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Mauridete de Oliveira Dias Contabilidade do setor público 03 Sumário CAPÍTULO 3 – Técnicas Contábeis Aplicadas ao Setor Público ............................................05 Introdução ....................................................................................................................05 3.1 Plano de contas: o que ele possibilita .........................................................................05 3.1.1 Estrutura do plano de contas ............................................................................06 3.1.2 Atributos das contas contábeis ..........................................................................08 3.2 Mensuração da variação patrimonial ..........................................................................08 3.2.1 Variações patrimoniais aumentativas..................................................................11 3.2.2 Variações patrimoniais diminutivas ....................................................................14 3.3 Normatização da contabilidade pública brasileira ........................................................14 3.3.1 NBC T 16.1 – Conceituação, objeto e campo de aplicação .................................14 3.3.2 NBC T 16.2 – Patrimônio e sistema contábeis .....................................................14 3.3.3 NBC T 16.3 – Planejamento e seus instrumentos sob o enfoque contábil ...............15 3.3.4 NBC T 16.4 – Transações no setor público .........................................................16 3.3.5 NBC T 16.5 – Registro contábil .........................................................................17 3.3.6 NBC T 16.6 – Demonstrações contábeis ............................................................17 3.3.7 NBC T 16.7 – Consolidação das demonstrações contábeis ..................................17 3.3.8 NBC T 16.8 – Controle Interno .........................................................................18 3.3.9 NBC T 16.9 – Depreciação Amortização e Exaustão ............................................18 3.3.10 NBC T 16.10 – Avaliação e mensuração de ativos e passivos em entidades do setor público ................................................................................................18 3.3.11 NBC T 16.11 – Sistema de informação de custos do setor público ......................18 3.4 Convergência das normas brasileiras com as internacionais .........................................19 Referências Bibliográficas ................................................................................................24 05 Capítulo 3 Introdução A contabilidade brasileira vem buscando a convergência com as Normas Internacionais de Con- tabilidade. Da mesma forma, a contabilidade aplicada ao setor público tem caminhado na dire- ção de oferecer aos diversos usuários da informação contábil maior transparência e possibilida- de de comparação entre demonstrações contábeis. Mas você sabe como oferecer informações de modo que o usuário compreenda as contas públicas? Como padronizá-las para todo o território nacional? E como divulgá-las de forma que sejam transparentes para que toda a população tenha acesso à informação? Para solucionar essas questões, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) e o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) vêm trabalhando para padronizar a contabilidade aplicada ao setor público e adequá-la às Normas Internacionais de Contabilidade, tornando-a mais transparente aos seus usuários. A necessidade de convergência com as Normas Internacionais de Contabilidade aplicada ao setor público exige que as técnicas, regras e ferramentas sejam iguais para todas as esferas, do legislativo, executivo e judiciário, por meio de um sistema de informação contábil que propor- cione a comparação entre os dados divulgados dos entes da federação. Para que esse sistema funcione, foi elaborada uma ferramenta que fornece a relação entre todas as esferas da gestão pública, reunindo o orçamento público, a contabilidade e o controle social. 3.1 Plano de contas: o que ele possibilita Para aplicar as Normas Internacionais da Contabilidade Pública, é preciso saber as técnicas contábeis. A fim de compreender essas técnicas, você estudará, neste tópico, sobre o plano de contas aplicado ao setor público (PCASP). Você sabe por que ele tem sido adotado? Como é estruturado? Como ele influencia na adoção dos padrões internacionais da contabilidade? Considerado uma das maiores conquistas para a contabilidade aplicada ao setor público, o PCASP vem ao encontro da padronização das Normas Contábeis Internacionais, que evidenciam informações contábeis confiáveis e com qualidade em âmbito nacional e são a base para o sis- tema de informação contábil. Para tanto, o plano é estruturado com metodologias, regras, conceitos e funcionalidades que possibilitam o registro da aprovação e execução do orçamento, resgatando o patrimônio como objeto da contabilidade (BRASIL, 2015). Para atender ao art. 18 da Lei nº 10.180, de 2001 e elaborar o Balanço do Setor Público Na- cional, na 6ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP), no item IV (Plano de Contas Aplicado ao Setor Público), o Tesouro Nacional estabeleceu um modelo de plano de contas para ser adotado por todos os entes da federação no fim do exercício de 2014 (Portaria STN nº 700, de 10 de dezembro de 2014). Técnicas Contábeis Aplicadas ao Setor Público 06 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público A estrutura antiga da contabilidade pública no Brasil tinha como foco o registro dos atos e fatos relativos ao controle da execução orçamentária e financeira. A partir de 2000, no entanto, a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) passou a exigir a consolidação nacional das contas públicas e da convergência com as Normas Internacionais de Contabilidade, o International Public Sector Accounting Standards (IPSAS). Assim, a execução orçamentária deixou de ser o foco para ser substituída pela contabilidade patrimonial (BRASIL, 2015). A contabilidade aplicada ao setor público (Casp) passou a ser exercida pela Secretaria do Tesou- ro Nacional (STN) e materializada por meio da publicação do balanço do setor público nacional (BSPN). O plano de contas é, portanto (BRASIL, 2015, p. 283): [...] a estrutura básica da escrituração contábil, formada por um conjunto de contas previamente estabelecido, que permite obter as informações necessárias à elaboração de relatórios gerenciais e demonstrações contábeis conforme as características gerais da entidade, possibilitando a padronização de procedimentos contábeis. O