Gestão da Contabilidade Financeira

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Copyright © 2015 André Luis Fernandes Limeira, Carlos Alberto dos Santos Silva, Carlos Vieira,
Raimundo Nonato Souza Silva
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constitui violação do copyright (Lei no 9.610/98).
Os conceitos emitidos neste livro são de inteira responsabilidade dos autores.
1a edição, 2012. 1a edição revista, 2014. 2a edição, 2015.
Revisão de originais: Sandra Frank
Editoração eletrônica: FA Studio
Revisão: Aleidis de Beltran e Fatima Caroni
Capa: aspecto:design
Ilustração de capa: Fesouza
Conversão para eBook: Freitas Bastos
Limeira, André Luis Fernandes
Gestão contábil financeira / André Luis Fernandes Limeira... [et al.]. – 2. ed. – Rio de
Janeiro : Editora FGV, 2015.
196 p. - (Gestão empresarial (FGV Management))
Em colaboração com Carlos Alberto dos Santos Silva, Carlos Vieira, Raimundo Nonato
Souza Silva.
Publicações FGV Management.
Inclui bibliografia.
ISBN: 978-85-225-1649-0
1. Contabilidade gerencial. 2. Análise econômico-financeira. I. Silva, Carlos Alberto dos
Santos, 1947- . II. Vieira, Carlos. III. Silva, Raimundo Nonato Souza. IV. FGV Management.
V. Fundação Getulio Vargas. VI. Título. VII. Série.
CDD – 657.7
http://www.fundocriatec.com.br
http://www.fundocriatec.com.br
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Aos nossos alunos e aos nossos colegas docentes,
que nos levam a pensar e repensar nossas práticas.
Sumário
Capa
Folha de Rosto
Créditos
Dedicatória
Apresentação
Introdução
1 | A contabilidade e o sistema de informação contábil
Fundamentos da contabilidade
Usuários das informações contábeis
A informação contábil
Objetivos da contabilidade
Conceitos básicos da contabilidade
Limitações da contabilidade
A contabilidade financeira e a contabilidade gerencial
Estrutura conceitual para apresentação das demonstrações
contábeis
Limitações na relevância e na confiabilidade das informações
2 | Estrutura das demonstrações contábeis
Informação e demonstrações contábeis
Balanço patrimonial
Avaliação dos ativos
Avaliação do passivo
Procedimentos necessários para elaboração do balanço patrimonial
Apresentação analítica do balanço patrimonial
Demonstração do resultado do exercício (DRE)
Demonstração do resultado abrangente total
Demonstração dos fluxos de caixa
Método indireto
Método direto
Demonstração das mutações do patrimônio líquido
Demonstração do valor adicionado
Notas explicativas
Relatório da administração
Relatório dos auditores independentes
3 | Elaboração das demonstrações contábeis e composição do
patrimônio líquido
Critérios de elaboração das demonstrações contábeis
Patrimônio líquido e sua composição
Capital social
Reservas de capital
Reservas de lucros
Reserva legal
Reservas estatutárias
Reserva para contingências
Reserva de lucros a realizar
Reservas de lucros para expansão (retenção de lucros)
Reserva de Incentivos fiscais
Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído
Lucros e prejuízos acumulados
Fatores que modificam o patrimônio líquido
Ajustes de avaliação patrimonial
4 | Análise econômico-financeira
Objetivos da análise econômico-financeira e principais usuários
Preparação do balanço patrimonial para a análise dinâmica
Composição do capital circulante líquido (CCL)
Necessidade de capital de giro (NCG)
Saldo em tesouraria (ST)
Efeito tesoura (ET)
Critérios de análise econômico-financeira
Análise vertical
Análise horizontal
Indicadores econômico-financeiros
Índices de estrutura de capital
Índices de liquidez
Índices de lucratividade e rentabilidade
Índices de prazos médios
Conclusão
Referências
Os autores
André Luis Fernandes Limeira
Carlos Alberto dos Santos Silva
Carlos Vieira
Raimundo Nonato Souza Silva
Apresentação
Este livro compõe as Publicações FGV Management, programa de educação
continuada da Fundação Getulio Vargas (FGV).
A FGV é uma instituição de direito privado, com mais de meio século de
existência, gerando conhecimento por meio da pesquisa, transmitindo
informações e formando habilidades por meio da educação, prestando
assistência técnica às organizações e contribuindo para um Brasil sustentável
e competitivo no cenário internacional.
A estrutura acadêmica da FGV é composta por nove escolas e institutos, a
saber: Escola Brasileira de Administração Pública e de Empresas (Ebape),
dirigida pelo professor Flavio Carvalho de Vasconcelos; Escola de
Administração de Empresas de São Paulo (Eaesp), dirigida pela professora
Maria Tereza Leme Fleury; Escola de Pós-Graduação em Economia (EPGE),
dirigida pelo professor Rubens Penha Cysne; Centro de Pesquisa e
Documentação de História Contemporânea do Brasil (Cpdoc), dirigido pelo
professor Celso Castro; Escola de Direito de São Paulo (Direito GV), dirigida
pelo professor Oscar Vilhena Vieira; Escola de Direito do Rio de Janeiro
(Direito Rio), dirigida pelo professor Joaquim Falcão; Escola de Economia de
São Paulo (Eesp), dirigida pelo professor Yoshiaki Nakano; Instituto
Brasileiro de Economia (Ibre), dirigido pelo professor Luiz Guilherme
Schymura de Oliveira; e Escola de Matemática Aplicada (Emap), dirigida
pela professora Maria Izabel Tavares Gramacho. São diversas unidades com
a marca FGV, trabalhando com a mesma filosofia: gerar e disseminar o
conhecimento pelo país.
Dentro de suas áreas específicas de conhecimento, cada escola é
responsável pela criação e elaboração dos cursos oferecidos pelo Instituto de
Desenvolvimento Educacional (IDE), criado em 2003, com o objetivo de
coordenar e gerenciar uma rede de distribuição única para os produtos e
serviços educacionais produzidos pela FGV, por meio de suas escolas.
Dirigido pelo professor Rubens Mario Alberto Wachholz, o IDE conta com a
Direção de Gestão Acadêmica pela professora Maria Alice da Justa Lemos,
com a Direção da Rede Management pelo professor Mário Couto Soares
Pinto, com a Direção dos Cursos Corporativos pelo professor Luiz Ernesto
Migliora, com a Direção dos Núcleos MGM Brasília e Rio de Janeiro pelo
professor Silvio Roberto Badenes de Gouvea, com a Direção do Núcleo
MGM São Paulo pelo professor Paulo Mattos de Lemos, com a Direção das
Soluções Educacionais pela professora Mary Kimiko Magalhães Guimarães
Murashima e com a Direção dos Serviços Compartilhados pelo professor
Gerson Lachtermacher. O IDE engloba o programa FGV Management e sua
rede conveniada, distribuída em todo o país e, por meio de seus programas,
desenvolve soluções em educação presencial e a distância e em treinamento
corporativo customizado, prestando apoio efetivo à rede FGV, de acordo com
os padrões de excelência da instituição.
Este livro representa mais um esforço da FGV em socializar seu
aprendizado e suas conquistas. Ele é escrito por professores do FGV
Management, profissionais de reconhecida competência acadêmica e prática,
o que torna possível atender às demandas do mercado, tendo como suporte
sólida fundamentação teórica.
A FGV espera, com mais essa iniciativa, oferecer a estudantes, gestores,
técnicos e a todos aqueles que têm internalizado o conceito de educação
continuada, tão relevante na era do conhecimento na qual se vive, insumos
que, agregados às suas práticas, possam contribuir para sua especialização,
atualização e aperfeiçoamento.
Rubens Mario Alberto Wachholz
Diretor do Instituto de Desenvolvimento Educacional
Sylvia Constant Vergara
Coordenadora das Publicações FGV Management
Introdução
O mundo dos negócios evolui rapidamente em meio a um período que pode
ser considerado a nova economia, amparado pelo avanço tecnológico
constante. Paradigmas têm sido constantemente quebrados a uma velocidade
ímpar, pois são completamente novas as determinantes de valor que movem o
competitivo ambiente empresarial.
Nessa contínua mudança, percebe-se o crescimento de diversos ambientes
de negócios, até mesmo emfunção da redução de outros, movidos pela
percepção de valor, aspecto de grande importância para os consumidores de
forma geral. Como consequência, nota-se também o nascimento de múltiplos
segmentos, que até pouco tempo permaneciam de certa forma inexplorados.
O nascimento ou crescimento de um ambiente de negócios pressupõe a
existência de uma organização que, sustentada pelo investimento inicial e
pela contínua geração de lucros, garante não só a geração de rendimentos
para seus acionistas como, principalmente, a geração de empregos e a
consequente movimentação da economia.
Diante dos desafios de uma eficiente gestão baseada em resultados, os
executivos necessitam tomar decisões rápidas e eficientes, de forma a
alavancar negócios. Esses momentos resultam na avaliação de diversas
hipóteses que apresentam cenários com características distintas, como:
fusão, aquisição ou incorporação de empresas;
redução ou incremento de portfólio de produtos;
novos investimentos;
novos projetos de inovação.
Qualquer uma dessas decisões implicará investimentos, que trarão
crescimento na onerosidade em função dos recursos contratados, recursos
esses necessários para o processo de crescimento contínuo. A decisão de
contratação ou não de novas fontes de recursos ocorrerá com base em
números captados diretamente de um eficiente sistema de informações.
