tributos sobre lucro

Prévia do material em texto

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO 
 
 
Prof. Bruno Meirelles Salotti 
FEA / USP – Departamento de Contabilidade e Atuária 
EAC-480 – Contabilidade Intermediária I 
1 
2 
Tributos sobre o Lucro 
n  Objetivo do CPC 32: 
q  Definir o tratamento contábil para os tributos 
sobre o lucro 
n  Principal questão: 
q  Como contabilizar os tributos correntes e 
diferidos, decorrentes de diferenças 
temporárias entre bases fiscais e contábeis e 
também de prejuízos fiscais 
3 
n  A expressão income taxes da IAS 12 inclui 
todos os impostos (e contribuições) nacionais 
e estrangeiros incidentes sobre lucros 
tributáveis 
n  Os tributos sobre o lucro dividem-se entre: 
q  Correntes 
q  Diferidos 
Tributos sobre o Lucro 
TRIBUTOS 
CORRENTES 
4 
Tributos Correntes 
n  Referem-se aos tributos do período e, 
eventualmente, aos de períodos anteriores não 
reconhecidos anteriormente 
n  O tributo é considerado um passivo 
n  Se o montante já pago em relação ao período 
atual exceder o montante devido, o excesso é 
considerado um ativo 
5 
Tributos Correntes 
n  Referem-se aos tributos do período e, 
eventualmente, aos de períodos anteriores não 
reconhecidos anteriormente 
n  O tributo é considerado um passivo 
n  Se o montante já pago em relação ao período 
atual exceder o montante devido, o excesso é 
considerado um ativo 
6 
TRIBUTO	
  CORRENTE	
  
Período	
  atual	
  
Períodos	
  passados	
  
Não	
  Pago	
  
Passivo	
  
Se	
  valor	
  pago	
   >	
   Montante	
  
devido	
  
Excesso	
  =	
  aBvo	
  
Tributos Correntes 
7 
Lucro	
  Antes	
  do	
  IR/CS	
  
+	
  Adições	
  
(-­‐)	
  Exclusões	
  
(-­‐)	
  Compensações	
  
(=)	
  Lucro	
  Real	
   x	
  Alíquota	
   (=)	
  IR/CS	
  A	
  PAGAR	
  
Diferenças	
  
Permanentes	
  
Ex:	
  Multas	
  e	
  Resultado	
  de	
  	
  
Equivalência	
  
Temporárias	
  
Ex:	
  Depreciação	
  acelerada	
  
Cálculo do IR/CS a Pagar 
8 
TRIBUTOS 
DIFERIDOS 
9 
Tributos Diferidos 
n  Diferenças temporárias entre base fiscal e 
contábil: 
q  Diferenças tributáveis: geram passivo fiscal diferido 
q  Diferenças dedutíveis: geram ativo fiscal diferido 
n  Diferenças permanentes não geram 
reconhecimento de tributos diferidos 
10 
Tributos Diferidos 
 
n  Compensação de prejuízos fiscais: 
q  Geram ativo fiscal diferido 
11 
Bases	
  Contábeis	
   Bases	
  Fiscais	
  
≠	
  
Montante	
  atribuído	
  
a	
  aBvo	
  ou	
  a	
  passivo	
  
para	
  fins	
  de	
  tributação	
  
Diferenças Temporárias 
12 
 “Em resumo, se há patrimônio líquido contábil superior 
ao admitido fiscalmente, e se existe a possibilidade 
mínima de realização desse patrimônio líquido por tais 
valores contábeis, desse incremento de patrimônio 
líquido contábil deve estar deduzida a parcela a ser 
paga de tributos com base em tal motivo. Por outro lado, 
se o patrimônio líquido contábil for inferior ao admitido 
fiscalmente, e isso gerar a possibilidade de redução de 
tributos sobre esse diferencial no futuro, tal crédito 
também deve estar registrado no ativo. Vale salientar 
que isso acontece desde que esses créditos e débitos 
sejam classificados como prováveis.” 
 
