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Gestão de Custos
1ª edição
2018
Gestão de Custos
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Unidade 7
Custo padrão
Para iniciar seus estudos
Dando continuidade à disciplina de Gestão de Custos, vamos entrar em 
um tema muito utilizado na Contabilidade Gerencial, que é o ramo da 
Contabilidade utilizado pelos gestores da companhia para realizar o pla-
nejamento e acompanhar o desempenho organizacional. O tema ao qual 
nos referimos é o custo padrão, que é um tipo de fixação de custo ideal 
que serve como base para realizar orçamentos, planejamentos e aferir a 
eficiência da empresa. 
Nesta unidade, vamos compreender o conceito de custo padrão e sua 
finalidade. Vamos identificar as variações entre custo padrão e custo rea-
lizado e avaliar as consequências das variações nos custos diretos e indi-
retos. Como você pode perceber, ele é muito útil como uma ferramenta 
gerencial, pois define uma base, uma meta, um ideal a ser perseguido. 
Vamos começar?
Objetivos de Aprendizagem
• Compreender custo padrão, vantagens e desvantagens; padrões x 
realizados; análises de variações.
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Gestão de Custos | Unidade 7 - Custo padrão 
7.1 Conceitos e propósitos do custo padrão
O conceito de custo padrão é bastante utilizado nas áreas de Administração e Contabilidade e, com o passar do 
tempo, sofreu algumas variações, as quais vamos abordar neste tópico. 
Segundo Iudicibus e Marion (2000 apud ROBLES, 2009, p. 166) o custo padrão “[...] é um hábil instrumento das 
operações, indicando se estas foram realizadas acima ou abaixo dos padrões de eficiência”. 
Ribeiro (2010), de forma bastante simplificada, afirma que o custo padrão é um tipo de custo estabelecido, afe-
rido antes de iniciada a produção. 
Já Martins (2010) traz o conceito de custo padrão ideal e custo padrão corrente. O custo padrão ideal está ligado 
às pesquisas científicas relacionadas à escola de Administração Científica, na qual havia uma forte tendência 
a realizar estudos e fixação de custos de produção baseados em métricas obtidas em ambientes com máxima 
eficiência.
Segundo Martins (2010, p. 26), o custo padrão ideal seria a fixação de custos obtida pela utilização dos mais 
perfeitos materiais possíveis, “[...] com a mais eficiente mão de obra viável, a 100% da capacidade da empresa, 
sem nenhuma parada por qualquer motivo, a não ser as já programadas em função de uma perfeita manutenção 
preventiva”.
As escolas de Administração influenciaram diversas outras áreas de estudo, como podemos 
ver claramente na Contabilidade de Custos. Para ter uma noção mais abrangente sobre as 
escolas de Administração e suas características, acesse o link disponível em: <http://www.
scielo.br/pdf/tce/v15n3/v15n3a17.pdf>.
Toda essa definição era realizada em laboratórios, a partir de testes com máximo rigor científico, porém, com 
padrões difíceis de serem replicados em ambientes reais, levando em consideração as variações de desempenho 
entre empregados, as falhas de manutenção e produção e deficiências de matérias-primas. O custo padrão ideal 
tem, portanto, restrições de aplicação prática, pois serve somente como um ideal impossível de ser atingido, um 
parâmetro para medir o quanto a companhia se aproxima dele, mas não é uma referência a ser atingida. 
Assim, surgiu o conceito de custo padrão corrente, aquele obtido levando-se em conta as deficiências que se 
sabe existir, as variações de desempenho, as deficiências de matérias-primas, por exemplo. Vamos supor que 
uma grande indústria sabe que a média de afastamentos por período é de um a dois dias no semestre por fun-
cionário da área produtiva e, se a empresa utilizar um custeio padrão corrente, deve incluir essa falta como defi-
ciência na elaboração de seu custo. 
Ainda assim, segundo Martins (2010), pode-se utilizar o custo padrão ideal como uma meta de longo prazo, e o 
custo padrão corrente como uma meta de curto e médio prazos, numa lógica de melhoria contínua, fazendo-se 
com que o custo padrão corrente se aproxime continuamente do custo padrão ideal. 
