Direito financeiro: receitas e despesas públicas

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RECEITAS PÚBLICAS
1. Introdução
É a entrada que, integrando-se ao patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo. Portanto receita pública é o ingresso de numerário aos cofres públicos, que servirá como fonte para fazer face às despesas públicas. (Aliomar Baleeiro).
O conceito acima citado, se bem analisado, deixa clara a diferença entre (i) os recursos que integram o patrimônio público, sem reservas, daqueles que (ii) integram o patrimônio, com reservas. Essa diferença é importante para separar receita pública de ingresso público. Assim, enquanto a receita pública integra o patrimônio sem reserva, não havendo qualquer necessidade de devolvê-lo em espécie; o ingresso público é aquele recurso que, para além do anterior, poderá ser devolvido ao particular, visto que a sua entrada pode se dar condicionada a um posterior levantamento.
Todos os valores carreados aos cofres públicos, independentemente de sua natureza, são ingressos públicos, mas apenas aqueles que podem ser convertidos em bens e serviços são receitas públicas.
2. Classificação
· Quanto à periodicidade ou regularidade
a) Ordinária: é a receita constante do orçamento. Ou seja, aquela que normalmente ocorre, de forma periódica, e serve para atender às despesas também nele previstas. São as de caráter constante, que se renovam ano a ano na peça orçamentária.
b) Extraordinária: É a receita inconstante, esporádica e excepcional. Consiste na receita que o governo pode decretar e arrecadar do povo em circunstâncias especiais, como guerra, comoção interna ou calamidade pública, em conformidade com o art. 167, §3º, da CF/88, e com a competência para instituir empréstimos compulsórios (art. 148, da CF/88) ou Imposto Extraordinário de Guerra (art. 154, II, da CF/88), além das doações que poderão ser feitas pelos cidadãos. 
· Quanto ao sentido
a) Amplo: receita em sentido amplo é sinônimo de ingresso público. Ou seja, é toda entrada de recursos nos cofres públicos, independentemente de haver lançamento no passivo ou não.
b) Restrito: consiste na receita que não deverá ser devolvida ou entregue a qualquer pessoa posteriormente, visto que o Estado a converte em bens ou serviços. Para a doutrina, apenas os ingressos definitivos é que devem ser considerados receita, logo, apenas a receita em sentido restrito. No entanto, conforme se verá, o conceito legal de receita pública, previsto no art. 11, da Lei n. 4.320/64, é o conceito amplo, pois inclui até mesmo os empréstimos, que são receita de capital.
*Taxas de inscrição em concurso público
Para a melhor doutrina, deve-se entender aludidos ingressos como receita pública, em homenagem aos princípios da publicidade, universalidade, orçamento-bruto e transparência, não sendo possível o seu recolhimento diretamente pela empresa contratada para a realização do certame. Publicidade, porque deve ser demonstrado o valor arrecadado e o valor gasto com o certame, a fim de que não haja verdadeiros “sócios” do poder público. Universalidade, porque todas as receitas e todas as despesas devem ser previstas e fixadas no orçamento. Se o valor gasto e cobrado nas inscrições passar ao largo do orçamento, tem-se ferimento frontal a esse princípio. Orçamento-Bruto porque os valores devem ser lançados no seu total, sem qualquer dedução. Transparência, porque o ingresso e a saída oficiais dos recursos é que permitem o controle da atividade governamental. Portanto, os valores das “taxas” de inscrição são receita pública, caberá ao Estado, e não ao particular, a sua arrecadação.
· Quanto à competência do ente federativo
a) Federal
b) Estadual/Distrital
c) Municipal 
· Quanto às fontes, origem ou coercitividade
a) Originárias: são aquelas receitas cuja produção está na exploração do patrimônio do Estado. Relação bilateral, sem uso da coercitividade.
b) Derivadas: são as que o Estado obtém através do seu poder de império, arrecadando-as coercitivamente dos particulares, com observância da legalidade. Não há bilateralidade, mas, antes, o comando unilateral da vontade do Estado. Pode ser do tipo tributária ou não. 
