Livro-Texto - Unidade I - Direito nas organizações

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Autor: Prof. Luís Fernando Xavier Soares de Mello
Colaboradores: Prof. Flávio Celso Müller Martin
 Prof. Fábio Gomes da Silva
Direito nas Organizações
Professor conteudista: Luís Fernando Xavier Soares de Mello
Luís Fernando Xavier Soares de Mello é advogado formado pela Faculdade de Direito da Universidade Mackenzie, 
São Paulo – 1985, pós–graduando em Educação a Distância pela Universidade Paulista e em Direito Tributário no 
Centro de Extensão Universitária e mestre em Administração de Empresas pela Universidade Paulista, cujo tema da 
pesquisa foi Considerações sobre a área de gestão dos tributos nas empresas.
É professor adjunto e líder das disciplinas Instituições de Direito e Direito nas Organizações nos cursos de 
Administração de Empresas e Contabilidade da Universidade Paulista, além de professor e conteudista das mesmas 
disciplinas.
Em sua atuação profissional junto a empresas, destaca–se como consultor jurídico e sócio–diretor da Soares de 
Mello e Gutierrez Advogados Associados e como consultor jurídico do Sindicato das Indústrias de Construção Pesada 
do Estado de São Paulo – Sinicesp.
É autor do livro Considerações sobre a área de gestão dos tributos nas empresas, pela editora Papel Virtual, em 
outubro de 2003; coautor, juntamente com Eduardo Gutierrez, do artigo Limites das normas antielisivas, pela editora 
Revista dos Tribunais, em maio/junho de 2004; coautor, também junto com Eduardo Gutierrez, do artigo Da cobrança 
do IPTU e a imunidade tributária dos sindicatos, pela editora Quartier Latin, em novembro de 2002; coautor, mais uma 
vez em parceria com Eduardo Gutierrez, do artigo Multa tributária: uma visão do contribuinte, na Revista de Direito do 
Centro Universitário Anhanguera, em janeiro de 2002; e, por fim, autor dos livros–texto das disciplinas Instituições de 
Direito e Direito nas Organizações nos cursos a distância de Administração de Empresas da Universidade Paulista – São 
Paulo. É colunista do Informativo do Sindicato das Indústrias Construção Pesada do Estado de São Paulo (Sinicesp) e 
do site <www.solucoesempresariais.etc.br>.
© Todos os direitos reservados. Nenhuma parte desta obra pode ser reproduzida ou transmitida por qualquer forma e/ou 
quaisquer meios (eletrônico, incluindo fotocópia e gravação) ou arquivada em qualquer sistema ou banco de dados sem 
permissão escrita da Universidade Paulista.
Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)
M527d Mello, Luís Fernando Xavier Soares
Direito nas organizações / Luís Fernando Xavier Soares 
 Mello. – São Paulo: Editora Sol, 2012.
 
148 p., il.
1. Direito empresarial. 2. Direito tributário. 3. Impostos I. Título.
CDU 347.72
Prof. Dr. João Carlos Di Genio
Reitor
Prof. Fábio Romeu de Carvalho
Vice-Reitor de Planejamento, Administração e Finanças
Profa. Melânia Dalla Torre
Vice-Reitora de Unidades Universitárias
Prof. Dr. Yugo Okida
Vice-Reitor de Pós-Graduação e Pesquisa
Profa. Dra. Marília Ancona-Lopez
Vice-Reitora de Graduação
Unip Interativa – EaD
Profa. Elisabete Brihy 
Prof. Marcelo Souza
Prof. Dr. Luiz Felipe Scabar
Prof. Ivan Daliberto Frugoli
 Material Didático – EaD
 Comissão editorial: 
 Dra. Angélica L. Carlini (UNIP)
 Dra. Divane Alves da Silva (UNIP)
 Dr. Ivan Dias da Motta (CESUMAR)
 Dra. Kátia Mosorov Alonso (UFMT)
 Dra. Valéria de Carvalho (UNIP)
 Apoio:
 Profa. Cláudia Regina Baptista – EaD
 Profa. Betisa Malaman – Comissão de Qualificação e Avaliação de Cursos
 Projeto gráfico:
 Prof. Alexandre Ponzetto
 Revisão:
 Virgínia Bilatto
 Amanda Casale
Sumário
Direito nas Organizações
APRESENTAÇÃO ......................................................................................................................................................7
INTRODUÇÃO ...........................................................................................................................................................8
Unidade I
1 DIREITO TRIBUTÁRIO .........................................................................................................................................9
1.1 Conceito de Direito Tributário ............................................................................................................9
2 PRINCíPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS ........................................................................................9
2.1 Princípio da legalidade ....................................................................................................................... 10
2.2 Princípio da estrita legalidade .........................................................................................................11
2.3 Princípio da Lei Complementar ...................................................................................................... 12
2.4 Princípio da anterioridade ................................................................................................................ 13
2.5 Princípio da irretroatividade da lei ................................................................................................ 15
2.6 Princípio republicano .......................................................................................................................... 15
2.7 Princípio federativo ............................................................................................................................. 16
2.8 Princípio da liberdade de tráfego .................................................................................................. 17
2.9 Princípio da capacidade contributiva .......................................................................................... 18
2.10 Vedação de confisco ......................................................................................................................... 18
2.11 Princípio da igualdade...................................................................................................................... 19
2.12 Princípio da não cumulatividade ................................................................................................ 19
3 COMPETêNCIA TRIBUTÁRIA ........................................................................................................................ 22
3.1 Tributos da União ................................................................................................................................. 23
3.2 Tributos dos estados ............................................................................................................................ 24
3.3 Tributos dos municípios ..................................................................................................................... 24
4 IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS ........................................................................................................................ 25
Unidade II
5 CóDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL .............................................................................................................. 39
5.1 Conceito de tributo ............................................................................................................................. 40
5.2 Normas de Direito Tributário ........................................................................................................... 42
5.3 Interpretação e integração da legislação tributária............................................................... 44
5.4 Obrigação tributária ............................................................................................................................ 47
6 DOS TRIBUTOS NA CONSTITUIÇÃO ........................................................................................................... 65
6.1 Tributos da União ................................................................................................................................. 65
6.1.1 Imposto de importação de produtos estrangeiros .................................................................... 65
6.1.2 Impostode exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados .................67
6.1.3 Imposto de Renda e proventos de qualquer natureza ............................................................ 70
6.1.4 Imposto sobre produtos industrializados...................................................................................... 73
6.1.5 Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores 
mobiliários ............................................................................................................................................................ 76
6.1.6 Imposto sobre propriedade territorial rural ................................................................................. 79
6.1.7 Imposto sobre grandes fortunas, nos termos da lei complementar .................................. 83
6.1.8 Da competência residual, dos impostos extraordinários, empréstimos compulsórios e 
contribuições sociais ........................................................................................................................................ 83
Unidade III
7 TRIBUTOS DOS ESTADOS E DOS MUNICíPIOS ...................................................................................... 93
7.1 Imposto sobre transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos 
(ITCMD) ............................................................................................................................................................. 93
7.2 Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação .......................... 96
7.3 Imposto sobre propriedade de veículos automotores ......................................................... 116
7.4 Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana ..................................................... 118
7.5 Imposto sobre transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, 
de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição (ITBI) .....................121
7.6 Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN), não compreendidos 
nos art. 155, II, definidos em Lei Complementar ..........................................................................126
8 CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA.............................................................................................133
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APRESENTAÇÃO
O presente trabalho é destinado ao ensino a distância da disciplina Direito nas Organizações, para os 
cursos de Administração da Universidade Paulista, que tem os seguintes objetivos:
Objetivos gerais
Promover uma visão jurídica global do sistema tributário nacional, contribuindo para a formação do 
profissional e do cidadão.
