SEMINÁRIO II - ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS

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MÓDULO: TRIBUTO E SEGURANÇA JURÍDICA
SEMINÁRIO II – ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
Aluno: Bruno Bezerra Amaro
Rio de Janeiro – RJ
2020
SEMINÁRIO II – ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
1.	Efetue, de forma fundamentada, proposta de classificação jurídica dos tributos, evidenciando os critérios classificatórios adotados. A destinação do produto da arrecadação tributária é relevante para a classificação jurídica dos tributos e consequente definição das espécies tributárias? Considerar, na análise da pergunta, o art. 167, inciso IV, da CF/88, e o art. 4º do CTN. (Vide anexo I). A legislação tributária pode proibir a compensação de tributos entre diferentes espécies sob a justificativa de que a destinação das receitas são diferentes? (Vide REsp 1.449.713)
Os tributos constituem receitas derivadas e segundo entendimento doutrinário majoritário, à luz da denominada teoria pentapartida podem ser em 5 (cinco) espécies, quais sejam, impostos, taxas, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e as constituições sociais. A teoria da pentapartição tributária parte da ideia já sustentada pela escola da tripartição aparentemente adotada pelo Código Tributário Nacional (art. 5º) e pela Constituição Federal (art. 145) – acrescentando-lhe, porém, como espécies de tributos, os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais. Do ponto de vista da classificação jurídica dos tributos, a doutrina apresenta três analises para adotar critérios, quais sejam: 
a) Avaliar se o Estado está presente na relação tributária com o contribuinte; 
b) Observar se existe a hipótese tributária e nela está definida a destinação deste produto;
c) Averiguar se existem características de restituição do produto desta arrecadação.
 Dentro desta relação, temos que, os impostos são tributos cujo antecedente na norma tributária não possui vinculo com nenhuma atividade estatal relativa ao sujeito passivo; As taxas são tributos que, consiste no exercício do poder de polícia ou na prestação de serviço público, ou seja, espécie vinculada à atuação estatal; As contribuições de melhoria é espécie tributária, cuja hipótese de incidência refere-se a uma atividade estatal, não há, porém, qualquer previsão constitucional para o destino do produto arrecadado; Empréstimos compulsórios são tributos, criados por lei complementar, cuja instituição não depende de qualquer atividade estatal específica referida ao contribuinte, à destinação do produto da arrecadação está diretamente atrelada à despesa que possibilitou sua criação e, também, por expresso comando constitucional, deverá ser restituível aos contribuintes; Contribuições sociais são tributos que também não dependem de qualquer prévia prestação estatal para serem instituído, mas o produto da arrecadação está vinculado a uma destinação específica, ou para custear a seguridade social, para intervir no domínio econômico, ou de interesse das categorias econômicas e profissionais, não havendo disposição constitucional de restituição do tributo. 
O CTN estabelece em seu art. 4º, “in verbis”:
Art. 4º. A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: I – a denominação e demais características formais adotadas pela lei. II – a destinação legal do produto da sua arrecadação.
Observa-se, portanto, que, embora a lei nomeie como taxa um tributo que está sendo criado, é pelo fato gerador que este é identificado. Segundo apresentado acima, o CTN aponta que é pelo fato gerador que se determina a natureza jurídica do tributo, não importando o nome que a lei lhe conferiu, nem a destinação do produto da arrecadação deste tributo. Essa é a regra geral, definida no art. 4º do CTN, que vale, sem ressalvas, para os impostos, as taxas e contribuições de melhorias, pois tais espécies têm fatos geradores bem próprios e característicos.  
No que fere aos impostos, o art. 167, inciso IV, da CF/88, veda expressamente a destinação específica, exceto nas hipóteses que menciona a vinculação dos impostos a qualquer destinação.
Entretanto, parcela da doutrina defende que as contribuições sociais e os empréstimos compulsórios podem apresentar fatos geradores que, muitas vezes, se assemelham aos de impostos o que torna difícil determiná-los apenas pela análise do fato gerador. Por isso, a própria CF/88 elegeu a destinação legal do produto da arrecadação destas espécies como elemento diferenciador.
