FT Módulo II A atualizado 29fev12

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FORMAÇÃO DE TRIBUTARISTA 
-- Planejamento Tributário -- 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
2012 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 1
MÓDULO II A 
 
 
1. SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO 
 
1.1. ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO 
 
 A missão primordial do Estado é assegurar ao homem os meios para 
que ele possa viver com dignidade. Esta procura de meios para satisfazer as 
necessidades públicas é denominada Atividade Financeira do Estado. 
 
 Ela visa à obtenção, arrecadação, administração e emprego dos meios 
que lhe possibilitarão o desempenho das demais atividades que constituem a 
sua finalidade própria: políticas, sociais, econômicas, administrativas, 
educacionais e todas as necessárias à realização do interesse público. 
 
 O Estado já recebeu gama enorme de definições diferentes, formuladas 
pelos diversos autores que o examinaram em profundidade. Não é nossa 
intenção nos aprofundarmos nesses conceitos, mas reconhecemos que o 
Estado é uma entidade à parte da própria coletividade, constituindo uma 
pessoa jurídica, portanto titular de direitos e obrigações. Trata-se de uma 
pessoa jurídica que difere das demais, físicas ou jurídicas, por ser a 
personificação da ordem jurídica nacional, que a constitui e com a qual quase 
se confunde. 
 
 A CF/88, no preâmbulo, consagra que os “representantes do povo 
brasileiro, reunidos em Assembléia Nacional constituinte para instituir um 
Estado Democrático, destinado a assegurar o exercício dos direitos sociais e 
individuais, a liberdade, a segurança, o bem-estar, o desenvolvimento, a 
igualdade e a justiça como valores supremos de uma sociedade fraterna, 
 
 
 
 
 
 
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pluralista e sem preconceitos, fundada na harmonia social e comprometida, na 
ordem interna e internacional, com a solução pacífica das controvérsias”. 
 
 Temos, então, no Estado, uma entidade com um sistema jurídico criado 
pelo homem, tendo por fim a tutela e o desenvolvimento da pessoa humana e 
da vida social de determinada comunidade. O esforço material do Estado, na 
busca de seus fins, é representado por sua atividade, denominada atividade 
estatal. Conceituando juridicamente o Estado, assim consagram Dalmo Dallari 
e Oswaldo Aranha Bandeira de Mello: o Estado, 
 
“é a ordem jurídica soberana, que tem por fim o bem 
comum de um povo em determinado território” 
(Dalmo de Abreu Dalari); 
 
“é a organização jurídica de um povo em dado 
território, sob um poder soberano, para a realização 
do bem comum de seus membros (Oswaldo Aranha 
Bandeira de Mello).1 
 
A atividade financeira do Estado desenvolve-se, pois, fundamentalmente 
em três áreas: a receita, a gestão e a despesa. As necessidades públicas são 
satisfeitas por meio de serviços de interesse geral, que são denominados 
públicos. E o conjunto dessas atividades são os serviços públicos pelos quais o 
Estado realiza seus fins. 
 
As principais características dos serviços públicos são2: seletividade, 
universalidade; coercibilidade; e, não-reciprocidade. 
 
 Assim, no dizer de Aliomar Baleeiro3, a atividade financeira do Estado 
consiste em obter, gerir e despender o dinheiro indispensável às necessidades, 
 
1
 Citados por Bernardo Ribeiro de Moraes, in Compêndio de Direito Tributário. 
2
 Elencados por Dejalma de Campos, in Direito Fiscal. 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 3
cuja satisfação o Estado assumiu ou cometeu àquelas outras pessoas jurídicas 
de direito público. 
 
A atividade financeira do Estado é estudada pela Ciência das Finanças e 
regulada por um conjunto de normas e princípios, denominado Direito 
Financeiro. Já o Direito Tributário tem o seu objeto delimitado ao campo da 
receita pública, exclusivamente. 
 
A maioria dos tratadistas divide a receita pública em duas espécies: 
receitas originárias e receitas derivadas. 
 
