Contabilidade de Custo

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1 Contabilidade: Financeira, de Custos e Gerencial. 
 
Até a Revolução Industrial (século XVIII), os bens eram quase todos produzidos por pessoas ou 
grupos de pessoas que não se organizavam sob a forma de empresas, as informações de um sistema de 
custos eram bastante simples. Até então, a Contabilidade Financeira (ou Geral) estava estruturada para 
atender basicamente às empresas comerciais. 
Nestas empresas comerciais, os registros eram efetivados em duas oportunidades: quando da 
aquisição das mercadorias, com a entrada nos estoques e, nas vendas, estes estoques eram baixados 
através de uma conta de resultado denominada Custo das Mercadorias Vendidas (CMV). Esses eventos 
eram acionados por operações financeiras de compra ou de venda destas mercadorias. Sua apuração era 
procedida de forma simples: necessitava somente do levantamento dos estoques em termos físicos, já que 
sua medida em valores monetários era verificada pelos documentos de entrada. O CMV era apurado com a 
identificação dos estoques no início e no final do período em que se levantava o Balanço Patrimonial. 
(Martins, 2003, p.19-20) 
Com o advento das industriais, tornou-se mais complexa a apuração do resultado e o levantamento 
de balanço, pois o valor de Compras na empresa comercial estava sendo substituído por uma série de 
valores pagos pelos fatores de produção utilizados. Surgiu então, a necessidade de adaptação dos critérios 
de avaliação de estoques para as indústrias. 
Ou seja, o tratamento dado aos custos passou a ser melhor bem elaborado com o advento da 
indústria de transformação e sua atuação em larga escala, embalada pela Revolução Industrial, quando a 
aquisição de mercadorias não era destinada à venda, mas à transformação em outros produtos. Aliado a 
outros fatores de produção, passou a se denominar de matéria-prima, tendo-se voltado inicialmente para a 
avaliação dos estoques e determinação do Resultado do Período e, desta forma, ficou mais difícil para o 
Contador determinar o valor dos estoques. 
Segundo Bornia (1997:7), esta dificuldade na determinação dos custos resultou no surgimento da 
Contabilidade de Custos. Com a evolução das atividades das empresas, abertura do seu capital, 
globalização, necessidade de informações mais precisas e rápidas para os dirigentes e outros usuários de 
informações, no sentido de se tomar atitudes e resoluções tanto na operacionalização destas quanto no seu 
posicionamento junto às atividades do mundo financeiro, passou-se a se exigir mais e melhores informações 
no menor tempo possível. 
As informações servem também para a tomada de decisões e não somente para fins de 
determinação do resultado contábil no final de um período, tendo, a partir daí um caráter mais gerencial. 
Nesse campo, a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxílio ao Controle e a 
ajuda às tomadas de decisões. O Controle tem por objetivo o fornecimento de dados para o estabelecimento 
de padrões, orçamentos e demais formas de previsão bem como o acompanhamento do efetivamente 
acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. No que diz respeito à Decisão, por sua 
vez, consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes relativos às consequências de curtos e 
longos prazos sobre medidas de introdução ou corte de produtos, administração de preços de vendas, opção 
de compra ou produção entre outras. 
Assim, a Contabilidade de Custos passou, nessas últimas décadas, de mera auxiliar na avaliação de 
estoques e lucros globais para importante ferramenta de controle e decisão gerenciais. 
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Devido ao significativo aumento de competitividade os custos tornam-se altamente relevantes quando 
da tomada de decisões em uma empresa. Isto devido ao fato das empresas não poderem mais definir seus 
preços de acordo com os custos incorridos, e sim, com base nos preços praticados no mercado em que 
atuam. Assim, o conhecimento dos custos passa a ser de vital importância para se conhecer, dado o preço, a 
rentabilidade do produto, ou se não for rentável, se é possível à redução de seus custos. 
Estas suas novas missões não compreendem o todo da Contabilidade Gerencial; que é mais ampla, 
sendo definida como o ramo da Contabilidade que, servindo-se dos próprios instrumentos de levantamento e 
interpretação dos dados quantitativos da empresa, pode informar orientar e guiar a administração para que 
possa efetuar as alternativas de gestão e tomar as decisões de modo mais conveniente. 
Os seus objetivos são essencialmente dois: 
a) Preparar e interpretar as informações destinadas à administração da empresa e orientar as futuras 
alternativas e decisões (planificação); 
 
b) Proporcionar à administração uma visão exata da gestão e um controle assíduo do seu desenvolvimento 
com base nas decisões tomadas anteriormente (controle e supervisão). 
1.1 Objetivos da Contabilidade de Custos 
 
Os custos são determinados a fim de atingir os seguintes objetivos: determinação do lucro, controle 
das operações e tomada de decisões. 
 
Para que esses objetivos sejam atingidos, as empresas se valem dos métodos de custeio 
estruturados a fim de serem alimentados de informações coletadas internamente. Essas informações fluem 
de todas as áreas: almoxarifado, recursos humanos, vendas, produção, etc., devendo estar registradas em 
relatórios que abastecem o sistema para, proporcionar os resultados pretendidos. Para isso, as fontes de 
informações devem prezar pela qualidade, sob pena de os resultados não atingirem os objetivos propostos. 
Além desses objetivos, as informações geradas pela Contabilidade de Custos atendem: 
a) À determinação dos custos dos insumos aplicados na produção; 
b) À determinação dos custos das diversas áreas que compõem uma organização; 
c) À redução dos custos dos insumos aplicados na produção ou diversas áreas que compõem uma 
organização; 
d) Ao controle das operações e das atividades; 
e) À administração, auxiliando-a para tomar decisões ou resolver problemas especiais; 
f) À redução de desperdícios de materiais, tempo ocioso, etc.; 
g) À elaboração de orçamentos. 
A contabilidade de custos também auxilia na solução de problemas relacionados: 
a) Ao preço de venda; 
b) À contribuição de cada produto ou linha de produtos para o lucro da empresa; 
c) Ao preço mínimo de determinado produto em situações especiais; 
d) Ao nível mínimo de atividade em que o negócio passa a ser viável; 
e) A outros problemas especiais. 
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1.2 Exercícios 
ATIVIDADE 1 - Assinalar Falso (F) ou Verdadeiro (V): 
 
( ) A Contabilidade de Custos é mais ampla do que a Contabilidade Gerencial. 
( ) O conhecimento do custo é vital para se saber, dados o preço, se um produto é lucrativo ou não e quanto. 
( ) O papel da Contabilidade de Custos, no que tange a decisões, é fazer a alimentação do sistema sobre valores 
relevantes apenas no curto prazo. 
( ) O papel da Contabilidade de Custos, no que tange a decisões, é fazer a alimentação do sistema sobre valores 
relevantes tanto no curto prazo quanto no longo prazo. 
( ) As funções do Contador tornaram-se mais simples, com o advento da indústria de manufatura. 
( ) Até o século XVIII, as empresas viviam basicamente do comércio. 
( ) Lucro Bruto é o resultado do confronto das receitas com o custo de aquisição das mercadorias ou produtos 
vendidos. 
 
 
2 Princípios de Contabilidade aplicados a Contabilidade de Custos 
 
 
Objetivo da Aprendizagem: A contabilidade é norteada por leis e princípios contábeis, veremos nessa aula 
os principais princípios contábeis voltados para a gestão de custos. 
2.1 Princípio dos custos histórico de valor: 
De acordo com Martins (2010), os ativos são registrados contabilmente por seu valor original de 
entrada, ou seja, histórico. Ao somarmos todos os custos de produção e estocá-los pelo valor original, 
acabamospor ter um estoque que diz quanto custou para produzi-lo na época em que foi elaborado. 
2.2 Princípio da Realização da Receita: 
Só devemos reconhecer a receita a partir da transferência de um bem ou um serviço a terceiros 
(Clientes). Este princípio determina o resultado contábil das instituições que trabalham no regime de lucro 
real, determinando assim o lucro ou prejuízo da entidade. 
Portanto, normalmente as indústrias só reconhecem o resultado obtido em sua 
atividade quando da realização da receita, ou seja, no momento em que há a 
transferência do bem elaborado para o adquirente. Com isso, a contabilidade de 
custos, quando aplicada no contexto da contabilidade Financeira, também não pode 
apurar resultado antes desse instante e, no máximo, pode servir como ferramenta 
para previsão de crédito. Do ponto de vista econômico, o lucro já surge durante a 
elaboração do produto, pois há agregação de valores nessa fase, inclusive do 
próprio resultado, mesmo que ainda numa forma potencial, sem se concretizar em 
dinheiro, direitos a recebimento futuro ou outros ativos. (MARTINS, 2010, p-31) 
 
2.3 Princípio da competência ou da confrontação. 
Este princípio é de extrema importância, pois se trata da confrontação entre as receitas e as 
despesas ocorridas em um determinado período de tempo. 
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Quando reconhecemos a receita através do princípio da realização da receita, logo após deduzimos o 
montante relativo ao volume os custos e as despesas das unidades ou do serviço prestado a terceiros. Não é 
possível reconhecer os custos e despesas relacionadas às unidades que não foram transferidas a um 
terceiro, ou seja, o princípio da confrontação autoriza a confrontação entre custos e despesas dos produtos 
vendidos. 
Reflita: O princípio da realização da receita e da confrontação se assemelha em suas definições. 
 