Desse modo, para os impostos, taxas e contribuições de melhoria, vale toda regra do art. 4º do CTN. Já para as contribuições sociais e os empréstimos compulsórios, deve levar em consideração, também, da destinação da arrecadação.
Por fim, entendo que a legislação tributária pode sim coibir a compensação entre as diferentes espécies tributárias tendo em vista a destinação, uma vez que a própria constituição diferenciou a receita fiscal e a receita para a seguridade social, tendo em vista a aplicação dos recursos. Ainda, é importante lembrar que a arrecadação de terceiros (Sistema S) é feita pela União junto à contribuição previdenciária, e não entra no caixa público, não havendo sentido em permitir a compensação de outros tributos com estas receitas tributárias.
Ameuver,osistematributáriobrasileiroadota5espéciesdetributos, sãoeles:impostos,
taxas,empréstimoscompulsórios,contribuiçõesdemelhoriaeco ntribuições. 

Osimpostostêmcaracterísticasdenãovinculação,ouseja,nãoestáligadoauma 
contraprestaçãoestatalepodeincidirsobrearenda,opatrimônioeoconsumo.

Astaxas,poroutrolado,sãovinculadasaumacontraprestação doestado,bemcomopossui
ascaracterísticasdeespecificidadeedivisibilidade. Nãopodendoelaterbas edecálculoou
mesmofatogeradosiguaisaosdeimpostos.

Noquetangeaosempréstimoscompulsórios, estespodemserinstituídosapena spelaUnião,
comoobjetivodecusteardespesasextraordinárias,comocalamidadepúblicaouguerra
externa,ouaindaparapromoverinvestimentopúblicocomurgênc iaebenefícionacional.

Ascontribuiçõesdemelhoriasãodiferentescontribu içõesespeciais,porqueaquelasalémde
estarvinculadasaumacontraprestaçãoestatal,énecessárioquehajaumaobrapública e
gereumavalorizaçãoimobiliária,podendoserinstituídaspela União,EstadoseMunicípios. 
Enquantoqueascontribuiçõesespeciaissãocompe tênciaexclusivada Uniãoe,
obrigatoriamentedevemestarvinculadasaumafinalidadeespecífica.

ApesardeoCTNestabelecernoseuartigo4ºserir relevanteadestinaçãodoprodutoda
arrecadação,entendoqueéfundamentalparaaclassificaçãojurídicadostributos,tendoem
vistaquesetributotivernaturezavinculada acontraprestaçãoestatal,obenefíci o
econômicoobtidoserádestinadoparaocusteioemanutençãodaquiloque determinoua
suainstituição.
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contraprestaçãoestatalepodeincidirsobrearenda,opatrimônioeoconsumo.
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econômicoobtidoserádestinadoparaocusteioemanutençãodaquiloque determinoua
suainstituição.
2.	Que é taxa? Que se entende por o “serviço público” e “poder de polícia”? (Vide anexo II). Há necessidade de comprovação da efetiva fiscalização para cobrança da taxa de poder de polícia? (Vide anexos III, IV e V).
Esta espécie de tributo está prevista no inciso II, do artigo 145 da Constituição Federal. No entanto, as normas gerais relativas à sua instituição estão previstas nos artigos 77 a 80 do Código Tributário Nacional.
No estudo do Professor Paulo Carvalho:
Taxas são tributos que se caracterizam por apresentarem, na hipótese da norma, a descrição de um fato revelador de uma atividade estatal, direta e especificadamente dirigida ao contribuinte. Nisso diferem dos impostos, e a analise de suas bases de cálculo deverá exibir, forçosamente, a medida da intensidade da participação do Estado (Carvalho, Paulo de Barros. 25 ed. 2013, p. 60).
A taxa é um tributo vinculado, pois há uma contraprestação do Estado em função da remuneração realizada pelo contribuinte, é destinado, pois há uma relação entre o que foi pago e o serviço prestado pela Administração Pública, e não restituível, uma vez que o valor pago não é devolvido.