Consideram-se como originárias as receitas provenientes da exploração 
econômica do patrimônio do Estado. Esta espécie compreende, pois, as rendas 
provenientes dos bens (ex. alugueres) e empresas comerciais e industriais 
pertencentes ao Estado, rendas essas que se conceituam como preço. 
Decorrem de atividades de natureza tipicamente privada, e caracterizam uma 
intervenção do Estado no setor econômico. Essa intervenção, ressalvados os 
casos de monopólio mantidos por questão de interesse público, como é o caso 
dos correios e telégrafos, ocorre numa maior ou menor intensidade por razões 
de ordem política. 
 
 Já as receitas derivadas são as obtidas pelo Estado mediante o 
exercício de sua soberania. No dizer do mestre Rubens Gomes de Sousa4: 
 
“Receita derivada é a que o Estado arrecada 
mediante o emprego de sua soberania, nos termos 
fixados em lei, sem contraprestação diretamente 
equivalente, e cujo produto se destina ao custeio 
das finalidades que lhe são próprias”. 
 
3
 Uma Introdução à Ciência das Finanças. 12ª ed., Rio de Janeiro, Forense, 1977, p. 17. 
4
 SOUSA, Rubens Gomes de. Compêndio de Legislação Tributária. 4ª ed. póstuma – 2ª tiragem. São 
Paulo. Resenha Tributária, 1982, p. 39. 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 4
Em nosso direito positivo, as receitas derivadas estão representadas 
pelos tributos e pelas penalidades pecuniárias decorrentes de atos ilícitos. Ao 
Direito Tributário, porém, só interessam as receitas derivadas que 
correspondam ao conceito de tributo. 
 
 A Lei nº. 4.320/64 classifica a Receita: por categorias econômicas e por 
fontes. 
 
 As receitas por categorias econômicas são classificadas em Receitas 
Correntes e Receitas de Capital: 
- Receitas Correntes são as receitas tributárias, patrimonial, industrial e 
diversas e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos 
de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinados a 
atender despesas classificáveis em despesas correntes; e, 
- Receitas de Capital são as provenientes da realização de recursos 
financeiros de constituição de dívidas; da conversão, em espécie, de 
bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito 
público ou privado destinados a atender despesas classificáveis em 
despesas de capital e, ainda, o superávit do Orçamento Corrente. 
 
As receitas por fontes classificam-se em Receitas Correntes, que são: 
- Receitas Tributárias: provenientes de impostos, taxas e contribuições 
de melhoria; 
- Receita Patrimonial: proveniente de receitas imobiliárias, receitas de 
valores mobiliários; participações e dividendos e outras receitas 
patrimoniais; 
- Receita Industrial: provenientes de receita de serviços industriais e 
outras receitas industriais; 
- Transferências Correntes: provenientes de multas, contribuições, 
cobrança da dívida ativa e outras receitas diversas; e, 
 
 
 
 
 
 
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- Receitas de Capital: provenientes de operação de crédito, alienação de 
bens móveis e imóveis, amortização de empréstimos concedidos, 
transferências de capital e outras receitas de capital. 
 
 
1.2. SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO 
 
Constitui um sistema o agrupamento coerente entre determinadoscomponentes. Há, portanto a necessidade da existência de um vínculo entre 
tais componentes. Assim ocorre com o sistema nervoso, sistema solar, sistema 
jurídico ou mesmo com o sistema tributário. 
 
O Sistema Tributário é o conjunto dos tributos que compõem o 
ordenamento jurídico, assim como os princípios que norteiam as normas 
pertinentes à matéria tributária de um determinado país. 
 
Este conceito não espelharia nitidamente o que se entende por Sistema 
Tributário, se não se considerasse a interligação ou vínculo existente entre os 
tributos, como também se as normas não fossem subordinadas a princípios 
coerentes e harmônicos. 
 
Portanto, o fato de um determinado país cobrar tributos não significa que 
aquele país possua um Sistema Tributário; isto só ocorrerá quando os tributos 
cobrados forem harmônicos entre si e fizerem parte de um todo com uma 
determinada finalidade. 
 
