeiras tem adotado o CPC-01 como forma de reconhecimento, mensuração e divulgação de redução ao valor recuperável de ativos em cumprimento a Resolução 3566/08?
 A partir da situação-problema apresentada, a pesquisa tem como objetivo verificar se as Instituições Financeiras se adequaram ao CPC 01-Redução ao Valor Recuperável de Ativos em cumprimento a Resolução 3566/08. Para alcançar os objetivos, espera-se pesquisar na literatura nacional conceitos e aplicações do CPC 01-Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Verificar a aplicabilidade do CPC 01 em Instituições Financeiras brasileiras e o cumprimento da Resolução 3566/08 do Banco Central do Brasil pelas Instituições Financeiras. 
Diante da necessidade da adequação aos padrões internacionais propostos pela Lei 11.638/07 e a Lei 11.941/09, entre os temas que se tem discutido bastante, estão os métodos de redução ao valor recuperável dos ativos. O Banco Central do Brasil, em conformidade com o novo padrão da contabilidade no Brasil, emitiu a Resolução n° 3566/08, na qual as Instituições Financeiras devem dar especial atenção ao pronunciamento técnico CPC-01, mantendo a disposição do Banco Central do Brasil a documentação e detalhamento utilizados no reconhecimento, mensuração e divulgação de redução ao valor recuperável de ativos. 
O que torna este trabalho relevante é a atual preocupação dos contabilistas em se adequar à convergência das normas internacionais de contabilidade propostas pela Lei 11.638/07 e a 11.941/09, além de ser um tema atual que busca retratar o atual cenário da contabilidade. Portanto, com base nestas informações, serão abordadas neste artigo, as principais mudanças entre os princípios contábeis brasileiros utilizados nas demonstrações contábeis e os Internacionais, dando ênfase a aplicabilidade do CPC-O1, diante as Instituições Financeiras. 
O trabalho esta estruturado em: No item 2 apresenta a legislação pertinente ao tema e algumas comparações feitas pelos autores mediante a aplicação do CPC -01. No item 3 a aplicação da metodologia de forma descritiva mediante a publicação dos relatórios e notas explicativas divulgados anualmente.No item 4 segue o desenvolvimento da pesquisa, com a apresentação de uma amostra de 10 Instituições Financeiras, cujo cadastro encontra-se ativo no site da (CVM) Comissão de Valores Mobiliários, e no item 5 a conclusão da pesquisa.
2 REFERENCIAL TEÓRICO
 Acompanhar as constantes mudanças que pairam sobre o universo da contabilidade, já se tornou rotina na vida dos contadores. No entanto para interagir com as mudanças, não basta apenas ler a Legislação pertinente. Conhecer casos práticos e trocar experiências com mais profissionais da área se torna uma ferramenta de grande valia para o profissional contábil que está inserido neste vasto universo que rege a contabilidade.
 2.1 Ativo 
Para Iudícibus (2010), o Ativo compreende, os bens e os direitos da entidade expressos em moeda; Caixa, Bancos (ambos constituem disponibilidades financeiras imediatas), Imóveis, Veículos, Equipamentos, Mercadorias, Contas a Receber de Clientes são alguns dos bens e direitos que uma empresa normalmente possui. O Ativo se subdivide em: Ativo Circulante, Ativo Não Circulante (Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Ativo Imobilizado, Ativo Intangível). 
De acordo com Marion (2009), os ativos classificados no grupo circulante são: dinheiro disponível (caixa e bancos) em poder da empresa e também todos os valores que serão transformados (convertidos, realizados) em dinheiro a curto prazo: normalmente duplicatas a receber e estoques. Dinheiro e itens que se transformarão rapidamente em dinheiro devem, portanto, ser classificados no Ativo Circulante. 
Conforme Marion (2010), o Ativo Não Circulante é composto de Realizável à Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangível. Antes da MP n° 449/08, tínhamos o Ativo Permanente, que era dividido em quatro grupos: Investimentos, Imobilizado, Intangível e Diferido. 
Assim, após a referida MP desapareceram o Termo Permanente e o subgrupo Diferido. Marion (2009) salienta que o ativo não circulante – realizável à longo prazo - compreende os itens que serão realizados (transformados) em dinheiro a longo prazo, ou seja, em período superior a um ano, ou de acordo com o ciclo operacional da atividade predominante. 
