conceito de insumos naapuracao do pis cofins

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Conceito de insumos na 
apuração do PIS/COFINS
3º Congresso da Comissão de Direito Tributário - OAB/MG
05 de maio de 2017
A Não Cumulatividade no Texto 
Constitucional
� IPI (art. 153, §3º, II).
O imposto previsto no inciso IV será não-cumulativo, compensando-se o que for
devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
� ICMS (ART. 155, §2º, I).
O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: será não-cumulativo,
compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de
mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo
mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
� PIS/COFINS (ART. 195, §12).
A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições
incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.
A Não Cumulatividade no Texto 
Constitucional
� Neutralidade.
� Crédito físico X Crédito financeiro.
� Posição do STF: (A) a CF/88 não garante o crédito financeiro, cabendo a
lei complementar a sua definição; (B) somente dá direito a crédito as
entradas vinculadas a posteriores operações e prestações tributadas.
� Evolução Jurisprudencial: (A) Garantia de um núcleo mínimo
constitucional; (B) aproximação da essencialidade do processo produtivo
nos litígios envolvendo a não-cumulatividade do ICMS e (C) aproximação
do conceito de despesas (IRPJ) nos litígios envolvendo não-
cumulatividade do PIS e da COFINS.
A Não Cumulatividade no Texto 
Constitucional
CRÉDITO 
FÍSICO
CRÉDITO 
FINANCEIRO
IPI
ICMS
PIS/COFINS
A Não Cumulatividade do PIS/COFINS 
nas Leis nº 10.637/02 e 10.833/03
Art. 3º - Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da
TIPI;
� A Legislação do PIS/COFINS não dispõe expressamente sobre o conceito
de insumo aplicável a estas contribuições.
� Deve este conceito ser definido pela legislação infralegal (IN’s da RFB)?
Cabe a aplicação do conceito de insumo do IPI ou a construção de um
conceito próprio para o PIS/COFINS?
Conceito de insumo para efeitos de 
tomada de créditos de PIS/COFINS
1) Critério da fiscalização – contato direto: 
O crédito de PIS/COFINS só será permitido para bens com contato direto e
consumo no processo produtivo - IN’s SRF nº 247/02 e 404/04:
Entende-se como insumos a) “a matéria-prima, o produto intermediário, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde
que não estejam incluídas no ativo imobilizado” e b) “os serviços prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
prestação do serviço.”
Conceito de insumo para efeitos de 
tomada de créditos de PIS/COFINS
2) 1º Critério adotado pelo CARF – despesas do IRPJ: 
Uma primeira corrente no CARF alargou o conceito de insumo para aproximá-
lo ao conceito de despesas do IRPJ:
Acórdão n° 203-12.741 do CARF: Na ocasião, o CARF decidiu que
determinada empresa transportadora tem direito ao desconto de créditos
referentes às despesas com seguro, pelo simples fato de que referidas
despesas estão diretamente vinculadas à atividade fim da empresa, além de
serem consideradas operacionais, de acordo com a legislação do IRPJ.
Conceito de insumo para efeitos de 
tomada de créditos de PIS/COFINS
3) 2º Critério adotado pelo CARF – essencialidade do bem/serviço: 
A segunda corrente adotada pelo CARF refuta a tese restritiva (contato direto)
e a tese ampliativa (despesas do IRPJ), criando um conceito de insumo
específico para o PIS/COFINS fincado na premissa da essencialidade:
Acórdão n° 3402002.396 do CARF:
a) Afasta o conceito do contato direto: “O termo “insumo” utilizado pelo legislador na
apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins denota uma abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI.”
b) Afasta a tese do IRPJ: Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como no
caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas
necessárias à atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como
elemento diretamente responsável pela produção dos bens ou produtos
destinados à venda, ainda que este elemento não entre em contato direto com os
bens produzidos, atendidas as demais exigências legais.
Conceito de insumo para efeitos de 
tomada de créditos de PIS/COFINS
� Conceito de essencialidade adotado pelo CARF:
Acórdão nº 3803005.294 do CARF: “insumos são todos aqueles bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados no processo produtivo, ou que o
viabilizem, e na prestação de serviços, sem os quais não se realizem ou se incorra
na perda substancial de qualidade dos produtos ou dos serviços prestados, sem
necessariamente sofrerem alteração em função da ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação.”
� Como consequência deste entendimento, o CARF entende que a
essencialidade dos insumos deve ser analisada caso a caso:
Acórdão nº 3302002.262 do CARF: “deve ser considerado insumo aquele que for
UTILIZADO direta ou indiretamente pelo contribuinte; for INDISPENSÁVEL para a
formação do produto/serviço final e for RELACIONADO ao objeto social do contribuinte.
Em virtude destas especificidades, os insumos devem ser analisados caso a
caso. ”
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� A consolidação da essencialidade como critério de tomada do crédito
encerra a discussão sobre o conceito de insumos no âmbito do CARF?
