contabilidade avançada 1 und 1

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CONTABILIDADE AVANÇADA I
UNIDADE 1 - COMÉRCIO EXTERIOR, CPCS 23
/24 E NOTAS EXPLICATIVAS
Autoria: Thaís de Freitas Daneberg - Revisão técnica: Douglas Almeida Lima
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Introdução
Caro estudante, mesmo que a contabilidade seja uma ciência que estuda, interpreta e registra os fenômenos que
afetam o patrimônio, ela está sujeita a erros. Nesse caso, o termo erro deve ser interpretado considerando
aspectos matemáticos e também a não aplicação de políticas, a má interpretação de normas e o descuido e a
fraude propriamente ditos.
Diante da relevância desse tema para a área, nesta unidade, abordaremos as políticas contábeis, as mudanças de
estimativa e as retificações de erro, além das operações de importação e de exportação, conforme apresentadas
no pronunciamento técnico CPC 23 (CPC, 2009b). Ademais, aprofundaremos nossos conhecimentos em torno
dos eventos subsequentes, de acordo com a maneira com que são tratados no pronunciamento técnico CPC 24
(CPC, 2009d).
Outro assunto de grande importância sobre o qual trabalharemos são as notas explicativas, seguindo as
normativas estabelecidas no pronunciamento técnico CPC 26 (R1) (CPC, 2011), que trata da apresentação das
demonstrações contábeis. Como explica esse documento, as informações adicionais são de extrema relevância
para efeitos de comparabilidade, enriquecendo, de fato, as demonstrações contábeis que acompanham.
Contudo, será que, no mundo empresarial, as organizações vêm aplicando o pronunciamento técnico CPC 26
(R1) (CPC, 2011) e oportunizando informações de maior qualidade para os ? Acompanhe estastakeholders
unidade e descubra a resposta a essa e a outras perguntas. Bons estudos!
1.1 Operações de importação e de exportação
O , também conhecido como comércio internacional, compreende as operações de comércio exterior
 e de . Nesse contexto, é importante observar que importação e exportação são conceitosimportação exportação
contrários: enquanto o primeiro se refere às atividades de entrada (compras), o segundo diz respeito às
atividades de saída (vendas) de bens e serviços de um determinado país.
Na contabilidade, uma conta bastante conhecida é a de importação em andamento no ativo circulante. Ela é
utilizada normalmente até que a importação seja concluída, momento este em que a conta correspondente à
compra no ativo deverá ser debitada (em estoque ou imobilizado, por exemplo) e quando serão feitos os
lançamentos de contrapartida necessários.
Ao longo deste tópico, conheceremos mais detalhes acerca dessas atividades no contexto da contabilidade.
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Ao longo deste tópico, conheceremos mais detalhes acerca dessas atividades no contexto da contabilidade.
1.1.1 Conceitos e lançamentos
A operação de comércio internacional poderá envolver contratação de serviços de terceiros, reconhecimento de
câmbio, fretes, impostos, financiamentos, entre outros. Normalmente, essas operações possuem três fases:
administrativa, fiscal e cambial.
Além disso, de acordo com o pronunciamento técnico CPC 27 (CPC, 2009c), que versa sobre o ativo imobilizado,
os impostos de importação devem compor o preço de aquisição do bem, sendo eles, portanto, parte do custo.
Quando ocorre a compra de estoques, segundo o pronunciamento técnico CPC 16 R1 (2009a), o custo de
aquisição dos estoques compreende, além do preço de compra, os impostos de importação e outros tributos
(exceto os recuperáveis junto ao fisco).
Assim, no que diz respeito ao , o custo de um item compreenderá:ativo imobilizado
(a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não recuperáveis sobre
a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos;
(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição necessárias
para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administração;
(c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de restauração do local
(sítio) no qual este está localizado. Tais custos representam a obrigação em que a entidade incorre
quando o item é adquirido ou como consequência de usá-lo durante determinado período para
finalidades diferentes da produção de estoque durante esse período. (CPC, 2009c, p. 5)
Além disso, o pronunciamento técnico CPC 27 (2009c) e as demais legislações vigentes definem que o custo de
aquisição dos bens importados destinados ao ativo imobilizado será composto pela soma dos seguintes itens de
custo de aquisição:
• preço de aquisição;
• imposto de importação e não recuperáveis;
• gastos aduaneiros; e
• gastos com fretes e seguros.
Essa é uma interpretação muito similar àquela que observamos ao mencionarmos a :aquisição de estoques
 
Você sabia?
A Resolução CFC n. 1.055, de 2005, criou o Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC), incumbido de todos os pronunciamentos técnicos que balizam nossos estudos. O
comitê foi idealizado a partir da união de esforços e de objetivos de entidades como o
Conselho Federal de Contabilidade (CFC), a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e o
Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon), responsáveis pelas
regulamentações contábeis no país (CFC, 2005).
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O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e
outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro,
manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços.
Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (CPC, 2009a, p. 4)
Ainda, Müller, Cordeiros e Scherer (2019) ressaltam que valores de aquisição, de transformação e outros custos
incorridos irão compor os custos para trazer os estoques às suas condição e localização atuais.
