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76 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Unidade IV 7 ConCeito da demonstração do resultado do exerCíCio A demonstração do resultado do exercício, também conhecida pela sigla DRE, é um demonstrativo contábil que mostra a apuração do resultado do exercício da empresa em determinado período. Para a apuração do resultado do exercício, são comparadas as receitas ganhas e as despesas e custos incorridos em determinado período, geralmente de um ano. Essa comparação é feita por meio da subtração, ou seja, das receitas, subtraem-se as despesas e custos, para se obter o resultado do período ou do exercício. Na determinação do resultado, deve ser observado o principio da competência. Por este principio, deverão ser consideradas as receitas efetivamente ganhas e não as necessariamente recebidas. Ainda por este principio, deverão ser considerados os custos e despesas incorridas e não os necessariamente pagos. A demonstração do resultado do exercício possui uma estrutura legal que deve ser obedecida. Devemos entender como estrutura a forma de apresentação da DRE para seus diversos usuários internos e externos. 7.1 estrutura da demonstração do resultado do exercício, conforme lei nº 6.404/76 A demonstração do resultado do exercício deve ser estruturada, observando-se as disposições contidas na seção V, artigo 187 da Lei nº 6.404/76, que a seguir transcrevemos: Seção V da Lei nº 6.404/76 Demonstração do Resultado do Exercício Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: I – a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; II – a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto; III – as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; 77 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária IV – o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (artigo 185, § 3º); IV – o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais; (Redação dada pela Lei nº 9.249, de 1995) V – o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VI – as participações de debêntures, de empregados e administradores, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007) VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício, serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 2º O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliações, registrados como reserva de reavaliação (artigo 182, § 3º), somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição de dividendos ou participações. Assim, seguindo o estabelecido na Lei nº 6.404/76, podemos apresentar a estrutura de Demonstração do Resultado do Exercício, de forma reduzida, da seguinte maneira: 7.2 resumo da estrutura da demonstração do resultado do exercício, conforme lei nº 6.404/76 Receita Bruta de Venda de Bens e Serviços (-) Devoluções, abatimentos, descontos comerciais (-) Impostos sobre venda = Receita líquida (-) Custo dos Produtos e Serviços Vendidos = Lucro Bruto 78 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 (-) Despesas de Vendas (-) Despesas Financeiras (+) Receitas Financeiras (-) Despesas Administrativas (-) Outras Despesas Operacionais (+) Outras Receitas Operacionais = Lucro Operacional (+) Receitas não-operacionais (-) Despesas não-operacionais = Lucro antes do Imposto de Renda (-) Provisão para Imposto de Renda (-) Participações e Contribuições = Lucro líquido do exercício Lucro por ação 7.3 alteração na demonstração do resultado do exercício, conforme lei nº 11.638/07 A Lei nº 11.638, publicada no Direito Oficial da União, em 31 de dezembro de 2007 e que passou a vigorar a partir de 1º de janeiro de 2008, promoveu algumas importantes alterações na Lei nº 6.404/76, modificando alguns artigos da Lei 6.404/76 objetivando atualizá-la ao novo mundo de negócios globalizado. No que diz respeito à estrutura da Demonstração do Resultado do Exercício, a Lei nº 11.638/07 criou algumas modificações que passamos a descrever: Assim, segundo o estabelecido na Lei nº 11.638/07, o artigo 187 item IV, tinha e passa a ter a seguinte redação: 79 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária Quadro 22 – Diferenças entre a Lei 6.404/76 e 11.638/07 Redação da Lei 6.404/76 (anterior) IV – O lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (art. 185, parágrafo 3º) Redação da Lei nº 11.638/07 (nova) IV – O lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais. Ainda no artigo 187, agora o item VI tinha e passa a ter a seguinte redação: Quadro 23 – Diferenças entre a Lei 6.404/76 e 11.638/07 VI – As participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VI – As participações de debêntures de empregados e administradores mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; Conforme pode ser percebido, as alterações na estrutura da demonstração do resultado do exercício foram mínimas, razão pela qual, manteremos o resumo da estrutura apresentada anteriormente neste livro-texto. 7.4 Funções das contas que compõem e estrutura da demonstração do resultado do exercício A seguir, discorreremos sobre a função de cada uma dessas contas que formam a estrutura de Demonstração do Resultado do Exercício. 7.4.1 Receita operacional bruta A palavra receita deve ser entendida como venda, venda de bens se a empresa for comercial, neste caso, estaremos tratando de venda de mercadorias. Se a empresa for industrial, estaremos tratando de venda de produtos e se a empresa for prestadora de serviços, estaremos tratando de venda de serviços. A receita bruta, representa a soma de todas as vendas realizadas pela empresa num determinado período. A receita bruta é portanto, a somatória das vendas feitas a vista e a prazo, no mercado interno e externo. 7.4.2 As deduções de vendas As devoluções, abatimentos, descontos comerciais e impostos incidentes sobre vendas formam aquilo que é denominado deduções de vendas. 