� Nova discussão: conceito e abrangência do termo ‘essencialidade’. O que
é essencial ao processo produtivo?
� Despesas anteriores ou posteriores ao processo produtivo podem ser
consideradas essenciais?
� Despesas necessárias aos funcionários da Empresa devem ser
consideradas essenciais?
� Despesas expressamente exigidas pela legislação (ambiental, trabalhista
– construção de barragens, limpeza industrial, equipamentos de
prevenção de incêndio, dentre outras) devem ser consideradas essenciais
ao processo produtivo?
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� Uniformes e equipamentos de proteção individual: essencial ao processo
produtivo?
� Acórdão nº 3401-002.857 do CARF - posição favorável: Estas despesas com
compra de mercadorias estão intrinsecamente relacionadas aos custos
decorrentes da contratação e manutenção de funcionários, exigidas pela
legislação trabalhista, incluindo acordos e convenções firmados pelos sindicatos
das categorias profissionais dos empregados da empresa.
� Acórdão nº 3403-002.473 do CARF – posição contrária: conceito de insumo
na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS não guarda
correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou
do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo
deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção
do produto final. (...) Por outro lado, não constituem insumos: uniformes,
artigos de vestuário, equipamentos de proteção de empregados e materiais de
uso pessoal;
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� Tratamento de resíduos e limpeza industrial: essencial ao processo
produtivo?
� Acórdão nº 3401-003.263do CARF - posição favorável: Processamento de
borras e de RGC (tratamento dos resíduos), nos gastos com manutenção e
reparo dos elementos refratários, das cubas, dos fornos, das esteiras e correias e
dos anodos, nos gastos com beneficiamento de banho e fundição e nos gastos com
transportes de resíduos, de banho/ borra e alumínio recuperado são serviços
insumo no processo de produção, como prevê a legislação, dando direito a
crédito.
� Acórdão nº 3102-001.586 do CARF – posição contrária: As despesas com
(...) material de limpeza (...) não tem nenhum efeito direto sobre a prestação de
serviços de limpeza e conservação realizados pela Recorrente, visto tratarem-se
atividades auxiliares ao funcionamento da empresa e portanto, não pode ser
utilizado para gerar os créditos do PIS e da COFINS não cumulativos.
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� Frete entre estabelecimentos: essencial ao processo produtivo?
� Acórdão nº 9303-004.318 do CARF - posição favorável: As despesas com
fretes para transporte de produtos em elaboração e, ou produtos acabados
entre estabelecimentos do contribuinte, pagas e/ ou creditadas a pessoas
jurídicas, mediante conhecimento de transporte ou de notas fiscais de prestação de
serviços, geram créditos básicos de Cofins, a partir da competência de
fevereiro de 2004, passíveis de dedução da contribuição devida e/ ou de
ressarcimento/compensação. Precedentes.
� Acórdão nº 3201-002.237 do CARF – posição contrária: Por não
integrarem o conceito de insumo utilizado na produção e nem
corresponderem a uma operação de venda, as despesas com o frete contratado
para promover a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica não geram créditos do PIS e da Cofins.
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� Análise laboratorial e química de produtos: essencial ao processo
produtivo?
� Acórdão nº 3402-003.817 do CARF - posição favorável: Dá direito a crédito
na operação de açúcar e álcool a aquisição dos seguintes bens e serviços: (...),
laboratório industrial/microbiológico, laboratório de cotesia, laboratório de
metharizium, laboratório de teor sacarose, (...), materiais de laboratório e
vidraria de laboratório.
� Solução de Consulta SRRF08/Disit no 174, de 22 de maio de 2009 –
posição contrária: não geram direito a crédito os valores relativos a gastos com
equipamento de proteção, contratação de mão-de-obra temporária, serviço de
análises laboratoriais, material para análises laboratoriais, desenvolvimento de
projetos para produção (...)
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no CARF
� Seguro, escolta e monitoramento via satélite: essenciais ao transporte de
cargas? Mudança de paradigma.
� Acórdão nº 3401-002.857 do CARF: Despesas com segurança, seguros,
escolta e satélite devem ser compreendidas em face da atual realidade do
transporte rodoviário de cargas que, como sabido, envolve graves riscos à
segurança de motoristas decorrentes de atividades criminosas que visam os
veículos transportadores. Destarte, tais despesas se tornam indispensáveis à
prestação do serviço de transporte e são decorrentes de serviços utilizados
diretamente neste. Podem, portanto, serem consideradas insumos e gerar créditos
de PIS e COFINS, devendo ser cancelada a glosa realizada pela autoridade fiscal.
Discussão acerca do conceito de 
insumos no STJ
� REsp 1.221.170/PR (Temas nºs 779 e 780 dos Recursos Repetitivos) –
Discussão acerca do conceito de insumos no PIS/COFINS
� Empresa do setor alimentício requer o reestabelecimento de diversos
créditos de PIS/COFINS (tais como água, uniformes, materiais de limpeza,
despesas laboratoriais, dentre outros insumos) glosados pela fiscalização
com base no conceito restritivo das IN’s SRF nº 247/02 e 404/04.