Nesse momento entram os conceitos de contabilidade, regidos pela ciência
contábil e que representam a base principal para qualquer sistema de
informações confiável e de ampla utilização.
Por isso, afirmamos que nada existiria sem o advento dessa ciência que, a
cada dia, se moderniza e se reveste de características irrestritas. A utilização
da contabilidade torna-se cada dia mais ampla, principalmente devido à atual
necessidade de transparência na divulgação dos resultados das empresas
como fator preponderante para a fidelização dos acionistas, clientes e até
mesmo dos empregados.
Este livro objetiva apresentar a importância da contabilidade no meio
empresarial como ferramenta fundamental para o processo decisório. Nossa
intenção é demonstrar o volume de informações geradas pela contabilidade
através da interpretação dos relatórios que compõem as demonstrações
contábeis. Tais relatórios possuem informações de grande utilidade para
tomada de decisões em diversas linhas de avaliação do negócio. Você
perceberá, ao longo da leitura, como extrair as informações das
demonstrações contábeis, qual o critério adotado universalmente para
avaliação dos investimentos societários e que indicadores de desempenho
mapeiam a situação econômica, financeira e operacional da empresa.
Gestão contábil financeira apresenta um conteúdo dividido em quatro
capítulos, nos quais propomos a discussão ampla do tema, numa sequência
lógica e interligada, que possibilitará o contato com a temática contábil, tão
importante para as organizações em um ambiente de permanentes mudanças.
Vejamos, então, como estão divididos os temas.
O primeiro capítulo tem a finalidade de apresentar as funções básicas da
contabilidade. No processo contábil, verificaremos como os fatos contábeis
se transformam em demonstrações contábeis e quais usuários utilizam essas
informações para suas decisões, que têm finalidades múltiplas. Veremos,
também, os conceitos básicos que movem o sistema contábil, divididos pelas
respectivas demonstrações contábeis. Todos os conceitos são seguidos de
exemplos ilustrativos. Encerramos o capítulo apresentando a nova estrutura
conceitual básica da contabilidade (framework), devidamente aprovada pela
Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC). Tal estrutura é apresentada por meio de
pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), que
criam as regras para o entendimento da ciência contábil, bem como
apresentam as características qualitativas das demonstrações contábeis e suas
limitações.
O segundo capítulo tem como finalidade apresentar e discutir as cinco
demonstrações contábeis exigidas pela Lei das Sociedades por Ações (Lei no
6.404/1976 alterada pela Lei no 11.638/2007) utilizadas como base de
informação. As demonstrações serão analiticamente apresentadas,
evidenciando cada uma das contas contábeis que as compõem, bem como sua
finalidade e utilização. Discutiremos amplamente as seguintes demonstrações
contábeis:
balanço patrimonial;
demonstração de resultados do exercício;
demonstração do resultado abrangente;
demonstração dos fluxos de caixa;
demonstração das mutações do patrimônio líquido;
demonstração do valor adicionado;
notas explicativas.
Ao final do capítulo discutiremos os relatórios contábeis que
complementam as informações a serem divulgadas pelas empresas e que
observam as instruções da referida lei, quais sejam:
relatório da administração;
parecer dos auditores independentes;
parecer do conselho fiscal.
O terceiro capítulo tem como finalidade apresentar uma metodologia
prática para elaboração das demonstrações contábeis e discutir o patrimônio
líquido e sua composição. Desenvolvemos o modelo de registro das
transações por meio da tabela “simulação patrimonial”, com o intuito de
substituir os razonetes, bem como a linguagem do “débito” e “crédito”, pela
avaliação das origens e aplicações de recursos por meio da soma e/ou
diminuição de cada conta.
O quarto capítulo promoverá uma discussão de análise econômico-
financeira a ser preparada considerando os índices específicos para cada uma
das demonstrações contábeis. Os índices ou indicadores serão apresentados
em quatro blocos, de forma a permitir uma visão da performance das
organizações a partir dos conceitos que cada um apresenta:
índices de estrutura de capital;
índices de liquidez;
índices de lucratividade e rentabilidade;
índices de prazos médios.
Além disso, estudaremos a importância da aplicação das análises vertical e
horizontal na avaliação da situação econômica e financeira das empresas.
Optamos por apresentar o exemplo de uma empresa fictícia denominada
Estrela Solitária S/A, permitindo a você observar e estudar o impacto dos
diversos índices citados, considerando dois períodos simultaneamente.
Desejamos a você uma excelente sessão de estudos. Utilize os conceitos
apresentados na gestão da sua empresa. Não se esqueça de que o conceito de
continuidade da sua e de todas as organizações está fortemente ligado aos
conceitos de um sistema de informações contábeis que, sendo criteriosamente
divulgado e analisado, permite uma eficiente e rápida tomada de decisões.
Boa leitura!
1
A contabilidade e o sistema de informação
contábil
Neste primeiro capítulo, mostraremos a você os fundamentos da
contabilidade, sua evolução ao longo do tempo, assim como a importância e a
contribuição que ela concede aos gestores na atualidade. Mostraremos,
também, que é a contabilidade uma das ciências mais completas existentes,
única capaz de promover registros de todos os fatos mensuráveis nas
organizações.
Fundamentos da contabilidade
A contabilidade, cujo principal objetivo é gerar informações acerca da
situação econômica, patrimonial e financeira da entidade, representa uma
atividade de extrema importância no processo de gestão das organizações. As
informações são geradas por meio das demonstrações contábeis, cujos dois
principais relatórios são o balanço patrimonial e a demonstração de resultado.
O conceito de balanço, cujo formato se parece com uma balança, que é
uma palavra de origem latina, surgiu há alguns séculos, originado da
necessidade de criação de maiores controles por parte das empresas.
Agrupando os itens de forma adequada, chegou-se à conclusão de que eles
deveriam ser colocados nos lados da balança da seguinte forma:
do lado esquerdo, os itens que geravam as atividades;
do lado direito, as origens dos recursos obtidos para serem aplicados no lado
esquerdo.
Como primeiro exercício, pequenos demonstrativos foram preparados,
conforme o quadro 1 permite visualizar.
Quadro 1
DEMONSTRAÇÃO
Item Valor Item Valor
Caixa 3.000 Valores a pagar 3.000Valores a receber 4.500 Patrimônio líquido 12.500
Imóveis 8.000 
Total 15.500 Total 15.500
A ideia principal da demonstração era evidenciar a situação patrimonial da
empresa naquele momento.
Em seguida, surgiu a necessidade de um ajuste no formulário criado, pois
haviam sido recebidas receitas oriundas de aluguel de algumas salas do
imóvel que se encontravam disponíveis. Tal fato alterou o formulário
significativamente, pois o caixa aumentou, o que deveria ser também
demonstrado do outro lado e, como não se tratava de valores a pagar, foram
considerados patrimônio líquido.
O formulário passou a apresentar a situação demonstrada no quadro 2.
Quadro 2
DEMONSTRAÇÃO – SEGUNDA VERSÃO
Item Valor Item Valor
Caixa 3.500 Valores a pagar 3.000
Valores a receber 4.500 Patrimônio líquido 13.000
Imóveis 8.000 
Total 16.000 Total 16.000
Nesse momento percebeu-se a necessidade de anotar um registro que
demonstrasse os valores recebidos e que alteraram o caixa, porém somente
mais tarde surgiu uma forma eficiente para essas anotações, que se tornaram
a base para a demonstração de resultados do exercício.
Dessa forma, surgiu o conceito de ativo (o lado esquerdo) e de passivo (o
lado direito) e, por consequência, o objetivo da demonstração, que passou a
se chamar balanço patrimonial. Assim como as demais demonstrações, que
serão estudadas com detalhe no próximo capítulo, o balanço patrimonial é
resultado da aplicação do método de partidas dobradas, que preza o conceito
de duplo registro, a saber:
a indicação de onde estão aplicados os recursos, ou as aplicações;
a indicação da origem desses recursos.
Em outras palavras, o método de partidas dobradas diz que para todo
crédito (ou origem) existe um débito (ou aplicação) correspondente,
balanceando a situação.
Como exemplo de um lançamento contábil observando o método de
partidas dobradas, citamos uma aquisição de estoques, com pagamento a ser
efetuado no prazo de 30 dias, no valor de R$ 20.000,00. Dessa forma,
teremos o seguinte:
Ativo Passivo
Estoques R$ 20.000,00 Fornecedores R$ 20.000,00
A simplicidade da informação gerada foi aperfeiçoada e aprofundada ao
longo dos séculos. Entretanto, não perdeu o objetivo principal, que sempre
foi o de mostrar a situação patrimonial das organizações, bem como a
apuração periódica de seus resultados econômicos, a saber, lucros ou
prejuízos.
Nos tempos atuais, a informação contábil é de extrema importância para a
segurança dos processos decisórios, sejam eles envolvendo compra de ativos,
até fusões, incorporações e/ou aquisições de outras organizações. Podemos
afirmar que, sem a utilização do sistema de informação contábil, as decisões a
serem tomadas pelas organizações diariamente demandariam muito mais
tempo dos executivos.
Define-se a contabilidade como “um sistema de informações e avaliação
destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza
econômica, financeira e de produtividade com relação à entidade objeto de
contabilização” (Perez Junior e Begalli, 1999:67).