A criação das taxas de serviço só é possível mediante a disponibilização de serviços públicos que se caracterizem pela divisibilidade e especificidade.
A noção de Serviço Público é complexa e sujeita a controvérsias doutrinárias, sendo definida por Celso Bandeira de Mello como:
Toda atividade de oferecimento de utilidade ou comodidade material destinada à satisfação da coletividade em geral, mas fruível singularmente pelos administrados, que o Estado assume como pertinente a seus deveres e presta por si mesmo ou por quem lhe faça às vezes, sob um regime de Direito Público – portanto, consagrador de prerrogativas de supremacia e de restrições especiais -, instituídos em favor dos interesses definidos como públicos no sistema normativo. (MELLO, Celso Antônio Bandeira. 10 Ed. 1988, p. 433).
Posto isto, convém relembrar que, seja de utilização efetiva ou potencial, não é qualquer serviço público que pode fundamentar a instituição de taxa, mas, tão somente, aquele classificado como específico e divisível, na precisa interpretação constitucional.
A taxa de polícia, também chamada de taxa de fiscalização, será cobrada em razão de condutas de polícia, executados pela Administração Pública, pelos mais variados órgãos ou entidades fiscalizadoras. Desse modo, a espécie de taxa em questão é cobrada em virtude de uma atividade estatal, que averigua a realização o cumprimento das exigências legais pertinentes e concede a licença, a autorização, o alvará e etc.
Trata-se, portanto, de atividades de fiscalização, de restrição do comportamento dos particulares, objetivando a prevenção da ocorrência de danos ao interesse público. A taxa, instituída com esse fundamento, visa remunerar o custo dessa atividade estatal. 
De acordo com a compreensão de Helena Costa:
A existência de aparelhamento administrativo destinado ao exercício de fiscalização, por si só, não é suficiente para dar suporte à exigência fiscal, porquanto o Direito Tributário sujeita-se ao princípio da realidade ou da verdade material e, assim, fiscalização não efetuada, ou mera presunção de fiscalização, não podem conduzir ao nascimento da obrigação tributária. (COSTA, Regina Helena. 4 Ed. 2014, p. 137).
Desse modo, no que tange a taxa de polícia, pode-se concluir que a simples presunção da realidade de fiscalização não legitima sua exigência. Uma vez que a Lei Maior autoriza expressamente a utilização efetiva ou potencial, de serviços públicos, não existindo preceito semelhante em relação às taxas de polícia. 
No entanto, o STF tem, em decisões mais recentes, presumido o exercício do poder de polícia quando existente o órgão fiscalizador, mesmo que este não comprove haver realizado fiscalizações individualizadas no estabelecimento de cada contribuinte (RE 416.901). 
Assim, entende a Suprema Corte, pela desnecessidade de vistoria direta nos estabelecimentos para a cobrança de taxas relativas ao poder de polícia, ensejando a cobrança do tributo mediante a existência do órgão fiscalizador.
3.	Que diferencia taxa de preço público? (Vide voto do Min. Carlos Velloso na ADI 447). Os serviços públicos de energia elétrica, água e esgoto, quando prestados diretamente pelas pessoas jurídicas de direito público, são remuneráveis por taxa? E no caso de concessão desses serviços? (Vide anexos VI e VII). E os serviços que, embora prestados pelo Poder Público, são suscetíveis de prestação pela iniciativa privada em regime concorrencial? (Vide anexo VIII).
Prioritariamente, cabe salientar que serviços públicos também podem ser remunerados por preços públicos (tarifas), estes e as taxas possuem caráter contraprestacional, remunerando uma atividade prestada pelo Estado. Nos dois casos há de ser perfeita a identificação do beneficiário do serviço, o contribuinte da taxa ou do preço público. Diante dessas semelhanças, cabe fazer a diferença a fim de não causar confusão conceitual entre eles. 
