AULA 10 RELAÇÃO OBRIGACIONAL TRIBUTÁRIA III

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RELAÇÃO OBRIGACIONAL TRIBUTÁRIA III
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
A Constituição da República tem um artigo chave, que é o Art. 146, III, “b”, CF, que diz que cabe a Lei Complementar estabelecer as normas gerias para a Legislação Tributária especialmente sobre Obrigação, para estabelecer limites para que cada Ente Legisle na sua competência específica respeitando as normas gerais, fixadas no CTN.
Art. 146, III, “b”, CF: Cabe à lei complementar: III- estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
O CTN traz no Título II – Parte Especial, sobre a Relação Jurídica Obrigacional do Direito Tributário. Tem que ser respeitado por todos os Entes da Federação.
- Quando a CF afirma isso, o que entendemos é que a Constituição afirma que deve haver um estatuto nacional que estabeleça parâmetros que vão servir como referência, como balizas limitadoras, para que dentro desses limites, cada ente federativo legisle na sua competência específica, no nosso caso, temos o CTN como o principal parâmetro nacional, no seu título II.
- Existem normas gerais de caráter nacional, que vão vincular todos os entes federativos sobre a responsabilidade tributária, encontram-se do artigo 128 ao 138 do CTN.
- Quando os Entes estiverem legislando sobre seus tributos eles vão respeitar essas normas gerais. Existem normas gerais sobre responsabilidade tributária no art. 128 ao art. 138 do CTN. 
– Vinculam todos os Entes federativos. Vinculam todos os Entes Federativos. São normas gerais de caráter nacional.
- Qualquer Lei Municipal, Estadual/DF ou Lei Ordinária da União regulando os tributos Federais que vierem a violar as normas do CTN, elas serão consideradas inconstitucionais, pois estarão violando o art. 146, III, “b” da CF.
OBSERVE um detalhe importante: qualquer norma que vier violar essas normas gerais do CTN a respeito da responsabilidade tributária, serão declaradas inconstitucionais, não por simplesmente estar violando o CTN, mas por violar o artigo 146, III, b da CF.
Começando pelo artigo 128 do CTN, que inaugura essas normas de caráter geral sobre responsabilidade tributária, temos que a lei pode criar hipóteses de responsabilidade tributária, ou seja, o CTN permite que o legislador dos entes federativos criem regras de responsabilidade tributária. PORÉM, ao criar essas regras, não deve deixar de observar as regras já observadas nos artigos seguintes, a partir do 129.
OU SEJA, no CTN temos regras de responsabilidade tributária, mas o que legislador faculta é a possibilidade de se criarem outras regras pelos entes federativos, desde que não colidam com aquelas. Caso sejam criadas normas que colidam com aquelas, serão declaradas inconstitucionais.
Além disso (além de estabelecer regras gerias de responsabilidade tributária), o artigo 128 do CTN estabelece que a lei local, ao criar a responsabilização tributária para uma pessoa, obrigando-a responder por uma dívida, gerada por outra, poderá fazer uma dupla normatização: a) a lei pode criar uma regras para responsabilizar determinada pessoa seja pela sucessão ou pela substituição; b) a lei pode manter o substituído ou sucedido supletivamente: subsidiariamente na dívida.
No Art. 128 do CTN nos ensina que a Lei Ordinária Municipal, Estadual/DF ou União pode criar regras de Responsabilidade Tributária, não colidindo as normas regras da CF.
- Não pode violar as normas de responsabilidade tributária do CTN, essa lei será considerada inconstitucional. 
- A lei local ao criar uma responsabilização para uma pessoa obrigando-a a responder por uma dívida gerada por outra, a lei local pode fazer uso de uma dupla normatização: 
Responsabilizar aquela pessoa que será responsabilizada – seja como substituta, ou seja, como sucessora;
A lei pode manter o sucedido subsidiariamente responsável pelo débito – no todo ou em parte da quantia devida.
SUCESSÃO TRIBUTÁRIA X SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
SUCESSÃO POR DÍVIDAS EM AQUISIÇÃO DE IMÓVEIS
O Art. 130 do CTN: Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título à prova de sua quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.
- Cuida da sucessão de dívidas tributárias para adquirentes de imóveis.
- A regra, é a transferência da dívida tributária para o adquirente, mas abarca duas exceções.
- A regra é quem adquire um imóvel com dívidas fiscais, a depender de quais sejam essas dívidas e de que tributos se estejam a falar, essas dívidas sucedem contra esse adquirente – ao adquirir em vida esse imóvel está gravado por débitos fiscais inadimplidos.
- Esse artigo trata de adquirir imóvel numa sucessão em vida e esse imóvel tem dívidas tributárias (impostos, taxas de serviços, contribuições, além de adquirir o imóvel adquire as dívidas).
Observe, o artigo 130 cuida de imóveis de aquisições adquiridas em vida, a regra pelo caput do artigo 130 é: “quem adquire imóvel com dívida tributária pendente inadimplida, a depender de qual seja o tributo, quais sejam: tributos, taxas de serviço e contribuições (que podem ser de melhoria ou iluminação pública), esse adquirente assume a dívida. 
OBS.: o artigo 130 cuida de imóveis de aquisições adquiridas em vida, o 131, II e III; fala de coisa imóvel adquirida após a morte, por herança ou legado; se quisermos falar de coisa móvel é o 131, I.
- Nessa Regra, existem duas Pegadinhas ao Art. 130, CTN:
A primeira hipótese de exceção: é trazida na parte final do caput do 130, que diz que se o adquirente porta, ao tempo da aquisição do bem móvel, uma certidão da fazenda afirmando que não existem dívidas pendentes naquele bem. 
* não sucedem contra o adquirente a dívida correspondente as Taxas de Polícia. O art. 130, caput, CTN não inclui taxas de polícia! Quem tem que arcar com esse serviço é o particular, para que possa continuar exercendo essa atividade, essas taxas não sucedem contra o adquirente.
Nessa hipótese, de quem se cobra então a dívida? Existem duas possibilidades: a) cobra-se do antigo proprietário, aquele que era o antigo sujeito passivo da relação obrigacional tributária, aquele que praticou o fato gerador, e não do adquirente, b) na segunda possibilidade, pode-se instaurar um processo administrativo disciplinar para verificar a conduta do agente público que forneceu a certidão, para averiguar se esse agente agiu com dolo ou esquema fraudulento para favorecer o particular e assim prejudicando o fisco, que deixaria de arrecadar. Nessa hipótese, restando comprovada essa atuação dolosa ou fraudulenta, a dívida será cobrada do próprio agente público e não do antigo proprietário. A previsão para responsabilizar esse servidor público estar no artigo 208 do CTN.
A segunda hipótese de exceção: é quando o adquirente, adquire o imóvel em arrematação em hasta pública, essa aquisição em leilão, onde esse adquirente arremata em hasta pública. O adquirente, nesse caso, não responde pelos débitos fiscais. (Para complementar: na arrematação não se adquire o imóvel, mas a carta de arrematação, só se adquire o imóvel com o registro da carta, pois a aquisição de imóvel, no Brasil, se dar por três caminhos: registro, usucapião e ascensão). Ou seja, em outras palavras, se uma pessoa registra a carta de arrematação e adquire o imóvel, não leva com ele as dívidas tributárias.
* sucede todo o crédito tributário, como também as multas e correções monetárias. Sucede todo o crédito tributário da relação tributária (sucede todas as penalidades tributárias). Inclui-se o valor das multas e das correções monetárias, de todo o montante que está dentro do crédito tributário. 
OBS.: ESSA É A VISÃO MAJORITÁRIA, porém, observe o que estar escrito no CTN: a dívidase sub-roga no preço da arrematação, observe que o CTN não diz que o arrematante não responde pelas dívidas pretéritas tributárias; o que diz que a dívida sub-roga no preço pago na arrematação, PORÉM, existem situações que a arrematação não satisfaz a dívida fiscal, por uma visão minoritária se entende que a dívida deveria ser paga pelo adquirente.
OBS.: ressalvada essas exceções, não importa o meio que se adquiriu o imóvel, seja por compra e venda, doação, usucapião, dação em pagamento, etc. Se não for por arrematação em hasta pública e o respectivo registro, sendo qualquer outro meio, as dívidas que existiam se sucedem ao adquirente, essas dívidas que só podem ser impostos, taxas de serviço e contribuições.
OBS.: sobre uma aquisição surgem dívidas novas, exemplos: se a aquisição do imóvel foi por doação, deverá ser paga o ITD, ao Estado. Se estar comprando o imóvel, incide o ITBI, pela transmissão onerosa entre vivos, quando adquire-se em razão da morte paga-se o imposto pela transmissão causa mortis ITCM. Essas dívidas não eram dívidas antigas, mas dívidas novas surgidas da aquisição do imóvel.
PEGADINHA DA OBSERVAÇÃO ANTERIOR: Arrematação em hasta pública é uma forma de aquisição onerosa. Então, por exemplo, alguém adquire pela arrematação em hasta pública, ao registrar o imóvel em repartição competente, não traz consigo as dívidas antigas, MAS INCIDE O ITBI. Já é pacífico para fins de incidência do ITBI na arrematação.
O artigo 131 cuida de três situações diferentes entre si, no inciso I cuida de aquisição de coisas móveis sobre a qual recai débitos fiscais e passa a assumir essas dívidas, já que coisas imóveis ficou no artigo 130. O artigo 131, III nos diz que os herdeiros e legatários respondem pelas dívidas que existiam antes da abertura da sucessão sobre o patrimônio que o de cujus estar transmitindo a eles, já o inciso II cuida das dívidas que nascem em razão de fatos geradores que ocorrem após a abertura da sucessão e até antes da partilha, antes do fechamento do inventário. 