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Gestão de Custos | Unidade 7 - Custo padrão 
O autor faz uma analogia bastante interessante entre o custo padrão ideal e o custo padrão corrente. Para Mar-
tins (2010), o custo padrão ideal é o que a empresa deveria alcançar, e o custo padrão corrente é o que a empresa 
deve alcançar. Assim, o ideal seria alcançado se a empresa tivesse as condições perfeitas de eficiência, mas, 
sabendo-se que isso é impossível, traça-se o custo padrão corrente, este passível de ser alcançado. 
Martins (2010) ainda ressalta que o custo padrão corrente se diferencia do conceito de custo estimado, pois este 
refere-se a um processo incremental, de ajustes em custos passados, enquanto o custo padrão corrente é um 
custo cuidadosamente elaborado. Robles (2009) traz um quadro que nos ajuda a compreender essa diferença, 
pois descreve os conceitos de custos diferenciando os custos histórico, estimado e padrão. 
Quadro 7.1: Tipos de custo
Custos Definições
HISTÓRICO (incorridos, real ou pós-calculados) São os custos efetivamente incorridos e apurados ao 
final do período.
CUSTOS ESTIMADOS São os custos previstos que se espera obter de acordo 
com os custos passados, possíveis mudanças e o 
volume de produção previsto. Baseiam-se no custo 
passado, absorvendo deficiências.
PADRÃO São os custos cuidadosamente (cientificamente) 
previstos, de acordo com um nível de eficiência a ser 
atingido.
Fonte: Adaptado de Robles (2009, p. 165).
Robles (2009) afirma que os conceitos de custo padrão são variáveis, mas trazem consigo, implícita ou explicita-
mente, o propósito de predeterminação e controle, o que é corroborado por Martins (2010).
Para Robles (2009), são quatro as aplicações básicas do custo padrão:
a. Assistir decisões de planejamento: como verificamos, o custo padrão é muito útil para planejar o custo de 
um determinado produto ou serviço, pois prevê o desembolso futuro e auxilia na determinação do preço 
de venda. 
b. Auxiliar o controle das operações: com um custo padrão predeterminado, o administrador poderá com-
parar o custo real com o planejado, devendo realizar ajustes se a diferença obtida representar um custo 
adicional para a organização; caso seja vantajoso, deve-se rever o processo de planejamento para ajustar 
as metas futuras. 
c. Auxiliar na mensuração dos resultados: com determinação de um custo padrão, pode-se aferir os resul-
tados da empresa com maior confiabilidade, pois, à medida que o custo real se aproxima do custo padrão, 
sabe-se que a empresa está atingindo seu propósito e pode-se estabelecer métricas mais claras para se 
apurar o resultado. 
d. Fornecer suporte em dissídios coletivos: a partir de um custo padrão estabelecido, pode-se negociar com 
os funcionários, de forma mais clara, demonstrando os custos da empresa e os resultados que são espe-
rados, ajustando a expectativa e as demandas dos colaboradores. 
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7.2 Fixação do custo padrão
O estabelecimento de um custo padrão é uma tarefa multidisciplinar e envolve uma colaboração entre os profis-
sionais responsáveis pela produção, geralmente a engenharia de produção e a contabilidade. 
Isso ocorre pois, segundo Martins (2010), o custo padrão precisa de uma unidade física de mensuração, como, 
por exemplo, horas trabalhadas, quilowatt/hora, quantidade de matéria-prima. Isso fornece ao custo padrão um 
padrão científico maior, pois ele será mais elaborado, com base em estudos de produtividade e de capacidade 
de produção. 
Caso a tarefa de estabelecimento de custo padrão seja atribuída somente ao pessoal de contabilidade, esse custo 
se aproximará mais de uma estimativa, com um cálculo baseado em médias e custos passados, sendo um instru-
mento de planejamento e controle pouco sofisticado, gerando desperdícios e padrões de produção com custos 
mais elevados do que poderiam ser. 
Veja que o planejamento tem também a função de desenhar um futuro para a organização, tanto em seu nível 
estratégico quanto operacional, e à medida queesse desenho é realizado sem muita nitidez, o futuro da empresa 
passa a ser algo não muito bem visualizado, podendo gerar uma realidade na qual os custos podem estar muito 
acima ou muito abaixo daquilo pretendido. 
Por tratar-se de uma tarefa dispendiosa, pois aplica profissionais capacitados da área de engenharia de produção 
em uma atividade de pesquisa e planejamento de custos, esta não necessariamente precisa abranger todos os 
produtos da empresa, mas, sim, aqueles principais. À medida que a empresa vai amadurecendo a sua metodolo-
gia de custo-padrão, esta poderá ser aplicada aos demais produtos. 