Iudícibus e Marion (1999:17) citam que:
A função fundamental da Contabilidade [...] tem permanecido inalterada desde os primórdios. Sua
finalidade é prover os usuários dos demonstrativos financeiros com informações que os ajudarão a
tomar decisões. Sem dúvida, tem havido mudanças substanciais nos tipos de usuários e nas formas
de informação que têm procurado. Todavia, esta função dos demonstrativos financeiros é
fundamental e profunda. O objetivo básico dos demonstrativos financeiros é prover informação útil
para a tomada de decisões econômicas.
É interessante observar a forma contábil e compará-la à forma de um
sistema de informação. A tecnologia da informação nos indica a
transformação dos dados em informações, como a figura 1 permite visualizar.
Figura 1
SISTEMA DE INFORMAÇÃO
Se verificarmos a forma como o sistema contábil se compõe, concluiremos
que existe uma transformação de fatos contábeis em demonstrações
contábeis, da mesma forma como num sistema de informação, que apresenta
as características mostradas na figura 2.
Figura 2
SISTEMA DE INFORMAÇÃO CONTÁBIL
O sistema de informação contábil pode ser explicitado como se segue.
Fatos contábeis correspondem a transações diversas ocorridas em uma
organização. Como exemplos podemos citar, entre outros:
compra e venda de mercadorias;
pagamento de salários;
recebimentos de vendas efetuadas;
aquisições de imobilizado;
contratação e pagamento de empréstimos;
despesas incorridas;
impostos pagos ou a pagar.
Tais fatos contábeis são, portanto, eventos que podem ser mensurados de
forma econômica e financeira, trazendo com eles os seguintes conceitos:
regime de caixa, que se refere aos eventos financeiros e, basicamente, aos
registros de caixa. No caso, a receita só é reconhecida contabilmente quando
ocorre a entrada de dinheiro, e o mesmo acontece com a despesa. O regime
de caixa talvez tenha tido muita utilidade há algumas décadas, mas não
atualmente, pois não capta a realidade das operações empresariais em que
ocorrem múltiplas situações de compras e vendas a prazo;
regime de competência, que se refere aos eventos econômicos, ou seja,
promove o registro de todos os fatos na ocasião de seu fato gerador,
independentemente de terem ou não sido pagos e/ou recebidos. O regime de
competência veio trazer uma clareza maior para as demonstrações contábeis,
pois não induz a erros de interpretação em função do registro de todos os
eventos ocorridos na empresa.
Podemos afirmar que os eventos econômicos transformam-se em eventos
financeiros, a não ser que inadimplências ocorram no percurso. Como
exemplo, citamos vendas efetuadas a prazo que, após o vencimento, não
foram pagas pelo cliente, gerando, dessa forma, uma perda devidamente
contabilizada após o necessário instrumento de protesto ocorrido.
Os fatos contábeis são divididos em duas categorias, a saber:
fatos permutativos, que não alteram a situação patrimonial das empresas.
Como exemplos, podemos citar uma compra de estoques a prazo e o
pagamento de um empréstimo contratado. Ambos os exemplos envolvem
somente eventos patrimoniais, sem alteração em lucros e/ou prejuízos;
fatos modificativos, que alteram a situação patrimonial das empresas. Como
exemplo citamos a venda de produtos além dos custos incorridos na
operação, o que gera uma alteração patrimonial com apuração do lucro, que
alterará o patrimônio líquido.
Esses fatos contábeis necessitam ser registrados. Registro corresponde à
utilização dos livros contábeis obrigatórios, como o diário e o razão, onde os
fatos são registrados, sempre de forma diferenciada, como (Perez Junior e
Begalli, 1999):
no livro diário as transações são registradas de forma cronológica;
no livro razão as transações são registradas analítica e separadamente por
tipo de evento.
Deve ser mencionado que o registro dos fatos contábeis nos livros
obrigatórios é feito mediante a utilização de uma codificação chamada de
“contas contábeis”. O conjunto de contas contábeis, organizadas de forma
racional e planificada, constitui o “plano de contas” de uma empresa, objeto
de estudo do próximo capítulo.
O plano de contas de uma empresa deve ser dimensionado de forma
coerente com o tamanho da mesma e com a quantidade de lançamentos
contábeis efetuados nos períodos, evitando-se uma quantidade de contas
contábeis maior do que a necessária.
Demonstrações contábeis constituem os retratos da situação econômica e
financeira das empresas perante a sociedade. Segundo a Lei das Sociedades
por Ações (Lei no 6.404/1976 e suas recentes alterações pela Lei no
11.638/2007), as demonstrações contábeis são:
balanço patrimonial;
demonstração de resultado do exercício;
demonstração do fluxo de caixa;
demonstração das mutações do patrimônio líquido;
demonstração do valor adicionado;
demonstração do resultado abrangente;
notas explicativas.
As demonstrações contábeis apresentam informações úteis aos usuários e
são interligadas. Na seção que trata da informação contábil, mostraremos a
interligação dosdois primeiros demonstrativos contábeis; a interligação
completa entre todos os demonstrativos citados acima será mostrada no
próximo capítulo deste livro.
Como falamos, o registro dos fatos contábeis ocorre em função do fluxo
de recursos das empresas, explicitado na figura 3.
Figura 3
FLUXO DE RECURSOS DAS EMPRESAS
As origens são consideradas os créditos das empresas.
Nas demonstrações contábeis, podemos observar, por exemplo, que:
no balanço patrimonial, representam o passivo e o patrimônio líquido;
no demonstrativo de resultados do exercício, representam as receitas e o
lucro.
As aplicações são consideradas os débitos das empresas.
Nas demonstrações contábeis podemos observar, por exemplo, que:
no balanço patrimonial, representam o ativo;
no demonstrativo de resultados do exercício, representam as despesas e os
custos.
Se verificarmos que os recursos das empresas são obtidos com os sócios
ou com bancos, fornecedores e outros, chegaremos aos conceitos de capital
próprio (recursos dos sócios) e capital de terceiros (recursos de outros,
externos à empresa).
Em paralelo, observemos que as aplicações podem ser feitas para o giro
contínuo, como:
estoques;
contas a receber;
aplicações de curto prazo;
caixa ou disponível;
ou em imobilizado, como:
máquinas;
veículos;
prédios, entre outros.
Chegamos, assim, aos conceitos de capital de giro e capital fixo. Este
último representa o imobilizado.
Veja, na figura 4, o fluxo de recursos das empresas, agora separado em
itens de origens e itens de aplicações, conforme citado acima.
Figura 4
ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS
Uma vez compreendido o fluxo de recursos das empresas, torna-se
necessário entender quem são os usuários das informações contábeis.
Usuários das informações contábeis
De acordo com estudo da Fipecafi (1995:59), define-se usuário como
toda pessoa física ou jurídica que tenha interesse na avaliação da situação e do progresso de
determinada entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades não lucrativas, ou mesmo
patrimônio familiar.
Os usuários das informações contábeis podem ser:
internos, que são os proprietários, diretores, gerentes e supervisores das
empresas;
externos, que são os acionistas, governo, fornecedores, clientes, entidades
financeiras, entre outros.
Cada usuário está interessado em um determinado tipo de informação,
conforme ilustra o quadro 3.
Quadro 3
USUÁRIOS DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL E A INFORMAÇÃO DESEJADA
Usuário Natureza Informação desejada
Alta e média administração Interno Análise de forma geral
Empregos em geral Interno Medição de desempenho
Acionistas Externo Fluxo de dividendos
Governo Externo Recolhimento de tributos
Fornecedores Externo Análise para concessão de crédito
Clientes Externo Pós-venda dos bens adquiridos
Entidades financeiras Externo Análise para concessão de crédito
Como você observou, a necessidade de informações varia segundo o tipo
de usuário, razão pela qual a contabilidade as organiza de forma a atender a
todos.
A informação contábil
As demonstrações contábeis serão amplamente estudadas no próximo
capítulo; assim, indicaremos aqui apenas o conceito principal de cada uma.
Observe o seguinte:
o balanço patrimonial indica a situação econômica e financeira de uma
empresa em certo momento, ou seja, o resultado das transações que
envolvem seus bens, direitos e obrigações;
a demonstração de resultado do exercício indica o resultado do confronto
entre receitas, custos e despesas;
a demonstração do fluxo de caixa indica informações sobre a movimentação
e o saldo de caixa e equivalentes de caixa;
a demonstração das mutações do patrimônio líquido indica as variações
ocorridas no patrimônio líquido das empresas, bem como a causa delas e o
efeito que tiveram sobre esse patrimônio;
a demonstração do valor adicionado, exigida para empresas de capital
aberto, indica o valor da riqueza gerada pela organização e sua distribuição
entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza;
a demonstração de resultados abrangentes indica mudanças no patrimônio
líquido, resultado de outras transações.
As demonstrações contábeis resumem informações diversas, que observam
os objetivos da contabilidade.
Objetivos da contabilidade
A informação contábil explicitada destina-se a duas finalidades:
controle, que é o processo pelo qual a empresa se certifica que está agindo
de acordo com os planos traçados;
planejamento, que é o processo pelo qual se decidem as ações a serem
empreendidas no futuro.
Tais finalidades são complementares, já que o controle das atividades
atuais é a base de dados para o planejamento futuro.