- Excludentes Sucessórias – Afastam-se as regras do Art. 130, caput, 2ª parte e § Único, do CTN:
Previsão da segunda parte do caput, que diz se o adquirente portar ao tempo de aquisição, uma certidão expedida pela Fazenda informando que naquele momento não existem dívidas pendentes em relação ao bem (vai obter uma certidão, ao tempo de sua aquisição, de quitação fiscal, nada consta é uma certidão que nega a existência de débito, para se proteger, vai verificar se há dívidas inscritas contra o contribuinte, se tem dívidas inscritas em dívida ativa e não pagas). As dívidas de impostos, taxas, contribuições não sucedem. Cabendo a Fazenda cobrar a dívida do antigo proprietário (continua sendo o sujeito passivo) ou instaurar um processo disciplinar para analisar a responsabilidade do agente público que expediu a certidão.
Quando o adquirente adquiriu o imóvel mediante hasta pública (carta de arrematação). Pois o CTN protege o arrematante não respondendo por débitos fiscais.
- Pois a dívida se sub-roga, se encaixa no lance dado, no preço da arrematação (art. 130, §único, do CTN). 
- Quando se tem um arrematante e ele arremata independentemente de se fizer com o produto da arrematação, pague-se ou não as dívidas que estão gravando o imóvel com ônus fiscais, ele registra a carta de arrematação e as dívidas anteriores à arrematação não sucedem para ele. 
Súmula 583, STF: Promitente-Comprador de imóvel residencial transcrito em nome de autarquia é contribuinte do imposto predial territorial urbano.
- Uma coisa é o Art. 130, caput, CTN se referir a contas que já existiam, outra coisa são as dívidas adquiridas depois do imóvel (novo fato típico acontecendo). Ex.: a Jurisprudência do STJ é pacífica em que incide ITBI na transmissão inter vivos onerosa de bens imóveis adquiridos em arrematação de hasta pública, não exige manifestação de vontade.
- Se quiser tratar de uma aquisição de coisas móveis por morte, e esse imóvel estiver com dívidas é tratado no art. 131, II e III do CTN.
Art.131, CTN: 
=> No inciso I: cuida de aquisição de bens móveis sob as quais recaiam débitos fiscais.
Ex.:
- IPVA – alguém vai adquirir o veículo e o alienante tem que portar dívidas não pagas e aliena o veículo. O adquirente do veículo recebe por sucessão/transferência a responsabilidade das dívidas dos veículos. Adquire os débitos da coisa. Ex.: IPVA.
- Bens e mercadorias apreendidos: alguém adquire num leilão. As dívidas fiscais que não foram pagas sucedem para o adquirente. E se alguém que trouxe a coisa perdeu e vai fazer a remição (resgate) da coisa, também adquire as dívidas, e sobre o arrematante recai o ônus de adimplir as dívidas fiscais que gravam a coisa que entrou no país e não havia naquele momento até então o pagamento dos débitos.
AQUISIÇÃO DE VEÍCULO COM IPVA ATRASADO EM LEILÃO/ARREMATAÇÃO EM HASTA PÚBLICA:
* Maria executou João, numa dívida de R$ 100.000 e penhorou o veículo dele no valor de R$ 100.000, que foi a Leilão. Esse veículo está com IPVA atrasado há alguns anos, totalizando R$25.000. Esse veículo foi arrematado no valor de R$100.000. A dívida do IPVA sucede/sub-roga no valor da arrematação, e o fisco já recebe. Ou se paga os R$ 100.000, pega o veículo e leva mais a dívida do IPVA por fora?
- Aplica-se por analogia o §único do art. 130, neste art.131, I, ou seja, tira-se o valor do IPVA e o que vai para a exequente é a sobra. Não sendo amortizada a dívida não sucede.
* José executa Maria por um contrato de compra e venda, e ele tem um valor a receber de R$ 100.000, na execução Maria sofre a penhora do veículo por José. Temendo que durante uma possível penhora, perca o valor almejado, uma vez que o veículo detém de dívida de IPVA (R$ 25.000 de dívida de IPVA), José comunicou ao Juiz que tem interesse na coisa, não querendo ficar com o dinheiro (ele tem essa preferência adjudicatória). O STJ alega que o direito do exequente de fazer a adjudicação compulsória do veículo penhorado executado é subordinado ao feitio do pagamento do depósito do valor do IPVA atrasado. José paga os R$25.000, se tornando credor dos R$ 25.000 de Maria, e podendo ingressar na mesma ação!!!
No artigo 131, inciso um do CTN, nós temos muito comum no cotidiano, a primeira é a do IPVA. Alguém vai adquirir um veículo, que é uma coisa móvel, e o alienante desse veículo, porta dívidas tributárias não pagas. O adquirente do veículo recebe por sucessão ou transferência, a responsabilidade pelo adimplemento dessas dívidas.
O adquirente de veículo, com dívidas fiscais não cumpridas adquire junto com o veículo, os débitos. 
Outro caso muito visto no dia a dia é aquele referente a bens e mercadorias que são apreendidos, como por entrada irregular, ilícita no país, e alguém adquire esses bens em leilão organizado pela polícia federal ou administração pública. As dívidas tributárias, existentes sobre esses produtos e mercadorias em decorrência da entrada desses deles no país, como o Imposto de importação, COFINS importação, ICMS importação, etc. Essas dívidas sucedem para o adquirente. E se for alguém que perdeu, abandonou esses bens e depois queira fazer o resgate, pela remição (OBS.: remição com Ç, quer dizer resgate, remissão com SS significa extinção do crédito), também adquire essas dívidas. 
OBS.: sabemos que pelo artigo 130, nos mostra que bens imóveis podem ser adquiridos em arrematação em hasta pública, porém não temos a mesma previsão para os bens móveis, no artigo 131, que trata dos bens móveis. Porém, podemos adquirir um veículo em hasta pública que tenha dívidas tributárias acumuladas, como fica essa situação?
Exemplo: João tem uma dívida com Maria de 100 mil, que essa penhorou o carro de João, também no valor de 100 mil, para que se satisfaça a dívida, porém, ao chegar lá, o veículo tem 25 mil de IPVA atrasado, Caio deu o lance de 100 mil e arremata o veículo, pergunta-se: esses 100 mil pagos por Caio são devidos a Maria, exequente ou paga-se os 25 mil de IPVA ao fisco e Maria apenas fica com 75 mil? Adívida de 25 mil do IPVA sub-roga no preço da arrematação e o fisco já recebe ali e a exequente que se prejudique ou paga-se os 100 mil para Maria, que não fica prejudicada, arremata o veículo, e ainda fica devendo os 25 mil de IPVA atrasado? 
Resposta: Como já sabemos não temos dispositivo tratando a respeito de coisas móveis que possuam dívidas tributárias, arrematadas em hasta pública, porém, pacificamente já julgado pelo STJ, (situações de IPVA), temos que deve ser aplicada por analogia ao artigo 130, que trata da arrematação de coisas imóveis que possuem dívidas tributárias, devendo, no caso citado, ser retirado os 25 mil para o fisco, ficando Maria apenas com 75 mil, continuando insolvente em 25 mil, nesse caso, pois a dívida de João para com Maria era de 100 mil, mas só estar sendo satisfeita 3/4 da dívida. Nesse exemplo, resta a Maria continuar no prosseguimento da execução, tentando penhorar outros bens de João, até que sua dívida seja totalmente satisfeita.
OBS. 02: também já julgado pelo STJ, também em situação envolvendo IPVA, vamos pelo mesmo exemplo, em que Maria estar executando João na dívida de 100 mil reais, e consegue penhorar o veículo dele para que satisfaça sua dívida. Porém, Maria consultou e verificou que esse carro possui 25 mil da IPVA atrasado. Como ela estudou sabe que o fisco irá receber essa parcela antes dela, sendo que o arrematante dando um lance de 100 mil, ou talvez até menos, arremataria o imóvel e ela na melhor das hipóteses só ficaria com 75 mil, pois sabe também que existem outras despesas decorrentes do leilão, como exemplo o pagamento do leiloeiro. Então, Maria, diz ao Juiz que tem interesse em adjudicar a coisa, tem interesse em ficar com a coisa, o que é permitido. Maria diz que não precisará esperar o produto em dinheiro e aceitará ficar com o carro, pois tem o direito de preferência, é a chamada preferência adjudicatória.
PORÉM, o fisco não quer depender de uma nova execução à Maria para que seja satisfeito o crédito tributário em favor do fisco, e nesse caso, é exigido, para que Maria exerça seu direito de preferência adjudicatória, numa execução entre particulares onde existem dívidas tributárias, Maria é obrigada a realizar o depósito do valor da dívida para poder exercer seu direito de preferência adjudicatória. Já foi pacificado no STJ que será assim, pois a fazenda tem direito de preferência nesse caso onde existem dívidas tributárias num processo de execução. NESSE CASO, como Maria para ficar com o veículo, teve que pagar 25 mil de tributos à fazenda, agora sub-roga no crédito que era da fazenda, João agora fica devedor de Maria em 25 mil.
MAS, ATENÇÃO, o crédito da fazenda era de natureza tributária, quando Maria sub-roga, esse crédito, para Maria é de natureza NÃO TRIBUTÁRIA.
=> Incisos III estará atrelado à morte de alguém deixando bens que sucedem aos beneficiários, cuidando de responsabilização por débitos causados antes da morte.
Ex.: De cujos, quando ainda vivo, tinha uma dívida de IR pessoa física, ISS, IPTU e IPVA. A soma disso tudo é R$ 100.00 em dívidas tributárias. E Deixou um patrimônio de R$ 500.00 e dívida de R$ 100.00. Essas dívidas anteriores a abertura da sucessão sucedem contra os herdeiros ou legatário. 