Martins (2010) destaca que a qualidade do custo padrão amadurece conforme a empresa vai aplicando essa 
metodologia para seus produtos; é uma questão de melhoramento contínuo. Assim, em um primeiro momento, 
o custo padrão pode ter certas distorções, que serão aperfeiçoadas com o tempo. Segundo o autor, a implanta-
ção e melhoria gradual são normais no estabelecimento de um custo padrão. 
As empresas têm atividades dinâmicas, os processos produtivos estão sendo constantemente modernizados, 
máquinas substituem ou auxiliam a mão de obra a ter maior eficiência e precisão e, em alguns casos, com um 
custo menor. Isso força o custo padrão corrente a ser constantemente revisto, de modo a estabelecer melhores 
metas. 
7.3 Custo padrão e orçamento
O orçamento empresarial é uma importante ferramenta de controle, segundo Martins (2010), e, antes disso, é 
um instrumento de planejamento financeiro essencial. Assim, o orçamento prevê e controla todos os custos, 
despesas e receitas de uma companhia. E o custo padrão é peça dessa engrenagem, ele funciona como um com-
ponente que possibilita que se levante o custo-base de um produto. 
Para compreender melhor a relação de custo padrão com orçamento, pense na aplicação deles no seu cotidiano; 
por exemplo, para realizar uma viagem, para a qual você prepara um orçamento, com uma série de custos, e, ao 
realizar a viagem, verifica que faltou ou sobrou algum recurso. Você pode voltar ao orçamento e verificar em que 
gastou mais ou menos e por quais motivos isso ocorreu. 
Martins (2010) afirma que o custo padrão, por vezes, assume um papel de motivação, pois, a partir do seu esta-
belecimento, todos os esforços do setor produtivo serão envidados para que o custo real seja o mais próximo 
possível dele. 
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Figura 7.1: Custo padrão e orçamento
Legenda: A figura faz alusão ao capital da empresa sendo puxado pelos executivos da empresa, 
a qual pode ser compreendida, em linguagem metafórica, como o orçamento sendo ela-
borado com o auxílio de engrenagens, como o custo padrão, por exemplo.
Fonte: Plataforma Deduca (2018).
O custo padrão ideal não é um parâmetro válido como orçamento, uma vez que ele é demasiadamente desco-
lado da realidade e não tem parâmetros factíveis de serem alcançados. 
Mesmo quando se utiliza o custo padrão corrente, este deve ser utilizado para construção do preço de venda 
dos produtos com certa moderação, uma vez que deficiências e imprevistos ocorrem e o preço de venda precisa 
incorporar essas contingências. 
7.4 Influência das variações de preço
Este tópico fará apenas uma breve explanação dos problemas que residem nas variações de preços, custo padrão 
e o custo real. 
Segundo Martins (2010), em uma situação inflacionária, a empresa pode valer-se de uma série de alternativas 
para mensurar o desempenho da empresa por meio do custo padrão. A primeira possibilidade seria estimar a 
inflação do período e adicioná-la sobre o custo padrão. Essa alternativa tem um problema para sua utilização em 
períodos de médio e longo prazos. Digamos que o período de vigência do custo padrão fosse de um ano. Nesse 
caso, os primeiros meses tendem a apresentar um custo padrão abaixo do custo real, enquanto nos últimos 
meses tende a ser maior. Isso ocorre, pois, o custo padrão estaria estabelecido em cima da média do período, 
sendo de pouca utilidade para aferição do desempenho, uma vez que não se saberá ao certo o quanto dessa 
influência é relativa aos custos inflacionários e quanto pode estar relacionado às ineficiências do processo pro-
dutivo como um todo. 
A empresa poderia, ainda segundo Martins (2010), trabalhar com um custo padrão fixado na data da sua ela-
boração, o que também traz o problema da falta de informação quanto às variações no custo referente a outros 
fatores que não a inflação. Por exemplo, se o meu custo padrão para fabricação de uma caneta é de R$ 1,00, em 
31.12.2017, e em 20.05.2018 tenho um custo real de R$ 1,05, e a inflação foi de 10%, ainda assim não saberei se 
a variação do custo padrão para o custo real é totalmente referente à inflação, pois posso ter sofrido variações em 
relação às quantidades, eficiência, qualidade dos materiais etc., que podem ter influenciado mais o meu custo do 
que a inflação. Desse modo, o custo padrão deixa de ser tão útil quanto poderia. 