2.2 Valor recuperável
 De acordo com Lemes (2010), o valor recuperável é o maior entre o valor justo menos os custos para vender e o valor em uso do ativo ou da unidade geradora de caixa. Para identificar o valor recuperável a entidade depende do cálculo de dois outros montantes: valor em uso e valor justo líquido dos custos de venda, sendo o valor recuperável o maior entre os dois.
 Lima (2012), define o valor recuperável de ativo como sendo seu valor em uso (value in use) ou seu valor justo reduzido de custos de venda (fair value less cost to sell), dos dois o maior. Sendo assim, a recuperabilidade de um ativo deve ser testada sempre que ocorrerem eventos ou mudanças em circunstâncias indicando que o valor contábil de um ativo não pode mais ser considerado recuperável. Em função disso, uma entidade deve, no final de cada período de reporte, avaliar se existem indicadores internos ou externos que justifiquem um teste de Impairment. No caso de determinados ativos, esses indicadores são considerados irrelevantes, devendo a entidade proceder com o teste de Impairment periodicamente. 
Segundo Santos (2012), o valor recuperável de um ativo pode ser definido como o maior entre o valor justo líquido de despesa de venda de um ativo e seu valor em uso. O valor contábil de uma unidade geradora de caixa deve ser determinado de maneira consistente com o modo pelo qual é determinado o montante recuperável da unidade geradora de caixa, isto é, utilizando-se o valor dos mesmos ativos e passivos de que se compõe a unidade geradora de caixa. 
2.3 Valor Justo
 Conforme Lemes (2010), o valor justo é o valor obtido da venda de um ativo ou unidade geradora de caixa em uma transação sem favorecimentos para ambas as partes envolvidas na negociação. Na identificação do valor justo líquido dos custos para vender, devem se observar as seguintes orientações: 
a.melhor evidência é o preço de um acordo de venda firmado em uma transação sem favorecimentos, ajustado pelos custos de venda;
 b.na ausência desse acordo, o preço em um mercado ativo menos os custos da venda poderá ser utilizado; 
c.quando um preço corrente está disponível, o preço de uma transação mais recente pode ser adotado desde que não tenham havido mudanças econômicas significativas entre a datada transação e a data da nova estimativa;
 d.na inexistência de um acordo e de um mercado ativo, o preço de uma transação recente de um ativo similar, desde que não reflita vendas forçadas; e. custos da disposição incluem os legais, os de remoção do ativo, os para trazer o ativo em condições de venda e as taxas de impostos. (LEMES, 2010, p.149). 
2.4 Normas Internacionais de Contabilidade 
O Brasil passa por um dos momentos mais marcantes, ou quem sabe o mais marcante em toda a sua trajetória no que diz respeito à Contabilidade. De acordo com Oliveira Filho (2012), este fato se deve ao constante avanço da convergência em termos mundiais, fato que deve gerar mudanças que irão alterar de forma definitiva a estrutura da contabilidade como ciência. 
Ainda de acordo com Oliveira Filho (2012), a criação de um Comitê que estabelecesse normas internacionais para a padronização dos relatórios e demais demonstrações contábeis foi uma ideia sugerida em um congresso internacional para contadores em 1972 e um ano mais tarde foi criado o International Accounting Standards Committee (IASC).
 Conforme Lemes (2010), o IASC gerou normas contábeis internacionais (IASInternational Accounting Standards) até 2001, algumas das quais ainda estão vigentes. Essas normas passaram a se denominar, a partir de 2001, mais amplamente, Normas Internacionais de Relatórios Financeiros (IFRS- International Financial Reporting Standards), buscando abranger não apenas questões especificamente contábeis, mas também todo o espectro de temas envolvidos no conceito de divulgação de desempenho operacional por meio de balanços, demonstrações de resultados, demonstrações de fluxo de caixa e notas explicativas respectivas. 
No Brasil o grande marco da mudança foi a Lei 6.404/76, que trouxe conceitos baseados na escola norte-americana enfatizando a informação para o investidor.
 Nesse mesmo ano foi criada, através da Lei 6.385/76, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), autarquia que se tornou a principal emissora de normas contábeis para as empresas brasileiras. 
Para Lima (2012), a Comissão de Valores Mobiliários atua como agente regulador do mercado de títulos e valores mobiliários, semelhantes à SEC (Securities Exchange Act of 1934) pelo Congresso Americano para restaurar a confiança dos investidores após a Grande Depressão de 1929. 
