Revisão de Créditos de PIS e COFINS

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Revisão de créditos de PIS e COFINS 
 
Professor Fabio Rodrigues de Oliveira 
 
Sumário 
AULA 1 - Introdução ................................................................................ 1 
AULA 2 - Não cumulatividade .................................................................. 2 
1.1 Alcance da não cumulatividade – Visão constitucionalista e 
legalista 3 
1.2 Princípios básicos ....................................................................... 4 
1.2.1 Documentos com NCM ou tributação incorreta ..................... 5 
1.2.2 Aquisições do Simples Nacional ........................................... 6 
AULA 3 - Créditos básicos ....................................................................... 6 
1.1 Bens para revenda ...................................................................... 6 
1.2 Energia elétrica e energia térmica ............................................... 7 
1.3 Aluguel ........................................................................................ 7 
1.4 Arrendamento mercantil (leasing) ............................................... 8 
1.5 Máquinas, equipamentos e outros bens do ativo imobilizado ..... 8 
1.6 Edificações e benfeitorias ............................................................ 9 
1.7 Devoluções de vendas ................................................................ 9 
1.8 Armazenagem e frete na operação de venda ............................. 9 
1.9 Vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação e fardamento 
ou uniforme 10 
1.10 Bens incorporados ao ativo intangível ................................... 11 
AULA 4 - Insumos .................................................................................. 11 
AULA 5 - Planejamento tributário .......................................................... 15 
 
 
AULA 1 - Introdução 
Inicialmente, as contribuições sobre receita ou faturamento das empresas incidiam 
somente na modalidade cumulativa, sem a possibilidade de aproveitamento de 
créditos. Atendendo os anseios do setor empresarial, em 2002, por meio da Medida 
Provisória nº 66/2002, foi criada a não cumulatividade para a Contribuição para o 
PIS/Pasep. Por meio da Medida Provisória nº 135/2003, esta sistemática também foi 
estendida à Cofins. 
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O modelo instituído, no entanto, inovou em relação aos demais tributos não 
cumulativos existentes no país e, mesmo após quase 18 anos de não cumulatividade, 
ainda gera muitas dúvidas e erros por parte da empresa. 
Na sequência, vamos apresentar como funciona a não cumulatividade das 
contribuições sociais, de forma a auxiliar os profissionais que queiram realizar 
atividade de revisão de créditos de PIS e Cofins. 
AULA 2 - Não cumulatividade 
O estudo do direito tributário, bem como o estudo de qualquer outro ramo do direito, 
deve partir da Constituição Federal, fonte de excelência de todas as regras jurídicas. 
Neste diploma, além dos princípios basilares do direito tributário, é possível identificar 
os contornos dos tributos que poderão ser instituídos pelo legislador 
infraconstitucional. 
No Brasil, a não cumulatividade, como já mencionado, ganhou o contexto de princípio 
constitucional na Constituição de 1946, por meio da EC 18, de 01.12.1965, alcançando 
os tributos que atualmente foram substituídos pelo IPI e pelo ICMS. O princípio 
também foi mantido na Constituição Federal de 1967 e na Emenda 1, chamada de 
Constituição emendada de 1969. 
Na Carta Magna de 1988, a não cumulatividade também se encontra prevista para 
diversos tributos, como se constata dos trechos a seguir transcritos da Constituição 
Federal: 
a) IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) 
Art. 153. (...) 
§ 3.º O imposto previsto no inc. IV: 
(...) 
II – será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação 
com o montante cobrado nas anteriores; 
b) ICMS (Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação) 
Art. 155. (...) 
§ 2.º O imposto previsto no inc. II atenderá ao seguinte: 
I – será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação 
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante 
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; 
c) Contribuições Sociais 
Art. 195. (...) 
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as 
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput [contribuições 
sociais incidentes sobre a receita ou faturamento e na importação], serão não 
cumulativas. 
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A Constituição Federal, como se observa, em diversas passagens se refere à não 
cumulatividade. Em relação ao IPI e ao ICMS a Carta Magna é taxativa, eles “serão não 
cumulativos”. 
Com relação às contribuições sociais, a Constituição determina que lei definirá os 
setores de atividade econômica para os quais as contribuições serão não cumulativas. 
Ou seja, para esta espécie tributária poderão coexistir duas modalidades de incidência, 
a cumulativa e a não cumulativa. 
Ao contrário do que acontece com outros sistemas jurídicos, nos quais o princípio da 
não cumulatividade não merece nem mesmo consagração constitucional, no Brasil a 
Carta Magna o fez em minúcia, já lhe ditando as regras mais importantes. 
Justamente por isso, muitos defendem que a não cumulatividade encontra-se prevista 
e delimitada na própria Constituição Federal. Em relação ao ICMS e ao IPI, não há 
como discordar de tal afirmativa, haja vista a literalidade da Carta Magna. Em relação 
às contribuições sociais, no entanto, a Constituição Federal se limitou a prevê-la, sem 
detalhar a forma de sua operacionalização, o que deu margem para instituição do 
presente modelo de não cumulatividade. 