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Seria mais lógico descontar o valor da inflação do período do custo real, antes de compará-lo com o custo padrão, 
assim teríamos uma noção exata de quanto dessa influência se refere à inflação, e poderíamos comparar as 
variações deflacionadas. 
Martins (2010) traz ainda, como uma última alternativa, estabelecer a validade do custo padrão para períodos 
bastante reduzidos, como um trimestre ou um mês, assim a influência da inflação tende a ser menor. Contudo, o 
dispêndio de estabelecer o custo padrão aumenta. 
Enfim, não é uma tarefa fácil lidar com planejamento e com variáveis que são imprevisíveis, portanto, a melhor 
técnica é rever o custo padrão no menor período de tempo, levando-se em conta o custo-benefício dessa tarefa. 
7.5 Vantagens e desvantagens do custo padrão
Você pode perceber que a utilização do custo padrão traz uma série de vantagens, como a sua utilização para a 
organização; essas vantagens estão diretamente ligadas aos instrumentos que o custo padrão alimenta, como 
os sistemas de planejamento e controle. O custo padrão deve ser um instrumento que motiva toda a organização 
para o alcance de um objetivo, que é fazer do custo real a sua imagem e semelhança. Assim, se mal estabelecido, 
pode ter o efeito reverso, o de desmotivar a organização, podendo levá-la a uma situação financeira delicada, 
dependendo de quanto o custo padrão se afaste do custo real e de qual a margem de rentabilidade estabelecida 
em cima do custo padrão no momento de se estabelecer o preço de venda. 
O custo padrão real foi combatido por assumir um papel de ficção dentro da organização, e o custo padrão cor-
rente tende a ser mais próximo da realidade, mas, ainda assim, precisa ser bem elaborado para que tenha o seu 
caráter motivador, para que realmente possa permitir uma melhoria contínua para a organização. Do contrário, 
despende-se tempo e recursos preciosos na sua elaboração e sua utilidade fica muito reduzida. 
7.6 Variações do custo padrão
Você já percebeu que a utilidade do custo padrão está em compará-lo com o custo real, de modo que se possa 
compreender as suas discrepâncias. 
Assim, vamos nos utilizar do exemplo de Martins (2010) para podermos melhor compreender como averiguar 
aquilo que está sendo executado em desacordo com o que foi planejado. 
Vamos supor que uma determinada indústria se utilize do método de custeio por absorção na apuração do custo 
padrão e do custo real e, em determinado produto, obteve os seguintes resultados: 
• Custo padrão: R$ 340,00
• Custo real: R$ 385,00
Podemos perceber que há uma diferença entre o custo padrão e o real de R$ 45,00, uma diferença denominada 
desfavorável. Essa informação já nos traz um alerta de que algo não saiu conforme o planejado. Para saber mais 
sobre isso e poder tomar ações corretivas, convém detalhar melhor esses custos. 
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Quadro 7.2: Variação entre custo padrão e custo real
Custo padrão 
Materiais Diretos R$ 170,00Mão de obra 
Direta
 R$ 95,00 
Custos Indiretos R$75,00 R$ 340,00 /un 
Custo real
Materiais Diretos R$ 185,00 
Mão de obra 
Direta
 R$ 105,00 
Custos Indiretos R$ 95,00 R$ 385,00 /un 
Variação Total 
Materiais Diretos R$ 15,00 D 
Mão de obra 
Direta
 R$10,00 D 
Custos Indiretos R$ 20,00 D R$ 45,00 /un D 
D = Desfavorável
F = Favorável
Fonte: Adaptado de Martins (2010, p. 324).
No Quadro 7.2, podemos perceber o detalhamento da variação entre o custo padrão e o custo real, com informa-
ções sobre os materiais diretos, mão de obra direta e mão de obra indireta. 
No quadro, fica evidente que as maiores variações estão relacionadas aos custos diretos, porém de forma bas-
tante equilibrada. Assim, convém aprofundar com mais detalhes cada um desses componentes do custo do pro-
duto. 
7.7 Variações no custo de materiais diretos
Como havíamos comentado nos tópicos anteriores, para que o custo padrão possa ter a sua utilidade potencia-
lizada, é importante detalhá-lo e assim fazer também com o custo real. Para o exemplo anteriormente citado, 
vamos observar as variações inerentes ao custo de materiais diretos, que foi de R$ 5,00. 