Diante disso, observa-se que todo tributo recuperável não deverá ser considerado, podendo ser julgados como
recuperáveis o imposto sobre circulação de mercadorias e prestação de serviços (ICMS), o imposto sobre
produtos industrializados (IPI), os programas de integração social e de formação do patrimônio do servidor
público (PIS/PASEP) e a contribuição para o financiamento da seguridade social (COFINS) incidentes, de acordo
com a atividade da empresa.
Essa interpretação é confirmada por Dantas (2015, p. 54), que explica que os tributos incluídos no preço da
mercadoria, “[...] mas que ao mesmo tempo gerarem direito de crédito tributário para compensação, restituição
ou qualquer outra forma de recuperação futura, não se constituem em custo”.
Outro aspecto importante quando nos referimos ao processo de é quando há a necessidade deimportação
adiantamento de recursos. Na figura a seguir, é evidenciado um exemplo de lançamento necessário, que ocorrerá
como um lançamento provisório.
Figura 1 - Representação de lançamentos contábeis
Fonte: Elaborada pela autora, 2020.
#PraCegoVer: na figura, é apresentado, à esquerda, o razonete da conta importação em andamento (ativo
circulante), em cujo débito é lançado o valor de R$ 100.000,00. À direita, consta o razonete da conta
fornecedores estrangeiros (passivo circulante), com o valor de R$ 100.000,00 sendo lançado no crédito.
Também no momento do reconhecimento da variação cambial ou do frete e do seguro deverá ocorrer registro
contábil. Além disso, haverá lançamentos que compreenderão o desembaraço aduaneiro, a recuperação de
tributos, a variação cambial e, por fim, a internação do bem, na qual passará a compor, de fato, o estoque ou o
imobilizado.
Sabendo disso, a seguir, é apresentado um lançamento provisório que diz respeito aos recursos depositados
previamente, como adiantamento para fornecedor e gastos para desembaraço aduaneiro ou para transporte e
seguro, que, posteriormente, foram conciliados e transferidos para a composição do imobilizado. Tal ato é
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previamente, como adiantamento para fornecedor e gastos para desembaraço aduaneiro ou para transporte e
seguro, que, posteriormente, foram conciliados e transferidos para a composição do imobilizado.Tal ato é
possível quando o bem chega até o estabelecimento e está à disposição para uso e, consequentemente,
disponível para depreciação.
Figura 2 - Representação de lançamento provisório e de internação de bem
Fonte: Elaborada pela autora, 2020.
#PraCegoVer: a figura apresenta, na parte superior, razonetes das contas importação em andamento (ativo
circulante), à esquerda, e fornecedores estrangeiros (passivo circulante), à direita. Na parte inferior, apresenta
razonetes das contas importação em andamento (ativo circulante), à esquerda, e máquinas e equipamentos
(imobilizado – passivo circulante), à direita.
Já no âmbito das , os lançamentos ocorrerão no momento do reconhecimento da receita, assimexportações
como no mercado interno. Além disso, em acordo com as normas internacionais de contabilidade, tal
reconhecimento se dará apenas quando se configurar a transferência da propriedade. Diante disso, observe,
então, um exemplo de lançamento no diário contábil.
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Figura 3 - Representação de lançamento contábil de exportação
Fonte: Elaborada pela autora, 2020.
#PraCegoVer: a figura apresenta o lançamento no diário contábil do ato de exportação, no qual a conta clientes
no exterior (ativo circulante) é debitada e a conta receita de vendas – exportação direta (conta de resultado) é
creditada. Os valores apresentados para os dois casos são de R$ 50.000,00.
No que se refere ao critério de para efeito de registro da receita bruta deconversão de moeda estrangeira
vendas nas exportações, no Brasil, por meio da Portaria do Ministério da Fazenda (MF) n. 356, de 1988, define-se
que a receita deverá ser aferida pela conversão, em moeda nacional, dos valores em moeda estrangeira,
considerando a taxa cambial fixada pelo Banco Central do Brasil na data do embarque dos produtos para o
exterior. Todas as diferenças verificadas a partir dessa data, originadas das variações na taxa cambial, serão
tratadas como variações monetárias (BRASIL, 1988).
Outro ponto a ser destacado é que os lançamentos contábeis ocorrem entre as contas de clientes no exterior
(ativo circulante) e de receita de vendas no exterior (resultado). Se houver comissão sobre vendas, deverá
ocorrer lançamento entre comissões de vendas (resultado) e comissões a pagar (passivo circulante). Além disso,
pelo reconhecimento da variação cambial, haverá a necessidade de lançamento entre as contas de variações
passivas (resultado) e de clientes no exterior (ativo circulante). Na variação cambial sobre a comissão,
finalmente, o lançamento compreenderá as comissões a pagar (passivo) e as variações cambiais ativas
(resultado).
1.1.2 Evidenciação
A convergência das práticas contábeis brasileiras às práticas internacionais tem como objetivo o aumento da
transparência e a segurança das informações contábeis. Por meio da evidenciação, é possível garantir
demonstrações contábeis com qualidade, que subsidiarão os diferentes .stakeholders
Evidenciar as operações de importação e de exportação também é inerente ao âmbito contábil e contribui para a
análise dos demonstrativos, considerando a natureza da organização. Na prática, essas operações são
apresentadas em suas respectivas contas contábeis e ainda são referenciadas em notas explicativas.
