Custeio Variável: Conceito e Exemplos

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Custeio variável ou custeio direto
Segundo Bornia (2002), é possível visualizar o modelo do custeio variável imaginando a empresa como se fosse uma máquina. Para essa máquina funcionar no período considerado, é necessário cobrir os custos fixos, independentemente do que for produzido. Isso é ilustrado pela figura abaixo.
Segundo o custeio variável, as despesas e os custos fixos de fabricação representam o consumo da estrutura posta à disposição da fábrica para produzir certa quantidade de unidades durante determinado período. Esses custos por sua própria natureza, são repetitivos a cada período. De acordo com Martins (2003), no Custeio Variável só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como despesa do período, indo diretamente para o Resultado; para os estoques só vão, como conseqüência, custos variáveis.
Figura - A estrutura fixa, a produção e os custos na visão do custeio variável 
Fonte - BORNIA, A. C. (2002)
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Custeio variável ou custeio direto
No método do custo variável, apenas gastos variáveis são considerados no processo de formação dos custos dos produtos individuais. Custos ou despesas fixas são lançados de forma global contra os resultados.
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Custeio variável ou custeio direto
Um dos maiores problemas dos sistemas de custeio consiste na alocação dos custos indiretos (variáveis ou fixos) aos produtos. Em processos de tomada de decisão, muitas vezes, os custos rateados de forma imprecisa levam a decisões inadequadas, como o corte de produtos lucrativos ou mesmo o corte inadequado de produtos deficitários.
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Exercício
O Exemplo fictício da Indústria de Brindes Surpresa apresentado a seeguir. Preocupada com a baixa lucratividade de suas operações, a empresa resolveu estudar de forma mais aprofundada os custos de seus produtos.
A empresa produzia e comercializava lapiseiras e canetas com a logomarca dos clientes. Alguns dos dados financeiros da empresa podem ser vistos na tabela seguinte. A empresa usa o critério da MOD como base de rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (todos fixos), que no mês analisado alcançou R$ 400,00.
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Exercício
Empregando o sistema de custeio por absorção, o DRE por produto e total da empresa pode ser vista na tabela seguinte:
Resultado unitário negativo (igual a R$ 0,02). Dessa forma, a sugestão seria a eliminação deste produto.
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Exercício
Com a eliminação do produto Lapiseira, a nova DRE da empresa pode ser vista a seguir. A empresa que possuía um resultado positivo e igual a R$ 100,00, passa a apresentar um prejuízo igual a R$ 160,00 por mês. Tal fato, que decorre da eliminação do produto Lapiseira, faz com que todos os custos indiretos (e fixos) passem a ser absorvidos peloiproduto Caneta.
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Exercício
Se, por exemplo, a empresa empregasse os gastos com materiais diretos como critério de rateio, as conclusões seriam opostas. Nesse caso, o produto Caneta passaria a apresentar resultado negativo, conforme apresentado na tabela seguinte:
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Exercício
Outro ponto polêmico do custeio por absorção e da mecânica de acumulação nos custos de produção dos custos fixos pode ser visto no exemplo da Companhia Sobe e Desce Bem Rápido Ltda. Nos últimos cinco meses, o volume de produção da empresa oscilou conforme apresentado na tabela seguinte:
Os custos variáveis da empresa no período analisado não se alteraram, mantendo-se estáveis em cerca de R$ 10,00 por unidade. Os custos considerados fixos foram iguais a R$ 150,00, R$ 140,00, R$ 160,00, R$ 130,00 e R$ 180,00 para os meses de janeiro a maio, respectivamente.
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Exercício
Contudo, após aplicar o custeio por absorção e encontrar o custo médio unitário de cada período, os resultados obtidos podem ser verificados na tabela seguinte:
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Eliminação dos problemas e dos rateios
Os rateios de custos indiretos, formados em boa parte por custos fixos, podem distorcer os processos de tomadade decisões em finanças. Uma solução para os problemas decorrentes do emprego de rateios consistiria em sua eliminação. Isto é, apenas os custos diretos ou variáveis seriam associados aos produtos. Todos os custos fixos e indiretos deveriam ser subtraídos da margem de contribuição total – sem divisões ou rateios.
O processo de formação de custos com base apenas nos gastos variáveis facilita a tomada de decisões. Custos e despesas fixas nunca são rateados.
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Eliminação dos problemas e dos rateios
Para o exemplo anterior da fábrica de Brindes Surpresa, a aplicação do custeio variável poderia ser vista no seguinte DRE:
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Com base na DRE obtida após a aplicação do custeio variável, percebe-se que nenhum produto deveria ser eliminado – já que a margem de contribuição (preço menos gastos variáveis) dos dois produtos foi positiva. A tomada de decisão torna-se, então, muito mais simples.