1.1 Alcance da não cumulatividade – Visão 
constitucionalista e legalista 
Desde o início, uma das questões mais discutidas em relação à não cumulatividade 
refere-se à possibilidade de o legislador estabelecer quais são os créditos permitidos e 
vedados e é possível dividir as opiniões, basicamente, em dois grupos. Há aqueles que 
entendem que a não cumulatividade é um princípio constitucional, o qual deve ser 
observado pelos tributos que adotam essa sistemática, ainda que de forma opcional. 
Para esses teóricos, o legislador não é livre para relacionar quais são os créditos 
admitidos ou não. 
Do lado oposto aos autores que veem a não cumulatividade como um princípio que 
não comporta restrições, há os partidários da corrente legalista, para os quais o 
legislador está livre para relacionar os créditos que podem ser apropriados. 
É importante destacar que esta divisão entre corrente constitucionalista e legalista 
interfere diretamente na compreensão da não cumulatividade e na extensão dos 
créditos. Para a corrente constitucionalista, em que a não cumulatividade é um 
princípio, a relação de créditos prevista no art. 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 
é meramente exemplificativa. 
Seguindo essa corrente e tendo em vista que as contribuições incidem sobre as 
receitas, todos os custos e despesas necessários à geração de receitas deveriam 
permitir a apropriação de créditos. Despesas com propaganda ou comissões de venda, 
por exemplo, estariam enquadrados nesta categoria e permitiriam o aproveitamento 
de créditos. 
Para esta corrente não se discute, por exemplo, o que é ou não insumos. Isso pouco 
importa. O critério para apropriação de crédito é saber se o custo ou a despesa são 
necessários para a geração da receita. 
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Para a corrente legalista, entretanto, o legislador está livre para relacionar os créditos 
que podem ser apropriados. Para esta corrente, a qual é seguida pela Receita Federal, 
a relação de créditos prevista no art. 3.º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 é 
taxativa. Com isso, para aproveitamento de créditos, não basta que o custo ou a 
despesa sejam necessários à geração da receita,é preciso que eles estejam previstos 
na legislação. 
É possível constatar que as decisões em geral, tanto da justiça quanto do Conselho 
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), também vêm seguindo a corrente legalista, 
uma vez que sempre classificam os créditos em uma das hipóteses das Leis n.º 
10.637/2002 e 10.833/2003. 
De qualquer forma, a palavra final sobre esta questão cabe ao STF, que inclusive já 
reconheceu Repercussão Geral no Recurso Extraordinário com Agravo nº 790.928. De 
acordo com o órgão: 
as recorrentes sustentam preliminar de repercussão geral e, no mérito, apontam 
violação ao artigo 195, § 12, da Constituição Federal. Discute-se, na espécie, a 
eventual ofensa ao artigo 195, I, “b”, e § 12, da Constituição Federal, que conferiu 
status constitucional à não cumulatividade do PIS e da COFINS e que segundo 
as recorrentes, restou restringido em razão da regulamentação 
infraconstitucional pertinente (art. 3º, notadamente inciso II e §§1º, 2º e 3º, das 
Leis nº 10.637/2002, 10.833/2003, e art. 31, § 3º, da Lei nº 10.865/2004). 
Destaca-se que esta ação foi posteriormente substituída para julgamento de 
Repercussão Geral pelo processo nº 841.979, ainda pendente de julgamento. 
A não cumulatividade é um bom exemplo da falta de lógica que 
muitas vezes nos deparamos em relação às contribuições sociais. 
E isso inspirou o artigo a seguir citado: 
Como Spock aproveitaria créditos de PIS e Cofins? 
https://busca.legal/como-spock-aproveitaria-creditos-de-pis-e-
cofins/ 
1.2 Princípios básicos 
Apesar das peculiaridades do regime não cumulativo das contribuições, alguns 
princípios podem ser identificados. 
Não dará direito a crédito, por exemplo, a aquisição de bens ou serviços não sujeitos 
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando 
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição (Art. 3º, § 2º, II, das Leis nº 
10.637/2002 e 10.833/2003). 
Para apurar créditos, portanto, é necessário verificar se o produto que está sendo 
adquirido não está alcançado por algum benefício fiscal. Justamente por isso, as 
tabelas citadas no tópico de benefícios fiscais servem tanto para identificar quais 
produtos são tributados quanto para apurar créditos. 
Também não dará crédito os valores pagos a pessoas físicas, uma vez que os créditos 
se aplicam exclusivamente aos pagamentos a pessoas jurídicas, salvo alguns créditos 
presumidos, comuns em agroindústrias. 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/como-spock-aproveitaria-creditos-de-pis-e-cofins/
https://busca.legal/como-spock-aproveitaria-creditos-de-pis-e-cofins/
 
Por outro lado, as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não 
incidência não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas 
operações. Ou seja, o fato de um produto ser vendido com benefício fiscal não é 
impeditivo para que o crédito seja mantido (Art. 17 da Lei nº 11.033/2004). 
