AULA 4-A Demonstração do Resultado do Exercício

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A Demonstração do Resultado do Exercício, elaborada simultaneamente ao Balanço Patrimonial, revela-se como o relatório de aspecto importante das operações realizadas pela empresa durante determinado período de tempo, apresentando um dos elementos que mais interessam aos usuários das informações contábeis, o resultado líquido do período...... o lucro ou prejuízo.
Podemos, então, dizer que a Demonstração do Resultado, é um resumo ordenado de receitas e despesas da empresa em determinado período, cuja apresentação, de forma dedutiva (vertical), contempla as receitas que são subtraídas das despesas e, em seguida, apresentado o resultado (lucro ou prejuízo).
O resultado é apurado utilizando-se a conta denominada de “Apuração do Resultado” que receberá débitos e créditos em contrapartida com o encerramento das receitas e despesas do período.
Lançamentos contábeis:
a) Encerramento das contas de despesas:
D Apuração do resultado
C Despesa...
b) Encerramento das contas de receitas:
D Receitas
C Apuração do Resultado
Se o saldo final da conta for credor "Apuração do Resultado", a empresa terá obtido um Lucro no período que deverá ser transferido para Lucros ou Prejuízos Acumulados, encerrando-se a conta de Apuração do Resultado. Por outro lado, sendo o saldo devedor, a empresa sofreu um prejuízo no período que, também, será levado à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. 
a) Transferência do resultado credor (lucro):
D Apuração do Resultado
C Lucros ou Prejuízos Acumulados
b) Transferência do resultado devedor (prejuízo):
D Lucros ou Prejuízos Acumulados
C Apuração do Resultado
As receitas e despesas são registradas pela empresa de acordo com as regras contábeis estabelecidas pela nº Lei 6.404/76 e, também, nos pronunciamentos do CPC. A mais importante das regras relativas ao registro de receitas e despesas sem dúvida é o regime de competência, que está previsto no parágrafo primeiro do artigo 187:
“§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos.”
Na apuração do resultado do exercício, devemos considerar todas as despesas incorridas e as receitas realizadas nesse exercício, tendo ou não sido pagas ou recebidas.
Difere, portanto, do regime de caixa, no qual são consideradas receitas e despesas do exercício, as que efetivamente são recebidas e pagas dentro desse período no ato da movimentação financeira. Note que, é obrigatório o uso do regime de competência, sendo o regime de caixa uma mera referência.
Estrutura da DRE
Receitas
Custos dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos
Lucro Bruto
Despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais
Parcela do resultado de investimento em coligadas, controladas e empreendimentos controlados em conjunto, contabilizada pelo método de equivalência patrimonial
Resultado antes das receitas e despesas financeiras
Despesas e receitas financeiras
Resultado antes dos Tributos sobre o lucro
Despesa com tributos sobre o lucro (imposto de renda e contribuição social)
Resultado líquido do período
O item nº 8 do Pronunciamento nº 30 do CPC, determina o registro das receitas de vendas e de prestação de serviços líquidas dos tributos. Dessa forma, a Demonstração do Resultado do Exercício deverá iniciar não com a receita bruta como previsto na Lei nº 6404/76, mas sim com a receita líquida.
A conciliação entre receita bruta e a receita líquida deve ser apresentada em nota explicativa.
Grupos de Contas da DRE
Receita Bruta, Receita Líquida, Deduções de vendas, abatimentos e impostos sobre as vendas
A receita líquida é a receita bruta deduzida das vendas canceladas pelos clientes, com a devolução da mercadoria, dos abatimentos, em função do valor ter sido faturado a maior, ou de defeitos nos produtos ou serviços entregues ao cliente, e, finalmente, dos impostos incorridos sobre vendas, tais como, ICMS, PIS, COFINS e ISS.