2.4 Princípio da Consistência (Uniformidade). 
Quando se identifica que existem várias formas de registro de um evento válido e dentro dos 
princípios legalmente aceitos pela contabilidade, que deriva de um mesmo fato gerador, o princípio da 
consistência indica que a empresa deve adotar apenas um e uma vez escolhido o mesmo não deve ser 
alterado. 
De acordo com MARTINS (2010), para a apropriação de inúmeros custos industriais há a 
necessidade de adoção de critérios escolhidos entre várias alternativas. Exemplo é a empresa que utiliza 
como base de rateio horas máquinas para distribuir a energia elétrica da fábrica, como, às utilizações de 
horas trabalhadas também podem ser base de rateio, porém não se devem utilizar aleatoriamente bases 
diferentes. 
Com a adoção deste princípio diminui a distorção ocorrida nos valores dos estoques, e 
consecutivamente no valor do resultado da empresa (Lucro ou Prejuízo) quando comparados os períodos de 
apuração de Custo. 
Podemos considerar também que “esse é um dos aspectos que a Auditoria Independente mais 
procura verificar, já que tem interferência direta e às vezes relevante nas peças de sua maior preocupação: 
Balanço e Demonstração do Resultado” (MARTINS, 2010, p-36). 
2.5 Materialidade ou relevância. 
Este princípio possui sua relevância para custo, uma vez que o mesmo desobriga de um tratamento 
rigoroso os itens de produção que não possuem um valor relevante diante dos gastos totais de produção. 
Em outras palavras, os itens considerados de pequeno valor (irrelevantes) não devem consumir 
muitos recursos da empresa em sua apuração. 
2.6 Princípio da Entidade 
O princípio da entidade reconhece o patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia 
patrimonial, ou seja, a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no universo dos patrimônios 
existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou 
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. 
Segundo esse princípio, o patrimônio da empresa (entidade) não se confunde com o dos seus sócios 
ou proprietários. 
Portanto, a Contabilidade da empresa registra somente os atos e os fatos ocorridos que se refiram ao 
patrimônio da empresa, e não os relacionados com o patrimônio particular de seus sócios. 
Na prática, comprova-se a eficácia do princípio da entidade pelo fato de que a empresa apresenta 
sua declaração de Imposto de Renda e seus sócios apresentam cada um, sua própria declaração. 
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2.7 Exercícios 
Assinalar a alternativa correta: 
 
1) Segundo o Princípio da Realização, considera-se realizada a receita quando: 
a) Do pagamento por terceiros pelo bem ou serviço. 
b) Da transferência do bem ou serviço a terceiros. 
c) Há aumento do caixa em decorrência da venda. 
d) Da diminuição da conta cliente. 
e) Da apuração do resultado do período da venda. 
 
 
2) O princípio envolvido para o correto reconhecimento das despesas é: 
a) Custo Histórico como Base de Valor. 
b) Competência ou Confrontação. 
c) Conservadorismo ou Prudência. 
d) Materialidade ou Relevância. 
e) Consistência ou Uniformidade. 
 
 
3) A regra contábil que desobriga de um tratamento mais rigoroso aqueles itens cujo valor monetário é pequeno, dentro dos 
gastos totais, é conhecida como Princípio: 
a) Da Materialidade ou Relevância. 
b) Do Conservadorismo ou Prudência. 
c) Do Custo Histórico como Base do Valor. 
d) Da Consistência ou Uniformidade. 
e) Da Realização da Receita. 
 
 
4) Se uma empresa usar diferentes bases e critérios de rateio de custos indiretos ao longo do tempo, ela estará ferindo o 
Princípio: 
a) Do Conservadorismo. 
b) Da Materialidade. 
c) Da Consistência. 
d) Da Relevância. 
e) Da Prudência. 
 
 
5) Para fins fiscais, os estoques são avaliados em função do custo: 
a) De mercado. 
b) De reposição. 
c) Histórico. 
d) De revenda. 
e) Embutido. 
 
6) O Conservadorismo traz à Contabilidade uma visão mais: 
a) Precavida 
b) Agressiva 
c) Arrojada 
d) Arriscada 
e) Otimista 
 
 
7) Determinada empresa teve o seguinte fluxo de liquidação de receitas e despesas (em R$): 
Despesas Receitas 
- dez/03, pagas em dez/03 90.000,00 - dez/03, pagas em jan/04 54.000,00 
- jan/04, pagas em dez/03 108.000,00 - jan/04, pagas em dez/03 126.000,00 
- dez/03, pagas em jan/04 72.000,00 - dez/03, pagas em dez/03 102.000,00 
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CL = COMPRAS (– ) DEVOLUÇÕES (– )ABATIMENTOS ( – ) 
IMPOSTOS INCIDENTES + FRETE + SEGURO 
CM = EIMP + CL ( - )EFMP 
Com base apenas nessas informações, pode-se dizer que a empresa obteve, respectivamente, pelo Regime de Caixa e pelo 
Regime de Competência, os seguintes resultados, em 2003: 
 
 CX COMP 
 a) Prejuízo de R$ 6.000,00 e lucro de R$ 12.000,00 
b) Lucro de R$ 30.000,00 e prejuízo de R$ 6.000,00 
c) Lucro de R$ 12.000,00 e prejuízo de R$ 6.000,00 
d) Lucro de R$ 30.000,00 e lucro de R$ 30.000,00 
e) Prejuízo de R$ 6.000,00 e lucro de R$ 30.000,00 
REC DESP REC DESP 
3 Fórmulas de Apuração de Custos 
 
 
Objetivo da Aprendizagem: A apuração de custos necessita de algumas diretrizes para serem calculas e 
também fórmulas, veremos abaixo as principais fórmulas para a boa prática da gestão de custos. 
3.1 Compras Líquidas (CL) 
 
Importante: O frete e o seguro sobre a compra não devem ser interpretados com o frete e o seguro 
para entrega do produto acabado, pois o quando compramos a matéria prima, tratamos como custo e 
quando entregamos o produto acabado o frete e o seguro se torna uma despesa. 
3.2 Consumo de Matéria Prima (CM) 
 
ONDE: 
CM = Consumo de Matéria Prima 
EIMP = Estoque Inicial de Matéria Prima 
CL = Compras Líquidas 
EFMP = Estoque final de Matéria Prima 
 
3.3 Custo da Produção do Período (CPP) 
 
 
Onde: 
CPP = Custo da Produção do Período 
CDT = Custos Diretos Totais 
CDT = Custos Indiretos Totais 
CPP = CDT + CIT 
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CPA = EIPE + CPP - EFPE 
CPV = EIPA + CPA - EFPA 
3.4 Custo da ProduçãoAcabada (CPA) 
 
Custo da Produção Acabada – (CPA) 
É a soma dos custos contidos na produção acabada de um determinado período de tempo. Somente 
é considerada produção acabada os produtos que forem transferidos o estoque de produtos acabados e que 
já estão prontos para ser transferidos para um terceiro (Cliente). 
Ribeiro (2013, p.39) descreve: “Os produtos acabados recebem como custo toda carga dos custos 
diretos e indiretos incorridos durante todo o processo de fabricação”. 
Reflita: Podemos entender como custo de produto acabada todos s bens que esta disponível no 
estoque de produtos acabados para comercialização imediata. 
 
Onde: 
CPA = Custo do produto Acabado 
EIPE = Estoque inicial de produto em elaboração 
CPP = Custo da Produção do período 
EFPE = Estoque final de produtos em elaboração 
 
3.5 Custo do Produto Vendido (CPV) 
De acordo com Ribeiro (2013), custo dos produtos vendidos compreende a soma dos gatos com 
materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação aplicados ou consumidos no processo de fabricação e 
transformados em produtos acabados e posteriormente vendidos pela empresa. 
Importante: O custo do produto vendido esta diretamente ligada apenas com as unidades 
comercializada e entregue aos clientes, diferente do custo de produção, que é estabelecida uma 
relação direta com o volume de produção. 
 
Onde: 
CPV = Custo do produto vendido 
EIPA = Estoque inicial de produtos acabados 
CPA = Custo do produto acabado 
EFPA = Estoque final de produtos acabados 
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Reflita: É fácil perceber, a partir das explicações, que o custo de produção (CPP) será igual ao custo 
do produto vendido (CPV), quando não houver saldos iniciais e quando tudo que for produto no 
período, for vendido. 
3.6 Custo do Serviço Prestado (CSP) 
Este conceito é aplicado a empresas prestadoras de serviços. 
Os serviços a terceiros podem ser prestados por pessoas jurídicas e físicas. As empresas só podem 
ser classificadas apenas como prestadoras de serviços como podem ser classificadas como comerciais e 
industriais e mesmo assim prestarem serviço a seus clientes. 
Podemos citar como empresa comercial as autopeças. As concessionárias de veículos além de 
comercializar a venda de novos automóveis, presta serviços de revisão e manutenção preventiva e corretiva 
nos veículos de seus clientes. 
Para Ribeiro (2013) os custos na prestação de serviço entendem-se como o valor do salário e 
encargos sociais do trabalhador que executou o serviço, custo com equipamentos ou máquinas, ferramentas, 
utilização de materiais auxiliares, material de limpeza, energia elétrica, combustíveis etc. 
Quando uma empresa contrata o serviço prestado por outra ou por um profissional autônomo, para a 
empresa que se beneficiou com o serviço, o valor expresso na nota fiscal será o valor de custo para a 
mesma. Entretanto, o custo para quem presta o serviço, está embutido no valor da nota somado ao lucro 
desejado pelo prestador. 
O custo de serviço da prestação de serviço pode ser composto pelos mesmos elementos que 
compõem os custos de uma empresa industrial, ou seja, mão de obra, matéria de apoio, insumos de 
produção etc. 
Podemos concluir que os critérios para apuração do custo nas empresas prestadora de serviço 
possuem as mesmas características dos custos de uma empresa industrial, apenas variações nos 
componentes que fazem parte do custo. 
Importante: Na prestação de serviço, se tornam inexistentes o conceito e aplicação de estoque de 
produtos acabados, uma vez que o principal produto comercializado pelas empresas prestadoras de 
serviço é a venda de mão de obra, que por sua vez não tem como participar do estoque de produtos 
acabados. 
3.7 Fluxo de apuração dos custos. 
 