São requisitos do Sistema Tributário5: 
a - existência de uma administração financeira eficiente; 
b - ausência de evasões e bitributações; 
c - simplicidade, coerência e elasticidade; 
 
5
 CAMPOS, Dejalma de. Prática Processual Tributária. Módulo I, São Paulo, Cultura Jurídica, 1996. 
 
 
 
 
 
 
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d - manutenção do imposto progressivo, dentro de limites reais; 
e - afirmação dos princípios de personalidade e de eqüidade na divisão 
tributária; 
f - existência de um conjunto de impostos indiretos; 
g - clara determinação dos direitos e deveres do Estado e dos 
contribuintes, coordenada com um Código Tributário de princípios 
gerais; e, 
h - estabelecimento de sanções penais. 
 
 
1.3. SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO 
 
 No dizer de José Afonso da Silva6 ”A Constituição diz mal quando intitula 
de princípios gerais a seção I do título VI, referindo-se ao sistema tributário 
nacional. Não há nela senão os princípios da personalização e o da capacidade 
contributiva, constante do art. 145, § 1º. Os princípios constitucionais gerais, 
especiais e específicos da tributação aparecem mesmo é na seção II, como 
expressão das limitações do poder de tributar”. 
 
 Para ele, “Na primeira seção, o que temos são disposições gerais sobre 
a tributação, que sintetizam as bases constitucionais do sistema tributário 
nacional”7. 
 
 Apesar da crítica do mestre, neste momento é importante saber que a 
Constituição Federal tem um Capítulo específico para o Sistema Tributário 
Nacional, que engloba dos artigos 145 a 162. 
 
 O Sistema Constitucional Tributário Brasileiro é do tipo rígido, ou seja, é 
o sistema no qual o legislador ordinário não dispõe de quase nenhuma opção, 
uma vez que a Constituição estabelece o disciplinamento completo, delineando 
 
6
 Curso de Direito Constitucional Positivo. 17ª ed., São Paulo, Malheiros Editores, 2000, p. 684. 
7
 Op. citada, p. 685. 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 7
todas as normas essenciais do sistema. O nosso legislador constituinte cuidou 
amplamente do sistema tributário, não deixando nenhuma margem de discrição 
ao legislador ordinário. 
 
 A rigidez do nosso sistema tributário é o que o distingue de quase todos 
os existentes no mundo. A maioria dos sistemas tributários existentes são 
flexíveis, ou seja, é aquele sistema no qual o legislador ordinário goza de 
amplas faculdades, podendo até alterar a discriminação de rendas. 
 
 Tanto é assim, que inúmeras Emendas Constitucionais foram editadas 
justamente para modificar o Sistema Tributário Nacional. Por exemplo, em 13 
de setembro de 2000, a EC nº 29 alterou, entre outros, o artigo 156, para 
possibilitar a cobrança de alíquotas progressivas e diferenciadas de IPTU. 
 
Por intermédio da EC nº 39 de 2002, inclui-se o artigo 149-A no texto 
constitucional prevendo que os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir 
contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de 
iluminação pública. 
 
O Sistema Tributário Nacional estabelecido pela Constituição de 1988, 
com vigência a partir de 1º de março de 1989, assegura a aplicação da 
legislação anterior, no que não for incompatível com as normas constitucionais 
vigentes, enquanto não forem editadas as leis complementares previstas no 
texto constitucional. 
 
Entre outras matérias, cabe à lei complementar estabelecer normas 
gerais de legislação tributária, particularmente sobre a definição de tributos, 
respectivos fatos geradores, bases de cálculo, contribuintes, obrigação 
tributária, lançamento, prescrição e decadência. 
 
 
 
 
 
 
 
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Enquanto não for editada a lei complementar prevista no artigo 146 da 
Constituição, dispondo sobre normas gerais de direito tributário, permanece em 
vigor a Lei nº 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional – CTN), no que não 
for incompatível com as normas constitucionais vigentes. O Código Tributário 
Nacional, não obstante tenha surgido como lei ordinária, é hoje considerado 
materialmente como lei complementar, pelo fato de cuidar de matéria 
reservada constitucionalmente à lei complementar. 
 
Conforme já abordamos, a CF/88 dedica o Capítulo I do Título VI ao 
Sistema Tributário Nacional e no artigo 145 dispõe que as pessoas políticas 
(União, Estados, Distrito Federal e Municípios) poderão instituir os seguintes 
tributos: 
I - impostos; 
II - taxas; 
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. 
 