objetivo do PCASP é fornecer informações aos diversos usuários da informação contábil, “por meio da padronização da forma de registro contábil para a extração de informações para estes usuários” (BRASIL, 2015, p. 283). Ele também permite distinguir os registros de natureza patrimo- nial, orçamentária e de controle, buscando atender à administração direta e indireta das três es- feras de governo, empresas estatais dependentes e regimes próprios de previdência social (RPPS). Os dados que alimentam o sistema de informação contábil, por meio do plano de contas, são processados para fornecer relatórios, que incluem desde as demonstrações contábeis aplicadas ao setor público (DCASP), os demonstrativos do relatório resumido de execução orçamentária (RREO) e relatório de gestão fiscal (RGF), até estatísticas das finanças públicas, o relatório Go- vernment Finance Statistics Manual (GFSM) do Fundo Monetário Internacional (FMI) e outros tipos de relatórios que forneçam informações aos gestores públicos. Atributos da conta contábil é o conjunto de características próprias que a individua- lizam, distinguindo-a de outra conta pertencente ao plano de contas (BRASIL, 2012, p. 27). Leia sobre os atributos da conta contábilno Manual de Contabilidade apli- cado ao Setor Público, disponível em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/docu- ments/10180/113505/Parte_IV_PCASP2012.pdf>. NÃO DEIXE DE LER... 3.1.1 Estrutura do plano de contas O plano é estruturado de forma que as contas contábeis sejam detalhadas, estabelecidas em níveis, determinadas pela Secretaria do Tesouro Nacional. Os níveis de desdobramento são clas- sificados e codificados. Conta é considerada como: [...] a expressão qualitativa e quantitativa de fatos de mesma natureza, evidenciando a composição, variação e estado do patrimônio, bem como de bens, direitos, obrigações e situações nele não compreendidas, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afetá-lo (BRASIL, 2015, p. 283). 07 A Secretaria do Tesouro Nacional agrupa o plano de contas em oito classes. Nas contas patri- moniais são: ativo, passivo e patrimônio líquido. Nas contas de resultado estão as variações patrimoniais diminutivas e variações patrimoniais aumentativas. As contas orçamentárias en- globam os controles da aprovação do planejamento e orçamento e controles da execução do planejamento e orçamento. Por fim, as contas de controles agrupam os controles devedores e controles credores. Cada uma das classes possui sete níveis diferentes. Além dos sete níveis propostos, é possível inserir outros. Assim, por exemplo, o 1º nível é composto pelo ativo, que define a classe a que a conta pertence. No 2º nível, fica definido se a conta pertence ao grupo de divisão circulante ou não circulante. Subgrupos das contas, como caixa e bancos, estão no 3º nível. X X. . . . . .X X X XX XX 1º Nível - Classe 2º Nível - Grupo 3º Nível - Subgrupo 4º Nível - Título 5º Nível - Subtítulo 6º Nível - Item 7º Nível - Subitem Figura 1 – Níveis do plano de contas, agrupados de acordo com os atos e fa- tos contábeis, determinados pela Secretaria do Tesouro Nacional. Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2014. A segregação das contas contábeis no PCASP é feita em grandes grupos de acordo com as ca- racterísticas dos atos e fatos nelas registrados e pela natureza de suas informações. As informa- ções de natureza orçamentária são registradas, processadas e evidenciadas segundo os atos e os fatos que ocorrem desde o planejamento até a execução orçamentária. Os atos de fatos contábeis de natureza patrimonial são agrupados e apresentam as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público. Já as contas de natureza de informação de controle têm como objetivo apresentar os atos de gestão que tenham produzido modificações no patrimônio da entidade pública e informações específicas de controle. 08 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público Lógica do Registro Contábil Contas Patrimoniais 1 – Ativo 3 – Variação Patrimonial Diminuitiva 5 – Controles da Aprovação do Planejamento e Orçamento 7 – Controles Devedores 1.1 – Ativo Circulante 1.2 – Ativo Não Circulante 3.1 – Pessoal e Encargos 5.1 – Planejamento Aprovado 7.1 – Atos Potenciais 7.2 – Administração Financeira 7.3 – Dívida Ativa 7.4 – R iscos Fiscais 7.8 – Custos 8.1 – Execução dos Atos Potenciais 8.2 – Execução da Administração Financeira 8.3 – Execução da Dívida Ativa 8.4 – Execução dos Riscos Fiscais 8.8 – Apuração de Custos 6.1 – Execução do Planejamento 5.2 – Orçamento Aprovado 5.3 – I nscr ição de Restos a Pagar 6.2 – Execução do Orçamento 6.3 – Execução de Restos a Pagar 3.2 – Benefícios Previdenciários 3.9 – Outras Var iações Patr imoniais Passivas . . . . . . Composição Patrimonial Resultado Patrimonial Orçamentária Atos Potenciais Controle Custos 2 – Passivo 4 – Variação Patrimonial Aumentativa 8 – Controles Credores 6 – Controles da Execução do Planejamento e Orçamento 2.1 – Passivo Circulante 2.2 – Passivo Não Circulante 2.5 – Patrimônio Líquido Contas de Resultado Contas Orçamentárias Contas de Controle 4.1 – Tributárias e Contribuições 4.2 – ... 4.9 – Outras Variações Patrimoniais Ativas Figura 2 – Estrutura do plano de contas apresentando o resultado patrimonial, controle orçamentário e as contas de controle em seu resultado final: as demonstrações contábeis aplicadas ao setor público (DCASP). Fonte: Brasil, 2012. 3.1.2 Atributos das contas contábeis Para atender à determinação das leis, conceitos teóricos ou do sistema operacional, que possui características próprias, as contas contábeis das entidades públicas apresentam certos atributos com diferenciais. O primeiro são os códigos, que possuem uma estrutura numérica, necessária a qualquer plano de contas, distinguindo uma conta de outra. O segundo atributo é o título, ou seja, o nome de cada conta, que segue o mesmo padrão de todos os PCASP. As contas também são agrupadas por função, em que é descrita a natureza dos atos e fatos contábeis. Por fim, as contas são determinadas pela natureza do saldo, ou seja, identifica-se se a conta possui saldo predominantemente devedor ou credor. Em caso de ambos, recebe nome de conta mista ou híbrida. 3.2 Mensuração da variação patrimonial A quebra de paradigmas da contabilidade aplicada ao setor público faz necessária a moderni- zação de metodologias e técnicas para que aumente a eficiência e a transparência da gestão pública. A busca pelo controle social passa pela transformação da contabilidade e sua eviden- ciação, mas permanece baseada nos princípios contábeis. Você sabe quais têm sido as medidas adotadas para atender aos padrões internacionais da contabilidade? Sabe como evidenciar os fenômenos patrimoniais do setor público? 