Outro ponto importante refere-se às alíquotas a serem usadas na apuração dos 
créditos. Salvo previsão legal em contrário, os créditos, quando admitidos, serão 
calculados às alíquotas de 1,65% para a Contribuição para o PIS/Pasep e 7,6% para a 
Cofins. Isso se deve ao fato de as contribuições sociais estarem sujeitas ao “Método 
Indireto Subtrativo”, comentado no tópico a seguir. 
1.2.1 Documentos com NCM ou tributação incorreta 
É comum situações de produtos que deveriam ser tributados às alíquotas básicas, mas 
que por erro são vendidos, por exemplo, com suspensão. Nestes casos, tendo em vista 
que o produto deveria ter sido tributado, é possível o aproveitamento de créditos pelo 
adquirente? 
No caso da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, a resposta é sim, pois, como dito 
anteriormente, foi adotado um método distinto do ICMS e do IPI. Nestes impostos 
(ICMS e IPI) é utilizado o “Método de Crédito do Tributo”, no qual o crédito é 
transferido de uma empresa para outra. A legislação, consequentemente, exige o 
destaque do imposto no documento fiscal para que você possa aproveitar o crédito. 
Já em relação às contribuições sociais, foi adotado o “Método Indireto Subtrativo”, no 
qual o crédito nasce internamente na empresa. É por isso que, mesmo quando 
compramos de uma empresa do regime cumulativo, que tributou apenas 3,65%, o 
crédito pode ser aproveitado normalmente às alíquotas de 9,25%. Em relação às 
contribuições, não há essa vinculação entre o valor do débito anterior e o crédito a ser 
aproveitado. 
É verdade que não é permitido o aproveitamento de créditos em relação a operações 
não sujeitas ao pagamento das contribuições, mas essa análise deve ser feita com base 
na legislação e não no documento fiscal. Exceto em raríssimas exceções, o crédito das 
contribuições não está amarrado ao documento fiscal. 
E tem que ser assim mesmo, pois quando foi criada a não cumulatividade, lá em 2002, 
nem havia informações da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no documento 
fiscal. Somente com a chegada da NF-e passamos a ter tais informações, mas a 
legislação não foi alterada. 
Veja mais sobre este assunto em: 
Irregularidades no documento fiscal e aproveitamento de 
créditos do PIS e da COFINS 
https://busca.legal/irregularidades-no-documento-fiscal-e-
aproveitamento-de-creditos-pis-e-da-cofins/ 
Divergências entre NF-e e EFD-Contribuições: o que 
prevalece? 
https://busca.legal/divergencias-entre-nf-e-e-efd-contribuicoes-o-
que-prevalece/ 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/irregularidades-no-documento-fiscal-e-aproveitamento-de-creditos-pis-e-da-cofins/
https://busca.legal/irregularidades-no-documento-fiscal-e-aproveitamento-de-creditos-pis-e-da-cofins/
https://busca.legal/divergencias-entre-nf-e-e-efd-contribuicoes-o-que-prevalece/
https://busca.legal/divergencias-entre-nf-e-e-efd-contribuicoes-o-que-prevalece/
 
1.2.2 Aquisições do Simples Nacional 
Dúvida também comum é saber se as aquisições de empresas do Simples Nacional 
permitem o aproveitamento de créditos, uma vez que a LC 123/2006 estabelece que 
tais contribuintes não podem apropriar e transferir créditos. 
De acordo com o Ato Declaratório Interpretativo RFB 15/2007, no entanto, as pessoas 
jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo podem descontar créditos em relação às 
aquisições do Simples Nacional. 
Essa interpretação é coerente, pois no regime não cumulativo das contribuições não 
há necessariamente uma transferência de créditos, como ocorre com o ICMS e o IPI 
(Método de Crédito do Tributo). Aqui, os créditos são apurados internamente pelo 
contribuinte (Método Indireto Subtrativo). 
É possível aproveitar créditos de PIS e COFINS na aquisição 
do MEI? Este assunto é abordado no artigo acessado pelo link a 
seguir: 
https://busca.legal/e-possivel-aproveitar-creditos-de-pis-e-cofins-
na-aquisicao-do-mei/ 
AULA 3 - Créditos básicos 
Como já mencionado, ao instituir a não cumulatividade das contribuições sociais, o 
Poder Executivo optou por relacionar os créditos que poderiam ser descontados. 
Assim, não obstante as discussões existentes, para conhecer os créditos que poderão 
ser apropriados se faz necessário analisar as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, mais 
precisamente o seu art. 3º. 
É importante observar que determinados gastos estão ligados especificamente à 
atividade produtiva, como os encargos com depreciação de máquinas e equipamentos. 