O educando deverá compreender a importância da matéria, em face do dia a dia da organização, 
tendo uma visão global das questões relativas ao Direito, do ponto de vista político–empresarial, 
desenvolvendo o espírito de pesquisa.
Acrescenta–se a isso que, a partir das estratégias de trabalho e de avaliação, os alunos deverão ter a 
oportunidade de desenvolver as seguintes competências:
•	 Compreensão	de	que	a	organização	está	inserida	em	uma	sociedade,	com	um	conjunto	de	regras	
que devem ser respeitadas.
•	 Capacidade	 de	 identificar	 oportunidades	 com	 o	 conhecimento	 do	 ordenamento	 jurídico.	 As	
oportunidades aqui mencionadas devem sempre respeitar os aspectos éticos e legais.
•	 Senso	crítico	e	capacidade	de	contextualização.
•	 Trabalho	em	equipe.
•	 Comunicação	e	expressão.
•	 Desenvolvimento	pessoal.
•	 Capacidade	de	identificar,	analisar	e	solucionar	problemas.
Objetivos específicos
Compreender a relação do Direito com a Administração e nas relações sociais e, respeitando os preceitos 
éticos e legais, deverá identificar oportunidades para organização com o conhecimento apreendido.
O aluno deve compreender que as organizações têm que se submeter a uma série de normas legais 
e saber como identificá–las quando necessário.
Considerações sobre a elaboração deste trabalho
Utilizou–se a linguagem simples, evitando sempre que possível o emprego de termos técnicos.
Dentro dos enfoques e do público–alvo, o trabalho não pretende, em hipótese alguma, encerrar 
qualquer discussão sobre os assuntos aqui abordados.
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Procurou–se, sempre que possível, apresentar as visões de renomados juristas e estudiosos. 
Entretanto, em certas oportunidades, o autor manifestou sua visão pessoal sem qualquer pretensão de 
excluir outras de autores mais abalizados.
Espera–se que este livro possa despertar o interesse pela disciplina apresentada e, para aqueles que 
quiserem se aprofundar na ciência do Direito, a bibliografia que deu sustentação a este trabalho poderá 
em muito contribuir.
Luís Fernando Xavier Soares de Mello,
líder da disciplina.
INTRODUÇÃO
Neste trabalho, é importante que você compreenda a relação do Direito com as organizações. Você 
estudará o Direito Constitucional Tributário, um conjunto de princípios que, por serem de conhecimento 
de poucos, gera ameaças para as organizações, mas que, por outro lado, também pode gerar oportunidades.
No momento seguinte, você compreenderá a ideia de imunidade tributária. Posteriormente, 
conhecerá a obrigação tributária desde o seu nascimento até a sua extinção. Compreenderá diversos 
impostos previstos na Constituição Federal.
Com a presente disciplina, o objetivo não é torná–lo um advogado, mas que você desenvolva a 
capacidade de compreender como e de que forma devem ser pagos os tributos.
É fundamental ter em mente que a organização do futuro não pode utilizar–se de artifícios ilegais 
para reduzir a carga tributária, tão criticada pelos meios de comunicação.
Nosso objetivo principal é que o aluno conheça o sistema tributário nacional e ajude as organizações, 
sempre respeitando a legislação, a recolher a mais justa carga tributária.
Por fim, na última unidade deste trabalho, apresento para você o Direito Penal Tributário, que 
abrange os casos de sonegação fiscal que ensejam a pena privativa de liberdade. Você verificará que o 
bom administrador dos impostos evitará as ameaças decorrentes dessa lei.
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Direito nas organizações
Unidade I
1 DIREITO TRIBUTÁRIO
1.1 Conceito de Direito Tributário
O Direito Tributário é um ramo do Direito Público que estuda as relações entre o fisco e o contribuinte. 
Ensina Machado (1992, p. 24):
Dito isto, é possível conceituar o Direito Tributário como o ramo do Direito 
que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições 
tributárias de qualquer espécie.
Outro conceito bastante elucidativo é o mencionado por Costa (2009, p. 10):
Desse modo, podemos definir o conceito de Direito Tributário como o 
conjunto de normas jurídicas que disciplinam a instituição, a arrecadação e 
a fiscalização de tributos.
2 PRINCíPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS
A Constituição Federal disciplina o Sistema Tributário Nacional, no título VI, capítulo I, de modo 
bastante minucioso; alguns autores chamam esses dispositivos da Carta Magna de Estatuto do 
contribuinte. Nesse capítulo, existe um conjunto de princípios que devem ser respeitados no momento 
de criação de uma norma para cobrança dos tributos.
Os princípios constitucionais são verdadeiras limitações ao poder de tributar dos entes federados. 
Costa (2009, pp. 53–54) menciona:
Podemos dizer que os princípios jurídicos são normas de maior hierarquia, 
autênticas sobrenormas que orientam a interpretação e a aplicação das 
demais, sinalizando seu alcance e sentido. Efetivamente, os princípios 
constituem normas a cuja plasticidade devem amoldar–se toda a 
interpretação e aplicação efetuadas no campo do Direito.
Ao se referiraos princípios jurídicos da tributação, Machado (2009, pp. 32–33) discorre:
Ao estudarmos os princípios jurídicos da tributação, não utilizamos a distinção 
entre regras e princípios por muitos adotada na Teoria Geral do Direito, formulada 
pelo critério da estrutura da norma. Adotamos a distinção baseada pelo critério 
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da generalidade. Assim, utilizamos a palavra “princípio” para designar também 
as normas dotadas de grande generalidade, embora tenham a estrutura própria 
das regras. Nós as qualificamos como princípios simplesmente pelo critério da 
maior generalidade. Por isto mesmo, porque dotados de estrutura própria de 
regra jurídica, tais princípios não podem ser relativizados.
Outra manifestação que merece destaque, por ser bastante elucidativa, é a de Melo (2004, pp. 15–16):
A Constituição Federal estabelece um sistema escalonado de normas, 
representado por uma autêntica pirâmide jurídica que, visualizada de 
baixo para cima, compreende num patamar inicial o seu próprio alicerce, 
denominado “princípios”, tendo sido pontificado que “o sistema jurídico 
– ao contrário de ser caótico e desordenado – tem profunda harmonia 
interna. Esta se estabelece mediante uma hierarquia segundo a qual algumas 
normas descansam em outras, as quais, por sua vez, repousam em princípios 
que, de seu lado, se assentam em outros princípios mais importantes. Dessa 
hierarquia decorre que os princípios maiores fixam as diretrizes gerais do 
sistema e subordinam os princípios menores. Estes subordinam certas regras 
que, à sua vez, submetem outras.
Importante ponderar, ainda, que “princípio é, por definição, mandamento 
nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que 
se irradia sobre diferentes normas, compondo–lhes o espírito e servindo de 
critério para sua exata compreensão e inteligência, exatamente por definir a 
lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tônica 
e lhe dá sentido harmônico. É o conhecimento dos princípios que preside a 
intelecção das diferentes partes componentes de todo o unitário que tem 
por nome sistema jurídico positivo.
A seguir, apresentamos os princípios que devem ser respeitados pelo legislador para criar uma norma 
tributária. Antes de apresentá–los, é importante ressaltar que o descumprimento de qualquer dos princípios 
constitucionais tributários, tornará inconstitucional a norma que instituir a obrigação tributária.