* Impostos- macete:
Impostos Estaduais: São responsáveis por cerca de 28% das arrecadações do país, sendo eles: ICMS:  Impostos sobre circulação de mercadorias e serviços; IPVA: Imposto sobre a propriedade de motores automotores; ITCMD: Imposto de transmissão causa mortis e doação.
Impostos Municipais: São responsáveis por cerca de 5,5% das arrecadações do país. São eles: IPTU: Imposto sobre propriedade territorial urbana; ISS: Imposto sobre serviços; ITBI: Imposto de transmissão de bens imóveis.
* Preço público (receita originária) X Taxa (receita derivada)
a.1) Preço público: a) Não é tributo; decorre do exercício de uma atividade particular – receita originária; b) Tem natureza contratual; c) Não observa o princípio da anterioridade; d) Só pode ser cobrada pelo uso efetivo; e) A relação com o usuário é regida pelo Direito do consumidor; f) Pode haver duas relações jurídicas: Estado – Concessionário/Permissionário - Consumidor; g) Resultado de um ato de vontade das partes; h) Em regra, remunera serviço público não essencial; i) Prescrição regida pelo Código Civil- dívidas líquidas e vencidas; 
-Pedágio: remuneração pela utilização de vias conservadas pelo poder público. 
Natureza Jurídica – para a doutrina, se a via for conservada pelo poder público, poderia haver a cobrança de taxa. Se for conservada por particular, a administração poderá fazer uma concessão e com isso permitir a cobrança de preço público pelo uso da via conservada.
Natureza jurídica para o STF: Preço Público (ADIN 800, 11 de junho de 2014). “O tributo é compulsório, ao passo que o preço público somente é cobrado pelo uso efetivo e voluntário do serviço público prestado” (Teori Zavascki)
b.2) Taxa: a) É tributo; prestação pecuniária compulsória – receita derivada; b) Tem natureza legal; c) Observa o princípio da anterioridade; d) O uso potencial permite sua cobrança; e) A relação com o contribuinte é regida pelo Direito Tributário; f) Só há uma relação jurídica: Estado-Contribuinte; g) Resultado da vontade da lei; h) Em regra, remunera serviço público ínsito à soberania do Estado e serviço público essencial ao interesse público; i) Prescrição regida pelo código tributário nacional.
*Tributo (receita derivada tributária)
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
*Multas (receita derivada não tributária): sanção pela prática de ato ilícito. Ex: multa de trânsito. 
c) Transferidas: são as Receitas decorrentes da transferência de recursos de um Ente da Federação para outro (ex.: da União para os Estados). A transferência pode se dar de maneira obrigatória, por estar prevista na constituição ou em lei, ou de maneira voluntária, por meio da celebração de convênios.
· Quanto à natureza ou previsão orçamentária
a) Orçamentária: é a receita que, via de regra, consta no orçamento e o gestor pode contar com ela para fazer face às despesas públicas e demandas da sociedade. com ela para pagamento das despesas públicas. São as receitas que não serão restituídas no futuro, podendo ser inseridas no Orçamento, para fins de conversão em bens e prestação de serviços (ex.: Receitas Originárias, tributárias e etc).
b) Extraorçamentária: é a Receita que não faz parte do Orçamento. O governo não pode contar com essa receita para fazer face às suas despesas. É contabilizada como receita, porque é lançada nos cofres públicos como um crédito, mas não podem ser informadas no orçamento – LOA, para fins de gastos públicos. São consideradas pela doutrina como meros movimentos de caixa. Ex.: depósito feito a título de garantia, contribuição Social para o RGPS, etc.