Da mesma forma, como controle admite-se que a informação contábil será
resultado do registro e acompanhamento de todo o ciclo operacional das
empresas, que se resume nas atividades citadas na figura 5.
Figura 5
CICLO OPERACIONAL DAS EMPRESAS
Fonte: Perez Junior e Begalli (1999:80).
No capítulo 4 deste livro, veremos em detalhes como mensurar o ciclo
operacional em dias e em moeda, além de como otimizá-lo.
Conceitos básicos da contabilidade
Para melhor entendimento das demonstrações contábeis, torna-se
necessário o conhecimento dos conceitos que se seguem. Dividiremos os
conceitos pelos demonstrativos contábeis (Marion, 2005).
Na demonstração de resultados do exercício, temos os gastos, que se
apresentam da forma como na figura 6.
Figura 6
GASTOS
Gastos são todos os consumos de bens e serviços, adquiridos à vista ou a
prazo, efetuados pelas empresas. Conforme suas características podem
dividir-se em custos, despesas, perdas e investimentos.
Em princípio, todo gasto, em algum momento, gera um desembolso.
Desembolso deve ser conceituado como a saída de recursos financeiros para
aquisição de bens e serviços ou pagamento de obrigações assumidas
anteriormente.
Vejamos exemplos para os itens citados:
custos são os gastos (consumo de bens e serviços) efetuados com o objetivo
de gerar bens ou prestação de serviços. Podemos exemplificar como:
matérias-primas, mão de obra, custos indiretos etc.;
insumos utilizados na produção de bens e serviços e demais insumos,
como energia elétrica, depreciações e outros podem ser classificados em
estoques, investimentos ou imobilizado;
estoques: bens adquiridos ou produtos destinados a revenda;
despesas representam o consumo de bens e serviços, adquiridos à vista ou a
prazo, com o objetivo de gerar receitas. Como exemplos, citamos:
despesas de vendas, tais como fretes, comissões, propaganda, entre
outras;
despesas administrativas, tais como salários e encargos do pessoal
administrativo, aluguéis;
despesas financeiras, tais como juros e encargos;
despesas tributárias, tais como imposto de renda e contribuição social;
perdas correspondem aos gastos anormais ou involuntários efetuados pelas
empresas que não geram novos bens ou serviços e tampouco receitas.
Podem ser citadas a inadimplência de clientes, a perda total de veículos
avariados etc.;
investimentos correspondem à aquisição de bens que serão ativados. Como
exemplos, podemos citar:
bens destinados à geração de renda, tal como aluguéis;
imobilizado: bens destinados ao uso nas atividades produtivas
(máquinas e equipamentos) ou administrativas e comerciais (móveis e
utensílios).
Assim, afirma-se que os custos e as despesas são considerados itens
referentes a operações continuadas das empresas; as perdas são consideradas
operações não continuadas ou descontinuadas.
Por outro lado, as receitas representam os valores que uma empresa recebe
ou tem direito a receber, provenientes de suas operações de vendas, de
prestação de serviços ou de aplicações financeiras. Como exemplos de
receitas, podemos citar:
receita de vendas de produtos;
receita de vendas de serviços;
receitas de aluguéis;
receitas financeiras.
O encontro das receitas com as despesas e os custos gera lucro ou prejuízo,
conforme explicitado na demonstração de resultados do exercício. Esse
resultado representa a riqueza gerada pela empresa em certo período e irá
incorporar o patrimônio líquido, nobalanço patrimonial.
O balanço patrimonial indica uma equação em que o ativo equivale ao
passivo, que é resultado do somatório de passivo e patrimônio líquido, como
o quadro 4 permite visualizar.
Quadro 4
EQUAÇÃO DO BALANÇO PATRIMONIAL
Ativo
Passivo
Patrimônio líquido
Como ativo entende-se a aplicação de recursos, que as empresas utilizarão
para geração de benefícios econômicos e financeiros futuros. Dessa forma, o
ativo representa os bens e os direitos da entidade.
Como exemplo de bens, citamos os estoques; como exemplo de direitos,
as duplicatas a receber.
Como veremos no próximo capítulo, o ativo terá seus valores alterados
cada vez que ocorrer o reconhecimento contábil de uma receita, bem como
pela obtenção de recursos com terceiros (capital de terceiros) ou com os
acionistas da empresa (capital próprio).
Como passivo entendem-se as origens de recursos que são financiados por
terceiros e que representarão desembolsos futuros. Citamos, como exemplos,
os empréstimos, os pagamentos a fornecedores, os impostos a pagar, os
salários a pagar, entre outros.
São entendidos como patrimônio líquido os recursos financiados pelos
acionistas. Ele representa, de forma estática, as obrigações das empresas para
com seus sócios.
A figura 7 indica com clareza a geração de riqueza apurada pela
demonstração de resultados do exercício por meio do lucro, que é
incorporado ao patrimônio líquido logo em seguida. Deve ser também
observado o fato de que os estoques transformaram-se em custos de produtos
vendidos após a devida baixa pelas vendas dos produtos.
Figura 7
INTERLIGAÇÃO ENTRE O BALANÇO PATRIMONIAL E A DEMONSTRAÇÃO DE
RESULTADOS DO EXERCÍCIO
Podemos então deduzir que ambas as demonstrações estão interligadas
pela geração de lucros obtidos no período.
Entretanto, muitas vezes há ocorrências qualitativas, não mensuráveis, que
acabam por evidenciar certas limitações da contabilidade.
Limitações da contabilidade
O método da contabilidade a torna capaz de registrar fatos que são
mensurados monetariamente com muita clareza, conforme exposto. Dessa
forma, pode ocorrer que algumas decisões tomadas pelos usuários das
informações contábeis sejam influenciadas por aspectos qualitativos que
normalmente escapam do alcance da contabilidade.
Estamos aqui nos referindo a variáveis como investimentos sociais, custo
de oportunidade e agregação de valor para os clientes, entre outras, que não
conseguem ser mensuradas pela contabilidade
Tais limitações, no entanto, não invalidam o método contábil; apenas
indicam ao usuário que as informações devem ser utilizadas levando-se em
conta as limitações do método que as gerou.
A contabilidade financeira e a contabilidade gerencial
Como vimos até aqui, a contabilidade financeira apura e prepara a
elaboração das informações econômicas e financeiras das empresas,
divulgando-as a uma vasta clientela denominada usuários externos, entre os
quais citamos: bancos, fornecedores, clientes, governo e entidades
reguladoras. Como consequência, observa-se que é a contabilidade financeira
direcionada por regras e normas, citadas anteriormente, e pelos postulados
contábeis que serão citados a seguir.
No entanto, os empresários necessitam utilizar uma informação contábil
mais gerencial e mais detalhada, que será a base de dados para o processo
decisório diário. Tais decisões são reações aos efeitos que as variáveis do
macroambiente causam nos negócios e englobam informações que incluem,
entre outros:
clientes e mercados;
inovações em produtos e serviços;
qualidade total, tempo de processamento e custo dos processos internos
críticos;
capacidade dos funcionários e dos sistemas das empresas.
As decisões têm reflexos diretos na lucratividade das organizações e
garantem sua continuidade, por meio da geração contínua de novos recursos.
Percebe-se claramente que a contabilidade gerencial está dimensionada
para atender a duas funções fundamentais: o controle e a decisão. Como
auxílio ao controle, a contabilidade gerencial contribui mediante o
fornecimento de informações para o estabelecimento de padrões, orçamentos
e outros tipos de previsões. Como auxílio às tomadas de decisões, contribui
por meio de alimentação de informações relevantes, que dizem respeito às
consequências de curto e longo prazos sobre medidas de eliminação de
portfólio de produtos e de departamentos, ampliação de atividades,
terceirização etc.
As principais diferenças entre a contabilidade financeira e a contabilidade
gerencial estão apresentadas no quadro 5.
Quadro 5
DIFERENÇAS ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA E A CONTABILIDADE
GERENCIAL
Fatores Contabilidade financeira Contabilidade gerencial
Principais
usuários
Investidores e credores. Administradores de vários níveis da
organização.
Liberdade de
escolha
Postulados e pressupostos contábeis. Nenhuma restrição além do custo x
benefício.
Enfoque no
tempo
Avaliação histórica. Visão do passado. Orientação para o futuro. Orçamentos e
registros históricos.
Relatórios Resumidos. Preocupação com a empresa
como um todo.
Detalhados. Preocupação com partes da
empresa.
Objetivos dos
relatórios
Análise financeira. Planejamento, controle, avaliação de
desempenho.
Prazos Menos flexíveis Mais flexíveis
Bases de
mensuração
Moeda corrente. Várias bases correntes. Índices.
Visão da
empresa
Empresa como um todo. Interesse nas partes.
A informação é Precisa e objetiva. Rápida, com aproximações.
A informação
busca
Objetividade. Utilidade.
Diante do exposto, pode-se concluir que as diferenças entre contabilidade
financeira e contabilidade gerencial giram em torno da utilização das
informações geradas pelos diversos usuários e de seus diferentes objetivos.
Estrutura conceitual para apresentação das demonstrações
contábeis
Conforme mencionado, a Lei das Sociedades por Ações foi modificada
pela Lei no 11.638/2007. A partir dessa alteração, vários pronunciamentos
foram emitidos; no entanto, em janeiro de 2008, o Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC) emitiu um pronunciamento (CPC 00),
atualizado em dezembro de 2011 (CPC 00 (R1)), que define a estrutura
conceitual básica para a elaboração das demonstrações contábeis. Os demais
pronunciamentos serão citados nos capítulos seguintes do livro.