09 Para responder a essas questões, neste tópico, você estudará a mensuração da variação patri- monial, como são registradas e evidenciadas na contabilidade. As variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos patrimoniais da entidade do setor público e podem afetar ou não seu resultado. Todas as alterações nos elementos patrimoniais são registradas em contas contábeis, no plano de contas aplicado ao setor público (PCASP). As contas contábeis do PCASP são classificadas de acordo com sua natureza das informações, divididas em três grupos: as patrimoniais, orçamen- tárias e as típicas de controle. Nas contas de informações de natureza patrimonial, são registrados e posteriormente processa- dos os fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantita- tivas do patrimônio público. Elas são evidenciadas no balanço patrimonial, lançadas nas contas do ativo, passivo e patrimônio líquido, bem como contas de variações patrimoniais diminutivas (VPD) e variações patrimoniais aumentativas (VPA) (BRASIL, 2012, p. 15). O segundo grupo é composto pelas contas que possuem informações de natureza orçamentária. Nelas, são registrados, processados e evidenciados atos e fatos que estão relacionados ao pla- nejamento e execução orçamentária (BRASIL, 2012, p. 15). Nas contas de informações de natureza típica de controle estão as contas que evidenciam os atos de administração pública, que modificam o patrimônio da entidade do setor público. Nessas contas, também são registrados atos que não se enquadram como contas patrimoniais, mas que poderão potencialmente vir a afetar o patrimônio da entidade pública (BRASIL, 2012, p. 15). Como já apresentado na Figura 2, o PCASP é dividido em 8 classes, são elas: 1. ativo; 2. passivo e patrimônio líquido; 3. variações patrimoniais diminutivas; 4. variações patrimoniais aumentativas; 5. controles da aprovação do planejamento e orçamento; 6. controles da execução do planejamento e orçamento; 7. controles devedores; 8. controles credores. As informações patrimoniais são registradas nas quatro primeiras classes e evidenciam a situação do patrimônio da entidadepública. Nas classes 5 e 6, estão as informações das contas de natu- reza orçamentária. As informações de natureza de controle estão evidenciadas nas classes 7 e 8, em que são registrados os atos potenciais e outros controles (BRASIL, 2012, p. 15). 10 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público Compensação Orçamentária Planejamento e execução orçamentária Atos potenciais, identi�car os compromissos futuros e os riscos assumidos Patrimonial Patrimônio Público e suas Variaçõesqualitativas e quantitativas Administração Financeira Programação �nanceira e outros controles de administração do caixa Custos Apurar e demonstrar os custosdos serviços públicos prestados Controle Funções típicas de controle, atos potenciais, Administração Financeira e informações adicionais Natureza da Informação Figura 3 – Níveis na estrutura do plano de contas de acordo com a natureza da informação. Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2014. As transações que promovem alterações nos elementos patrimoniais da entidade do setor público são chamadas variações patrimoniais e podem afetar ou não seu resultado. Elas são classifica- das em quantitativas e qualitativas. Quando essa variação das transações aumenta ou diminui o patrimônio líquido, são chamadas de quantitativas. As modificações do patrimônio estão subdivididas em: variações patrimoniais aumentativas, quando aumentam o patrimônio líquido, e variações patrimoniais diminutivas, quando diminuem o patrimônio líquido. As variações classificadas como qualitativas alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido. Elas “correspondem à materialização dos fenômenos permuta- tivos patrimoniais” (BRASIL, 2012, p. 24). Ainda há casos em que transações proporcionam variações que alteram simultaneamente a composição dos elementos patrimoniais de forma qualitativa e a expressão quantitativa dos ele- mentos patrimoniais. Nesses casos, as variações são chamadas de mistas ou compostas. Observe o caso a seguir: a contabilização da previsão da receita orçamentária e a fixação da despesa orçamentária seguem a seguinte mensuração e seus respectivos códigos no plano de contas (PCASP). D/C Código da conta Título da conta Nat. de informação Valor D 5.2.1.1.x.xx.xx Previsão inicial da receita orçamentária Orçamentária 10.000,00 C 6.2.1.1.x.xx.xx Receita a realizar Orçamentária 10.000,00 11 Da mesma forma, a fixação da Despesa Orçamentária a contabilização ocorre desta forma: D/C Código da conta Título da conta Nat. de informação Valor D 5.2.2.1.1.xx.xx Dotação inicial Orçamentária 10.000,00 C 6.2.2.1.1.xx.xx Crédito disponível Orçamentária 10.000,00 A Secretaria do Tesouro Nacional demonstra os lançamentos pelo plano de con- tas da execução da fixação da receita orçamentária e da execução orçamen- tária da despesa em um arquivo em ppt. Veja no link: <http://www.tesouro. fazenda.gov.br/documents/10180/410415/Modulo02_PCPI/2d48eec8-f5c2-45d1- b849-e96c2746e05f>. NÃO DEIXE DE LER... 3.2.1 Variações patrimoniais aumentativas As variações patrimoniais aumentativas podem ser resultantes da execução orçamentária ou independentes da execução orçamentária. Quando resultam da execução orçamentária, são receitas orçamentárias, ou seja, receitas ou ingressos de dinheiro, previstas no orçamento e efe- tivamente arrecadadas e, portanto, aumentam o patrimônio líquido. As receitas orçamentárias são aquelas previstas no orçamento dos entes públicos (União, estados e municípios). Podemos citar como exemplo as receitas provenientes da arrecadação de impostos, taxas e contribuições de melhoria. Já a variação que não depende da execução orçamentária decorre de fatos que aumentam o pa- trimônio líquido. Entretanto, não constam no orçamento e correspondem às entradas de recursos pelas quais o Estado tem a obrigação de fazer a devolução, como as cauções de licitações ou, ainda, as doações e incorporação de bens. A definição de receita orçamentária encontra-se na Lei nº 4.320/1964, no parágrafo único do art. 3º: “[...] serão classificadas como receita orçamentária, sob as rubricas próprias, todas as receitas arrecadadas, inclusive as provenientes de operações de crédito, ainda que não previstas no orçamento”. As variações patrimoniais aumentativas provenientes de receita orçamentária são divididas em receitas correntes e receitas de capital. As receitas correntes são os ingressos de recursos finan- ceiros que vêm das atividades do Estado e devem ser destinadas para a aplicação de despesas aprovadas na Lei Orçamentária Anual (LOA), divididas em correntes e de capital. Essas despesas devem promover os objetivos aprovados nos programas e ações de governo, aprovados na LOA, no Plano Plurianual e nas diretrizes orçamentárias. As receitas orçamentárias são classificadas em: tributárias; patrimoniais; industriais; de contribuições; agropecuárias; de serviços; transfe- rências correntes e outras receitas correntes. Quando ocorre arrecadação de impostos, taxas e contribuições de melhoria, receitas que apenas entidades competentes podem tributar, como União, estados, Distrito Federal e municípios, são consideradas receita tributária. Esta é a maior fonte de receitas públicas. 