80 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 7.4.3 Devolução e abatimento Após a venda de mercadorias e produtos, quando da entrega das mesmas, o cliente pode identificar algum fato que mostre que os bens entregues não estão de acordo com o pedido feito no ato de venda. Taisfatos podem ser identificados, por exemplo: bens avariados durante o transporte, bens cujo tipo, modelo, não corresponde à amostra do ato de venda, bens de qualidade inferior à prometida. Neste momento, o cliente comprador, pode tomar as seguintes decisões: a) Devolver total ou parcialmente a mercadoria ou produto; b) Ficar com a mercadoria ou produto e negociar com o vendedor um abatimento, ou seja, uma redução no preço de custo de mercadoria ou produto. Nestas hipóteses, a empresa vendedora, pode utilizar para registrar o fato, contas tais como vendas canceladas, devoluções de vendas, vendas anuladas, abatimentos sobre vendas. Observar que estamos nos referindo a fatos que podem ocorrer após a venda de mercadoria ou produto, quando da entrega dos mesmos pelo vendedor ao cliente. 7.4.4 Desconto comercial Por outro lado, se o vendedor conceder ao comprador uma redução de preço em função da grande quantidade comprada de mercadoria ou produto, ou ainda, por esse comprador representar um cliente com grande potencial de compras futuras, estaremos diante de um fato, denominado desconto comercial ou desconto incondicional. A empresa vendedora pode utilizar para registrar o fato contas como descontos incondicionais concedidos, descontos comerciais concedidos. 7.4.5 Impostos sobre venda Quanto aos impostos, estamos nos referindo aos impostos incidentes, que recaem proporcionalmente sobre a receita bruta, quer seja de mercadorias, produtos ou serviços. Não nos preocuparemos neste momento quanto ao cálculo e à contabilização desses impostos. Alguns dos principais impostos, que incidem sobre as vendas brutas e que, portanto, deveriam ser deduzidos das mesmas para obtermos a receita líquida são os seguintes: a) ICMS – Imposto sobre circulação de mercadoria e prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações. É um imposto de âmbito estadual, isto é, cobrado a prazo do Estado. b) IPI - Imposto sobre produtos industrializados. É um imposto de âmbito federal, isto é, cobrado e pago à União. c) ISS – Imposto sobre serviço. É um imposto de âmbito municipal, isto é, cobrado e pago à Prefeitura. 81 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária d) IE – Imposto sobre exportação é um imposto de âmbito Federal, isto é, cobrado e pago à União. e) PIS/Pasep/Cofins – Respectivamente, Programa de Integração Social; Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público; e Contribuição para Financiamento da Seguridade Social. Todos estes impostos são de âmbito Federal, isto é, cobrados e pagos à União. 7.5 receita líquida É o resultado da subtração entre a receita bruta e as chamadas deduções de vendas (devoluções, abatimentos, descontos comerciais, impostos sobre vendas). 7.6 Custo dos Produtos e serviços Vendidos Partindo-se da receita líquida, subtrai-se os custos das mercadorias vendidas (CMV) se a empresa for comercial, que é representado pelo custo histórico de aquisição das mercadorias, acrescentados dos gastos, por exemplo, frete, seguros e impostos não recuperáveis. A baixa dessas mercadorias negociadas, vendidas, é normalmente efetuada com base no Preço Médio Ponderado. Se a empresa for industrial, será subtraído da Receita Líquida o Custo dos Produtos Vendidos (CPV). O Custo dos Produtos Vendidos, compreenderá o resultado obtido pela soma dos estoques iniciais de produtos acabados, com os custos de produção do período (matéria-prima, mão de obra direta e os custos indiretos de fabricação), diminuídos dos estoques finais. E, finalmente, quanto aos custos que serão deduzidos da receita líquida, temos o caso das empresas prestadoras de serviços, onde são encontrados os Custos dos Serviços Prestados (CSP). Neste caso, as regras são teoricamente as mesmas, mas é frequente encontrarmos empresas prestadoras de serviços que não apuram o custo dos serviços prestados e acabam tratando todos esses gastos como despesas do período, misturando-os às despesas gerais/administrativas. Observa-se que este procedimento não é recomendável. observação De fato, grande parte da cultura contábil foi desenvolvida para a indústria. Não há ou não houve nos últimos anos uma preocupação contábil com o comércio, apesar de ser um segmento da economia que evoluiu substancialmente nas últimas décadas. A cidade de São Paulo, por exemplo, já é conhecida como uma cidade de serviços, e não mais como um centro industrial. Sendo assim, há um hiato no que tange a tratamentos contábeis para empresas de serviços. 82 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 7.7 lucro Bruto Representa o lucro bruto, a diferença entre a receita líquida e o custo dos itens vendidos. 7.8 o que se considerava como despesas e receitas operacionais e não operacionais antes das leis nº 11.638/07 e 11.941/09 Antes das leis 11.638/07 e 11.941/09, os contadores brasileiros evidenciavam as despesas e receitas operacionais, com o intuito de apurar um lucro operacional. Entendia-se como operacionais atividades que constituem o objeto social da empresa. Eram consideradas atividades operacionais: • despesas de vendas; • despesas financeiras; • receitas financeiras; • despesas gerais/administrativas; • outras despesas operacionais; • outras receitas não operacionais; • receitas não operacionais; • despesas não operacionais. A seguir, estuda-se o conceito de cada um desses grupos de contas. 7.9 despesas de vendas São consideradas nesta conta as despesas relacionadas com a venda de mercadorias, produtos ou serviços da empresa, tais como: salário dos vendedores; comissões pagas aos vendedores; encargos sociais incidentes sobre os salários e comissões dos vendedores; despesas de viagens de vendedores; frete sobre venda; propaganda. 7.10 despesas financeiras São consideradas, nesta conta, a representação dos custos de empréstimos/financiamentos obtidos pela empresa, tais como: juros sobre empréstimos/financiamentos; comissões sobre empréstimos/financiamentos; taxas bancárias; correção monetária sobre empréstimos/ financiamentos; variação cambial; impostos sobre operações financeiras IOF; descontos financeiros concedidos. 83 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária 7.11 receitas financeiras São consideradas, nessa conta, a representação dos ganhos auferidos com aplicações financeiras, feitas pela empresa, tais como: juros auferidos, correção monetária auferida, descontos financeiros obtidos. 7.12 despesas gerais/administrativas São consideradas, nesta conta, todas as despesas com a administração da empresa, tais como: salários e encargos sociais do pessoal administrativo, aluguéis administrativos, material de expediente, água, luz, telefone, segurança, alimentação, transporte e assistência médica dos funcionários. 