Aula 2 - Processo orçamentário

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Gestão Orçamentária 
e Financeira 
Aula 2
Processo Orçamentário
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RESPONSABILIDADE PELO CONTEÚDO
Tribunal de Contas da União
Secretaria-Geral da Presidência
Instituto Serzedello Corrêa
Diretoria de Educação Corporativa de Controle Externo
1º Serviço de Educação Corporativa de Controle Externo- 1º Seducont 
CONTEUDISTA 
Antonio José Saraiva de Oliveira Junior
TRATAMENTO PEDAGÓGICO 
Flavio Sposto Pompeo
Silvia Helena de Campos Martins
PROJETO GRÁFICO e DIAGRAMAÇÃO
Vanessa Vieira
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Aula 2: Processo Orçamentário
Nesta aula, vamos:
• compreender o processo orçamentário e o papel dos Poderes Executivo e Legislativo;
• entender as principais atribuições dos sistemas de controles interno e externo em 
relação à execução orçamentária.
Veremos, assim, como se dá a elaboração do orçamento, sua discussão e votação (proces-
so de aprovação legislativa), a execução orçamentária e o controle e avaliação da execução orça-
mentária, ou seja, quais são as atribuições do Poder Legislativo, dos órgãos de controle externo 
e de controle interno.
Para facilitar o estudo, esta aula está assim organizada:
Como funciona o processo orçamentário brasileiro? 
Quais são as etapas do ciclo orçamentário? 
Qual é a relação entre ciclo orçamentário e planejamento? 
Quais são as principais características dos sistemas de 
controle interno e externo?
1. Processo Orçamentário .................................................................................................................. 4
2. Elaboração do orçamento ............................................................................................................. 6
3. Discussão e votação do orçamento: processo de aprovação legislativa ............ 9
4. Execução Orçamentária ............................................................................................................... 12
5. Controle e avaliação da execução orçamentária: atribuições do Poder 
Legislativo, do controle externo e do controle interno ............................................ 14
Síntese ........................................................................................................................................................ 28
Referências Bibliográficas ............................................................................................................ 29
Pronto para começar? Então vamos lá!
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o 1. Processo Orçamentário
O orçamento deriva do planejamento estabelecido a partir da agenda de políticas pú-
blicas. O orçamento-programa, nesse contexto, representa a materialização do planejamento 
para um dado período de tempo (em geral um ano), dando-lhe os meios (recursos financeiros) 
para execução.
Nesse cenário, o processo orçamentário é o ciclo por meio do qual se processam as ativida-
des típicas de orçamento público, desde a concepção ao controle de sua execução. É um proces-
so contínuo, dinâmico e flexível, por meio do qual as instâncias planejam, elaboram, aprovam, 
executam, controlam e avaliam a programação de despesas do setor público.
Esse ciclo de atividades é comumente chamado na doutrina de “processo orçamentário”, 
e representa as etapas por que passa o orçamento da sua concepção ao controle, conforme 
figura a seguir. No nosso país identificam-se, basicamente, quatro etapas no ciclo ou processo 
orçamentário:
• elaboração/planejamento da proposta orçamentária;
• discussão/estudo/aprovação da Lei de Orçamento;
• execução orçamentária e financeira; e
• avaliação/controle.
As fases do Ciclo Orçamentário.
Elaboração
Aprovação
Execução
Controle
 e Avaliação
Ciclo Orçamentário
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Ciclo orçamentário é a mesma coisa que exercício financeiro?
O ciclo orçamentário não se confunde com o conceito de exercício financeiro. Enquanto 
este, conforme dispõe a Lei nº 4.320/1964, “coincidirá com o ano civil”, o ciclo orçamentário 
abrange um período maior que o exercício financeiro, tendo em vista que contempla trabalhos 
relacionados ao planejamento, ao controle e à avaliação da execução orçamentária, os quais se 
realizam antes e depois do ano civil.
Esta lógica que acompanha a dinâmica do ciclo orçamentário é especialmente relevante 
sob uma perspectiva gerencial: os trabalhos finais de determinado ciclo, referentes ao controle 
e à avaliação da execução orçamentária, servem de subsídio para os trabalhos iniciais do ciclo 
orçamentário seguinte atinentes à elaboração do orçamento de exercício subsequente. O re-
sultado desses trabalhos, portanto, não devem ser “engavetados” ou adicionados a “pilhas de 
relatórios”. Ao contrário, devem retroalimentar o ciclo orçamentário, permitindo, como já men-
cionamos, o aprendizado e o aprimoramento contínuo.
Desse modo, o ciclo orçamentário começa bem antes do exercício financeiro de referência 
do orçamento e termina depois, com os processos de controle e avaliação.
Consideramos que o processo orçamentário é cíclico porque, como já falamos, o resultado 
de suas últimas fases serve de insumo e informação para as fases iniciais dos orçamentos subse-
quentes, de modo que o sistema se retroalimenta de informações dos orçamentos passados para 
fins de aperfeiçoamento e correção de rumos.
Passaremos a percorrer em nossos estudos esse processo: como se dá a elaboração do or-
çamento, sua discussão e votação (processo de aprovação legislativa), a execução orçamentária 
e o controle e avaliação do orçamento. Para tanto, é importante conhecermos as atribuições do 
Poder Legislativo, dos órgãos de controle externo e de controle interno.
“Ciclo Orçamentário” e “Processo Orçamentário” são sinônimos.
As fases ou etapas do ciclo orçamentário são definidas em número de quatro 
apenas para fins didáticos. Na prática, pode ocorrer que essas etapas se confundam 
ou mesmo ocorram simultaneamente (exemplo: execução e controle), ou ainda 
que sejam subdivididas em várias subetapas. Porém, para nosso estudo, a divisão 
em quatro será suficiente para abordar os aspectos essenciais do tema.
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o 2. Elaboração do orçamento
Neste tópico, vamos aprofundar nosso estudo sobre a etapa de elaboração do orçamento. 
Apesar de parecer o início, não se esqueça que, conforme abordagem integrada planejamento-
-orçamento, a elaboração do orçamento já é um produto da definição de plano estratégico e 
políticas públicas oriunda da fase de planejamento, certo?
Qual a primeira fase do ciclo orçamentário?
Quem é responsável pela elaboração do orçamento?
A primeira fase do ciclo orçamentário consiste na elaboração da proposta, na qual são 
realizados estudos preliminares relacionados à alocação de recursos a partir do plano estraté-
gico definido.
As receitas do ente (União, Estado, Município ou Distrito Federal) devem ser estimadas 
considerando-se a situação fiscal do momento, e a partir daí são definidas as despesas passíveis 
de execução conforme critérios de priorização.
Primeiramente, é feita a previsão de alocação de recursos às despesas obrigatórias 
(folha de pagamento, previdência, pagamento de dívidas, despesas de manutenção, contra-
tos em andamento etc.), e só depois são definidas as despesas discricionárias, geralmente 
associadas às políticas públicas e investimentos a serem executados no exercício fiscal a que 
se refere o orçamento.