Padoveze (2012) coloca que a importância de padronização da contabilidade reflete na elevada qualidade dos demonstrativos contábeis, transparência e comparabilidade reduzindo o risco do investimento e o custo do capital. 
Ainda segundo Padoveze (2012), uma empresa que manter relações econômico/financeiras com outros países, e a mesma tiver que preparar suas demonstrações contábeis de acordo com diferentes normas de distintos países para se comunicar com investidores nos vários mercados de capitais em que opera, terá com isso elevados custos e dificuldades no processo de comunicação. A profissão contábil e outros participantes de mercado de capitais veem que a globalização de negócios está entre nós e apoiam, cada vez mais, a criação de normas contábeis para serem utilizadas mundialmente afim de produzir informações comparáveis. 
2.5 IFRS- International Financial Reporting Standards 
Muito se tem falado, principalmente nos últimos 3 anos sobre o IFRS, para aprofundar neste tema e assunto tão pertinente no referido trabalho, segue algumas definições acerca deste assunto.
 Para Lima (2010), as Normas Internacionais de Contabilidade (International Financial Reporting Standards) são pronunciamentos e interpretações adotadas pelo International Accouting Standards Board (IASB). Estas compreendem: (1) os International Financial Reporting Standards; (2) os International Accouting Standards (IAS); e (3) as interpretações produzidas pelo International Financial Reporting Committee (IFRIC) ou pelo seu antecessor, o Standing Interpretations Committee (SIC). 
Ainda de acordo com Lemes (2010), o IASB é uma organização internacional independente criada a partir da reformulação, ocorrida em 2001, do International Accouting Standing Committee (IASC), do qual herdou as responsabilidades técnicas e os IASs até então emitidos. Novos pronunciamentos emitidos pelo IASB passaram a se chamar IFRS, assim como as novas interpretações das normas internacionais, que de SIC passaram a se chamar IFRIC.
 Conforme Lemes (2010), as Normas Internacionais que nasceram nos anos 70 com a denominação IAS (International Accounting Standards – que gerou as normas contábeis em 1970), passaram a se denominar, a partir de 2001, mais amplamente, Normas Internacionais de Relatórios Financeiros (IFRS- International Financial Reporting Standards.) 
Para Iudícibus (2010), o IFRS surgiu como uma ferramenta na transição das Normas Brasileiras de Contabilidade para as Normas Internacionais de Contabilidade. Representa um conjunto de Normas que se relaciona com todas as outras.
 De acordo com Manual de Normas Internacionais de Contabilidade (2010), o IFRS (que representa o antigo, Iasc- International Accouting Standards Committee, criado em 1973) é um conjunto de normas que tem por objetivo trabalhar pela melhoria e harmonização das regulamentações, normas contábeis e procedimentos referentes às demonstrações contábeis.
 Tendo como missão o desenvolvimento, no interesse público, de um conjunto único de normas internacionais de contabilidade de alta qualidade e compreensíveis para demonstrações financeiras de uso geral, o IASB está inserido em uma estrutura composta hoje pelas seguintes partes, segundo Lima (2010). 
IASC Foundation: os conselheiros do International Accounting Standards Committee Foundation (IASC Foundation) são responsáveis pela governança da estrutura da qual o IASB faz parte; IASB: resumidamente, os conselheiros do IASB são responsáveis por todos os assuntos técnicos relativos ao IFRS. Além dos conselheiros, o IASB também conta com uma equipe (IASB Staff) que inclui um Diretor de Atividades Técnicas (Director of Technical Activies); SAC: Standards Adivisory Council (SAC) consiste em um fórum através do qual o IASB pode realizar consultas; IFRIC: o comitê interpretativo do IASB, anteriormente conhecido como Standing Interpretations Committee (SIC), foi rebatizado em 2001 como International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC). O IFRIC interpreta a aplicação dos IFRS’s a questões contábeis para as quais não há tratamento definido e que provavelmente resultariam em práticas divergentes ou não aceitáveis, na ausência de instruções bem definidas. (LIMA, 2010, p.2) 
O IFRS trouxe uma nova forma de se elaborar as demonstrações contábeis a partir dos padrões internacionais. Conforme Iudícibus et al. (2010), as demonstrações financeiras são preparadas e apresentadas para usuários externos por diversas entidades ao redor do mundo. Apesar de parecerem similares em todos os países, as demonstrações financeiras apresentam diferenças decorrentes de uma variedade de fatores sociais, econômicos e legais. Essas diferenças levaram à utilização de uma variedade de definições para os componentes das demonstrações financeiras; como, ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas e despesas. Como consequências também surgiram diferentes critérios para reconhecimento de itens nas demonstrações financeiras e definição de escopo. 