Dados das Contas 
(+) Consumo de matéria Prima 
(+) Mão de obra direta 
= CUSTOS DIRETOS TOTAIS 
(+) Aluguel do Prédio da Fábrica 
(+) Consumo de Água industrial 
(+) Consumo de Energia Elétrica da Fábrica 
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(+) Consumo de materiais Auxiliares na Produção 
(+) Depreciação das Máquinas de Produção 
(+) Salários dos Supervisores da Fábrica 
(+) Manutenção das Máquinas de Produção 
= CUSTOS INDIRETOS TOTAIS 
= CUSTO DA PRODUÇÃO DO PERÍODO (CPP) = CDT + CIT 
(+) E.I de Produtos em elaboração 
(-) E.F de Produtos em elaboração 
= CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA (CPA) 
(+) E.I de Produtos Acabados 
(-) E.F de Produtos Acabados 
= CUSTO DA PRODUÇÃO VENDIDA (CPV) 
 
4 Custeio por Absorção 
Objetivo da Aprendizagem: O Objetivo deste capítulo é apresentar o método de custeio por absorção 
para apuração de custos e posteriormente determinar o resultado do exercício da empresa para efetuar os 
cálculos dos valores de impostos incidentes sobre o lucro da empresa (Imposto de renda e contribuição social 
sobre o lucro líquido). 
4.1 Contextualização 
Custeio por Absorção: 
De acordo com Megliorini, o modelo por absorção caracteriza-se pela alocação dos fixos e variáveis 
ao custo de produção do período avaliado, assim sendo, os produtos absorvem uma parcela dos custos 
incorridos no período, ou seja, custos fixos e variáveis são apropriados ao produto. 
Para Neves e Viceconti, denomina custeio por absorção o processo de apuração de custo, que possui 
o objetivo de somar todos os custos (fixos e variáveis), e aloca-los ao custo de produção do período. Assim 
sendo, cada unidade produzida será responsável pela absorção de uma parcela dos custos. Nos Estado 
Unidos, esse método é conhecido como custo convencional. 
Para dar início ao processo de apuração do resultado utilizando o modelo por absorção, devemos 
seguir alguns passos, são eles: 
1- Identificar e separar os gastos em: Despesas, Custos e Investimentos; 
2- Apropriar a produção do período os custos diretos e indiretos; 
3- Calcular o valor da produção acabada; 
4- Apurar os custos dos produtos vendidos; 
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(EIPE + EIPA +CPP) = (EFPE +EFPA +CPV) 
LEGENDA 
 
EIPE = ESTOQUE INICIAL DE PRODUTO EM ELABORAÇÃO 
EIPA = ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS 
CPP = CUSTO DA PRODUÇÃO DO PERÍODO 
 
EFPE = ESTOQUE FINAL DE PRODUTO EM ELABORAÇÃO 
5- Determinar o resultado da empresa. 
O processo também pode ser visualizado pelo fluxograma abaixo: 
 
 
 FLUXOGRAMA 
 
 MATERIAIS DIRETOS 
MÃO DE OBRA DIRETA 
 
CUSTOS INDIRETOS 
 
 CONSUMO (MD) = 
 ESTOQUE INICIAL + 
 COMPRAS 
DE FABRICAÇÃO 
 
 (-) ESTOQUE FINAL 
 CPP = CUSTO DA PRODUÇÃO 
 
DO PERÍODO 
 
 
 
 
( + ) 
 
( - ) 
 
 EIPE = ESTOQUE INICIAL EFPE = ESTOQUE FINAL 
 DE PRODUTOS EM DE PRODUTOS EM 
 ELABORAÇÃO ELABORAÇÃO 
 
 
 
 CPA = CUSTO DOS PRODUTOS 
 ACABADOS 
 
 
( + ) 
 
( - ) 
 
 EIPA = ESTOQUE INICIAL EFPA = ESTOQUE FINAL 
 DE PRODUTOS DE PRODUTOS 
 ACABADOS ACABADOS 
 
 
 
 CPV = CUSTOS DOS PRODUTOS 
 
VENDIDOS 
 
 
 
 
Fonte: Autor 
A fórmula abaixo representa o que foi exposto. 
 
 
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Esta equação demonstra que todos os custos incorridos no período mais os custos incorridos no 
passado são incorporados aos estoques iniciais de produtos em elaboração e produtos acabados, terão dois 
destinos: ou nos estoques finais dos produtos ainda não acabados ou nos produtos acabados ainda não 
vendidos e terão feito parte dos custos dos produtos vendidos. 
Reflita: Relembrar os princípios contábeis apresentados nas alunas anteriores 
As despesas no modelo por absorção recebem um tratamento diferenciado, os custos são alocados 
aos produtos, já as despesas não participam da composição do custo do produto, sendo tratadas de forma 
diferenciada. 
A despesa seja qual for a sua natureza: administrativa, comercial ou financeira,será alocada em sua 
integra na demonstração do resultado do exercício, por estarem relacionadas diretamente a geração de 
receita e a administração da empresa. 
Os investimentos serão ativados sofrerão o processo de depreciação relacionado à sua vida útil. 
Importância da correta classificação entre custos e despesas. 
Uma despesa lançada com custo ou um custo lançado com despesa provoca distorções no resultado 
apurado pela empresa em cada período, prejudicando a correta avaliação monetária dos estoques existentes 
na empresa. 
 
DEMOSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 
 
Nº DESCRIÇÃO VALORES R$ 
01 ( + ) ROB - RECEITA OPERACIONAL BRUTA 
02 ( - ) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA 
 DEVOLUÇÃO DE VENDAS, ABATIMENTOS E DESCONTOS CONCEDIDOS INCONDICIONAIS 
 CONCEDIDOS IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE VENDAS 
03 ( = ) ROL - RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDAS 
04 ( - ) CPV - CUSTO DOS PORDUTOS VENDIDOS 
05 ( = ) RESULTADO OPERACIONAL BRUTO 
06 ( - ) DESPESAS OPERACIONAIS 
 DESPESAS ADMINISTRATIVAS 
 DESPESAS COMERCIAIS 
 DESPESAS FINANCEIRAS 
07 ( = ) RESULTADO OPERACIONAL LÍQUIDO 
08 ( +/ - ) OUTRAS DESPESAS E RECEITAS 
09 ( = ) LAIR = LUCRO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE LUCRO LÍQUIDO 
10 ( - ) IRPJ - IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA 
11 ( - ) CSLL - CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO 
12 ( = ) RESULTADO DEPOIS DO IRPJ / CSLL 
13 ( - ) PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS 
14 ( = ) RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
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A resolução nº 1.185, do Conselho Federal de Contabilidade, ao aprovar o pronunciamento Técnico 
26 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis estabeleceu que: 
A demonstração do resultado do exercício deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas, obedecendo 
também às determinações legais: 
a) Receitas; 
b) Custos dos produtos, das mercadorias e serviços vendidos; 
c) Lucro bruto; 
d) Despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais; 
e) Parcelo dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio di Método de Equivalência 
Patrimonial; 
f) Resultado antes das receitas e despesas financeiras; 
g) Despesas e receitas financeiras; 
h) Resultado antes dos tributos sobre o lucro; 
i) Despesas com tributos sobre o lucro; 
j) Resultado líquido das operações continuadas; 
k) Valor líquido dos seguintes itens: 
Resultado líquido após tributos das operações descontinuadas; 
Resultado após os tributos decorrentes da mensuração ao valor justo menos despesas de venda ou na 
baixa dos ativos ou do grupo de ativos à disposição para venda que constituem a unidade operacional 
descontinuada. 
i) Resultado líquido do exercício 
 
 
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1) A empresa Alfa apurou, em determinado período, os seguintes gastos: 
 
 
Material Direto R$ 85.000,00 
Mão de Obra Direta R$ 50.000,00 
Custos Indiretos de Fabricação R$ 75.000,00 
Despesas Operacionais R$ 110.000,00 
 
Sabe-se que das 7.000 unidades produzidas, a empresa vendeu no período, 5.000 unidades ao preço unitário 
de R$ 75,00. Com base nestes dados, pede-se: 
 
 
a) Calcule o custo unitário do produto 
 
 
 
 
b) Calcule o custo dos produtos vendidos 
 
 
 
 
c) Calcule o valor do estoque final de mercadorias 
 
 
 
 
d) Elabore a DRE 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Conta Valor (R$) 
Receita de Vendas 
( - ) Custo do Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
( - ) Despesas Operacionais 
(=) Lucro Líquido 
EXERCÍCIOS 
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2) A empresa XYZ fabrica um único produto, vendido a R$ 12,00 por unidade. Das 100.000 unidades 
produzidas no ano passado, 80.000 foram vendidas no próprio ano. Sabe-se que todo o estoque final 
era composto de produtos acabados e que a companhia não tinha nenhum estoque no início do ano. 
Os custos incorridos durante o não foram os seguintes 
 
 Materiais Diretos R$ 240.000 
 Mão de Obra Direta R$ 160.000 
 Custos Indiretos de Fabricação R$ 320.000 
 Despesas Operacionais R$ 208.000 
 
Supondo que a empresa não tenha estoques iniciais ou finais, exceto as 20.000 unidades do estoque de 
produtos acabado, pede-se: 
a) Calcule o custo unitário do produto 
 
 
 
 
 
b) Calculo o custo dos produtos vendidos. 
 
 
 
 
 
c) Calcule o valor do estoque final de mercadorias 
 
 
 
 
 
Elabore a DRE 
 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Conta Valor (R$) 
Receita de Vendas 
( - ) Custo do Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
( - ) Despesas Operacionais 
(=) Lucro Líquido 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 18 
 
 
 
3) Dados extraídos dos livros da produção das INDÚSTRIAS REÚNIDAS GAIVOTA S/A (em moeda 
corrente): 
 
 
I - Estoques Inicial Final II – Gastos Diversos Valor 
Matéria Prima 12.000 30.000 Mão de Obra Direta 70.000 
Produtos em Elaboração 10.000 12.000 Frete s/Compra de MP 10.000 
Produtos Acabados 25.000 35.000 Mão de Obra Indireta 30.000 
 Deprec. das Máquinas 15.000 
Compra de Matéria Prima 60.000 
 
 
Pede-se: 
a) Calcule o valor da Matéria Prima consumida no processo de fabricação (CM) 
 
 
 
 
 
 
b) Calculo o custo da produção do período (CPP) 
 
 
 
 
 
c) Calcule o custo dos produtos vendidos (CPV) 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 19 
4) A Cia. Dolover apresentou os seguintes dados abaixo (em R$) referentes ao período de 1º de janeiro 
a 31 de dezembro de 2009. 
 
