Direito tributario iV

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Fato gerador
Objetivos de aprendizagem
Ao final deste texto, você deve apresentar os seguintes aprendizados:
  Definir fato gerador tributário e as suas espécies.
  Identificar os elementos do fato gerador tributário.
  Reconhecer os efeitos do fato gerador tributário.
Introdução
O fato gerador é o marco inicial da obrigação tributária. Ele determina o 
momento inicial da existência do tributo e o ponto a partir do qual a sua 
cobrança pode ser exigida pelo Estado. Ademais, o fato gerador também 
constitui marco temporal de princípios tributários, como a irretroatividade 
tributária, que veda à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos mu-
nicípios a cobrança de tributos relativos a fatos ocorridos antes do início 
da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.
Neste capítulo, estudaremos o que é o fato gerador tributário, quais 
são as suas espécies e os seus elementos. Por fim, analisaremos os efeitos 
do fato gerador.
Conceito de fato gerador e as suas espécies
A Constituição Federal dispõe não lhe compete a criação de tributos, contudo 
esse dispositivo legal autoriza que os entes federativos o façam por meio das 
competências tributárias legalmente estabelecidas. Da mesma forma, o Código 
Tributário Nacional (CTN) também não gera tributos, mas sim estabelece as 
normas a serem seguidas no âmbito tributário.
Ao instituir um tributo e estabelecer os elementos necessários à fundação 
dessa relação jurídico-tributária, origina-se a hipótese de incidência. Toda-
via, para que a relação exista de fato, exige-se um comportamento adequado 
à descrição abstrata contida na hipótese de incidência. Assim, quando uma 
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pessoa física ou jurídica pratica um fato que coincide exatamente com os 
elementos contidos em determinada hipótese de incidência tributária, en-
tendemos que se praticou um fato gerador.
Por esse viés, o art. 114 do CTN (BRASIL, 1966, documento on-line) 
expõe que o fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei 
como necessária e suficiente à sua ocorrência. Ou seja, o fato gerador ou o 
fato imponível é a materialização da hipótese de incidência, representando o 
momento concreto da sua realização, que se opõe à abstração do paradigma 
legal que o antecede. Ao fato praticado pelo contribuinte, isto é , à atuação 
seguindo os aspectos descritos na hipótese de incidência tributária, denomina-
-se subsunção tributária. A subsunção indica que a norma tributária incidiu 
sobre o fato praticado, de modo a caracterizá-lo como fato gerador e, logo, 
originar uma relação jurídico-tributária.
Assim, o fato gerador é a materialização da hipótese de incidência. Ou 
seja, é a ocasião em que o previsto na lei tributária (hipótese de incidência) 
realmente sucede. Em seguida, a partir do enquadramento do fato ao modelo 
legal (subsunção), surge a relação jurídica obrigacional, que, por sua vez, 
embasa a relação intersubjetiva tributária.
Dessa forma, o fato gerador define a natureza do tributo: imposto, taxa 
ou contribuição de melhoria, e não a denominação dada ao tributo, conforme 
preconiza o artigo 4º, I, do CTN. É importante apontarmos que, ao definir a lei 
a ser aplicada, o fato gerador corrobora com o princípio da irretroatividade 
tributária, previsto no art. 150, III, a, da Constituição Federal.
Para melhor elucidarmos o reconhecimento da subsunção legal de um fato 
gerador à hipótese de incidência, vale destacarmos a existência dos seguintes 
aspectos estruturantes do fato gerador:
  pessoal — sujeitos ativo e passivo;
  temporal — momento em que ocorre o fato gerador;
  espacial — local em que ocorre o fato gerador;
  material — descrição do cerne da hipótese de incidência;
  quantificativo — base de cálculo e alíquota.
Desse modo, a ocorrência de um fator gerador não pressupõe a natureza dos 
atos praticados, tampouco os seus efeitos, pois atos nulos ou ilícitos podem ser 
tributados, segundo o art. 118 do CTN (BRASIL, 1966). Assim, caracteriza-se 
a chamada interpretação objetiva do fato gerador.
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Quanto ao aspecto temporal, conforme o disposto no art. 116 do CTN 
(BRASIL, 1966), o fator gerador é considerado ocorrido no momento em 
que se verifica a materialidade necessária para que se produzam os efeitos 
dela decorrentes, as situações de fato e quando a situação estiver constituída 
definitivamente, que são as situações jurídicas para o direito aplicável.