Em suma, o IFRS é uma norma que lida com a mudança de normas de qualquer país, e em função disso procura tratar de todas as questões possíveis para determinar a forma de adequação às normas internacionais. Por apresentar esta particularidade, muitas mudanças trazidas pelo IFRS não se aplicam, ou não fazem o menor sentido se comparadas a legislação local. 
Sendo assim, o IFRS pode ser resumido como uma ferramenta que busca aproximar a qualidade das informações o mais detalhado e real possível, trazendo coerência, uniformidade e padronização às demonstrações contábeis.
 2.6 Lei 11.638/07 
Com a aprovação do Projeto de Lei 3741, pela Comissão de Economia, Indústria e Comércio, que deu origem a Lei 11.638/07,sancionada pelo Presidente da República em 28/12/2007-Luiz Inácio Lula da Silva, deu-se o início de um dos mais importantes marcos na história da contabilidade brasileira. 
Aprovada na Comissão de Assuntos Econômicos do Senado, a lei foi sancionada pelo então presidente Luis Inácio Lula da Silva em 28 de dezembro de 2007. A partir daí a contabilidade entrou em um cenário de convergência, com muitas mudanças, gerando muitas dúvidas também aos usuários da informação contábil. 
A lei 11.638/07 trouxe alterações para a Lei 6.404/76 dando início ao processo de convergência das normas contábeis brasileiras, às normas internacionais.
 Abaixo, algumas das mudanças na forma de contabilizar no Brasil. Em especial, o artigo 179, que se embasou na IAS 36, dando origem ao CPC 01- Redução ao Valor Recuperável de Ativos. 
Art. 178 § 1o c) ativo permanente, dividido em investimentos, imobilizado, intangível e diferido. § 2o d) patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (NR) Art. 179 IV – no Ativo Imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens; V – no diferido: as despesas pré-operacionais e os gastos de reestruturação que contribuirão, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exercício social e que não configurem tão-somente uma redução de custos ou acréscimo na eficiência operacional; VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. (BRASIL, 2007) 
2.7 COMITÊ DE PRONUNCIAMENTO CONTÁBIL 01 (CPC 01) - Redução ao Valor Recuperável de Ativos
 Impairment Impairment significa literalmente “dano, desvalorização ou deterioração. Em termos contábeis, pode-se definir Impairment como declínio no valor de um ativo ou dano econômico.” (PADOVEZE,2012, p.277)
 O Pronunciamento Contábil Técnico CPC 01 – Redução ao valor recuperável de ativos, aprovado em 14/09/2007, foi elaborado a partir da IAS 36 . 
De acordo com o próprio CPC 01- Redução ao Valor Recuperável de Ativos (2007): é estabelecer procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que seus ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus valores de recuperação. Um ativo está registrado contabilmente por valor que excede seu valor de recuperação se o seu valor contábil exceder o montante a ser recuperado pelo uso ou pela venda do ativo. Se esse for o caso, o ativo é caracterizado como sujeito ao reconhecimento de perdas, e o Pronunciamento Técnico requer que a entidade reconheça um ajuste para perdas por desvalorização. O Pronunciamento Técnico também especifica quando a entidade deve reverter um ajuste para perdas por desvalorização e estabelece as divulgações requeridas.(Pronunciamento Técnico CPC 01, 2007, p. 3) 
O Pronunciamento técnico CPC 01, que foi baseado de acordo com o IAS 36- Impairment of Assets- para Iudícibus et al. (2010), que define a metodologia a ser aplicada por uma companhia para assegurar que seus ativos de longo prazo não estão registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de recuperação por uso nas operações da companhia ou por meio de sua venda. 
Segundo o Iudícibus et al, (2010), o CPC 01 determina que, independentemente de existir ou não qualquer indício de desvalorização, a entidade deverá testar, no mínimo anualmente, a redução ao valor recuperável, e testar também, anualmente, o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura (Goodwill) em uma aquisição de entidades. 