Outros, no entanto, são mais abrangentes, alcançando os gastos relacionados a 
qualquer área da empresa, como ocorre com o consumo de energia elétrica. 
Basicamente, portanto, a empresa deverá relacionar todos os seus gastos e verificar se 
eles se enquadram com um dos créditos admitidos. Tendo em vista a abrangência que 
pode se esperar do conceito de insumos, a empresa deve buscar enquadrar seus 
gastos, primeiramente, nas demais hipóteses de créditos, deixando para o final a 
análise em relação ao que se enquadra como insumos. 
Nos tópicos a seguir, são apresentadas algumasespecificidades de cada um desses 
créditos básicos. 
Importante: além dos créditos básicos, ainda há a existência de diversos créditos 
presumidos e específicos para determinadas atividades. É possível identificar quais são 
esses créditos a partir das tabelas disponíveis na página da RFB na internet, em 
http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1616. 
1.1 Bens para revenda 
É possível o aproveitamento de créditos em relação às aquisições efetuadas no mês de 
bens para revenda, exceto quando sujeitos à: 
a) incidência monofásica das contribuições; 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/e-possivel-aproveitar-creditos-de-pis-e-cofins-na-aquisicao-do-mei/
https://busca.legal/e-possivel-aproveitar-creditos-de-pis-e-cofins-na-aquisicao-do-mei/
http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1616
 
b) substituição tributária das contribuições. 
Quanto à base de cálculo do crédito, destaca-se que: 
a) o IPI, não recuperável, integra o custo dos bens; 
b) o ICMS integra o custo dos bens e das mercadorias, exceto quando cobrado pelo 
vendedor na condição de substituto tributário; 
c) integram o custo de aquisição dos bens e das mercadorias o seguro e o frete pagos 
na aquisição, quando suportados pelo comprador. 
Uma das questões polêmicas em relação à base de cálculo do crédito refere-se à 
parcela do ICMS-ST. A Receita Federal, por meio da Solução de Consulta Cosit nº 
106/2014, deixa bem claro seu entendimento quanto à impossibilidade do crédito. 
Como as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 não entram nesse mérito, esse 
posicionamento tem sido questionado pelos contribuintes. No âmbito do STJ há 
decisão favorável e desfavorável a essa tese, o que exige atenção por parte das 
empresas. 
Cumpre também observar que deve ser estornado o crédito relativo à aquisição de 
bens para revenda que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou 
deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que 
tenham tido a mesma destinação (art. 21 da Lei 10.865/2004). 
1.2 Energia elétrica e energia térmica 
É possível a apuração de créditos em relação aos custos e despesas com energia 
elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida nos 
estabelecimentos da pessoa jurídica. 
A presente hipótese de crédito não está restrita ao setor fabril. Dessa forma, mesmo 
despesas com energia elétrica ou térmica relativa à parte administrativa geram crédito 
das contribuições. O crédito também é admitido na atividade comercial e na prestação 
de serviços. 
O critério de aproveitamento de crédito sobre energia elétrica das contribuições 
sociais é distinto daquele aplicável ao ICMS, restrito ao setor fabril. 
É importante destacar, no entanto, que o valor do crédito alcança apenas a energia 
consumida. Dessa forma, outros valores que venham cobrados juntos à fatura, a 
exemplo da Contribuição de Iluminação Pública, devem ser excluídos da base de 
cálculo. 
1.3 Aluguel 
As despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, utilizados nas 
atividades da empresa, também geram direito a créditos. Como se verifica, não é todo 
tipo de aluguel que permite o aproveitamento de créditos. Interpretando literalmente 
o dispositivo legal, ficam de fora, por exemplo, o aluguel de veículos, terrenos e 
programas de computadores. 
Por outro lado, a presente hipótese de crédito não está restrita ao setor fabril. Dessa 
forma, mesmo a despesa com aluguel relativa à área administrativa gera crédito das 
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contribuições. O crédito também é admitido na atividade comercial e na prestação de 
serviços. 
E importante: é vedado, desde 31.07.2004, o crédito relativo a aluguel de bens que já 
tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei 10.865/2004). Essa 
medida visa coibir que o contribuinte aliene os bens de sua propriedade, que não 
geram mais créditos, e passe a alugá-los com a única finalidade de ter mais uma opção 
de crédito. 
1.4 Arrendamento mercantil (leasing) 
Também é possível o desconto de créditos em relação à contraprestação de operações 
de arrendamento mercantil, conhecidas como leasing. 
Este crédito é muito amplo, abrangendo todos os bens, qualquer que seja sua 
utilização. Dessa forma, é uma alternativa a ser avaliada em relação à aquisição de 
bens para o ativo imobilizado, que são bem mais restritos. Os créditos sobre 
arrendamento mercantil também são mais extensos que sobre aluguel, que estão 
restritos a prédios, máquinas e equipamentos. 