A noção de preço é típica do direito privado, estão sujeitas ao regime contratual, enquanto que o regime jurídico que estão submetidas as taxas é o tributário, tipicamente de direito público. A taxa e a tarifa são prestações pecuniárias que remuneram serviço público específico e divisível. Conforme o STF, a diferença entre os dois deve ser verificada em razão da essencialidade do serviço público:
Serviços públicos propriamente estatais: São aqueles inerentes ao Estado, são reflexo da sua soberania. Esses serviços são indelegáveis porque somente o Estado pode prestá-los. Ex: Emissão de passaporte e o serviço jurisdicional. São remunerados por taxa.
Serviços essenciais ao interesse público: São aqueles prestados a um particular, mas no interesse da comunidade. Ex: Taxa de lixo de coleta domiciliar; serviço de água e esgoto. O entendimento que prevalece na jurisprudência é que podem ser prestados por taxa ou por tarifa, dependendo da lei que disciplinar o serviço público.
Serviços não essenciais ao interesse público: São aqueles prestados exclusivamente ao interesse do contribuinte. Ex: telefonia, energia elétrica, gás canalizado. São remunerados por tarifa.
Assim, o serviço de energia elétrica e telefonia mesmo prestados diretamente pelas pessoas jurídicas de direito público devem ser remunerados por preços públicos em razão da sua não essencialidade e por não se configurar como um serviço de utilização compulsória. 
No que tange o serviço de água e esgoto sua essencialidade se faz clara quando não sendo viável ao administrado a dispensa do serviço de distribuição de água e coleta de esgoto (art. 11, Lei 2312/94), entendendo-se que este serviço classifica-se como serviço público essencial ao interesse público, remunerado, portanto, por meio de taxa, ante a sua natureza fiscal. No entanto, prevalece o entendimento de que são atividades que podem ser remuneradas por ambos os institutos, a depender da lei que disciplinar o serviço público. Desse modo, havendo concessão desse serviço de água e esgoto, este será remunerado por tarifas conforme disciplina o art. 175, P.U, III.
Os serviços prestados pelo poder público, apesar de suscetíveis de prestação pela iniciativa privada, entendo que devam ser remunerados por preço público, tendo em vista que na sua origem não há previsão legal impedindo ou delimitando a concorrência apenas para as pessoas de direito público.
4.	Há necessidade do valor exigido a título de taxa referir-se ao custo do serviço prestado? Caso essa referibilidade não seja verificada,épossível a restituição?No caso de excessiva dificuldade de mensurar o custo do serviçoprestado, como fixar a base de cálculo da taxa? (considerar em suaresposta o exemplo das taxas judiciais – vide anexos IX, X e XI) 
Sim, o princípio da modicidade tarifária leva ao exato propósito de que o serviço público específico e divisível remunerado por taxa será onerado na medida exata do seu custo, não visando o lucro para a prestação da atividade estatal.
A aludida referibilidade nem sempre é possível, pois pela complexidade do serviço prestado não se torna possível mensurar qual o real custo da atividade, no entanto, toda vez que for possível a mensuração e a cobrança for superestimada, sim, será possível a restituição do valor.
No caso de excessiva complexidade para fixação do valor da causa, alguns outros parâmetros podem ser utilizados, como alguns elementos próprios para cálculo de tributos, desde que não haja coincidência completa, devendo sempre ser considerado o caso concreto para averiguação desses elementos e sua real identidade com a prestação do serviço em tela.
5.	Sobre a contribuição de melhoria pergunta-se: (i) Quais os requisitos e limites à cobrança da contribuição de melhoria? (ii) A Lei que a institui deve ser produzida antes do início da obra ou pode ser posterior à sua conclusão e à valorização imobiliária? Se for apresentado laudo comprovando a perspectiva de gastos, poderia ser exigido o tributo antes da conclusão da obra e da valorização imobiliária? (Vide anexos XII e XIII).
A contribuição de melhoria está prevista no nosso ordenamento jurídico na Constituição Federal (art. 145, III), no Código Tributário Nacional (arts. 81 e 82) e no Decreto-Lei Nº 195/67. A Constituição Federal de 1988, ao prever a possibilidade de a União, aos Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituírem contribuições de melhoria, apenas declarou que elas decorrem de obras públicas.