Do Balancete 
 
Receita Líquida de Vendas Classificação 320.000 
Compra de Matéria Prima 90.000 
Frete sobre compra de matéria prima 4.500 
Mão de Obra Direta 62.000 
Supervisão da Produção 5.000 
Depreciação dos Equipamentos de Produção 21.350 
Outros Custos Indiretos de Fabricação 18.000 
Aluguel do Galpão Industrial 5.000 
Abatimento sobre compra de MP 8.400 
Salários e Encargos Sociais do Pessoal Administrativo 28.000 
Despesas de Vendas 20.000 
Frete para entrega de produtos vendidos 18.600 
Despesa com Propaganda e Promoções 11.380 
Salários e Encargos sociais – Depto. de Vendas 24.790 
Despesas Administrativas 8.700 
 
 
Do Inventário Inicial Final 
Matéria Prima 3.420 7.130 
Produtos em Elaboração 8.159 4.002 
Produtos Acabados 4.584 42.205 
Pede-se: 
a) Calcule o valor da Matéria Prima consumida no processo de fabricação (CM) 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 20 
b) Elabore a Planilha de Custos a seguir: 
 
 
 
DADOS/CONTAS $ 
Custo Direto 
Consumo de Matéria Prima 
MOD 
Total do Custo Direto (A) 
Custo Indireto 
Supervisão da Produção 
Depreciação dos Equipamentos de Produção 
Outros CIF 
Aluguel do Galpão Industrial 
Total do Custo Indireto (B) 
CUSTO DA PRODUÇÃO DO PERÍODO (A + B) 
(+ ) E.I. de Produtos em Elaboração 
( - ) E.F. de Produtos em Elaboração 
CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA 
(+ ) E.I. de Produtos Acabados 
( - ) E.F. de Produtos Acabados 
CUSTO DA PRODUÇÃO VENDIDA 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 21 
c) Elabore a DRE 
 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Conta Valor (R$) 
Receita de Vendas 
( - ) Custo do Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
( - ) Despesas Operacionais 
(=) Lucro Líquido 
 
Questões 5 e 6. Assinale a alternativa correta. 
5) O Sr. Patrocínio, contador de custos, experiente e desenvolto em relação aos mais avançados 
conceitos de contabilidade, depara-se com a necessidade de compor o custo unitário do produto 
fabricado pela empresa em que exerce sua profissão. Os dados que lhe foram repassados são os 
seguintes: 
 
Tipo de Gasto Valor Total do Gasto 
 
 Depreciação das Máquinas da Produção R$ 1.000 Custo 
 Gastos Gerais dos Deptos Administrativos R$ 700 Desp. 
 Matéria Prima utilizada na Produção R$ 3.000 Custo 
 Frete na entrega de produtos vendidos R$ 50 Desp. 
 Salário do supervisor da fábrica R$ 100 Custo 
 Comissões dos Vendedores R$ 150 Desp.A produção no mês totalizou 500 unidades. Dessa forma, é correto afirmar, de acordo com os princípios de 
contabilidade, legislação societária e legislação fiscal brasileira, que o custo unitário encontrado pelo Sr. 
Patrocínio foi de: 
a) R$ 10,00; 
b) R$ 9,90; 
c) R$ 8,20; 
d) R$ 6,00; 
e) R$ 8,50. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 22 
6) Assinale a alternativa correta. No primeiro trimestre de 2007, a Indústria Esse de Produtos Fabris, 
concluiu a produção de 600 unidades do item X2, tendo logrado vender 400 dessas unidades, ao 
preço unitário de R$ 120,00. 
 
No mesmo período foram coletadas as informações abaixo: 
o Custo Variável Unitário – R$ 20,00 
o Total dos Custos Fixos – R$ 18.000,00 
o Despesas de Vendas por unidade – R$ 2,00 
o Inexistência de Estoque Inicial de Produtos no Período. 
 
Com base nas informações acima, feitas as devidas apurações, pode-se dizer que o Custo dos Produtos 
Vendidos, o Estoque Final de Produtos e o Lucro Líquido do período, calculados, respectivamente, por meio 
do Custeio por Absorção, alcançaram os seguintes valores: 
 
 
a) R$ 18.000,00; R$ 6.000,00; R$ 27.000,00; 
b) R$ 16.000,00; R$ 4.000,00; R$ 26.500,00; 
c) R$ 20.000,00; R$ 10.000,00; R$ 27.200,00; 
d) R$ 15.000,00; R$ 14.000,00; R$ 25.400,00; 
e) R$ 12.000,00; R$ 16.000,00; R$ 22.200,00. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
5 Custeio Variável 
5.1 Conceitos e Aplicações 
 
Custeio Variável (ou Direto):- é o método de custeio, segundo o qual aos produtos fabricados são 
alocados somente os gastos variáveis. Os gastos fixos são tratados como despesas do período. Os custos 
fixos têm o mesmo tratamento das Despesas, pois são considerados despesas do período 
independentemente se os produtos foram vendidos ou não. 
Esse método de custeio é chamado também de Custeio Direto e não deve ser confundido com Custo 
Direto, que é a soma do Material Direto e Mão de Obra Direta. 
 
Observe que o conceito apresentado aborda dois parâmetros importantes. Inicialmente o conceito 
trata de gastos, o que abrange os custos e as despesas. A seguir o conceito informa que os produtos devem 
ser alocados somente os gastos variáveis (aqueles que variam proporcionalmente às variações dos volumes 
de atividades da empresa), sendo que os gastos fixos não compõem a valorização dos produtos pois devem 
ser tratados como despesas do período. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 23 
Este é o método de custeio indicado para tomada de decisões, tais como: 
 
 Determinar quais produtos deve ter suas vendas incentivadas, reduzidas ou mesmo ser excluídos 
da linha de produção; 
 Determinar que produtos proporcionam a melhor rentabilidade quando existirem fatores que 
restringem a produção; 
 Qual o preço mínimo a ser praticado em condições especiais, tal como venda de capacidade 
ociosa; 
 Decisão entre comprar ou fabricar 
 Determinação do nível mínimo de atividades em que o negócio passa a ser rentável; 
 Definição, em uma negociação com o cliente, de qual o limite de descontos permitido. 
 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 
 
A demonstração de resultado do exercício, segundo o método do custeio variável, é o abaixo 
representado: - 
 
Receita Líquida 
- Custos e Despesas Variáveis 
= Margem de Contribuição 
- Custos e Despesas Fixos 
= Lucro antes do Imposto de Renda 
- Imposto de Renda 
= Lucro Líquido do Exercício 
 
APLICAÇÃO DO MÉTODO DE CUSTEIO VARIÁVEL 
 
EXEMPLO: A Cia. Alfa apresentou os seguintes dados para determinação dos resultados de 2006: 
 
Produção: 1.000 unidades totalmente acabadas 
Custos Variáveis R$ 20.000,00 
Custos Fixos R$ 12.000,00 
Despesas Variáveis de Vendas R$ 4.000,00 
Despesas Fixas R$ 6.000,00 
Vendas Líquidas 800 unidades à R$ 60,00 cada R$ 48.000,00 
 
Pede-se: 
a) Custo da Produção do Período (CPP) (somente os Custos Variáveis) 
 
 
 
 
 
b) Custo unitário do Produto 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 24 
c) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
 
 
 
 
d) Estoque final 
 
 
 
 
 
e) Com base nesses cálculos e nos princípios adotados pelo Custo Variável, temos a seguinte DRE: 
 
 
Demonstração do Resultado do Exercício 
Conta Valor (R$) 
Receita de Vendas Liquida (800 x 60) 48.000 
( - ) Custos Variáveis (800 x 20) (16.000) 
( - ) Despesas Variáveis (4.000) 
( = ) Margem de Contribuição 28.000 
( - ) Custos Fixos (12.000) 
( - ) Despesas Fixas (6.000) 
( = ) Lucro Operacional Liquido 10.000 
 
 
Observe que ao considerar somente os custos variáveis de produção, esse método afeta diretamente o 
resultado da conta CPV, e insere na DRE uma nova conta chamada “Custos Fixos”. 
 
Caso tivéssemos aplicado o Custeio por Absorção, teríamos o seguinte quadro: 
 
a) Custo da Produção do Período (CPP): 
 
 
 
b) Custo Unitário do Produto 
 
 
c) Como a receita permanece a mesma: 800 x 60 = 48.000, temos: 
 
Demonstração do Resultado do Exercício 
Conta Valor (R$) 
Receita de Vendas Liquida 
( - ) Custos dos Produtos Vendidos 
( = ) Lucro Bruto 
( - ) Despesas Fixas e Variáveis 
( = ) Lucro Liquido 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 25 
O método de Custeio Variável impede que aumentos de produção, que não correspondam às vendas 
realizadas, distorçam o resultado da empresa. Suponha que, ao invés de 1.000 unidades, a Alfa tivesse 
produzido 2.000, mesmo sabendo que as vendas seriam mantidas em 800 unidades. 
 
Produção: 2.000 unidades totalmente acabadas 
Custos Variáveis R$ 40.000,00 
Custos Fixos R$ 12.000,00 
Despesas Variáveis de Vendas R$ 4.000,00 
Despesas Fixas R$ 6.000,00 
Vendas Líquidas R$ 48.000,00 
 
Teríamos, pelo Custeio Variável: 
 
Demonstração do Resultado do Exercício 
Conta Valor (R$) 
 
 
 
 
 
 
 
 
Observe que: 
 
 os Custos Fixos não se alteram, continuam sendo R$ 12.000,00; 
 
 o Custo Variável como um todo, aumentou, no entanto, o Custo Variável unitário (que será 
considerado) permanece constante. Assim o Custo Variável unitário e de R$ 20,00. 
 
Aplicando o Custeio por Absorção, teríamos o seguinte quadro: 
a) Custo da Produção do Período (CPP= CF + CV): $ 40.000 + $ 12.000 = $ 52.000 
b) Custo unitário do produto = $ 52.000/2.000 = $ 26,00 
c) Como a Receita permaneceu a mesma: 800 um. X $ 60,00 = $ 48.000,00, temos: 
 
Demonstração do Resultado do Exercício 
Conta Valor (R$) 
 
 
 
 
 
 
Apesar de não ter havido aumento das vendas, o Resultado Líquido aumentou em $ 4.800,00. Isso 
ocorreu porque o aumento da produção diminuiu os custos fixos unitários incorporados aos produtos 
vendidos. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 26 
6 Margem de Contribuição 
6.1 Conceito 
Um preço de venda é composto basicamente por: custo de aquisição, mão-de-obra, tributos e despesas 
sobre vendas. A diferença entre a soma das parcelas acima para o preço de venda praticado é a Margem de 
Contribuição. 
Assim, a Margem de Contribuição é uma das grandes parcelas que compõem o preço de um produto ou 
serviço. É o somatório das Margens de Contribuição de todas as vendas de um mês que formarão os 
recursos para pagar as despesas fixas, a depreciação e a remuneração do capital (lucro operacional). 
Os gestores modernos devem entender a Margem de Contribuição como uma ferramenta de avaliação de 
resultados muito importante para a empresa. Ao estabelecer a norma de que “despesas variáveis de venda” 
são todos os valores necessários para pagar os impostos, fretes, comissões e qualquer outro gasto 
necessário para operacionalizar a venda, então poderemos definir: “Margem de Contribuição significa quanto, 
em valor, um determinado produto contribui para o resultado operacional, ou seja, receita total da venda 
subtraída do custo direto da mercadoria vendida e das despesas variáveis de vendas”. O resultado obtido é a 
Margem de Contribuição que será utilizada para pagamento dos custos e despesas fixos da empresa. 
6.2 Cálculo 
 
 
Margem de Contribuição por unidade: é a diferençaentre o preço de venda, tributos sobre vendas e os 
custos variáveis e as despesas variáveis de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz à 
empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser imputado sem erro. 
 