� Segundo cálculo da PGFN, o impacto da discussão aos cofres
públicos é da ordem de R$ 50 bilhões - apenas em 2015.
Discussão acerca do conceito de 
insumos no STJ
� Verificação das três vertentes sobre o conceito de insumo:
1) Interpretação restritiva – Ministros Og Fernandes e Benedito Gonçalves :
As IN’s nºs 247/2002 e 404/2004 não restringiram o direito creditório, apenas
explicitaram o que seria dedutível a partir de uma interpretação sistemática e
teleológica do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003
2) Interpretação média - Ministros Mauro Campbell e Regina Helena:
É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas IN’s RFB nºs 247/2002 e 404/2004,
porquanto comprometem a eficácia do sistema de não cumulatividade da contribuição
ao PIS e a Cofins. O conceito de insumos deve ser aferido a luz dos critérios da
essencialidade e relevância.
3) Interpretação ampliativa – Ministro Napoleão Nunes:
O conceito da essencialidade não é suficiente, porque ele é relativo. Deve-se ir além e
conferir o crédito a todo bem e serviço ‘necessário’ ao processo produtivo.
Pontos polêmicos sobre o 
conceito de insumos no STJ
� Nova discussão levantada no voto da Ministra Regina Helena: além do
critério da essencialidade deve ser observada a relevância do
bem/serviço para deferimento do crédito de PIS/COFINS, ou trata-se do
mesmo critério?
� Ministro Napoleão Nunes: a questão da essencialidade e relevância é
absolutamente rotular, não sendo possível distinguir o que é essencial
do que é relevante.
� Ministro Herman Benjamin: os ministros deveriam pensar de forma
pragmática, pensando no juiz de primeiro grau que terá que fazer o teste
da essencialidade e também da relevância sem que se tenha critérios
objetivos para tal.
1º Desafio – Análise caso a caso 
da essencialidade dos insumos
� O CARF pacificou o entendimento de que a aplicação do produto/serviço
glosado no processo produtivo deve ser analisada caso a caso.
� A realidade, no entanto, é outra: fiscalizações anuais nas Empresas, com
glosa de centenas de milhares de bens e serviços, sem avaliação
pormenorizada dos itens que justifique a sua autuação.
� 1ª Consequência: a fiscalização autua a) itens que não envolvem
discussão de insumo (exemplo: frete na operação de venda e locações de
equipamentos – previsão expressa na Lei permitindo o crédito) e; b) itens
que possuem contato direto, mas que, por ausência de análise
aprofundada, são interpretados de forma equivocada pelo fisco.
1º Desafio – Análise caso a caso 
da essencialidade do insumo
� 2ª Consequência: o ônus da prova é invertido e o processo tributário torna-
se um efetivo procedimento de fiscalização. Cabe ao contribuinte, no
decurso do PTA, provar que 100 mil itens cujo crédito foi glosado são
essenciais ao seu processo produtivo? Como, do ponto de vista prático,
deverá ser preparada esta defesa administrativa?
� 3ª Consequência: restrição do papel do CARF como revisor do
lançamento administrativo. Os julgamentos focam na discussão do item
exemplificado em defesa administrativa e não discutem a regularidade do
lançamento como um todo.
� Motivação do auto de infração – art. 142 do CTN.
2º Desafio – Constante evolução 
dos sistemas de produção 
� Os sistemas produtivos estão mais complexos e dinâmicos, sempre
inovando em práticas que visam otimizar o processo e maximizar os
resultados da Empresa. Como o conceito de essencialidade deve reagir a
esta evolução?
� Especificidades de cada segmento produtivo devem ser levadas em
consideração – p. ex., essencialidade de frete de produtos acabados
(sistema de entrega ‘just in time’), transporte de granel efetuado via
sistema integrado (mineroduto, correias transportadoras).
� Inovações tecnológicas: softwares aplicados na operação das máquinas e
equipamentos são essenciais ao processo produtivo? A assistência
técnica sobre estes softwares equivale à manutenção dos equipamentos
do processo produtivo?
3º Desafio - Alteração do critério 
jurídico de insumos
� A fiscalização autua ocontribuinte com base no critério restritivo (contato
direto) das IN’s SRF nº 247/02 e 404/04.
� O CARF afasta o critério posto, pois entende que deve ser aplicada a tese
da essencialidade para efeito da tomada do crédito.
� Cabe a discussão no âmbito administrativo acerca da essencialidade dos
produtos no processo produtivo (matéria não invocada no procedimento
fiscalizatório, nem mesmo discutida pela DRJ) ou a hipótese é de
cancelamento da autuação pela supressão do critério original do
lançamento?
� Art. 146 c/c 149 do CTN.
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