No caso da União, o órgão responsável pelaelaboração do orçamento federal é a Secretaria 
de Orçamento Federal (SOF), do Ministério do Planejamento, Desenvolvimento e Gestão. 
A SOF se encarrega da coordenação, fixação de diretrizes, realização de estudos, pes-
quisas e consolidações das propostas setoriais enviadas por todos os órgãos e entidades da 
Administração Federal, para analisar, ajustar (se for o caso) e validar o que vem de todos os 
órgãos setoriais.
No caso dos Estados e Municípios, é preciso analisar a estrutura funcional da administração 
para identificar o órgão responsável por esse papel. Em geral, são as respectivas Secretarias de 
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Fazenda, de Finanças, de Administração ou de Planejamento (ou assemelhadas) que assumem 
tal função nas estruturas dos demais entes federativos.
Segundo o art. 165, incisos I a III, da Constituição Federal de 1988:
Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:
I – o plano plurianual;
II – as diretrizes orçamentárias;
III – os orçamentos anuais.
Portanto, as leis do PPA, LDO e LOA são de iniciativa do Poder Executivo: Presidente, 
Governadores e Prefeitos. 
Na esfera federal, a Constituição Federal, em seu art. 84, inciso XXIII, determina que a 
iniciativa das leis orçamentárias é de competência privativa do Presidente da República. Veja:
Art. 84. Compete privativamente ao Presidente da República:
(...)
XXIII – enviar ao Congresso Nacional o plano plurianual, o projeto de lei de diretrizes orça-
mentárias e as propostas de orçamento previstos nesta Constituição.
Portanto, o Chefe do Poder Executivo deve organizar a proposta orçamentária anual, con-
solidando todo o orçamento do ente público que representa para enviá-la ao Poder Legislativo, 
a quem cabe apreciar e aprovar a proposta de Lei Orçamentária Anual (LOA). Veremos adiante 
como isso se dá.
A constatação de que é da competência privativa do Chefe do Poder Executivo (Presidente, 
Governadores e Prefeitos) a elaboração dos orçamentos, associada aos princípios da universali-
dade e da unidade do orçamento, pode trazer uma dúvida: como é elaborado o orçamento dos 
Poderes Judiciário e Legislativo, já que compete privativamente ao Chefe do Poder Executivo 
propor o orçamento único do respectivo ente federado?
Princípio da Universalidade: o orçamento deve conter todas as receitas e despesas 
do Estado.
Princípio da Unidade: o orçamento deve ser uno, ou seja, deve existir apenas um 
orçamento para o Estado em um dado exercício financeiro. 
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Essa dúvida é pertinente! A solução, porém, é fácil! 
A Constituição Federal já nos traz a resposta em seu art. 99, segundo o qual ao Poder 
Judiciário é assegurada autonomia administrativa e financeira. O §1º do mesmo artigo nos en-
sina que os tribunais elaborarão suas propostas orçamentárias dentro dos limites estipulados 
conjuntamente com os demais Poderes na Lei de Diretrizes Orçamentárias.
A regra é a mesma para o Poder Legislativo e para os órgãos independentes (Ministério 
Público e Tribunais de Contas), que também gozam da garantia de autonomia administrativa e 
financeira.
Ou seja, o Poder Executivo (no caso federal, a SOF) estabelece limites e regras específicas 
para esses órgãos. Por sua vez, tais órgãos elaboram suas propostas e previsões de gastos de 
acordo com essas diretrizes e as enviam ao Poder Executivo, que consolida sua proposta junta-
mente com as dos demais órgãos autônomos.
E se os órgãos não encaminharem suas propostas 
orçamentárias?
Se os órgãos referidos não encaminharem as respectivas propostas orçamentárias dentro 
do prazo estabelecido na lei de diretrizes orçamentárias, o Poder Executivo considerará, para 
fins de consolidação da proposta orçamentária anual, os valores aprovados na lei orçamentária 
vigente, ajustados de acordo com os limites estipulados (CF/88, art. 99, §3º).
Por outro lado, se as propostas orçamentárias dos órgãos autônomos forem encaminhadas 
em desacordo com os limites estipulados, o Poder Executivo poderá proceder aos ajustes neces-
sários para fins de consolidação da proposta orçamentária anual (CF/88, art. 99, §4º).
Assim, em síntese, a elaboração da proposta orçamentária ocorre em todos órgãos e 
entidades, sendo o Poder Executivo responsável por consolidá-la - na União, por meio da SOF - 
em uma só proposta de orçamento, harmônica e equilibrada. Em seguida, conforme os prazos 
constitucionais, o Chefe do Poder Executivo deverá enviá-la formalmente ao Poder Legislativo, 
na forma de projeto de lei, para que se inicie a fase de discussão, votação e aprovação legislativa.
Por fim, repare que o trabalho de elaboração da proposta orçamentária é eminentemente 
técnico. A fase de definição de políticas públicas e de planos estratégicos constitui fase anterior 
à elaboração do orçamento, essa sim permeada por debates e decisões politizadas, assim como 
a fase de aprovação do orçamento, como veremos.
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3. Discussão e votação do orçamento: processo de aprovação 
legislativa
A fase de discussão e votação do orçamento corresponde ao debate legislativo, isto é, 
entre os parlamentares, sobre a proposta orçamentária oriunda do Poder Executivo, com vistas 
à aprovação ou rejeição da minuta de orçamento encaminhada. A Constituição Federal de 1988 
estabelece que:
Art. 166. Os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes orçamentárias, ao 
orçamento anual e aos créditos adicionais serão apreciados pelas duas Casas do Congresso 
Nacional, na forma do regimento comum.
Portanto, no nível federal, compete ao Congresso Nacional apreciar (discutir e votar) as 
propostas de leis orçamentárias. Vale lembrar que, no regime republicano, o Parlamento se 
constitui de representantes eleitos pelo povo, logo, são os representantes da sociedade, con-
forme a composição federativa, que decidem a respeito da alocação dos recursos públicos em 
cada ano civil.
Em geral, a proposta de orçamento pode ser objeto de emendas (ajustes nas despesas 
realizados no Legislativo) e aprimoramento de redação final.
As emendas são prerrogativas constitucionais que o Poder Legislativo detém para aper-
feiçoar as propostas dos instrumentos de planejamento e orçamento elaborados pelo Poder 
Executivo. A emenda é instrumento essencial do Poder Legislativo para influenciar a alocação de 
recursos públicos.
A própria CF/88 estabelece os parâmetros essenciais para apreciação e admissão de emen-
das ao orçamento, até porque elas podem aperfeiçoar, mas jamais desvirtuar o projeto oriundo 
do Executivo. Veja como a Constituição dispõe a respeito (grifamos):
Art. 166.
(...)