Você quer ver?
Mercado de capitais, normas internacionais de contabilidade e a prática contábil: entenda a relação entre esses
termos em dois vídeos do CFC.
Acesse
Acesse
Dentro da estrutura do balanço patrimonial, normalmente na conta estoques ou imobilizado, temos a subconta 
https://www.youtube.com/watch?v=OEnk5rih-80
https://www.youtube.com/watch?v=aPrBj6JT9Xk
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Dentro da estrutura do balanço patrimonial, normalmente na conta estoques ou imobilizado, temos a subconta 
. Devido ao processo lento de chegada do bem ou da mercadoria, todos osimportação em andamento
desembolsos referentes à negociação deverão ser registrados provisoriamente em tal subconta.
Quando a importação se refere ao imobilizado, também se utiliza o termo , que,imobilizado em andamento
além de deixar evidente as informações dentro do contexto, garante a evidenciação de que aquele bem ainda não
pode ser depreciado, uma vez que não se encontra em posse e disponível para uso da empresa.
Para os casos de exportação, também se sugere evidenciação em separado junto aos clientes, assim como na
demonstração de resultados. Separar as exportações nas demonstrações contábeis e/ou nas notas explicativas
contribui para a visualização e para a interpretação dos diferentes usuários.
1.2 CPCs 23 e 24
Os pronunciamentos técnicos e (CPC, 2009b, 2009d) referem-se às políticas contábeis, àCPC 23 CPC 24
mudança de estimativa, à retificação de erro, aos eventos subsequentes e às demonstrações retificadas. Desse
modo, ambos os pronunciamentos são considerados ferramentas para o cumprimento do objetivo de
transparência contábil, especialmente no que tange aos aspectos qualitativos fundamentais e de melhoria das
informações contábeis.
Dessa forma, na sequência, aprofundaremos nossos conhecimentos sobre o que versa cada um desses
documentos.
1.2.1 Políticas contábeis
É denominado o conjunto de normas, procedimentos, convenções, regras e as própriaspolíticas contábeis
práticas específicas adotadas por uma entidade na elaboração e na apresentação de suas demonstrações
contábeis (CPC, 2009b). Nesse contexto, segundo Lemes e Carvalho (2010, p. 43), “[...] as políticas contábeis são
essenciais para a adequada compreensão da informação contida nas demonstrações contábeis preparadas pela
administração da entidade”.
De forma complementar, o pronunciamento técnico CPC 23 (CPC, 2009b) aponta que a clareza das políticas
contábeis contribui com o objetivo de garantir maior relevância e confiabilidade das demonstrações da entidade,
subsidiando a comparabilidade com as demonstrações contábeis de outras organizações.
Como exemplo de política contábil, temos a definição do método de avaliação de estoques por parte de uma
empresa. Nesse contexto, é importante destacar que, segundo o CPC 16 (R1) (CPC, 2009a), o valor de custo do
estoque contempla todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para
trazer os estoques à sua condição.
Sabendo disso, navegue pelas setas a seguir para saber mais sobre a importância da definição do método de
avaliação dos estoques!
As organizações necessitam definir um método para separar o custo dos produtos entre o que foi vendido e o
que permaneceu em estoque.
Crepaldi e Crepaldi (2017, p. 54) explicam que o critério escolhido é de grande relevância, uma vez que “[...]
representa uma parcela extremamente importante no processo de controle de custos”.
Assim, os métodos de avaliação impactam diretamente nos resultados da empresa.
Também é considerada uma política contábil a ação da organização de definir uma base de mensuração dos
ativos e dos passivos. Nesse caso, é preciso observar que diz respeito ao processo de determinar omensurar
valor monetário. Assim, são exemplos de bases de mensuração os custos histórico e corrente, os valores
realizável, presente e justo, e a atualização monetária.
A política contábil que será aplicada deve sempre primar pela relevância e pela confiabilidade para a tomada de
decisão dos usuários das demonstrações contábeis. Lemes e Carvalho (2010) explicam o que é confiável nesse
contexto:
• representar fielmente a posição da organização, seu desempenho financeiro e seu fluxo de caixa;•
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• representar fielmente a posição da organização, seu desempenho financeiro e seu fluxo de caixa;
• refletir a essência econômica de transações, outros eventos e condições;
• ser neutra;
• ser prudente;
• ser completa, em todos os aspectos materiais.
Após a seleção das políticas contábeis, a organização deverá aplicá-las de forma uniforme e consistente em todas
as transações e eventos. Em caso de alteração, ela deve ser aplicada também aos anos anteriores, restabelecendo
novos números que garantam a comparabilidade para os usuários.
Desse modo, aos usuários, deverá ser possibilitadaa comparação das demonstrações contábeis da entidade ao
longo do tempo, para assim identificar tendências (GELBCKE ., 2018). Subentende-se que pelos novoset al
números, não haverá prejuízo na comparação.
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Você o conhece?
Ernesto Rubens Gelbcke é um dos autores do , literatura de referência sobre oManual de contabilidade societária
tema há muitos anos e um dos clássicos da área na academia. Gelbcke também é um dos integrantes da Academia
Paulista de Contabilidade, ocupando a cadeira n. 25, do patrono Aúthos Pagano.
