Módulo 11 - Direito Tributário - RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

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DIREITO TRIBUTÁRIO
Profª CATIA MARINA PIAZZA DE PAULO ORLANDI Aula 11 
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
O sujeito passivo da obrigação tributária pode ser:
➢ um contribuinte; ou
➢ um responsável.
Será contribuinte quando tiver relação pessoal e direta
com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
caso contrário, será denominado responsável.
Em ambos os casos, a sujeição passiva depende de expressa
previsão legal.
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Assim, o responsável integra a relação jurídico-tributária como
devedor de um tributo, sem possuir relação pessoal e direta
com o respectivo fato gerador.
A terminologia adotada pelo Código parece autorizar que a lei
tributária aponte qualquer pessoa como responsável pelo
pagamento de tributo, independentemente de qualquer
relação com o fato gerador.
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O raciocínio, entretanto, não é correto.
Não é lícito ao legislador definir arbitrariamente como sujeito
passivo pessoa totalmente alheia à situação definida em lei
como fato gerador do tributo.
Para perceber isto, basta uma leitura atenta do art. 128 do
CTN, abaixo transcrito:
“Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode
atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito
tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do
contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do
cumprimento total ou parcial da referida obrigação”
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Como decorrência do dispositivo, a pessoa a quem o
legislador atribui a responsabilidade deve ser vinculada ao
fato gerador da obrigação.
Aqui se deve ter uma noção de intensidade do vínculo, que
necessariamente deve existir, mas não pode configurar
relação pessoal e direta com o fato gerador, afinal, se tal
situação se caracterizar, o sujeito passivo será
contribuinte, e não responsável.
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Ex.: O transportador da mercadoria possui um vínculo com
os fatos geradores do imposto de importação (entrada de
mercadoria no território nacional) e do ICMS (saída da
mercadoria do estabelecimento comercial), e pode, por
isso, ser considerado, por disposição expressa de lei,
responsável pelo pagamento do tributo em determinadas
circunstâncias.
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Não é suficiente, contudo, um raciocínio lógico para definir
determinada pessoa como responsável pelo pagamento de
um tributo.
Sempre é necessária expressa disposição legal atribuindo
a alguém tal condição, pois, nunca é demais recordar,
ninguém pode ser obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de lei.
Os constitucionalistas, ao estudarem as técnicas de
repartição constitucional de competências legislativas,
falam em repartição horizontal e repartição vertical de
competências.
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Para entender com precisão a diferença entre as técnicas,
imagine-se uma prateleira de livros.
Os livros estão colocados lado a lado (horizontalmente
dispostos) e organizados por assunto.
O art. 22, I, da Magna Carta estabelece que compete
privativamente à União legislar, entre outras matérias,
sobre direito civil.
Isto significa que o livro de direito civil constante da
prateleira é integralmente escrito pela União, ressalvada a
hipótese em que a própria União editar lei complementar
autorizando os Estados e o Distrito Federal a “escreverem”
algumas disposições específicas sobre a matéria (CF, art.
22, parágrafo único).
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MODALIDADES DE 
RESPONSABILIDADE 
Segundo lição doutrinária, de acordo com o momento em
que surge o vínculo jurídico entre a pessoa designada por
lei como responsável e o sujeito ativo do tributo, a
responsabilidade tributária pode ser classificada como:
➢ “por substituição”; ou
➢ “por transferência”.
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❑ Na responsabilidade “por substituição”, a sujeição passiva
do responsável surge contemporaneamente à ocorrência
do fato gerador.
❑ Já na responsabilidade “por transferência”, no momento
do surgimento da obrigação, determinada pessoa figura
como sujeito passivo, contudo, num momento posterior, um
evento definido em lei causa a modificação da pessoa que
ocupa o polo passivo da obrigação, surgindo, assim, a
figura do responsável, conforme definida em lei.
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Segundo a doutrina, a responsabilidade “por transferência”
abrange os casos de responsabilidade “por sucessão”, “por
solidariedade” e “de terceiros”, conforme esquematizado a
seguir:
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O CTN não sistematiza a matéria da forma esposada pela
doutrina. A responsabilidade por solidariedade é tratada nas
disposições relativas à obrigação tributária (CTN, art. 124),
encontrando-se a disciplina legal das responsabilidades “por
sucessão” (CTN, arts. 130 a 133) e “de terceiros” (CTN, art.