- CUIDADO: que dentro de um inventário, existe a incidência do ITCMD pela abertura de um fato gerador (transferência da herança aos herdeiros). Imposto pago proporcional a cada herdeiro. O valor do ITCMD é dividido pelos herdeiros no inventário.
Vejamos agora o artigo 131, III, que irá cuidar de uma coisa simples: José, de cujus, estava ainda vivo, devendo ISS por prestação de serviço, dívida de IPTU referente ao seu imóvel, uma de IPVA referente ao seu carro e o IR atrasados em quatro anos. Vamos imaginar que a soma disso tudo, gera 100 mil de dívida em matéria tributária. 
Vamos supor que José, ao morrer, deixa além dessas dívidas, um patrimônio de 500 mil reais para seus herdeiros. O que que acontece com essas dívidas tributárias de 100 mil que José tinha e não pagou? A resposta é simples: se José tivesse vivo, seu patrimônio respondia por essas dívidas, portanto, depois de morto, seu patrimônio continuará respondendo pelas mesmas. 
Então, essas dívidas, assim como o patrimônio, sucedem para os herdeiros, (e se for o caso o legatário para qual não era herdeiro, mas José deixou através de testamento por um legado, na respectiva proporção permitida), na proporção da dívida e do patrimônio recebido por cada um. 
Nesse caso, vamos supor que José deixou o patrimônio de 500 mil, dívidas de 100 mil e têm cinco filhos, razão pelo qual essa dívida e esse patrimônio vai ser repartido de forma igual para todos. Então cada filho, nesse caso, herdeiro, ficará com 100 mil de patrimônio herdado e 20 mil de dívida, então, para cada um recai a quota parte da dívida, pelo respectivo patrimônio.
CUIDADO: dentro de um inventário, além dessas dívidas tributárias, deixadas pelo de cujos, quando realizou fatos geradores ainda quando estava vivo, ainda temos a incidência do imposto ITCM, por esse novo fato gerador, ocorrido com a transmissão do patrimônio em razão da morte do de cujos. ENTÃO, o ITCM não tem nada a ver com a regra do artigo 131, III, que diz que as dívidas tributárias do de cujos, adquiridas ainda em vida, sucedem para os herdeiros. POR ISSO, não confunda, a incidência do ITCM ocorre em razão transmissão do patrimônio e NÃO porque se sucedem para os herdeiros as dívidas tributárias que o de cujos deixou de pagar em vida tendo patrimônio para isso. OBSERVE AINDA: entende-se que a base de cálculo do ITCM é o que restou após dedução do valor das dívidas do de cujos que tinha ainda em vida e as deixou de pagar, ou seja, no caso citado, deduzindo dos 500 mil, 100 mil, ficaria apenas 400 mil, repartindo os 400 mil para 5 herdeiros, restaria 80 mil para cada, e o ITCM aplica-se de forma individual para cada um, pois cada herdeiro pratica um fato gerador, ISSO é importante quando se tem alíquotas progressivas.
=> Incisos II débitos fiscais que surgem no desenrolar de inventário (partilha) e no fechamento do arrolamento.
- Iniciado o inventário, e ele não acaba do dia para noite. Podem durar anos. E durante o inventário, o espólio pode ir gerando dívidas, devendo ser pago pelos herdeiros e/ou legatários.
- Caso um dos herdeiros queira vender sua cota, fazendo a cessão dos direitos por parte da herança. Se um deles vender (oneroso) sua parte do espólio, isso equivale a uma compra e venda, e incide ITBI.
- Quando a cessão é gratuitamente, incide o imposto sobre doação (ITCMD).
Aplicação do 131, II: Ainda nesse exemplo, é possível a aplicação desse artigo, que diz que iniciado o inventário, não acaba-se da noite para o dia, o processo dura um certo tempo. Por exemplo: pode-se acontecer que o José, de cujus, deixou uma casa e um carro, pode acontecer que esse inventário leve anos, e a cada novo ano, existem fatos geradores de IPVA e IPTU acontecendo, da mesma forma incidindo TAXA de coleta de lixo, pela prestação de coleta de lixo naquele imóvel. Então, durante o inventário, o espólio (acervo de bens) vai gerando dívidas. Essas dívidas que são geradas no curso do inventário, antes da partilha, tem que ser pagas pelos herdeiros, e eventualmente, legatários, até o limite do patrimônio do de cujos. OBS.: O espólio, costumamos dizer que é um bem legalmente indivisível, que só se fraciona com a partilha. 
OBS.: se os herdeiros tem quinhões iguais, respondem igualmente, mas, se por exemplo, um dos herdeiros possui 50 % do patrimônio do de cujos, então ele irá responder pela metade da dívida sozinho. 
OBS.: Ainda existe no inventário, uma quarta tributação que pode acontecer, OU SEJA, além da sucessão das dívidas que o de cujos tinha para os herdeiros (art. 131, I), ITCM pela transmissão causa mortes, além das dívidas que nascem do inventário (art. 131, II), ainda é possível que incida outro importo. 
Exemplo: imagine, nesse exemplo, temos 5 irmãos, filhos do de cujos, habilitados como herdeiros, porém UM dos irmãos,resolve não esperar a partilha dos bens, afirmando que possui 1/5 do espólio, e resolve vender a sua parte para outro irmão, com a concordância dos demais. A partir daí, o irmão que comprou a parte daquele que queria vender sua quota, ficou com 2/5. Observe, que nessa venda, ocorre uma transmissão onerosa entre vivos.
 OBSERVE AINDA, que a natureza jurídica do espólio é de BEM IMÓVEL (pois é legalmente indivisível, somente sendo após a partilha), mesmo que dentro daquele espólio seja constituído de apenas bens móveis, como dinheiro, joias, veículos, etc., mas o ESPÓLIO continuará sendo imóvel. ENTÃO, temos uma transmissão onerosa entre vivos de bem imóvel, INCIDIRÁ ITBI para o adquirente em regra, mas também pode incidir sobre o alienante no lugar do adquirente, conforme definir a lei municipal decidir (artigo 42 do CTN).
Exemplo: se no mesmo caso, um dos irmãos quiser ceder seu quinhão para outro, com a concordância dos demais, sem que a transmissão seja onerosa, ou seja, por meio de uma doação, cessão gratuita, incidirá o imposto sobre cessão, dobre doação, qual seja o ITD.
OBS.: o ITD estadual, da mesma forma que na lei municipal se decide quem pagará, se o alienante ou adquirente, é a lei local estadual que irá decidir se quem paga é quem doou ou quem irá receber a doação.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA NA FUSÃO, INCORPORAÇÃO E TRANSFORMAÇÃO
Vamos começar a discorrer sobre o artigo 132 do CTN, que trata sobre três fenômenos: a) fusão de pessoas jurídicas; b) incorporação de uma pessoa jurídica dentro de outra; c) transformação na estrutura formal de uma pessoa jurídica. Nos três fenômenos, nós temos a sucessão da dívida tributária, eventualmente existente.
Art.132, CTN: 
- Cuida de três fenômenos (temos uma norma da sucessão de uma dívida tributária existente): 
* Fusão de Pessoas Jurídicas: se a PJ “ABC” resolve fazer um processo fusional com a PJ “XYZ” se unem para que surja uma sociedade “Alfa”. Extinguindo as PJ anteriores que deixam de existir para que passe a surgir uma nova PJ que venha a existir no lugar das outras. E o que havia de ônus e bônus em cada uma daqueles que se união, sucede a esse ser novo. Adquire todo o ativo e passivo que sucedem em razão da fusão para a nova PJ.
- Eventualmente existiam dívidas tributárias, que se transferiram para a sociedade “Alfa”, decorrente da fusão.
FUSÃO: quando duas ou mais pessoas jurídicas se unem em processo fusional, é sabido que a nova pessoa jurídica que resulta de tal união absorve para si todo o passivo e ativo das pessoas jurídicas que deram ensejo ao fenômeno da fusão; nesse linear, os imóveis que eventualmente existissem na titularidade das antigas PJ’s migram para o patrimônio da nova Pessoa Jurídica. E é nesse momento que atua a norma constitucional, determinando que a nova PJ resultante da Fusão não sofre a incidência do ITBI, sendo IMUNE; vale, aqui, também, a leitura do CTN, no art.36, II (Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior: II - quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por outra ou com outra).
Exemplo: se a pessoa jurídica ABC, resolve participar de um processo fusional com a pessoa jurídica XYZ, para que surja uma nova, denominada ALFA. Ou seja, a sociedade ALFA, é a pessoa jurídica que resulta da fusão da sociedade ABC com XYZ. Com a fusão, extingue-se as pessoas jurídicas anteriores, para que possa surgir uma nova pessoa jurídica, existindo em substituição àquelas, e ora, o que havia de ônus e bônus daquelas pessoas jurídicas, sucede para a nova pessoa jurídica.
Nessa toada, a sociedade ALFA adquire todo o patrimônio passivo das sociedades ABC e XYZ. Esses bens, créditos, débitos, sucedem ou transmitem em razão da fusão, para a nova pessoa jurídica. 
NESSE SENTIDO, todas as dívidas tributárias que decorreram desse processo fusional, sucedem para a nova pessoa jurídica.
* Incorporação de uma PJ dentro de outra: uma sociedade (Incorporadora) mais ampla incorpora uma PJ menor dentro de sua estrutura. Essas dívidas sucedem para a incorporadora. A incorporadora assume a responsabilidade tributária, pelas dívidas da sociedade incorporada.