 
 
onde:- 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Margem de Contribuição Total: é a diferença a Receita Operacional Bruta, os Tributos sobre vendas, os 
custos variáveis e despesas variáveis totais. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 27 
 
 
onde:- 
 
 
 
 
 
 
 
6.3 Exercícios 
 
1) As vendas foram de R$ 850.000, o custo variável dos produtos vendidos foi R$ 450.000, as despesas 
variáveis de vendas foram de R$ 95.000, os custos fixos foram de R$ 100.000 e os tributos sobre vendas 
(ICMS, PIS e COFINS) perfazem 27,25% das vendas. Calcule a margem de contribuição total. 
 
 
 
2) Uma empresa industrial apresentou os seguintes custos, relativos a um período de produção: 
Vendas totais 1.000.000 
Custos fixos 250.000 
Custos e despesas variáveis 350.000 
Tributos sobre vendas (ICMS, PIS e COFINS) 27,25% 
 
Determine a margem de contribuição total. 
 
 
3) Uma empresa industrial apresenta os seguintes custos de produção e vendas de 1.500 unidades:- 
● Preço unitário de venda 200 
● Custo Variável Unitário 90 
● Despesa Variável Unitária 20 
● Custos Fixos Totais 9.000 
● Tributos sobre vendas 27,25% 
 
Pede-se: 
a) Calcule a margem de contribuição unitária e a margem de contribuição total. 
 
 
 
 
b) Calcule o lucro bruto unitário e o lucro bruto total. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 28 
4) Uma empresa industrial apresenta os seguintes dados: - 
● Produção e Vendas 4.000 unidades 
● Preço unitário de venda 680 
● Custo Variável Unitário 310 
● Despesa Variável Unitária 60 
● Custos Fixos Totais 350.000 
● Despesas Fixas Totais 80.000 
● Tributos sobre vendas 27,25% 
 
Pede-se: 
a) Determine a margem de contribuição unitária e a margem de contribuição total. 
 
 
 
 
b) Calcule o lucro bruto unitário e o lucro bruto total. 
1 
 
 
 
5) Uma empresa industrial apresentou as seguintes informações: 
● Vendas totais 900.000 
● Custos fixos 150.000 
● Custos variáveis 200.000 
● Despesas fixas 120.000 
● Despesas variáveis 60.000 
● Tributos sobre vendas 27,25% 
 
Calcule a margem de contribuição total. 
 
6) Uma empresa industrial apresenta os seguintes custos de produção de 1.000 unidades: 
● Custos Fixos Totais 10.000 
● Custo Variável Unitário 50 
● Despesa Variável por unidade 10 
● O preço unitário de venda é de: 100 
● Tributos sobre vendas 27,25% 
 
Calcule a margem de contribuição unitária e a margem de contribuição total. 
 
 
7) O único produto da empresa Sempre Verde é vendido, em média a R$ 975,00 por unidade; sobre esse 
preço incidem tributos de 18% e comissões de 3%. O imposto de renda é de 25% sobre o lucro. 
Os custos variáveis com matéria-prima, mão-de-obra e embalagens totalizam R$ 365,50 por unidade e os 
custos fixos totalizam R$ 937.500,00 por período. 
Em determinado período em que não havia estoques iniciais a empresa iniciou a produção de 7.500 
unidades sendo 6.000 destas vendidas no mesmo período. 
 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 29 
Todos os elementos de custos são incorridos uniformemente ao longo do processo produtivo. 
Pede-se para elaborar a Demonstração de Resultado do período, pelo Custeio por Absorção e pelo 
Custeio Variável (Direto). 
 
Custeio por absorção 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
(-) Despesas Operacionais 
(=) Resultado Operacional antes do IR/CSLL 
( - ) IR/CSLL 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
 
 
 
 
 
 
Custeio Variável 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos Variáveis 
(-) Despesas Variáveis 
(=) Margem de Contribuição total 
(-) Custos e Despesas Fixos 
(=) Resultado Operacional Líquido antes do IR/CSLL 
( - ) IR/CSLL 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
 
8) O único produto da empresa Sempre Amarela é vendido, em média a R$ 270,00 por unidade; sobre esse 
preço incidem tributos de 20% e comissões de 5%. O imposto de renda é de 30% sobre o lucro. 
Os custos variáveis com matéria-prima, mão-de-obra e embalagens totalizam R$ 123,50 por unidade e os 
custos fixos totalizam R$ 972.000,00 por período. 
Em determinado período em que não havia estoques iniciais a empresa iniciou a produção de 48.000 
unidades sendo 42.000 destas vendidas no mesmo período. 
Todos os elementos de custos são incorridos uniformemente ao longo do processo produtivo. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 30 
Pede-se para elaborar a Demonstração de Resultado do período, pelo Custeio por Absorção e pelo 
Custeio Variável (Direto). 
 
 
Custeio por absorção 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Custeio Variável 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
9) O único produto da empresa Sempre Azul é vendido, em média a R$ 307,50 por unidade; sobre esse 
preço incidem tributos de 22% e comissões de 7%. O imposto de renda é de 25% sobre o lucro. 
Os custos variáveis com matéria-prima, mão-de-obra e embalagens totalizam R$ 86,50 por unidade e os 
custos fixos totalizam R$ 2.040.000,00 por período. 
Em determinado período em que não havia estoques iniciais a empresa iniciou a produção de 62.500 
unidades sendo 45.600 destas vendidas no mesmo período. 
Todos os elementos de custos são incorridos uniformemente ao longo do processo produtivo. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 31 
Pede-se para elaborar a Demonstração de Resultado do período, pelo Custeio por Absorção e pelo 
Custeio Variável (Direto). 
 
Custeio por absorção 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Custeio Variável 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
10) Determinada empresa fabrica e vende o produto X. Nos três últimos anos, sua produção e vendas foram: 
Ano 
Produção 
(em unidades) 
Vendas 
(em unidades) 
2006 50.000 40.000 
2007 60.000 65.000 
2008 62.500 65.000 
Dados Adicionais: 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 32 
● Preço de venda unitário 320 
● Tributos sobre a receita bruta 27,25% 
● Comissão sobre receita líquida é de: 10,00% 
● Custos variáveis por unidade 50 
● Custos fixos por ano 1.500.000 
● Método de Avaliaçõ de Estoque PEPS 
● Estoque Inicial de produtos acabados ZERO 
 
Pede-se:z 
a) Elabore a ficha de controle de estoques dos produtos acabados e apure o CPV (PEPS). 
 
 
 
Dia 
Entrada Saída Saldo 
Qtde Valor 
Unitário 
Valor 
Total 
Qtde Valor 
Unitário 
Valor 
Total 
Qtde Valor 
Unitário 
Valor 
Total 
6 
 
 
 
7 
 
 
 
 
 
8 
 
 
 
 60.000 74 4.440.000 2.500 74 185.000 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
b) Calcule lucro bruto do produto. 
 2006 2007 2008 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 33 
c) Calcule a margem de contribuição. 
 
 
 2006 2007 2008 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos Variáveis 
(-) Despesas Variáveis 
(=) Margem de Contribuição total 
 
 
 
11) A Cia Alfabeto SA fabrica os produtos Alfa, Beta e Gama. Em seu primeiro ano de atividades, a produção 
e os custos, a quantidade vendida e o faturamento foram os seguintes: 
 
 
 
 
Produto 
Produção Vendas 
Quantidades 
(em unidades) 
 
MP 
 
MOD 
 
CIF (F + V) 
Quantidades 
(em unidades) 
Receita 
Operacional 
Bruta 
Alfa 1.300 28.000,00 21.000,00 15.750,00 1.000 118.750,00 
Beta 2.500 72.000,00 65.000,00 48.750,00 1.870 260.584,50Gama 1.195 36.050,00 52.000,00 39.000,00 1.195 208.527,50 
 
 
Considere os seguintes dados complementares: 
 Os custos fixos representam 50% dos custos indiretos de fabricação. 
 Comissões sobre o preço de venda líquido de tributos 3% 
 Tributos sobre vendas  10%. 
 
Caso a Cia Alfabeto SA não tenha problemas de limitações na produção. 
Pede-se: 
 
a. Calcule o lucro bruto unitário por produto. 
 
 
 Alfa Beta Gama 
Preço de Venda 
( - ) Tributos sobre Vendas 
( - ) Custo Unitário 
( = ) Lucro Bruto Unitário 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 34 
b. Calcule a margem de contribuição unitária por produto. 
 
 
 Alfa Beta Gama 
Preço de Venda 
( - ) Tributos sobre Vendas 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
( = ) Margem de Contribuição 
 
 
 
c. Indique a ordem dos produtos de que devem ser priorizadas a produção e vendas para 
maximizar o resultado da empresa. 
 
 
 
d. Justifique a ordem escolhida. 
 
 
 
12) A Cia XPTO apresentou os seguintes dados no mês de janeiro dos três produtos que ela fabrica: 
 
 
 
Produto 
Produção Vendas 
Quantidades 
(em unidades) 
 
MP 
 
MOD 
 
CIF Fixo 
CIF 
Variável 
Quantidades 
(em unidades) 
Receita 
Operacional 
Bruta 
X 1.500 4.800,00 3.800,00 3.210,00 1.690,00 1.450 21.750,00 
Y 700 3.200,00 5.200,00 1.260,00 2.240,00 690 16.560,00 
Z 500 2.990,00 2.510,00 544,00 1.056,00 450 9.450,00 
Dados Adicionais: 
 Tributos sobre vendas  10%. 
 Comissões sobre o preço de venda líquido de tributos 3% 
 
Pede-se: 
a. Calcule o lucro bruto unitário por produto. 
 X Y Z 
Preço de Venda 
( - ) Tributos sobre Vendas 
( - ) Custo Unitário 
( = ) Lucro Bruto Unitário 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 35 
b. Calcule a margem de contribuição unitária por produto. 
 