Com relação aos impostos, a Constituição estabelece que, “sempre que 
possível” essa espécie de tributo: 
- tenha caráter pessoal, e 
- seja graduado segundo a capacidade econômica do contribuinte. 
 
Para conferir efetividade a esses objetivos, à administração tributária é 
facultado, por norma constitucional, identificar o patrimônio, os rendimentos e 
as atividades econômicas do contribuinte, respeitados os direitos individuais. 
 
No que concerne às taxas, a Constituição dispõe que estas não poderão 
ter base de cálculo própria de impostos. 
 
 Além de impostos, taxas e contribuições de melhoria, a Constituição 
refere-se a mais duas espécies de tributos: - empréstimo compulsório; e - 
contribuições. 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 9
1.4. TRIBUTO – CONCEITO E SUAS ESPÉCIES 
 
O Estado pode, pelo poder coercitivo de suas normas, exigir que os seus 
jurisdicionados contribuam com as prestações pecuniárias indispensáveis ao 
cumprimento das finalidades de interesse coletivo que lhe cabe desempenhar. 
Esta quantidade de dinheiro entregue pelos cidadãos aos Estados, para ser 
aplicada em serviços públicos é que se denomina tributo. 
 
O Direito Tributário examina o tributo como objeto da relação jurídica 
tributária. Tributo é, pois, a prestação (comportamento) que o Estado (sujeito 
ativo) tem o direito de exigir do contribuinte (sujeito passivo), em razão do 
nascimento da obrigação tributária. 
 
 Alfredo Augusto Becker8 define: “o tributo é o objeto da prestação 
jurídica que satisfaz o dever jurídico tributário”. Já para Alberto Xavier9 tributo 
“é a prestação patrimonial estabelecida por lei a favor de uma entidade que tem 
a seu cargo o exercício de funções públicas, com o fim imediato de obter meios 
destinados ao seu funcionamento”. 
 
 Vimos que a legislação brasileira (art. 3º do CTN) define tributo nos 
seguintes termos: 
 
“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, 
em moeda ou cujo valornela se possa exprimir, que 
não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e 
cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada”. 
 
Assim, o conceito de tributo abrange os seguintes elementos: 
 
8
 Teoria Geral do Direito Tributário, São Paulo, Ed. Saraiva, 2ª tiragem, 1972, p. 259. 
9
 Manual de Direito Fiscal, Lisboa, Distribuidora Livraria Almedina, 1ª ed., vol. I, 1970, p. 35. 
 
 
 
 
 
 
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- Prestação pecuniária – pecúnia é dinheiro. O conceito legal exclui 
qualquer prestação que não seja representada por dinheiro. Não 
podem ser cobrados, portanto, tributos que consistam em prestação de 
natureza pessoal, tal como a prestação de serviços. 
 
- Compulsória – obrigatória. Nenhum tributo é pago voluntariamente. É 
da essência do tributo a sua obrigatoriedade. O tributo não decorre de 
negócio jurídico realizado mediante manifestação de vontade das 
partes. Decorre de uma relação de soberania de Estado, que lhe 
permite exigir de todos que tiverem capacidade contributiva, nos 
termos objetivamente previstos em lei, uma prestação obrigatória. 
 
- Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir – satisfeita em 
moeda. O tributo pode ser fixado em moeda, ou em outra unidade 
traduzível em moeda, tal como unidade de UFIR, papel selado, 
estampilhas etc. 
 
- Que não constitua sanção de ato ilícito – tributo não é pena, 
sanção. A lei exclui do conceito de tributo a prestação pecuniária que 
constitua sanção de ato ilícito. Assim, em nosso direito positivo, esse 
tipo de sanção constitui receita derivada com características próprias, 
não contidas no conceito de tributo. 
 
- Instituída em lei – somente a lei pode instituir o tributo. Esse princípio 
é de âmbito constitucional. De fato, o artigo 150, I da Constituição veda 
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou 
aumentar tributo sem que a lei o estabeleça. 
 