2.1 Princípio da legalidade
O artigo 5º, inciso II, da Constituição Federal, apresenta o princípio da legalidade do seguinte modo: 
“II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”.
A pergunta que se impõe é: o que é lei?
A lei é um ato normativo que emana do Poder Legislativo. Com este conceito fica claro que somente 
os atos do Legislativo podem criar obrigações, afastando, portanto, toda e qualquer possibilidade 
de decretos, regulamentos, circulares, instruções normativas, entre outros atos do executivo de criar 
obrigações, o que nem poderia ser diferente em face do dispositivo constitucional.
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A dúvida que poderia existir, com relação a atos do Executivo de criar obrigações, seria a Medida 
Provisória (MP) prevista no artigo 62 da Constituição Federal:
Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar 
medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê–las de imediato ao 
Congresso Nacional.
Da leitura do referido dispositivo constitucional, verifica–se que esse ato normativo do Executivo 
tem força de lei, sendo seu regime jurídico de ato do Legislativo. Sabe–se que não interessa o nome das 
coisas, mas sim o regime jurídico ao qual essas coisas se subordinam. Logo, para este estudo, deve–se 
entender o princípio da legalidade do seguinte modo: ninguém é obrigado a fazer alguma coisa 
senão em virtude da lei, que é ato normativo que emana do Poder Legislativo, ou Medida 
Provisória que, apesar de ser ato do Executivo, tem força de lei, nos termos da Constituição 
Federal.
Com referência ao fato de a lei ser o único ato normativo capaz de criar obrigação, são esclarecedoras 
as palavras de Machado (2009, p. 34):
Sendo a lei a manifestação legítima da vontade do povo, por seus 
representantes nos parlamentos, entende–se que o ser instituído em lei 
significa ser o tributo consentido. O povo consente que o Estado invada 
seu patrimônio para dele retirar os meios indispensáveis à satisfação das 
necessidades coletivas. Mas não é só isso. Mesmo não sendo a lei, em certos 
casos, uma expressão desse consentimento popular, presta–se o princípio da 
legalidade para garantir a segurança nas relações do particular (contribuinte) 
com o Estado (fisco), as quais devem ser inteiramente disciplinadas, em 
lei, que obriga tanto o sujeito passivo como o sujeito ativo da relação 
obrigacional tributária.
2.2 Princípio da estrita legalidade
A Constituição Federal consagra no Direito brasileiro o princípio da reserva legal, ou seja, em matéria 
tributária somente podem ser criadas obrigações por lei, como verifica–se da leitura do artigo 150, inciso I:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
É bastante elucidativa a lição de Carrazza (1988, p. 157):
Portanto, o princípio da legalidade, no Direito Tributário, não exige, apenas, 
que a atuação do Fisco rime com uma lei material (simples preeminência 
da lei). Mais do que isso, determina que cada ato concreto do Fisco, que 
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importe na exigência de um tributo, seja rigorosamente autorizado por 
uma lei. É o que se convencionou chamar de reserva absoluta de lei formal 
(Alberto Xavier) ou de estrita legalidade (Geraldo Ataliba).
2.3 Princípio da Lei Complementar
A Lei Complementar deverá ser utilizada, como instrumento normativo, todas as vezes que a 
constituição assim determinar. Como exemplo, menciona–se o artigo 146 do referido diploma legal.
Se a constituição não reservar a matéria para a Lei Complementar, então, o assunto poderá ser 
disciplinado por Lei Ordinária. Frequentemente, no texto constitucional, o constituinte, ao se referir à 
Lei Ordinária, trata somente como lei.
 Observação
As Leis Ordinárias são aprovadas por maioria simples dos votos e as leis 
complementares por maioria absoluta.
Da leitura dos dispositivos a seguir mencionados, vemos que a matéria tributária foi reservada pelo 
constituinte, na maioria das vezes à Lei Complementar. Se não, vejamos:
Art. 146. Cabe à Lei Complementar:
I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a 
União, os Estados, o Distrito Federal e os municípios;
II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, 
especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos 
discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases 
de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas 
sociedades cooperativas;
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas 
e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou 
simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições 
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previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 
239 (incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003).Parágrafo único. A Lei Complementar de que trata o inciso III, d, também 
poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições 
da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos municípios, observado que 
(incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003):
I – será opcional para o contribuinte (incluído pela Emenda Constitucional 
nº 42, de 19.12.2003);
II – poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas 
por Estado (incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003);
III – o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela 
de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, 
vedada qualquer retenção ou condicionamento (incluído pela Emenda 
Constitucional nº 42, de 19.12.2003);
IV – a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas 
pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes 
(incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003).
Art. 146–A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de 
tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, 
sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas 
de igual objetivo (incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 
19.12.2003).
Do nascimento da obrigação tributária que ocorre com o fato gerador, passando pela constituição 
do crédito tributária que se dá pelo lançamento (o qual determina o sujeito passivo), a base de 
cálculo, a alíquota, o pagamento, entre outros elementos, vemos que somente a alíquota do tributo 
pode ser disciplinada por Lei Ordinária, sendo imprescindível a Lei Complementar para criar os 
tributos.
Ao discorrer sobre a função da Lei Complementar, Martins (1991, p. 95) conclui:
Quanto mais penso sobre a matéria, mais entendo que sem Lei Complementar 
não é possível veicular qualquer tributo novo criado pela Constituição.
2.4 Princípio da anterioridade
O princípio da anterioridade determina que algumas normas somente entrarão em vigor no 
exercício financeiro seguinte ao de sua publicação, ou após decorrido o prazo de noventa dias da data 
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em que tenha sido publicada. Tal princípio vem esculpido no artigo 150, inciso III, alíneas a e b, a seguir 
apresentado:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
III – cobrar tributos:
...
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os 
instituiu ou aumentou;
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a 
lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b (incluído 
pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003);
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 
148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos 
tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da 
base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I (Redação 
dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003).
O princípio contido no artigo 150, III, b, é chamado pelos doutrinadores de princípio da anterioridade, 
e o contido no artigo 150, III, c, é chamado de princípio da anterioridade nonagesimal (nome dado em 
virtude de o prazo ser de noventa dias).
A razão de ser do princípio da anterioridade, nas palavras de Machado (1992, p. 10) é:
A lei fiscal há de ser anterior ao exercício financeiro em que o Estado arrecada 
o tributo. Com isso, se possibilita o planejamento anual das atividades 
econômicas, sem o inconveniente da insegurança, pela incerteza quanto ao 
ônus tributário a ser considerado.
 Observação
No Brasil, o exercício financeiro coincide com o ano civil, ou seja, 
inicia-se em primeiro de janeiro e termina em trinta e um de dezembro.
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 Saiba mais
Leia:
SOUZA, A. L.; FABRIZ, D. C. Medida provisória e anterioridade tributária. 
In: Revista Tributária e de Finanças Públicas, ano XX, n° 103, mar./abr. de 
2012. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2012.
2.5 Princípio da irretroatividade da lei
A constituição determina que não pode o legislador fixar prazo de vigência da lei em data anterior 
ao da publicação, uma vez que vigora entre nós o princípio da irretroatividade da lei. Princípio este 
contido no artigo 5° da Magna Carta, no inciso XXXVI: XXXVI – a lei não prejudicará o direito adquirido, 
o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.
Tal princípio é reforçado no capítulo da constituição referente ao sistema tributário nacional, mais 
precisamente no artigo 150, III, a, que assim determina:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
III – cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei 
que os houver instituído ou aumentado.