A receita bruta refere-se às receitas relacionadas com o objetivo social da empresa e representará o valor recebido ou a ser recebido nessas operações, incluindo as quantias cobradas por conta de terceiros, como é o caso dos tributos cobrados sobre as operações de vendas. Por exemplo, se a empresa é uma revendedora de máquinas, as receitas provenientes das vendas das máquinas são classificadas como receita bruta, incluindo o ICMS, o PIS, a COFINS. Note, que a venda de um veículo de uso da empresa, ou qualquer outro ativo de uso, não integrará a receita bruta.
A Receita, em seu site, esclarece que a receita líquida é a receita bruta diminuída de: (RIR/1999, art. 280):
1. Das devoluções e vendas canceladas: devolução da mercadoria ou produto vendido à empresa por estar em desacordo com o pedido ou por problema de qualidade, entre outros;
2. Dos descontos concedidos incondicionalmente: reduções no preço de comercialização das mercadorias ou produtos, concedidos pelo vendedor ao comprador em função de várias situações, entre elas deterioração parcial ou perda da qualidade, não atenderem às especificações contratadas, atraso na entrega;
3. Dos impostos e contribuições incidentes sobre vendas: tributos incidentes sobre vendas que estão incluídos no preço das mercadorias, tais como ICMS, ISS, PIS e COFINS.
Custo dos produtos, mercadorias e/ou serviços prestados (CPV/CMV/CSP)
Conforme o Pronunciamento nº 16, que trata de estoques de mercadorias e produtos, quando os estoques são vendidos, o custo escriturado desses itens deve ser reconhecido como uma despesa do período em que a respectiva receita é reconhecida. 
Essa despesa será denominada de Custo do Produto Vendido (CPV), tratando-se de estoques produzidos pela própria empresa, e Custo da Mercadoria Vendida (CMV), quando a empresa adquire a mercadoria para revender. 
O custo do serviço prestado refere-se aos recursos empregados por uma empresa prestadora de serviços na execução dos serviços vendidos a seus clientes, tais como: salários e encargos sociais do pessoal que prestou o serviço etc.
O valor de custo dos estoques deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais, deduzidos dos impostos recuperáveis incidentes na operação de compra da mercadoria ou matéria-prima empregada na produção.
Despesas operacionais com vendas, administrativas e gerais, outras receitas e despesas
As despesas com vendas são aquelas necessárias para que a empresa efetue as vendas do produto, mercadoria ou serviço e entregue ao cliente, tais como: propaganda, comissão dos vendedores, frete dos produtos vendidos etc. Assim, essas despesas referem-se a todos os gastos inerentes à comercialização, desde as despesas relativas às comissões dos vendedores, passando por propaganda até os riscos assumidos pela venda.
As despesas com a "manutenção da máquina" administrativa da empresa, estão, então, vinculadas à administração da empresa e ao seu regular funcionamento como, por exemplo: salários e encargos sociais do pessoal administrativo, luz, água, telefone, limpeza, segurança e depreciação do imobilizado administrativo.
As outras receitas e despesas operacionais incluem elementos que não se enquadram nas classificações anteriores, ou seja, como receita bruta ou financeira, despesas de vendas, financeiras, gerais e administrativas.
As receitas auferidas fora do objetivo social da empresa – como, por exemplo, receita na venda de bens do Ativo Imobilizado e prejuízo na venda de participações permanentes, entre outros – são consideradas nesse grupo.
Despesas e Receitas Financeiras
No grupo das despesas financeiras, são classificadas as despesas incorridas com a utilização de recursos de terceiros, tais como: juros, correção monetária, variação cambial, comissão bancária na abertura de financiamentos, impostos sobre operaçõesfinanceiras etc.
No grupo das receitas financeiras, são classificadas as receitas auferidas em função de terceiros utilizarem os recursos da empresa, como por exemplo: juros sobre duplicatas de clientes pagas em atraso, rendimentos provenientes de aplicações em RDB, CDB etc.
Despesas com imposto de renda e contribuição social
Observamos a participação do fisco no lucro da empresa, através da cobrança do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, conforme a legislação tributária vigente.
O imposto de renda atualmente é cobrado com base numa alíquota de 15% aplicada sobre o lucro real, mais 10% de adicional sobre a renda tributável (lucro real) que ultrapassar R$ 20.000,00 por mês do período de apuração.