12 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público Outras receitas orçamentárias correntes podem ser as de contribuições, proveniente de contribui- ções sociais e destinadas ao custeio da seguridade social, como a previdência social, a saúde e a assistência social (PIS, Pasep, Cofins, CPMF, etc.). As aplicações financeiras em disponibilidade em opções de mercado de títulos privados e outros rendimentos que produzem renda vinda de ativos não circulantes são exemplos de receita patrimonial, pois são o ingresso proveniente de rendimentos sobre investimentos do ativo permanente. Ainda há o repasse de recursos a título de convênio entre União, estados e municípios, chamados transferência corrente, e outras receitas correntes que não se classificam nas subcategorias econômicas anteriores. As receitas de capital geralmente estão relacionadas aos ingressos de recursos financeiros de atividades não operacionais, e a aplicação desses recursos é destinada a despesas operacionais correntes ou de capital, previstas nos programas e ações de governo. Seus recursos são oriundos de constituição de dívidas, amortização de empréstimos, financiamentos ou alienação de bens. Podem ser operações de crédito, em que entram recursos pela colocação de títulos públicos ou da contratação de empréstimos e financiamentos obtidos nas entidades estatais, instituições financeiras, fundos, etc. Também é considerada receita de capital a alienação de bens, ou seja, a baixa de ativos, convertendo-os em direitos. A amortização de empréstimos e transferência de capital ocorre quando o ingresso de recursos provenientes de outras entidades transfere capital para uma entidade pública, mediante condi- ções preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência, desde que o objetivo seja a aplicação em despesas de capital. As demais receitas que não se enquadram nas anteriores são classifica- das em outras receitas de capital. As etapas da receita orçamentária passam pelo planejamento e execução do orçamento. Na fase do planejamento, são estimadas as arrecadações das receitas orçamentárias que serão inseridas na proposta orçamentária. Também nessa fase é que é definida a fixação do montante de despesas constantes nas leis de orçamento, para onde serão destinadas as receitas orçadas, de acordo com as necessidades da entidade pública. No caso de não haver receitas suficientes previstas pela entidade, são estimados também os financiamentos por parte do governo para essa complementação. 13 ETAPAS DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA Cronologia das etapas da receita orçamentária:Previsão Lançamento Arrecadação Recolhimento Caixas Bancos Destinação Classi�cação por natureza da receita Unidades de CaixaMetodologia Figura 4 – Etapas da receita orçamentária. Fonte: Adaptado de Brasil, 2012. A execução da receita orçamentária passa por três processos: o lançamento, a arrecadação e o recolhimento. É considerado lançamento o ato administrativo do poder executivo para identificar e individuali- zar o contribuinte ou o devedor e os respectivos valores, espécies e vencimentos. Quando o contribuinte ou devedor entrega os recursos devidos ao Tesouro, ocorre a arrecada- ção. Isso acontece por meio dos agentes arrecadadores ou instituições financeiras autorizadas pelo ente. O recolhimento ocorre quando os valores arrecadados são transferidos para a conta específica do Tesouro, que é responsável pela administração e controle da arrecadação e programação financeira, observando-se o princípio da unidade de tesouraria ou de caixa (BRASIL, 2012). Você sabe quais são os critérios e procedimentos para a escrituração contábil de re- ceitas e despesas, orçamentárias e extraorçamentárias, na contabilidade aplicada ao setor público? Para entender melhor, acesse o link do Manual de Contabilidade Aplica- da ao Setor Público (p. 21), disponível em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/docu- ments/10180/113505/Parte_IV_PCASP2012.pdf>. NÓS QUEREMOS SABER! 14 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público 3.2.2 Variações patrimoniais diminutivas As variações que reduzem o patrimônio são as despesas públicas. O artigo 35 da Lei nº 4.320/1964 estabelece que pertencem ao exercício financeiro as despesas nele legalmente em- penhadas. Assim sendo, o ato da emissão do empenho, no momento do registro da Lei Orçamentária Anual (LOA), é que constitui a despesa orçamentária, determinando o passivo financeiro que servirá de cálculo para o superávit financeiro. Esse reconhecimento da despesa, ou seja, a variação patrimonial diminutiva, é registrado com base no regime de competência, no momento em que ocorrer o fato gerador, segundo o princí- pio de competência, que determina que as transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente de o reflexo financeiro ocorrer, ou seja, o recebi- mento ou pagamento dessas transações (CPC, 2011). 3.3 Normatização da contabilidade pública brasileira Visando ao processo de convergência com as Normas Internacionais de Contabilidade, o Conse- lho Federal de Contabilidade estabelece a NBC T 16 – Normas Brasileiras de Contabilidade Apli- cadas ao Setor Público (NCASP). Você sabe quais regras são instituídas nessas normas? Quantas são? Quais alterações provocaram na contabilidade aplicada ao setor público? Nas Resoluções CFC nº 1.128/2008 até a nº 1.137/2008, que foram elaboradas em conso- nância com as Normas Internacionais, editadas pelo International Public Sector Accounting Stan- dards Board (IPSASB), são estabelecidas as primeiras dez normas, em 2008, no Brasil. A décima primeira foi aprovada pela resolução CFC nº 1.366, em 2011. As atualizações ocorrem pelo Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP). Neste capítulo, veremos as onze normas e suas devidas alterações. 