Esse princípio é mais uma grande garantia para o contribuinte que, por óbvio, deve saber quais 
tributos irão incidir sobre o fato gerador que pretende praticar. Carrazza (1988, p. 193) ensina: em 
síntese, a lei deve ser anterior ao fato imponível e, não, o fato imponível anterior à lei.
Continua o autor:
A lei tributária, pois, deve ser irretroativa. Em se tratando de lei que cria ou 
aumenta tributo, essa regra é absoluta, isto é, não admite exceções.
2.6 Princípio republicano
O princípio republicano apresenta uma forma de governo no qual as pessoas devem ser tratadas 
com responsabilidade, de modo igualitário. Carrazza (1988, p. 37):
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República é o tipo de governo, fundado na igualdade formal das pessoas, 
em que os detentores do poder político exercem–no em caráter eletivo, 
representativo (de regra), transitório e com responsabilidade.
Verifica–se que o princípio republicano vai permear por outros princípios do Direito como os da 
igualdade, capacidade contributiva, entre outros. Carrazza (1988, p. 59):
O princípio da capacidade contributiva – que informa a tributação por 
meio de imposto – hospeda–se nas dobras do princípio da igualdade e 
ajuda a realizar, no campo tributário, os ideais republicanos. Realmente, 
é justo e jurídico que quem, em termos econômicos, tem muito, pague, 
proporcionalmente, mais imposto do que quem tem pouco. Quem tem 
maior riqueza deve, em termos proporcionais, pagar mais imposto do que 
quem tem menor riqueza.
2.7 Princípio federativo
O Brasil é uma República Federativa, sendo certo que a forma federativa é uma cláusula pétrea 
da Constituição Federal, ou seja, não pode ser alterada. Para garantir a estabilidade da federação, o 
constituinte determinou o seguinte:
Art. 151. É vedado à União:
I – instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional 
ou que implique distinção ou preferência em relação a estado, ao Distrito 
Federal ou a município, em detrimento de outro, admitida a concessão de 
incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento 
sócio–econômico entre as diferentes regiões do país;
II – tributar a renda das obrigações da dívida pública dos estados, do Distrito 
Federal e dos municípios, bem como a remuneração e os proventos dos 
respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas 
obrigações e para seus agentes;
III – instituir isenções de tributos da competência dos estados, do Distrito 
Federal ou dos municípios.
Seguindo a mesma orientação do legislador constituinte, o Código Tributário Nacional, em seu 
artigo 10, diz:
Art. 10. É vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo 
o território nacional, ou que importe distinção ou preferência em favor de 
determinado estadoou município.
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Nota–se que o Código Tributário Nacional segue a ideia de preservação da federação indicada pelo 
constituinte. Neste sentido, sábias são as palavras de Manuel Gonçalves Ferreira Filho apud Ichihara 
(1999, p. 58):
A apresentação da unidade nacional recomenda que a União não distinga 
entre os que habitam o território brasileiro, em razão do Estado ou do 
Município a que se vinculam. Do contrário, a diferença de tratamento, ao 
privilegiar alguns em detrimento de outros, gerará forçosamente a discórdia 
e as dissidências que animarão propósitos secessionistas.
Reforçando essas palavras, Ichihara (1999, p. 59):
Com a introdução desse princípio constitucional, em matéria 
tributária, pretende–se evitar a guerra fiscal entre estados ou entre 
municípios, o que acabaria por resultar num tratamento desigual aos 
seus habitantes.
Por fim, cabe ressaltar que alguns autores tratam do princípio federativo como princípio da 
uniformidade da tributação.
2.8 Princípio da liberdade de tráfego
O princípio da liberdade de tráfego vem garantido no artigo 5̊ da Carta Magna e, no intuito de 
preservar este direito fundamental da pessoa humana, impõe ao legislador tributário o seguinte:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de 
tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio 
pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.
Se é verdade que reforça a liberdade de locomoção prevista no artigo 5̊ da Carta Magna, não é 
menos verdade que reafirma também o princípio federativo nas palavras de Melo (2004, p. 35):
Esse princípio constitui reafirmação do princípio federativo, coibindo a 
exigência de gravames tributários que acarretem o impedimento da livre 
circulação entre os estados e municípios, sendo que o seu destinatário é o 
legislador respectivo, não podendo ser criada uma autêntica barreira fiscal, 
como é o caso de dificultar a livre movimentação física de bens e pessoas, 
mediante a imposição de substanciais ônus de ICMS.
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2.9 Princípio da capacidade contributiva
O princípio da capacidade contributiva determina que os impostos deverão ser graduados de 
acordo com a capacidade econômica do contribuinte que, sem sombra de dúvida, nos remete à ideia de 
igualdade. Determina o texto constitucional o seguinte:
Art. 145...
§ 1º – Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão 
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado 
à administração tributária, especialmente para conferir efetividade 
a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos 
termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas 
do contribuinte.
Nesta linha de entendimento, Amaro (2004, p. 138):
O postulado em exame avizinha–se do princípio da igualdade, na medida 
em que, ao adequar–se o tributo à capacidade dos contribuintes, deve–se 
buscar um modelo de incidência que não ignore as diferenças (de riqueza) 
evidenciadas nas diversas situações eleitas como suporte de imposição. 
E isso corresponde a um dos aspectos da igualdade, que é o tratamento 
desigual para os desiguais.
Verifica–se, das palavras do ilustre jurista, que o princípio da capacidade contributiva existe para 
fazer justiça fiscal.
Por fim, vale reforçar a ideia de que o fisco, para dar efetividade a este princípio, deve respeitar os 
direitos e garantias individuais.
2.10 Vedação de confisco
A Constituição Federal garante no artigo 5̊ o direito de propriedade, vedando expressamente o 
confisco de bens. Nesse sentido, o constituinte proíbe a utilização dos tributos com efeito de confisco, 
senão vejamos:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
IV – utilizar tributo com efeito de confisco.
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Ensina Amaro (2004, p. 142):
Confiscar é tomar para o Fisco, desapossar alguém de seus bens em proveito 
do Estado. A Constituição garante o direito de propriedade (art. 5º, XXII, e 
art. 170, II) e coíbe o confisco, ao estabelecer a prévia e justa indenização nos 
casos em que se autoriza a desapropriação (art. 5º, XXIV; art. 182, parágrafos 
3º e 4º, art. 184).
Assim, ao criar a norma tributária, deve atentar o legislador para verificar se a imposição tributária 
tem o condão de confiscar o patrimônio do contribuinte. É fácil notar que o desrespeito à capacidade 
contributiva pode ensejar o confisco do patrimônio do contribuinte.
2.11 Princípio da igualdade
Já comentado neste trabalho, o princípio da igualdade significa tratar os contribuintes da 
mesma forma. De sorte que os iguais devem se tratados de modo igual, e os desiguais de modo 
desigual na medida de sua desigualdade. Esta deve ser a interpretação do texto constitucional a 
seguir transcrito:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem 
em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de 
ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da 
denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.
Acompanhando nosso entendimento, Machado (1992, p. 11):
Realmente, aquele que tem maior capacidade contributiva deve pagar 
imposto maior, pois só assim estará sendo igualmente tributado. A igualdade 
consiste, no caso, na proporcionalidade da incidência à capacidade 
contributiva, em função da utilidade marginal da riqueza.