7.13 Contribuição social sobre o lucro Esta conta representa um tributo devido ao Governo Federal pelas empresas que estão sujeitas ao recolhimento do Imposto de Renda com base no lucro real. O valor deste tributo é calculado com base no resultado do exercício. 7.14 Provisão para imposto de renda Esta conta representa um tributo devido ao Governo Federal, que a empresa deve pagar sobre o lucro gerado por suas operações. Devemos ressaltar que o Imposto de Renda incide sobre o lucro real, e não sobre o lucro contábil. Segundo o artigo do Regulamento do Imposto de Renda, o Lucro Líquido do Período de apuração, ajustado pelas adições, exclusões e compensações prescritas ou autorizadas. Maiores detalhes sobre este assunto (lucro real/ calculado do Imposto de Renda) serão estudadosem disciplinas posteriores. saiba mais Este assunto será melhor estudado em disciplinas que tratam do aspecto tributário, como “contabilidade tributária”. Se no entanto você precisar de mais informações sobre a provisão para o imposto de renda, acesse o regulamento do imposto de Renda RIR/99: <http://www.receita.fazenda. gov.br/legislacao/rir/default.htm>. 7.15 Participações e contribuições Do lucro após o Imposto de Renda, devemos subtrair as participações e contribuições previstas nos estatutos da empresa. Essas participações e contribuições representam partes do lucro a serem pagas a favorecidos específicos, conforme determinarem os estatutos de cada empresa. 84 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Assim, podemos ter, conforme cada estatuto, participações de debenturistas, participações de empregados, participações dos administradores, participações de partes beneficiarias e as contribuições para fundos de previdência ou assistência de empregados. 7.16 outras despesas operacionais Esta conta reúne despesas não classificadas em outras contas de despesas operacionais anteriormente citadas. É importante mencionar que, se algumas dessas “outras” despesas operacionais apresentarem valor relevante, será preciso indicar, pelo titulo, a sua natureza. Podemos citar como exemplo: mercadorias danificadas, quebra de estoque. 7.17 lucro líquido do exercício Do resultado do exercício após o imposto de renda, excluindo-se as participações que restam e o lucro ou prejuízo do exercício. 7.18 lucro por ação Por determinação legal, a Demonstração do Resultado do Exercício, deve conter os valores do Lucro Líquido por ação em que se divide o capital social. 7.19 estrutura básica da dre segundo o CPC26 A seguir, reproduz-se a atual estrutura básica da DRE, segundo o CPC26_R1 que faz correlação com a Norma Internacional de Contabilidade IAS 1 (IASB – BV 2011): 81. A entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no período em duas demonstrações: demonstração do resultado do período e demonstração do resultado abrangente do período; esta última começa com o resultado líquido e inclui os outros resultados abrangentes. Informação a ser apresentada na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente. 82. A demonstração do resultado do período deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas também as determinações legais: (a) receitas; (b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos; (c) lucro bruto; (d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas; operacionais; 85 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária (e) parcela dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; (f) resultado antes das receitas e despesas financeiras; (g) despesas e receitas financeiras; (h) resultado antes dos tributos sobre o lucro; (i) despesa com tributos sobre o lucro; (j) resultado líquido das operações continuadas; (k) valor líquido dos seguintes itens: (i) resultado líquido após tributos das operações descontinuadas; (ii) resultado após os tributos decorrente da mensuração ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos à disposição para venda que constituem a unidade operacional descontinuada. (iii) resultado líquido do período. E a seguir, expõe-se um modelo sugestivo de DRE: Quadro 24 – Modelo sugestivo de apresentação da Demonstração do Resultado do Exercício Demonstração do Resultado do Exercício findo em X1 X1 X0 Receita Bruta (Vendas ou Serviços) (-) Deduções da Receita Bruta (=) Receita Líquida (-) Custo das Mercadorias, Produtos ou Serviços (=) Lucro Bruto (-) Despesas (Gerais; Administrativas; Vendas); (+/-) Receitas (Despesas) com Investimentos, Pessoas Ligadas (+/-) Outras Receitas ou Despesas (=) Resultado antes das Receitas e Despesas Financeiras (+/-) Receitas e Despesas Financeiras (=) Resultado antes dos Tributos sobre Lucros (-) Despesas com tributos sobre os Lucros (=) Resultado Líquido das Operações Continuadas (+/-) Vendas/Custos (Vendas de itens do não circulante) Resultado de Operações Descontinuadas (=) Resultado Líquido do Período Fonte: Adaptado NBC TG 26 86 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 7.20 exemplo da demonstração de resultado do exercício de uma empresa existente Figura 11 Exemplo de aplicação A partir de agora, iremos retomar o exemplo de aplicação onde estamos estudando as análises que o milionário norte-americano e entusiasta da análise de balanços Warren Buffett costuma realizar a partir 87 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária das demonstrações contábeis/financeiras, conforme descrito por Buffet e Clarck (2010). Nesta unidade, iremos verificar como Warren Buffet analisa as DRE´s. É importante que você leia o início do Exemplo de Aplicação ao final da unidade anterior. Warren Buffet observou que os analistas no mercado analisam se as empresas geraram ou não lucro no passado, mas não analisavam se a empresa teria condições ou não de gerar lucro ou tinham qualquer preocupação quanto à viabilidade a longo prazo da empresa. Verificou que havia investidores que seriam capazes até mesmo de comprar uma empresa inviável (o que seria um absurdo) se sentissem que seriam capazes de vender essa empresa com algum lucro. Como estudamos no início deste exemplo de aplicação na unidade anterior, Warrem Buffet estruturou um método para separar as empresas que não têm condições de manter vantagens competitivas duráveis, das que têm essa condição. Buffet e Clarck (2010, p. 29) descreveram que Warrem Buffet