INCORPORAÇÃO: quando uma PJ, na condição de incorporadora, absorve outra PJ, a incorporada, adquirindo todo o seu ativo e passivo, mediante processo de Incorporação Societária, caso esteja adquirindo “no pacote” um ou mais imóveis que eram de titularidade da PJ incorporada, não sofrerá a incidência do ITBI, vigorando também a regra da Imunidade Tributária prevista no art.156,§2º, I, CRFB/88 (I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for à compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil) e art.36, II, CTN.
Na incorporação, de forma semelhante, processo em que uma pessoa jurídica, naturalmente de maior poderio econômico, incorpora uma pequena pessoa jurídica, dentro da sua estrutura. As dívidas tributárias da pequena pessoa jurídica incorporada, sucedem para a pessoa jurídica incorporadora.
Então: na incorporação, a sociedade incorporadora, assume a responsabilidade tributária pelas dívidas da sociedade incorporada. Se por exemplo a incorporadora é ABC, e a incorporada XYZ, ABC passa a assumir as dívidas tributárias de XYZ;
* Transformação na estrutura formal de uma pessoa jurídica: tem uma alteração de forma. Uma Sociedade Ilimitada cresceu e migrou pra uma S.A. 
- A S.A decorrente da transformação de sociedade, irá adquirir todos os débitos fiscais que eram da pequena limitada. Ocorrendo a sucessão da responsabilidade tributária.
Na transformação, temos apenas uma alteração de forma. Imagine que uma pequena sociedade limitada foi crescendo, crescendo, crescendo, até que se chegou o momento de se avaliar a mudança para sociedade de ações, aí se deu o nascimento de uma S/A.
S/A, decorrente da transformação da limitada, vai adquirir todos os débitos tributários que eram daquela pequena sociedade limitada. Portanto, ocorre a sucessão da responsabilidade tributária da limitada para a S/A.
S/A que é uma mesma pessoa com diferente forma e sucede nos débitos tributários da limitada.
*** A lacuna que fica no art. 132, é quanto ao processo de Cisão, pois ele não disciplina a Cisão de Sociedade. Processo em que uma grande PJ se divide, e dá ensejo ao seu fracionamento, fazendo que surjam novas pessoas jurídicas. As dívidas tributárias da empresa que se fundiu se sucedem contra todas aquelas que decorreram da fusão, imputando um vínculo de solidariedade entre todas.
LACUNA DO ARTIGO 132 DO CTN
A lacuna que fica nesse artigo, é a respeito o processo de CISÃO, pois o mesmo não fala respeito.
Do que se trata? A cisão é o oposto da fusão. É aquele processo em que uma grande pessoa jurídica racha, onde passamos a ter pessoas jurídicas novas nascendo, em decorrência dessa cisão. Uma pessoa jurídica deixou de existir para que surjam novas pessoas jurídicas. 
Nesse caso, as dívidas que eram da grande pessoa jurídica, que se cindiu para que surgisse novas pessoas jurídicas menores, sucedem contra todas aquelas que decorreram da cisão, imputando a elas um vínculo de SOLIDARIEDADE. 
CISÃO: quando nascem duas ou mais PJ’s, em processo de cisão, aquela (s) PJ (s) que adquirir (em) o (s) imóvel (imóveis) que pertencia (m) à Antiga PJ que se cindiu, não sofrerá a incidência do ITBI quando vier a registrar o móvel (ou imóveis) em seu nome, vigorando também a regra da Imunidade Tributária prevista no art.156, §2º, I, CRFB/88.
É o fenômeno em que uma pessoa jurídica deixa de existir, é rachada, para que surjam outras pessoas jurídicas.
Na Cisão as dívidas tributárias da velha sociedade mãe que se extinguiu pela cisão elas sucedemsolidariamente contra todas aquelas que nasceram em decorrência da cisão reconhecendo-se interesse comum nas sociedades decorrentes da cisão para que se aplique a regra do artigo 124, I, CTN de responsabilização solidária em decorrência do interesse comum.
OBS.: a responsabilidade tributária decorrente da cisão não estar prevista no CTN, e a SOLIDARIEDADE não pode ser presumida, como resolver esse impasse?
Observe, como já aprendemos em aulas passadas, a SOLIDARIEDADE TRIBUTÁRIA não decorre apenas das situações em que a lei expressamente designa, MAS também de SITUAÇÕES FÁTICAS em que se vislumbra o INTERESSE COMUM. 
O caso mais perfeito para se exemplificar a aplicação da solidariedade fática, comum prevista no artigo 124, I do CTN é o caso da CISÃO pessoas jurídicas.
Observe, por exemplo, temos uma empresa jurídica que se cinde em três outras pessoas jurídicas, as três juntas geraram uma dívida tributária, portanto as três devem responder solidariamente por aquela dívida, pois foram as três que a geraram.
TRESPASSE
Art.133, CTN: 
- Venda do fundo de empresa. Alienação do fundo de comércio. Alienação do estabelecimento.
Ex.: Sociedade “ABC” vai exercer uma atividade de empresa, adquire bens materiais e imateriais, corpóreos e incorpóreos (marcas), construindo o ambiente estruturado para viabilizar o exercício da empresa, da atividade. E resolve alienar seu comércio passando para frente. 
- Alienação de todo complexo de bens, do fundo de comércio para uma nova PJ. Passando a ter um novo dono, e eles tocaram o mesmo ramo de atividade.
Observe que a empresa é um conjunto de bens que se formam para viabilizar o exercício da atividade daquela empresa. 
Então a empresa é uma atividade, que se exerce dentro de um ambiente estruturado, formado por um complexo de bens que se unem para viabilizar exercício da atividade e o executor dessas atividades, por meio desse conjunto de bens é o empresário.
Imaginemos que a sociedade ABC, como sociedade empresária, resolve alienar o seu fundo de comércio, passar a sua estrutura, seu complexo de bens para frente, por exemplo: uma sociedade ABC, possui um grupo de pizzarias: onde temos cinco pizzarias em bairros diferentes da cidade, então essa sociedade ABC possui uma grande estrutura que viabiliza empreender nesse ramo e resolvem vender toda essa estrutura de pizzarias, e então um grupo XYZ compra o fundo de empresa de ABC. 
Ocorre o TRESPASSE, que é a alienação desse complexo de bens, fundo de empresa, fundo de comércio, para uma nova pessoa jurídica que passa a adquirir esse estabelecimento, e o complexo de bens é TODO alienado para eles. 
O fenômeno do trespasse, NÃO é mera cessão de cotas, pois muda-se o dono daquele fundo de comércio, TODA estrutura da empresa é repassada para outro investidor que tocarão o negócio dali para frente.
OBS.: isso não quer dizer que vai se desfazer a sociedade entre ABC que eram sócios daquele grupo de pizzarias, se desfaz é aquele negócio com a alienação de todo acervo de bens. Tão verdade isso, que ABC podem querer tocar outro negócio, sem a necessidade de se desfazer a razão societária. MUDA-SE a titularidade do estabelecimento, o complexo de bens passa a pertencer a um novo grupo. 
OBSERVE:
Pode acontecer, que ao ocorrer o fenômeno do trespasse, percebe-se que existem dívidas tributárias que ainda não estão quitadas, logicamente, tratando-se de pessoas éticas, a sociedade ABC irá informar aos novos compradores XYZ. 
A questão é: ocorrendo o trespasse, quem responde pelas dívidas tributárias existentes antes desse fenômeno, a sociedade adquirente XYZ ou a alienante ABC? 
DEPENDE: o CTN estabelece duas possibilidades: 
a) a responsabilidade tributária continuará preferencialmente com o alienante, e somente em caráter subsidiário e que poderá se transferir essa responsabilidade para o adquirente; é a situação que estar no inciso II do artigo 133, não se podendo responsabilizar, num primeiro momento a sociedade adquirente, ou seja, só responde subsidiariamente, quer dizer, tem um benefício de ordem, não pode ser a primeira a ser demandada.
b) nessa segunda vertente, não acontece o que aconteceu na primeira, nesse caso, a responsabilidade tributária sucede integralmente ao adquirente. Pelo inciso I do 133.
OBS.: perceba que em qualquer das duas hipóteses, o adquirente irá responder, ou se forma subsidiária ou integralmente. 
PORÉM, existem excludentes em duas situações, que estão nos parágrafos do artigo 133 (FAZER UMA LEITURA ATENTA DESSES PARÁGRAFOS), que justificam que o adquirente, que no trespasse adquire o fundo de comércio, ELE (adquirente) não seja responsabilizado, nem integralmente, nem subsidiariamente, quando o adquirente adquire o fundo de comércio (trespasse), numa OPERAÇÃO JUDICIAL: a) adquirindo fundo de comércio na falência, o adquirente foi lá e arrastou a massa falida, ou b) ou o adquirente adquire num processo de recuperação judicial, onde o adquirente não tem vínculo com o alienante, mas adquire em meio a um processo judicial de recuperação: ou seja, o adquirente vai la comprar uma filial, uma unidade de produção isolada, numa subsidiária, exemplo: a GOL comprou a VARIG LOG na recuperação judicial da VARIG. 
OBSERVE:
O que vai dizer se a responsabilidade do adquirente por meio do trespasse será integralmente ou subsidiária, é o comportamento desenvolvido pelo ALIENANTE nos primeiros SEIS MESES da data da celebração do trespasse. 
Ora, sabemos que a sociedade ABC continua sendo sociedade, só não possui mais estruturas, pois foi alienada para sociedade XYZ, mas que não impede que a sociedade ABC possa voltar a desempenhar novamente uma atividade de comércio, como exemplo: a sociedade ABC, aliena o fundo de comércio do grupo de pizzarias, como marca, bens, estrutura, etc., para XYZ, e com o dinheiro dessa alienação compra outro fundo e passa a desenvolver novamente uma atividade de comércio com outra marca, pois a sociedade de ABC não se desfez, o que se desfez foi aquele negócio, podendo tocar outro negócio, seja criando uma nova rede de pizzaria, ou negócio distinto desse, constituída na mesma sociedade.