Para Santos (2012), a redução ao valor recuperável tem em vista evitar que um ativo possa estar registrado na escrituração contábil por um valor superior àquele que seria obtido por meio da sua venda ou por meio do seu uso. Portanto, quando existirem evidências claras de que os ativos estão avaliados por um valor deverá ser registrada uma perda com desvalorização em contrapartida de uma conta de provisão para perdas.
 Ainda conforme Santos (2012), esse procedimento é denominado, tanto nas normas internacionais emitidas pelo IASB- International Accouting Standards Board por meio do IAS 36. 
De acordo, Iudícibus et al. (2010), o IAS 36- Redução ao valor recuperável de ativos é o pronunciamento emitido no âmbito das Normas Internacionais de Contabilidade. O International Accouting Standards Board (IASB) decidiu em 1996 desenvolver um pronunciamento contábil sobre redução ao valor recuperável de ativos (Impairment of assets). As principais razões para essa decisão do IASB foram: 
a. a combinação em um único pronunciamento contábil dos requisitos a serem seguidos na identificação, mensuração, reconhecimento e reversão de uma redução do valor recuperável, de forma a alcançar consistência nessas exigências; 
b. os requerimentos e orientações anteriores para o reconhecimento de uma perda por valor recuperável no âmbito das normas contábeis internacionais (International Accouting Standards) não apresentavam detalhes suficientes para assegurar que as empresas aplicariam o normativo contábil de maneira consistente. Além disso, era necessário eliminar certas faculdades concedidas pelos normativos anteriores, como por exemplo a permissão para utilização de fluxos de caixa não descontados; e, 
c. o IASB havia decidido explorar a discussão sobre amortização de intangíveis e do ágio fundamentado na expectativa de rentabilidade futura (goodwill) por períodos superiores a 20 anos, desde que sujeitos a testes do valor recuperável (Impairment test) detalhados e confiáveis. (Iudícibus et al., 2010) 
O IAS 36, conforme Lemes (2010), tem por objetivo, assegurar que os ativos de uma entidade não sejam apresentados nas demonstrações contábeis por valor acima de seu valor recuperável. Isso acontece quando o valor contábil do ativo está maior que o montante que será recebido pelo uso ou venda daquele ativo. Nesse caso, a entidade deverá ajustar o valor contábil, reconhecendo uma perda por Impairment (perda por ajuste ao valor recuperável). A IAS 36 também prescreve as circunstâncias e o tratamento contábil para a reversão das perdas por Impairment anteriormente reconhecidas.
 Ainda conforme Lemes (2010), determinados ativos contemplados em IFRS específicas no escopo da IAS 36, incluindo: 
Estoques (IAS 2); Ativos originários de contratos de construção (IAS 11); Ativos fiscais diferidos (IAS 12); Ativos que surgem de benefícios de empregados (IAS 19); Ativos financeiros (IAS 39); Propriedades para investimento mensuradas ao valor justo (IAS 40); Ativos biológicos mensurados ao valor justo líquido dos custos de venda (IAS 41); Ativos que surgem de benefícios de empregados (IAS 19); Ativos financeiros (IAS 39); Propriedades para investimento mensuradas ao valor justo (IAS 40); Ativos biológicos mensurados ao valor justo líquido dos custos de venda (IAS 41); Ativos que surgem de contratos de seguros (IFRS 4); e Ativos mantidos para venda (IFRS 5). (Lemes, 2010)
 Sendo assim, a IAS 36, que deu origem ao CPC 01, se aplica a: 
Controladas, coligadas e joint ventures; Imobilizado; Propriedades para investimento mensuradas ao custo; e Ativos intangíveis e goodwill. (Pronunciamento Técnico CPC 01,2012) 
Para a definição dos termos-chave que permeiam o universo do CPC 01, são levantados alguns conceitos individuais que são imprescindíveis para o entendimento e aplicabilidade do CPC 01. 
Perda por Impairment , que segundo Lemes (2010), pode ser definido como o excesso do valor contábil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa sobre o seu valor recuperável, ainda estabelece que a cada data das demonstrações contábeis, a entidade deve avaliar se existe qualquer evidência que indica que o valor recuperável de algum ativo deva ser calculado. ConformeLemes (2010), adicionalmente, mesmo que não exista a evidência de qualquer perda por Impairment os seguintes ativos devem ser testados anualmente: um ativo intangível que tem vida útil indefinida; um ativo intangível ainda não disponível para uso; e goodwill adquirido em uma combinação de negócios. 