inicia sua análise pela Demonstração do Resultado do Exercício. Eles comentaram que: Em sua busca por uma dessas companhias incríveis, Buffett percebeu que os componentes individuais da demonstração do resultado do exercício podiam revelar se a empresa possuía a vantagem competitiva de longo prazo geradora da riqueza extraordinária durável que ele tanto cobiçava. Não apenas se ela ganhara dinheiro, mas que tipo de margens tinha, se precisava gastar muito com pesquisa e desenvolvimento para manter sua vantagem competitiva e se era necessário usar muita alavancagem para ganhar dinheiro. Esses fatores englobam o tipo de informação que Buffett garimpa nas demonstrações de resultado a fim de conhecer a natureza do motor econômico de uma empresa. Para ele, a fonte do lucro é sempre mais importante do que o próprio lucro (BUFFET; CLARCK, 2010, p. 29). Enfatize-se a última frase da citação acima: “a fonte do lucro é sempre mais importante do que o próprio lucro”. Ou seja, a menos que a empresa seja constituída para atuar em uma determinada sazonalidade ou propósito especial que é sabido que não continuará no futuro, não basta uma empresa apresentar um lucro em um ano se nos anos seguintes não o fizer. O interesse da maioria dos investidores é que a empresa tenha regularidade em seus lucros. Vamos continuar as análises com os modelos apresentados por Buffet e Clarck (2010 – Apêndice) reproduzidos a seguir: lembrete As contas que são demonstradas na DRE são consideradas “de resultado”, e têm seus saldos zerados ao final do exercício social em um trabalho de apuração do resultado. 88 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 13/ 06 /1 2 Quadro 25 – Modelo de demonstração do resultado do exercício de uma empresa que possui uma vantagem competitiva durável (em milhões de R$) Receita 28.857 Custo do bens vendidos 10.406 Lucro bruto 18.451 Despesas operacionais Despesas de vendas, gerais e administrativas 10.200 Pesquisa e desenvolvimento 0 Depreciação 1.107 Lucro operacional 7.144 Despesas com juros 456 Ganho (perda) com a venda de ativos -1.275 Outros 50 Lucro antes dos impostos 7.913 Imposto de renda pago 2.769 Lucro líquido 5.144 Fonte: Buffet e Clarck (2010 – Apêndice). E, agora, reproduz-se a empresa que não possui vantagem competitiva durável: Quadro 26 – Modelo de demonstração do resultado do exercício de uma empresa medíocre que não possui uma vantagem competitiva durável (em milhões de R$) Receita 172.455 Custo do bens vendidos 142.587 Lucro bruto 29.868 Despesas operacionais Despesas de vendas, gerais e administrativas 20.170 Pesquisa e desenvolvimento 5.020 Depreciação 6.800 Lucro operacional -2.122 Despesas com juros 10.200 Ganho (perda) com a venda de ativos 402 Outros 35 Lucro antes dos impostos -11.955 89 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária Imposto de renda pago Lucro líquido -11.955 Fonte: Buffet e Clarck (2010 – Apêndice). Para a análise, da mesma forma como procedemos na unidade anterior com o Balanço Patrimonial, iremos comparar as duas empresas com os dados lado a lado: Quadro 27 Com vantagem competitiva durável Medíocre (em milhões de R$) Receita 28.857 172.455 Custo do bens vendidos 10.406 142.587 Lucro bruto 18.451 29.868 Despesas operacionais Despesas de vendas, gerais e administrativas 10.200 20.170 Pesquisa e desenvolvimento 0 5.020 Depreciação 1.107 6.800 Lucro operacional 7.144 -2.122 Despesas com juros 456 10.200 Ganho (perda) com a venda de ativos -1.275 402 Outros 50 35 Lucro antes dos impostos 7.913 -11.955 Imposto de renda pago 2.769 Lucro líquido 5.144 -11.955 Analisando rapidamente os dados das duas DRE´s, salta aos olhos que a empresa que é “medíocre” tem um faturamento, ou seja, tem um valor na conta vendas seis vezes maior, mas dá prejuízo! A seguir as duas contas em destaque: Quadro 28 Com vantagem competitiva durável Medíocre (em milhões de R$) Receita 28.857 172.455 Lucro líquido 5.144 -11.955 90 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Observe também que a empresa medíocre tem Custo dos Produtos (bens) vendidos muito mais altos do que a empresa “com vantagem competitiva durável”. Essa relação ficará mais evidente realizando uma análise por porcentagens: Quadro 29 Com vantagem competitiva durável Medíocre (em milhões de R$) Receita 28.857 172.455 Custo do bens vendidos 10.406 142.587 Lucro bruto 18.451 29.868 Receita Custo do bens vendidos 36% 83% (O Custo em relação às Receitas) Observe que a empresa com vantagem competitiva tem um custo de 36% e a Medíocre tem um custo de 83%, ou seja, a empresa com vantagem competitiva tem gastos de produção e/ou vendas menores ou consegue vender o produto que disponibiliza ao mercado com uma margem (um valor de negociação, acima dos gastos) bem maior. Para os critérios do Warren Buffett essa não é uma boa empresa a se investir. Analisemos percentualmente as outras contas: Quadro 30 Com vantagem competitiva durável Medíocre (em milhões de R$) Receita 28.857 172.455 Lucro bruto 18.451 29.868 Lucro operacional 7.144 -2.122 Lucro antes dos impostos 7.913 -11.955 Lucro líquido 5.144 -11.955 Receita 100% 100% Lucro bruto 64% 17% Lucro operacional 25% -1% 91 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária Lucro antes dos impostos 27% -7% Lucro líquido 18% -7% (Em relação às Receitas) Conclui-se, então, que a empresa que “conta com uma vantagem competitiva durável” tem uma distribuição de gastos ao longo da sua operação mais estável, enquanto a “medíocre” tem custos altíssimos, apresenta um lucro bruto baixo e depois passa a apresentar despesas. Como comentado ao final da análise do Balanço Patrimonial, essa situação mostra para Warrem Buffett que, de fato, a empresa pode estar com problemas administrativos graves ou está atuando em um ramo de negócio difícil. Certamente, essa empresa “medíocre” não entraria na carteira de investimentos desse investidor, mas poderia entrar na carteira de outro investidor que, por exemplo, se disponha a recuperar o negócio ou atuar sobre ele. Preste atenção na forma como foi realizada a análise: partindo da DRE, em uma estrutura única, igual para as duas empresas, cada conta e cada grupo de contas foram sendo analisados e geraram informações úteis, relevantes, que poderiam ser ou são usadas na tomada de decisões. A análise poderia ser diferente, mas as demonstrações contábeis/financeiras terão uma mesma estrutura de apresentação. saiba mais A jornalista Julia Wiltgen produziu para a Revista Exame uma interessante matéria sobre as análises que são realizadas por investidores, excelente leitura para complementar o estudo realizado com esse exemplo de aplicação: <http : / /exame .abr i l . com.br / seu-d inhe i ro /acoes /not i c ia s / como-funciona-analise-fundamentalista-acoes-576374>. observação Empresas da área de serviços costumam demonstrar uma DRE bem detalhada. Uma dica é acessar as demonstrações contábeis da empresa Ticket em: <http://www.ticket.com.br/portal/portalcorporativo/home/>. 