Então, existem duas atitudes que podem ser desempenhadas pelo alienante nos próximos seis meses, que vão determinar a responsabilização da sociedade adquirente, quais sejam:
Se nos próximos seis meses, aquela sociedade empresária ABC do exemplo, não desenvolve atividade de comércio, aplica-se a responsabilidade integral contra o adquirente.
Se nos próximos seis meses, aquela sociedade empresária ABC do exemplo, alienante, passa a desenvolver outra atividade de comércio, aplica-se a responsabilidade subsidiária do adquirente, sendo como responsável principal, o alienante.
OBS.: então, evita-se se cobrar do adquirente nos primeiros seis meses, pois ele está cheio de dívidas nesse primeiro momento, acabou de desembolsar uma certa quantia de dinheiro para comprar todo o maquinário da empresa, e o alienante, estando ainda constituído na sociedade e atuando na atividade empresária, nesse período, acabou de receber uma certa quantia na alienação do fundo de comércio que possuía, então é mais óbvio que pague as dívidas tributárias, por ele adquiridas, protegendo o adquirente para que toque a atividade empresária, pelo menos nesses seis primeiros meses, sem se preocupar com dívidas tributárias pretéritas existentes, o que não exclui a responsabilidade subsidiária deles em caso de insolvência do alienante.
- Ocorre que ao celebrar o Trespasse, identifica que existem dívidas tributárias, e neste caso que responde pelas dívidas tributárias: o CTN estabelece duas regras:
O critério que vai determinar é o comportamento/postura do alienante desempenhado pelo alienante nos primeiros 6 meses da venda. O que o alienante fez nos primeiros 6 meses!!
* A Responsabilidade continuará preferencialmente com o alienante e somente em caráter subsidiário é que se pode transferir essa responsabilidade ao adquirente (ART. 133, II, CTN) Caso o alienante continue no ramo empresário, ele será responsabilizadopela dívida que causou. Não sendo possível cobrar preferencialmente do adquirente, desde que seja comprovado que ele não tem condições de arcar com a dívida, o adquirente responsará subsidiariamente.
A sociedade vendeu todo o seu complexo de bens/fundo de comercio, que gerou as dívidas, mas vai continuar a sociedade, seja no mesmo ramo de atividade, seja em outro ramo de comercio, ela continua agindo com atos de empresa, ele tá com uma proposta de recuperação judicial dessa empresa. O alienante fica com a responsabilidade pelos débitos fiscais ligados a empresa que era exercida (responsabilidade preferência para o alienante, para o FISCO), a responsabilidade continua com a sociedade alienante porque ele continua praticando atos de empresa, somente se ela vinher a falir/quebrar/ficar insolvente é que se poderá transferir essa reponsabilidade contra o adquirente. 1º cobra de quem gerou a dívida, depois do adquirente, subsidiariamente.
* O CTN diz que a responsabilização dos débitos sucede integralmente para o adquirente (ART. 133, I, CTN) Caso a empresa alienante em 6 meses não volta a exercer atividade empresarial, ocorre a responsabilização integral ao adquirente.
O critério que vai determinar é o comportamento/postura desempenhado pelo alienante nos primeiros 6 meses a contar da celebração do trespasse (da data que se formalizar o contrato conta-se 6 meses da venda do fundo de comércio/complexo de bens da empresa). Não é possível cobrar preferencialmente do adquirente, ele tem um benefício de ordem. Ele continua com as dívidas que ele gerou. Não pode alegar benefício de ordem para o alienante.
Se ele cessar a atividade nesses 6 meses, a responsabilidade é integral (≠ exclusiva). Integral quer dizer que aquela dívida toda é 100% da dívida. A sociedade fica parada sem exercer nenhuma atividade empresarial, parou por até 6 meses, a responsabilidade é integral do adquirente. Integral, só quer dizer que a dívida toda se impõe ao adquirente.
O QUE É RESPONSABILIDADE INTEGRAL DO ADQUIRENTE?
Responsabilidade integral NÃO quer dizer exclusiva, integral só quer dizer que é pela dívida toda, ou seja, 100 % da dívida. O CTN não diz que é exclusiva, ou preferencialmente, mas INTEGRALMENTE: valor total da dívida. 
CUIDADO: as pessoas geralmente confundem integralmente com exclusivamente, o que já sabemos que são coisas totalmente distintas. Integral se refere ao valor.
INTEGRAL significa que não é por um terço, ou pela metade, por dois quintos, NÃO! Responde pela dívida toda!
OBS.: O CTN não definiu a forma a ser paga, como se responde, apenas define o montante pelo qual ele responde, o valor que se deve pagar, o que não disse muita coisa, pois quem responde preferencialmente também responde integralmente, quem responde solidariamente também responde integralmente, quem responde subsidiariamente também responde integralmente. Portanto, o legislador não disse nada, quando falou em que a responsabilidade seria integral.
Quem responde preferencialmente, responde pela metade ou pela dívida de toda? Responde Integralmente.
Quem responde subsidiariamente, responde pela metade ou pela dívida de toda? Responde Integralmente.
Quem responde exclusivamente, responde pela metade ou pela dívida de toda? Responde Integralmente.
Quem responde solidariamente, responde pela metade ou pela dívida de toda? Responde Integralmente.
Integralmente não quer dizer a maneira como ele responde e sim o montante pelo qual vai responder. O CTN só diz a regra!!!
Integralmente quer dizer EXCLUSIVAMENTE!!!
Existem três correntes para resolver esse impasse, onde uma é majoritária em relação as outras:
Pela primeira corrente, a palavra integralmente deveria ser entendida como exclusivamente
Essa tese é a pior que existe para o fisco, pois tira totalmente a responsabilidade do alienante, que realizou a dívida tributária e não irá mais pagar. Essa tese alforria o alienante, que poderia inclusive ter armado para alienar para um laranja, ficando livre das dívidas tributárias, o alienante poderia dar um golpe no fisco.
Pela segunda corrente, a palavra integralmente deveria ser entendida como solidariamente
Para essa corrente, que é a MAJORITÁRIA, o alienante, como o adquirente respondem solidariamente, pois existe um INTERESSE COMUM entre eles, justificando a solidariedade, pois não se presume.
Pela terceira corrente, a solidariedade é preferencial do adquirente e subsidiária do alienante
Embora não seja uma corrente majoritária, me parece ser a mais justa, corroborando do ensinamento do grande professor Pedro Barretto, pois não dar direito ao fisco de escolher alternativamente entre o alienante e o adquirente. Nessa corrente, continua-se a admitir que o fisco poderá cobrar dos dois, mas tem-se uma ordem preferencial. Observe: cobra-se primeiramente do adquirente, porém se esse adquirente falir e o alienante ficar milionário, por exemplo? Aí, cobra-se do alienante. 
De outro modo, na prática, geralmente o adquirente já abate do valor da compra, as dívidas tributárias que possivelmente pagará no futuro. Então, se nesse caso, o fisco for diretamente cobrar do alienante, haverá uma injustiça. 
Por exemplo: ABC, alienante, quer vender o fundo de comércio por 10 milhões, mas deve 1 milhão para o fisco, a sociedade XYZ, já prevendo que o fisco poderia cobrar dele essa dívida acertou em pagar apenas 9 milhões, se garantindo em 1 milhão caso o fisco viesse cobrar dele (adquirente). Nesse caso, aconteceria uma injustiça se o fisco (como pode acontecer quando devedores são solidários) cobrasse primeiramente do alienante e não do adquirente, que já abateu 1 milhão do valor cobrado pelo alienante na compra. Nesse caso, o alienante seria injustiçado, pois estaria deixando de receber 1 milhão na alienação e ainda teria que pagar 1 milhão para o fisco. 
NÃO VAI HAVER RESPONSABILIZAÇÃO CONTRA O ADQUIRENTE:
ART. 133, § 3º, CTN: Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao tributário. 
- Existem duas situações que justificam que o adquirente no TRESPASSE não seja responsabilizado, não há sucessão da responsabilização/dívida tributária: 
* Quando adquire o fundo de comércio numa operação judicial, falência. E não tem vínculo com o alienante.
* Quando adquire num ambiente de processo de recuperação judicial. É uma pessoa estranha a relação. E não tem vínculo com o alienante.
POSSIBILIDADE DE RESPONSABILIZAÇÃO DA PESSOA FÍSICA DO ADMINISTRADOR PELAS DÍVIDAS TRIBUTÁRIAS GERADAS PELAS PESSOAS JURÍDICAS (SOCIEDADE):
Passaremos agora a analisar a possibilidade de responsabilização de administradores de pessoas jurídicas, por dívidas tributárias, geradas pelas pessoas jurídicas.
Pertinente tanto para as Sociedades Limitadas e para as S.A. O primeiro ponto, é saber que tudo que vamos analisar agora, é pertinente tanto para sociedades limitadas, como para as S/A e dentro de alguns limites, para as constituídas em sociedades simples. 
É possível a ser estendida a administradores de atividades/sociedades simples. Observe que as regras para a responsabilização dos administradores por dívidas tributárias, são regras especiais diferentes, por exemplo, daquelas aplicadas no conjunto matriz de regras geradas por dívidas cíveis ou trabalhistas, em razão do credor, nesse caso (responsabilização tributária) ser o Estado, dotado de supremacia do interesse público.
- As regras de responsabilização tributárias de administradores são especiais.