Caberá à organização realizar o ajuste do saldo da abertura de cada componente patrimonial afetado para o
período mais antigo. É como se aquelas políticas sempre tivessem sido aplicadas; desse modo, o impacto de sua
adoção deve ser registrado na conta de lucros ou prejuízos acumulados, salvo se houver determinação específica.
Segundo Lemes e Carvalho (2010, p. 45), “O impacto da adoção da nova política sobre lucros acumulados
anteriores ao ano mais antigo publicado deverá ser ajustado contra o saldo de lucros acumulados do balanço de
abertura, ou seja, do balanço do ano anterior”.
Destaca-se ainda que poderá haver limitações para a aplicação retrospectiva de políticas contábeis, por exemplo,
quando os efeitos não são passíveis de determinação. Isso ocorre, principalmente, quando são exigidas
suposições sobre qual poderia ter sido a intenção da administração naquele período ou quando são exigidas
estimativas de valores e, assim, é impossível distingui-los.
Mudanças poderão ocorrer em virtude da exigência de nova normativa ou quando poderão resultar em
demonstrações contábeis com informações confiáveis e mais relevantes. Assim, resumidamente, segundo o CPC
23 (CPC, 2009b, p. 5), as alterações devem ocorrer apenas nas situações em que a mudança “a) for exigida por
pronunciamento, interpretação ou orientação; ou b) resultar em informação confiável e mais relevante nas
demonstrações contábeis sobre os efeitos das transações [...]”.
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A adoção de uma nova política contábil para transações, para outros eventos ou para condições que não
ocorriam anteriormente ou que eram imateriais não se configura como mudança (LEMES; CARVALHO, 2010).
Assim, em resumo, não se classifica como mudança a definição de uma nova política contábil que não se aplicava
em contexto anterior. Mudar é de fato ter um política, como exemplificado por meio da avaliação de estoques, e
optar pela mudança no decorrer das operações — por exemplo, historicamente, a técnica de avaliação pode ter
sido a PEPS, que, depois, foi alterada para custo médio ponderado.
Na prática, uma mudança de política contábil requer a reapresentação motivada pelos impactos financeiros nas
demonstrações contábeis. Sob a ótica do mercado financeiro, alterar políticas contábeis irá ampliar ou reduzir os
resultados, interferindo diretamente na análise e na tomada de decisão, tanto do empresário quanto do
investidor.
Em notas explicativas, é muito importante destacar quanto a alteração de política contábil melhor representa a
 
Vamos Praticar!
Suponha uma empresa que, até o ano de 2016, avaliava seus estoques usando a média ponderada. Naquele momento, sua
receita era de R$ 300.000,00; o custo da mercadoria vendida (CMV) era de R$ 100.000,00; o lucro bruto era de R$ 200.000,00;
as despesas gerais e administrativas eram de R$ 70.000,00; as despesas de vendas eram de R$ 20.000,00; e o lucro líquido do
exercício era de R$ 110.000,00. Em 2016, a empresa achou mais apropriado adotar a técnica primeiro que entra, primeiro que
sai (PEPS). Assim, alterou a política contábil de avaliação de estoques e, conforme foi determinado no exercício, estimou uma
redução de R$ 5.000,00 no CMV.
Diante disso, como ficará a demonstração de resultados antes e após o ajuste de política contábil? No quadro a seguir, podemos
observar o resultado dessa alteração.
Quadro – Demonstração de resultados da Cia. Global S.A.
Fonte: Elaborado pela autora, 2020.
#PraCegoVer: o quadro, composto por três colunas e sete linhas, apresenta, na primeira coluna, à esquerda, os itens que
compõem a demonstração de resultados da empresa: receita, CMV, lucro bruto, despesas gerais e administrativas, despesas de
vendas e lucro líquido do exercício. Já na segunda coluna, ao centro, e na terceira coluna, à direita, são apresentados os valores
de cada um desses itens para o ano de 2016 após ajuste de política contábil e para o ano de 2016 antes desse ajuste,
respectivamente.
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Em notas explicativas, é muito importante destacar quanto a alteração de política contábil melhor representa a
organização, garantindo maior transparência e, desse modo, justificando maiores ou menores resultados, os
quais não eram aguardados previamente.
1.2.2 Mudança de estimativa e retificação de erro
O CPC 23 (CPC, 2009b) conceitua a como um ajuste nos saldos contábeis domudança de estimativa contábil
ativo ou do passivo, originado por uma nova informação. Desse modo, esse conceito é diferente daquele aplicado
ao erro, uma vez que errar engloba omissões e incorreções, a exemplo dos erros matemáticos, dos erros na
aplicação de políticas contábeis, das fraudes e dos descuidos ou de interpretações incorretas de fatos.
De acordo com Rios e Marion (2017), as estimativas contábeis têm total relação com a ação de julgamento, e esta
é realizada com base em informações e fatos disponíveis. Assim, tais estimativas poderão ou não se confirmar.