ERNST & YOUNG; FIPECAFI. Manual de Normas Internacionais de 
Contabilidade. 2.ed. São Paulo: Atlas, 2010, p.109. 
13 
Exemplo de Tributos Diferidos 
1 2 3 4 Total 
LAIR 3.250 3.250 3.250 3.250 13.000 
IR (20%) 650 650 650 650 2.600 
LL 2.600 2.600 2.600 2.600 10.400 
Aquisição	
  de	
  um	
  trator,	
  por	
  3.000,	
  no	
  início	
  do	
  período.	
  	
  
O	
  trator	
  irá	
  proporcionar	
  receitas	
  de	
  R$	
  4.000	
  anuais.	
  
Depreciação	
  contábil:	
  R$	
  750/ano.	
  
1 2 3 4 Total 
Lucro Real 1.000 4.000 4.000 4.000 13.000 
IR (20%) 200 800 800 800 2.600 
Depreciação	
  fiscal:	
  100%	
  no	
  ano	
  da	
  compra.	
  	
  	
  
14 
1	
   2	
   3	
   4	
  
Base	
  Contábil	
  do	
  ABvo	
   2.250	
   1.500	
   750	
   0	
  
Base	
  Fiscal	
  do	
  ABvo	
   0	
   0	
   0	
   0	
  
Diferença	
  tributável	
   2.250	
   1.500	
   750	
   0	
  
SI	
  Passivo	
  Fiscal	
  Diferido	
  	
   0	
   450	
   300	
   150	
  
Despesa	
  (receita)	
  Trib.	
  Diferida	
   450	
   (150)	
   (150)	
   (150)	
  
SF	
  Passivo	
  Fiscal	
  Diferido	
   450	
   300	
   150	
   0	
  
LAIR	
   3.250	
   3.250	
   3.250	
   3.250	
  
Despesa	
  de	
  IR	
  Corrente	
   (200)	
   (800)	
   (800)	
   (800)	
  
Despesa	
  de	
  IR	
  Diferido	
   (450)	
  