3.3.1 NBC T 16.1 – Conceituação, objeto e campo de aplicação A NBC T 16.1 estabelece a conceituação, ou seja, o objetivo e o campo de atuação da conta- bilidade aplicada ao setor público, que inclui as entidades do setor público e/ou de entidades que recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem recursos públicos, na execução de suas atividades, no tocante aos aspectos contábeis da prestação de contas (CFC, 2012). A norma ainda estabelece que a contabilidade do setor público (Casp) deve aplicar os princípios de contabilidade e que o objeto da Casp é o patrimônio público, que deve fornecer “informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações” (CFC, 2012, p. 6). 3.3.2 NBC T 16.2 – Patrimônio e sistema contábeis Esta norma estabelece o conceito de patrimônio público, sua classificação sob o enfoque con- tábil, o conceito e a estrutura do sistema de informação contábil. Logo, entende-se como (CFC, 2012, p. 9): Circulante: o conjunto de bens e direitos realizáveis e obrigações exigíveis até o término do exercício seguinte. Conversibilidade: a qualidade do que pode ser conversível, ou seja, característica de transformação de bens e direitos em moeda. 15 Exigibilidade: a qualidade do que é exigível, ou seja, característica inerente às obrigações pelo prazo de vencimento. Não Circulante: o conjunto de bens e direitos realizáveis e obrigações exigíveis após o término do exercício seguinte. Unidade Contábil: a soma, a agregação ou a divisão de patrimônios autônomos de uma ou mais entidades do setor público. O patrimônio público, segundo a norma, [...] é o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações (CFC, 2012, p. 5-6). Ser portador ou representante de um fluxo de benefícios indica que a entidade não precisa ter necessariamente a propriedade do bem, mas que, se esse bem trouxer o retorno financeiro para a entidade, deve ser registrado em seu patrimônio. A Figura 5 exemplifica essas informações. Ativos são recursos controlados pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se e s p e r a q u e r e s u l t e m p a r a a entidade benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços. (NBC TSP 16.1 atual izada pela Resolução CFC 1.268/09) Recursos controlados: ativos em que a entidade mesmo sem ter o direito de propriedade detém o controle, os riscos e os benefícios deles decorrentes. RESULTADO DE EVENTOS PASSADOS CONTROLADO PELA ENTIDADE FUTURO BENEFÍCIO ECONÔMICO Ativo Ativo Figura 5 – Conceito de ativo. Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015. A norma ainda define que o sistema contábil controla e evidencia os atos e os fatos da gestão do patrimônio público. Também o estrutura em subsistemas de informações, que são: orçamentário, patrimonial, custos e compensação. 3.3.3 NBC T 16.3 – Planejamento e seus instrumentos sob o enfoque contábil Norma que “estabelece as bases para controle contábil do planejamento desenvolvido pelas entidades do setor público, expresso em planos hierarquicamente interligados” (BRASIL, 2012, p. 13). 16 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público Para efeito dessa norma, entende-se por avaliação de desempenho a ferramenta de gestão utilizada para a “aferição de aspectos de economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de programas e ações executadas por entidades do setor público”; o planejamento como o processo contínuo e dinâmico voltado para a “identificação das melhores alternativas para o alcance da missão institucional, incluindo as definições de objetivos, metas, meios, metodologia, prazos de execução, custos e responsabilidades, materializados em planos hierarquicamente interligados”; e o plano hierarquicamente interligado, que é o “conjunto de documentos elaborados com a fi- nalidade de materializar o planejamento por meio de programas e ações, compreendendo desde o nível estratégico da instituição até o nível operacional, bem como propiciar a avaliação e a instrumentalização do controle” (CFC, 2012, p. 13). 3.3.4 NBC T 16.4 – Transações no setor público Esta norma estabelece conceitos, natureza e tipicidades das transações no setor público,isto é, [...] os atos e os fatos que promovem alterações qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais, no patrimônio das Entidades do Setor Público, sendo que tais fatos são objeto de registro contábil em estrita observância aos Princípios Fundamentais de Contabilidade e às Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (CFC, 2012, p. 16). No patrimônio público, as transações no setor público podem ser classificadas por duas naturezas: a) a econômico-financeira, que corresponde às transações originadas de fatos que afetam o patrimônio público, em decorrência ou não da execução de orçamento, podendo provocar alterações qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais; b) as transações administrativas que correspondem às transações que não afetam o patrimônio público, geralmente originadas de atos administrativos, “com o objetivo de dar cumprimento às metas programadas e manter em funcionamento as atividades da entidade do setor público” (CFC, 2012, p. 16). NÃO DEIXE DE VER... O registro das transações dos atos e fatos contábeis do setor público passam por três questões relevantes: • Reconhecimento: o que tem que ser registrado e quando? • Mensuração: qualificação do que deve ser registrado (qualitativa) e a atribuição do valor (quantitativa). • Evidenciação: como se deve demonstrar? Para responder a essas perguntas, são observados os princípios de contabilidade e es- tabelecidas as Normas Brasileiras de Contabilidade. O Conselho Regional de Alagoas (CRC AL) publicou em seu site o arquivo A aplicabilidade das Normas Internacionais ao Setor Público, que esclarece essas indagações. Disponível em: <http://www.crcal.org. br/downloads/i_convencao/4_Convecon.pps>. 17 3.3.5 NBC T 16.5 – Registro contábil Estabelece critérios para o registro contábil dos atos e dos fatos que afetam ou possam vir a afetar o patrimônio das entidades do setor público. Para efeito dessa norma, entende-se por do- cumento de suporte “qualquer documento hábil, físico ou eletrônico que comprove a transação na Entidade do Setor Público, utilizando para sustentação ou comprovação do registro contábil” (CFC, 2012, p. 19). A norma ainda estabelece que os efeitos dos registros contábeis devem ser evidenciados nas demonstrações do período com os quais se relacionam, de acordo com seus fatos geradores, independentemente do momento da execução orçamentária. Esses registros das transações devem considerar as relações jurídicas, econômicas e patrimo- niais, dando preferência à essência sobre a forma. 