2.12 Princípio da não cumulatividade
O princípio da não cumulatividade aparece na Constituição no artigo 153, § 3º, inciso II, quando se 
refere ao IPI do seguinte modo:
O imposto previsto no inciso IV:
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II – será não cumulativo, compensando–se o que for devido em cada 
operação com o montante cobrado nas anteriores.
Ao se referir ao ICMS no artigo 155, § 2º, inciso I, menciona:
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I – será não cumulativo, compensando–se o que for devido em cada operação 
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante 
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro estado ou pelo Distrito Federal;
Ao se referir à Constituição, a competência residual da União mais uma vez fala no princípio da não 
cumulatividade:
Art. 154. A União poderá instituir:
I – mediante Lei Complementar, impostos não previstos no artigo anterior, 
desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de 
cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição.
Da leitura dos dispositivos legais, vê–se que a ideia do constituinte foi a de não permitir que o 
imposto recolhido em uma operação se acumule com o imposto a ser recolhido na operação seguinte.
Por fim, dos impostos previstos na Carta Magna, somente o ICMS e o IPI é que respeitam o princípio 
da não cumulatividade.
Referindo–se ao ICMS, Carrazza (2002, p. 255):
O ICMS deve necessariamente sujeitar–se ao princípio da não cumulatividade 
que, tendo sido considerado pela Constituição um dos traços característicos 
deste tributo, não pode ter seu alcance nem diminuído nem, muito menos, 
anulado por normas infraconstitucionais, como melhor veremos em seguida.
O ilustre doutrinador, na citada obra sobre ICMS, lembra os ensinamentos do sempre brilhante 
Geraldo Ataliba, dizendo que esse sempre enfatizou “o direito de abater que nãopode ser limitado nem 
pelo Legislativo nem pelo Executivo, independendo, para sua imediata fruição, do ingresso nas vias 
judiciais”.
Ainda em sua obra, Carrazza (2002, p. 256) ensina:
O que estamos procurando ressaltar é que, se lhe for negado o direito de 
ver abatido, ao pagar o imposto, o montante de ICMS devido nas operações 
ou prestações anteriores, o contribuinte poderá, com base exclusiva na Lei 
Maior, fazer valer seu direito constitucional da não cumulatividade.
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Embora os ensinamentos do jurista sejam bastante elucidativos, muitas são as discussões no poder 
judiciário sobre o que pode ser abatido.
Outra discussão travada no âmbito da não cumulatividade é o fato de o ICMS fazer parte de sua 
própria base de cálculo, conforme o dispositivo constitucional:
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, 
também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço (Incluída 
pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001).
A Lei Complementar 87, em seu artigo 13, parágrafo 1º, inciso I, dispõe que:
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
...
§ 1º: Integra a base de cálculo do imposto:
I – o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera 
indicação para fins de controle.
Ao ser instituída a citada Lei Complementar, ocorreu a inclusão do ICMS em sua própria base de 
cálculo, ferindo dessa forma a regra matriz do ICMS. Carrazza (2002, p. 218) discorre sobre o assunto:
Deveras, a Lei Complementar, ao estabelecer que a base de cálculo do 
ICMS corresponde ao valor da operação ou prestação, somado ao próprio 
tributo, extrapolou os limites constitucionais. Ferindo a regra–matriz do 
tributo, determinou, por meio desse estratagema, a cobrança de ICMS sobre 
grandezas estranhas à materialidade de sua hipótese de incidência.
A Constituição Federal traçou limites para que o legislador defina os elementos tributários, sendo a 
base de cálculo do ICMS o valor da operação. Portanto, não compete ao legislador infraconstitucional, 
nem às emendas constitucionais modificar princípios da Carta Magna.
Trata–se de discussão controvertida a ser resolvida pelo Poder Judiciário, que atualmente tem 
decisões favoráveis aos dois entendimentos.
 Lembrete
O desrespeito a qualquer dos princípios constitucionais tributários 
estudados torna a norma inconstitucional. Os princípios não podem ser 
relativizados.
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3 COMPETêNCIA TRIBUTÁRIA
Competência tributária é a aptidão que os entes federados têm para criar uma norma instituidora 
de um tributo. Carrazza (2000, p. 343):
Poder tributário tinha a Assembléia Nacional Constituinte, que era soberana. 
Ela, realmente, tudo podia, inclusive em matéria tributária. A partir do 
momento, porém, em que foi promulgada a Constituição Federal, o poder 
tributário retornou ao povo (detentor da soberania). O que passou a existir, 
em seu lugar, foram as competências tributárias, que a mesma Constituição 
Federal repartiu entre a União, os estados–membros, os municípios e o 
Distrito Federal.
Para o ilustre Carvalho (1993, p. 142), competência tributária:
[...] é uma das parcelas entre as prerrogativas legiferantes de que são 
portadoras as pessoas políticas, consubstanciada na faculdade de legislar 
para a produção de normas jurídicas sobre tributos.
Costa (2009, p. 42–43), após citar Roque Carrazza, ensina as seis características da competência 
tributária:
•	 Privatividade ou exclusividade, a significar que as pessoas políticas 
possuem faixas tributárias privativas; assim, a competência outorgada 
a um ente político priva ou exclui os demais da mesma atribuição. Tal 
afirmativa vale, inclusive, para os tributos vinculados a uma atuação 
estatal, uma vez que, em relação a eles, o exercício da competência 
tributária depende do prévio exercício da competência administrativa 
– prestação de serviço público ou exercício do poder de polícia, nos 
termos do art. 145, II, CR – não havendo falar–se, portanto, em 
competência concorrente, na medida em que apenas uma única 
pessoa está legitimada a exigir o tributo correspondente no caso 
concreto.
•	 Indelegabilidade, característica segundo o qual, recebendo as pessoas 
políticas suas competências da própria Constituição, não as podem 
delegar a terceiros.
•	 Incaducabilidade, uma vez que o seu não exercício, ainda que por 
longo tempo, não acarreta o efeito de impedir que a pessoa política 
venha, a qualquer tempo, exercê–la.
•	 Inalterabilidade, que se traduz na impossibilidade de a competência 
tributária ter suas dimensões ampliadas pela própria pessoa política 
que a detém.
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•	 Irrenunciabilidade, segundo a qual as pessoas políticas não podem 
abrir mão de suas atribuições, em razão da indisponibilidade do 
interesse público.
•	 Facultividade, pois as pessoas políticas são livres para usar ou não 
de suas respectivas competências tributárias, registrando–se, como 
exceção, o ICMS, diante da disciplina constitucional que lhe imprime 
feição nacional, da qual deflui o comando segundo o qual a concessão 
de isenções, incentivos e benefícios fiscais depende de deliberação dos 
estados e do Distrito Federal (art. 155, § 2º, XII, g).
 Lembrete
Segundo COSTA (2009, p. 44), Paulo de Barros Carvalho anota que a 
competência tributária ostenta apenas os atributos da indelegabilidade, 
irrenunciabilidade e incaducabilidade.
Feitas essas considerações, vamos verificar quais são os impostos de competência de cada um dos 
entes federados, conforme determinado pela Lei Maior.
3.1 Tributos da União
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
I – importação de produtos estrangeiros;
II – exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;
III – renda e proventos de qualquer natureza;
IV – produtos industrializados;
V – operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;
VI – propriedade territorial rural;
VII – grandes fortunas, nos termos de Lei Complementar.