A finalidade dessa estrutura conceitual é:
dar suporte ao desenvolvimento de novos Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e
Orientações e à revisão dos já existentes, quando necessário;
dar suporte à promoção da harmonização das regulações, das normas contábeis e dos
procedimentos relacionados à apresentação das demonstrações contábeis, provendo uma base para
a redução do número de tratamentos contábeis alternativos permitidos pelos Pronunciamentos,
Interpretações e Orientações;
dar suporte aos órgãos reguladores nacionais;
auxiliar os responsáveis pela elaboração das demonstrações contábeis na aplicação dos
Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações e no tratamento de assuntos que ainda
não tenham sido objeto desses documentos;
auxiliar os auditores independentes a formar sua opinião sobre a conformidade das demonstrações
contábeis com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações;
auxiliar os usuários das demonstrações contábeis na interpretação de informações nelas contidas,
elaboradas em conformidade com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações; e,
proporcionar aos interessados informações sobre o enfoque adotado na formulação dos
Pronunciamentos Técnicos, das Interpretações e das Orientações.
A referida estrutura não é um Pronunciamento Técnico propriamente dito e, portanto, não define
normas ou procedimentos para qualquer questão particular sobre aspectos de mensuração ou
divulgação. Nada nesta Estrutura Conceitual substitui qualquer Pronunciamento Técnico,
Interpretação ou Orientação [CPC 00 (R1)].
Portanto, o objetivo do Pronunciamento Conceitual Básico – Estrutura
Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro –
é apoiar como fonte para as premissas básicas e fundamentais na preparaçãoe
utilização das demonstrações contábeis através daqueles pronunciamentos
técnicos.
Assim, para observar e preparar a elaboração e apresentação das
demonstrações contábeis, o CFC aprovou a Resolução no 2011/1.374 – NBC
TG Estrutura Conceitual. A referida NBC foi publicada no Diário Oficial da
União em 16 de dezembro de 2011. Essa resolução entrou em vigor em 1o de
janeiro de 2011. Dela, devem-se observar os seguintes aspectos:
premissa subjacente da continuidade;
características qualitativas fundamentais (relevância e representação
fidedigna) e características qualitativas de melhoria (comparabilidade,
verificabilidade, tempestividade e compreensibilidade).
Antes de prosseguirmos com o estudo da premissa subjacente e
características qualitativas, fazemos uma breve explanação sobre a antiga
característica qualitativa de confiabilidade, a característica essência sobre a
forma e a característica da prudência (conservadorismo).
A característica qualitativa confiabilidade foi redenominada de representação fidedigna; as
justificativas constam das bases para conclusões.
A característica essência sobre a forma foi formalmente retirada da condição de componente
separado da representação fidedigna por ser isso considerado uma redundância. A representação
pela forma legal que difira da substância econômica não pode resultar em representação fidedigna,
conforme citam as Bases para Conclusões. Assim, essência sobre a forma continua, na realidade,
bandeira insubstituível nas normas do IASB.
A característica prudência (conservadorismo) foi também retirada da condição de aspecto da
representação fidedigna por ser inconsistente com a neutralidade. Subavaliações de ativos e
superavaliações de passivos, segundo os Boards mencionam nas Bases para Conclusões, com
consequentes registros de desempenhos posteriores inflados, são incompatíveis com a informação
que pretende ser neutra [CFC, 2011].
Premissa subjacente à elaboração dos relatórios contábil-financeiros: a
elaboração dos relatórios contábil-financeiros tem como premissa a
continuidade (going concern) da entidade. A entidade foi concebida como
algo em marcha, ou seja, suas operações irão ocorrer por um futuro
previsível. E qualquer ameaça a essa continuidade deverá ser informada aos
diversos usuários da contabilidade (stakeholders) interessados na informação
contábil. Caso a empresa entre num processo de liquidação, as demonstrações
contábeis deverão ser elaboradas em bases diferentes daquelas entidades em
continuidade.
Como exemplo de ameaça à continuidade de uma entidade pode-se
mencionar: determinada empresa vendeu 90% da sua receita para um
determinado cliente e esse cliente solicitou uma concordata. Portanto, caso a
empresa não consiga rapidamente localizar potenciais novos clientes, a
continuidade da empresa ficará sensivelmente ameaçada. Portanto, a omissão
do fato da continuidade pode influenciar as decisões que os usuários tomam
com base na informação contábil-financeira.
As características qualitativas são consideradas os atributos que fazem as
demonstrações contábeis se tornarem úteis aos seus usuários. Foram
definidas de modo a ter mais utilidade, fornecendo informações que auxiliem
o processo decisório no melhor entendimento das empresas que as
apresentam.
De acordo com o CPC 00 (R1), de dezembro 2011, as características
qualitativas, separadas em dois grupos, são as reputadas como mais úteis e
fundamentais (A) e as que também auxiliam na escolha quando de
alternativas equivalentes em termos de relevância e representação fidedigna
(B).
As características qualitativas das demonstrações contábeis podem ser
visualizadas no quadro 6.
Quadro 6
CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS
(A) Reputadas como mais úteis e fundamentais
Característica Descrição
Relevância
 
As informações são relevantes quando fazem a diferença nas decisões econômicas
dos usuários, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, ou corrigindo as
suas avaliações anteriores (valor confirmatório), ou ajudando-os nos processos para
predizer resultados futuros (valor preditivo). A relevância depende da natureza e da
materialidade do item em discussão.
Representação
fidedigna
Diz respeito a três atributos: a informação precisa ser completa, neutra e livre de
erro. Para ser completa, precisa conter o necessário para que o usuário compreenda
o fenômeno sendo retratado. Para ser neutra, precisa estar desprovida de viés na
seleção ou na apresentação, não podendo ser distorcida para mais ou para menos.
Para ser livre de erro, precisa que o processo para obtenção da informação tenha
sido selecionado e aplicado livre de erros. No caso de estimativa, ela é considerada
tendo representação fidedigna se, além disso, o montante for claramente descrito
como estimativa e se a natureza e as limitações do processo forem devidamente
reveladas.
(B) Características que também auxiliam na escolha quando de alternativas equivalentes em
termos de relevância e representação fidedigna
Característica Descrição
Comparabilidade Permite a identificação e compreensão de similaridades e diferenças entre os itens.
Comparabilidade implica, também, fazer com que coisas diferentes não pareçam
iguais ou coisas iguais não pareçam diferentes. Comparabilidade é diferente da
consistência, pois é o objetivo, enquanto a consistência é um auxílio na obtenção
desse objetivo.
Verticabilidade Implica diferentes observadores poderem chegar a um consenso sobre o retrato de
uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias, representar uma faixa
de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Pode ser direta ou
indireta e, às vezes, se restringir à análise das premissas subjacentes a uma
estimativa sobre o futuro.
Tempestividade Significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário em sua
decisão.
Compreensibilidade Significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da informação são
feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. Os relatórios contábil-
financeiros são elaborados na presunção de que o usuário tem conhecimento
razoável de negócios e que age diligentemente, mas isso não exclui a necessidade
de ajuda de consultor para fenômenos complexos.
Limitações na relevância e na confiabilidade das informações
As limitações apresentadas no pronunciamento contábil são três, a saber:
tempestividade, equilíbrio entre custo e benefício e equilíbrio entre
características qualitativas. Tais limitações, que podem ser visualizadas no
quadro 7, referem-se a todas as características qualitativas, não só àquelas
sugeridas pela interpretação textual do pronunciamento.
Quadro 7
LIMITAÇÕES NA RELEVÂNCIA E NA CONFIABILIDADE DAS INFORMAÇÕES
Limitações Descrição
Tempestividade Quando há demora indevida na divulgação de uma informação, é possível
que ela perca a relevância. A administração da entidade necessita
ponderar os méritos relativos entre a tempestividade da divulgação e a
confiabilidade da informação fornecida. Para fornecer uma informação na
época oportuna pode ser necessário divulgá-la antes que todos os
aspectos de uma transação ou evento sejam conhecidos, prejudicando
assim sua confiabilidade. Por outro lado, se para divulgar a informação a
entidade aguardar até que todos os aspectos se tornem conhecidos, a
informação pode ser altamente confiável, porém de pouca utilidade para
os usuários que tenham tido necessidade de tomar decisões nesse
ínterim. Para atingir o adequado equilíbrio entre a relevância e a
confiabilidade, o princípio básico consiste em identificar qual a melhor
forma para satisfazer as necessidades do processo de decisão econômica
dos usuários.
Equilíbrio entre
custo e
benefício
Limitação de ordem prática, em vez de uma característica qualitativa. Os
benefícios decorrentes da informação devem exceder o custo de produzi-
la.
Equilíbrio entre
características
qualitativas
Na prática, é frequentemente necessário um balanceamento entre as
características qualitativas. Geralmente, o objetivo é atingir um equilíbrio
apropriadoentre as características, a fim de satisfazer aos objetivos das
demonstrações contábeis. A importância relativa das características em
diferentes casos é uma questão de julgamento profissional.
Fonte: Perez Junior e Begalli (2009:36).