92 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 8 PronunCiamento Para PeQuenas e mÉdias emPresas – CPC Pme Segundo Cardoso (2010) a IASB está ciente de que as pequenas e médias empresas são uma força econômica muito relevante na economia internacional. No entanto, as atenções dos governos nacionais e de grande parte dos contadores repousam sobre as grandes corporações e a questões relacionadas ao mercado de capitais. Seria relevante essa situação? Haveria a necessidade de criar normas específicas para as pequenas e médias empresas ou as normas deveriam ser criadas para assuntos genéricos, aplicáveis a empresas de qualquer porte? Segundo IASB (2008), em junho de 2004, o Conselho publicou o documento de discussão “Visões Preliminares sobre Normas Contábeis para Pequenas e Médias Empresas”. O Conselho recebeu então 129 respostas vindas de profissionais de vários países. Durante as discussões sobre a pertinência ou não de se criarem normas internacionais para PMEs, o Sr. James J. Leisenring, que foi diretor de pesquisa e relações institucionais da FASB e um dos três escolhidos para o Accounting Hall of Fame de 2003 (Um prêmio concedido pela Ohio State University’s Fisher College of Business) contestou a real necessidade de uma norma específica para PMEs. A IASB (2008) relata que o Sr. Leisenring argumentou, que as IFRSs deveriam ser uma fonte de orientação contábil para todas as empresas e não apenas para um determinado grupo de empresas. Entre dezembro de 2004 e janeiro de 2005, o Conselho da IASB tomou decisões provisórias e apropriadas para prosseguir com o projeto, sendo que chegou a uma importante conclusão, conforme transcrição a seguir. As respostas ao documento de discussão apresentaram uma clara demanda por uma Norma Internacional de Relatório Financeiro para PMEs (IFRS para PMEs) e uma preferência, em muitos países, pela adoção de IFRS para PMEse não de normas desenvolvidas local ou regionalmente (IASB 2008). Decidiu-se, então, por criar uma norma específica para PMEs. Entendeu-se que a opinião do Sr. Leisenring estaria correta, porque de um ponto de vista essencialmente doutrinário, de fato não faria sentido criar normas específicas para um grupo de empresas determinado pelo tamanho. A contabilidade não é para um ou outro tipo de empresa, é para todas! No entanto, a IASB acatou os anseios da sociedade, que pediam normas específicas para PMEs. Cardoso (2010), revelou em palestra da IASB no auditório do BNDES, na cidade do Rio de Janeiro, alguns dados muito interessantes relacionados a PMEs, que são expostos a seguir: a) As 52 maiores bolsas de valores em todo o mundo reúnem cerca de 45.000 empresas. 93 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária b) No entanto, as pequenas e médias empresas somam: • Na Europa: 25 milhões de empresas; • Nos EUA: 20 milhões de empresas; • Reino Unido: 4,7 milhões de empresas. De acordo com Kos et al. (2011), no Brasil o IBGE aponta que 70% dos empregos e 20% do Produto Interno Bruto brasileiro são formados por Pequenas e Médias empresas. Sendo assim, os números são muito convincentes em termos da necessidade de criação de orientações específicas para o grande contingente de pequenas e médias empresas. Em especial, reconheceu-se que para as empresas manterem uma contabilidade de alta qualidade (como requer a convergência contábil internacional), seria necessário um gasto muito alto de recursos financeiros. Seria necessário, então, reduzir o custo para se fazer contabilidade. Considere-se também o fato de que as pequenas e médias empresas enfrentam muitas dificuldades para serem avaliadas como candidatas a um empréstimo ou financiamento pelas instituições financeiras. Elaborar normas contábeis para PME`S significaria também: a) Aumentar o acesso ao crédito, inclusive internacional; b) Melhorar o acesso à “abertura” de capital, uma vez que para muitas empresas o acesso ao mercado de capitais e às bolsas de valores é difícil ou praticamente impossível. c) Conferir comparabilidade. Nem tudo é simplicidade em termos de Pequenas e Médias empresas. Há que se considerar, e ainda segundo Cardoso (2010), que há casos de empresas que apesar de terem porte pequeno ou médio, mantêm operações complexas, equivalentes a qualquer empresa de grande porte. Para tratar desse problema, os técnicos da IASB dividiram as empresas nos seguintes grupos: a) empresas que têm obrigação pública; b) empresas de grande porte; c) empresas de médio porte. Entendeu-se que há algumas empresas que precisam prestar contas para a sociedade em geral, mas há também empresas para as quais não há uma necessidade de prestação de contas pública. Por exemplo, uma empresa que recebe recursos públicos para executar suas atividades, mesmo de porte pequeno, tem uma necessidade de mostrar para a sociedade sua contabilidade com informações muito detalhadas. Já em um comércio sofisticado, como um empório ou um supermercado, onde todo o capital é do proprietário ou dos sócios e onde são vendidos produtos com preços muito altos, mesmo que movimentem-se altas somas de dinheiro, não existirá a 94 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 necessidade de tornar suas demonstrações públicas porque os usuários externos não irão se interessar ou precisar dessas informações. Os técnicos da IASB desenvolveram então uma norma internacional específica para as pequenas e médias empresas onde todo o conteúdo das outras normas já elaboradas foi adaptado e resumido. Nesse esforço, diminuiu-se cerca de 3.000 páginas de pronunciamentos contábeis para apenas 260 e definiu-se que tipo de informações e em qual extensão as empresas de pequeno e médio porte devem preparar suas demonstrações. Assim, os seguintes grupos de empresas devem preparar suas demonstrações contábeis de acordo com o