3.3.6 NBC T 16.6 – Demonstrações contábeis Estabelece as demonstrações contábeis a serem elaboradas e divulgadas pelas entidades do setor público. Engloba os procedimentos contábeis a seguir: circulante, conversibilidade, de- monstração contábil, designações genéricas, exigibilidade, método direto, método indireto, não circulante e versões simplificadas (CFC, 2012, p. 24-25). As demonstrações contábeis são: • balanço patrimonial; • balanço orçamentário; • balanço financeiro; • demonstração das variações patrimoniais; • demonstração do fluxo de caixa. A norma ainda estabelecia, em 2008, a exigência da demonstração do resultado econômico. Essa demonstração deixou de ser obrigatória e, em substituição, é considerada a demonstração das mutações do patrimônio líquido. Você pode saber como é elaborada a demonstração das mutações do patrimônio lí- quido acessando o Manual Técnico de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (BRA- SIL, 2015, p. 342) pelo site do Governo Federal: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/ manuais-contabilidade>. NÓS QUEREMOS SABER! 3.3.7 NBC T 16.7 – Consolidação das demonstrações contábeis Estabelece conceitos, abrangência e procedimentos para consolidação das demonstrações con- tábeis no setor público. “A consolidação das demonstrações contábeis objetiva o conhecimento e a disponibilização de macroagregados do setor público, a visão global do resultado e a instru- mentalização do controle social” (CFC, 2012, p. 30). 18 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público Para efeito dessa norma, englobam-se consolidação das demonstrações contábeis, dependência orçamentária, dependência regimental, relação de dependência e unidade contábil consolidada (CFC, 2012, p. 30). A norma considera as relações de dependência entre as entidades do setor público e busca abranger as transações contábeis de todas as unidades da federação no momento da con- solidação, a partir de ajustes e eliminações de contas recorrentes. É necessário ainda que a evidenciação respeite o prazo máximo de 3 meses entre as entidades para que seja possível a comparabilidade entre as demonstrações e a evidenciação unificada. 3.3.8 NBC T 16.8 – Controle Interno Estabelece referenciais para o controle interno, como suporte do sistema de informação contábil, no sentido de minimizar riscos e dar efetividade às informações da contabilidade, visando a con- tribuir para o alcance dos objetivos da entidade do setor público. A finalidade de controle interno sob o enfoque contábil, segundo a norma, resume-se em: • salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade do patrimônio; • dar conformidade ao registro contábil em relação ao ato correspondente; • contribuir para a promoção da eficiência operacional da entidade; • auxiliar na prevenção de práticas ineficientes e antieconômicas, erros, fraudes, malversação, abusos, desvios e outras inadequações (CFC, 2012, p. 33). 3.3.9 NBC T 16.9 – Depreciação Amortização e Exaustão A norma estabelece critérios e procedimentos para o registro contábil da depreciação, da amorti- zação e da exaustão. Utilizam-se os seguintes procedimentos contábeis para esta norma: amorti- zação; depreciação; valor bruto contábil; valor depreciável, amortizável e exaurível; valor líquido contábil, valor residual e vida útil econômica (CFC, 2012, p. 36). Assim, no registro da aquisição de ativo não circulante, deverão ser observados os aspectos de obrigatoriedade do reconhecimento de depreciação, amortização e exaustão, o valor do decrés- cimo patrimonial (conta redutora do respectivo ativo) e as circunstâncias que podem influenciar seu registro. 3.3.10 NBC T 16.10 – Avaliação e mensuração de ativos e passivos em entidades do setor público Esta norma estabelece critérios e procedimentos para a avaliação e a mensuração de ativos e passivos integrantes do patrimônio de entidades do setor público. Estabelece também os princi- pais critérios de avaliação e mensuração para a avaliação patrimonial, influência significativa, mensuração, redução ao valor recuperável (impairment), valor da reavaliação ou valor da redu- ção do ativo recuperável, valor de aquisição, valor de mercado ou valor justo (fair value), valor bruto contábil, valor líquido contábil, valor realizável líquido e valor recuperável (CFC, 2012, p. 40-41). 3.3.11 NBC T 16.11 – Sistema de informação de custos do setor público Estabelece a conceituação, o objeto, os objetivos e as regras básicas para mensuração e eviden- ciação dos custos no setor público e é apresentado, nesta norma, como sistema de informação de custos do setor público (SICSP) (CFC, 2012, p. 46). 19 Este sistema (SICSP) registra, processa e evidencia os custos de bens e serviços e outros objetos de custos, produzidos e oferecidos à sociedade pela entidade pública (CFC, 2012, p. 46). 3.4 Convergência das normas brasileiras com as internacionais O Brasil tem sido constantemente desafiado em seu próprio potencial a estabelecer mais e me- lhores processos e controles, com a finalidade de se preparar para assumir as responsabilidades inerentes ao seu constante crescimento (KPMG, 2012). Com a evolução das relações entre as empresas pela globalização, nasceu a necessidade da evolução da ciência contábil. A contabilidadeacompanha essas relações, registrando e eviden- ciando o patrimônio das empresas e seus resultados financeiros, para que seus usuários possam tomar decisões de gestão financeira, fiscalização, investimentos e controle patrimonial. Mas você como é possível padronizar a contabilidade para todos os países? Sabe o que o governo brasi- leiro tem feito para que isso aconteça? Na busca por uma contabilidade uniforme entre os países, que produza relatórios mais transpa- rentes e comparáveis, foram estabelecidas Normas Internacionais de Contabilidade. O Brasil vem buscando essa convergência com as Normas Internacionais desde 2007, quando foram estabelecidas em lei as primeiras mudanças na contabilização brasileira. O primeiro referencial para contabilidade aplicada ao setor público brasileiro foi a Lei nº 4320/1964, que estruturou e padronizou procedimentos contábeis, criou órgãos de sistema de administração financeira, contabilidade e auditoria. A referida lei estabelece como principal ins- trumento o orçamento público (BRASIL, 1964) e dispõe dos procedimentos que englobam desde a elaboração do orçamento até sua execução. A Constituição Federal de 1988 instituiu a necessidade de aprovação da Lei Orçamentária Anual (LOA), que, segundo o art. 165, § 5º, regulamenta as atividades dos órgãos e entidades públicos materializadas no orçamento, que compreende: i – o orçamento fiscal referente aos poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poder público; ii – o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; iii – o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo poder público (BRASIL, 1988). A LOA permite a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, como os poderes da União, seus fundos, órgãos, autarquias, inclusive especiais, as fundações instituídas e mantidas pelo poder público (BRASIL, 1988, art. 70). Também teve grande impacto na área das finanças públicas a Lei Complementar nº 101/2000, chamada de Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). Essa lei estabelece limites de dívida pública consolidada; a necessidade de garantias; determina regras para operações de crédito; e a desti- nação dos restos a pagar e gastos com pessoal, para que exista equilíbrio nas finanças públicas e aumento da transparência da gestão fiscal. A lei determinou ainda a consolidação nacional das contas públicas (BRASIL, 2015). 