Eliminação dos problemas e dos rateios
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Métodos de custeio: absorção versus variável
No sistema de custeio variável, apenas os custos variáveis são atribuídos aos produtos elaborados, que, juntamente com as despesas variáveis, serão subtraídos da receita, gerando um valor que é denominado margem de contribuição. Os custos e despesas fixas serão abatidos da margem de contribuição do período.
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
A diretoria da Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Tem enfrentado uma série de problemas na determinação dos custos de seus produtos. Basicamente, são produzidos e comercializados 3 itens: calças, camisas e bermudas. Quais são as principais diferenças, para essa empresa, existentes entre o custeio por absorção e o custeio direto? Existem diferenças no resultado?
No processo de formação do custo dos produtos da empresa, seria preciso efetuar a apuração do custo industrial (MD + MOD + CIF) empregando o custeio por absorção. 
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
Separando os custos diretoe dos indiretos e rateando os custos indiretos aos produtos, a empresa elaboraria o seguinte demonstrativo:
Para apurar o custo dos produtos vendidos por meio do custeio por absorção, seria preciso analisar o custo industrial e e as variações de estoques verificadas. 
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
O custo dos produtos vendidos poderia ser visto na tabela seguinte:
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
A apuração do resultado, mediante o emprego do custeio por absorção, envolve a comparação entre receitas, custos dos produtos vendidos e despesas incorridas. Como forma de melhorar a análise da rentabilidade dos diferentes produtos, a empresa também rateou os gastos com despesas para os 3 diferentes produtos. Os resultados podem ser vistos na tabela seguinte:
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
Com base nas etapas anteriores, o custo integral para decisões de produção e venda, rateando custos indiretos e despesas e empregando a metodologia do custeio por absorção, poderia ser sintetizado na tabela seguinte:
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
Na apuração do custo industrial pelo sistema de custeio direto, apenas os custos variáveis seriam considerados. Dessa forma, o relatório de custos poderia ser apresentado conforme a tabela seguinte:
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção
Para efetuar a apuração do custo dos produtos vendidos pelo custeio direto, bastaria considerar, também, a variação dos estoques.
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O resultado obtido pelo custeio direto destacaria os gastos variáveis, custos e despesas, discriminados por produto e subtraídos de suas respectivas receitas. Gastos indiretos, independentemente de
serem custos ou despesas, seriam subtraídos da margem de contribuição total de todos os produtos da empresa. Veja a tabela seguinte:
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Exemplo: Fábrica de Roupas Elegância Ltda. Custeio Direto versus Custeio por Absorção (cont.)
Os resultados comparados indicam que o resultado obtido no custeio variável seria menor, em função da não ativação de custos indiretos nos estoques. Todos os gastos fixos seriam lançados diretamente conta o resultado do período, como se fossem despesas.
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Exercício proposto no.1
A indústria de confecções pepê ltda. enfrentava problemas relacionados à baixa lucratividade da empresa. Provavelmente, um de seus produtos fabricados e comercializados (toalhas de mesa e toalhas de banho) estaria afetando a lucratividade da empresa. No mês passado, a empresa produziu 100 toalhas de mesa e 400 toalhas de banho. Alguns dados da empresa estão apresentados a seguir.
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Exercício proposto no.1
Sabendo-se que a empresa emprega o critério da mão-de-obra direta com base de rateio, pede-se: (a) Com base no DRE por produto e elaborado com base no método do custeio por absorção, determine qual produto apresenta problemas relacionados à baixa lucratividade. (b) Este produto deveria ser eliminado das linhas de produção da empresa? (c) Com base no DRE por produto e elaborado com base no método do custeio variável, estime qual produto apresenta problemas relacionados à lucratividade. (d) Algum produto deveria ser eliminado? (e) O que diferencia o método do custeio por absorção do método do custeio variável?
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Exercício proposto no.2
A Fábrica de Manteiga Saborosa produzia dois produtos principais, com marcas Suave e Sabor. A marca Suave era comercializada na região Sul do paíse a Sabor na região Nordeste. Alguns dados contábeis financeiros mensais da empresa estão apresentados na tabela seguinte. Considere os estoques iniciais e finais iguais a zero e alíquota nula de imposto de renda.
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Exercício proposto no.2
O consumo de matéria-prima distribui com os percentuais 40% e 60% para os produtos Suave e Sabor, respectivamente. Os gastos com mão-de-obra direta foram atribuídos meio a meio para ambos os produtos.
Sabe-se que no período estudado foram produzidos 50.000 unidades de produto Sabor e 60.000 unidades do produto Suave. Os preços unitários de venda dos dois produtos foram respectivamente iguais a R$ 4,00 e R$ 3,50.
Construa o DRE com base no custeio variável.
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