§ 2º As emendas serão apresentadas na Comissão mista, que sobre elas emitirá parecer, e 
apreciadas, na forma regimental, pelo Plenário das duas Casas do Congresso Nacional.
§ 3º As emendas ao projeto de lei do orçamento anual ou aos projetos que o modifiquem 
somente podem ser aprovadas caso:
I - sejam compatíveis com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias;
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II - indiquem os recursos necessários, admitidos apenas os provenientes de anulação 
de despesa, excluídas as que incidam sobre:
a) dotações para pessoal e seus encargos;
b) serviço da dívida;
c) transferências tributárias constitucionais para Estados, Municípios e Distrito Federal; ou
III - sejam relacionadas:
a) com a correção de erros ou omissões; ou
b) com os dispositivos do texto do projeto de lei.
§ 4º As emendas ao projeto de lei de diretrizes orçamentárias não poderão ser apro-
vadas quando incompatíveis com o plano plurianual. (grifo nosso)
Como se pode ver, para que sejam aprovadas, as emendas devem guardar compatibilidade 
com o PPA e a LDO vigentes e indicarem os recursos necessários para fazer frente às despesas 
porventura criadas.
Nesse caso, os recursospara novas despesas não podem advir de aumento de previsão 
de receitas, o que seria naturalmente suspeito, já que a receita prevista não pode simplesmente 
aumentar sem fundamentos técnicos, fiscais ou econômicos. 
É que, no afã de conseguir mais recursos para emendas, o Poder Legislativo poderia tentar, 
sem embasamento técnico, reestimar os valores de receitas apresentados pelo Poder Executivo. 
Para prevenir isso, o § 1º do art. 12 da LRF (Lei de Responsabilidade Fiscal) determina:
§ 1º Reestimativa de receita por parte do Poder Legislativo só será admitida se comprovado 
erro ou omissão de ordem técnica ou legal.
Ou seja, a LRF é restritiva, porém admite reestimativa da receita pelo Poder Legislativo 
apenas se comprovado erro ou omissão de ordem técnica ou legal, devidamente comprovada e 
fundamentada.
Assim, para acomodar novas despesas adicionadas à proposta de LOA por meio de emen-
da legislativa devem ser retiradas outras despesas, desde que não se refiram a dotação para 
pessoal e encargos, serviço da dívida e transferências constitucionais a Estados, Municípios e 
Distrito Federal. Essas despesas são relativamente rígidas e não comportam redução, tendo em 
vista serem reguladas por leis e compromissos assumidos junto a terceiros.
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Após análise e ajustes por meio dos ritos legislativos próprios (comissões, debates, emen-
das, relatórios etc.), o projeto de orçamento é levado à votação para aprovação pelo Congresso 
Nacional – no caso dos demais entes, pelas respectivas casas legislativas –, que se dá por maioria 
simples, pois, apesar do ciclo diferenciado, as leis orçamentárias são leis ordinárias.
Participação Popular
Como regra, a participação popular na aprovação do orçamento é indireta, isto é, por meio do Poder 
Legislativo, composto por representantes eleitos pela sociedade.
Porém, existe a possibilidade de participação popular direta nesta etapa do ciclo orçamentário, assim 
como na etapa anterior de elaboração orçamentária, por meio do instrumento que se costuma cha-
mar de orçamento participativo.
O orçamento participativo é um mecanismo democrático que permite aos cidadãos influenciar ou 
decidir sobre os orçamentos públicos por meio de processos da participação da comunidade (audi-
ências públicas abertas e periódicas). Com isso, a elaboração e aprovação orçamentária deixa de ser 
atribuição privativa dos “gabinetes orçamentários”, sendo franqueada à população a possibilidade de 
intervir nas escolhas e alocações de recursos.
Essa forma de participação popular na definição do orçamento foi adotada por algumas prefeituras 
brasileiras, embora não haja dispositivos legais que obriguem esse tipo de prática. As reuniões são 
feitas em várias regiões do município e a comunidade elege uma pauta de demandas e seleciona, de 
acordo com critérios, as prioridades que serão acolhidas pelo governo.
Muitos municípios adotam ou já adotaram a participação popular no orçamento: Porto Alegre (RS), 
Belém (PA), Santo André (SP), Aracaju (SE), Blumenau (SC), Recife (PE), Olinda (PE), Belo Horizonte 
(MG), Atibaia (SP), Guarulhos (SP) e Mundo Novo (MS).
Recomendamos que você acesse o portal eletrônico de sua prefeitura para consultar a disponibilidade 
de mecanismos de participação popular direta em seu município.
E o que acontece depois que o projeto de lei orçamentária é 
aprovado? 
Após aprovado, o projeto é enviado para sanção do Chefe do Poder Executivo. Esse ato 
corresponde à concordância com o que foi discutido e aprovado no Parlamento. 
Como outra opção, o projeto de lei pode ser vetado, o que corresponde à discordância 
do Executivo com o projeto aprovado no Legislativo. Essa discordância pode ser de uma parte 
do texto (veto parcial) ou de todo o projeto (veto total). Pode ocorrer caso o titular do Executivo 
considere o projeto inconstitucional ou contrário ao interesse público. De qualquer forma, ocor-
rendo o veto, esse deve ser apreciado pelo Parlamento, podendo ser confirmado ou rejeitado.
Depois da sanção, seja ela sem veto ou com veto parcial, o projeto de lei orçamentária se 
torna efetivamente Lei Orçamentária Anual (LOA), devendo ser publicada para vigorar.
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o 4. Execução Orçamentária
O que acontece depois que é publicada a lei orçamentária?
Uma vez publicada a lei orçamentária, suas despesas já podem ser efetuadas. Inicia-se aí a 
fase de execução orçamentária e financeira, que consiste na arrecadação das receitas e na reali-
zação das despesas. É a transformação, em realidade, do planejamento elaborado pelo Chefe do 
Poder Executivo e aprovado pelo Legislativo.
Em verdade, a CF/88 pouco dispõe a respeito da execução orçamentária, deixando a cargo 
de leis e normativos técnicos o detalhamento de como se darão esses atos.
A Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101/2000) trata do assunto execução 
orçamentária em seu art. 8º, segundo o qual, em até 30 dias após a publicação dos orçamentos, 
nos termos em que dispuser a lei de diretrizes orçamentárias, o Poder Executivo estabelecerá a 
programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso.
Em outras palavras, o Poder Executivo, por meio de decreto, detalha a execução do or-
çamento durante o tempo de sua vigência, prevendo o ritmo de arrecadação de receitas e um 
cronograma de execução da despesa à medida que os recursos são efetivamente arrecadados.
A fixação do cronograma busca assegurar às unidades orçamentárias, em tempo útil, a 
soma de recursos necessários e suficientes a melhor execução do seu programa anual de traba-
lho, bem como manter, durante o exercício, na medida do possível, o equilíbrio entre a receita 
arrecadada e a despesa realizada, de modo a reduzir ao mínimo eventuais insuficiências de caixa 
(Lei 4.320/1964, art. 48).