Imaginemos, por exemplo, uma máquina que foi adquirida e que teve uma vida útil projetada de dez anos. No
entanto, no quinto ano, verificou-se que a estimativa não seria alcançada e que a máquina teria apenas mais dois
anos de vida útil. Isso significa que as estimativas não se confirmaram, logo, será necessário realizar um ajuste
. É importante destacar que ajustes de estimativa devido à ação do julgamento não sãode estimativa
considerados erros.
Diante disso, podemos afirmar que a mudança de estimativa é uma parte essencial do processo de mensuração
contábil, uma vez que a incerteza é uma característica inerente às organizações e ao mercado. De acordo com
Lemes e Carvalho (2010, p. 48), “Em função de incertezas inerentes à própria atividade empresarial, muitos itens
das demonstrações contábeis não podem ser mensurados com precisão, mas podem ser estimados”.
Segundo o CPC 23 (CPC, 2009b), é prudente e exigido o uso da , por meio do julgamento, paraestimativa
diversos itens. Clique nos ícones a seguir para descobrir quais são esses itens!
Créditos de liquidação duvidosa.
Estoques obsoletos.
Valor justo de ativos e passivos financeiros.
Vida útil econômica de ativos depreciáveis.
Obrigações decorrentes de garantias.
Estimar é fundamental na preparação das demonstrações contábeis, apoiando a mensuração da posição
patrimonial da entidade sem comprometer sua confiabilidade. Além disso, Gelbcke . (2018, p. 520) explicamet al
que “[...] as estimativas contábeis poderão ser revisadas à medida que se alteram as circunstâncias em que foram
realizadas”. As alterações de estimativas decorrem da própria situação de incerteza em que foi originada a
estimativa anterior.
O pronunciamento técnico CPC 23 (CPC, 2009b) destaca que a estimativa contábil, quando revisada, não se
relaciona a períodos anteriores, muito menos à correção de um erro. Sendo assim, não se pode confundir 
 com , pois a última se refere à utilização incorreta ou à falta de usoalteração de estimativa retificação de erro
de informação confiável disponível à época (LEMES; CARVALHO, 2010).
Entretanto, existem situações em que as definições como mudança de política ou como mudança de estimativa se
confundem, e, nesse contexto de limitações para sua distinção, o pronunciamento técnico CPC 23 (CPC, 2009b)
prevê que “[...] quando for difícil distinguir uma mudança na política contábil de uma mudança de estimativa
contábil, a mudança deverá ser tratada como de estimativa”.
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Caso
Após uma reunião extensa entre o gerente de produção e a da Cia. Maresia, a empresa definiu quecontroller
seria realizadauma mudança na vida útil de um ativo. Este era depreciado com base no prazo de dez anos, que
passará a ser de oito anos. Logo, a comunicou à equipe de contabilidade quanto à decisão e pediucontroller
providências de ajuste e de evidenciação. A assistente contábil que recebeu a informação ficou em dúvida se o
fato representava uma alteração de política ou de estimativa e logo questionou à sua gestora. A controller
sugeriu o resgate do pronunciamento técnico CPC 23 (CPC, 2009b) e, sem dar uma resposta exata, disse que a
mudança de expectativa da vida útil estava sendo feita apenas para um bem. Após realizar a leitura do CPC 23, a
assistente compreendeu que a decisão tomada impactará nas estimativas contábeis, e somente poderia ser
considerada mudança de política se a organização, por exemplo, alterasse o método de depreciação utilizado.
Você chegaria a essa mesma conclusão? Se não, acesse o link do pronunciamento e faça a sua leitura!
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/297_CPC_23_Sumario.pdf
As mudanças de estimativas requerem , ou seja, deverão considerar o momento em que aajustes prospectivos
informação é corrigida e os períodos futuros, caso estes também sejam afetados. O pronunciamento técnico CPC
23 (CPC, 2009b) exemplifica essa questão por meio da mudança na estimativa de créditos de liquidação
duvidosa, a qual afeta apenas os resultados do período corrente. Entretanto, quando a mudança é na estimativa
de vida útil de um ativo depreciável, isso afetará a depreciação do período corrente e de cada um dos períodos
futuros da vida útil remanescente do ativo. Em ambos os casos, o efeito da mudança é reconhecido como receita
ou despesa no período corrente e/ou futuro.
Na figura a seguir, veja os impactos que a mudança de estimativa pode gerar nos resultados da organização.
Observe que, quando realizada tal mudança, altera-se a despesa operacional.
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/297_CPC_23_Sumario.pdf
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Figura 4 - Depreciação de imobilizado
Fonte: Elaborada pela autora, 2020.
#PraCegoVer: na figura, são apresentados dois cenários de expectativa de vida útil de um ativo imobilizado. No
Cenário 1, considerando um preço de aquisição de R$ 100 mil e um valor residual de R$ 100 mil, com expectativa
de vida útil de cinco anos, a parcela de depreciação mensal é de R$ 6.666,67. No Cenário 2, considerando as
mesmas informações de preço de aquisição e de valor residual, mas com uma mudança de estimativa de vida útil
para dez anos, o valor da parcela de depreciação mensal é de R$ 3.333,33.
Assim, como a parcela de depreciação se altera, há interferência nos períodos presente e futuro da organização
(proporcional à expectativa de vida útil definida).