Seguindo o assunto abordado pelo art. 117 do CTN (BRASIL, 1966), em 
caso de negócios jurídicos condicionais, considera-se ocorrido o fator gerador 
quando há uma condição suspensiva e ela se concretiza e quando se verifica 
uma condição resolutória desde o momento da prática do ato ou da celebração 
do negócio jurídico.
Portanto, a incidência é o fenômeno jurídico de adequação da situação de 
fato verificada, ou seja, do fato gerador à previsão normativa, que é a hipótese 
de incidência. Gera-se, assim, a obrigação de pagar o tributo. Dessa maneira, 
a Constituição estabelece diretrizes acerca de princípios, imunidades, regras 
de competência e natureza jurídica das espécies tributárias. O CTN, por 
sua vez, decreta regras gerais em matéria de legislação tributária, devendo 
os próprios entes federativos instituir tributos por meio de lei, descrevendo 
de forma abstrata as respectivas hipóteses de incidência. Assim, caso cer-
tas condutas adotadas pelos sujeitos passivos coincidam totalmente com a 
descrição legal, elas acarretam a incidência da norma tributária e, portanto, 
originam o fato gerador. Eis que surge a obrigação tributária.
Elementos do fato gerador tributário
O fato gerador tributário é composto por três elementos norteadores básicos:
  legalidade, que se refere à exigibilidade do princípio constitucional 
da legalidade;
  economicidade, que se destina ao aspecto econômico do fato tributável 
e à capacidade contributiva do sujeito passivo;
  causalidade, que se refere à consequência do efeito do fato gerador, 
que é a fundação da obrigação tributária.
Esses elementos não estão explicitados em lei, mas se fazem presentes em 
vários dispositivos legais. Em suma, os elementos da hipótese de incidência 
são pessoal, temporal, espacial e material, como explicamos anteriormente.
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O elemento pessoal é a determinação dos sujeitos da obrigação tribu-
tária, sendo as pessoas que figuram nos polos ativo e passivo. O sujeito 
ativo deve ser determinado na hipótese de incidência, ao que a norma pode 
fazê -lo implícita ou explicitamente. Caso a lei se abstenha, considera-se a 
pessoa jurí dica de Direito Pú blico que promulgou a lei. O sujeito passivo 
é determiná vel pela hipó tese de incidê ncia. Contudo, a norma legal fixa 
os crité rios para a sua determinaç ã o, porém a determinaç ã o concreta só 
se realiza pelos crité rios estabelecidos na hipó tese de incidê ncia apó s a 
ocorrê ncia do fato imponí vel.
O elemento temporal é imprescindível para a identificação da lei aplicá vel 
ao fato, sendo a que estiver vigente quando suceder o fato imponí vel, conforme 
o art. 144, caput, do CTN. Assim, a indicaç ã o do elemento temporal pode ser 
explícita ou implícita. No entanto, a lei pode não conter qualquer disposiç ã o 
a esse respeito (BRASIL, 1966).
Nesse sentido, como o elemento temporal é essencial à hipótese de incidên-
cia, devemos considerar como tal o momento em que ocorre o fato nela descrito. 
A importância prática da identificação do elemento temporal da hipótese está 
no fato de que a lei vigente só é aplicável quando se tiver por ocorrido o fato 
imponível ante a previsão legal expressa. Ou, então, pelo acontecimento do fato 
descrito na hipótese de incidência e para a correta observância dos princípios 
de irretroatividade e anterioridade da lei tributária.
Como regra geral de definição do elementoespacial se adota o princípio 
da territorialidade. Segundo esse princípio, a lei vigora e produz efeitos no 
território da pessoa jurídica de Direito Público que a promulgou. Nos termos 
do art. 102 do CTN, as leis estaduais, do Distrito Federal ou municipais 
produzem efeitos fora dos respectivos territórios quando os convênios de 
que participam lhe reconhecerem extraterritorialidade ou assim disponham 
as leis nacionais de normas gerais. A correta identificação do elemento 
espacial da hipótese de incidência é relevante à aplicação do princípio geral 
que veda a bitributação (BRASIL, 1966).
Por fim, o elemento material representa o próprio cerne da hipótese 
de incidência, pois trata da descrição de todos os dados fundamentais 
que servem para delimitá -la. Consiste no elemento material qualitativo, 
que se complementa pelos elementos materiais quantitativos, cuja base de 
cálculo é a alíquota.