Quadro 7.3: Variação nos materiais diretos
Custo padrão
Matéria-prima X 16,00 Kg R$ 4,00 un = R$ 64,00
Matéria-prima Y 5,00 m R$ 10,00 un = R$ 50,00 
Embalagem 80,00 fl R$ 0,70 un = R$ 56,00 R$ 170,00 /un 
Custo real
Matéria-prima X 19,00 R$ 4,20 un R$ 79,80
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Matéria-prima Y 4,00 R$ 13,55 un R$ 54,20
Embalagem 75,00 R$ 0,68 un = R$ 51,00 R$ 185,00 /un
Variação Total
Matéria-prima X R$ 15,80 D
Matéria-prima Y R$ 4,20 D
Embalagem R$(5,00) F R$15,00 /un
D = Desfavorável
F = Favorável
Fonte: Martins (2010, p. 324).
O Quadro 7.3 detalha as variações inerentes aos materiais diretos, como as matérias-primas X e Y e embalagens. 
Podemos observar que as matérias-primas tiveram uma variação desfavorável de R$ 20,00 no total, sendo que a 
embalagem proporcionou uma variação favorável de R$ 5,00. Assim, pode-se concluir que a gestão de produ-
ção/aquisição de embalagens realizou um bom trabalho, tendo uma variação favorável, e ajustes necessitam ser 
realizados com mais cuidado na aquisição das matérias-primas X e Y. 
Como já mencionamos no tópico sobre fixação do custo padrão, é muito importante decompor o custo padrão 
em quantidades, pois estas podem variar e estão diretamente ligadas à área de engenharia de produção. Perceba 
que houve, além de variação nos preços, variação de quantidades referentes a todos os itens do custo de mate-
riais diretos. 
Vamos supor que a variação da matéria-prima X fosse apenas em relação à quantidade, em que o custo padrão 
de R$ 4,00/un fosse mantido e tivéssemos um adicional de 3 kg referente ao custo real, fazendo com que o custo 
real por unidade chegasse a R$ 76,00 em vez de R$ 79,80. Assim, podemos afirmar que, do custo real apurado, 
R$ 12,00 é o custo de utilizar 3 kg a mais de matéria-prima além do previsto no custo padrão. 
O raciocínio inverso pode ser realizado se utilizarmos apenas a variação de preço da matéria-prima, pois, nesse 
caso, a variação de preço responde por apenas R$ 3,20 da variação desfavorável da matéria-prima, ou seja, R$ 
0,20/un x R$ 16 kg = R$ 3,20. Porém, ao somarmos R$ 3,20 da variação de preços com R$ 12,00 da variação por 
quantidade, temos o total de R$ 15,20, no qual está a variação de R$ 0,60. Esse é um efeito adverso da combina-
ção da variação de quantidade com a variação de preço e pode ser melhor identificada na figura a seguir.
Figura 7.2: Variação Mista
Legenda: Na figura, podemos ver um eixo X na horizontal, com as variações de quantidade (padrão = 16 
kg e real = 19 kg) e um eixo Y na vertical, com variações de preço (padrão = R$ 4,00 e preço real = R$ 4,20); 
as variações de preço e quantidade geram um efeito de custo extra, denominado variação mista.
Fonte: Adaptado de Martins (2010, p. 325).
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Para acharmos o efeito de custo extra que resulta da combinação de uma variação de preço e uma de quan-
tidade, precisamos calcular a variação mista, que podemos obter multiplicando a variação de quantidade pela 
variação de preço. Assim, temos: 
V.M.: = V.Q. x V.P. = V.M.: 3 kg x R$ 0,20 = R$ 0,60. 
Martins (2010) afirma que definir a existência da variação mista é mais fácil na teoria, pois, na prática, é difícil os 
profissionais alocarem a responsabilização desse excedente de R$ 0,60, uma vez que ele é resultado das variações 
de preço e quantidade. Assim, a pessoa responsável pelo almoxarifado teria dificuldades em perceber esse exce-
dente, uma vez que a responsabilidade objetiva pelo custo extra de R$ 0,20 estaria evidente, e também a pessoa 
responsável pela produção, que tenderia a se limitar pela responsabilização dos 3 kg utilizados a mais. Assim, 
o correto seria repartir proporcionalmente as responsabilidades, de acordo com a contribuição percentual que 
cada variação (quantidade e peso) teve sobre a variação total. 