As regras gerais de execução orçamentária estão estabelecidas na Lei 4.320/1964, ainda 
vigente, que preconiza os estágios de execução da despesa orçamentária (empenho, liquidação 
e pagamento) e da receita orçamentária (lançamento, arrecadação e recolhimento).
É também na execução orçamentária que são utilizados os créditos adicionais para comple-
mentação ou novas dotações cuja necessidade de despesa surja no ano corrente do orçamento, 
e não tenha sido prevista na etapa de elaboração.
Durante a execução orçamentária, devem ser observados e controlados os limites e regra-
mentos da Lei de Responsabilidade Fiscal, tais como:
a. limites de despesa com pessoal;
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b. limites da dívida pública e das operações de crédito;
c. elaboração e publicação do Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO), que 
é bimestral;
d. elaboração e publicação do Relatório de Gestão Fiscal (RGF), que é quadrimestral.
O orçamento precisa ser executado dentro do exercício civil? 
E se não der para pagar tudo até 31/12?
É o Poder Executivo que arrecada as receitas e distribui os recursos financeiros 
para fins de execução da despesa em cada um dos Poderes.
Sim. O orçamento deve ser executado dentro do exercício civil a que se refere. Em caso de 
impossibilidade de pagamento de todos os gastos incorridos até 31 de dezembro, as despesas 
liquidadas ou empenhadas, mas não pagas, deverão ser inscritas em restos a pagar a serem 
adimplidos a partir do exercício seguinte.
A execução orçamentária se dá em todos os órgãos e entidades públicas, de todos os 
Poderes, conforme as diretrizes e autorizações presentes no orçamento e acompanhadas pelo 
Poder Executivo.
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o 5. Controle e avaliação da execução orçamentária: 
atribuições do Poder Legislativo, do controle 
externo e do controle interno
Já entendi como se dá a elaboração, aprovação e execução 
orçamentária. E o controle? Como é feito?
Vamos conversar sobre isso agora.
O controle ea avaliação da execução do orçamento público é a última etapa do ciclo orça-
mentário por meio da qual o Estado avalia a regularidade (legalidade e legitimidade) e a qualida-
de (economicidade, eficiência, eficácia e efetividade) das receitas e despesas.
Já vimos que o orçamento em si é um instrumento de controle da sociedade sobre os 
gastos públicos realizados por seus agentes. Tradicionalmente, é uma forma de assegurar ao 
Executivo e ao Legislativo que os recursos serão aplicados conforme previsto em seus termos e 
segundo as leis. Atualmente, além desse controle legal, busca-se o controle de resultados em 
uma visão mais completa da efetividade das ações governamentais.
Parâmetros de avaliação e controle da gestão pública
É muito comum ouvirmos falar de legalidade, legitimidade, economicidade, efici-
ência, eficácia e efetividade na gestão pública. Esses termos são muito parecidos 
e podem levar a confusões de entendimento, já que não significam exatamente a 
mesma coisa. Vejamos!
Legalidade: princípio fundamental da Administração Pública no qual o administra-
dor, guiado pelo interesse público, só pode fazer o que a lei permite. Desse modo, 
deve-se avaliar se o orçamento obedeceu o que a legislação dispõe.
Legitimidade: representa um aspecto mais amplo que o da legalidade. A legitimi-
dade exige que o ato administrativo seja legal e, além disso, respeite a moralidade 
administrativa, o interesse público e as boas práticas de gestão. Isso porque um ato 
pode ser considerado legal, porém ilegítimo. Exemplo: nomeação de servidor legal, 
à primeira vista, conforme todos os procedimentos, porém mediante prática de 
favorecimento em troca de vantagens indevidas, configura ato legal mas ilegítimo.
Economicidade: relaciona-se ao bom uso do dinheiro público, isto é, “gastar bem”. 
Busca-se a melhor utilização dos recursos, por meio da obtenção dos menores cus-
tos, desde que não haja prejuízo à qualidade. Perceba que não se trata de obter 
o menor preço sem qualquer critério, mas o menor custo possível para um dado 
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padrão de qualidade ou resultados. Por se tratar de conceito muitas vezes abstrato, a forma mais 
simples de definirmos economicidade é: obtenção dos menores custos dos insumos, sem prejuízo 
da qualidade e dos resultados.
Eficiência: consiste no melhor uso dos recursos (insumos) para a obtenção dos produtos. Representa 
a relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por uma atividade e os custos dos insumos 
empregados, em um determinado período de tempo. Quer dizer, ainda, o menor custo por unida-
de de produto gerado. Difere da economicidade, em que o enfoque é o menor custo por insumo.
A eficiência pode ser medida pela relação custo por produto (custo/produto), cujo resultado é o 
preço médio unitário do produto. Exemplo: suponha que o governo federal construa estradas ao 
custo de R$ 500.000/km (esse é o custo por unidade de produto). O governo estadual é capaz de 
construir estradas, nas mesmas condições e especificações, por R$ 450.000/km. Nesse caso, em se 
tratando de produtos, o governo estadual é mais eficiente que o federal. 
Nesse mesmo cenário, suponha ainda que o governo federal compre sacos de cimento a R$ 20, en-
quanto o estadual adquire a mesma matéria-prima por R$ 22. Perceba que agora estamos falando 
de insumos, então, no que se refere ao insumo cimento, a União é mais econômica que o Estado. 
Outros exemplos de custo por unidade de produto: R$/m2 de construção, R$/criança vacinada, R$/
pessoa treinada etc.
Ou seja, economicidade e eficiência são conceitos distintos e independentes! 
Eficácia: consiste no grau de alcance das metas físicas programadas, em um determinado período 
de tempo, independentemente dos custos envolvidos. Exemplo: O Ministério da Saúde, por meio de 
programa de vacinação, pretende imunizar 10.000 crianças contra determinada moléstia. Na práti-
ca, verificou-se que o programa conseguiu vacinar 10.500 crianças. Tendo alcançado a meta física, 
o programa foi eficaz. 
Outro exemplo: construção de habitações para famílias de baixa renda. Meta Física programada: 
300 casas populares. Resultado atingido: 295 casas. A ação foi ineficaz.
Efetividade: relação entre os resultados de uma intervenção ou programa de governo, em termos 
de efeitos reais sobre a população-alvo (impactos observados) e os efeitos pretendidos (impactos 
esperados). Exemplo: determinado programa de vacinação infantil tinha como meta física vacinar 
10.000 crianças contra a moléstia “X”. O Ministério conseguiu vacinar 10.500, ou seja, além da 
meta prevista (foi eficaz!). Porém, verificou-se que a incidência da doença e as mortes dela decor-
rentes aumentaram, mesmo dentre as crianças vacinadas. Ou seja, apesar de vacinado o público-al-
vo, não houve resultado concreto naquela realidade social, o que permite concluir que o programa 
não teve efetividade, embora tenha sido eficaz.