- E cobrada mediante atividade administrativa vinculada – não 
compete à autoridade administrativa analisar se e quando é 
conveniente a cobrança do tributo. Esse trecho final do conceito 
 
 
 
 
 
 
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estabelece que, sendo administrativa, esta é uma atividade privativa 
que não pode ser exercida por nenhuma outra pessoa. Além disso, há 
de ser vinculada, entendendo-se como tal a atividade que não é 
discricionária; isto significa que a administração pública deverá agir 
estritamente de acordo com a lei tributária, e não segundo o seu 
próprio critério. 
 
Ainda sobre a qualificação da natureza jurídica do tributo, é importante 
acrescentar o disposto no art. 4º do CTN, que sobre o tema dispõe nos 
seguintes termos: 
 
 “A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva 
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: 
 
 I - a denominação e demais características formais 
adotadas pela lei; 
 II - a destinação legal do produto da sua 
arrecadação.” 
 
 O conceito de tributos abrange as seguintes espécies: os impostos, as 
taxas, as contribuições10 de melhoria, as contribuições especiais e os 
empréstimos compulsórios, que serão adiante estudados. 
 
10
 Luciano Amaro, em seu Direito Tributário Brasileiro (São Paulo, Ed. Saraiva, 1997) observa que: 
“Observando o fenômeno da tributação sob esse ângulo, temos, como devedor da obrigação tributária, o 
‘contribuinte’ (etimologicamente, o mesmo que ‘tributário’ e ‘contributário’), isto é, aquele que, juntamente 
com outros, ‘tributa’, ou seja, ‘presta um tributo’ ou ‘contribui’, entregando a contribuição (‘tributo’ou 
‘contributo’) ao Estado (ou a entidade não estatal designada por lei). 
 O vocábulo contribuição (cognato de tributo) representa a mesma idéia de partilha, entre os 
indivíduos (contribuintes), dos ônus comuns, embora hoje, em nosso direito, seja utilizado para designar 
certas espécies de tributos. 
 Imposto, que os léxicos dão como sinônimo de tributo (e que, em nossa legislação, se emprega 
para indicar uma espécie de tributo), não possui aquela conotação de solidariedade de todos no concurso 
para a despesa comum; imposto (do verbo ‘impor’) é algo que se faz realizar forçadamente, expressando, 
assim, a velha conotação das prestações tributárias, que eram exigidas de modo forçado (impostas) ao 
súdito, sem buscar-se a anuência do devedor. 
 
 
 
 
 
 
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 Para uma mais fácil caracterização de cada espécie tributária, é útil a 
classificação dos tributos quanto à vinculação com a atividade estatal. De 
acordo com esta classificação, os tributos dividem-se em: 
a) Vinculados – as taxas, as contribuições de melhoria e as 
contribuições especiais; 
b) Não vinculados – os impostos. 
 
Assim, por exemplo, quando se classifica o imposto como uma exação 
não vinculada, fica implícito que a sua hipótese de incidência não se liga a 
qualquer atividade estatal específica relativa ao contribuinte. 
 
1.4.1. Impostos11 
 
O Código Tributário Nacional define imposto como o tributo cuja 
obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer 
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte (art. 16). 
 
O elemento essencial à conceituação do imposto é, pois, o seu caráter 
geral. O imposto é o tributo que se destina a cobrir as necessidades públicas 
gerais, o que o distingue da taxa, cuja característica essencial é a sua 
vinculação à prestação de serviços públicos. 
 
 
 O tributo, portanto, resulta de uma exigência do Estado, que, nos primórdios da história fiscal, 
decorria da vontade do soberano, então identificada com a lei, e hoje se funda na lei, enquanto expressão 
da vontade coletiva. 
 Taxa, deverbal de ‘taxar’ também figura nos dicionários como sinônimo de ‘tributo’ (a par de 
outras acepções). Vem do latim taxare (avaliar, estimar, determinar o valor); confiram-se as expressões 
‘taxa de juros’, ‘taxa de câmbio’, ‘taxímetro’(aparelho que mede valor). Etimologicamente, taxa é sinônimo 
de preço (de um serviço ou de um bem), traduzindo, pois a idéia de cumulatividade ou 
contraprestacionalidade. O inglês tax (do mesmo étimo) é empregado, na linguagem jurídica, no sentido 
de imposto. No nosso direito, taxa é espécie de tributo, exatamente a figura na qual está presente, de 
acordo com o sentido etimológico da expressão, a idéia de contraprestação, dado que a taxa se 
caracteriza pela conexão a um serviço ou utilidade que o Estado propicia ao contribuinte (por exemplo, a 
prestação de um serviço público)”. (pág. 17). 
 