Para Santos (2012), aborda o tema com base no item 59 do pronunciamento técnico CPC 01, que estabelece que somente se o valor recuperável de um ativo inferior ao seu valor contábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor recuperável. Essa redução representa uma perda por desvalorização do ativo. 
Ainda conforme Santos (2012), essa perda por desvalorização do ativo deve ser reconhecida imediatamente no resultado do exercício, exceto quando o ativo tenha sido reavaliado. No caso de o bem ter sido reavaliado, a sua desvalorização deve ser tratada como uma diminuição do saldo da reavaliação. 
Conforme Lima (2010), as normas internacionais de contabilidade preveem a possibilidade de que um ativo (ou conjunto de ativos) registrado por uma entidade não seja considerado recuperável. Isso significa que o valor contábil do ativo excede os benefícios econômicos futuros que a entidade irá obter através do uso ou venda deste. O tratamento aplicado, nesse caso, deve seguir os requerimentos do IAS 36, ou CPC 01, do qual trata do Teste Impairment. 
De acordo com Santos (2012), é um procedimento no qual a redução ao valor recuperável tem em vista evitar que um ativo possa estar registrado na escrituração contábil por um valor superior àquele que seria obtido por meio da sua venda ou por meio do seu uso. Portanto, quando existirem evidências claras de que os ativos estão avaliados por um valor superior àquele que será recuperado no futuro, deverá ser registrada uma perda com desvalorização em contrapartida de uma conta de provisão para perdas. 
Segundo Manual de Normas Internacionais de Contabilidade (2010), o teste Impairment define a metodologia aplicada por uma companhia para assegurar que seus ativos de longo prazo não estão registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de recuperação por uso nas operações da companhia ou por meio de sua venda. 
Conforme Manual de Normas Internacionais de Contabilidade (2010), a IAS 36 requer que o valor recuperável de um ativo seja mensurado sempre que houver indicação de perda de substância econômica do valor recuperável desse ativo. Entretanto, os seguintes ativos e/ou classe de ativos deverão ser testados para Impairment pelo menos anualmente: 
a.ativos intangíveis de vida útil indefinida; 
b.ativos intangíveis ainda não disponíveis para uso; 
c.ágio gerado através da combinação de negócios, cujo fundamento econômico seja a expectativa de rentabilidade futura (goodwill). (Manual de Normas Internacionais de Contabilidade., 2010, p. 349) 
Segundo Manual de Normas Internacionais de Contabilidade (2010), embora não seja necessária a determinação do valor recuperável para todos os ativos anualmente (exceto para aqueles listados acima), a companhia deverá avaliar e documentar a existência ou não de indicativos de imapairment a cada data de encerramento de exercício ou período contábil.
 Para a avaliação do teste Impairment deverão ser considerados alguns aspectos, que são definidos por vários autores, sendo eles: 
1. Fatores externos i.durante o período, o valor de mercado de um ativo diminui significativamente mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal; ii.podem ocorrer alterações significativas com um efeito adverso na entidade, relativas ao ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal em que a entidade opera ou no mercado ao qual o ativo está dedicado; iii.as taxas de juros praticadas no mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos aumentaram durante o período e esses aumentos provavelmente afetarão a taxa de desconto usada no cálculo do valor em uso de um ativo e reduzirão o valor recuperável do ativo; d.iv.a quantia escriturada dos ativos líquidos da entidade é superior à sua capitalização de mercado. (Manual de Normas Internacionais de Contabilidade., 2010, p. 349) 
2. Fatores Internos i.está disponível evidência de obsolescência ou dano físico de um ativo; ii.alterações significativas com um efeito adverso na entidade ocorreram durante o período, ou espera-se que ocorram num futuro próximo, até ao ponto em que, ou na forma em que, um ativo seja usado ou se espera que seja usado. Essas alterações incluem planos para descontinuar ou reestruturar a unidade operacional à qual o ativo pertence; iii.existe evidência nos relatórios internos indicando que o desempenho econômico de um ativo é, ou será, pior que o esperado. (Manual de Normas Internacionais de Contabilidade., 2010, p. 349) 