E cabe observar que o direito ao crédito alcança, inclusive, os bens objeto de leasing 
ativados contabilmente em decorrência da adoção das novas normas contábeis, ou 
seja, o aproveitamento de créditos abrange tanto o leasing operacional quanto o 
financeiro. 
E é vedado desde 31.07.2004 o crédito relativo à contraprestação de arrendamento 
mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da 
Lei 10.865/2004). Essa medida visa coibir que o contribuinte aliene os bens de sua 
propriedade, que não geram mais créditos, e passe a arrendá-los com a única 
finalidade de ter mais uma opção de crédito. 
1.5 Máquinas, equipamentos e outros bens do 
ativo imobilizado 
É possível a apuração de créditos em relação a máquinas, equipamentos e outros bens 
incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para: 
a) locação a terceiros; 
b) utilização na produção de bens destinados à venda; ou 
c) utilização na prestação de serviços. 
Este é mais um exemplo de crédito restrito à área produtiva. Consequentemente, os 
bens utilizados na área administrativa não permitem a apuração de créditos. Da 
mesma forma, não é admitido apurar créditos em relação aos bens utilizados na 
atividade comercial. 
A princípio, este crédito deveria ser aproveitado de acordo com a depreciação mensal 
do bem, seguindo os mesmos prazos do Imposto de Renda. Com o passar do tempo, 
no entanto, isso foi sendo flexibilizado e passou a ser possível o aproveitamento com 
base no valor de aquisição e em prazos fixos de 48, 24, 12 ou seis meses, sendo que 
desde 03.08.2011 é possível o aproveitamento dos créditos sobre máquinas e 
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equipamentos destinado à produção de bens ou prestação de serviços de imediato, no 
mês de sua aquisição (Art. 1.º da Lei 11.774/2008). 
Cabe observar que o valor do crédito, em qualquer caso, continua o mesmo, mas com 
a vantagem de não ser necessário aguardar meses ou anos para aproveitá-lo 
integramente. 
1.6 Edificações e benfeitorias 
É possível o aproveitamento de créditos sobre edificações e benfeitorias em imóveis 
próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. 
Veja que neste caso o aproveitamento do crédito não está restrito à área produtiva, 
sendo possível o aproveitamento de crédito em relação a um imóvel para a área 
comercial ou administrativa, por exemplo. 
Inicialmente, este crédito também só poderia ser aproveitado de acordo com a 
depreciação (construção em imóvel próprio) ou amortização (construção em imóvel de 
terceiro) do bem. 
Como o prazo poderia ser muito extenso, foi adotada a possibilidade de 
aproveitamento do crédito em 24 meses, com base no valor de aquisição ou 
construção. Esta modalidade, no entanto, é restrita às edificações utilizadas na 
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços (art. 6.º da Lei 
11.488/2007). Nas edificações de uma empresa comercial, por exemplo, só restará o 
aproveitamento via depreciação ou amortização. 
1.7 Devoluções de vendas 
O crédito também poderá ser calculado sobre o valor dos bens recebidos em 
devolução, no mês, cuja receita de venda tenha integrado o faturamento do mês ou de 
mês anterior, e tenha sido tributado na sistemática da não cumulatividade. O objetivo 
é anular o ônus tributário surgido por ocasião da venda do bem, uma vez que a sua 
devolução não anula o débito surgido por ocasião da venda. 
O valor do crédito será calculado mediante aplicação da alíquota incidente na venda e 
será apropriado no mês do recebimento da devolução.Regra geral, os créditos serão 
calculados mediante aplicação das alíquotas de 1,65% para a Contribuição para o 
PIS/Pasep e 7,6% para a Cofins. Todavia, se foram aplicadas alíquotas diferenciadas nas 
vendas objeto de devolução, como é o caso dos produtos sujeitos à incidência 
monofásica, os créditos serão calculados com base nessas alíquotas. 
1.8 Armazenagem e frete na operação de venda 
As despesas com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda e na 
prestação de serviços, quando o ônus for suportado pelo vendedor, também geram 
direito a créditos. 
Nas vendas FOB (Free On Board), em que o adquirente arca com os custos do 
transporte, não será permitido o aproveitamento de créditos pelo vendedor. Nesses 
casos, os créditos serão apurados pelos próprios adquirentes, uma vez que compõem 
o custo de aquisição do bem. 
http://www.bssp.edu.br/
 
É importante destacar que o direito ao crédito analisado neste tópico está ligado a 
uma operação de venda e, com isso, surge a dúvida se na transferência entre 
estabelecimentos da pessoa jurídica haveria direito ao crédito. 
Esta é uma das questões polêmicas da não cumulatividade. Como se sabe, é muito 
comum, por questões logísticas, um produto ser remetido para um centro de 
distribuição e, deste, para a unidade onde o produto será comercializado. No âmbito 
da Receita Federal a questão já está consolidada, no sentido de ser proibido tal crédito 
(Soluções de Divergência 11/2007, 12/2008, 26/2008 e 2/2011). 