Outro ponto a ser destacado é que, no que tange à , a organização deverá divulgar os valores e aevidenciação
natureza das mudanças de estimativa contábil relacionados ao período corrente e/ou ao futuro. Até mesmo
quando esses itens forem classificados como impraticáveis, o contexto dessa mudança precisará ser evidenciado.
Quanto aos erros, as demonstrações contábeis não são isentas tanto daqueles considerados acidentais quanto
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Quanto aos erros, as demonstrações contábeis não são isentas tanto daqueles considerados acidentais quanto
dos intencionais. Como destaca o CPC 23 (CPC, 2009b, p. 9), “Erros podem ocorrer no registro, na mensuração,
na apresentação ou na divulgação de elementos de demonstrações contábeis”.
As demonstrações contábeis não estarão em conformidade com as normas vigentes quando contiverem erros
materiais ou imateriais. Adriano (2018) ainda destaca que quando identificados erros ocorridos no período
corrente, estes deverão ser corrigidos antes da autorização para publicação das demonstrações contábeis.
Os erros ainda poderão ser detectados somente em período subsequente, porém, quando identificados, a
organização deverá prontamente iniciar suas correções. Desse modo, segundo Gelbcke . (2018, p. 520):et al
[...] erros materiais de períodos anteriores devem ser corrigidos nas informações apresentadas para
fins comparativos, tais como os erros imateriais que tenham sido cometidos intencionalmente com
intuito de gerar alguma apresentação específica da situação da empresa.
O CPC 23 (CPC, 2009b) explica que erros materiais de períodos anteriores devem ser corrigidos
retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações contábeis após sua descoberta. Lemes e Carvalho
(2010, p. 49), de forma sucinta, resumem os procedimentos indicados no documento da seguinte forma: a
correção deverá ser feita “(a) restabelecendo os valores comparativos para o período anterior apresentado; (b)
se o erro ocorreu antes do período mais antigo apresentado, [deverá ser feita] restabelecendo os valores
patrimoniais do período mais antigo apresentado”.
Agora é com você!
Esta atividade não é pontuada.
1.2.3 Evento subsequente
As demonstrações contábeis evidenciam eventos ocorridos em um intervalo de tempo. Contudo, existem eventos
que poderão ocorrer entre a data final do período a que se referem e a data na qual é autorizada a emissão
dessas demonstrações, caso este denominado .evento subsequente
Os eventos subsequentes poderão ser favoráveis ou não, e ainda poderão ser classificados em dois grupos: “a) os
que evidenciam condições que já existiam na data do balanço; e b) os que evidenciam condições que surgiram
subsequentemente à data do balanço” (GELBCKE ., 2018, p. 523). Em todo caso, independentemente de esseset al
eventos provocarem ou não impactos nos números das demonstrações contábeis, eles deverão compor as notas
explicativas, que contribuem com a transparência da organização.
Aqueles eventos que originam ajustes são, por exemplo, a falência de um cliente ou a atualização de um depósito
judicial: ambos já existem e precisam ser ajustados. Já aqueles que não originam ajustes, mas que igualmente
impactam a empresa, devem ser divulgados, a exemplo do anúncio de um plano para descontinuidade das
operações.
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Você quer ler?
Para a definição do período a que compete o evento subsequente, necessita-se do entendimento do processo
envolvido na autorização da emissão das demonstrações contábeis. Quer entender um pouco mais sobre o tema?
Confira o pronunciamento técnico CPC 24 (CPC, 2009d), que além de esclarecer sobre o assunto, apresenta
exemplos que auxiliam em sua compreensão.
Acesse
No pronunciamento técnico CPC 24 (CPC, 2009d), são apresentados alguns exemplos, destacados a seguir, que
exigem que a organização ajuste os valores reconhecidos em suas demonstrações ou que reconheça itens que
não tenham sido previamente reconhecidos:
• obtenção de informação indicando que um ativo estava desvalorizado ou que o montante da perda por 
desvalorização, previamente reconhecido em relação àquele ativo, precisa ser ajustado;
• decisão ou pagamento em processo judicial;
• determinação do custo de ativos comprados ou do valor de ativos recebidos em troca de ativos vendidos 
antes do fim daquele período;
• determinação de valores referentes à participação nos lucros ou nas gratificações, se a entidade tiver a 
obrigação de efetuar tais pagamentos;
• descoberta de fraudes ou de erros que evidenciem que as demonstrações contábeis estavam incorretas.
Já aqueles eventos que se referem a fatos ocorridos após a data do balanço, mas que não geram correções
numerais nas demonstrações contábeis, requerem notas explicativas quanto à matéria, inclusive quantificação,
quando possível. Lemes e Carvalho (2010) complementam com alguns exemplos referentes a esses casos. Clique
nos ícones a seguir para conhecê-los!
• Declínio no valor de mercado de investimentos
Normalmente, refere-se a circunstâncias posteriores, devendo ser descrito em notas explicativas.
• Declaração de dividendos
Após a data do balanço, os dividendos não poderão ser reconhecidos como passivos, já que nenhuma
obrigação existia na data do fechamento contábil. Desse modo, será preciso apresentá-los em notas
explicativas.
• Início de ação judicial
No caso de início de açãojudicial relacionada a eventos que ocorreram após a data do balanço, deve-se
evidenciar o fato em nota explicativa.