Entretanto, a valorização imobiliária é fundamental. A contribuição de melhoria é espécie tributaria vinculada, por meio do qual os entes federativos mediante a realização de uma obra pública necessária aos interesses públicos, ocasionam a valorização de imóveis, beneficiando os respectivos contribuintes. Por obra pública entende-se aquela realizada pelo Estado.
O Brasil adota atualmente o sistema misto onde a contribuição de melhoria é cobrada do contribuinte pela valorização imobiliária consequente de obra pública, porém com limites estabelecidos, quais sejam, um limite individual ou seja, o valor individual não pode ultrapassar a real valorização do imóvel beneficiado e um limite total onde a soma das contribuições individuais não poderá ultrapassar o valor total da obra. Todavia, estes requisitos não são suficientes por si sós. A instituição da contribuição de melhoria deve obedecer, ainda, os requisitos legais.
Os requisitos para a cobrança da contribuição de melhoria estão elencados no artigo 82 do Código Tributário Nacional (CTN):
I — Publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II — Fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias para impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III — regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial. (http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm).
E, o Decreto-Lei nº. 195/67, em seu artigo 5º, regulamenta a contribuição de melhoria instituída pelo CTN, adicionando ao rol supracitado mais uma série de requisitos para a sua instituição, quais sejam:
Art. 5º - Para cobrança da Contribuição de Melhoria, a Administração competente deverá publicar edital, contendo, entre outros, os seguintes elementos:
I - Delimitação das áreas direta e indiretamente beneficiadas e a relação dos imóveis nelas compreendidos;
II - Memorial descritivo do projeto;
III - orçamento total ou parcial do custo das obras;
IV - Determinação da parcela do custo das obras a ser ressarcida pela contribuição, com o correspondente plano de rateio entre os imóveis beneficiados.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se, também, aos casos de cobrança da Contribuição de Melhoria por obras públicas em execução, constantes de projetos ainda não concluídos.
Quanto ao momento da produção da lei que instituir a contribuição de melhoria há divergência doutrinária se deve ser anterior a obra ou anterior à cobrança, isto é, após a conclusão da obra. 
No entanto, prevalece o entendimento que terá o contribuinte, após a conclusão da obra, condições mais convenientes para um exame, não apoiado numa situação provável, futura e de probabilidade, outrossim numa situação de realidade e averiguação concreta. Indiscutivelmente que o cálculo das despesas para a realização da obra será infinitamente mais preciso após a concretização dela do que simples orçamento de estimativa de custos. O impacto da obra concluída igualmente facilita em muito a visibilidade da valorização imobiliária e do acréscimo de valor que da obra resultou para cada imóvel beneficiado. De outro modo, estaria se tributando pela hipótese de valorização e pela presença de gastos, o que se apresenta vedado pelos princípios gerais do Direito tributário.
Tal ocorrência não violaria o princípio da irretroatividade uma vez que, o fato gerador da contribuição só ocorre com a realização da obra pública que ocasionar uma valorização imobiliária. Assim, parece manifesto que o momento da ocorrência do fato gerador não poderá ser coincidente com a execução da obra pública, mas depois da execução e quando for possível avaliação da valorização decorrente. 
6.	Os adicionais ao IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos destinados ao Fundo de Combate a Erradicação da Pobreza, constantes do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (art. 79, introduzido pela EC n. 31/00), se enquadram em qual espécie? Pode o “adicional” de imposto ter destinação específica? E ser de natureza tributária diversa do tributo adicionado? (Vide anexos XV e XVI e XVII)
Entende-se se tratar de imposto, possuindo o adicional a mesma natureza do tributo ao qual é adicionado. Não haveria, portanto, vício de inconstitucionalidade, sendo possível a destinação do produto da arrecadação, desde que previsto por Emenda Constitucional.  Têm-se nesse caso, um imposto em que a receita tem destinação específica uma vez que visa tutelar a premissa da dignidade da pessoa humana através da extinção da pobreza, trata-se de exceção ao princípio geral da não vinculação da receita de impostos. É uma garantia aos direitos fundamentais previstos na Constituição Federal de 1988.