A aplicação de forma adequada do conjunto de conceitos citados deve
fazer com que as demonstrações contábeis apresentem informações
verdadeiras e apropriadas da posição patrimonial e financeira da empresa.
Por fim, deve ser também citado o conceito geral de visão verdadeira e
visão adequada. Estamos nos referindo à apresentação adequada, segundo a
qual a essência econômica deve prevalecer sobre a forma jurídica.
Assim, a aplicação das características qualitativas e de normas de
contabilidade aceitas resulta em demonstrações contábeis que devem refletir
o que se entende como apresentação verdadeira e adequada das informações
de uma entidade.
Como você viu, a contabilidade é um sistema de informações relevantes
para as empresas em seus processos decisórios.
Para situar você no contexto da ciência contábil, abordamos sua origem e
evolução, os principais conceitos, as demonstrações contábeis, os
pressupostos básicos, assim como as características dos usuários que
necessitam dessas informações.
Abordamos, também, as principais diferenças entre a contabilidade
financeira e a contabilidade gerencial.
No próximo capítulo, estudaremos com detalhes as demonstrações
contábeis e as informações por elas geradas.
2
Estrutura das demonstrações contábeis
A dinâmica dos mercados financeiros e dos mercados de capitais exerce
papel fundamental no desenvolvimento econômico e na evolução das
atividades empresariais. Aliado a isso, cabe destacar que a busca constante de
melhoria na administração das entidades passa pelo conhecimento da
contabilidade, sem o qual a gestão e o conjunto de informações necessárias
para o processo da tomada da decisão ficariam inviabilizados. Tendo por
objetivo demonstrar as mutações na estrutura patrimonial de entidades com
finalidades lucrativas, caberá à contabilidade contemplar os diversos usuários
interessados em informações sobre determinada entidade com demonstrações
contábeis que permitirão aos mesmos conhecer sua situação econômica e
financeira e, dessa forma, tomar suas decisões. Neste capítulo,
apresentaremos o produto final da contabilidade, ou seja, o conjunto de
relatórios que tem por finalidade evidenciar as modificações ocorridas na
estrutura do patrimônio em decorrência dos fatos associados às tomadas de
decisões por parte dos gestores e demais responsáveis pela administração e
condução da entidade, cabendo também ficarem evidenciadas nos relatórios
as mutações decorrentes de eventos não associados ao conjunto das decisões.
Informação e demonstrações contábeis
Para que as demonstrações contábeis tenham credibilidade e, ao mesmo
tempo, gerem confiança por parte dos usuários, a informação deverá ser
completa, demonstrando com fidedignidade todas as operações e outros fatos,
sem erros em sua elaboração. Para tanto, o reconhecimento das transações e
acontecimentos deverá ser registrado com base na substância e realidade dos
fatos econômicos, e não de forma puramente legal, com total neutralidade e
com o cuidado na elaboração das demonstrações contábeis. Estamos
comprometidos com a fidedignidade, transparência e responsabilidade da
informação a ser passada sobre a situação econômico-financeira, de modo a
atender à demanda dos investidores que, ao alocar seus recursos em
determinada atividade, buscam maximizar sua riqueza. As entidades com
finalidade lucrativa nascem tendo por objetivo remunerar seus investidores,
ou seja, nascem da alternativa de investimento por parte de determinadas
pessoas. A variabilidade na estrutura patrimonial dessas entidades tem como
fundamentação o processo de decisão por parte dos tomadores de decisão,
fatores tecnológicos, políticas governamentais, concorrência, abertura de
mercado e tantos outros que poderão impactar, de maneira positiva ou
negativa, a estrutura do patrimônio da entidade. Compete à contabilidade
elaborar demonstrações para que as decisões possam ser tomadas com o
propósito de dar continuidade ao processo de gestão da entidade e contemplar
os investidores e demais interessados com informações para que os mesmos
possam decidir de modo a atender a suas demandas individuais ou coletivas.
As demonstrações contábeis representam o produto final da contabilidade.
Delas fluem valiosas informações, evidenciando a realidade de uma estrutura
patrimonial que é fruto de determinada gestão.
As demonstrações contábeis são relatórios acompanhados de informações
complementares, que correspondem a determinado período, contendo
aspectos qualitativos e quantitativos como consequência dos métodos
aplicados na contabilização dos respectivos fatos. Geram informações
financeiras sobre a entidade, sendo que seu principal objetivo é proporcionar
informações sobre a posição financeira e o desempenho – além de demonstrar
as modificações em sua posição financeira – que possam atender a um vasto
número de usuários na tomada de decisão.
As demonstrações contábeis são geradas em decorrência do registro de um
grande número de fatos e eventos, que são agregados em grupos e subgrupos
em função da sua natureza. Ao término serão apresentadas as demonstrações
contábeis que são:
balanço patrimonial;
demonstração do resultado;
demonstração do resultado abrangente;
demonstração das mutações do patrimônio líquido;
demonstração dos fluxos de caixa;
demonstração do valor adicionado;
notas explicativas, compreendendo o resumo das políticas contábeis
significativas e outras informações explanatórias.
As demonstrações interagem entre si e possuem objetivos definidos,
conforme apresentado nas próximas seções.
Balanço patrimonial
O balanço patrimonial proporciona informações referentes à posição
patrimonial e financeira da entidade em uma determinada data, evidencia as
fontes de financiamentos representadas pelo capital próprio (capital social
mais ou menos o resultado acumulado e pelo capital de terceiros). O capital
próprio é representado pelo patrimônio líquido (PL) enquanto o capital de
terceiros é representado pelo passivo. Essas fontes dão origem aos
investimentos da entidade, ou seja, ao seu ativo. Temos que o balanço
patrimonial da entidade é a relação de seus ativos, passivos e patrimônio
líquido em uma data específica.
Conforme pronunciamento CPC 00 (R1), itens 4.8/4.23, temos:
(a) ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se
espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade.
(b) passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se
espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos.
(c) patrimônio líquido é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os
seus passivos.
Os elementos que compõem a estrutura do balanço patrimonial, os bens,
os direitos, as obrigações e os elementos do patrimônio líquido são
representados por contas patrimoniais. No ativo temos os bens e os direitos,
que serão representados dentro da estrutura do balanço patrimonial em
função do grau de liquidez de cada conta; no passivo representaremos as
obrigações em função do grau de exigibilidade; e o patrimônio líquido será a
diferença entre o ativo e o passivo.
A representação do balanço patrimonial é feita considerando o ativo ao
lado do passivo e do patrimônio líquido, como demonstrado no quadro 8.
Quadro 8
FORMAÇÃO E REPRESENTAÇÃO DA ESTRUTURA PATRIMONIAL
Balanço patrimonial
Ativo Passivo + patrimônio líquido
Bens
Representam tudo que a empresa possui em
termos corpóreos ou incorpóreos.
Obrigações
Representam os débitos – tudo que a
empresa tiver a pagar.
Direitos
Representam os créditos – tudo que a empresa
tiver a receber.
Patrimônio líquido
Representa a diferença entre o total do
ativo menos o passivo.
De forma bastante objetiva, podemos interpretar o balançopatrimonial
pela ótica das origens e aplicações de recursos, conforme o quadro 9 permite
visualizar.
Quadro 9
ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS NA FORMAÇÃO DA ESTRUTURA
PATRIMONIAL
Investimentos Aplicações derecursos
Balanço patrimonial
Origens de
recursos
Fontes de
financiamentos
Ativo Passivo
Bens Obrigações
Caixa 
Liquidez Exigibilidade
Direitos Patrimôniolíquido
 Capital
Total Total
A informação deverá ser gerada de modo a atender a um conjunto
heterogêneo de usuários, fato que nos leva a estruturar as demonstrações
contábeis de modo a lhes permitir extrair as informações necessárias para a
tomada da decisão.
Na estrutura do balanço patrimonial, os ativos e passivos foram divididos
em grupos, cada grupo dividido em subgrupos, sendo que dentro de cada
subgrupo encontramos as respectivas contas, que representam os diversos
elementos da estrutura patrimonial – no caso do ativo, os bens e os direitos;
no passivo, as obrigações com terceiros e o patrimônio líquido.
Tanto no ativo quanto no passivo teremos os elementos circulantes e não
circulantes, que serão representados como grupos de contas separados no
balanço patrimonial, exceto quando uma apresentação baseada na liquidez
proporcionar informação confiável e mais relevante.
Quando essa exceção for aplicável, todos os ativos e passivos devem ser
apresentados por ordem de liquidez.
Qualquer que seja o método de apresentação adotado, a entidade deve
divulgar o montante esperado a ser recuperado ou liquidado em até 12 meses
ou mais do que 12 meses, após o período de reporte, para cada item do ativo
e passivo.
O CPC 26 (R1) não prescreve a ordem ou o formato que deva ser utilizado
na apresentação das contas do balanço patrimonial; entretanto, na Lei das
S/A, no ativo, as contas são dispostas em ordem decrescente de grau de
liquidez dos elementos nelas registrados, isto é, dos itens de maior para os de
menor liquidez. A doutrina contábil adota critério semelhante para o passivo:
ordem decrescente de exigibilidade.
Para tornar a informação ainda mais clara, devemos apresentar as
informações do balanço patrimonial de acordo com o grau de liquidez e nível
de exigibilidade, conforme os quadros 10 e 11.