conceito de “Demonstrações Contábeis de Uso Geral - DCUG.” a) não têm títulos na bolsa; b) que não são uma instituição financeira. lembrete DCUG é a sigla para Demonstrações Contábeis de Uso Geral. As DCUG estabelece um rol de informações úteis a uma ampla gama de usuários, que não estão em uma posição para solicitar relatórios adaptados para atender a alguma necessidade específica. A intenção é criar um conjunto de informações que trazem “tudo o que é necessário” para quem quer tomar uma decisão sobre uma pequena e média empresa, envolvendo fluxo de caixa, índices de liquidez e solvência, custos. Dessa forma, um usuário não se vê na necessidade, como era muito comum no passado, de solicitar relatórios para finalidades específicas porque o conjunto do CPC PME já traz “o que é necessário”. O CPC PME e as DCUG são organizadas em vários tópicos e seguem os mesmos assuntos que são orientados nos pronunciamentos “Plenos”. Mas são um conjunto distinto e independente. O contador deve então observar as características da empresa onde trabalha ou presta serviço e verificar quais serão as suas necessidades e anseios. Se a necessidade da empresa não for muito extensa, optar- se-á pelo CPC PME. No entanto, se a empresa tiver indicativos de que precisará preparar para a sociedade informações mais sofisticadas, que vão além do alcance das DCUG, optar-se-á pelas CPC “Plenas”. observação Acostume-se com esses dois conceitos: CPC “Plenas” - Normas aplicáveis a empresas que não optaram pelo CPC PME. 95 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária DCUG – Demonstrações de Uso Geral, aplicáveis a empresas que optaram pelo CPC PME. A opção entre se a empresa deve adotar as CPC Plenas ou a CPC PME é um julgamento a ser realizado pelo contador, de acordo com as características da empresa. Além das DCUG, há alguns termos novos no CPC PME: Na Seção 4 do CPC PME, o Balanço Patrimonial recebe o nome técnico de “Demonstração da Posição Financeira (Balanço Patrimonial), onde se prevê que a empresa pode apresentar as contas tanto em liquidez ascendente, como descendente. E na seção 5 do CPC PME, o resultado é tratado por meio da DRA Demonstração do Resultado Abrangente, que pode ser preparada em uma única demonstração ou em duas. Em particular, a DRA difere de uma DRE tradicional porque começa com o resultado do período e apresenta cada item de outros resultados abrangentes separadamente. Com o CPC PME, proporciona-se para a sociedade condições de um melhor tratamento para o importante segmento das pequenas e médias empresas e desloca-se um olhar quase exclusivo que a profissão contábil vinha dedicando para as grandes empresas, fazendo com que os contadores tratem adequadamente essa formidável força econômica que são as pequenas e médias empresas. 8.1 demonstração do resultado abrangente Como comentado acima, a Demonstração do Resultado Abrangente difere de uma Demonstração de Resultado do Exercício tradicional porque começa com o resultado do período e apresenta cada item de outros resultados abrangentes separadamente. No entanto, não se trata de uma mera inversão de forma de apresentação da DRE. Seu significado é muito maior e há, em particular, a introdução do conceito de “Resultado Abrangente” que teve influência da agência norte-americana FASB – Financial Accounting Standards Board, que assim como o CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis brasileiro) participa da IASB. Em 1997, a FASB introduziu o conceito de Resultado Abrangente para os Estados Unidos pela publicação do Fasb Concepts Nº 3 – Elements of Financial Statements of Business Enterprises,que posteriormente foi substituído pelo Fasb Concepts Statements Nº 6 – Elements of Financial Statements). A definição básica, de acordo com o CPC PME (2012), baseado no The International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities (IFRS for SMEs) é: Demonstração que começa com lucro ou prejuízo do período e a seguir mostra os itens de outros resultados abrangentes do período. 96 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 E a definição de “Resultado Abrangente” segundo o Statement 6 da FASB – Financial Accounting Standards Board dos Estados Unidos é: Resultado abrangente é a mutação que ocorre no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os sócios na sua qualidade de proprietários. Compreende todos os componentes da “demonstração do resultado” e da “demonstração dos outros resultados abrangentes. Dessa forma, a DRA é uma demonstração muito relevante porque realiza uma atualização do capital próprio do proprietário ou sócios, por meio de registro no patrimônio líquido das receitas e despesas incorridas mas para as quais há dúvidas se haverá realização financeira. Segundo o CPC PME (2012), a demonstração do resultado abrangente inicia com a última linha da demonstração do resultado; Posteriormente, devem constar todos os itens de outros resultados abrangentes. No mínimo, a DRA deve conter: a) resultado líquido do período; b) cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza (exceto montantes relativos ao item (c)); c) parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do método de equivalência patrimonial; e d) resultado abrangente do período. CPC PME (2012) A seguir, reproduz-se algumas definições importantes, compilados pelo CRCPR (2012): Definições importantes para a DRA Outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na demonstração do resultado como requerido ou permitido pelas normas, interpretações e comunicados técnicos emitidos pelo CFC. Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem: a) variações na reserva de reavaliação quando permitidas legalmente (ver a NBC TG 27 – Ativo Imobilizado e a NBC TG 04 – Ativo Intangível); b) ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido reconhecidos conforme item 93A da NBC TG 33 – Benefícios a Empregados; 97 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária c) ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de operações no exterior (ver a NBC TG 02 – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis); d) ajuste de avaliação patrimonial relativo aos ganhos e perdas na remensuração de ativos financeiros disponíveis para venda (ver a NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração); e) ajuste de avaliação patrimonial relativo à efetiva parcela de ganhos ou perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa (ver também a NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração). Fonte: Conselho Regional de Contabilidade PR E a seguir, um quadro sugestivo de apresentação da Demonstração do Resultado. Quadro 31 - Modelo sugestivo de apresentação da Demonstração do Resultado Abrangente Demonstração do Resultado Abrangente de X1 X1 X0 Resultado Líquido do Período (+/-) Outros Resultados Abrangentes Variação de Reserva de Reavaliação (Quando Existente) Ganhos/Perdas em Planos Previdência Complementar Ou Conversão das Demonstrações Contábeis p/Exterior Ajuste de Avaliação Patrimonial (+/-) Resultados Abrangentes de Empresas Investidas (quando reconhecidas pela Eq. Patrimonial) (=) Resultado Abrangente do Período Fonte: Adaptado NBC TG 26 98 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 8.2 exemplo da demonstração de resultado abrangente de uma empresa existente Figura 12 – Demonstração de Resultado do Exercício da Empresa Natura 2010/2011 Exemplos de Aplicação 1. Língua e Jargão Ao longo da unidade, você teve contato com termos da área contábil que correspondem a determinados conceitos e, em razão disso, propõe-se que você aprofunde sua compreensão em relação a esses termos. Assim, tente explicar a seguir com suas próprias palavras o que significa o termo em destaque (caso necessite, volte ao texto, releia-o e pesquise em livros e na internet não só o que o termo significa, mas como os profissionais da área contábil o utilizam). Os termos são: Abatimentos, Descontos, Devoluções. ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ 99 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ 2. Imagine um produto, que pode ser um bem de consumo, um bem intermediário, um bem de capital ou um serviço que por algum motivo atrai a sua admiração (não necessariamente você precisa consumir esse produto regularmente ou mesmo esporadicamente). Escolhido o produto de seu interesse, busque a empresa que produz e/ou distribui esse produto e tente encontrar seu balanço patrimonial e a demonstração de resultados do exercício e analise-os. Responda à seguinte questão: O BP e a DRE dessa empresa vão ao encontro de toda a teoria que você estudou neste livro? Justifique. Caso não consiga responder a essa pergunta, analise novamente, faça uma revisão quantas vezes julgar necessário deste livro-texto e entre em contato com os tutores presenciaise ou a distância (munido evidentemente das demonstrações que está analisando). Não fique com dúvidas! Essa atividade também pode ser praticada em equipe. Forme um grupo de estudos em seu polo! observação Faça desta atividade um hábito permanente a partir de agora. A cada trimestre, obtenha informações sobre a empresa que admira e acompanhe a sua contabilidade. 100 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Se você souber outras línguas, poderá praticar esse exercício, ou como foi dito, esse hábito, em uma empresa de outro país. Será mais uma oportunidade para praticar uma outra língua de acordo com as suas preferências. 3. No espaço a seguir, tente montar um mapa mental ou um esquema com os principais conceitos estudados nesta unidade. 101 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária resumo Nesta unidade você teve a oportunidade de conhecer a estrutura da DRE, a Demonstração do Resultado do Exercício. Até as unidades anteriores, o objetivo era que você entendesse a formação do patrimônio de uma empresa, seu Ativo e Passivo, o que significa a estrutura de uma entidade para prestar serviços à sociedade. No entanto, não basta ter uma estrutura, é necessário usá-la para trabalhar, comprar e vender. A qualidade de todo o trabalho desenvolvido por uma empresa, se todo o seu esforço está gerando bons resultados (se está dando lucro), é apurado e demonstrado na DRE. Não é à toa que você viu no exemplo de aplicação que um dos milionários da atualidade, o entusiasta Warren Buffett, costuma começar uma análise de balanços pela DRE. Trata-se de uma demonstração muito explicativa. Entender a sua estrutura é imprescindível ao contador. Estudamos também o CPC PME, um conjunto de demonstrações dedicado a pequenas e médias empresas, força motriz da economia atual. Muito provavelmente você irá lidar com a CPC PME em algum momento de sua vida profissional. E, finalmente, estudamos a DRA – Demonstração do Resultado Abrangente –, que traz ao Brasil, na esteira da convergência contábil internacional, o conceito de resultado abrangente. Não raramente, os sócios e/ou acionistas se beneficiavam (ou tinham prejuízo) com resultados que não fizeram nenhum esforço específico para obter. Não que seja sorte, mas imaginemos que uma empresa tenha observado um bom dinheiro de rendimento em aplicações no exterior, que só foram obtidas porque houve uma valorização cambial. Esse resultado, quando houver, deve ser demonstrado, mas acabava por criar dificuldades ao analista das demonstrações contábeis/financeiras, que não tinha como saber quanto de rendimento havia sido esforço da empresa e seus profissionais. Com a DRA não há mais essa dificuldade! Neste livro-texto, conforme foi comentado na introdução, realizou-se uma ponte entre a contabilidade interna, um trabalho privativo do contador e as necessidades dos usuários externos. Entendeu-se que, para que haja uma comunicação eficiente e eficaz do contador com a sociedade, sob os 102 Unidade IV Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 mais variados interesses, é imprescindível utilizar uma apresentação e forma que estejam de acordo com as expectativas depositadas nos principais regulamentos jurídicos brasileiros e internacionais. Sendo assim, passamos a estudar em detalhes, inclusive com um estudo dirigido no texto da lei, que expectativas são essas. Após todos esses esforços, entende-se que você está apto para prosseguir os estudos de outras disciplinas do curso de Ciências Contábeis, em um aprimoramento contínuo. Como uma recomendação básica: entende-se que eventuais ansiedades para conhecer rapidamente aspectos mais avançados da contabilidade irão atrapalhar seu desempenho. Atenha-se a este livro texto, estude com entusiasmo e não deixe permanecer dúvidas. De qualquer forma, parabéns, você acaba de vencer mais uma importante etapa no processo de aprendizagem para ser um(a) (ótimo[a]) contador(a). exercícios Questão 1. Com relação ao conceito, ao objetivo