Há entendimento, no entanto, que os fretes entre matriz e filiais gerariam créditos das 
contribuições, mesmo que não estando ligados a uma venda já realizada. A tese 
utilizada é que o termo “operação de venda” não significa necessariamente uma venda 
já realizada, ou seja, “frete na operação de venda” é mais abrangente que “frete na 
venda”. 
Dessa forma, tendo em vista que essas transferências entre matriz e filiais objetivam 
ao final uma venda, estariam ligadas ao conceito de “operação de venda”, permitindo 
o aproveitamento de créditos. 
Também temos fretes entre estabelecimentos da mesma empresa durante o processo 
produtivo de um produto, como ocorre com uma matéria-prima recebida na central de 
compras que precisa ser transferida para a unidade produtiva. Neste caso, esse frete 
compõe o custo de produção do bem e por isso se enquadraria como insumo. 
Para saber mais sobre crédito de fretes, acesse: 
Trilogia: créditos de PIS e Cofins sobre fretes – Parte 1 
(compras) 
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-
parte-1-compras/ 
Trilogia: créditos de PIS e Cofins sobre fretes – Parte 2 
(vendas) 
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-
parte-2-vendas/ 
Trilogia: créditos de PIS e Cofins sobre fretes – Parte 3 
(transferência e outros) 
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-
parte-3-transferencia-e-outros/ 
1.9 Vale-transporte, vale-refeição ou vale-
alimentação e fardamento ou uniforme 
É possível a apropriação de créditos relativos a gastos com vale-transporte, vale-
refeição ou vale-alimentação e fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados 
por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, 
conservação ou manutenção. 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-1-compras/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-1-compras/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-2-vendas/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-2-vendas/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-3-transferencia-e-outros/
https://busca.legal/trilogia-creditos-de-pis-e-cofins-sobre-fretes-parte-3-transferencia-e-outros/
 
Este crédito alcança exclusivamente as pessoas jurídicas que explorem as citadas 
atividades. As demais empresas, no entanto, poderão aproveitar créditos sobre esses 
gastos se o classificarem como insumos, desde que fornecidos aos empregados do 
setor produtivo, como será visto no tópico 3.5.11. 
1.10 Bens incorporados ao ativo intangível 
Com o advento da Lei 12.973/2014, foi incluída uma nova hipótese de crédito, que 
alcança os bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na 
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. 
Este crédito deverá ser aproveitado a partir dos encargos de amortização incorridos no 
mês, ou seja, não será aproveitado no momento da aquisição do intangível. E é mais 
um daqueles créditos restritivos, ligados à área produtiva da empresa. 
AULA 4 - Insumos 
Este é o mais polêmico de todos os créditos, pois o contribuinte sempre buscou 
enquadrar nele todos os casos que não se encaixavam nos demais créditos e a Receita 
Federal, por sua vez, sempre teve uma visão muito restritiva. 
Para entendermos as discussões envolta deste assunto, vamos apresentar a extensão 
do conceito de insumos em várias perspectivas. Primeiro, será identificado o que é 
previsto nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 sobre o conceito de insumos. Em 
seguida, será analisada a extensão do conceito de insumos, de acordo com o 
entendimento da administração tributária e da jurisprudência administrativa e judicial, 
com destaque à decisão constante do Recurso Repetitivo do Superior Tribunal de 
Justiça - STJ. 
A) Insumos na legislação tributária 
As Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 preveem que poderão ser descontados créditos 
em relação a: 
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na 
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive 
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 
2.º da Lei 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, 
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas 
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; 
Como se verifica, a legislação permite a apropriação de créditos em relação a bens e 
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação 
de bens, inclusive combustíveis e lubrificantes. 
O legislador não trouxe uma definição para o que seriam insumos, como também não 
relacionou taxativamente quais seriam esses bens e serviços que possibilitariam a 
apuração de créditos. Apenas condicionou que eles deveriam ser utilizados “na 
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à 
venda”. 
B) Insumos na visão da administração tributária 
http://www.bssp.edu.br/
 
Tendo em vista que o legislador não trouxe uma definição para insumos, a Receita 
Federal, determinou, por meio da IN 404, de 12.03.20041, que se entende como 
insumos: 
I – utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda: 
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e 
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou 
a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente 
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no 
ativo imobilizado; 
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou 
consumidos na produção ou fabricação do produto; 
II – utilizados na prestação de serviços: 
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não 
estejam incluídos no ativo imobilizado; e 
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou 
consumidos na prestação do serviço. 
Desta definição, fortemente influenciada pela legislação do IPI, de imediato se conclui 
que não é todo e qualquer gasto que possibilita a apropriação de créditos, ainda que 
necessário à atividade empresarial. 
A “definição fiscal de insumos” nem mesmo corresponde ao total dos custos incorridos 
para a produção de um bem ou para prestação de um serviço, como poderia se 
esperar. Somente estão alcançados por este conceito os bens ou serviços aplicadosou 
consumidos diretamente na produção de outros bens ou na prestação de serviços. 