Quadro 10
REPRESENTAÇÃO DE ACORDO COM O GRAU DE LIQUIDEZ E NÍVEL DE
EXIGIBILIDADE
Balanço patrimonial
Ativo Passivo
Caixa Fornecedor
Bancos Financiamentos a pagar
Duplicatas a receber Patrimônio líquido
Mercadorias Capital
Veículos Reserva de lucro
Imóveis Prejuízo acumulado
Total Total
Quadro 11
REPRESENTAÇÃO DO BALANÇO PATRIMONIAL DE FORMA SINTÉTICA
Balanço patrimonial
Ativo Passivo + patrimônio líquido
Ativo circulante
Disponível
Créditos
Estoque
Impostos a recuperar
Ativo não circulante
Realizável a longo prazo
Investimentos
Imobilizado
Intangível
Passivo circulante
Obrigações
Passivo não circulante
Obrigações
Patrimônio líquido
Capital social
Reservas de capital
Reservas de lucro
Ajustes de avaliação patrimonial
Prejuízo acumulado
Total Total
Conforme pronunciamento CPC 26 (R1), item 66, a entidade deve
classificar um ativo como circulante quando:
esperar realizar o ativo, ou pretender vendê-lo ou consumi-lo durante o ciclo
operacional normal da entidade;
o ativo for mantido essencialmente com a finalidade de negociação;
esperar realizar o ativo no período de até 12 meses após a data das
demonstrações contábeis;
o ativo for caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para
liquidação de passivo seja restrita durante pelo menos 12 meses após a data
das demonstrações contábeis.
A entidade deve classificar todos os outros ativos como não circulantes.
Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente
identificável, presume-se que sua duração seja de 12 meses.
Conforme pronunciamento CPC 26 (R1), item 69, a entidade deve
classificar um passivo como circulante quando:
esperar liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal da entidade;
o passivo for mantido essencialmente para a finalidade de negociação;
o passivo for exigível no período de até 12 meses após a data das
demonstrações contábeis;
a entidade não tiver direito incondicional de diferir a liquidação do passivo
durante pelo menos 12 meses após a data de divulgação.
Os demais passivos serão classificados pela entidade como não
circulantes.
No patrimônio líquido, incluímos os recursos aportados pelos investidores,
assim como os recursos gerados pela própria entidade, ou seja, os lucros
formalmente incorporados à atividade como fonte de financiamento. No
patrimônio líquido deveremos incluir:
capital social;
reservas de capital;
ajustes de avaliações patrimoniais;
reservas de lucros;
ações em tesouraria;
prejuízo acumulado.
Avaliação dos ativos
De acordo com o art. 183 da Lei no 6.404/1976 e suas subsequentes
modificações, os elementos dos ativos serão avaliados conforme apresentado
a seguir.
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:
I. as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e títulos de
créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável a longo prazo:
(a) pelo seu valor justo quando se tratar de aplicações destinadas a negociação ou disponíveis para
venda; e
(b) pelo custo de aquisição ou valor de emissão, atualizado conforme disposições legais ou
contratuais, ajustado ao valor provável de realização, quando este for inferior, no caso das
demais aplicações e os direitos e títulos de crédito;
II. os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos de comércio da companhia, assim
como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou
produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior;
III. os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto
nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na
realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será
modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas
bonificadas;
IV. os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas
prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição ao valor de mercado,
quando este for inferior;
V. os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da
respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão;
VI. (revogado);
VII. os direitos classificados no intangível, pelo custo incorrido na aquisição, deduzido do saldo da
respectiva conta de amortização;
VIII. os elementos do ativo decorrentes de operações de longo prazo serão ajustados a valor
presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante.
Para efeito do disposto no art. 183 da Lei no 6.404/1976, §1o, alterado pela
Lei no 11.941/2009, considera-se valor justo:
(a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos,
mediante compra no mercado;
(b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no
mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de
lucro;
(c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros;
(d) dos instrumentos financeiros, o valor que se pode obter em um mercado ativo, decorrente de
transações não compulsórias realizadas entre partes independentes; e, na ausência de um
mercado ativo para um determinado instrumento financeiro:
1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociação de outro instrumento
financeiro de natureza, prazo e risco similares;
2) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos financeiros de natureza,
prazo e risco similares; ou
3) o valor obtido por meio de modelos matemático-estatísticos de precificação de instrumentos
financeiros.
De acordo com o §2o do art. 183 da Lei no 6.404/1976, a diminuição do
valor doselementos do ativo imobilizado e intangível será registrada
periodicamente nas contas de:
(a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos
sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação na natureza ou obsolescência;
(b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos
da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de
duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente
limitado;
(c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo
objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
Conforme pronunciamento CPC 01 (R1), periodicamente a entidade
deverá efetuar uma análise sobre a recuperação dos valores registrados no
imobilizado e no intangível, a fim de que sejam:
registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de
interromper os empreendimentos ou atividade a que se destinavam ou
quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para
recuperação desse valor;
revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil
econômica estimada e para cálculo da depreciação, amortização e exaustão.
Os estoques de mercadorias fungíveis destinadas à venda poderão ser
avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito
pela técnica contábil.
Avaliação do passivo
Os elementos dos passivos serão avaliados conforme definido no art. 184
da Lei no 6.404/1976:
I. as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive o imposto sobre a renda a
pagar com base no resultado do exercício, serão comutados pelo valor atualizado até a data do
balanço;
II. as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão convertidas em
moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
III. as obrigações, os encargos e os riscos classificados no passivo não circulante serão ajustados ao
seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante.
Procedimentos necessários para elaboração do balanço
patrimonial
Após a verificação do saldo atual das contas patrimoniais e de resultado,
faz-se a análise detalhada da posição individual de cada elemento e, nada
mais havendo a ser feito, apura-se o resultado, a fim de apresentar a
demonstração do resultado e o balanço patrimonial correspondente ao
referido período.
Apresentação analítica do balanço patrimonial
Conhecer a situação econômico-financeira é fundamental para a tomada de
decisões a respeito de determinada entidade. O balanço patrimonial
apresentado a seguir é uma das peças necessárias dentro do conjunto do
produto final da contabilidade.
Balanço patrimonial
Ativo
Ativo circulante
Disponibilidades
Caixa
Bancos conta movimento
Aplicações de liquidez imediata
Créditos
Duplicatas a receber
(–) Ajuste a valor presente
(–) Perda estimada em créditos de liquidação duvidosa
Outros créditos
Títulos a receber
Aplicações financeiras
Adiantamentos a empregados
Estoque
Matérias-primas
Produtos em processo de fabricação
Material de embalagem
Produtos acabados
Mercadorias
Material de escritório
(–) Provisão para ajuste a valor de mercado
Despesas do exercício seguinte
Prêmios de seguros a apropriar
Juros a apropriar
Ativo não circulante
Realizável a longo prazo
Créditos
Duplicatas a receber
Outros créditos
Depósitos judiciais
Depósitos compulsórios
Valores a receber de pessoas ligadas
Investimentos
Participações permanentes em outras sociedades
(–) Provisões estimadas
Propriedades para investimentos
Imóveis de renda
Imobilizado
Veículos
Móveis e utensílios
Prédios
(–) Depreciação acumulada
Intangível
Marcas e nomes de produtos
Fundos de comércio
Desenvolvimento de software
Goodwill
(–) Amortização acumulada
(–) Perda por irrecuperabilidade
Total do ativo
Passivo
Passivo circulante
Obrigações
Fornecedores
Duplicatas descontadas
(–) Encargos financeiros a transcorrer
Salários a pagar
Impostos a recolher
Passivo não circulante
Exigível a longo prazo
Obrigações
Empréstimos a pagar
Financiamentos a pagar
Debêntures a pagar
Impostos a recolher
Patrimônio líquido
Capital social
Capital subscrito
(–) Capital a subscrever
Reservas
Reservas de capital
Reservas de lucro
Ajustes de avaliação patrimonial
(–) Ações em tesouraria
(–) Prejuízo acumulado
Total do passivo + patrimônio líquido
Apresentamos a formação da estrutura patrimonial de uma entidade, seus
elementos ativos, passivos e patrimônio líquido, a lógica de enquadramentos
e avaliação desses diversos elementos.
Demonstração do resultado do exercício (DRE)
Essa demonstração apresentará informações relativas a um determinado
período de apuração, enquanto no balanço patrimonial a informação
corresponde ao dia da apresentação. Na demonstração do resultado, a
informação corresponde ao intervalo de tempo entre os dois balanços. Na
DRE, encontraremos todos os elementos que se caracterizam como receitas e
despesas reconhecidas dentro do período. O confronto entre as receitas e as
despesas evidenciará o resultado da entidade no respectivo momento da
apuração. O resultado, quer dizer, o lucro ou o prejuízo do exercício será
determinado pela diferença entre as receitas reconhecidas menos as despesas
incorridas.
O quadro 12 apresenta a representação simplificada da demonstração de
resultado.