e à composição da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), julgue as afirmativas e responda o que se solicita: I – Para obter o valor da receita bruta, basta deduzir da receita líquida o custo dos produtos e serviços vendidos. II – O valor da receita líquida das vendas e serviços é apurado antes do valor do lucro bruto. III – Na determinação do resultado, deve-se observar o princípio de competência e não o de caixa. Está correto apenas o que se afirma em: A) I. B) II. C) III. D) I e II. E) II e III. 103 Re vi sã o: G er al do - D ia gr am aç ão : F ab io - 1 3/ 06 /1 2 Contabilidade intermediária Resposta correta: alternativa E. Análise das afirmativas I) Afirmativa incorreta. Justificativa: entende-se por receita bruta a soma de todas as vendas realizadas pela empresa num determinado período. A receita bruta é, portanto, a somatória das vendas feitas à vista e a prazo. Ao diminuir o custo dos produtos e serviços vendidos da receita líquida, tem-se como resultado o lucro bruto. II) Afirmativa correta. Justificativa: o valor da receita líquida das vendas e serviços é apurado antes do valor do lucro bruto. A receita líquida é obtida quando são deduzidos da receita bruta de vendas de bens e serviços, pela ordem, devoluções, abatimentos e descontos comerciais bem como os impostos sobre a venda. Tem-se, então, a receita líquida que, também pela ordem, deduzida do custo dos produtos e serviços vendidos, chega-se ao resultado do lucro bruto. III) Afirmativa correta. Justificativa: na determinação do resultado, deve ser observado o princípio da competência. Por esse princípio, deverão ser consideradas as receitas efetivamente ganhas e não as necessariamente recebidas. Ainda por esse princípio, deverão ser considerados os custos e despesas incorridas e não os necessariamente pagos. Questão 2 (CESPE, 2010, TRE-MT, adaptada). Considerando que, de acordo com a Lei nº 6.404/76, a DRE deve ser apresentada na forma dedutiva com os detalhes necessários das receitas, despesas, ganhos e perdas, definindo claramente o lucro ou prejuízo do exercício, e por ação, assinale a opção correta: A) O valor da receita líquida das vendas e serviços deve ser apurado pela diferença entre a receita bruta das vendas e serviços e o valor do custo das mercadorias e serviços vendidos. B) Despesas de vendas e despesas financeiras denotam mesma conceituação. C) O lucro (ou prejuízo) líquido do exercício e o montante do lucro (ou prejuízo) por ação do capital social devem ser apurados depois da dedução dos valores das participações. D) Fornecedores são exemplos de participações deduzidas na DRE. E) Os abatimentos concedidos não são discriminados na DRE. Resolução desta questão na plataforma. 104 FIGURAS E ILUSTRAÇÕES Figura 1 Jornal do Brasil, Rio de Janeiro, 3 de fev. 1970, p. 23. Disponível em: <http://news.google. com/newspapers?nid=0qX8s2k1IRwC&dat=19700203&printsec=frontpage&hl=pt-BR>. Acesso em: 2 jun. 2012. Figura 3 Disponível em: <http://www.netvasco.com.br/news/noticias14/arquivos/20080430balanco.jpg>. Acesso em: 2 jan. 2012. Figura 6 Disponível em: <http://www.altamogiana.com.br/balanco_patrimonial/balanco_patrimonial.pdf>. Acesso em: 20 jun. 2013. Figura 10 Disponível: <http://scf.natura.net/Conteudo/Default.aspx?MenuStructure=5&MenuItem=12>. Acesso em: 2 jan. 2012. Figura 12 Disponível em: <http://natura.infoinvest.com.br/ptb/3649/Demonstraes_financeiras_Completas_ portugus_ingls.pdf>. Acessoem: 2. Jan. 2012. REFERÊNCIAS Textuais ALMEIDA, M. C. Contabilidade intermediária. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2010. BRAGA, H. R.; ALMEIDA, M. C. Mudanças contábeis na lei societária. São Paulo: Atlas, 2008. BRASIL. Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Diário Oficial [da República Federativa do Brasil], Brasília, DF. ___. Lei nº 6.404 (compilada), de 15 de dezembro de 1976. Disponível em: <http://www.planalto.gov. br/ccivil_03/Leis/L6404compilada.htm>. Acesso em: 13 mar. 2010. 105 ___. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações. Diário Oficial [da República Federativa do Brasil], Brasília, DF. BRUNI, A. L. A contabilidade empresarial. São Paulo: Atlas, 2006. BUFFETT, M.; CLARK, D. 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Acesso em: 18 mai. 2013. Unidade II – Questão 2: CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Prova para provimento de cargos de analista judiciário – contabilidade, realizada pelo Tribunal Regional Eleitoral do Paraná em fevereiro de 2012. Questão 26. Disponível em: <http://www.questoesdeconcursos.com.br/prova/ arquivo_prova/25669/fcc-2012-tre-pr-analista-judiciario-contabilidade-prova.pdf>. Acesso em: 18 mai. 2013. 107 Unidade III – Questão 1: FUNDAÇÃO CESGRANRIO (CESGRANRIO). Prova para provimento de cargos de técnico de contabilidade, realizada pela Petróleo Brasileiro S.A. em fevereiro de 2011. Questão 43. Disponível em: <http://www.questoesdeconcursos.com.br/prova/arquivo_prova/24594/cesgranrio- 2011-petrobras-tecnico-de-contabilidade-2011-prova.pdf>. Acesso em: 18 mai. 2013. Unidade III – Questão 2: FUNDAÇÃO CARLOS CHAGAS (FCC). Prova para provimento de cargos de Agente de Fiscalização Financeira, realizada pelo Tribunal de Contas do Estado de São Paulo em fevereiro de 2012. Questão 62. Disponível em: <http://www.questoesdeconcursos.com.br/prova/ arquivo_prova/25799/fcc-2012-tce-sp-agente-de-fiscalizacao-financeira-prova.pdf>. Acesso em: 18 mai. 2013. Unidade IV – Questão 1: ESCOLA DE ADMINISTRAÇÃO FAZENDÁRIA (ESAF). Prova para provimento de cargos de analista de analista de comércio exterior, realizada pelo Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior em maio de 2012. Questão 48. Disponível em: < http://www. questoesdeconcursos.com.br/prova/arquivo_prova/27576/esaf-2012-mdic-analista-de-comercio- exterior-prova-2-grupo-1-prova.pdf>. Acesso em: 18 mai. 2013. Unidade IV – Questão 2: CENTRO DE SELEÇÃO E DE PROMOÇÃO DE EVENTOS (CESPE). Prova para provimento de cargos de analista judiciário – contabilidade, realizada pelo Tribunal Regional Eleitoral do Mato Grosso em janeiro de 2010. Questão 35. Disponível em: <http://www.questoesdeconcursos. com.br/prova/arquivo_prova/1343/cespe-2010-tre-mt-analista-judiciario-contabilidade-prova.pdf>. Acesso em: 18 mai. 2013. 108 109 110 111 112 Informações: www.sepi.unip.br ou 0800 010 9000
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