 Diante do que vimos até agora, como você resolveria a alocação de responsabilidade pela 
variação desfavorável, quando esta envolver uma variação mista?
Uma solução é averiguar a proporção de cada variação, preço e quantidade, que contribui para a soma desta. No 
exemplo, podemos atribuir que a variação de preço contribui 79% e a variação de preço 21%. Assim, podemos 
atribuir o custo extra de R$ 0,47 para o responsável pela utilização de 3 kg a mais de matéria-prima e R$ 0,13 para 
o responsável pela compra da matéria-prima. 
7.8 Variação no custo de mão de obra direta
A variação de mão de obra direta tem um raciocínio semelhante à variação dos materiais diretos, mas utiliza 
nomenclaturas diferentes para trabalhar os mesmos conceitos (MARTINS, 2010).
Assim, para referir-se à variação de preço, quando tratamos de mão de obra, temos o equivalente chamado de 
variação de taxa. Quando tratamos de variação de quantidade nos materiais diretos, temos na mão de obra o 
equivalente chamado de variação de eficiência. 
São nomenclaturas distintas, mas têm um mesmo significado, a variação mista tem o mesmo conceito e deno-
minação, seja em materiais diretos, seja em mão de obra direta.
Vamos utilizar um exemplo de variação total de R$ 10,00 em mão de obra para exemplificar, que foi mencionada 
anteriormente no Quadro 7.2. 
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Quadro 7.4: Variação de mão de obra direta
Padrão 
No departamento A: 40/h x R$ 1,20 /h = R$ 48,00
No departamento B: 20/h x R$ 2,35/h = R$ 47,00 R$ 95,00 
Real 
No departamento A: 46/h x R$ 1,25/h = R$ 57,50 
No departamento B: 19/h x R$ 2,50/h = R$ 47,50 R$ 105,00 
Fonte: Adaptado de Martins (2010, p. 330).
No quadro anterior, temos a demonstração da variação de mão de obra direta em dois departamentos, com o 
detalhamento do custo padrão e do custo real. Assim, as variações de mão de obra direta, para os departamentos 
A e B, podem ser melhor visualizadas nos Quadros 7.5 e 7.6.
Veja que a lógica de cálculo das variações permanece a mesma, mantendo-se fixa uma das variáveis (taxa ou efi-
ciência) e alternando a outra variável. Assim, para a variação de eficiência, mantém, fixa a taxa padrão e alterna-
-se a variação de quantidade de horas (eficiência). 
Quadro 7.5: Variação de mão de obra direta departamento A
Departamento A 
Variação de Eficiência (V.E.): Diferença de horas x taxa padrão
V.E.: 6/h x R$ 1,20 R$ 7,20 D
Variação de Taxa (V.T.): Diferença de Taxa x Horas-padrão
V.T.: 40/h x R$ 0,05 R$ 2,00 D
Variação Mista (V.M.): Diferença de Horas x Diferença de Taxa 
V.M: 6/h x R$ 0,05 R$ 0,30 D
Variação Total R$ 9,50 D
Fonte: Adaptado de Martins (2010).
Para a variação de taxa, mantém-se fixa a quantidade de horas-padrão (eficiência) e altera-se a variação de taxa. 
Quadro 7.6: Variação de mão de obra direta departamento B
Departamento B
Variação de Eficiência (V.E.):Diferença de horas x taxa-padrão
V.E.: 1/h x R$ 2,35 R$ 2,35 F
Variação de Taxa (V.T.): Diferença de Taxa x Horas-padrão
V.T.: 20/h x R$ 0,15 R$ 3,00 D
VariaçãoMista (V.M.): Diferença de Horas x Diferença de Taxa
V.M: 1/h x R$ 0,15 R$ 0,15 F
Variação Total R$ 0,50 D
Fonte: Adaptado de Martins (2010).
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Gestão de Custos | Unidade 7 - Custo padrão 
Quando calculamos a variação mista, utilizamos somente as diferenças de horas e a diferença de taxa, assim 
temos esse adicional gerado pela combinação da variação de taxa e da variação de eficiência. 
Podemos resumir, então, as variações no Quadro 7.7: 
Quadro 7.7: Quadro resumo das variações
Padrão Real Var. Tot. Var. Qtd. Var. 