20 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público O grande marco das Normas Brasileiras de Contabilidade rumo à convergência com a contabi- lidade aplicada ao setor público nas Normas Internacionais de Contabilidade foi a criação do Comitê Gestor da Convergência no Brasil em 21 de novembro de 2008, que desenvolveu ações para promover a convergência até 2012 (CFC, 2012, p. 12). Toda essa mudança exige que o governo e suas esferas públicas, que são a base do crescimento sustentável de que o país necessita, sejam chamados a se profissionalizarem e a buscarem as melhores práticas já adotadas em outros setores e países (KPMG, 2012). Em 25 de agosto de 2008, visando a intensificar os esforços de convergência, foi elaborada a Portaria do MF nº 184, que determinou à Secretaria do Tesouro Nacional (STN), juntamente com o Ministério da Fazenda, que auxiliassem as entidades públicas e passassem a desenvolver ações com o intuito de promover a adequação da contabilidade pública brasileira às Normas Internacionais de Contabilidade Pública (International Public Sector Accounting Standards – IP- SAS) editadas pelo International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB), bem como à adoção das Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao setor público, editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), o que significa um verdadeiro avanço (CFC, 2012). Processo de Convergência Tradução Tradução ( V1) Validada Tradução ( V2) Divulgada Publicação Formatação Aprovação Análise Comparações Discussão Convergência EstudosNBCASP Convergida Tradução Revisada Tradução Reenviada Permitida a reprodução total ou parcicial desta publicação desde que citada a fonte. Figura 6 – Processo de convergência com as Normas Internacionais de Contabilidade. Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2012. As mudanças são direcionadas à transparência nas divulgações das contas públicas e na busca pela padronização da contabilidade entre municípios, estados, Distrito Federal e União. A inte- gralização dos procedimentos contábeis orçamentários ocorre completamente a partir de 2015. Essa normatização é válida não só para o setor público, mas também para entidades que rece- bam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem recursos públicos, na execução de suas atividades, no tocante aos aspectos contábeis da prestação de contas, sejam essas entidades do setor público, instrumentalização do controle social, normas e técnicas próprias da contabilidade 21 aplicada ao setor público, patrimônio público, projetos e ações de fins ideais e recursos contro- lados (CFC, 2012). As mudanças mais relevantes a partir da normatização são: a) o campo de aplicação da contabilidade pública, segundo a NBC T 16.1 (CFC, 2012), do profissional de contabilidade passa a ser em atuar no registro, controle e evidenciação de fenômenos contábeis, decorrentes de variações patrimoniais das entidades do setor público. As entidades que recebem, guardam, movimentam, gerenciam ou aplicam os recursos públicos, na execução de suas atividades, necessitam apresentar sua prestação de contas seguindo as mesmas normas da contabilidade pública; b) o objeto da contabilidade pública passa a ser o patrimônio público; c) reformulação dos sistemas de informação contábeis, com cinco subsistemas que passam a ser: orçamentário; financeiro; patrimonial; custos; e compensação, definidos pela NBC T 16.2 (CFC, 2012); d) as demonstrações contábeis do setor público que passam a ser evidenciadas em sua totalidade a partir de 2014 (CFC, 2012); e) a consolidação das demonstrações contábeis em nível nacional, também a partir de 2014, com a NBC T 16.7 (CFC, 2012); f) passa a ser obrigatório o registro da depreciação, amortização e exaustão nas contas de ativo não circulante, com a NBC T 16.9 (CFC, 2012); g) obrigatoriedade do registro e evidenciação das informações de custos no setor, com a NBC T 16.11 – Sistema de Informação de Custos do Setor Público (CFC, 2012). Permitida a reprodução total ou parcicial desta publicação desde que citada a fonte. Tesouro Nacional IPSAS / NBCASP Processo de Convergência – Re�exos na Federação Manual de Demonstrativos Fiscais (MDF) Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) Caráter consultivo; Norteado pelo diálogo permanente; Busca reduzir divergências e duplicidades em benefício da transparência da gestão �scal, da racionalização de custos nos entes da Federação e do controle social. Análise e estudos visando à padronização de relatórios e demonstrativos no âmbito da União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Análise e estudos visando à padronização mínima de conceitos e práticas contábeis, plano de contas e classi�cação orçamentária de receitas e despesas públicas no âmbito da União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Grupo Técnico de Padronização de Relatórios Portaria STN 416/2010 Grupo Técnico de Procedimentos Contábeis Portaria STN 415/2010 Figura 7 – Processo de convergência para estabelecer padrõesnos procedimentos contábeis. Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2012. 