Receita	
  de	
  IR	
  Diferido	
   150	
   150	
   150	
  
LL	
   2.600	
   2.600	
   2.600	
   2.600	
  
Exemplo de Tributos Diferidos 
15 
Diferenças temporárias tributáveis 
n  Ativo contábil maior do que ativo fiscal 
 ou 
n  Passivo contábil menor do que o passivo 
fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil menor 
ou receita contábil maior 
n  Tratamento contábil: reconhecimento de um 
passivo fiscal diferido 
16 
Diferenças temporárias tributáveis 
Passivo Fiscal 
Diferido 
Ativo Contábil 
maior do que 
Ativo Fiscal 
Passivo Contábil 
menor do que 
Passivo Fiscal 
Despesa 
Contábil 
Menor 
Receita 
Contábil 
Maior 
17 
Diferenças temporárias tributáveis (1/4) 
n  Ativo contábil maior do que ativo fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil menor 
n  Exemplo: imobilizado de 600 é depreciado 
em 4 anos na contabilidade e em 3 anos no 
cálculo fiscal 
18 
Diferenças temporárias tributáveis (1/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de $1.000, despesas 
dedutíveis de $400 e IR de 30% 
 ATIVO CONTÁBIL ATIVO FISCALImobilizado 600 Imobilizado 600 
(-) Depr. Ac. (150) (-) Depr. Ac. (200) 
450 400 
ATIVO CONTÁBIL MAIOR DO QUE ATIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 1.000 Receitas 1.000 
(-) Despesas (400) (-) Despesas (400) 
(-) Depreciação (150) (-) Depreciação (200) 
(=) LAIR 450 (=) BC fiscal 400 
(-) IR Corrente* (120) IR - 30% 120 
(-) IR Diferido** (15) 
(=) LL 315 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
19 
Diferenças temporárias tributáveis (2/4) 
n  Ativo contábil maior do que ativo fiscal 
n  Efeito no resultado: receita contábil maior 
n  Exemplo: receita de vendas de longo prazo 
de $500, tributáveis em regime de caixa 
20 
21 
Diferenças temporárias tributáveis (2/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de curto prazo de 
$630, despesas dedutíveis de $400 e IR de 30% 
 ATIVO CONTÁBIL ATIVO FISCAL
Clientes de LP 500 Clientes de LP - 
ATIVO CONTÁBIL MAIOR DO QUE ATIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas de CP 630 Receitas de CP 630 
Receitas de LP 500 Receitas de LP - 
(-) Despesas (400) (-) Despesas (400) 
(=) LAIR 730 (=) BC fiscal 230 
(-) IR Corrente* (69) IR - 30% 69 
(-) IR Diferido** (150) 
(=) LL 511 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
Diferenças temporárias tributáveis (3/4) 
n  Passivo contábil menor do que passivo fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil menor 
n  Exemplo: custo na emissão de debêntures, 
dedutíveis no ato da emissão e contabilmente 
amortizados conforme a apropriação no tempo da 
dívida. O valor da captação é de $1.200 e a 
empresa incorreu em custos de $200 para emitiresses títulos. O título será pago no ano seguinte 
pelo valor de $1.500. 
22 
23 
Diferenças temporárias tributáveis (3/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de $700, despesas 
dedutíveis de $340 e IR de 30% 
 PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Debêntures 1.500 Debêntures 1.500 
(-) Juros a Apropriar (300) (-) Juros a Apropriar (300) 
(-) Desp. Emissão a Apropriar (200) 
PASSIVO CONTÁBIL MENOR DO QUE PASSIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 700 Receitas 700 
(-) Desp. Emissão - (-) Desp. Emissão (200) 
(-) Despesas (340) (-) Despesas (340) 
(=) LAIR 360 (=) BC fiscal 160 
(-) IR Corrente* (48) IR - 30% 48 
(-) IR Diferido** (60) 
(=) LL 252 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
24 
Diferenças temporárias tributáveis (3/4) 
PERÍODO SEGUINTE 
n  Supondo receitas tributáveis de $1.200, despesas dedutíveis de 
$340, apropriação dos juros das debêntures e IR de 30% 
 PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Debêntures 1.500 Debêntures 1.500 
(-) Juros a Apropriar - (-) Juros a Apropriar - 
(-) Desp. Emissão a Apropriar - 
PASSIVO CONTÁBIL IGUAL AO PASSIVO FISCAL, PORTANTO,
O PASSIVO FISCAL DIFERIDO DEVE SER BAIXADO PARA RESULTADO
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 1.200 Receitas 1.200 
(-) Desp. Emissão (200) (-) Desp. Emissão - 
(-) Desp. Juros (300) (-) Desp. Juros (300) 
(-) Despesas (340) (-) Despesas (340) 
(=) LAIR 360 (=) BC fiscal 560 
(-) IR Corrente* (168) IR - 30% 168 
(+) IR Diferido** 60 
(=) LL 252 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
Diferenças temporárias tributáveis (4/4) 
n  Passivo contábil menor do que passivo fiscal 
n  Efeito no resultado: receita contábil maior 
n  Exemplo: apropriação de 30% de 
adiantamento de clientes (valor total de 
$1.000) para receita, mas o serviço ainda 
não foi tributado 
25 
26 
Diferenças temporárias tributáveis (4/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de $400, despesas 
dedutíveis de $60 e IR de 30% 
 PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Adto. Clientes 700 Adto. Clientes 1.000 
PASSIVO CONTÁBIL MENOR DO QUE PASSIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas diversas 400 Receitas diversas 400 
Receitas de serv. 300 Receitas de serv. - 
(-) Despesas (60) (-) Despesas (60) 
(=) LAIR 640 (=) BC fiscal 340 
(-) IR Corrente* (102) IR - 30% 102 
(-) IR Diferido** (90) 
(=) LL 448 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
27 
Diferenças temporárias tributáveis (4/4) 
PERÍODO SEGUINTE 
n  Supondo receitas tributáveis de $500, despesas dedutíveis de $60, 
tributação do serviço prestado no período anterior e IR de 30% 
 
PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Adto. Clientes 700 Adto. Clientes 700 
 PASSIVO CONTÁBIL IGUAL AO PASSIVO FISCAL, PORTANTO, 
 O PASSIVO FISCAL DIFERIDO DEVE SER BAIXADO PARA RESULTADO 
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas diversas 500 Receitas diversas 500 
Receitas de serv. - Receitas de serv. 300 
(-) Despesas (60) (-) Despesas (60) 
(=) LAIR 440 (=) BC fiscal 740 
(-) IR Corrente* (222) IR - 30% 222 
(+) IR Diferido** 90 
(=) LL 308 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (passivo não circulante)
Diferenças temporárias dedutíveis 
n  Ativo contábil menor do que ativo fiscal 
 ou 
n  Passivo contábil maior do que o passivo 
fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil maior 
ou receita contábil menor 
n  Tratamento contábil: reconhecimento de um 
ativo fiscal diferido 
 28 
Diferenças temporárias dedutíveis 
Ativo Fiscal 
Diferido 
Ativo Contábil 
menor do que 
Ativo Fiscal 
Passivo Contábil 
maior do que 
Passivo Fiscal 
Despesa 
Contábil 
Maior 
Receita 
Contábil 
Menor 
29 
Diferenças temporárias dedutíveis (1/4) 
n  Ativo contábil menor do que ativo fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil maior 
n  Exemplo: imobilizado de 600 é depreciado 
em 4 anos na contabilidade e em 10 anos 
no cálculo fiscal 
30 
31 
Diferenças temporárias dedutíveis (1/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de $1.000, despesas 
dedutíveis de $400 e IR de 30% 
 ATIVO CONTÁBIL ATIVO FISCAL
Imobilizado 600 Imobilizado 600 
(-) Depr. Ac. (150) (-) Depr. Ac. (60) 
450 540 
ATIVO CONTÁBIL MENOR DO QUE ATIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 1.000 Receitas 1.000 
(-) Despesas (400) (-) Despesas (400) 
(-) Depreciação (150) (-) Depreciação (60) 
(=) LAIR 450 (=) BC fiscal 540 
(-) IR Corrente* (162) IR - 30% 162 
(+) IR Diferido** 27 
(=) LL 315 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (ativo não circulante)
Diferenças temporárias dedutíveis (2/4) 
n  Ativo contábil menor do que ativo fiscal 
n  Efeito no resultado: receita contábil menor 
n  Exemplo: receita tributável para fins fiscais, 
no valor de $600, ainda não foi reconhecida 
para fins contábeis, pois não houve ainda a 
transferência dos riscos e benefícios 
32 
33 
Diferenças temporárias dedutíveis (2/4) 
n  Supondo receitas totais de $1.500, despesas 
dedutíveis de $200 e IR de 30% 
 