A organização não tem controle sobre a ocorrência dos eventos subsequentes, mas quando identificados, deve
classificá-los quanto à necessidade ou não de realizar ajustes financeiros, assim como será preciso verificar se
haverá necessidade de evidenciação em notas explicativas.
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http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/300_CPC_24%20_rev%2012.pdf
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1.2.4 Demonstrações retificadas
Após a evidenciação dos erros ou dos eventos subsequentes, as demonstrações contábeis precisam ser
corrigidas ou complementadas, bem como devem ser apresentadas. Quando houver erros de exercícios
anteriores, a organização deverá divulgar a natureza do erro, o montante da retificação para cada período
anterior apresentado, assim como o valor da correção no início do período mais antigo apresentado.
Caso a aplicação retroativa seja impraticável, a entidade precisará, ainda, apresentar as circunstâncias que
levaram à existência daquela condição e a descrição de como e a partir de quando o erro foi corrigido (CPC,
2009b). Posteriormente, não haverá necessidade de manter a repetição dessas informações nos períodos
subsequentes à retificação do erro.
Além disso, caberá à organização evidenciar, mesmo em situações de eventos que não requerem ajustes, a
natureza do evento e a estimativa de seu efeito financeiro, ou uma declaração de que tal estimativa não pode ser
feita (CPC, 2009d). Dessa forma, a demonstração retificada proporcionará transparência para os usuários das
demonstrações contábeis e representará a realidade da organização.
1.3 Notas explicativas
As demonstrações contábeis devem ser complementadas por notas explicativas, que são de elaboração
obrigatória para todas as entidades, independentemente de porte, atividade ou forma de tributação. O art. 176
da Lei n. 6.404, de 1976, conhecida como Lei das Sociedades por Ações, explica que as demonstrações contábeis
devem ser complementadas por notas explicativas.
Além da normativa apresentada, o pronunciamento técnico CPC 26 (R1) (CPC, 2011), que trata da apresentação
das demonstrações contábeis, elenca o tema notas explicativas. Por fim, também a norma brasileira de
contabilidade – técnica geral (NBC TG) de n. 1000, sobre a contabilidade para médias e pequenas empresas,
destaca o conjunto completo de demonstrações contábeis, o qual contempla a inclusão de notas explicativas.
De acordo com o CPC 26 (R1) (CPC, 2011), são informações adicionais, sendo utilizadas, nonotas explicativas
âmbito contábil, para acompanhar as demonstrações contábeis. Elas são criadas por meio de descrições
narrativas e de aberturas de itens divulgados, oferecendo, desse modo, esclarecimentos quanto aos critérios de
composição dos saldos patrimoniais. Sua estrutura deve conter informações acerca da base para a elaboração
das demonstrações contábeis no que tange às políticas e aos critérios utilizados, assim como divulgar as
informações adicionais consideradas relevantes.
Sabendo disso, na sequência, aprofundaremos nossos conhecimentos em torno das notas explicativas,
conhecendo sua regulamentação e o modo como devem ser divulgadas.
1.3.1 Regulamentação
A Lei das Sociedades por Ações esclarece que as notas explicativas devem, entre outras informações:
I - apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações financeiras e das práticas
contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos significativos;
II - divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil que não estejam
apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras;
III - fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias demonstrações financeiras e
consideradas necessárias para uma apresentação adequada [...]. (BRASIL, [2020], on-line)
Todavia, embora os itens acima representem um norte a ser seguido pelas organizações, estas poderão optar por
notas explicativas adicionais de acordo com sua necessidade e relevância.
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notas explicativas adicionais de acordo com sua necessidade e relevância.
1.3.2 Divulgação
O CPC 26 (R1) (CPC, 2011) também apresenta algumas recomendações para a estruturação das notas
explicativas. A sua organização se dá, inicialmente, pela definição da ordem de apresentação:
(i) declaração de conformidade com os Pronunciamentos Técnicos, Orientações e Interpretações do
CPC;
(ii) políticas contábeis significativas aplicadas;
(iii) informação de suporte de itens apresentados nas demonstrações contábeis pela ordem em que
cada demonstração e cada rubrica sejam apresentadas. (CPC, 2011, p. 33)
A apresentação deverá seguir uma forma sistemática e de referência cruzada com os itens do balanço
patrimonial, quando possível. Na sequência, é apresentado um exemplo de como pode ser feita essa referência.
Quadro 1 - Balanço patrimonial da Cia. Global S.A.
Fonte: Elaborado pela autora, baseado em LINS, 2017.
#PraCegoVer: no quadro, é apresentado o balanço patrimonial da Cia. Global S.A. À esquerda, constam os itens
dos ativos circulante e não circulante com seus respectivos valores. À direita, são descritos os itens dos passivos
circulante e não circulante junto de seus valores. Ao lado da conta contábil estoques, há a presença do número
1.5.
Observa-se que ao lado da conta estoques foi inserida uma numeração, 1.5, que indica a presença de uma nota
explicativa a respeito desse item. A seguir, podemos observar, então, um exemplo dessa nota explicativa para a
conta em questão.
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Figura 5 - Modelo de nota explicativa
Fonte: Elaborada pela autora, baseada em B3, 2020.