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O resultado dessas análises proporciona elementos para tomada de decisão dos respon-
sáveis da gestão administrativa, para que adotem medidas que garantam o atingimento dos 
objetivos previstos na estratégia pública (PPA) e a otimização do uso dos recursos colocados à sua 
disposição. Isso contribui para realimentar o processo de administração orçamentária. 
Embora didaticamente esta etapa esteja colocada como a última no ciclo orçamentário, 
não significa que ocorra apenas ao final do exercício financeiro. Pelo contrário! Um bom gestor 
deve avaliar concomitantemente a regularidade e a qualidade da execução do orçamento que 
lhe cabe, adotando medidas tempestivas com vistas à correção de rumos e aprimoramento de 
ações administrativas.
A rigor, o responsável primário pelo controle da boa e regular aplicação dos recursos or-
çamentários é o gestor que executa as despesas e as políticas públicas. Trata-se de poder-dever 
(uma atribuição e uma obrigação simultâneas) de garantir a legalidade e a eficiência dos atos 
administrativos, pois todo administrador público se submete estritamente ao que a lei determina.
É um grande erro dos gestores acreditar que o controle compete somente aos órgãos de 
controle interno e externo, que estão dissociados da gestão (não gerem recursos, apenas con-
trolam seu uso). 
A verdade é que o administrador diretamente envolvido na execução dispõe das melhores 
condições de agir de forma tempestiva e eficaz na fiscalização do controle da regularidade e da 
qualidade do gasto público. É o que chamamos de responsabilidade primária. Tanto é assim 
que, em caso de irregularidades com culpa comprovada do gestor, esse pode ser responsabiliza-
do pessoalmente pelos atos tidos por ilegais, seja na esfera administrativa ou judicial.
Não obstante o dever de controle e fiscalização a cargo de quem executa a despesa públi-
ca, a Constituição Federal criou sistemas de controle interno e externo como garantia de melhor 
lisura na gestão pública. 
O controle interno está previsto no art. 74 da CF/88, enquanto o controle externo está 
previsto, em linhas gerais, nos arts. 71 a 72. Vamos conhecê-los?
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5.1. Controle Interno da Gestão Pública
Por que o nome Controle Interno? Não é só Controle?
O controle interno é assim chamado porque é realizado por órgão interno à própria 
Administração controlada, ao próprio Poder, dentro de sua estrutura. O fato de ser interno não 
significa que se trata de controle primário. O controle interno deve ser considerado secundário, 
eis que realizado por agente que não praticou o ato avaliado, mas se insere na estrutura do Poder 
em que o ato foi praticado (ex. Poder Executivo).
Segundo a Constituição Federal (grifamos):
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, 
sistema de controle interno com a finalidade de:
I - avaliar ocumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos 
programas de governo e dos orçamentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da ges-
tão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, 
bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos 
direitos e haveres da União;
IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
O que se extrai do regramento constitucional é que cada Poder deverá ter, em sua estru-
tura, um sistema de controle interno, entendido como órgão ou unidade constituído de agentes 
dedicados à atividade e balizado por procedimentos e rotinas próprias.
Esses sistemas estabelecidos no Legislativo, no Executivo e no Judiciário, deverão atuar de 
forma integrada, ou seja, em unidade de princípios, fins e, dentro do possível, de procedimentos, 
com a finalidade de:
a. avaliar o cumprimento de metas do PPA (exame de eficácia);
b. avaliar a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União (exame amplo 
de regularidade e qualidade das despesas públicas);
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c. comprovar a legalidade da gestão (exame de legalidade);
d. avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão (exame de eficácia, 
eficiência e efetividade);
e. exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos 
e haveres da União (atividade de controle da regularidade das operações financeiras 
federais);
f. apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional (atuação integrada 
com o controle externo).
Essas competências são complementadas pelo disposto na Lei 10.180/2001:
Art. 24. Compete aos órgãos e às unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo 
Federal:
(...)
V - fornecer informações sobre a situação físico-financeira dos projetos e das atividades cons-
tantes dos orçamentos da União;
VI - realizar auditoria sobre a gestão dos recursos públicos federais sob a responsabilidade de 
órgãos e entidades públicos e privados;
VII - apurar os atos ou fatos inquinados de ilegais ou irregulares, praticados por agentes 
públicos ou privados, na utilização de recursos públicos federais e, quando for o caso, comu-
nicar à unidade responsável pela contabilidade para as providências cabíveis;
VIII - realizar auditorias nos sistemas contábil, financeiro, orçamentário, de pessoal e demais 
sistemas administrativos e operacionais;
IX - avaliar o desempenho da auditoria interna das entidades da administração indireta 
federal;
X - elaborar a Prestação de Contas Anual do Presidente da República a ser encaminhada ao 
Congresso Nacional, nos termos do art. 84, inciso XXIV, da Constituição Federal;
XI - criar condições para o exercício do controle social sobre os programas contemplados com 
recursos oriundos dos orçamentos da União.
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Ainda segundo a CF/88, os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento 
de qualquer irregularidade ou ilegalidade dela darão ciência imediata ao Tribunal de Contas da 
União, sob pena de responsabilidade solidária.
Quem é o responsável pelo controle interno?
As múltiplas atividades da CGU visam a dar cumprimento, no âmbito do Poder 
Executivo, ao disposto no art. 74 da CF/88 e ao art. 24 da Lei 10.180/2001.
No âmbito da Administração Pública Federal, o órgão de controle interno do Poder 
Executivo é o Ministério da Transparência e Controladoria-Geral da União (CGU). 
Esse órgão é bastante conhecido por realizar as atividades de auditoria e fiscalização no 
Poder Executivo Federal, procedimento por meio do qual avalia as já mencionadas regularidades 
(legalidade e legitimidade) e qualidade (economicidade, eficiência, eficácia e efetividade) da exe-
cução do orçamento público.
Porém, perceba, as atribuições da CGU são muito mais amplas. Elas envolvem também, as 
atividades de: 
• correição: apuração de descumprimentos funcionais de agentes públicos e de empresas 
que mantém relacionamento com o setor público;
• ouvidoria: recepção de demandas da comunidade e controle social; e
• prevenção à corrupção: práticas preventivas de atos ilícitos. 
Nos demais entes da federação, também deve haver órgãos de controle interno. Porém 
cada Estado, Município ou Distrito Federal é autônomo para estabelecer o formato de seu siste-
ma de controle interno. O que se observa, como mais comum, é a utilização do modelo de con-
troladoria do mesmo modo que a União, ou seja, órgão especializado em auditoria, fiscalização 
e outras atividades de controle. 
O modelo de controladoria como órgão de controle interno foi adotado, por exemplo, no 
Distrito Federal, São Paulo, Acre, Alagoas, Ceará, Maranhão, Paraíba, Pernambuco, Piauí, Rio 
Grande do Norte, Rondônia, Roraima, Sergipe, Tocantins, Goiás e Minas Gerais. 