 
 X Y Z 
Preço de Venda 
( - ) Tributos sobre Vendas 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
( = ) Margem de Contribuição 
 
c. Indique a ordem dos produtos de que devem ser priorizadas a produção e vendas para 
maximizar o resultado da empresa. 
 
 
 
d. Justifique a ordem escolhida. 
 
14) A “Cia Fumo Quente” apresenta as seguintes informações em 31/12/X1: 
 
 
Produto Quantidades 
Produzidas e 
Vendidas 
Preço de Venda Unitário 
(em R$) 
Cigarro Morte Certa 1.500 pacotes 8,00 
Cigarro Ilusão 12.000 pacotes 10,00 
Cigarro Vida Longa 30.000 pacotes 5,00 
 43.500 pacotes 
Custos Variáveis Totais R$141.000 
Custos Fixos Totais R$108.750 
 
 
Dados Adicionais: 
 
a. O custo variável significa 50% sobre o preço de venda por produto. 
b. A capacidade máxima de produção da empresa é de 43.500 pacotes de cigarros, portanto, a 
empresa trabalhou com a capacidade máxima. 
c. As quantidades máximas que o mercado absorveria de cada produto são: Morte Certa 1.500 
pacotes; Ilusão – 20.000 pacotes e Longa Vida – 35.000 pacotes. 
d. O custo fixo é alocado ao produto na base de pacotes de cigarros produzidos. 
e. Sobre a receita líquida incidem 3% de comissões. 
Pede-se: 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 36 
I. Apure o Resultado do Exercício, por produto, pelo método de Custeio por Absorção. 
 
 Morte Certa Ilusão Vida Longa TOTAL 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 
(=) Lucro Bruto 
(-) Despesas Operacionais 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
 
 
 
 
 
 
II. Apure o Resultado do Exercício, por produto, pelo método de Custeio Variável (direto). 
 
 Morte Certa Ilusão Vida Longa TOTAL 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos Variáveis 
(-) Despesas Variáveis 
(=) Margem de Contribuição Total 
(-) Custos e Despesas Fixos 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
III. Indique o ranking dos produtos pelo Custeio por Absorção e pelo Custeio Variável (Direto). 
 
Custeio Por Absorção 
 
 
 
 
Custeio Variável (Direto) 
 
 
 
 
 
IV. Se simplesmente deixássemos de vender o cigarro Morte Certa, que oferece a menor margem 
de contribuição, qual seria o impacto no lucro? Seria interessante esta alternativa? 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 37 
 Ilusão Vida Longa TOTAL 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos Variáveis 
(-) Despesas Variáveis 
(=) Margem de Contribuição Total 
(-) Custos e Despesas Fixos 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
Resposta: 
 
 
 
 
V. Se simplesmente deixássemos de vender o cigarro Longa Vida, que dá o menor lucro bruto 
pelo método de Custeio por Absorção, qual seria o impacto no lucro? 
 
 Morte Certa Ilusão TOTAL 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos Variáveis 
(-) Despesas Variáveis 
(=) Margem de Contribuição Total 
(-) Custos e Despesas Fixos 
(=) Resultado Líquido do Exercício 
 
Resposta: A empresa passaria a ter prejuízo. 
 
VI. Por que a solução dada pelo método de Custeio Variável é melhor do que a fornecida pelo 
método de Custeio por Absorção? 
Resposta: Porque é através da Margem de Contribuição que conseguimos visualizar a verdadeira 
lucratividade de cada Produto fabricado. 
 
7 Margem de Contribuição e o Fator de Limitação 
 
 
Estudamos um conceito muito importante para que os gestores possam tomar decisões sobre qual 
produto incentivar as vendas ou qual produto cortar para melhorar seus resultados. No entanto, em alguns 
casos, não basta calcular a Margem de Contribuição do produto. 
Qual o critério de decisão quando algum fator limita a produção? Para ter certeza de que a decisão de 
incentivar a venda de determinado produto ou a decisão de cortar a produção e vendas de outro produto está 
correta, precisamos calcular a Margem de Contribuição pelo fator limitante da produção. 
Quando surgir algum fator que limite a capacidade de produção da empresa, devemos procurar utilizar 
esse recurso da melhor forma possível, para que a empresa tenha o melhor resultado. E para que isso 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 38 
aconteça, precisamos utilizar o conceito de margem de contribuição de uma forma diferente do que vimos no 
item anterior. 
Exemplo 1: Suponha que uma indústria têxtil tenha como pontos de estrangulamento o número de horas de 
máquina. A empresa produz três tipos de tecidos com os seguintes valores: 
 
 
 
Tecido Preço de Venda 
Custos de Despesas 
Variáveis (por unidade) 
Margem de Contribuição 
Unitária 
A 50,00 30,00 20,00 
B 80,00 40,00 40,00 
C 100,00 70,00 30,00 
 
O tecido B parece ser o mais favorável por apresentar a maior margem de contribuição por metro de 
tecido. 
Considerando a margem de contribuição unitária e a produção por hora demandada na máquina, para 
cada tipo de tecido, temos: 
 
 
Tecido 
Margem de 
Contribuição 
Unitária 
Fator Limitante: 
Horas Demandadas 
na Máquina (2) 
MC (1) ÷ Fator 
Limitante (2) 
A 20,00 1 20,00 
B 40,00 4 10,00 
C 30,00 2 15,00 
Embora o tecido B tenha a melhor margem de contribuição unitária, como o fator limitante é o número de 
horas de produção, o produto A apresenta a melhor contribuição por hora e, portanto, deve ter sua produção 
e vendas incentivadas, maximizando, assim, a utilização das horas limitadas de produção. 
7.1 Exercícios 
 
 
1) Uma empresa produz e vende, normalmente, cerca de 30.000 unidades de seus produtos por mês. 
Os artigos são classificados como de luxo e destinados a populações de alta renda; a matéria-prima 
principal (lã) é importada, e a mão-de-obra direta é qualificada. 
 
Tabela 1 - Preços médios praticados pela empresa e demanda máxima do mercado. 
 
Produtos 
Preço de venda 
(R$ unidade) 
Custos Variáveis 
(R$ unidade) 
Demanda (em 
unidades/mês) 
Cobertores de casal 150,00 60,00 15.000 
Cobertores de solteiro 125,00 40,00 10.000 
Mantas de casal 130,00 58,00 8.000 
Mantas de solteiro 100,00 25,00 5.000 
Tabela 2 - Padrões físicos de Matéria-Prima (MP) e de Mão de Obra Direta (MOD) por unidade de produto. 
Materialelaborado pelo Professor Wendell Alves soares 39 
Produtos Quantidade de lã Tempo de MOD 
Cobertores de casal 2,9 kg 2,5h 
Cobertores de solteiro 1,5 kg 1,5h 
Mantas de casal 2,5 kg 1,8h 
Mantas de solteiro 1,2 kg 1,0h 
 
Tabela 3 - Estrutura básica-padrão de custos e despesa fixos. 
 
Custos e Despesas por mês 
Custos fixos 615.000,00 
Despesas administrativas gerais da empresa 100.000,00 
Despesas comerciais e de marketing (fixas) 75.000,00 
Outros dados: 
- Sobre a receita líquida incidem 5% de comissões; 
- Sobre a receita bruta incidem 10% de tributos; 
- O imposto de renda é de 34% sobre o lucro 
Parte I: Suponha que, devido a um problema alfandegário ocorrido em determinado mês, a empresa teve seu 
suprimento de matéria-prima limitado a 55.000 kg de lã naquele período. 
Pede-se: 
i) Calcule a margem de contribuição unitária por produto. 
 
 
 Cobertores 
de casal 
Cobertores 
de solteiro 
Cobertores 
de casal 
Cobertores 
de solteiro 
Preço de Venda 
( - ) Tributos sobre Vendas 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
( = ) Margem de Contribuição 
 
 
ii) Determine a quantidade de cada produto que o pessoal de vendas deveria tentar vender naquele 
mês, de modo a maximizar o resultado (melhor mix de produção e vendas); e 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 40 
Produtos MC/unt (R$) 
Fator 
limitante 
MC/ fator 
limitante Quantidade a fabricar 
Cobertores de casal 
Cobertores de solteiro 
Mantas de casal 
Mantas de solteiro 
 
 
iii) O valor do resultado global mensal da empresa com o composto de produção indicado em (b). 
 
 
 Cobertores 
de casal 
Cobertores 
de solteiro 
Mantas de 
casal 
Mantas de 
solteiro Total 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
Margem de Contribuição 
(-) Custos e Despesas Fixas 
Resultado Líquido antes do IR/CSLL 
IR/CSLL 
Resultado Líquido do Exerício 
 
 
Parte II: Dois meses depois de regularizado o abastecimento de lã, o sindicato da categoria dos 
trabalhadores aprovou uma paralisação por 30 dias, por maiores salários e melhores condições de trabalho. 
Como nem todos os empregados aderiram, a empresa estimou que pudesse dispor de 55.000 horas de MOD 
durante aquele mês. 
Pede-se: 
iv) Calcule a quantidade de cada produto que o pessoal de vendas deveria tentar vender naquele 
mês, de modo a maximizar o resultado (melhor mix de produção e vendas); e 
 
 
Produtos MC/unt (R$) 
Fator 
limitante 
MC/ fator 
limitante Quantidade a fabricar 
Cobertores de casal 
Cobertores de solteiro 
Mantas de casal 
Mantas de solteiro 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 41 
v) O valor do resultado global mensal da empresa com o composto de produção indicado em (d). 
 
 
 Cobertores 
de casal 
Cobertores 
de solteiro 
Mantas de 
casal 
Mantas de 
solteiro Total 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
Margem de Contribuição 
(-) Custos e Despesas Fixas 
Resultado Líquido antes do IR/CSLL 
IR/CSLL 
Resultado Líquido do Exerício 
 
 
2) A Cia 3XPTO trabalha com três produtos distintos: Produto X, Produto Y e Produto Z. Em determinado 
mês a empresa apresenta os seguintes dados: 
 
Produtos Preço de Venda 
Custos Variáveis 
(por unidade) 
Quantidade produzida e 
vendida 
X 30,00 25,00 15.000 
Y 25,00 15,00 20.000 
Z 55,00 20,00 5.000 
Dados Adicionais: 
 Não existem estoques iniciais e finais. 
 A capacidade máxima de produção da empresa, medida em horas de mão-de-obra direta, foi totalmente 
utilizada e não ultrapassa 260.000 horas mensais. (fator limitativo). 
 As quantidades máximas que o mercado absorveria de cada produto são: 20.000 unidades do produto X, 
25.000 unidades do produto Y e 10.000 unidades do produto Z. 
 O tempo de produção de cada produto é o seguinte: 
Produto X  2 horas 
Produto Y  4 horas 
Produto Z  30 horas 
 Os custos fixos no valor total de R$150.000,00 são alocados aos produtos na base do valor dos custos 
variáveis incorridos, para cada produto. 
 