Outros fatores que podem indicar a redução do valor recuperável de um ativo são: i.redução da vida útil do ativo; ii.dispêndios de capital acima do planejado para desenvolvimento do ativo; iii.gastos com manutenção excessivos e/ou acima do esperado; iv.o ativo vem operando com capacidade ociosa; v.oscilações no ambiente político do país em que o ativo opera ou vende; vi.a comparação entre os resultados orçados e os realizados daquele ativo apresenta distorções significativas; vii.executivos e empregados chaves de uma determinada unidade geradora de caixa deixaram de trabalhar na companhia; viii. aumento de concorrência, entre outros. (Manual de Normas Internacionais de Contabilidade., 2010, p. 349-350) 
Paralelamente, Lemes (2010), apresenta os seguintes fatores: 
Fontes externas: declínio significativo do valor de mercado, mudanças adversas da tecnologia, do mercado ou do ambiente econômico ou legal; aumento nas taxas de juros do mercado ou de outras taxas de retorno sobre investimentos; valores maiores dos ativos líquidos (patrimônio Líquido) em relação ao valor de capitalização de mercado (calculado com base no valor de mercado de ações ordinárias em circulação); Fontes Internas: obsolescência ou dano físico do ativo; o ativo tornou-se inútil, descontinuidade ou reestruturação das operações da entidade; desempenho do ativo abaixo do esperado; declínio ou redução nos fluxos de caixa gerados ou a serem gerados pelo ativo; Para investimentos em controladas, controladas de controle conjunto ou associadas: após reconhecer os dividendos do investimento, o investidor tem evidências que o valor contábil do investimento excede o valor contábil dos ativos líquidos da investida, incluindo o goodwill relacionado, ou que os dividendos excedem o resultado abrangente total da investida no período. (LEMES, 2010, p.148) 
É importante ressaltar que embora a IAS 36 exija a mensuração do valor recuperável em bases pelo menos anuais apenas para intangíveis de vida útil indefinida, intangíveis ainda não disponíveis para uso e goodwill, a formalização da análise da existência de indicativos é indispensável. O cálculo do valor recuperável desses ativos, exceto aqueles mencionados acima, é dispensado apenas se não forem identificadas razões que indiquem redução do valor recuperável. (Manual de Normas Internacionais de Contabilidade, 2010). 
2.8 Resolução Banco Central do Brasil n° 3566 de 29 de maio de 2008 
A Resolução n°3566/08 emitida pelo Banco Central do Brasil, dispõe sobre procedimentos aplicáveis no reconhecimento, mensuração e divulgação de perdas em relação ao valor recuperável de ativos. A Resolução aborda: Art. 1º As instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil devem observar o Pronunciamento Técnico CPC 1, de 14 de setembro de 2007, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), no reconhecimento, na mensuração e na divulgação de redução ao valor recuperável de ativos. Art. 2º As instituições de que trata o art. 1º devem manter à disposição do Banco Central do Brasil, pelo prazo de cinco anos, a documentação e o detalhamento utilizados no reconhecimento, mensuração e divulgação de redução ao valor recuperável de ativos. Art. 3º Verificadaimpropriedade ou inconsistência nos processos de avaliação, divulgação e registro contábil de redução ao valor recuperável de ativos, o Banco Central do Brasil poderá determinar os ajustes necessários, com o conseqüente reconhecimento contábil dos efeitos nas demonstrações contábeis. Art. 4º O Banco Central do Brasil disciplinará os procedimentos a serem observados para adequação das normas consubstanciadas no Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (Cosif) aos comandos constantes desta Resolução. Art. 5º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1º de julho de 2008.. (RESOLUÇÃO 3566/2008) 
Estas são as orientações que a Resolução prevê. As instituições financeiras devem seguir todas as informações determinadas pelo CPC em vigor na época da elaboração das demonstrações.
3 METODOLOGIA
 A pesquisa realizada é de natureza descritiva. As pesquisas descritivas têm como objetivo primordial “a descrição das características de determinada população, fenômeno ou estabelecimento de relações entre variáveis.” (GIL, 1999, p. 44). 
Sendo assim, a pesquisa descritiva tem por característica permitir a elaboração de um estudo proporcionando conhecimento sobre o mesmo, sabendo exatamente o que se pretende pesquisar para que se possa obter um bom conhecimento sobre o assunto, a fim de explicar os acontecimentos existentes. 
Em relação aos procedimentos de pesquisas científicas, este trabalho enquadra-se na pesquisa do tipo documental, no qual serão utilizados dados publicados nas demonstrações contábeis das empresas em questão.