134) nas disposições relativas à responsabilidade.
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Não obstante a lição doutrinária, agiu bem o legislador
tributário ao tratar da solidariedade fora das regras sobre
responsabilidade, uma vez que os devedores solidários
possuem interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal (CTN, art. 124, I).
Tal interesse manifesta se, por exemplo, quando duas
pessoas são coproprietárias de imóvel na área urbana do
Município, sendo, por isso, devedoras solidárias.
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Perceba-se que ambas têm relação pessoal e direta com o
fato gerador, enquadrando-se, portanto, na definição legal de
contribuinte, e não na de responsável.
Poder-se ia imaginar a possibilidade de a lei nomear como
devedoras solidárias pessoas sem relação pessoal e direta
com o fato gerador da obrigação, com fundamento no art.
124, II, do CTN, mas, didaticamente a sistematização legal de
institutos jurídicos deve levar em consideração
prioritariamente as regras e não as possíveis exceções.
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Nessa linha, é importante registrar que o Código Tributário
Nacional divide as hipóteses de responsabilidade em três
modalidades, a saber:
➢ Responsabilidade dos sucessores (art. 129 a 133);
➢ Responsabilidade de terceiros (arts. 134 e 135);
➢ Responsabilidade por infrações (arts. 136 a 138).
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Se merece elogio a exclusão da solidariedade das hipóteses
de responsabilidade por transferência, não se pode dizer a
mesma coisa dos casos relativos à responsabilidade por
infrações (letra “c”), porque, conforme se verá adiante, o
Código acaba por cometer o disparate de chamar de
responsável a pessoa que praticou a infração, tendo relação
pessoal e direta com o fato gerador da respectiva penalidade.
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RESPONSABILIDADE POR 
TRANSFERÊNCIA 
Como já ressaltado, ocorrido o fato gerador, nasce a
obrigação tributária, cujos contribuintes e responsáveis são
definidos em lei.
Ocorre que o CTN prevê a possibilidade de mudança da
pessoa que figura no polo passivo da respectiva obrigação
como decorrência da verificação de determinados fatos.
.
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Trata-se de casos em que a obrigação nasce tendo, no
polo passivo, determinado devedor (contribuinte ou
responsável), mas, em virtude de evento descrito com
precisão na lei, há a transferência da sujeição passiva a
uma outra pessoa, esta na condição de responsável.
Verifica-se, portanto, uma modificação subjetiva (dos
sujeitos) na obrigação surgida.
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A título de exemplo, a cada ano verificam-se novos fatos
geradores do IPTU.
Os sujeitos passivos são os proprietários dos imóveis, objetos
da incidência tributária.
Todavia, com a morte do proprietário de um imóvel
determinado, a sujeição é transferida para o espólio (conjunto
de bens e direitos deixados pelo falecido).
Mais à frente, com a partilha dos bens, a responsabilidade é
novamente transferida, desta feita para os sucessores e para
o cônjuge meeiro, conforme determina o art. 131, II e III, do
CTN.
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Percebe-se, pelo exemplo, que além dos casos de
transferência de sujeição passiva de contribuinte para
responsável, existem também hipóteses em que a
transferência se verifica de responsável para responsável.
O inciso II do art. 131 traz um exemplo do primeiro caso; o
inciso III do mesmo artigo, um exemplo do segundo.A responsabilidade, em todos estes casos, é denominada “por
transferência”, uma vez que, devido a evento posterior à
ocorrência do fato gerador, a responsabilidade é transferida
para algum(ns) sucessor(es).
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RESPONSABILIDADE POR 
SUBSTITUIÇÃO 
Nos casos de responsabilidade por substituição, desde a
ocorrência do fato gerador, a sujeição passiva recai sobre
uma pessoa diferente daquela que possui relação pessoal
e direta com a situação descrita em lei como fato gerador
do tributo.
Em nenhum momento, o dever de pagar o tributo recai
sobre a figura do contribuinte, não havendo qualquer
mudança subjetiva na obrigação.
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O exemplo mais conhecido é o da responsabilidade que a lei
faz recair sobre a fonte pagadora dos rendimentos, no caso
do imposto de renda das pessoas físicas.
Nesse caso, no momento em que a fonte disponibiliza os
rendimentos ou proventos, nasce a obrigação tributária
relativa ao IRPF.