· Quanto à categoria econômica 
a) Receita corrente: – consiste na Receita que não acrescenta o patrimônio público, pois logo que são arrecadadassão convertidas em bens e serviços. Servem apenas para manter a máquina pública. Exemplos: 
→Receita tributária 
→Receita das contribuições especiais (passaram a ser tributos com a CF/88, então estão dentro da receita tributária);
→ Receita patrimonial: é a receita resultante da exploração do patrimônio do Estado, como se dá com o recebimento dos aluguéis, rendimentos oriundos de renda de ativos permanentes, como foro, laudêmios, e os juros de aplicações financeiras e dividendos, pois, afinal, são obtidos com a aplicação dos recursos públicos;
→Receita agropecuária: rendimentos da atividade agropecuária;
→Receita industrial: rendimentos da atividade industrial; 
→ Receitas de serviços :assim como o Estado comercia, ele também presta serviços, e, na maioria das vezes, recebe a sua remuneração pela cobrança de tarifas. Incluem-se aqui os mais variados, como os serviços de transporte, portuários, de comunicação, correios, juros de empréstimos concedidos, pois, afinal, é um serviço.
→ Transferências correntes: FPM e FPE – manutenção das atividades;
→ Outras receitas correntes: aqui são computadas as receitas não classificáveis acima, como as recebidas a título de multas em geral, juros de mora, indenizações, valores inscritos na Dívida Ativa (tributária e não tributária), royalties (indenizações que os entes federativos recebem pela exploração de recursos naturais — Art. 20, § Io, da CF). 
OBS.: O Superávit corrente (Receita corrente- Despesa corrente: sobra do dinheiro) é Receita de capital, permitindo que o governo realize investimento com ele.
b) Receita de capital: consiste na Receita que direta ou indiretamente provoca um reflexo no patrimônio público. É, no conceito doutrinário, a receita destinada a produzir riquezas; a mesma não possui natureza de mero gasto público, mas de investimento. A mesma poderá resultar de: 
→Operações de crédito/empréstimo- são os recursos obtidos quando o Estado é tomador de recursos. Aqui o Estado coloca títulos públicos à disposição dos particulares, de modo a cobrir déficits orçamentários. (empréstimo é para realizar investimento público); 
→ Alienação de bens (LRF, Art. 44): são os recursos provenientes da venda de bens públicos, sejam eles móveis ou imóveis, tal como se dá com as privatizações ou com a venda de ações e outros títulos.
Art. 44. E vedada a aplicação da receita de capital derivada da alienação de bens e direitos que integram o patrimônio público para o financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos.
→ Amortização de empréstimos- o Estado age como cedente de recursos, para o que obtém o valor do principal do empréstimo realizado. Quadra advertir que embora a amortização do empréstimo seja origem da categoria econômica Receitas de Capital, os juros recebidos associados ao empréstimo são classificados em Receitas Correntes de Serviços, pois os juros representam a remuneração do capital.
(Reduz o passivo e o patrimônio líquido aumenta OU Alguém amortiza um empréstimo junto ao poder público); 
→ Transferência de capital: quando o Estado recebe algum recurso para realizar investimento, esse recurso é tido como uma transferência de capital. Logo, enquadram-se aqui aquelas transferências recebidas de outros entes, independentemente da contraprestação direta de bens e serviços, que são destinados a atender as despesas de capital. Tem-se como exemplo um recurso recebido para construir uma praça, um hospital ou uma escola. São os típicos recursos transferidos através de convênios ou contratos de repasse entre os entes federativos.
→ Outras receitas de capital (Superavit corrente).
3. Regime contábil da receita (art. 35, da lei 4.320/64)
Entende-se por Regime Contábil o procedimento ou técnica adotado para a realização dos registros dos fatos aplicados à ciência contábil (Harrison Leite).