ATIVO CONTÁBIL ATIVO FISCAL
Clientes 900 Clientes 1.500 
ATIVO CONTÁBIL MENOR DO QUE ATIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 900 Receitas 1.500 
(-) Despesas (200) (-) Despesas (200) 
(=) LAIR 700 (=) BC fiscal 1.300 
(-) IR Corrente* (390) IR - 30% 390 
(+) IR Diferido** 180 
(=) LL 490 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (ativo não circulante)
Diferenças temporárias dedutíveis (3/4) 
n  Passivo contábil maior do que passivo fiscal 
n  Efeito no resultado: despesa contábil maior 
n  Exemplo: provisão para riscos trabalhistas, 
decorrentes de alta probabilidade de perda 
dos processos, no valor de $100 
34 
35 
Diferenças temporárias dedutíveis (3/4) 
n  Supondo receitas tributáveis de $700, despesas 
dedutíveis de $90 e IR de 30% 
 PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Prov. Trabalhista 100 Prov. Trabalhista - 
PASSIVO CONTÁBIL MAIOR DO QUE PASSIVO FISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 700 Receitas 700 
(-) Desp. Pr. Trab. (100) (-) Desp. Pr. Trab. - 
(-) Despesas (90) (-) Despesas (90) 
(=) LAIR 510 (=) BC fiscal 610 
(-) IR Corrente* (183) IR - 30% 183 
(+) IR Diferido** 30 
(=) LL 357 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (ativo não circulante)
Diferenças temporárias dedutíveis (4/4) 
n  Passivo contábil maior do que passivo fiscal 
n  Efeito no resultado: receita contábil menor 
n  Exemplo: vendas de serviços inclusos no 
preço do produto. Valor total da nota fiscal 
foi de $1.000, sendo que 12% referem-se a 
serviço embutido de instalação, ainda não 
prestado 
36 
37 
Diferenças temporárias dedutíveis (4/4) 
n  Supondo despesas dedutíveis de $700 e IR de 30% 
 
PASSIVO CONTÁBIL PASSIVO FISCAL
Serviços a realizar 120 Serviços a realizar - 
PASSIVO CONTÁBIL MAIOR DO QUE PASSIVOFISCAL
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 880 Receitas 1.000 
(-) Despesas (700) (-) Despesas (700) 
(=) LAIR 180 (=) BC fiscal 300 
(-) IR Corrente* (90) IR - 30% 90 
(+) IR Diferido** 36 
(=) LL 126 
*contrapartida: IR a pagar (passivo circulante)
**contrapartida: IR diferido (ativo não circulante)
Compensação de Prejuízos Fiscais 
ATIVO CONTÁBIL
IR Diferido 180 
DRE Cálculo do IR Corrente
Receitas 2.000 Receitas 2.000 
(-) Despesas (2.600) (-) Despesas (2.600) 
(=) Prej. Antes do IR (600) (=) BC fiscal (600) 
(+) IR Diferido* 180 não há IR a pagar, mas...
(=) Prej. Líq. (420) Prej. Fiscal - 30% 180 
*contrapartida: IR diferido (ativo não circulante)
n  Supondo receitas tributáveis de $2.000, despesas 
dedutíveis de $2.600 e IR de 30% 
 
38 
Condições para reconhecimento do Ativo 
Fiscal Diferido 
n  Ativo Fiscal Diferido deve ser reconhecido 
até o limite da probabilidade de geração 
de lucros tributáveis futuros 
n  Se não houver essa probabilidade, o ativo 
diferido não deve ser reconhecido 
 39 
q  Ao final de cada período de apresentação 
das demonstrações contábeis, a entidade 
deve reavaliar os ativos fiscais diferidos não 
reconhecidos 
q  A entidade reconhece um ativo fiscal diferido 
não reconhecido anteriormente na medida 
em que se torna provável que lucros 
tributáveis futuros permitirão que o ativo 
fiscal diferido seja recuperado 
Reconhecimento do Ativo Fiscal Diferido 
40 
(*)	
  	
  Desde	
  que	
  o	
  valor	
  seja	
  recuperável	
  via	
  dedução	
  de	
  lucros	
  
tributáveis	
  futuros	
  
O valor 
contábil 
do Ativo 
é maior 
ou menor 
que a 
base 
fiscal? 
Maior 
Menor 
Diferenças 
Temporárias 
Tributáveis 
Diferenças 
Temporárias 
Dedutíveis 
Multiplicação 
pela 
alíquota 
de tributo 
que será 
aplicável 
quando da 
recuperação 
do ativo 
Passivo 
Fiscal 
Diferido 
Ativo 
Fiscal 
Diferido (*) 
Resumo – Base Contábil versus Base 
Fiscal dos Ativos 
41 
(*)	
  	