- O Credor é o Estado. E sobre esse crédito, paira a Supremacia do Interesse Público.
- Responsabilização pessoal e direta dos administradores de PJ por débitos fiscais contraídos pelas PJ administradas.
- Possibilidade de Execução fiscal pessoal e direta contra a pessoa física do administradorprocurando excutir o patrimônio desse administrador, independentemente de qualquer procedimento judicial ou extrajudicial para a desconsideração da personalidade da Pessoa Jurídica.
OAB => inclusive com a Pessoa Jurídica possuindo patrimônio próprio.
Nesse linear, temos a possibilidade de execução fiscal, pessoal e direta, contra a pessoa física do administrador, mesmo que mesmo que a pessoa jurídica continue rígida, funcionando regularmente, no pleno exercício de suas atividades, inclusive com essa pessoa jurídica possuindo patrimônio próprio.
Ou seja, mesmo que a pessoa jurídica possua vasto patrimônio, é possível aplicar a norma de responsabilização ao administrador, para que ele responda com seus bens pessoais, pelos débitos fiscais, gerados pela pessoa jurídica, por ele administrada.
EM DOIS CONTEXTOS/HIPÓTESES/NUANCES FÁTICOS É POSSÍVEL APLICAR A NORMA DE RESPONSABILIZAÇÃO PESSOAL DOS ADMINISTRADORES (FAZENDA PÚBLICA X PESSOA FÍSICA DO ADMINISTRADOR) DE PESSOA JURÍDICAS PELOS DÉBITOS FISCAIS (NUMA RELAÇÃO PESSOAL E DIRETA) GERADOS EM NOME DA PESSOA JURÍDICA. SÓ É POSSÍVEL APLICAR A RESPONSABILIZAÇÃO AO ADMINISTRADOR PELOS DÉBITOS FISCAIS CONTRAIDOS PELA PJ NESSAS DUAS SITUAÇÕES SE HOUVER A CONFIGURAÇÃO DO ELEMENTO DOLO OU CULPA – A RESPONSABILIZAÇÃO DOS ADMINISTRADORES É SUBJETIVA:
Podemos responsabilizar o administrador pessoal e diretamente, pelos débitos fiscais gerados em nome da pessoa jurídica, em duas hipóteses, MAS para que isso seja possível, é IMPRESCIDÍVEL, que haja a atuação com DOLO ou CULPA do administrador. Trafegando no campo da responsabilidade subjetiva, e não objetiva. 
OU SEJA, não obstante o que ocorre no âmbito da responsabilidade fiscal de pessoas jurídicas, que é a responsabilidade fiscal objetiva. Para que seja responsabilizado o administrador, precisa-se haver culpabilidade. Dessa forma, quer dizer que na sua defesa, o Administrador, em sede de execução, se vale do argumento de defesa, a ausência de culpabilidade, pois se não houver, não será responsabilizado.
HIPÓTESES DE RESPONSABILIZAÇÃO DO ADMINISTRADOR
O administrador agindo dolosa ou culposamente na condução da PJ, exercendo seus atos de administração pratica comportamentos que configura infração a Lei. Enseja responsabilização pessoal pelos débitos gerados a lei. 
É aquela em que o administrador, de forma DOLOSA OU CULPOSAMENTE, na condução da pessoa jurídica, exercendo seus atos de administração, guiando a pessoa jurídica, praticam comportamentos que configuram INFRAÇÃO À LEI.
Essa hipótese se justifica, pois existem uma série de limitações legais ao administrador na atuação do cargo de administrador. Ou seja, se esse administrador desrespeita essas regras legais, e na condução dessa pessoa jurídica realiza fatos típicos para a incidência de normas tributárias, gerando relações obrigacionais tributárias. Esses débitos tributários, em decorrência de atos infracionais, de uma gestão ilícita, infracional, são débitos que podem ser cobrados dele pessoalmente.
Nesse caso, a fazenda pode executar pessoal e diretamente o administrador, por débitos tributários em nome da pessoa jurídica, decorrentes de fatos geradores em que se configuraram comportamentos infracionários, quando este atua desrespeitando os limites impostos pela lei na atuação da administração da pessoa jurídica.
O administrador exerce comportamentos igualmente infracionais com dolo ou culpa, aos atos constitutivos da PJ administrada (normas e estatuto). A conduta do administrador decorre em débitos da PJ. 
Nessa hipótese, semelhante à primeira, de forma DOLOSA OU CULPOSA, o administrador, na atuação da função de administrador da pessoa jurídica também pratica comportamentos que configuram uma infração, NÃO mais a lei, mas aos atos constitutivos da pessoa jurídica, seja o contrato social, seja o estatuto. Sendo assim, e praticando fatos geradores em razão dessa atuação irresponsável, poderá ser responsabilizado pessoal e diretamente pelo fisco.
Exemplo: imaginemos que determinada empresa ao fixar o objeto social, qual seja: prestação de serviços na área de educação, e ao realizar esse objeto social pratica o fato gerador de ISS, até aqui, tudo certo. MAS, imaginemos que essa mesma empresa, por meio do administrador, passa a desenvolver outro objeto social não previsto nos atos constitutivos, quais sejam: diferentes de serviços prestados na área da educação, e praticando essas diferentes prestações de serviços, pratica fato gerador de ISS, gerando o dever da empresa de pagar o ISS, esse dever de pagar ISS, se o fato gerador foi praticado por DOLO ou CULPA do administrador, pode levar a Fazenda a buscar a satisfação do crédito no patrimônio pessoal do administrador. No mesmo exemplo podemos citar a responsabilização do administrador pela primeira hipótese, pois a lei não autoriza a mudança do objeto social da empresa sem que o poder público tenha consentido. Imaginemos ainda: que a receita decorrente da realização do fato gerador dessa prestação de serviço não prevista no objeto social, começa a entrar no caixa, aumentando a renda da pessoa jurídica, encaixando a empresa em alíquota maior do imposto de renda, gerando uma dívida maior perante o fisco, por exemplo. Da mesma forma, incide a contribuição para financiar a seguridade social (COFINS) sobre o faturamento. 
OBS.: a nota da prestação de serviço estar sendo emitida em nome da pessoa jurídica, o que acarreta que ela passa a acumular dívidas tributárias em razão da atuação infracional do administrador.
A previsão para a aplicação dessas duas hipóteses, encontra-se no artigo 135, III, do CTN. 
OBS.: Esse é um artigo bastante cobrado nas bancas de tributário, empresarial e processo civil.
- É imprescindível para que se torne possível, que se configure situação com dolo ou culpa.
- O administrador na defesa como executado usa como matéria de defesa o argumento de ausência de culpabilidade
- A previsto está no Art. 135, III do CTN: os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. É OBRIGAÇÃO DA FAZENDA PROMOVER O LANÇAMENTO DO DÉBITO EM NOME DO ADMINISTRADOR SE A FAZENDA EXPEDIR O LANÇAMENTO APENSA EM NOME DA PJ ELA NÃO VAI PODER INCLUIR O ADMINISTRADOR NO TERMO DE INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA, POR LOGO, SEU NOME NÃO SERÁ VEICULADO NA CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA E SE O NOME DELE NÃO ESTIVER NA CDA ELE NÃO PODE SER CITADO NA EXECUÇÃO. A FAZENDA PRECISA NOTIFICA-LO EXTRAJUDICIALMENTE ANTES DE SE FAZER INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA DIRECIONADA A FORMAR UM TÍTULO EXECUTIVO EXTRAJUDICIAL.
SÚMULA 392, STJ: A Fazenda Publica pode substituir a certidão de dívida ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução. AINDA QUE COM DOLO OU CULPA DO ADMINISTRADO!!! 
A FAZENDA TEM QUE NOTIFICAR NOTIFICA-LO PARA DAR A ELE A CHANCE OU DE PAGAR OU DE PARCELAR OU DE FAZER A DEFESA EM SEDE EXTRAJUDICIAL (FAZER UMA IMPUGNAÇÃO). FEITO O LANÇAMENTO SE ABRE UM PRAZO PARA QUE ELE POSSA IMPGNAR (A IMPUGNAÇÃO É GRATUITA, NÃO EXIGE GARANTIA PRÉVIA, NÃO CABE ARROLAMENTO DE PROCESSOS EM BEM ADMINISTRATIVO FISCAL). SE ELE RECEBE A NOTIFICAÇÃO EXTRAJUDUCIAL, ELE PODE PEDIR O PARCELAMENTO DO PAF, JÁ IMPEDE QUE O NOME SEJA INSCRITO EM DÍVIDA ATIVA, JÁ EVITA A EXECUÇÃO FISCAL. POOOORRAAAAA!!! 
PARA CABER A EXECUÇÃO FISCAL CONTRA O ADMINISTRADOR DA PJ É IMPRESCINDÍVEL QUE TENHA OCORRIDO ESSE PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO PRÉVIO, A NOTIFICAÇÃO A ELE. SE ELE FOI NOTIFICADO, NÃO PAGOU, NÃO IMPUGNOU => PODE FAZER O TERMO DE INSCRIÇÃO DO DÉBITO NO CADIM (CADASTRO DE INADIMPLÊNCIA) ATIVANDO ESSA DÍVIDA PARA A EXECUÇÃO, LAVRA-SE O TERMO DE INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA, O CRÉDITO ESTÁ DEFINITIVAMENTE CONSTITUÍDO CONTRA ELE, A AUTORIDADE FAZENDÁRIA LAVRA TERMO DE INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA, CONSTATANDO A EXISTÊNCIA DE DÍVIDA (LÍQUIDA, CERTA E EXIGÍVEL) => INSTRUISSE A PETIÇÃO QUANTO A CÓPIA DESSE TERMO (QUE É A CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA), QUE É O TÍTULO EXECUTIVO EXTRAJUDICIAL => DEFLAGRA-SEA AÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL REQUERENDO-SE A CITAÇÃO DESSE ADMINISTRADOR PESSOA FÍSICA COMO EXECUTADO.