Com base nessas informações, pergunta-se: quantas unidades de cada produto devem ser 
produzidas/vendidas para que a empresa consiga obter o melhor resultado possível? 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 42 
 MC/unt (R$) 
Fator 
limitante 
MC/ fator 
limitante Quantidade a fabricar 
X 
Y 
Z 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
3) A Cia FRS produz e vende estojos escolares. Atualmente, produz dois modelos, um simples e outro de 
dupla-face. Enquanto o estojo simples só tem uma tampa e, portanto, só consome um kit-fecho 
(composto por uma peça de imã e outra de ferro), o estojo de dupla-face, tem duas tampas, consumindo 
dois kits-fecho. Os preços de venda unitários e os respectivos custos variáveis são os seguintes: 
 
 
Produtos Preço de Venda 
Custos Variáveis 
(por unidade) 
Estojo Simples 10,00 6,00 
Estojo de dupla-face 15,00 9,00 
 
Os custos fixos mensais somam R$30.000,00. A demanda pelo estojo simples é de 10.000 unidades por mês, 
e do estojo de dupla-face é de 8.000 unidades por mês. 
Devido à escassez de matéria-prima, a empresa não tem conseguido adquirir imã, portanto, a produção do 
próximo mês será limitada pela quantidade de kits-fecho disponível em seu almoxarifado, que é de 13.000 
kits-fecho. 
A empresa tem como política não estocar produto acabado, ou seja, ela procura produzir o volume que 
espera vender, a cada mês. 
Considerando somente as informações acima, para que a empresa maximize seu lucro nesse mês, quantas 
unidades de estojos simples e de estojos de dupla-face deverão ser produzidas e vendidas? 
 
 MC/unt (R$) 
Fator 
limitante 
MC/ fator 
limitante Quantidade a fabricar 
Estojo Simples 
Estojo de dupla-face 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 43 
8 Margem de Contribuição e os Custos Fixos Identificados 
 
 
O Custeio Variável não significa que sempre os Custos Fixos são abandonados; quando são 
identificados especificamente a um produto ou grupo de produtos, são deles diretamente deduzidos, sem que 
sejam alocados a cada unidade. Criam-se as diversas Margens de Contribuição numa seqüência lógica e 
agregativa. 
 
 
 CUSTOS FIXOS IDENTIFICADOS: São custos que, embora fixos, podem ser identificados com cada 
produto, linha de produtos, departamento, filial etc. São,, portanto, custos diretos fixos. 
 
 SEGUNDA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO (ou Margem de Contribuição Direta): É a Margem de 
Contribuição deduzida dos Custos Fixos Identificados. 
 
Exemplo: Uma empresa fabrica cinco produtos, A, B, C, D e E. Dois departamentos de produção trabalham 
exclusivamente para alguns deles. O Departamento X só é utilizado para A e B, e o Departamento Y só para 
C, D e E. Os dados relativos às vendas e custos são os seguintes: 
 
 
Custos e Despesas Fixos 
Departamento X R$ 540.700 /mês 
Departamento Y R$ 430.200 / mês 
Demais Departamentos R$ 800.000 / mês 
Total R$ 1.770.900 / mês 
Demonstração de Apuração do Resultado 
 
 A B C D E Total 
Receita Operacional Líquida 903.000 1.302.000 793.000 1.137.200 1.306.800 5.442.000 
( - ) Custos e Despesas Variáveis (412.800) (511.500) (283.500) (340.300) (594.000) (2.142.100) 
1 ª Margem de Contribuição 490.200 790.500 509.500 796.900 712.800 3.299.900 
Subtotal 1.280.700 2.019.200 3.299.900 
( - ) Custos e Despesas Fixos Identificados (540.700) (430.200) (970.900) 
2 ª Margem de Contribuição 740.000 1.589.000 2.329.000 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns (800.000) 
Resultado Líquido do Exercício 1.529.000 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 44 
9 Margem de Contribuição e a Taxa de Retorno sobre os Investimentos 
 
 
O método do retorno sobre os investimentos(ROI - return on investiment), muito utilizado nas 
empresas americanas, a relação entre o lucro e o investimento para gerar esse lucro. Quando se pretende 
analisar os produtos individualmente com relação a respectivas taxas de retorno de investimento, o conceito 
de margem de contribuição também se mostra útil, conforme será demonstrado a seguir. 
 
 
 INVESTIMENTOS IDENTIFICADOS: São aqueles que podem ser claramente associados a um produto, 
linha de produtos, departamento, filial etc, como por exemplo, as disponibilidades correntes, estoques 
disponíveis, os valores a receber e o imobilizado líquido. 
 
 TAXA DE RETORNO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO: 
 
 
 
 TAXA DE RETORNO SOBRE OS INVESTIMENTOS (ROI) 
 
 
 
 
 
Exemplo: Seja uma empresa que produz os produtos X, Y e Z e cujos dados são os seguintes: 
Demonstração de Resultados 
 
 Produto X Produto Y Produto Z Total 
Receita Operacional Líquida 3.200 5.400 2.800 11.400 
( - ) Custos e Despesas Variáveis (2.320) (4.140) (2.280) (8.740) 
1 ª Margem de Contribuição 880 1.260 520 2.660 
( - ) Custos e Despesas Fixos Identificados (300) (200) (150) (650) 
2 ª MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 580 1.060 370 2.010 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns (1.250) 
RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 760
 
 
Investimentos (Ativos) 
 
Produto X 
 
Produto Y 
 
Produto Z 
Comum 
aos três 
Produtos 
 
Total 
Disponibilidades 180 180 
Estoques 250 1.000 900 300 2.450 
Valores a Receber 400 500 600 100 1.600 
Imobilizado líquido 500 1.000 200 2.000 3.700 
Total 1.150 2.500 1.700 2.580 7.930 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 45 
10 Análise do Retorno sobre os Investimentos: 
Calcule a taxa de retorno da margem de contribuição de cada produto e a taxa de retorno sobre os 
investimentos (ROI). 
 
 
 
 
 
 
10.1 Exercícios 
1) A Cia. ABC apresenta duas grandes divisões: Divisão A e Divisão B. Há algum tempo, seus diretores 
estão interessados em analisar o desempenho de cada divisão de forma mais profunda. Os dados 
fornecidos pela empresa são os seguintes (em R$ mil): 
 Divisão A Divisão B Total 
Receita Operacional Bruta 270.000 180.000 450.000 
Custos e despesas variáveis 135.000 82.500 217.500 
Custos e despesas fixos identificáveis 75.000 60.000 135.000 
Custos e despesas fixos comuns 30.000 
INVESTIMENTOS (ATIVOS) 
Identificável à Divisão 300.000 150.000 
Total da Entidade 480.000 
Dados Adicionais: Sobre a receita bruta incidem 12% de tributos. 
Pede-se: 
a) Elabore uma Demonstração de Resultados por linha de produto. 
 
 
Receita Operacional Bruta 
( - ) Tributos sobre Vendas 
Receita Operacional Líquida 
(-) Custos e Despesas Variáveis 
1ª Margem de Contribuição 
(-) Custos e Despesas Fixos Identificáveis 
2ª Margem de Contribuição 
(-) Custos e Despesas Fixas Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
 
 
 
Calcule a taxa de retorno da margem de contribuição de cada produto e a taxa de retorno sobre os 
investimentos (ROI). 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 46 
 
 
 
 
 
 
 
2) Uma empresa produz e vende, normalmente, cerca de 4.000 unidades de seus produtos por mês. As 
informações mais relevantes sobre as atividades da organização são apresentadas nas tabelas a seguir. 
 
Tabela l - Preços e volumes normais de produção e vendas. 
 
Produtos 
Preço de venda bruto 
por unidade 
Volume 
(em unidades/mês) 
Fogões 300,00 1.500 
Fornos de Microondas 400,00 1.250 
Lavadoras de Roupa 800,00 750 
Refrigeradores 1.200,00 500 
Tabela 2 - Padrões físicos de Matéria-Prima (MP) e de Mão de Obra Direta (MOD) por unidade. 
 
Produtos Quantidade de MP Tempo de MOD 
Fogões 4,5 kg 6h 
Fornos de Microondas 2,5 kg 5h 
Lavadoras de Roupa 12,5 kg 12h 
Refrigeradores 10,5kg 20h 
Tabela 3 - Estrutura básico-padrão de custos e despesas. 
 
Matéria Prima $ 25 por kg de MP 
Mão de Obra Direta (MOD): salário + encargos sociais dos operários $ 16 por hora 
Despesas administrativas gerais da empresa (fixas) $ 20.000 por mês 
Despesas comerciais e de marketing (fixas) $ 10.000 por mês 
Custos Fixos Comuns a todos os produtos $45. 000 por mês 
Custos Fixos Diretos dos produtos: 
Fogões $ 20.000 por mês 
Forno de Microondas $ 170.000 por mês 
Lavadoras de Roupa $ 70.000 por mês 
Refrigeradores $ 160.000 por mês 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 47 
Tabela 4 - Investimentos (ativos) identificados por produto (em $) 
 
 
Fogões 
Fornos de 
Microondas 
Lavadoras de 
Roupa Refrigeradores Comuns 
Estoques 118.800 225.000 178.125 189.000 55.000 
Imobilizado 101.200 35.000 93.875 96.000 25.000 
Total 220.000 260.000 272.000 285.000 80.000 
1.117.000 
 
Dados Adicionais: 
• Sobre a receita bruta incidem 12% de tributos; 
• Sobre a receita líquida incidem 10% de comissões; 
• No preço da matéria-prima estão inclusos 12% de tributos recuperáveis; e 
Com base nas informações apresentadas, pede-se calcular: 
a) Calcule o custo variável por unidade. 
 
 
 
 
 
 
 
 
b) Calcule a margem de contribuição de cada produto e o resultado mensal global da empresa. 
 