Preç.
Var. 
Mista
Materiais 
Diretos
M. Prima X R$ 64,00 R$ 79,80 R$ 15,80 D R$ 12,00 D R$ 3,20 D R$ 
0,60 
D 
M. Prima Y R$ 50,00 R$ 54,20 R$ 4,20 D R$ (10,00) F R$ 
17,75 
D R$ 
(3,55)
F
Embalagem R$ 56,00 R$ 51,00 R$ (5,00) F R$ (3,50) F R$ 
(1,60)
F R$ 
0,10 
D 
Soma R$ 170,00 R$ 185,00 R$ 15,00 D R$ (1,50) D R$ 
19,35 
D R$ 
(2,85)
D 
MOD Depto. A R$ 48,00 R$ 57,50 R$ 9,50 D R$ 7,20 D R$ 2,00 D R$ 
0,30 
D 
Depto. B R$ 47,00 R$ 47,50 R$ 0,50 D R$ (2,35) F R$ 3,00 D R$ 
(0,15)
F 
Soma R$ 95,00 R$ 105,00 R$ 10,00 D R$ 4,85 D R$ 5,00 D R$ 
0,15
D
CIP R$ 75,00 R$ 95,00 R$ 20,00 D 
Total R$ 340,00 R$ 385,00 R$ 45,00 D 
Fonte: Martins (2010, p. 331).
Abordaremos as variações do custo indireto de produção em tópico específico mais à frente. Mas, antes de avan-
çarmos para esse tipo específico de variações, convém nos aprofundarmos um pouco sobre os efeitos das varia-
ções de materiais e de mão de obra direta. 
Os efeitos das variações diretas, vamos assim chamar as variações de materiais e mão de obra direta, são iden-
tificáveis e possíveis de serem detalhados, sendo uma importante ferramenta de alerta para entender que algo 
deu errado, pois o planejado (custo padrão) era um e o executado (custo real) foi outro. Mas, assim como a luz 
de alerta de um problema no motor não identifica qual é o problema, esse alerta de desconformidade entre o 
planejado e executado também não afirma qual foi o problema que causou a discrepância. 
 Discrepância significa a diferença, que destoa, que não segue o mesmo formato.
Glossário
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Assim, para o uso de 3 kg a mais de matéria-prima, não se sabe exatamente qual a causa, devendo-se investigar 
as possíveis causas, que, segundo Martins (2010), poderiam ser: 
• má qualidade da matéria-prima, que pode render menos do que uma matéria-prima de boa qualidade;
• mão de obra pouco qualificada, que não tem treinamento e pode desperdiçar mais do que uma mão de 
obra qualificada;
• máquinas que não estão com a manutenção em dia, consumindo mais do que o usual; dentre outras.
Assim, percebe-se que a correção não é um problema simples e deve ser investigado com o rigor necessário, 
haja visto o impacto desse excesso na variação total de matéria-prima direta. Esse exemplo vale também para a 
mão de obra direta, esta um pouco mais complexa, já que a melhora na eficiência pode levar a fatores subjetivos, 
como motivação e qualidade de vida no trabalho, o que requer uma investigação cuidadosa e constante. 
7.9 Variação no custo indireto de produção
A variação no custo indireto de produção tem a mesma lógica da variação do custo direto de produção, porém 
ela traz um ingrediente novo: custos fixos e variáveis. A variação de quantidade, por si só, já é capaz de alterar a 
diferença entre o custo padrão e o custo real, mas, quando adicionamos a relação de custo fixo e variável, essa 
análise torna-se ainda mais complexa. Ainda estará presente a variação nos preços, que também altera a relação 
de custo padrão versus custo real, mas esse impacto já foi bastante explorado nos tópicos anteriores. 
Vamos partir, então, para os exemplos trazidos por Martins (2010), que auxiliam na compreensão das variações 
no custo indireto de produção (CIP).
Vamos supor que uma determinada indústria apresenta um CIP padrão de R$ 75,00 por unidade produzida em 
determinado mês. Para chegar nesse CIP padrão, utilizaremos o seguinte esquema: 
Quadro 7.8: CIP padrão
Custo padrão
a) CIP Variável R$ 45,00 /un.
b) CIP Fixo R$ 30.000,00 /mês
c) Volume (qtde) 1000 un./mês
d) Custo Variável Mensal (a x c) R$ 45.000,00 /mês
e) Total (b + d) R$ 75.000,00 un./mês
f) CIP padrão unitário (e/f) R$ 75,00 un./mês
Fonte: Adaptado de Martins (2010, p. 335).