- Não basta que estes requisitos estejam presentes (é imprescindível, mas não é o suficiente) para que se torne possível aplicar a norma de responsabilização pessoal. Agora, presentes essa estrutura, cabe um procedimento administrativo. Se quer executar um administrador, é imprescindível que tenha ocorrido um procedimento administrativo prévio.
É imprescindível que seja dado a ele a chance de se resguardar/defender (impugnar a notificação).
“O MERO INADIMPLEMENTO, A MERA MORA NÃO JUSTIFICA A APLICAÇÃO DO ART. 135, III, CTN”.
- A Súmula 430 do STJ: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.
DEMAIS REQUISITOS PARA A RESPONSABILIZAÇÃO DO ADMINISTRADOR
Presente esses requisitos, quais sejam: a) atuação com dolo ou culpa; b) gerando dívidas tributárias para pessoa jurídica, c) por prática de ato ilícito em desrespeito à lei ou ato constitutivo da pessoa jurídica. O processo de responsabilização não se esgota aqui, a partir de agora cabe um PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO.
A Administração Pública constatando a existência da dívida tributária, e querendo executar o Administrador da pessoa jurídica*, SOMENTE SERÁ VÀLIDA, além dos requisitos acima mencionados, se a Administração Pública NOTIFICAR EXTRAJUDICIALMENTE O ADMINISTRADOR, ANTES DE FAZER INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA DIRECIONADO A FORMAR O TÍTULO EXECUTIVO EXTRAJUDICIAL. 
OBS.: Se a Administração Pública fizer a notificação apenas em nome da pessoa jurídica NÃO poderá fazer a inscrição do Administrador em termo de inscrição em dívida ativa e dessa forma, seu nome não será veiculado na Certidão De Dívida Ativa (CDA), que é um título executivo extrajudicial que irá instruir a petição inicial, PORTANTO, se o nome não estiver na certidão de dívida ativa, não poderá ser citado na execução. 
OBS.: não pode emendar a CDA no meio do processo, inserindo o nome do Administrador, redirecionando a execução para o Administrador, ainda que ele tenha praticado o fato gerador por dolo ou culpa. (Súmula 392 do STJ).
Ou seja, é preciso para que seja responsabilizado o Administrador, a Administração Pública deve promover o lançamento em nome dele (notificando o Administrador), oportunizando o Administrador se manifestar extrajudicialmente, ou a) confessa a dívida com o pagamento, ou b) confessando a dívida e pedir um parcelamento (pois se pede o parcelamento, evita-se um desfavorável quadro para a vida dele, que é a execução, pois o parcelamento suspende a exigibilidade do crédito e impede a execução), ou c) fazer a defesa em sede extrajudicial (nesse caso poderá fazer uma impugnação, pois uma vez realizado o lançamento, se abre um prazo para que se possa impugnar. A impugnação é gratuita, não cabe garantia prévia, não cabe arrolamento de bens em processo administrativo fiscal).
OBS.: Não é permitido dizer que a mera MORA do pagamento de dívidas tributárias quer dizer infração à lei, mas vemos, na prática a fazenda querer responsabilizar o Administrador, notificando o Administrador. 
Qual a importância dessa notificação? Como essa hipótese não é permitida, o Administrador poderá se defender na esfera administrativa, sem precisar embargar a execução, fazer depósito, etc., na esfera judicial, apenas impugna-se essa notificação com os devidos fundamentos, hoje temos uma súmula do STJ, a súmula 430.
*NOTA: Por que a Administração Pública vai querer executar o Administrador da Pessoa Jurídica e não a própria pessoa jurídica? Pois, muitas vezes, o Administrador, possuidor de vários bens, constitui uma empresa jurídica e essa, por sua vez, não possui nenhum patrimônio próprio, então é mais interessante para a fazenda, executar o Administrador da pessoa jurídica. Permitido pelo artigo 135, III do CTN.
Exemplos clássicos de atos infracionais do Administrador: a) alteração do ponto comercial (domicílio fiscal) sem informar a Administração Pública, (o que que a fazenda pensa? Dissolução irregular); b) dissolução irregular; c) desvio do objeto social; d) partilha de lucro entre os sócios sem pagar o devido tributo (não pode-se distribuir lucro se você estar tendo dívidas, ou seja, é uma situação que pega-se o dinheiro dos tributos para repartir entre os sócios, como se fosse lucro, pois se há dívida, não há lucro).
Súmula 435, STJ: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente. 
RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS
- O art. 134, CTN traz uma norma protetiva da Fazenda Pública, que permite que ela possa demandar contra algumas pessoas por dívidas geradas por outras. Vai trazer a responsabilização por dívidas causadas por outras. Essa responsabilização, todavia, ela somente é imputada as essas pessoas que serão responsabilizadas, se não for possível que as pessoas causadoras da dívida assumam o débito, paguem a conta (a responsabilização será imputada subsidiariamente). 
- Essa responsabilização imputada contra a outra pessoa, só é possível se ficar provada se essa pessoa interviu comissiva ou omissivamente, colaborou, tinha participação ou dever, para que o gerador do débito respondesse e não tivesse respondido.
 Art. 134, CTN: Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; OS PAIS POSSUEM RESPONSABILIDADE (RESPONSÁVEIS LEGAIS PELOS FILHOS MENORES) SUBSIDIÁRIA PARA COM AS DÍVIDAS DOS FILHOS.
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
 Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.
Como exemplo: Os pais em relação aos filhos menores
Muitas vezes, menores auferem renda, seja por que receberam doações, etc., é irrelevante a maneira que auferiram renda. Uma vez auferindo, os pais têm o dever de declarar a renda desses menores. No mesmo exemplo: o menor que tem um imóvel em nome próprio, praticando o fato gerador do IPTU, os pais tem o dever de pagar esse IPTU, pois o patrimônio dos filhos menores também respondem pelas suas dívidas. MAS, se porventura, esses menores não tiverem como adimplir as dívidas tributárias, os PAIS respondem subsidiariamente com seus patrimônios. Nesse caso, responsabilizamos terceiros, que não praticaram o fato gerador.
Caput do artigo 134: “nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento de obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente* com eles nos atos que intervierem ou pelas omissões que forem irresponsáveis”.
Então, observe que o artigo 134, traz responsabilização de terceiros, que são pessoas que tem função de gestão sobre atos praticados por outras, pessoas que são representantes legais de outras. Exemplo: pais são responsáveis pelos menores, tutor e curador são responsáveis pelo tutelado e curatelado, inventariante pelo espólio, administrador da massa pela massa, os sócios em relação à sociedade em fase de liquidação, etc. Se essas pessoas geram dívidas tributárias, devem pagar com seu patrimônio, mas quem deve intervir por elas são seus representantes legais.
*OBSERVE:
O que causa confusão para examinados em concursos, é a leitura descomprometida do caput do artigo 134, que fala em responsabilidadesolidaria. Na verdade, a responsabilidade é naturalmente SUBSIDIÁRIA, pois, por exemplo, os pais como representantes legais devem pagar as dívidas tributárias dos seus filhos (mas com o patrimônio desses), pois são seus representantes legais. MAS, se seus filhos tiverem com patrimônio insolvente, os pais podem ser executados solidariamente, pois são também solidários, caso o patrimônio dos menores não satisfaça o crédito tributário. Esse vínculo de solidariedade se estabelece, pois não se exclui a figura do menor, uma vez que se evita, inclusive, golpes fiscais, pois o fisco indo cobrar do patrimônio do menor, sendo insolvente, e indo cobrar do seu representante legal, que fica insolvente, pois o pai transferiu o patrimônio para seu filho. Nesse caso, o fisco observando que o menor possui patrimônio novamente, pode-se cobrar dele novamente. Ele não é excluído com a solidariedade dos pais.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA – artigo 138 do CTN
É o nome que utilizamos para um procedimento que possibilita uma série de ganhos tanto para o contribuinte, quando para a Fazenda Pública, credora.
Se trata, quando certos contribuintes estão inadimplentes, estão com dívidas fiscais que nunca declararam, nunca confessaram à Fazenda. 
Essas pessoas, voluntariamente, espontaneamente, antes do início de qualquer procedimento da fazenda de fiscalização, auditoria, de lançamento, de autuação, etc. 
Esses contribuintes, espontaneamente, procuram a Administração Pública, e solicitam a abertura de um procedimento chamado PDE (procedimento de denúncia espontânea), assinando um documento formalizando uma confissão de uma dívida que o fisco não sabe.
Esses contribuintes, procuram a Administração Pública espontaneamente e autodelatam, autodenunciam, CONFESSANDO A DÍVIDA E OPTA POR PAGA-LA À VISTA, CORRIGIDA E ATUALIZADA COM OS DEVIDOS JUROS LEGAIS, EXCLUINDO A MULTA. Ao assumir esse comportamento, com a finalidade de trazer para a Fazenda a informação de um débito que ela não sabe existir, PROCURAM SAIR DA INFORMALIDADE, SAÍREM DA MARGEM DE CRIME DE SONEGAÇÃO. ALÉM DISSO, PROPORCIONA AO CONTRIBUINTE ESCAPAR DAS PESADAS MULTAS FISCAIS, pois as multas em matéria tributária são geralmente de 30% para cima, 50%, 100%, não existem multas de 1%, 5%. 