Quadro 12
REPRESENTAÇÃO SIMPLIFICADA DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
Demonstração do resultado
 Receitas
(–) Despesas
(=) Lucro ou prejuízo do exercício
Como disposto no art. 187 da Lei no 6.404/1976, serão apresentados na
demonstração do resultado do exercício:
I. a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos;
II. a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e dos serviços vendidos e o
lucro bruto;
III. as despesas com vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e
administrativas e outras despesas operacionais;
IV. o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas;
V. o resultado do exercício antes do imposto de renda e a provisão para imposto;
VI. as participações de debenturistas, empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo
na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de
empregados, que não se caracterizem como despesa;
VII. o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ações do capital social.
A Lei no 11.941/2009, no art. 187, inciso IV, substituiu a expressão
“receitas e despesas não operacionais” por “outras receitas e despesas”,
ficando, dessa forma, em consonância com as normas internacionais;
eliminou-se a expressão “não operacional”. Os ganhos ou as perdas na venda
de ativos não circulantes que fazem parte do investimento, imobilizado ou
intangível irão compor outras receitas ou outras despesas.
É importante destacar a diferença entre o reconhecimento das receitas e o
fluxo de caixa, as entradas de recursos provenientes das receitas geradas. O
fato de haver receitas não se caracteriza, necessariamente, como fluxo
positivo para nosso caixa, visto que as receitas serão reconhecidas quando da
sua ocorrência e não quando do recebimento dos recursos. O fato de haver
receita não significa que a entidade possua liquidez, sendo necessário, muitas
das vezes, buscar fontes de financiamentos para atender a sua demanda de
recursos. Equilibrar as receitas com a demanda de fluxo positivo de caixa não
é tarefa nada fácil. Requer uma política extremamente racional de realização
das vendas e respectivas cobranças, um esforço muito grande por parte dos
gestores.
A contabilização dos fatos é feita com base no regime de competência. As
receitas serão reconhecidas quando de sua ocorrência e não quando de seu
recebimento, assim como os gastos relacionados a essas receitas serão
reconhecidos quando de sua ocorrência e não quandode seu pagamento.
Pode-se perceber que o resultado da entidade em determinado período é
apurado confrontando-se as receitas e os ganhos gerados, independentemente
de seu recebimento, com as despesas, os encargos ou as perdas incorridos,
independentemente do respectivo pagamento.
O quadro 13 apresenta a representação analítica da demonstração do
resultado com os diversos grupos de contas integrantes de sua estrutura.
Quadro 13
REPRESENTAÇÃO ANALÍTICA DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
(CLASSIFICADO POR FUNÇÃO)
Receita operacional líquida
(–) Custo
(=) Lucro bruto
(–) Despesas operacionais
Despesas administrativas e gerais
Despesas comerciais
(+/–) Outras receitas e despesas operacionais
(+/–) Resultado da equivalência patrimonial
Receitas de aluguéis
(+/–) Resultado financeiro
Despesas financeiras
Receitas financeiras
(=) Resultado operacional líquido
(+) Outras receitas
(–) Outras despesas
(=) Resultado líquido antes da contribuição social e imposto de renda
(–) Contribuição social sobre o lucro líquido e imposto de renda
(=) Resultado do exercício depois dos impostos
(–) Participações
(=) Resultado líquido do exercício
Ao término dessa demonstração, no caso das sociedades por ações, é
obrigatório demonstrar o lucro ou prejuízo por ação do capital social.
Vamos descrever a composição dos diversos grupos de contas integrantes
dessa demonstração:
receita operacional líquida;
custo;
lucro bruto;
despesas operacionais – necessárias à estrutura de funcionamento da
entidade, estão associadas às atividades principais e secundárias;
outras receitas e despesas operacionais;
resultado financeiro;
resultado operacional líquido;
outras receitas ou outras despesas;
resultado líquido antes da contribuição social e do imposto de renda;
contribuição social sobre o lucro e imposto de renda – tributos;
participações – distribuição, a quem de direito, da parte que lhe cabe no
resultado da empresa;
resultado líquido do exercício – representa o lucro líquido da empresa
proveniente daquele período de apuração.
É obrigatória a indicação do lucro ou do prejuízo por ação, por força do
disposto no art. 187, inciso VII, da Lei no 6.404/1976.
Demonstração do resultado abrangente total
Resultado abrangente total é a mudança no patrimônio líquido, durante o
período, que resulta de transações e outros eventos que não os derivados de
transações com os proprietários na sua capacidade de proprietários. A seguir,
detalharemos cada elemento que o compõe:
resultado do período – é o total das receitas deduzido das despesas, exceto
os itens reconhecidos como outros resultados abrangentes no patrimônio
líquido;
ajuste de reclassificação – é o valor reclassificado para o resultado no
período corrente que foi inicialmente reconhecido como outros resultados
abrangentes, no período corrente ou em período anterior;
o resultado abrangente total compreende todos os componentes da
demonstração do resultado e da demonstração dos outros resultados
abrangentes.
O quadro 14 permite visualizar a estrutura da demonstração do resultado
abrangente total.
Quadro 14
ESTRUTURA DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE TOTAL
Resultado líquido do exercício
Outros resultados abrangentes
(+/–) Acréscimos/decréscimos de PL que não transitaram pelo resultado nem vieram de sócios
(+/–) Ajustes de avaliação patrimonial
(=) Resultado abrangente total do exercício
A linha outros resultados abrangentes compreende itens de receita e
despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na
demonstração do resultado como requerido ou permitido pelos
pronunciamentos, interpretações e orientações emitidos pelo CPC. Os
componentes dos outros resultados abrangentes incluem:
variações na reserva de reavaliação quando permitidas legalmente (veja
pronunciamentos técnicos CPC 27 – Ativo imobilizado e CPC 04 (R1) –
Ativo intangível);
ganhos e perdas atuariais em planos de pensão com benefício definido,
reconhecidos conforme item 93A do Pronunciamento Técnico CPC 33 –
Benefícios a empregados;
ganhos e perdas derivados de conversão de demonstrações contábeis de
operações no exterior (veja Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) – Efeitos
das mudanças nas taxas de câmbio e conversão de demonstrações
contábeis);
ajuste de avaliação patrimonial relativo aos ganhos e perdas na
remensuração de ativos financeiros disponíveis para venda (veja
Pronunciamento Técnico CPC 38 – Instrumentos financeiros:
reconhecimento e mensuração);
ajuste de avaliação patrimonial relativo à efetiva parcela de ganhos ou
perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa (ver também
Pronunciamento Técnico CPC 38).
Apresentamos a formação e estrutura da demonstração do resultado da
entidade e demonstração do resultado abrangente total, os tipos de receitas,
ganhos, custos, despesas e perdas, além de critérios de reconhecimento das
receitas e despesas.
Demonstração dos fluxos de caixa
Essa demonstração substitui a demonstração das origens e aplicações de
recursos. Sua obrigatoriedade se deu pela Lei no 11.638/2007, art. 176, inciso
IV, e as normas para sua elaboração foram definidas por meio do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC 03). O art. 1o da Lei no 11.638/2007 altera
o §6o do art. 176 da Lei no 6.404/1976 ao determinar que companhias
fechadas com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$ 2 milhões
não serão obrigadas à elaboração e publicação dessa demonstração.
Por meio da demonstração dos fluxos de caixa, teremos condição de
identificar as modificações ocorridas no fluxo de disponibilidades da entidade
durante determinado período. É importante lembrar que quando nos
referimos a fluxo de caixa não estamos falando somente da conta caixa, mas
também dos equivalentes de caixa, como: numerários em mãos, depósitos
bancários disponíveis, aplicações de curto prazo e aplicações de alta liquidez.
No caso da demonstração das origens e aplicações de recursos, o objetivo
era determinar a variação no capital circulante líquido de certo período. A
demonstração do fluxo de caixa tem por objetivo apresentar os fatos que
acarretam modificação no nível de disponibilidade, que é a base para
avaliação financeira da entidade e sua capacidade de arcar como os
pagamentos das suas obrigações. Será possível identificar:
onde a entidade conseguiu captar os recursos;
quanto dos recursos financeiros foi gerado internamente;
como foi financiada a expansão com a compra de ativos imobilizados;
se a entidade está se expandindo em ritmo mais acelerado do que sua
geração de recursos;
se a política de distribuição de dividendos está em equilíbrio com a geração
operacional;
quais os movimentos financeiros com os acionistas e os financiadores.
Por meio da demonstração do resultado, a entidade apura seu resultado
que, por sua vez, não evidencia necessariamente o real fluxo de caixa
operacional do período, uma vez que o reconhecimento das receitas e das
despesas é feito em consonância com o regime de competência.
Sua elaboração poderá ser feita por meio do método direto ou indireto,
sendo que a diferenciação ocorre no fluxo de caixa operacional.
A entidade deve apresentar seus fluxos de caixa decorrentes das atividades
operacionais, investimentos e financiamento da forma que seja mais
apropriada a seus negócios. A classificação por atividade proporciona
informações que permitem aos usuários avaliar o impacto de tais atividades
sobre a posição financeira da entidade e o montante de seu caixa e
equivalentes de caixa. Essas informações podem também ser usadas para
avaliar a relação entre essas atividades.
Um único fato pode incluir fluxos de caixa classificados em tais
atividades. Por exemplo, quando o desembolso de caixa para pagamento de
um empréstimo inclui tanto os juros quanto o principal, a parte dos juros
pode ser classificada como atividade operacional, mas a parte do principal
deve ser classificada como atividade de financiamento.
O quadro 15 permite visualizar a demonstração dos fluxos de caixa em que
os recebimentos e pagamentos são registrados