11
 LATORRACA, Nilton. Direito Tributário: Imposto de Renda das Empresas – Atualizado até 31-12-
1999 por Rutnéa Navarro Guerreiro e Sérgio Murilo Zalona Latorraca. 15ª ed., São Paulo, Ed. Atlas, 
2000. 
 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 13
1.4.2. Taxas 
 
A taxa tem como fato gerador o exercício regular do poder de polícia ou 
a utilização efetiva ou potencial de serviço público específico e divisível, 
prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Essa é a conceituação 
descrita no art. 77 do CTN, e no art. 145 da Constituição, que põe em relevo o 
caráter remuneratório da taxa e a sua vinculação com a prestação de serviços, 
pelo Estado. 
 
 Considera-sepoder de polícia a atividade da administração pública que, 
limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato 
ou a abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à 
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do 
mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão 
ou autorização do poder público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à 
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. 
 
1.4.3. Contribuição de Melhoria 
 
A contribuição de melhoria, por sua vez, é definida no CTN como tributo 
instituído para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra 
valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como 
limite individual o acréscimo do valor que da obra resultar para cada imóvel 
beneficiado (art. 81). 
 
1.4.4. Empréstimos Compulsórios 
 
O empréstimo compulsório é modalidade de tributo. Nesta categoria 
jurídica, estão presentes todos os requisitos essenciais à qualificação do 
conceito estabelecido pelo CTN. A necessidade de restituição não é 
circunstância que prejudique o conceito, visto que o destino do produto da 
 
 
 
 
 
 
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arrecadação nada acresce à essência jurídica do tributo. É o CTN que o diz, 
nos seguintes termos: 
 
“Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é 
determinada pelo fato gerador da respectiva 
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I – a denominação e demais características formais 
adotadas pela lei; 
II – a destinação legal do produto da sua 
arrecadação.” 
 
 Sendo tributo, os empréstimos compulsórios poderão revestir-se de 
quaisquer das formas que correspondem às espécies do gênero tributo: 
imposto, taxa ou contribuição de melhoria; para reconhecê-lo basta aplicar a 
norma do art. 4º do CTN. 
 
No art. 148, a Constituição atribui competência à União para, com 
exclusividade, instituir empréstimo compulsório. Subordina, porém, essa 
competência a algumas condições. 
 
 O empréstimo compulsório só poderá ser instituído, por lei 
complementar, numa das seguintes hipóteses: 
- para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade 
pública, de guerra externa ou sua iminência; ou 
- no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante 
interesse nacional. 
 
A CF de 1988 sujeitou, expressamente, a instituição de empréstimo 
compulsório, no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante 
interesse nacional, ao princípio da anterioridade (art. 148, II). Assim, já não 
resta qualquer dúvida, como havia em relação à Constituição anterior, que a 
 
 
 
 
 
 
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União não poderá cobrar os empréstimos compulsórios criados nesta hipótese, 
no mesmo exercício financeiro em que houver sido publicada a lei que os 
instituir. 
 
 Por sua vez, ficam excluídas da submissão ao princípio da anterioridade 
as demais modalidades de empréstimo compulsório; o que nos parece 
irrepreensível, posto que a necessidade de obter recursos no caso de 
calamidade pública, guerra externa ou sua iminência, é imediata, caso contrário 
tais recursos correriam o risco de tornar-se inúteis se recebidos apenas no ano 
seguinte. 
 
 Ambas as hipóteses de empréstimo compulsório estão sujeitas aos 
demais princípios constitucionais, dos quais destacamos: o princípio da 
legalidade – só poderão ser instituídos por lei, no caso lei complementar, cuja 
aprovação depende de maioria absoluta; o princípio da competência legislativa 
– só a União poderá instituí-los; e o princípio da irretroatividade – não poderão 
ser cobrados em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da 
vigência da lei que os instituir ou aumentar. 
 