Se a ausência de uma definição nas leis instituidoras da não cumulatividade já trazia 
inúmeras dúvidas, com este posicionamento da RFB o número questionamentos só 
aumentou. 
C) Insumos na jurisprudência administrativa e judicial 
O contribuinte pode discordar do procedimento adotado pela Administração Tributária 
em relação a determinado assunto, a exemplo da definição fiscal de insumos. Quando 
isso ocorre, para resolver a controvérsia, o contribuinte pode ingressar com medida 
judicial ou administrativa para ter a solução do seu caso concreto. Da solução dessas 
discussões se forma a jurisprudência judicial e administrativa. 
Essas decisões não se aplicam, em regra, a terceiros. Entretanto, como adverte Rubens 
Gomes de Sousa (1975, p. 73), “a jurisprudência é uma fonte complementar do direito 
porque, constituindo um precedente emanado dos órgãos técnicos especialmente 
encarregados de aplicar a lei, ajuda a entender-lhe o sentido e fixar o seu alcance”. 
Justamente por isso, faz-se importante conhecer tais decisões na busca do conceito de 
insumos. 
1.ª fase – Restritiva – Adoção da definição de IPI 
Em suas primeiras decisões, tanto o CARF quanto o judiciário foram influenciados pela 
definição de insumos adotada pela RFB, a qual, por sua vez, é baseada fortemente na 
legislação do IPI. 
 
1 . A RFB expressou seu entendimento acerca do conceito de insumos, inicialmente, por meio da 
IN 358, de 09.09.2003, a qual alterou a IN 247, de 21.11.2002. A definição adotada já possuía, 
no entanto, a mesma extensão da IN 404/2004. 
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As decisões, consequentemente, eram restritivas e prejudiciais ao contribuinte, uma 
vez que exigiam, para tomada do crédito, que o bem ou serviço fosse aplicado ou 
consumido diretamente na prestação de serviços ou na produção de bens. 
É exemplo dessa fase o Acórdão 201-79.759, de 07.11.2006, da 1.ª Câmara do 2.º 
Conselho de Contribuintes do CARF, o qual prevê que: 
No cálculo da COFINS o sujeito passivo somente poderá descontar créditos 
calculados sobre valores correspondentes a insumos, assim entendidos os bens 
ou serviços aplicados ou consumidos diretamente na produção ou fabricação de 
bens e na prestação de serviços, não se considerando como tal despesas 
realizadas com fretes, despachos, carretos, bônus de terceiros, aluguéis, 
comissões, depreciações ou gastos com vendas e despesas administrativas. 
Adotou-se nesta primeira fase, portanto, a mesma definição constante da IN 
404/2004. 
2.ª fase – Ampla – Adoção da definição do IRPJ 
A primeira fase de interpretação do CARF sofreu uma grande mudança com o Acórdão 
3202-00.226, de 08.12.2010 (2.ª Câmara/2.ª Turma Ordinária). Foi uma decisão 
polêmica, da qual é transcrito o seguinte trecho: 
O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não 
cumulatividade de PIS e Cofins deve ser entendido como toda e qualquer custo 
ou despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do 
IRPJ, não devendo ser utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma 
vez que a materialidade de tal tributo é distinta da materialidade das 
contribuições em apreço. 
Esta segunda fase – que também possui exemplos no judiciário – trouxe uma grande 
inovação, ao afastar a definição de insumos adotada pela legislação do IPI e optar pela 
definição do IRPJ. Tendo em vista a materialidade de incidência das contribuições, é 
coerente esta ampliação, mas inovadora em relação ao contido nas leis instituidoras 
da não cumulatividade, que em momento algum sinalizaram que tal conceito deveria 
abranger todo e qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa. 
3.ª fase – Intermediária – Adoção de definição própria 
Apesar das comemorações por parte dos contribuintes com uma definição ampla de 
insumos, essa inovação foi logo revista, com a decisão constante do Acórdão 9303-
01.036, da 3.ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF). Esta decisão, mais 
equilibrada, afastou tanto a definição restritiva do IPI quanto a definição extensiva do 
IRPJ. Optou-se pela construção de uma definição a partir da própria legislação das 
contribuições sociais. 
Com isso, passou a se consolidar no âmbito do CARF – e no judiciário – que os 
dispêndios, denominados insumos, são aqueles relacionados com a produção do 
contribuinte, apesar das peculiaridades de cada decisão. 