Art. 154. A União poderá instituir:
I – mediante Lei Complementar, impostos não previstos no artigo anterior, 
desde que sejam não–cumulativos e não tenham fato gerador ou base de 
cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;
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II – na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, 
compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão 
suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
Art. 148. A União, mediante Lei Complementar, poderá instituir empréstimos 
compulsórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade 
pública, de guerra externa ou sua iminência;
II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante 
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo 
compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de 
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais 
ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, 
observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto 
no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
3.2 Tributos dos estados
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: 
(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
I – transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; 
(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
II – operações relativas à circulaçãode mercadorias e sobre prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, 
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação 
dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
III – propriedade de veículos automotores. (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 3, de 1993)
3.3 Tributos dos municípios
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – propriedade predial e territorial urbana;
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II – transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens 
imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, 
definidos em Lei Complementar. (Redação dada pela Emenda Constitucional 
nº 3, de 1993)
4 IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
A Constituição Federal proíbe a instituição de impostos sobre certas pessoas ou situações, Baleeiro 
(1976, p. 87), ensina que são:
[...] vedações absolutas ao poder de tributar certas pessoas (subjetivas) 
ou certos bens (objetiva) e, às vezes, umas e outras. Imunidades tornam 
inconstitucionais as leis ordinárias que as desafiam.
A afirmação pode ser comprovada da leitura do dispositivo transcrito:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
...
VI – instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas 
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos 
da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
No texto legal, encontra–se a imunidade tributária. Fácil concluir que, a imunidade tributária é 
uma hipótese de não incidência constitucionalmente qualificada. Mello e Gutierrez (2002, p. 390), após 
citarem ilustres doutrinadores, concluem:
Assim, a imunidade é uma regra que proíbe as pessoas com competência 
tributária de tributarem determinadas pessoas. Ora, se a imunidade se 
caracteriza por consistir em regras que proíbem os entes políticos de criarem 
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determinadas obrigações tributárias, e se a imunidade beneficia sempre 
pessoas, podemos dizer que esta cria regras impeditivas de tributação de 
determinadas pessoas. Trata–se, pois, de direito subjetivo dos contribuintes.
Com o devido respeito ao saudoso Aliomar Baleeiro, que classifica as imunidades em subjetivas, 
objetivas e mistas, nosso entendimento acompanha o eloquente Carrazza (2000, p. 485), que afirma:
[...] a imunidade é sempre subjetiva, já que invariavelmente beneficia 
pessoas, quer por sua natureza jurídica, quer pela relação que guardam com 
determinados fatos, bens ou situações.
Acompanhamos o posicionamento do ilustre mestre, esclarecendo que as imunidades sempre 
acabam por beneficiar pessoas, seja por sua natureza jurídica (imunidade subjetiva), seja pela relação 
que as pessoas beneficiadas mantêm com determinados fatos, bens ou situações (imunidade objetiva), 
ou ainda por um misto das duas coisas (imunidade mista).
Carvalho (2009, p. 201), ao conceituar imunidade parte de que: o sistema jurídico positivo é formado, 
consoante já vimos, de regras de conduta e de regras de estrutura. As regras de estrutura são regras que 
dispõem acerca da construção de novas regras, e é nessa categoria que a imunidade se encontra.
Com esses elementos, Carvalho (2009, pp. 202–204), conceitua imunidade como sendo:
[...] a classe finita e imediatamente determinável de normas jurídicas, 
contidas no texto da Constituição Federal, e que estabelecem, de modo 
expresso, a incompetência das pessoas políticas de direito constitucional 
interno para expedir regras instituidoras de tributos que alcancem situações 
específicas e suficientemente caracterizadas.
Continuando, o autor, explicando os vários elementos contidos neste conceito, afirma que:
[...] é imperioso que o núcleo deôntico do comando constitucional denuncie 
uma proibição inequívoca, dirigida aos legisladores infraconstitucionais e 
tolhendo–os no que tange à emissão de regras jurídicas instituidoras de 
tributos. O isolamento do núcleo de cada proposição normativa pressupõe 
o emprego do processo de formalização, pelo qual se caminha em busca 
das estruturas lógicas. E quando nos deparamos com a associação dos 
modais (VO) – proibido obrigar – teremos achado a afirmação ostensiva e 
peremptória de incompetência, justamente o contrário daquelas outras (PO) 
– permitido obrigar – que atribuem poderes para legislar. Daí falar–se em 
normas que estabelecem a incompetência.
Assim, a imunidade é uma regra que proíbe as pessoas com competência tributária de tributarem 
determinadas pessoas. Trata–se de direito subjetivo dos contribuintes.
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Portanto, pode–se dizer que a imunidade é uma garantia individual e, como tal, é verdadeira cláusula 
pétrea. Significa dizer que não pode ser anulada por nenhuma lei, poder ou autoridade. Colaborando 
com o entendimento, Carrazza (2000, p. 490), ensina:
Em termos mais precisos, o direito à imunidade é uma garantia fundamental 
constitucionalmente assegurada ao contribuinte, que nenhuma lei, poder 
ou autoridade pode anular.
Mello e Gutierrez (2002, pp. 390–391), fazendo citações de Carrazza, tratam a imunidade como 
cláusula pétrea da Carta Magna:
A Constituição Federal, em seu artigo 60, define requisitos para a emenda de 
seu texto. No parágrafo 4º, define matérias que não poderão ser modificadas 
em hipótese alguma, as chamadas cláusulas pétreas, que em seu inciso IV 
traz os direitos e garantias fundamentais como matérias que não poderão 
ser suprimidas pelo legislador derivado.
Direitos individuais e as garantias que tornam efetivos tais direitos 
contra particulares ou mesmo o Estado são uma grande conquista do 
Estado de Direito. Tais direitos são garantia de que o Estado não irá lesar 
a pessoa seja através da competência legislativa, seja pela competência 
executiva (por atos administrativos), ou ainda através da competência 
judicial.
Significa dizer que “a União, os Estados–membros, os Municípios e o Distrito 
Federal, ao fazerem uso de suas competências tributárias, são obrigados 
a respeitar os direitos individuais e suas garantias. O contribuinte tem a 
faculdade de, mesmo sendo tributado pela pessoa política competente, 
ver respeitados seus direitos públicos subjetivos, constitucionalmente 
garantidos” (Carrazza).
Sendo a imunidade um direito individual do contribuinte, conforme 
demonstrado no tópico anterior, temos que as imunidades são cláusulas 
pétreas, não podendo ser alteradas ou desrespeitadas pelo Estado, seja pelo 
executivo, judiciário ou legislativo.
De outro modo, há dois grandes motivos para não se desrespeitar uma 
situação de imunidade: primeiro pelo fato de que a imunidade desenha 
a competência do Estado para criar tributos em abstrato, impedindo que 
tribute certos contribuintes; segundo, constitui direito fundamental do 
contribuinte, sendo, pois, cláusula pétrea. É certo que a legislação municipal 
não pode criar norma que nem mesmo uma emenda constitucional poderia 
contrariar.
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Para que não reste dúvidas, o artigo da Constituição Federal determina o seguinte:
§ 4º – Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a 
abolir:
I – a forma federativa de Estado;
II – o voto direto, secreto, universal e periódico;
III – a separaçãodos Poderes;
IV – os direitos e garantias individuais.
Nas palavras de Carrazza (2000, pp. 302–303), significa dizer que:
[...] a União, os estados–membros, os municípios e o Distrito Federal, ao 
fazerem uso de suas competências tributárias, são obrigados a respeitar 
os direitos individuais e suas garantias. O contribuinte tem a faculdade de, 
mesmo sendo tributado pela pessoa política competente, ver respeitados 
seus direitos públicos subjetivos, constitucionalmente garantidos.