22 Laureate- International Universities Contabilidade do setor público A partir de 2009, a contabilidade pública passou a ser regulamentada pela Secretaria de Orçamento Federal, órgão pertencente à Secretaria do Tesouro Nacional, por meio do Manual Técnico de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, composto dos manuais da receita nacional e da despesa nacional. O manual, dividido em oito partes, trata dos procedimentos contábeis orçamentários, patrimoniais específicos e regulamenta o plano de contas aplicado ao setor pú- blico e as demonstrações contábeis aplicadas ao setor público. NÃO DEIXE DE VER... Paulo Henrique Feijó, coordenador-geral de Normas de Contabilidade Aplicadas à Federação da Secretaria do Tesouro Nacional (STN/CCONF), cedeu uma interessante entrevista ao canal Classe Contábil, sobre despesas do exercício seguinte. O vídeo está disponível em: <http://www.tvclassecontabil.com.br/TV-Classe-Contabil-JNC-29- -4-2013-contabilidade-publica-Paulo-Henrique-Feijo-despesa-4521#.VYHQ_flViko>. O manual define os procedimentos contábeis orçamentários no âmbito da União, estados, Dis- trito Federal e municípios, sendo adotado gradualmente e integralmente a partir de 2015, prazo estipulado para consolidação das contas nacionais e das demonstrações contábeis aplicadas ao setor público buscando maior transparência, comparação das informações aos usuários da contabilidade do setor público do país e possibilitando a análise da gestão pública. Para efetivar a padronização das três esferas de governo, proporcionar a consolidação nacional e permitir a evidenciação de relatórios e estatísticas que revelam as decisões da gestão pública, a Secretaria do Tesouro Nacional elaborou o plano de contas aplicado ao setor público (PCASP). Sua estrutura e procedimentos estão no MCASP (BRASIL, 2015). A implantação do PCASP foi facultativa até o prazo de 2012 e tornou-se obrigatória em 2013 para a União, estados e DF e municípios, conforme Portaria STN nº 828, de 14/12/2011. O texto Duas décadas de transparência e controle fala sobre a comemoração dos 20 anos da Conta Única e como o Tesouro Nacional se prepara para lançar o novo Siafi, instrumento fundamental para a gestão orçamentária e financeira do país. Disponí- vel em: <http://www4.serpro.gov.br/imprensa/publicacoes/tema-1/antigas%20temas/ tema_194/materias/siafi>. NÃO DEIXE DE LER... 23 Síntese Neste capítulo, você aprendeu que: • o campo de aplicação da contabilidade pública é a atuação do profissional de contabilidade no registro, controle e evidenciação de fenômenos contábeis, decorrentes de variações patrimoniais, das entidades do setor público; • o objeto da contabilidade pública é o patrimônio público; • o plano de contas aplicado ao setor público (PCASP) tem como objetivo fornecer informações aos diversos usuários da informação contábil por meio da padronização do registro contábil para a extração de informações; • os dados que alimentam o sistema de informação contábil, por meio do PCASP, são processados para fornecer relatórios, como as demonstrações contábeis aplicadas ao setor público (DCASP); • os sistemas de informação contábeis possuem cinco subsistemas: orçamentário, financeiro, patrimonial, custos e compensação; • as demonstrações contábeis do setor público e sua consolidação passam a ser evidenciadas em sua totalidade a partir de 2014 (NBC T 16.6). Síntese 24 Laureate- International Universities Referências BRASIL. Lei complementar nº 101, de 4 de maio de 2000. Lei de Responsabilidade Fiscal. Diário Oficial da União, Poder Legislativo. Brasília, 4 de maio 2000. Seção 1, p. 1. ______. Lei nº 4.320, de 17 de março 1964. Lei do Direito Financeiro. Diário Oficial da União, Poder Legislativo. Brasília, 23 mar. 1964. Seção 1, p. 2754. ______. Ministério da Fazenda. Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 5. ed. Brasília, DF: Secretaria do Tesouro Nacional, 2012. Disponível em: <http://www.tesouro.fa- zenda.gov.br/documents/10180/113505/Parte_IV_PCASP2012.pdf>. Acesso em: 23 jul. 2015. ______. Ministério da Fazenda. Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 6. ed. Brasília, DF: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015. Disponível em: <http://www.tesouro. fazenda.gov.br/documents/10180/367031/CPU_MCASP_6edicao/05eea5ef-a99c-4f65-a042- 077379e59deb>. Acesso em: 11 maio 2015. ______. Ministério da Fazenda. Portaria MF nº 184, de 25 de agosto de 2008. Dispõe sobre as diretrizes a serem observadas no setor público (pelos entes públicos) quanto aos procedimentos, práticas, laboração e divulgação das demonstrações contábeis, de forma a torná-los conver- gentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. Disponível em: <http://www.fazenda.gov.br/institucional/legislacao/2008/portaria184>. Acesso em: 23 jul. 2015. ______. Ministério da Fazenda. Portaria STN nº 828, de 14 de dezembro de 2011. Altera o prazo de implementação do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público e dá outras providên- cias. Disponível em: <http://www3.tesouro.gov.br/legislacao/download/contabilidade/PortS- TN_828_20111214.pdf>. Acesso em: 23 jul. 2015. ______. Ministério da Fazenda. Portaria STN nº 700, de 10 de dezembro de 2014. Aprova as Partes II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais, III – Procedimentos Contábeis Específicos, IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público e V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público da 6ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP). Disponível em: <http://www.stn.fazenda.gov.br/documents/10180/390684/CPU_Portaria_ STN_700_2014_MCASP_6.pdf/5d3a2fa8-0af5-4eac-b56f-a9074e4cbaad>. Acesso em: 23 jul. 2015. ______. Ministério da Fazenda. Serviço Federal de Processamento de Dados. Duas décadas de transparência e controle. Disponível em: <http://www4.serpro.gov.br/imprensa/publicacoes/ tema-1/antigas%20temas/tema_194/materias/siafi>. Acesso em: 23 jul. 2015. ______. Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão. Secretaria de Orçamento Federal. Manual técnico de orçamento MTO. Edição 2015. Brasília, 2014. ______. Secretaria do Tesouro Nacional. Disponível em: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br>. Acesso em: 11 maio 2015. ______. Secretaria do Tesouro Nacional. A aplicabilidade das Normas Internacionais ao Setor Público. Conselho Regional de Contabilidade de Alagoas (CRC AL), 2015. Disponível em: <http://www.crcal.org.br/downloads/i_convencao/4_Convecon.pps>. Acesso em: 13 jul. 2015. Bibliográficas 25 ______. Senado Federal. Orçamento fácil: um jeito simples de conhecer o orçamento público e participar. Disponível em: <http://www12.senado.gov.br/orcamentofacil>. Acesso em: 11 maio 2015. ______. Tribunal de Contas da União. Relatório anual de atividades: exercício de 2006. Brasília: TCU, Secretaria de Planejamento e Gestão, 2007. Disponível em: <http://portal2.tcu. gov.br/portal/pls/portal/docs/2541195.PDF>. Acesso em: 29 jun. 2015 ______. Presidência da República. Constituição da República Federativa do Brasil (1988). Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>. Acesso em: 16 jun. 2015. ______. Presidência da República. Lei nº 10.181, de 6 de fevereiro de 2001. 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