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O princípio da interpretação objetiva do fato gerador, ou princípio da cláusula non olet, 
determina que se interprete o fato gerador no seu aspecto objetivo, não importando 
os aspectos subjetivos que dizem respeito à pessoa destinatária da cobrança tributária. 
Assim, não se analisa a nulidade ou a anulabilidade do ato jurídico, senão a incapacidade 
civil do sujeito passivo ou a ilicitude do ato que gera o fato presuntivo de riqueza 
tributável. Predomina, em caráter exclusivo, a investigação do aspecto objetivo do 
fato gerador. Por isso, para o Supremo Tribunal Federal (STF), “é legítima a tributação 
de produtos financeiros resultantes de atividades criminosas, nos termos do art. 118, 
I, do CTN” (BRASIL, 1998, documento on-line).
Efeitos do fato gerador
Fundamentados na leitura do art. 116 do CTN, temos a defi nição de que, 
salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e 
existente os seus efeitos quando houver situação de fato, a partir do momento 
que se verifi car as circunstâncias materiais necessárias para que se produzam 
os efeitos que normalmente lhe são próprios e quando há situação jurídica a 
partir do momento em que esteja defi nitivamente constituída nos termos de 
direito aplicável (BRASIL, 1966, documento on-line).
Já com base no art. 117 do CTN, as hipóteses da situação jurídica e os atos ou 
negócios jurídicos condicionais são reputados como perfeitos e acabados desde 
o momento do seu implemento, sendo a condição suspensiva ou da prática do 
ato ou, então, da celebração do negócio a condição resolutória. (BRASIL, 1966).
Para melhor compreendermos o exposto acima, vejamos o que dizem os 
artigos referentes ao fato gerador:
Artigo 114: Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei 
como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Artigo 115: Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na 
forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não 
configure obrigação principal.
Artigo 116: Salvo disposição de lei em contrário, consideram-se ocorrido o 
fato gerador e existente os seus efeitos:
I — tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem 
as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normal-
mente lhe são próprios;
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II — tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja defi-
nitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único — A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou 
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do 
fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação 
tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Artigo 117: Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição 
de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se 
perfeitos e acabados:
I — sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;
II — sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da 
celebração do negócio.
Artigo 118: A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I — da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuin-
tes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza de seu objeto ou dos 
seus efeitos;
II — dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos (BRASIL, 1966, documento 
on-line).
Observemos que o art. 114 aponta que só há fato gerador se o fato ocorrido 
apresentar os elementos descritos em lei. Em consequência, tais elementos devem 
corresponder rigorosamente à descrição que a lei faz do tipo tributário, que é a 
subsunção. Logo, se faltar elemento substancial ao ato, fato ou negócio jurídico ou 
se não corresponder ao descrito pela hipótese de incidência legal, não se caracte-
rizará o fato gerador tributário, recaindo, portanto, no campo da não incidência.
O art. 115, por sua vez, afirma que o fato gerador da obrigação acessória 
é a situação prevista em lei que não diz respeito à obrigação de pagar tributo, 
diferenciando a obrigação acessória, que é a necessidade de cumprir deveres im-
postos por lei, da obrigação principal, que trata do pagamento do tributo devido.
Nesse sentido, os efeitos trazidos pelo art. 116 definem que, tratando-se de 
situação de fato e considerado ocorrido o fato gerador, além de existentes os 
seus efeitos, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias mate-
riais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios 
e, em se tratando de situação jurídica, consideram-se ocorrido o fato gerador 
e existente os seus efeitos, desde o momento em que esteja definitivamente 
constituída, nos termos de direito aplicável.
Em complemento, o art. 117 aborda os efeitos do art. 116 e determina que 
os atos ou negócios jurídicos condicionais se julgam perfeitos e acabados, 
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sendo suspensiva a condição desde o momento do seu implemento. Ou, por 
outro lado, sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato 
ou da celebração do negócio. Corroborado ainda pelo que diz o art. 105, ao 
mencionar que a legislação tributária se emprega imediatamente aos fatos 
geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência 
tenha se iniciado, mas não esteja completa, nos termos do art. 116.