 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos Variáveis 
( - ) Despesas Variáveis 
1 ª MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 
( - ) Custos e Despesas Fixos Identificados 
2 ª MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 
 
 
 
 
c) Calcule a taxa de retorno identificada de cada produto e a taxa de retorno global da empresa. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 48 
 
 
 
3) O salão de beleza H.Enzo oferece diversos serviços a sua clientela. O serviço de manicure ajuda a 
atrair clientes para outros serviços oferecidos, porém, vem apresentando, sistematicamente, Margem 
de Contribuição negativa. A demonstração de resultados elaborada pela contabilidade relativa ao 
último mês mostra que essa linha de serviços apresenta Margem de Contribuição negativa de $ 
3.500,00, enquanto que as demais linhas de serviços apresentam Margens de Contribuição positivas. 
 
 
 
 
 
 Corte Escova Manicure Outros Total 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos e Desp. Variáveis 
1ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos de Despesas Fixos Identificados 
2ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
 
O proprietário do salão está propenso a descontinuar o serviço de manicure. Entretanto, a gerente do salão 
ponderou que, se esse serviço vier a ser suspenso, haverá uma redução de 5% nos serviços de corte e 10% 
nos serviços de escova. Os demais serviços oferecidos não serão afetados. 
O Contador informou que os custos fixos identificados permanecerão os mesmos. 
Pede-se: 
a) O serviço de manicure deve ser suspenso? Apresente os cálculos. 
 
 
 Corte Escova Outros Total 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos e Desp. Variáveis 
1ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos de Despesas Fixos Identificados 
2ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
Resposta: 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 49 
b) Alternativamente, considere que, se o salão investisse mensalmente R$ 8.000,00 com propaganda 
em revistas voltadas ao público feminino de grande circulação na região e houvesse um aumento de 
25% no volume de faturamento de todos os serviços, o serviço de manicure poderia ser suspenso? 
(Considere que os custos fixos identificados não sejam modificados). Apresente os cálculos. 
 
 
 
 Corte Escova Manicure Outros Total 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos e Desp. Variáveis 
1ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos de Despesas Fixos Identificados 
2ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
 Corte Escova Outros Total 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos e Desp. Variáveis1ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos de Despesas Fixos Identificados 
2ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
Resposta: 
 
 
4) A rede de postos de combustíveis Petro Lina Ltda. Explora em cada um de seus postos, além de 
combustíveis, lanchonetes e lava - rápidos. Os relatórios de desempenho oriundos da contabilidade 
vêm apontando que a lanchonete do posto da Vila Cachoeira está operando com prejuízos. O 
relatório do mês de outubro de 2010 demonstra: 
 
 
 Combustíveis Lanchonete Lava-Rápido Total 
Receita Operacional Líquida 450.000 40.000 60.000 550.000 
Custos Variáveis (330.000) (15.000) (30.000) (375.000)
Custos Fixos Identificados (40.000) (20.000) (15.000) (75.000) 
Custos Fixos comuns (50.000) (10.000) (10.000) (70.000) 
Custo Total (420.000) (45.000) (55.000) (520.000)
Resultado 30.000 (5.000) 5.000 30.000 
 
 
 
A direção da rede está avaliando fechar a lanchonete, pois julga que o lucro do posto passaria de 
R$30.000,00 para R$ 35.000,00. Você concorda? Justifiquem a apresente os cálculos. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 50 
 Combustíveis Lava-Rápido Total 
Receita Operacional Líquida 
( - ) Custos e Desp. Variáveis 
1ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Identificados 
2ª Margem de Contribuição 
( - ) Custos e Despesas Fixos Comuns 
Resultado Líquido do Exercício 
 
Resposta: 
 
 
11 Tomada de Decisão sobre Compras e Vendas baseadas nos Custos 
11.1 Conceitos e Aplicações: Decisão sobre Comprar ou Produzir 
Uma decisão comprar-ou-produzir é qualquer decisão da empresa de adquirir determinado produto 
ou serviço interna ou externamente. Restaurantes geralmente servem refeições que utilizam ingredientes 
preparados no próprio restaurante, mas servem sobremesas adquiridas de terceiros; os restaurantes, então, 
produzem as refeições, mas compram as sobremesas. Uma siderúrgica que utiliza suas próprias jazidas de 
minério de ferro para fabricar ferro fundido produz ferro fundido; uma que adquire ferro fundido e o processa 
adicionalmente compra ferro fundido. 
A decisão comprar-ou-produzir muitas vezes é parte da estratégia de longo prazo da companhia. 
Algumas companhias decidem integrar-se verticalmente, para controlar as atividades que levam ao produto 
final; outras preferem adquirir alguns insumos de fontes externas, e especializam-se em apenas algumas 
etapas do processo de fabricação. 
A decisão de depender de fontes externas para o fornecimento de uma quantidade substancial de 
insumos envolve a consideração não somente de custos diferenciais2 mas também de outros fatores não 
facilmente quantificáveis, como confiabilidade do fornecedor e controle de qualidade. Embora as decisões 
comprar-ou-produzir pareçam simples, tomadas uma única vez, na realidade elas fazem parte da análise 
estratégica da empresa, em que alta administração toma uma decisão sobre a política a ser seguida. 
Exemplo1: Determinada empresa fabrica raquetes de tênis. Atualmente, esta empresa fabrica, também, as 
capas das raquetes, com os seguintes custos: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 51 
 Por unidades 
(R$) 
Para 10.000 
unidades (R$) 
Custos Diretos 
Materiais diretos 2 20.000 
Mão de Obra Direta 1 10.000 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 0,75 7.500 
Custos Indiretos de fabricação fixos (identificados) 2.500 
Custos comuns rateados às capas 15.000 
 55.000 
 
A produção esperada para este ano é de 10.000 unidades, de modo que o custo total unitário de cada capa é 
de R$5,50 (R$55.000 / 10.000 unidades). 
Um fabricante externo propôs à empresa fornece qualquer volume de capas que ela deseje, a R$4,10 por 
capa. A proposta deve ser aceita? 
 Fazer o Produto Comprar o Produto Diferença 
Custos Diretos 
Materiais diretos 20.000 41.000 21.000 
Mão de Obra Direta 10.000 - (10.000)
Custos Indiretos de fabricação variáveis 7.500 - (7.500) 
Custos Indiretos de fabricação fixos (identificados) 2.500 - (2.500) 
Custos comuns rateados às capas 15.000 15.000 - 
Custo total 55.000 56.000 1.000 
Decisão: Não deve ser aceita, pois o custo seria maior. 
Exemplo2: Prepare a análise de custos para o volume de produção/vendas de 5.000 unidades 
 
 Fazer o Produto Comprar o Produto Diferença 
Custos Diretos 
Materiais diretos 10.000 20.500 10.500 
Mão de Obra Direta 5.000 - (5.000) 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 3.750 - (3.750) 
Custos Indiretos de fabricação fixos (identificados) 2.500 - (2.500) 
Custos comuns rateados às capas 15.000 15.000 - 
Custo total 36.250 35.500 (750) 
Decisão: Deve ser aceita, pois o custo seria menor. 
 
11.2 Exercícios 
1) A Caloi fabrica bicicletas, inclusive o conjunto que compõe a roda traseira, cujo custo unitário é o 
seguinte: 
 Por unidades 
Custos Diretos 
Materiais diretos 3,50 
Mão de Obra Direta 15,00 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 6,00 
Custos Indiretos de fabricação fixos 8,00 
Custo Total 32,50 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 52 
Esse custo baseia-se em uma produção anual de 20.000 unidades. 
Recentemente a Caloi recebeu uma proposta de uma empresa que deseja fornecer-lhe 20.000 
conjuntos de rodas traseiras por ano ao preço unitário de R$30,00. A aceitação da proposta fará com que a 
Caloi elimine R$100.000 de custos fixos de produção. 
A Caloi deveria continuar fabricando os conjuntos ou passar a comprá-los deste fornecedor, se 
objetiva economizar pelo menos R$12.500 por ano? Demonstre. 
 
 Fazer o Produto Comprar o Produto Diferença 
Custos Diretos 
Materiais diretos 
Mão de Obra Direta 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 
Custos Indiretos de fabricação fixos 
Custo total 
Decisão: Continuar fabricando. 
2) Suponha que a Casio necessite de 20.000 unidades de certo componente, de um de seus produtos. 
O custo de fabricação do componente é o seguinte: 
 Por unidades 
Custos Diretos 
Materiais diretos 3,00 
Mão de Obra Direta 10,50 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 4,00 
Custos Indiretos de fabricação fixos 5,00 
Custo Total 22,50 
A Casio pode comprar o componente da Lincs a R$21,00 por unidade. 
Sabendo-se que 80% dos custos indiretos de fabricação fixos não poderão ser eliminados, faça os cálculos e 
responda: a Casio deve aceitar a proposta da Lincs? 
 
 Fazer o Produto Comprar o Produto Diferença 
Custos Diretos 
Materiais diretos 
Mão de Obra Direta 
Custos Indiretos de fabricação variáveis 
Custos Indiretos de fabricação fixos 
Custo total 
Decisão: 
3) A Cia. Minuano fabrica ventiladores de diversos tipos. As pás de todos os ventiladores são produzidas 
internamente. O diretor de compras comentou na última reunião da Diretoria que um dos principais 
fornecedores da empresa fez uma proposta para fornecer, também, o conjunto de pás do ventilador 
de teto modelo LX por R$12,00 o conjunto. O projeto das pás desse ventilador foi desenvolvido pela 
Cia Minuano. 
Material elaborado pelo Professor Wendell Alves soares 53 
Esse diretor solicitou ao Departamento de Custos que elaborasse um relatório com os custos de produção de 
cada conjunto dessas pás. Os custos são: 
 
 Por unidades 
Custos Variáveis 8,00 
Custos Fixos 6,00 
Total 14,00 
Caso a empresa passe a comprar essas pás, 50% dos custos fixos poderiam ser eliminados, juntamente com 
todos os custos variáveis. 
Pergunta-se: A Cia Minuano deve continuar fabricando essas pás ou deve comprá-las do fornecedor externo? 
Apresente os cálculos. 
 
 Fazer o Produto Comprar o Produto Diferença 
Custos Variáveis 8 12 4 
Custos Fixos 6 3 (3)
Total 14 15 1 
4) A empresa BVOX fabrica alto-falantes. A tela dos alto-falantes é produzida internamente. Em função 
de todo processo de manufatura ser automatizado, o custo de mão-de-obra é considerado indireto. 
Os custos de produção para 50.000 unidades do componente