O sujeito passivo já é a fonte pagadora, que possui o dever
legal de efetuar a retenção e recolher o imposto devido aos
cofres públicos federais.
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Assim, a fonte pagadora substitui, no polo passivo da
obrigação tributária, a pessoa que naturalmente figuraria em
tal relação jurídica na condição de contribuinte (o beneficiário
do pagamento), daí a designação da hipótese como
responsabilidade “por substituição”.
Existem dois casos de responsabilidade por substituição que
merecem uma análise mais detida.
São os casos da substituição tributária regressiva (“para
trás”, antecedente) e da substituição tributária progressiva
(“para frente”, subsequente), estudadas a seguir:
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➢ Substituição tributária regressiva
A substituição tributária para trás, regressiva ou antecedente
ocorre nos casos em que as pessoas ocupantes das posições
anteriores nas cadeias de produção e circulação são
substituídas, no dever de pagar tributo, por aquelas que
ocupam as posições posteriores nessas mesmas cadeias.
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Para entender melhor a definição, imagine-se a seguinte 
cadeia de produção e circulação:
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Obs.: Somente nas operações entre “A” e “B” ocorre
substituição tributária para trás. As operações entre “B” e “C”,
assim como as futuras vendas aos consumidores, sujeitam-se
à sistemática normal de tributação, em que o comerciante
alienante figura como contribuinte
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Suponha-se que as pessoas indicadas pela letra “A” sejam
produtores rurais de leite; a pessoa “B” seja uma grande
indústria de laticínios; e as pessoas indicadas pela letra “C”
sejam supermercados varejistas.
Percebe-se que “B” adquire sua matéria-prima de
fornecedores diversos. A cadeia, neste ponto, é caracterizada
pela concentração, pois a produção de diversos fornecedores
é concentrada em um adquirente único.
Em situações como esta, percebe-se que seria bem mais fácil
para a Administração Tributária exigir de “B” todos os tributos
incidentes sobre as operações realizadas pelos seus vários
fornecedores (“A”).
O argumento é reforçado pelo fato de a decisão facilitar a vida
de pequenos produtores rurais sem condições de manter uma
logística contábil-financeira para providenciar o recolhimento
do tributo
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Por tudo, é comum que a lei tributária preveja que “B”
substitua os seus fornecedores como devedor dos tributos
incidentes sobre as alienações feitas ao próprio “B”.
Nesta hipótese, “B” será sujeito passivo tanto com relação às
aquisições feitas de “A” (operações entre “A” e “B”), quanto no
tocante às vendas que realizar para “C” (operações entre “B”
e “C”).
No primeiro caso (compras), “B” é responsável, pois, apesar
de não possuir relação pessoal e direta com a situação que
constitui o fato gerador (não é o alienante), possui vínculo
com tal situação (é o adquirente), e sua obrigação decorre de
expressa disposição de lei.
No segundo caso (vendas), “B” será contribuinte, pois possui
relação pessoal e direta com o fato gerador do tributo (é o
alienante).
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Como a regra é que esta técnica de tributação resulte em
benefícios para a maioria dos potenciais integrantes das
relações jurídico-tributárias sujeitas à sistemática, não existem
controvérsias judiciais relevantes relativas à matéria.
Por fim, perceba-se que as pessoas que ficaram “para trás”
nas cadeias de produção e circulação são substituídas por
aquelas que estão mais à frente nessa cadeia.
Vale dizer, a terminologia consagrada qualifica a substituição
tributária como “para frente” ou “para trás” sob a ótica do
substituído, e não do substituto.
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Assim, se um imóvel fosse utilizado exclusivamente para
agricultura, mesmo que localizado em área considerada
urbana, estaria sujeito ao ITR, enquanto um conjunto de
imóveis exclusivamente residenciais, localizados em área
rural, poderia ser tributado pelo IPTU.
Resolvendo a questão de maneira diferente, o CTN, no seu
art. 32, definiu que o importante para que o imóvel esteja
sujeito à incidência do IPTU é, exclusivamente, estar
localizado na área urbana do Município, sendo irrelevante,
portanto, a destinação que lhe é dada.
No § 1.º do mesmo dispositivo, indicou-se como zona urbana
a definida em lei municipal. Ficou listado um conjunto de
melhoramentos, dentre os quais o Município deve propiciar ao
menos dois, para que seja possível definir determinada área
como urbana.