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Esse padrão também tem inspirado a criação de controladorias no âmbito municipal, al-
gumas muito recentemente, dos quais são exemplos: Aracruz (ES), Araucária (PR), Arinos (MG), 
Belo Horizonte (MG), Boa Visa (RR), Canoas (RS), Corumbá (MS), Cristino Castro (PI), Fortaleza 
(CE), Goiânia (GO), Itabuna (BA), João Pessoa (PB), Lagarto (SE), Londrina (PR), Manaus (AM), 
Marabá (PA), Martins (RN), Massaranduba (SC), Mossoró (RN), Natal (RN), Ouro Preto (MG), Picos 
(PI), Pinhais (PR), Porto Alegre (RS), Recife (PE), Rio Branco (AC), Rio de Janeiro (RJ), Salvador (BA), 
São Paulo (SP), Serra (ES), Timon (MA), Várzea Grande (MT) e Vitória (ES).
Essa lista não é exaustiva, pois não temos a intenção de relacionar todos os municípios com 
controladorias já implantadas. Por isso, convidamos você a buscar informações sobre o órgão de 
controle interno de sua cidade. É uma controladoria? Se não, qual é o modelo implantado? Por 
acaso seu município ainda não tem órgão de controle interno formalmente implantado? Nesse 
caso, é importante exercer o controle social para buscar que seja implementado!
5.1. Controle Externo da Gestão Pública
E o que é o Controle Externo?
Seguindo a mesma lógica de classificação do controle interno, controle externo é assim 
chamado porque é realizado por órgão externo à Administração controlada, no âmbito de outro 
Poder, como instituição independente e autônoma.
O controle externo coexiste com o controle interno. Ou seja, ambos possuem competência 
simultânea para exercer avaliação sobre o orçamento público. Observe, porém, que o controle 
interno (seja do Executivo, Legislativo ou Judiciário) só pode exercer tal atribuição dentro do pró-
prio Poder a que se vincula. Já o controle externo pode atuar sobre toda a Administração Pública, 
em todos os três Poderes, por força da Constituição Federal. Vejamos:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União 
e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, eco-
nomicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso 
Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que 
utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos 
quais a União responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária. 
Art. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio 
do Tribunal de Contas da União, ao qual compete: (...) (grifo nosso)
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Repare que, segundo os arts. 70 e 71 da CF/88, a titularidade do controle externo pertence 
ao Congresso Nacional. Nadamais natural, afinal é o Poder Legislativo que aprova o orçamento, 
portanto detém o poder legítimo para fiscalizar sua execução. Lembre-se que a lei orçamentária 
é uma autorização para o gestor público executar as despesas para atender às finalidades lá es-
tabelecidas, portanto essa missão dada ao administrador deve ser fiscalizada, para garantir que 
esteja dentro da regra aprovada. Ademais, o Congresso Nacional é formado por representantes 
eleitos pela sociedade, logo, em última análise, isso significa que o povo, de forma indireta, está 
fiscalizando o uso dos recursos públicos. 
As principais competências do Congresso Nacional no campo do controle externo são en-
contradas na Constituição Federal, que, em linhas gerais, define o seguinte (o detalhamento de 
como essas competências são executadas constam em normativos internos do Poder Legislativo):
Art. 49. É da competência exclusiva do Congresso Nacional:
(...)
V - sustar os atos normativos do Poder Executivo que exorbitem do poder regulamentar ou 
dos limites de delegação legislativa;
(...)
IX - julgar anualmente as contas prestadas pelo Presidente da República e apreciar os relató-
rios sobre a execução dos planos de governo;
X - fiscalizar e controlar, diretamente, ou por qualquer de suas Casas, os atos do Poder 
Executivo, incluídos os da administração indireta;
(...)
Como a atividade fiscalizatória é complexa e o Legislativo, além de fiscalizar, também pos-
sui a missão de legislar, a Constituição Federal designou um órgão técnico-especializado para 
auxiliar o Congresso no controle externo: o Tribunal de Contas da União (TCU).
Quando a Carta Magna diz “com auxílio do Tribunal de Contas da União”, isso não signifi-
ca que o TCU é um órgão auxiliar, no sentido de subalterno, submetido às ordens ou hierarquica-
mente vinculado ao Congresso. O sentido é diverso, uma vez que o Tribunal detém prerrogativas 
constitucionais privativas no campo do controle externo, enumeradas ao longo do art. 71. 
Assim, “órgão auxiliar” é no sentido de apoio técnico, com vistas ao fornecimento de 
informações e subsídios especializados no tema de controle e fiscalização, como: atendimento 
a solicitações de fiscalização do Congresso (art. 71, inc. IV), fornecimento de parecer prévio a 
respeito das contas do Presidente da República (art. 71, inc. I), entre outros. 
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Para perfeito entendimento do papel do TCU no sistema de controle externo, vamos con-
ferir suas competências constitucionais:
Art. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio do 
Tribunal de Contas da União, ao qual compete:
I - apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da República, mediante 
parecer prévio que deverá ser elaborado em sessenta dias a contar de seu recebimento;
II - julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e 
valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades insti-
tuídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, 
extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público;
III - apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão de pessoal, a 
qualquer título, na administração direta e indireta, incluídas as fundações instituídas e man-
tidas pelo Poder Público, excetuadas as nomeações para cargo de provimento em comissão, 
bem como a das concessões de aposentadorias, reformas e pensões, ressalvadas as melhorias 
posteriores que não alterem o fundamento legal do ato concessório;
IV - realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Senado Federal, de 
Comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil, finan-
ceira, orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos Poderes 
Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II;
V - fiscalizar as contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social a 
União participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo;
VI - fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante 
convênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao Distrito Federal 
ou a Município;
VII - prestar as informações solicitadas pelo Congresso Nacional, por qualquer de 
suas Casas, ou por qualquer das respectivas Comissões, sobre a fiscalização contábil, 
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial e sobre resultados de auditorias e 
inspeções realizadas;
O TCU possui ampla autonomia constitucional para exercer suas atividades com 
independência, sendo inclusive possível negar pedidos oriundos do Congresso 
Nacional caso esses não se enquadrem nos limites definidos constitucionalmente 
no art. 71.
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VIII - aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de 
contas, as sanções previstas em lei, que estabelecerá, entre outras cominações, multa 
proporcional ao dano causado ao erário;
IX - assinar prazo para que o órgão ou entidade adote as providências necessárias ao 
exato cumprimento da lei, se verificada ilegalidade;
X - sustar, se não atendido, a execução do ato impugnado, comunicando a decisão à 
Câmara dos Deputados e ao Senado Federal;
XI - representar ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos apurados; (gri-
fo nosso)
Leis complementares e ordinárias atribuem competências acessórias ao TCU, a exemplo: 
• Lei de Crimes Fiscais (Lei 10.028/2000);
• Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101/2000);
• Lei de Licitações e Contratos (Lei 8.666/1993); e
• Leis de Diretrizes Orçamentárias (editadas anualmente). 