  Desde	
  que	
  o	
  valor	
  seja	
  recuperável	
  via	
  dedução	
  de	
  lucros	
  
tributáveis	
  futuros	
  
O valor 
contábil do 
Passivo é 
maior ou 
menor que 
a base 
fiscal? 
Menor 
Maior 
Diferenças 
Temporárias 
Tributáveis 
Diferenças 
Temporárias 
Dedutíveis 
Multiplicação 
pela 
alíquota 
de tributo 
que será 
aplicável 
quando da 
liquidação do 
passivo 
Passivo 
Fiscal 
Diferido 
Ativo 
Fiscal 
Diferido (*) 
Resumo – Base Contábil versus Base 
Fiscal dos Passivos 
42 
n  O efeito fiscal de uma transação é registrado 
da mesma forma que a transação: 
q  Se a transação foi registrada no resultado, o efeito 
fiscal correspondente impacta também o resultado 
q  Se a transação foi registrada em conta de PL, o 
efeito fiscal correspondente impacta também o PL 
Reconhecimento dos Tributos – 
Resultado ou PL ? 
43 
Aspectos específicos – CPC 32 
n  Tratamento específico para o goodwill e outros casos 
n  Tributo diferido é classificado no ativo / passivo não 
circulante 
n  Não deve ser ajustado a valor presente 
n  Compensação de ativos e passivos fiscais diferidos 
 
n  Taxa a ser utilizada é a oficial, mas pode incluir anúncios 
de alterações futuras 
44 
Evidenciação 
q  Os principais componentes da despesa (receita) 
tributária devem ser divulgados separadamente 
q  Os componentes da despesa (receita) tributária 
podem incluir: 
q  despesa (receita) tributária corrente 
q  ajustes reconhecidos no período para o tributo 
corrente de períodos anteriores 
q  o valor da despesa (receita) com tributo diferido 
relacionado com a origem e reversão de diferenças 
temporárias 
45 
Evidenciação 
q  Os componentes da despesa (receita) tributária 
podem incluir: 
q  o valor da despesa (receita) com tributo diferido 
relacionado com as mudanças nas alíquotas do 
tributo ou com a imposição de novos tributos 
q  o valor dos benefícios que surgem de um prejuízo 
fiscal não reconhecido previamente, crédito fiscal ou 
diferença temporária de um período anterior que é 
usado para reduzir a despesa tributária corrente 
q  o valor do benefício de um prejuízo fiscal, crédito 
fiscal ou diferença temporária não reconhecida 
previamente de um período anterior que é usado para 
reduzir a despesa com tributo diferido 
46 
Evidenciação 
n  Os componentes da despesa (receita) 
tributária podem incluir: 
q  a despesa com tributo diferido advinda da baixa, 
ou reversão de uma baixa anterior, de um ativo 
fiscal diferido 
q  o valor da despesa (receita) tributária relacionado 
àquelas mudanças nas políticas e erros contábeis 
que estão incluídas em lucros ou prejuízos 
47 
Evidenciação 
q  Outras evidenciações requeridas (exemplos): 
q  tributo diferido e corrente agregado relacionado com 
os itens que são debitados ou creditados diretamente 
no patrimônio líquido e outros resultados abrangentes 
q  explicação do relacionamento entre a despesa 
(receita) tributária e o lucro contábil 
q  mudanças nas alíquotas aplicáveis de tributos 
comparadas com o período contábil anterior 
q  detalhes das diferenças temporárias dedutíveis, 
prejuízos fiscais não usados, e créditos fiscais não 
usados para os quais não foi reconhecido ativo fiscal 
diferido 
48