D) O STJ e a nova definição de insumos 
No dia 22 de fevereiro de 2018, tivemos o tão esperado julgamento do STJ sobre a 
definição de insumos. Além de ser uma decisão da mais alta corte para questões 
infraconstitucionais, o Recurso Especial nº 1.221.170 – PR tinha grande importância 
por estar sujeito ao rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e ss do CPC/2015), mais 
conhecido como Recurso Repetitivo. 
http://www.bssp.edu.br/
 
A diferença desta decisão, em relação às demais, é que ela tem a função de 
uniformizar o entendimento sobre insumos, uma vez que deve ser observada pelo 
judiciário nos demais recursos que tratem de idêntica controvérsia. O CARF (art. 62 do 
Regimento Interno do CARF), a PGFN e a RFB também passam a seguir a nova 
orientação, sendo que no caso destes últimos dois órgãos isso ainda fica pendente de 
expedição de nota explicativa nos termos da Portaria Conjunta PGFN/RFB 1/2014. 
Destaca-se que o Recurso Especial foi bastante comemorado, especialmente por 
aqueles que restringiram sua leitura à ementa, da qual é transcrito o trecho a seguir: 
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade 
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância 
de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade 
econômica desempenhada pelo contribuinte. 
Pelo exposto, tudo o que for relevante ou essencial para o desenvolvimento de 
determinada atividade econômica se enquadraria no conceito de insumos. Os gastos 
com propaganda, por exemplo, estariam enquadrados nesta categoria, quando 
demonstrados que são essenciais ou relevantes para o desenvolvimento da atividade 
econômica. E isso seria facilmente comprovado, especialmente nas empresas de e-
commerce. 
Todavia, após a leitura da íntegra da decisão, é possível verificar que a referida ementa 
não representa exatamente o que foi julgado. 
Conforme voto da ministra Regina Helena Costa, é essencial o “item do qual dependa, 
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento 
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando 
menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”. 
E por relevante entenda o item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração 
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja 
pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. 
Vejam que em ambos os casos foi dada relevância ao processo produtivo ou à 
execução do serviço. O conceito de insumos permanece, portanto, distinto daquele 
aplicável ao IRPJ, que alcança todos os gastos necessários à atividade da empresa. 
Para defender um aproveitamento mais amplo de créditos, seria necessário afastar a 
redação constante das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, o que só deveria ser feito pelo 
STF. 
Veja mais detalhes sobre este assunto em: 
O STJ e a nova definição de insumos: você leu a íntegra da 
decisão? 
https://busca.legal/o-stj-e-a-nova-definicao-de-insumos-voce-leu-
a-integra-da-decisao/ 
E) Posição da RFB sobre a decisão do STJ 
Tendo em vista a decisão do STJ, a Receita Federal foi obrigada a mudar seu 
entendimento sobre a definição de insumos. Tivemos, com isso, uma ampliação das 
possibilidades de crédito, em comparação ao entendimento anterior do Fisco. 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/o-stj-e-a-nova-definicao-de-insumos-voce-leu-a-integra-da-decisao/
https://busca.legal/o-stj-e-a-nova-definicao-de-insumos-voce-leu-a-integra-da-decisao/O Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018 detalha esta questão e, ao contrário do STJ, 
logo em sua ementa limita os créditos à área produtiva da empresa, conforme 
podemos ver a seguir: 
o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade 
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios 
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens 
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. 
A leitura do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018 é de extrema importância, pois 
ele detalha vários exemplos de insumos. 
Para conhecer o entendimento do Fisco, você também pode 
acessar o seguinte artigo: 
A nova definição de insumos: qual o entendimento da Receita 
Federal? 
https://busca.legal/nova-definicao-de-insumos-qual-o-
entendimento-da-receita-federal/ 
AULA 5 - Planejamento tributário 
E uma vez apurados os créditos com previsão específica e enfrentada a questão de 
insumos, o próximo passo é verificar as oportunidades tributárias que podem surgir 
por meio de planejamento tributário. 
Este será o diferencial do nosso trabalho, ou seja, ao invés de simplesmente dizermos 
que não há direito a crédito, para cada situação que não conseguirmos enquadrar nas 
previsões legais devemos verificar a possibilidade de alguma mudança na estrutura da 
empresa ou mesmo na forma de compra para possibilitar o aproveitamento de crédito. 
São inúmeras possibilidades e vão dependente das habilidades de cada profissional. 
Um exemplo é o caso de empresa comercial, que possua frota própria para entrega de 
mercadorias. A aquisição de veículos para este caso não está entre as possibilidades de 
crédito citadas anteriormente, mas a empresa poderia constituir uma nova pessoa 
jurídica, com a atividade de transportadora, para que possa aproveitar créditos, pois 
neste caso o veículo será utilizado em uma atividade de prestação de serviços. 
Alternativamente, poderia ainda constituir essa nova pessoa jurídica no Lucro 
Presumido, pois neste caso terá um débito de PIS/COFINS de 3,65% nesta empresa e 
gerará um crédito de 9,25% na outra empresa que contratará este serviço de frete na 
operação de venda. 
 
http://www.bssp.edu.br/
https://busca.legal/nova-definicao-de-insumos-qual-o-entendimento-da-receita-federal/
https://busca.legal/nova-definicao-de-insumos-qual-o-entendimento-da-receita-federal/