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SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA 
PROGRESSIVA 
A substituição tributária para frente, progressiva ou
subsequente ocorre nos casos em que as pessoas
ocupantes das posições posteriores das cadeias de
produção e circulação são substituídas, no dever de pagar
tributo, por aquelas que ocupam as posições anteriores
nessas mesmas cadeias.
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Da mesma forma que feito na análise da substituição
regressiva, para a análise da definição da substituição
progressiva, imagine-se a seguinte cadeia de produção e
circulação:
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Obs.: todo o tributo é pago de uma só vez por A, sendo
calculado sobre o valor pelo qual se presume que a
mercadoria será vendida ao consumidor.
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Desta feita, suponha-se que “A” é uma refinaria de
combustíveis que vende gasolina para diversos distribuidores
(“B”), que, por sua vez, vendem o combustível para milhares
de postos (“C”), que, por fim, fazem a venda aos
consumidores finais.
Nesta situação, torna-se mais fácil e eficiente para o Estado
cobrar de “A” todo o tributo incidente na cadeia produtiva,
mesmo no que concerne aos fatos geradores a serem
praticados em momento futuro.
Assim, “A” será sujeito passivo do tributo incidente sobre as
seguintes operações: venda de combustível feita de “A” para
“B”; venda de combustível de “B” para “C”; venda de
combustível feita por “C” aos consumidores.
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Com relação ao primeiro caso, “A” é contribuinte, pois é ele
quem pratica o ato definido em lei como fato gerador do
ICMS, tendo com ele relação pessoal e direta (promove a
saída da mercadoria do estabelecimento comercial).
Com relação aos dois últimos casos, “A” é responsável, pois
sua obrigação decorre de expressa determinação legal,
apesar de não possuir relação pessoal e direta com a saída
da mercadoria do estabelecimento comercial.
Todo o tributo da cadeia produtiva é pago, mesmo somente
tendo se verificado o primeiro fato gerador.
O cálculo do recolhimento total é realizado sobre o valor pelo
qual se presume que a mercadoria será vendida ao
consumidor.
Tal montante é definido mediante a aplicação do regime de
valor agregado estabelecido no art. 8.º da LC 87⁄1996,
levando em consideração os dados concretos de cada caso.
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EXERCÍCIOS AULA 11
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
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1. Os proprietários dos imóveis são os sujeitos passivos da
incidência tributária do IPTU. Todavia, com a morte do
proprietário de um imóvel determinado, a sujeição é
transferida para:
a) Sucessor
b) Cônjuge Meeiro
c) Adquirente
d) Espólio
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2. Em relação às espécies de responsabilidade tributária, na
responsabilidade
a) de devedores solidários, por terem eles interesse comum
na situação constituinte do fato gerador,cabe o benefício de
ordem.
b) por transferência, o responsável tributário responde por
débito próprio, após a ocorrência do fato gerador.
c) de devedores sucessores, a obrigação é transferida para
outro devedor em razão da remissão do devedor original.
d) por substituição, o não recolhimento do tributo pelo
substituto retransmite a responsabilidade das obrigações
acessórias para o contribuinte substituído.
e) de terceiros devedores, o dever em relação ao patrimônio
de outrem exsurge, em geral, do vínculo jurídico existente
para com incapazes ou entes despersonalizados.
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3. Assinale a opção correta a respeito de receitas públicas,
responsabilidade tributária, fiscalização tributária e preços
públicos.
a) O regime contábil adotado para a receita pública no Brasil
é o de competência.
b) O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade
gera, de forma automática, a responsabilidade solidária do
sócio- gerente.
c) Sob o ponto de vista tributário e financeiro, é correto
afirmar que vigora, no Brasil, o federalismo simétrico, visto
que o pacto federativo reconhece as diferenças econômicas
entre os vários entes da Federação em virtude da
arrecadação de receita, e, por esse motivo, tenta superar tais
distorções com os sistemas de compartilhamento de
competência e repartição de competência tributária.
d) O procedimento de fiscalização tributária é informado pelo
princípio documental. 39
4. É(são) responsável(eis) pelas obrigações tributárias
a) os sucessores, pelos tributos devidos pelo de cujus até a
data da abertura da sucessão.
b) o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da
partilha ou adjudicação.
c) a pessoa jurídica de direito privado que incorpore outra
relativamente aos tributos anteriores à incorporação.
d) a pessoa natural ou jurídica que adquirir de outra, por
qualquer título, fundo de comércio, estabelecimento
comercial. industrial ou profissional, pelos tributos até a data
do ato, mesmo que o alienante prossiga na exploração da
atividade.
e) os sócios, subsidiariamente à empresa, no caso de
liquidação da sociedade de pessoas.