Reforça a ideia, Carrazza (2000, p. 542):
Realmente, tratando de imunidade tributária (direito fundamental 
do contribuinte), ele veicula cláusula pétrea (cf. art. 60, § 4.º, IV, da CF), 
imodificável, pois, por meio de emenda constitucional, fruto do mero poder 
constituinte derivado.
A Carta Magna estabelece uma série de imunidades. Têm–se, pois, as imunidades previstas no artigo 
150, VI, da Constituição Federal: imunidade recíproca ou imunidade das pessoas políticas prevista na 
alínea a; imunidade dos templos de qualquer culto prevista na alínea b; imunidade dos partidos políticos, 
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de ensino e assistência social, previstas na alínea 
c; e imunidade do livro, dos periódicos e do papel destinado à sua impressão, prevista na alínea d.
A lista mencionada não encerra as imunidades previstas na Constituição Federal. Roque 
Antônio Carrazza, na obra mencionada, cita a imunidade das autarquias e fundações públicas; a 
imunidade prevista no artigo 153, § 2º, II, da CF; a imunidade prevista no artigo 153, § 3º, III, da 
CF; a imunidade prevista no artigo 153, § 4º, da CF; a imunidade prevista no artigo 155, § 2º, X, 
a, b e c, da CF; a imunidade prevista no artigo 155, § 3º, da CF; a imunidade prevista no artigo 
156, II, in fine, da CF; a imunidade prevista no artigo 156, § 2º, I, da CF; a imunidade prevista no 
artigo 184, § 5º, da CF; a imunidade prevista no artigo 195, § 7º, da CF.
A amplitude do tema imunidade tributária e suas espécies merece um estudo mais aprofundado, 
impossível de fazê–lo neste trabalho.
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 Saiba mais
Leia:
ADAMY, P. A. As imunidades tributárias e o direito fundamental à 
educação. Revista Tributária e de Finanças Públicas, ano 19, n° 96, jan./fev. 
São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2011.
SIQUEIRA, J. P. F. H. Imunidades Tributárias: Alguns aspectos doutrinários 
e Jurisprudenciais. Revista Tributária e de Finanças Públicas, ano 19, n° 96, 
jan./fev. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2011.
Veja a integra dos dispositivos legais citados:
Art.150 – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é 
vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
 (...)
VI – instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas 
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos 
da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
 (...)
§ 2º – A vedação do inciso VI, a, é extensiva às autarquias e às fundações 
instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, 
à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas 
decorrentes.
Art.153 – Compete à União instituir impostos sobre:
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 (...)
III – renda e proventos de qualquer natureza;
 (...)
§ 2º – O imposto previsto no inciso III:
II – não incidirá, nos termos e limites fixados em lei, sobre rendimentos 
provenientes de aposentadoria e pensão, pagos pela previdência social 
da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, a pessoa com 
idade superior a sessenta e cinco anos, cuja renda total seja constituída, 
exclusivamente, de rendimentos do trabalho. (Revogado pela Emenda 
Constitucional nº 20, de 15/12/98). Emenda que, na mesma linha de Roque 
Antonio Carrazza e outros, sustentamos ser inconstitucional, posto que 
alterou uma imunidade, que, conforme já foi visto é cláusula pétrea.
Art.153 – Compete à União instituir impostos sobre:
 (...)
IV – produtos industrializados;
 (...)
§ 3º – O imposto previsto no inciso IV:
III – não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
Art.153 – Compete à União instituir impostos sobre:
 (...)
VI – propriedade territorial rural;
 (...)
§ 4º – O imposto previsto no inciso VI terá suas alíquotas fixadas de forma 
a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas e não incidirá 
sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, só ou com 
sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.
Art.155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
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 (...)
II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, 
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
 (...)
§ 2º – O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
 (...)
X – não incidirá:
a) sobre operações que destinem ao exterior produtos industrializados, 
excluídos os semi–elaborados definidos em Lei Complementar;
b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive 
lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;
c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;
Art.155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
 (...)
II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, 
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
 (...)
§ 3º – À exceção dos impostos de que tratam o inciso II, do caput deste artigo 
e o art. 153, I e II, nenhum outro tributo poderá incidir sobre operações 
relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de 
petróleo, combustíveis e minerais do País.
Art.156 – Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
 (...)
II – transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens 
imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
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Art.156 – Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
 (...)
II – transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens 
imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
 (...)
§ 2º – O imposto previsto no inciso II:
I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao 
patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a 
transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou 
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante 
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens 
imóveis ou arrendamento mercantil;
Art.184 – Compete à União desapropriar por interesse social, para fins 
de reforma agrária, o imóvel rural que não esteja cumprindo sua função 
social, mediante prévia e justa indenização em títulos da dívida agrária, 
com cláusula de preservação do valor real, resgatáveis no prazo de até 
vinte anos, a partir do segundo ano de sua emissão, e cuja utilização será 
definida em lei.
 (...)
§ 5º – São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as 
operações de transferência de imóveis desapropriadospara fins de 
reforma agrária.
Art.195 – A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma 
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos 
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e 
das seguintes contribuições sociais:
 (...)
§ 7º – São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades 
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas 
em lei.
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 Resumo
Direito Tributário é um ramo do Direito Público que estuda as relações 
entre fisco e contribuinte. Existem certos princípios constitucionais 
tributários a serem observados sob pena de inconstitucionalidade de uma 
norma:
1. Princípio da legalidade (art. 5º, II, Constituição Federal)
Indica que apenas atos legislativos criam obrigações. Decretos, regulamentos, 
circulares, instruções normativas, entre outros atos, não têm o mesmo efeito.
A medida provisória, criada pelo Poder Executivo, tem força de lei, ou 
seja, também cria obrigações.
2. Princípio da estrita legalidade (art. 150, I, Constituição Federal)
Determina que os tributos somente podem ser criados por lei.
3. Princípio da Lei Complementar (exemplo: art. 146, Constituição 
Federal)
A Constituição, por muitas vezes, utiliza a Lei Complementar como 
instrumento normativo. Quando isso não ocorrer, o assunto será disciplinado 
por Lei Ordinária (tratada apenas como lei).
A matéria tributária é reservada à Lei Complementar, com exceção feita 
à alíquota dos impostos.
4. Princípio da anterioridade (art. 150, III, a e b, Constituição 
Federal)
Desse princípio, duas regras são explicitadas. A primeira é que, no 
caso dos tributos, as normas só entrarão em vigor no exercício financeiro 
seguinte ao de sua publicação. Além disso, ainda é necessário o prazo de 
90 dias após a data de sua publicação para que entrem em vigor, o que é 
chamado de princípio da anterioridade nonagesimal. Em linhas gerais, esse 
princípio determina que deve existir entre a publicação da lei e sua vigência 
um lapso temporal para a cobrança de um tributo.
5. Princípio da irretroatividade da lei (art. 5ª, XXXVI, e art. 150, III, 
a, Constituição Federal)
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Como já determina o nome, esse princípio determina que a lei não pode 
retroagir, ou seja, é vedado ao legislador fixar o prazo de vigência da lei 
anterior ao de sua publicação.
6. Princípio republicano
Sendo a forma de governo utilizada no Estado Brasileiro, o princípio 
republicano determina que todas as pessoas devem ser tratadas igualmente, 
permeando ainda por outros princípios, por exemplo, o da capacidade 
contributiva.