A contribuição social sobre o lucro líquido tem uma alíquota única de 9% aplicada sobre a base de cálculo que, de modo geral, apresenta o mesmo valor que o lucro real.
Lucro Real - significa o próprio lucro tributável. É o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal. A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das leis comerciais.
Participações e contribuições
Nesse grupo de contas, são classificadas as participações dos debenturistas, empregados, administradores e detentores de partes beneficiárias no lucro da empresa e também as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, conforme previsto no artigo 187, VI, da Lei nº 6.404/76, com redação dada pela Lei nº 11.941/09.
As participações estatutárias de debenturistas, empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada.
Não devemos, no entanto, confundir estas participações com o pagamento de dividendos aos acionistas que são uma destinação do lucro líquido do exercício. Por outro lado, devemos ressaltar que a provisão para CSLL e IR e também os prejuízos acumulados, se existentes, deverão ser deduzidos antes de se efetuar o cálculo das participações.
 Assim, supondo, como podemos ver na tabela, a seguir, que uma determinada empresa acordou pagar 10% do seu lucro como participação aos empregados e 5% aos administradores, tendo no período obtido um lucro antes dos tributos sobre a renda de R$ 500.000,00. Além disso, sabe-se que os tributos sobre a renda montaram a R$ 150.000,00 e que a empresa possui prejuízos acumulados de R$ 50.000,00.
Lucro líquido por ação (LPA)
Representa o valor do lucro líquido do exercício dividido pela quantidade de ações.
Demonstração do Resultado Abrangente (DRA)
O pronunciamento 26 do CPC, aprovada pela Resolução 1.185/09 do CFC, trouxe um novo conceito de resultado, o resultado abrangente que, conforme definido no item 7 desse pronunciamento, é a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na qualidade de proprietários.
O resultado abrangente, dessa forma, visa apresentar os ajustes que foram efetuados no Patrimônio Líquido da empresa e registrados na conta de ajustes de avaliação patrimonial, por exemplo, essa conta registra as modificações de Ativos e Passivos a valor justo, que, pelo princípio da competência, não entram na DRE. 
No entanto, no lucro abrangente estas variações serão computadas, a fim de apresentar o lucro mais próximo da realidade econômica da empresa.
Assim, podemos dizer que o patrimônio líquido é movimentado de três maneiras distintas:
Transações com os sócios: aumento ou redução do capital social;
Mutações internas: transferências entre contas; e
Resultado abrangente:lucro líquido do exercício e alterações no saldo da conta de ajuste de avaliação patrimonial.
Esta demonstração (DRA) é obrigatória, apesar de não estar prevista na Lei nº 6.404/76.
Outros Resultados Abrangentes
Referem-se a itens de receita e despesa, inclusive ajustes de reclassificação, que não são reconhecidos na demostração do resultado, por força dos Pronunciamentos, Interpretações e Orientações emitidos pelo CPC e incluem, conforme o item 7 do pronunciamento 26:
Variações na reserva de reavaliação quando permitidas legalmente;
Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido;
Ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de operações no exterior;
Ajuste de avaliação patrimonial relativo aos ganhos e perdas na remensuração de Ativos financeiros disponíveis para venda;
Ajuste de avaliação patrimonial relativo à efetiva parcela de ganhos ou perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa.
OBS:
Ajuste de reclassificação: valor reclassificado para o resultado no período corrente que foi inicialmente reconhecido como outros resultados abrangentes no período corrente ou em período anterior.
Hedge: Operação que visa proteger o valor de um Ativo contra uma possível redução de seu valor numa futura ou, ainda, assegurar o preço de uma dívida a ser paga no futuro.
Estrutura da DRA
A demonstração do resultado abrangente deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas:
Resultado líquido do período (apresentado na DRE);
Cada item dos resultados abrangentes classificados conforme sua natureza (exceto montantes relativos ao item c);
Parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; e
Resultado abrangente do período.