Em síntese, se o fato gerador se considera ocorrido desde o momento 
em que esteja definitivamente constituída a situação jurídica (art. 116, II), 
aplica-se a legislação vigente nesse momento e não a legislação vigente no 
início de um fato gerador incompleto (art. 105). Portanto, a complexidade 
propriamente dita reside no fato gerador pendente. Nesse sentido, a legislação 
tributária se emprega ao fato gerador pendente, pois haverá fato gerador no 
momento em que ele se completar. Assim, aplica-se a legislação vigente 
nesse exato instante. Por isso que o fato gerador na condição resolutória 
ocorre desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio (art. 
117, II) (BRASIL, 1966).
Para exemplificarmos o que acabamos de estudar, consideremos um dos fatos gerado-
res do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços (ICMS): a saída 
da mercadoria do estabelecimento comercial. No momento em que as mercadorias 
saem do estabelecimento comercial C, verificam-se concretamente as circunstâncias 
materiais necessárias para a caracterização do fato gerador. Configurado o fato gerador, 
emprega-se a legislação vigente nesse exato momento, não apenas em relação aos 
elementos quantitativos (base de cálculo e alíquota), mas também relativa ao prazo 
de recolhimento.
Assim, por advir o fato gerador do ICMS de ato ou negócio jurídico, o fato de vendedor 
e comprador terem acordado sobre a coisa — venda/compra de X peças pelo preço total 
Y a serem entregues até o dia Z — não querdizer que já ocorreu o fato gerador, porque 
as circunstâncias materiais que produzem os efeitos estão interligadas aos aspectos 
da hipótese de incidência e do fato gerador, cuja caracterização é finalizada pelo 
elemento temporal. Nesse caso, a saída da mercadoria do estabelecimento comercial.
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1. O que é fato gerador?
a) É a previsão legal de 
determinado tributo.
b) É a materialização da hipótese 
de incidência do tributo.
c) É o lançamento de ofício 
sobre o tributo.
d) É a instituição de tributo pelo 
Presidente da República.
e) É a multa gerada por 
infração tributária.
2. Qual das alternativas abaixo está 
correta em relação ao fato gerador 
da obrigação tributária principal?
a) Lei necessária e suficiente 
à sua própria ocorrência.
b) Qualquer situação que, na forma 
da legislação, seja aplicável.
c) Não possui previsão 
na legislação.
d) Está previsto apenas na doutrina.
e) Sobre esse tema, há uma 
única súmula no STF.
3. Qual é o fato gerador do ICMS?
a) Conclusão de serviços.
b) Garantia de serviços.
c) Prestação de serviços.
d) Emissão de nota fiscal.
e) Multa pelo não pagamento 
do tributo.
4. Qual é o momento da extinção 
da obrigação tributária?
a) Quando vigora a 
legislação regulatória.
b) Com o lançamento da 
multa de ofício.
c) Juntamente com a multa por 
não pagamento do tributo.
d) Juntamente com o fato gerador.
e) Juntamente com o 
crédito tributário.
5. Qual das alternativas abaixo 
apresenta um aspecto estruturante 
do fato gerador? 
a) Temporalidade.
b) Validade.
c) Eficácia.
d) Obrigatoriedade.
e) Legalidade.
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BRASIL. Lei nº. 5.172, de 25 de outubro de 1966. DOU de 27 de outubro de 1966 e reti-
ficado no DOU de 31.10.1966. Denominado Código Tributário Nacional. Disponível 
em: <http://www.normaslegais.com.br/legislacao/lei5172-1966-codigo-tributario-
-nacional-ctn.htm>. Acesso em: 28 abr. 2018.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Informativo STF, Brasília, n. 120, 14, 15 ago. 1998.
Leituras recomendadas
AVILA, H. Sistema constitucional tributário. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.
CASALINA, V. Direito Tributário. 1. ed São Paulo: Saraiva, 2012.( Coleção concursos 
públicos: nível médio & superior). 
CASSONE, V. Direito Tributário. 27. ed. São Paulo: Atlas, 2017.
CREPALDI, S. A; CREPALDI, G. S. Direito Tributário: teoria e prática, 3. ed. Rio de Janeiro: 
Forense, 2011
DIFINI, L. S. Manual de Direito Tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.
SABBAG, E. M. Direito Tributário essencial. 5. ed. São Paulo: Método, 2017.
YAMASHITA, D. Direito Tributário: uma visão sistemática. São Paulo: Atlas, 2014. 
333Fato gerador
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http://www.normaslegais.com.br/legislacao/lei5172-1966-codigo-tributario-
LIVRO_Constituicao e Tributacao.indb 334 30/04/2018 16:25:08
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