7. Princípio federativo (art. 151, Constituição Federal, e art. 10, 
Código Tributário Nacional)
A forma federativa de Estado é uma cláusula pétrea e, para garantir a 
sua estabilidade, a Constituição Federal determinou algumas regras no art. 
151, como por exemplo, que a União não deve instituir tributos que não 
sejam uniformes em todo o território nacional.
Esse princípio também é chamado de princípio da uniformidade da 
tributação.
8. Princípio da liberdade de tráfego
Uma vez concretizado o princípio da liberdade de locomoção, no art. 
5º da Constituição Federal, esse princípio determina que não podem ser 
criados tributos que impeçam a livre circulação entre estados e municípios.
9. Princípio da capacidade contributiva (art. 145, Constituição 
Federal)
Os impostos devem ser cobrados de acordo com a capacidade econômica 
do contribuinte, o que nos remete às ideias de igualdade e justiça fiscal.
Para dar validade à esse princípio, é importante que o fisco observe os 
direitos e garantias individuais.
10. Vedação do confisco
O direito de propriedade é consagrado no art. 5º da Constituição 
Federal, proibindo o confisco de bens, principalmente no que diz 
respeito aos tributos. É vedada a utilização de tributo com efeito de 
confisco.
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O desrespeito da capacidade contributiva pode ser considerado confisco 
do patrimônio do contribuinte.
11. Princípio da igualdade (art. 150, II, Constituição Federal)
Esse princípio demonstra a necessidade de tratar todos os contribuintes 
da mesma forma, ou seja, os contribuintes iguais devem ser tratados 
igualmente e os desiguais tratados desigualmente nas medidas de suas 
desigualdades.
12. Princípio da não cumulatividade
Um imposto recolhido em um determinado momento deve ser abatido 
do imposto a ser pago no momento seguinte.
Alguns exemplos a serem citados são: no que se refere ao IPI – art. 153, 
§ 3º, II; no que se refere ao ICMS – art 155, § 2º, I.
Uma discussão travada no âmbito desse princípio é sobre o ICMS fazer 
parte da sua própria base de cálculo, discussão essa que deve ser resolvida 
pelo Poder Judiciário.
Concluindo essa primeira unidade, cabe conceituar a imunidade 
tributária é uma hipótese de não incidência constitucionalmente 
qualificada. A própria Constituição Federal, em seu art. 150, VI, proíbe a 
instituição de impostos para certas pessoas ou situações. Sempre acabará 
por beneficiar o contribuinte imunizado, é um direito subjetivo desse.
Pode-se ainda dizer que, a imunidade tributária, sendo uma garantia 
individual, é caracterizada com cláusula pétrea, isto é, não pode de forma 
alguma ser modificada ou retirada do sistema jurídico em qualquer hipótese, 
seja por meio de lei, ato normativo ou até mesmo Emenda Constitucional.
São diversos os tipos de imunidades positivados na Constituição Federal, 
merecendo destaque àquelas previstas no art. 150, VI:
Art.150 - Sem prejuízo de outras garantias 
asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos 
estados, ao Distrito Federal e aos municípios:
 (...)
VI - instituir impostos sobre:
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a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos 
políticos, inclusive suas fundações, das entidades 
sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, 
atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a 
sua impressão.
 (...)
§ 2º - A vedação do inciso VI, a, é extensiva às 
autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo 
Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda 
e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais 
ou às delas decorrentes.
 Exercícios
Questão 1. Leia o enunciado e assinale a alternativa correta. 
A empresa ITD Serviços Técnicos de Informática, uma sociedade limitada que tem por objetivo social, 
em seu contrato, a comercialização de equipamentos de informática nacionais e importados no atacado 
e no varejo, foi surpreendida pela cobrança de um tributo federal que, a princípio, seus administradores 
não sabiam ser devido. A alegação do gerente financeiro é a de que não cabe a incidência de um 
imposto federal sobre a comercialização de bens porque já há incidência de um imposto estadual, que é 
o de circulação de mercadorias. Chamado a opinar, você, como gestor, afirma que:
A) O imposto federal não é devido porque a empresa está instalada em São Paulo, e não no Distrito 
Federal.
B) O imposto federal é devido porque a empresa tem como atividade-fim uma área de conhecimento 
globalizado, já que a informática está presente em todos os países do mundo ocidental.
C) O imposto federal é devido, e o estadual, também, porque os entes públicos, como o estado 
federativo, o município e a federação têm, por força do disposto na Constituição Federal, 
competência exclusiva para tributar em áreas que lhes são específicas.
D) O imposto federal não é devido porque já foi recolhidoo imposto estadual de circulação de 
mercadorias; por isso, é preciso ingressar com uma ação judicial contra a federação brasileira.
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E) O imposto federal e o imposto estadual são devidos porque é uma decisão da Presidência da 
República, contra a qual não cabe nenhuma irresignação do contribuinte.
Resposta correta: alternativa C.
Análise das alternativas 
A) Alternativa incorreta.
Justificativa: se a empresa estiver instalada no Brasil, terá de submeter-se ao sistema tributário 
nacional, fixado pela Constituição Federal e pela legislação especial em vigor. Esse sistema prevê a 
possibilidade de incidência de tributos federais, estaduais e municipais.
B) Alternativa incorreta. 
Justificativa: o imposto federal é devido porque há expressa previsão constitucional para isso, e não 
porque a atividade da empresa é praticada em vários outros países do mundo.
C) Alternativa correta. 
Justificativa: há expressa previsão na Constituição Federal para a incidência de imposto federal na 
atividade de importação de produtos e de imposto estadual na atividade de circulação de mercadorias, 
portanto a incidência de tributos diferentes na mesma atividade econômica está correta.
D) Alternativa incorreta.
Justificativa: há previsão constitucional para a incidência dos dois tributos, por isso não cabe 
ingressar no Poder Judiciário para discutir o não pagamento de um deles. 
E) Alternativa incorreta. 
Justificativa: a obrigatoriedade do pagamento dos tributos não decorre de ato da Presidência 
da República, mas do fato de a Constituição Federal prever expressamente a hipótese de incidência 
tributária.
Questão 2. Leia o enunciado e considere as afirmativas que seguem. 
O prefeito do Município de Taiobá da Serra anunciou pela rádio da cidade que vai começar a cobrar 
imposto sobre a entrada de veículos de outra cidade em seu município. Pediu para a Câmara Municipal 
aprovar uma lei nesse sentido e avisou a todos que, enquanto a Câmara não aprovar a lei, a cobrança do 
tributo será feita em caráter provisório a partir de 1º de julho de 2012. Essa medida do prefeito:
I – Contraria a Constituição Federal, porque ninguém é obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma 
coisa senão em virtude de lei, que, nesse caso, ainda não foi criada.
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II – É uma decisão adequada para restringir a circulação de veículos e, em consequência, a poluição 
ambiental no município.
III – Contraria a previsão de adequação tributária à necessidade comprovada do município com 
aquela arrecadação.
IV – É uma decisão bem-estruturada em razão do fato de que a legislação deve ser proposta pela 
Câmara Municipal, mas o prefeito, como chefe do Executivo, pode antecipar as decisões do 
Legislativo.
V- É uma decisão que fere o direito de livre circulação previsto na Constituição Federal como direito 
fundamental do cidadão brasileiro.
Assinale a alternativa correta:
A) As afirmativas I e III estão corretas.
B) As afirmativas II e IV estão corretas.
C) As afirmativas II e V estão corretas.
D) As afirmativas I e V estão corretas.
E) As afirmativas III e V estão corretas.
 
Resolução desta questão na plataforma.