Não adentraremos o estudo das competências legais porque nosso objetivo aqui é enten-
der o funcionamento do sistema de controle externo de forma abrangente. Porém, convidamos 
você a aprofundar a leitura sobre esse tema na obra “Conhecendo o Tribunal”, disponível na 
Biblioteca Virtual de nosso curso.
Veja que as competências do TCU são amplas e abrangem um leque de atividades de con-
trole externo que perpassam as etapas de investigação, apuração, caracterização, responsabili-
zação (assegurada a ampla defesa e o contraditório) e sanção de irregularidades praticadas por 
pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre 
dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União responda, ou que, em nome desta, 
assuma obrigações de natureza pecuniária.
É que o dever de prestar contas estabelecido nos termos do art. 70, parágrafo único, da 
Constituição Federal, não é um fim em si mesmo. Ou seja, não basta prestar contas, essas pre-
cisam ser analisadas (no caso, pelo Tribunal de Contas da União quando se referir a recursos pú-
blicos federais) e a sociedade merece saber o resultado desse exame, que se dá pelo julgamento 
das contas dos gestores, seja pela regularidade, regularidade com ressalvas ou irregularidade.
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No caso dos demais entes federados, a CF/88 dispõe que suas normas também se aplicam 
aos Tribunais de Contas dos Estados e do Distrito Federal, bem como aos Tribunais e Conselhos 
de Contas dos Municípios (art. 75). Ou seja, em caso de recursos públicos estaduais ou muni-
cipais, a prestação de contas deve se dar perante o respectivo Tribunal de Contas, para fins de 
apreciação e julgamento.
Posição Funcional do Tribunal de Contas da União
A denominação “tribunal” poderia indicar ao cidadão leigo tratar-se de órgão do 
Poder Judiciário. Porém, se você consultar o art. 92 da CF/88 que define a estrutura 
desse Poder, verá que o TCU não consta da lista de órgãos judiciários. Isso ocorre 
porque o Tribunal de Contas da União é um tribunal administrativo.
A denominação“tribunal” decorre de seu caráter colegiado (a decisão é adotada 
pelo conjunto de seus integrantes, em maioria) e do poder de julgar as contas 
dos gestores. Trata-se de julgamento administrativo, que pode ser eventualmente 
reapreciado pelo Poder Judiciário apenas em caso de ilegalidade e/ou inconstitu-
cionalidade. Porém, o Judiciário jamais poderá reapreciar o mérito do julgamento 
(ex. modificar o juízo das contas de irregular para regular), do contrário estaria 
usurpando competência constitucional atribuída ao TCU. 
Assim, o TCU é um tribunal administrativo, autônomo e independente nos termos 
da CF/88, não vinculado a nenhum dos Poderes (de forma semelhante ao Ministério 
Público). Apesar disso, alguns autores enquadram o TCU no Poder Legislativo, ten-
do em vista sua natureza de apoio ao Congresso Nacional e para efeito de aplica-
ção das regras da Lei de Responsabilidade Fiscal.
Os TCEs e a organização federativa
No Brasil, o mais comum é termos Tribunais de Contas Estaduais (TCEs) cuja com-
petência fiscalizatória alcança os recursos públicos estaduais e os recursos públicos 
dos Municípios do respectivo Estado.
No entanto, em apenas três estados brasileiros (Bahia, Pará e Goiás), a regra é um 
pouco diferente. Em cada um desses estados, o TCE possui competência para fis-
calizar os recursos estaduais apenas. Existem Tribunais de Contas dos Municípios 
(TCMs), órgãos também estaduais, mas com competência para fiscalizar apenas 
a aplicação dos recursos públicos dos municípios situados no respectivo estado.
Além disso, nos municípios de São Paulo (SP) e Rio de Janeiro (RJ), existem, em 
cada um, um Tribunal de Contas do Município, órgãos independentes e autôno-
mos pertencentes à estrutura municipal, com competência para fiscalizar os re-
cursos do município correspondente.
Veja que, como regra de exceção, portanto, o TCE-SP e o TCE-RJ (órgãos estadu-
ais) podem fiscalizar os recursos estaduais e municipais de todos os municípios dos 
respectivos estados, exceto os de suas respectivas capitais, a cargo dos correspon-
dentes Tribunais de Contas Municipais.
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A principal competência dos Tribunais de Contas, como o próprio nome desses órgãos in-
dica, é julgar as contas dos gestores públicos. Esse é um trabalho estritamente técnico, pautado 
por critérios de legalidade.
Observe que apenas o Chefe do Poder Executivo não tem suas contas julgadas pelo 
Tribunal, por não se tratar de gestor público típico, mas de agente político de alta envergadura. 
Portanto, nesse caso, o julgamento é feito pelo Poder Legislativo, com amparo em parecer prévio 
emitido pelo respectivo Tribunal de Contas.
No âmbito federal, as contas do Presidente da República são julgadas pelo Congresso 
Nacional (CF/88, art. 49, inc. IX), devendo o TCU auxiliá-lo nessa tarefa apreciando as contas 
prestadas anualmente, mediante parecer prévio (e não julgamento de contas!), que deverá ser 
elaborado em sessenta dias a contar de seu recebimento (CF/88, art. 71, inc. I).
No âmbito estadual, as contas do Governador devem ser julgadas perante a respectiva 
Assembleia Legislativa do respectivo Estado. Nos municípios, as contas do Prefeito devem ser 
julgadas pela Câmara Municipal.
Além da atribuição bastante notória de julgamento de contas anuais dos gestores, vimos 
que o TCU realiza outras atividades consideradas de fiscalização, o que engloba, por exemplo:
a. auditorias e inspeções sobre gastos públicos de forma geral (convênios, contratos, 
obras públicas, renúncias de receitas, execução financeira e orçamentária, políticas e 
programas públicos, concessões de serviços públicos etc.);
b. exame de representações encaminhadas por licitantes e autoridades legitimadas acerca 
de possíveis ilegalidades e irregularidades na aplicação da lei;
c. exame de denúncias oferecidas por qualquer cidadão, partido político, associação ou 
sindicato (CF/88, art. 74, §2º);
Nos termos da CF/88, art. 74:
§ 2º Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima 
para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal 
de Contas da União.
d. apreciação da legalidade dos atos de admissão de pessoal na administração direta e 
indireta, excetuadas as nomeações para cargo de provimento em comissão, bem como 
a legalidade das concessões de aposentadorias, reformas e pensões;
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e. pronunciamento sobre consultas encaminhadas por autoridades legitimadas acerca de 
dúvidas em tese na interpretação e aplicação de leis e regulamentos relacionados à 
gestão contábil, financeira, patrimonial, orçamentária e operacional;
f. apuração de prejuízos ao erário por meio de tomadas de contas especiais.