 Por fim, ressalta-se que o parágrafo único do art. 148 da CF vincula a 
aplicação dos recursos obtidos à efetiva despesa que fundamentou a 
instituição do empréstimo compulsório. 
 
1.4.5. Contribuições 
 
 O art. 149 da Constituição Federal dispõe que compete exclusivamente 
à União instituir as seguintes contribuições: 
- sociais; 
- de intervenção no domínio econômico; e 
- de interesse das categorias profissionais ou econômicas. 
 
 
 
 
 
 
 
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 No parágrafo 1º, estabelece que os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios também instituirão contribuição, mas especificamente para o custeio 
de sistema de previdência e assistência social de seus servidores, dos quais 
serão cobradas. 
 
 As contribuições figuram no capítulo em que são estabelecidos os 
princípios gerais do sistema tributário nacional, e estão submetidas às 
limitações constitucionais impostas aos tributos e às normas gerais previstas 
no art. 146, III, da Constituição. É, pois, vedado cobrar contribuições. 
a) sem lei que as estabeleça; 
b) antes da vigência da lei que as houver instituído ou aumentado; 
c) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que 
as instituiu ou aumentou. 
 
 As contribuições podem ter diferentes finalidades e distintas bases de 
cálculo; poderão, pois, conceituar-se como imposto ou taxa, poderão ser um 
misto das duas categorias ou contribuições de melhoria. O fato gerador da 
respectiva obrigação é que determinará a natureza específica da contribuição 
em cada caso (CTN, art. 4º). A Constituição refere-se a contribuições 
específicas em vários dispositivos: contribuição à seguridade social (arts. 195 e 
201 a 204); contribuição social do salário-educação (art. 212, § 5º); 
contribuição para o Programa de Integração Social – PIS – e para o Programa 
de Formação do Patrimônio do Servidor Público – PASEP -, que financiará o 
programa do seguro-desemprego (art. 239). 
 
 As crescentes funções intervencionistas do Estado cada vez mais 
estimulam a criação de contribuições de organismos que se desenvolvem e 
atuam ao lado das funções estatais; são as chamadas funções paraestatais. 
 
 As contribuições – instrumento de atuação e de intervenção do Estado, 
como reconhecem a própria norma do art. 149 da Constituição – têm uma 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 17
característica peculiar: o sujeito ativo das contribuições não é necessariamente 
aquele que detém a respectiva competência tributária. Como veremos a seguir, 
a competência tributária compreende a competência legislativa (art. 6º do 
CTN), de que são dotadas apenas as pessoas políticas – União, Estados e 
Municípios. 
 
 O art. 7º do CTN dispõe que a competência tributária é indelegável, o 
que não prejudica a atribuição a outras pessoas de direito público das funções 
de arrecadar e fiscalizar tributos, ou executar leis e atos administrativos. A 
atribuição de funções prevista no art. 7º do CTN não autoriza o ente, a quem 
estas foram conferidas, a ficar com o produto da arrecadação, o que, no 
entanto, pode ocorrer no âmbito do Direito Financeiro. Quando o sujeito ativo 
recebe a atribuição das funções previstas no art. 6º do CTN e, além disso, tem 
a disponibilidade sobre os valores arrecadados, para aplicá-los no desempenho 
de suas atividades específicas – tal como ocorre, por exemplo, com as 
contribuições ao INSS, o pedágio cobrado pelo Desenvolvimento Rodoviário 
S.A. (DERSA), contribuições cobradas pela Ordem dos Advogados do Brasil 
(OAB) –, temos caracterizado o fenômeno da parafiscalidade. 
 
 Os tributos parafiscais estão subordinados ao regime jurídico-constitucional dos tributos. A destinação legal do produto da arrecadação é 
irrelevante para a qualificação jurídica específica do tributo, conforme 
estabelece o art. 4º do CTN. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Módulo II 18
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS: 
 
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Atualizado até 31-12-1999 por Rutnéa Navarro Guerreiro e Sérgio 
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Janeiro, Forense, 1995.