#PraCegoVer: na imagem, é apresentado um modelo de nota explicativa, que compreende um recorte da conta
estoques evidenciada no balanço patrimonial e que é destacada pelo número 1.5. Assim, na imagem, lê-se: os
estoques são apresentados pelo menor valor entre o valor de custo e o valor líquido realizável. Os custos dos
estoques são determinados pelo método do custo médio. O valor líquido realizável corresponde ao preço de
venda estimado dos estoques, deduzido de todos os custos estimados para conclusão, dos custos necessários
para realizar a venda e ajustado pela provisão de devoluções, se necessário.
Após a demonstração prática, ainda é possível complementar essas informações com demais recomendações do
CPC 26 (R1) (CPC, 2011) referente à ordenação ou ao agrupamento sistemático das notas explicativas. Assim, as
notas explicativas devem:
(a) dar destaque para as áreas de atividades que a entidade considera mais relevantes para a
compreensão do seu desempenho financeiro e da posição financeira, como agrupar informações
sobre determinadas atividades operacionais;
(b) agrupar informações sobre contas mensuradas de forma semelhante, como os ativos mensurados
ao valor justo; ou
(c) seguir a ordem das contas das demonstrações do resultado e de outros resultados abrangentes e
do balanço patrimonial [...]. (CPC, 2011, p. 33)
Apesar de toda a relevância desse tema, na prática, notam-se problemas relacionados à publicação das notas
explicativas. Após a adoção das normas internacionais de contabilidade (cuja sigla é IFRS, do inglês International
Financial Reporting Standards), vem sendo observado um aumento exacerbado no volume de dados divulgados,
excesso este que, muitas vezes, torna as notas explicativas irrelevantes e incompreensíveis (PIERRI JUNIOR;
ONZI; VICENTE, 2017).
Dessa forma, é importante que o profissional da área da contabilidade também esteja atento à orientação técnica
do CPC 07 (OCPC 07) (CPC, 2014), que esclarece quanto à evidenciação na divulgação dos relatórios contábil-
financeiros de propósito geral. Essa orientação visa apoiar na resolução de problemas gerados pelo grande
volume de informações não necessariamente relevantes divulgado.
Você quer ler?
A OCPC 07 (CPC, 2014) tem como objetivo tratar dos requisitos básicos de elaboração e de evidenciação das
notas explicativas. Ficou curioso para saber mais?
AcesseJales . (2020) apontam que o excesso de informações pouco importantes vem impactando negativamente naet al
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/488_OCPC_07_Orienta%C3%A7%C3%A3o.pdf 
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Jales . (2020) apontam que o excesso de informações pouco importantes vem impactando negativamente naet al
adequada tomada de decisão por parte dos . Nesse contexto, é importante destacar, finalmente, questakeholders
não é o volume que garante a qualidade, mas, sim, a .objetividade das informações
Agora é com você!
Esta atividade não é pontuada.
Conclusão
Ao longo desta unidade, conhecemos as operações de importação e de exportação e as orientações relativas a
ambas. Além disso, descobrimos quais as diferenças entre políticas contábeis, mudanças de estimativa e
retificação de erro, bem como pudemos observar como devem ser tratados os eventos subsequentes e como as
demonstrações devem ser retificadas.
Para finalizar nossos estudos, aprofundamo-nos nas especificidades das notas explicativas, fundamentados no
CPC 26 (R1), que trata da apresentação das demonstrações contábeis. Diante disso, ressalta-se que o principal
intuito desta unidade foi evidenciar a importância das demonstrações contábeis como um todo, uma vez que elas
subsidiam as tomadas de decisão dos stakeholders.
Nesta unidade, você teve a oportunidade de:
• conhecer as operações de importação e de exportação, observando como devem ser lançadas e 
evidenciadas;
• inteirar-se acerca das orientações dos pronunciamentos técnicos CPC 23 e CPC 24 quanto às políticas 
contábeis, às mudanças de estimativa, às retificações de erro, aos eventos subsequentes e às retificações 
das demonstrações;
• compreender como devem ser tratadas as mudanças em casos de dúvidas quanto à sua classificação 
como de política contábil ou de estimativa;
• aprofundar-se acerca das características das notas explicativas, observando os cuidados em relação à 
sua divulgação.
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Referências
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https://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/NBCTG1000(R1).pdf
https://www1.cfc.org.br/sisweb/SRE/docs/NBCTG1000(R1).pdf
https://cutt.ly/AhxPPYH
	Introdução
	1.1 Operações de importação e de exportação
	1.1.1 Conceitos e lançamentos
	Você sabia?
	1.1.2 Evidenciação
	Você quer ver?
	1.2 CPCs 23 e 24
	1.2.1 Políticas contábeis
	Você o conhece?
	Vamos Praticar!
	1.2.2 Mudança de estimativa e retificação de erro
	Caso
	Agora é com você!
	1.2.3 Evento subsequente
	Você quer ler?
	Declínio no valor de mercado de investimentos
	Declaração de dividendos
	Início de ação judicial
	1.2.4 Demonstrações retificadas
	1.3 Notas explicativas
	1.3.1 Regulamentação
	1.3.2 Divulgação
	Você quer ler?
	Agora é com você!
	Conclusão
	Referências