Do Quadro 7.8, podemos compreender que o CIP unitário padrão é de R$ 75,00 por unidade produzida no mês. 
Ao apurar o resultado do primeiro mês dessa linha de produção, chegou-se num custo real de R$ 76.000,00 para 
800 unidades produzidas. Ou seja, temos um custo real unitário de R$ 95,00, R$ 20,00 acima do CIP unitário 
padrão, que era de R$ 75,00. 
Para calcularmos o quanto a variação de volume representa no aumento do custo unitário real, temos que fixar 
as variáveis de custo (CIP variável e CIP Fixo) e então compreender a variação de volume. Podemos detalhar essa 
operação no Quadro 7.9. 
15
Gestão de Custos | Unidade 7 - Custo padrão 
Quadro 7.9: CIP real (volume)
Custo Real Volume
CIP Variável R$ 45,00 /un.
CIP Fixo R$ 30.000,00 /mês
Volume (qtde) 800 un./mês
Custo Variável Mensal (a x c) R$ 36.000,00 /mês
Total (b + d) R$ 66.000,00 un./mês
CIP Padrão Unitário (e/f) R$ 82,50 un./mês
Fonte: Adaptado de Martins (2010, p. 336).
Assim, podemos verificar que a simples variação de volume, passando de 1.000 unidades produzidas no mês para 
800 unidades produzidas no mês, eleva o CIP para R$ 82,50, uma variação de volume desfavorável, que impacta 
em R$ 7,50 por unidade produzida. 
Esse cálculo nos permite chegar a outra conclusão, que é a variação de custo. Ela representa R$ 12,50, que é a 
diferença entre a variação de volume e o CIP unitário real, ou seja, R$ 95,00/un – R$ 82,50 = R$ 12,50 por un/mês. 
Assim, temos: 
• CIP padrão: R$ 75,00/un.
• CIP padrão ajustado ao nível real de produção: R$ 82,50/un. 
• CIP real: R$ 95,00/un.
• Variação de volume: R$ 7,50/un.
• Variação de custo: R$ 12,50/un.
• Variação total: R$ 20,00/un.
 Perceba que, nos custos indiretos de produção, não temos o efeito extra da combinação de 
variações de volumes (quantidades) e custos, uma vez que a equação de custos fixos e variá-
veis já absorve o que seria a variação mista dos custos diretos.
Uma regra bastante evidente das variações de volume é que sempre que o volume de produção real for menor do 
que volume de produção padrão, a variação de volume será desfavorável, podendo ou não ser compensada por 
variações de custos favoráveis, caso os custos fixos ou variáveis mostrem-se menores do que os custos indiretos 
levantados como padrão. 
16
Considerações finais
Nesta unidade, avançamos nos conceitos, nas vantagens e nas desvanta-
gens do custo padrão, assim como averiguamos os efeitos das variações 
de volumes e lucros. 
Vimos que o custo padrão pode ser entendido como um instrumento 
de planejamento e controle e que ele deve ser fixado com o auxílio de 
profissionais ligados à produção ou à prestação de serviços, com vistas a 
melhorar a sua eficiência como instrumento de planejamento e controle. 
Compreendemos que o custo padrão pode assumir também o papel de 
um instrumento de motivação para o controle dos custos e, por isso, deve 
ser alcançável. 
Entendemos que a inflação pode representar um entrave no momento de 
aferir o real impacto das variações de custo e quantidade ante a compa-
ração do custo real com o custo padrão. 
Vimos que as variações dos custos de materiais e de mão de obra direta, 
quando combinados, acarretam em um efeito extra, denominado varia-
ção mista, e que as variações dos custos indiretos de produção sofrem 
efeito da combinação de custos fixos e custos variáveis quando ocorrem 
mudanças no volume real de produção. 
Referências bibliográficas
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MARTINS, E. Contabilidade de Custos. 9. ed. São Paulo:Atlas, 2010.
RIBEIRO, O. M. R. Contabilidade de Custos Fácil. 6. ed. São Paulo: Saraiva, 
2010.
ROBLES JR., A. (Coord.). Contabilidade de custos: temas atuais. Curitiba: 
Juruá, 2009.