Como decorrência de seus trabalhos, o TCU pode aplicar sanções aos responsáveis, nos 
termos da Lei Orgânica do Tribunal (Lei 8.443/1992): 
• multa pecuniária por irregularidades ou ilegalidades; 
• multa pecuniária proporcional ao débito ao erário causado; 
• inabilitação de gestores para o exercício de cargo em comissão ou função de confiança 
no âmbito da Administração Pública (por período de cinco a oito anos); e 
• declaração de inidoneidade do licitante fraudador para participar de licitação na 
Administração Pública Federal (por período de até cinco anos).
Como o TCU é um tribunal administrativo, não lhe compete aplicar sanções penais ou 
cíveis se as irregularidades constatadas representarem crime ou ilícito civil. Tais sanções estão a 
cargo do Poder Judiciário. Quando isso ocorre, o Tribunal representa às autoridades competentes 
para que essas exerçam as apurações cabíveis nas demais instâncias.
Um exemplo é a declaração de inelegibilidade por parte da Justiça Eleitoral. Periodicamente, 
o TCU envia ao Ministério Público Eleitoral os nomes dos responsáveis cujas contas foram julga-
das irregulares nos cinco anos anteriores, para os fins previstos na Lei Complementar 64/1990, 
que trata da declaração de inelegibilidade.
Além da aplicação de sanções, o Tribunal pode adotar decisões preventivas de irregula-
ridades ou danos ao erário.
O Tribunal pode, por exemplo, fixar prazo para que o órgão ou entidade adote as provi-
dências necessárias ao exato cumprimento da lei, caso haja alguma ilegalidade, ou sustar o ato 
impugnado (CF/88, art. 71, incisos IX e X). No caso de contratos, se não atendido, o Tribunal 
comunica o fato ao Congresso Nacional, a quem compete adotar o ato de sustação, conforme 
a Constituição Federal.
Além disso, no início ou no curso de qualquer apuração, o Tribunal poderá determinar, 
cautelarmente, o afastamento temporário do responsável, se existirem indícios suficientes de 
que, prosseguindo no exercício de suas funções, possa retardar ou dificultar a realização de 
auditoria ou inspeção, causar novos danos ao Erário ou inviabilizar o seu ressarcimento (Lei 
8.443/1992, art. 44).
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Ao TCU também compete solicitar ao Poder Judiciário o arresto dos bens dos responsáveis 
julgados em débito, devendo ser ouvido quanto à liberação dos bens arrestados e sua restituição 
(Lei 8.443/1992, art. 61).
Ao Tribunal cabe, ainda, se verificada a possibilidade de o responsável causar novos da-
nos ao Erário ou inviabilizar o seu ressarcimento, decretar, por prazo não superior a um ano, a 
indisponibilidade de bens do responsável tantos quantos considerados bastantes para garantir o 
ressarcimento dos danos em apuração (Lei 8.443/1992, art. 44, § 2°).
Por fim, um instrumento preventivo da mais alta importância é a possibilidade de ado-
tar medida cautelar de suspensão do ato ou do procedimento impugnado, até que o TCU 
decida sobre o mérito da questão suscitada em caso de urgência, de fundado receio de grave 
lesão ao erário e/ou ao interesse público, ou de risco de ineficácia da decisão de mérito (Lei 
8.443/1992, art. 45).
A adoçãode medidas cautelares suspensivas de atos e contratos da Administração 
Pública costuma repercutir bastante na imprensa, e provavelmente você já deve 
ter lido ou ouvido falar de contratos, licitações ou obras públicas paralisadas 
por determinação do Tribunal. Embora essa situação não seja ideal por causar 
restrições à realização de atividades públicas, em alguns casos o potencial de 
dano ao erário é de tal magnitude que o Tribunal entende necessário paralisar 
o ato ou procedimento para evitar danos maiores que a própria suspensão 
da atividade. Essa avaliação é sempre feita de modo a causar o menor dano 
possível à sociedade.
Enfim, como vimos, a gama de competências e atribuições conferida ao Tribunal de Contas 
da União, cuja sistemática se aplica também aos Tribunais de Contas Estaduais e municipais, é 
da mais alta importância com vistas a garantir que a atividade técnica de controle externo seja 
efetiva no sentido de coibir, reprimir e sancionar atos ilegais ou danosos aos cofres públicos.
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Síntese
Neste texto, nosso objetivo foi compreender como se processa o ciclo 
orçamentário no Brasil, a partir dos elementos estabelecidos pela própria 
Constituição e por normas legais que regem o orçamento público brasileiro.
Nesta oportunidade, entendemos como o orçamento público no Brasil 
percorre um caminho dinâmico e estruturado, de sua concepção à avaliação final pelos órgãos 
de controle interno e externo.
Vimos a importância das etapas de elaboração, aprovação, execução e controle do orça-
mento, assim como as instâncias públicas (órgãos/Poderes) responsáveis por cada etapa desse 
ciclo. 
O processo se inicia no Poder Executivo, que formula sua proposta de orçamento, consoli-
da as propostas dos demais Poderes e unifica o documento por meio de proposta de lei orçamen-
tária, enviando-a ao Poder Legislativo. No Parlamento, a minuta de orçamento será debatida e 
poderá ser modificada, nos estritos limites legais e constitucionais, para em seguida ser aprovada 
na forma de lei ordinária. Após a sanção do Chefe do Poder Executivo, o orçamento poderá ser 
executado.
Ao longo do exercício (ano civil) e também após seu final, são realizados procedimentos de 
avaliação e controle, por isso, aprofundamos no funcionamento dos mecanismos de avaliação 
da gestão orçamentária, de modo a conhecermos melhor os mecanismos postos à disposição do 
controle interno e externo para melhor desempenharem esta etapa do processo orçamentário.
Quanto aos órgãos de controle interno, é importante saber que detêm prerrogativas mais 
associadas ao acompanhamento, assessoramento e apoio às atividades administrativas cotidia-
nas, de modo concomitante e ao lado da gestão, exatamente por ser interno ao Poder que é 
controlado.
Por outro lado, o controle externo recebeu da Constituição Federal poderes mais amplos 
e contundentes, os quais, para serem exercidos, exigem que haja independência e autonomia, 
daí a natureza externa (órgão autônomo de outro Poder) desse controle em relação ao objeto 
controlado. 
De certo, sem independência em relação ao ente ou agente controlado não seria possível 
exercer da melhor forma possível as competências necessárias ao último nível de controle da ges-
tão, que atua em geral posteriormente ao controle primário do gestor e ao controle secundário 
do órgão de controle interno.
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Referências Bibliográficas
BRASIL. Tribunal de Contas da União (TCU). Regimento Interno do TCU. 2015.
___. ___. Conhecendo o Tribunal. 6ª edição. 2016.
GIACOMONI, James. Orçamento Público. São Paulo: Atlas, 2010.