OBS.: é lógico que a multa também não pode ter efeito confiscatório, mas essa porcentagem é analisada caso a caso no judiciário, mas nunca as multas são com valores baixos. Já ouve precedentes que o judiciário declarou constitucional a multa de 100% e outros que declarou inconstitucional a multa de 75%, como dito, essa valoração é analisada caso a caso.
Qual a vantagem para a administração? Faz com que a Administração arrecade o que talvez nunca arrecadasse, pois, passados cinco anos, se esgota o poder potestativo de lançar. 
Qual a vantagem para o contribuinte? Para o contribuinte é bom que a multa cai, além de sair da zona da informalidade, e evita ser enquadrado no crime de sonegação.
A diferença entre denúncia espontânea e anistia:
DENÚNCIA ESPONTÂNEA: PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO DE INICIATIA D CONTRIBUINTE. NÃO PRECISA DE LEI.
O CONTRIBUINTE É ATRAIDO, CONFESA E PAGA A MULTA CAÍ E SAI DA INFORMALIDADE FISCAL. PARA A FAZENDA É BOM PORQUE ELA CONSEGUE ARRECADAR O VALOR ATUALIZADO COM JUROS, SEM A MULTA, MAS ARRECADA O TRIBUTO COM JUROS E CORREÇÃO EM DINHEIRO. E ESCAPA DA DECADÊNCIA DO RISCO DO FISCO LANÇAR.
ELA CONSEGUE COBRAR UM TRIBUTO QUE ELA NÃO SABIA. CORRE CONTRA A FAZENDA PÚBLICA UM PRAZO DE 5 ANOS E CASO SE CONSUMA OCORRE A CADUCIDADE E ELA PERDE O DIREITO AO CRÉDITO, PELA DECADÊNCIA. É UM PROCEDIMENTO DE RECUPERAÇÃO FISCAL, DE RECUPERAÇÃO DE RECEITA.
É UM PROCEDIMENTO BOM PARA AMBOS OS CASOS.
ANISTIA: É UM BENEFÍCIO DA FAZENDA PÚBLICA/FISCO QUE VEM ATRAVÉS DE LEI ESPECÍFICA. SALVO O ICMS QUE NÃO DEPENDEM DE LEI. 
TRADICIONAIS PEGADINHAS:
1º) PARA QUE O CONTRIBUINTE SE VALHA DA BENECE DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA E ESCAPE DAS MULTAS TEM QUE PAGAR, SE PEDIR PARCELAMENTO NÃO TEM DIREITO ADQUIRIDO A EXCLUSÃO DAS MULTAS.
O BENEFICIO DA EXCLUSÃO DAS MULTAS É CONDICIONADO PARA QUE HAJA PAGAMENTO. O CONTRIBUINTE NÃO PODE IMPOR A ADMINISTRAÇÃO MUNICIPAL QUE EXCLUA AS MULTAS DO TERMO DE CONFISSÃO DE DÍVIDA SE PEDIR PARCELAMENTO. SÓ TEM O DIREITO DE EXCLUSÃO DAS MULTAS SE PAGAR EM DINHEIRO. Se pedir parcelamento não tem esse direito. Nada, obsta que o legislador municipal, estadual ou federal, queira, na lei de parcelamento garantir também a exclusão das multas com o parcelamento. Mas, o contribuinte não tem esse direito adquirido, esse só tem o direito que vem do 138 do CTN, condicionado ao pagamento à vista.
ART. 138, CTN: A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.
2º) PAGAR O TRIBUTO COM ACRÉSCIMO DE JUROS E CORREÇÃO. OS JUROS ENTRAM. NÃO CONFUNDA, os JUROS entra, o que se exclui são as MULTAS.
3º) A TEMPESTIVIDADE, ATÉ QUE MOMENTO É TEMPESTIVA A MINHA CONFISSÃO? SERÁ CARACTERIZADA A DENÚNCIA FEITA ANTES DE UM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO DE FISCALIZAÇÃO. NÃO NECESSARIAMENTE, PODE SER QUE O CONTRIBUINTE PROCURE A ADMINISTRAÇÃO PARA FAZER UMA DENÚNCIA ANTES DO PROCEDIMENTO (ANTES DE QUE O LANÇAMENTO SEJA FEITO, ANTES DE UMA AUTUAÇÃO, ANTES DE UMA AUDITORIA/FISCALIZAÇÃO) E NÃO SEJA DENÚNCIA ESPONTÂNEA E NÃO CAIBA A EXCLUSÃO DA MULTA. TEM QUE CONFESSAR UMA DÍVIDA QUE NUNCA FOI DECLARADA, DÍVIDA QUE O FISCO NÃO CONHECE A EXISTÊNCIA DELA.
Até que momento é espontânea a confissão? Se fizermos a leitura do 138, caput, parágrafo 1°, vamos acreditar que a espontaneidade só é válida se feita antes de um processo administrativo de fiscalização. NÃO NECESSARIAMENTE, pois quando se dirige a Administração pública com a finalidade de confessar uma dívida, tem que ser uma dívida que nunca foi declarada por aquele contribuinte, uma dívida que o fisco não conhece a existência dela. 
Exemplo: o STJ vem inibindo algumas condutas, como alguns contribuintes de farto poderio econômico, imaginem 50 empresários milionários, nos impostos que incidem por homologação (IR, COFINS, ICMS, IPI, ISS), assumiam a dívida para não ter crime, mas simplesmente não pagavam, aplicavam esse capital (do tributo) no exterior, e quando viam que estavam perto de serem executados com multas altas, faziam a denúncia espontânea, se livrando da multa, porém hoje não é mais permitido, vale a leitura das súmulas 360 e 436 do STJ.
- Súmula 360 do STJ: O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo.
Ensina que não cabe o benefício da denúncia espontânea quanto aos tributos lançados por homologação se o contribuinte já tinha feito à declaração e veio tentar a pagar atrasado (está em mora). Vai pagar com a multa.
- Só é possível aplicar o Benefício da Denúncia Espontânea, quando o Contribuinte se dirige a Fazenda para confessar uma dívida que a Fazenda não conhece.
- Súmula 436, STJ: A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco.
QUAL É A DIFERENÇA ENTRE DENÚNCIA ESPONTÂNEA E ANISTIA?
- Somente se pergunta diferenças de algo que possuem semelhanças entre si. Portanto, tanto a denúncia espontânea como a anistia são parecidos, pois podem gerar um efeito concreto igual, qual seja o não pagamento de multas, exclusão de penalidade. 
- AMBAS PODEM GERAR EXCLUSÃO DE PENALIDADE. 
- A ANISTIA É UM BENEFICIO DE INICIATIVA DA FAZENDA PÚBLICA, QUE ATRÁVES DE LEI CONCEDE A ANISTIA. É UM BENEFICIO QUE ATRÁVES DE LEI ESPECÍFICA CONCEDE AO CONTRIBUINTE. ANISTIA É UM BENEFICIO DE INICIATIVA DO FISCO.É O FISCO QUE BENEFICIA O CONTRIBUINTE. PRECISA DE UMA LEI ESPECÍFICA (PRECISA VIR DO PODER LEGISLATIVO). SALVO NO ICMS (RENÚNCIA DE RECEITAS DO ICMS NÃO SÃO PODE LEI, TEM QUE VIR POR ACORDOS/CONVÊNIOS DO CONFAZ OU DE TRATADO INTERNACIONAL). TEM QUE TER INTERVENÇÃO DO PODER LEGISLATIVO. O FISCO PERDOA UMA INFRAÇÃO, PERDOA O DESCUMPRIMENTO DE UMA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA E DEIXA DE MULTAR. É UMA LEI PERDOANDO UMA INFRAÇÃO. EXCLUI A PUNIÇÃO, PERDOA O DESCUMPRIMENTO DO DESCUMPRIMENTO DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA E EXCLUI A PUNIBILIDADE, DEIXA DE MULTAR, NÃO APLICA A SANÇÃO. NÃO PRECISA SER CONDICIONADA A UM PAGAMENTO DO TRIBUTO. A LEI ANISTIADORA PODE DIZER QUE ESTÁ SENDO DADO ESTA ANISTIA PELO PEDÃO DESSE DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA, ESTÁ SENDO EXCLUIDO A MULTA, DESDE QUE PAGUE O TRIBUTO OU NÃO. PODE CONDICIONAR OU NÃO A EXCLUSÃO DA MULTA AO PAGAMENTO DO TRIBUTO. É UMA CAUSA DE EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO (ART. 175, II, CTN). A NATUREZA DELA É DE EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
- A DENÚNCIA ESPONTÂNEA É UM PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO DE INICIATIVA DO CONTRIBUINTE. O CONTRIBUINTE É QUEM PROCURA A ADMINISTRAÇÃO. É UMA PROCEDIMENTO DENTRO DO PODER EXECUTIVO NÃO PRECISA DE LEI. O PRÓPRIO CONTRIBUINTE SE ARREPENDER DE FICAR INERTE E VAI CONFESSAR E PAGAR A DÍVIDA. NÃO TEM UM PERDÃO DE INFRAÇÃO DADO PELA FAZENDA. NÃO TEM UM PERDÃO PELO DESCUMPRIMENTO DE UMA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. TEM QUE TER PAGAMENTO, PARA QUE CAIBA A EXCLUSÃO DA MULTA TEM QUE PAGAR EM DINHEIRO O TRIBUTO DEVIDO COM JUROS E CORREÇÕES. 
- Na anistia, não necessariamente precisa-se do pagamento do tributo, pois a lei pode dar a anistia da multa por perdão ou condicionada ao pagamento do tributo.
- A anistia é causa, como define o CTN, de exclusão do crédito tributário, artigo 175, II do CTN. 
THE END!!!