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5. Sobre a sujeição passiva da obrigação tributária, assinale a
opção correta.
a) a solidariedade existente entre pessoas que tenham
interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal comporta beneficio de ordem nos casos
em que o interessado efetuar o depósito do montante integral
do débito.
b) a lei pode permitir que as convenções particulares,
relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos,
possam ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a
definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias
correspondentes.
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c) a capacidade tributária passiva exige, dentre outros
requisitos, capacidade civil e pleno uso dos direitos de
exercer atividades civis, comerciais ou profissionais, no caso
de pessoas naturais, e regularidade de constituição, no casos
das pessoas jurídicas.
d) no caso de haver obrigados solidários, a concessão de
isenção ou remissão de crédito aproveita a todos, salvo se
outorgada pessoalmente a um deles, caso em que remanesce
a solidariedade quanto aos demais pelo total do débito.
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6. Em relação aos efeitos da solidariedade tributária passiva,
assinale a opção correta.
a) A remissão concedida pessoalmente a um dos obrigados
aproveita aos demais, se não houver disposição legal em
contrário.
b) A interrupção da prescrição contra um dos coobrigados só
prejudica aos demais se assim dispuser a lei.
c) Os efeitos da solidariedade tributária passiva não poderão
ser aplicados aos responsáveis tributários.
d) Não havendo disposição legal em contrário, o pagamento
do tributo realizado por apenas um dos obrigados não
aproveita aos demais.
e) A isenção objetiva aproveita a todos os devedores, salvo
disposição legal em contrário.
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7. Em nosso sistema tributário, a diferença entre o
contribuinte e o responsável tributário é que
a) aquele responde pelos impostos e estes pelas taxas
regularmente instituídas.
b) este último somente responde nos casos de
impossibilidade do cumprimento da obrigação pelo
contribuinte.
c) este último é sempre uma pessoa física.
d) somente o contribuinte pode impugnar a constituição do
crédito tributário, mediante oferecimento de defesa fiscal.
e) enquanto o contribuinte realiza o fato gerador, a
responsabilidade deste último deriva exclusivamente da lei.
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8. Antônio, pai de Carlos e Pedro, avô de Maria e filho de
José, sujeito passivo da obrigação tributária. Antônio e
Carlos morrem em um desastre automobilístico e não se
consegue provar quem morreu primeiro. Em virtude do
ocorrido, quem seria o responsável pelo pagamento do
tributo?
a) José.
b) Pedro.
c) Maria.
d) José e Pedro, cada um responde por 50% do débito.
e) Não haverá responsáveis, pois o crédito tributário
extinguiu-se com a morte.
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9. No que tange à responsabilidade tributária, é correto
afirmar:
a) É pessoalmente responsável o espólio, pelos tributos
devidos pelo de cujus após a data da abertura da sucessão.
b) Não se responsabilizam pessoalmente o adquirente ou
remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou
remidos.
c) Independentemente de disposição de lei em contrário, a
responsabilidade por infrações da legislação tributária
independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
d) Considera- se espontânea a denúncia apresentada após o
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados coma infração.
e) A responsabilidade é pessoal ao agente quanto às
infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja
elementar. 46
10. Acerca da responsabilidade tributária, assinale a opção
correta.
a) O sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro serão
responsáveis pelos tributos devidos pelo de cujus até a data
da partilha ou adjudicação, limitando-se essa
responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da
meação.
b) São pessoalmente responsáveis os tutores e curadores
pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados.
c) Os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício
não são solidariamente responsáveis pelos tributos devidos
sobre os atos praticados por eles, ou perante eles em razão
de seu ofício.
d) São pessoalmente responsáveis os pais pelos tributos
devidos por seus filhos menores.
e) É solidariamente responsável o adquirente ou remitente
pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos. 47