 O procedimento adotado foi o de estudo de levantamento ou survey. Nesse tipo de pesquisa, normalmente utilizado quando a população é numerosa, os dados abrangem um universo de elementos tão grande que se torna impossível considerá-los em sua totalidade. Por essa razão, o mais frequente é trabalhar com uma amostra [...]." (GIL, 2002, p. 121). A população, para Colauto e Beuren (2004, p.118), "é a totalidade de elementos distintos que possui certa paridade nas características definidas para determinado estudo.” E a amostra,uma pequena parte deste conjunto maior – população – selecionada a partir de regras pré- determinadas. 
Os documentos utilizados serão as demonstrações contábeis publicadas no site da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) de 10 instituições financeiras. As demonstrações utilizadas para levantamento e análise são: Balanço Patrimonial, Demonstração de Resultado do Exercício (DRE), e notas explicativas publicadas com data de 31 de dezembro de 2012 a 31 de dezembro de 2013. 
Foram selecionadas dez (10) instituições financeiras que possuem cadastro ativo no site da CVM e que são autorizadas a operarem pelo no Banco Central do Brasil.
 
4 CONCLUSÃO 
O presente artigo buscou verificar a adequada avaliação dos ativos mediante a política de reconhecimento, mensuração e evidenciação preconizada pelo CPC 01. 
A necessidade de verificar, certificar e até mesmo orientar as empresas a adequação de todas as novas normas vigentes, trouxe a criação, por parte de alguns órgãos, de resoluções pertinentes a determinados grupos de negócios.
 A internacionalização dos mercados, no que tange o desenvolvimento do mercado de capitais, o crescimento dos investimentos diretos estrangeiros e à formação de blocos econômicos, resulta na necessidade de se ter um conjunto de padrões contábeis internacionais que possam viabilizar o processo de comparação de empresas de um mesmo grupo, setor de negócios ou de grupos e setores diferentes. 
Uma destas resoluções criadas pelo Banco Central do Brasil, e que se tornou tema central do trabalho aqui discutido, foi a Resolução 3566/08, na qual prevê uma especial atenção por parte das instituições financeiras, quanto ao teste de impairment ou teste de recuperabilidade de ativos, que foi introduzido pela Lei nº 11.638/07 e 11.941/09 e regulamentado, pelo CPC 01.
 O objetivo do CPC 01 é de se certificar se os ativos de longo prazo não sejam registrados nas demonstrações em valor superior ao que ele possa ser recuperado pelo seu uso ou alienação, devendo a entidade avaliar a cada fim do exercício social, se o ativo sofreu algum tipo de desvalorização. 
O estudo desenvolvido neste trabalho averiguou se as instituições financeiras tem se adequado ao novo padrão internacional disposto na Lei 11.638/07, Lei 11.941/09 e na Resolução 3566/08, no que tange o CPC 01, através de uma amostra de 10 instituições financeiras selecionadas do site da Comissão de Valores Mobiliários (CVM). 
Na análise realizada, os resultados encontrados sinalizam que todas as instituições seguiram o novo padrão de contabilidade IFRS, concluiu-se que fica clara e evidente a evolução da ciência da contabilidade e do profissional que assume e responde pelos processos de gerenciamento dos negócios, alinhada com os conceitos de transparência, ética e responsabilidade, auxiliando como provedor e intérprete de todas as informações requeridas dando apoio ao sucesso e continuidade da organização. Por fim, considera-se importante aprofundar as pesquisas a fim de propagar o pronunciamento técnico -CPC 01, em virtude do tema “Convergência Contábil”, ter sido considerada uma norma que surgiu como forma de atender a maximização da utilidade da informação contábil no mundo empresarial.
REFERÊNCIAS 
CAMILO, Anelise Cunha; PEREIRA , Ednei Morais;FREIRE, Fátima Souza. Artigo Impacto e Divulgação da Redução ao Valor Recuperável de Ativos em Instituições. 
COLAUTO, Romualdo Douglas; BEUREN, IIse Maria. Coleta, análise e interpretação dos dados. In: BEUREN, IIse Maria (org.). Como elaborar trabalhos monográficos em contabilidade: teoria e prática. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2004. Cap. 5, p. 117-144. 
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. 2007. Disponível em: Acesso em: 30 SET. 2017
CORREA, Osvaldo Manoel; OLIVEIRA, Luiz Claudio Vieira. Normas para redação de trabalhos acadêmicos dissertações e teses. Belo Horizonte: Universidade FUMEC, 2008. Disponível em: Acesso em: 01 SET. 2017