Existem três tipos de Regimes contábeis, que são: regime de caixa; regime de competência; e regime misto:
a) Regime de caixa – por esse regime, entende-se como receita, aquela contabilizada no momento da efetiva entrada/ingresso do recurso, no caixa/conta do governo, independentemente, do momento em que foi feita sua previsão;
b) Regime de competência – por esse regime, entende-se como receita, aquela contabilizada no momento de sua previsão, independentemente, do momento em que se deu o seu efetivo recolhimento. A contabilidade pública brasileira utiliza o Regime de caixa para as receitas (a efetiva entrada do dinheiro) e o regime de competência para as despesas públicas (o mero empenho). 
c) Regime misto – é uma combinação dos dois regimes anteriores; a administração utiliza um regime para a receita e o outro para as despesas. É o regime utilizado na contabilidade púbica brasileira, por força do artigo 35 da Lei 4.320/64, que assim dispõe: “Pertencem ao exercício as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas”.
4) Dívida ativa
O ente público, como qualquer pessoa jurídica, é devedor e credor nas mais diversas situações obrigacionais em que se insere. Quando é devedor, as legislações constitucional e infraconstitucional lhe dotam de diversas prerrogativas para o pagamento do seu débito, incluindo-se aqui o famigerado precatório. Quando é credor, há, igualmente, a possibilidade de cobrar o seu crédito por um caminho privilegiado, seja do ponto de vista procedimental ou do ponto de vista processual.
Todo crédito dos entes públicos, quando cobrado e não pago regularmente, perpassa por um procedimento para a sua cobrança, que, ao final, resultará na inscrição em um livro chamado de “Dívida Ativa”, que tem a função de organizar a cobrança dos créditos. Pela redação do §1º, do art. 2º, da Lei n. 6.830/80, “Qualquer valor, cuja cobrança seja atribuída por lei às entidades de que trata o artigo Io, será considerado Dívida Ativa da Fazenda Pública”.
 Na dívida ativa são lançados os créditos a favor dos entes públicos, de natureza tributária ou não, oriundos de valores a eles devidos, cuja certeza e liquidez foram apuradas, valores esses não recebidos nas datas aprazadas. O art. 39, § 2º, da Lei n. 4.320/64, define a dívida ativa, separando a dívida ativa tributária da não tributária: 
4.1 Possibilidade de protesto da Certidão de Dívida Ativa (CDA)
Na dívida ativa está concentrado um dos maiores créditos da Fazenda Pública. É que a inadimplência no pagamento de tributos é elevada e há pouco êxito nas execuções fiscais, se comparado ao montante que o Estado é credor. O problema se agrava quando são cobrados valores reduzidos, sem qualquer êxito no recebimento amigável, impondo a cobrança judicial, que se torna inviável por conta do reduzido valor.
Daí possuir o ente público uma forma mais ágil e menos onerosa de cobrança, que cumpre um modelo de gestão fiscal eficiente, nos termos do art. 11, da LRF, e representa meio menos oneroso e gravoso de cobrança. Trata-se do protesto extrajudicial da Certidão de Dívida Ativa (CDA) por parte da Fazenda Pública (Lei 9.492):
Art. 1º Protesto é o ato formal e solene pelo qual se prova a inadimplência e o descumprimento de obrigação originada em títulos e outros documentos de dívida.
Parágrafo único.  Incluem-se entre os títulos sujeitos a protesto as certidões de dívida ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e das respectivas autarquias e fundações públicas.
a) Previsão Legal – Lei 9.492/97; b) Meio de cobrança extrajudicial; c) Procedimento feito em cartório; d) Permite a inserção do nome do devedor no rol de maus pagadores.
5. Fases da receita
 
· Previsão
Extraído do conceito de orçamento, percebe que as receitas são sempre previstas ou estimadas, enquanto as despesas são fixadas. Assim é que toda receita é prevista numa lei orçamentária. A não previsão não significa impossibilidade de sua arrecadação, pois, como visto pela Súmula 66, do STF, uma receita não prevista no orçamento não está impossibilitada de ser cobrada.
· Lançamento
Após a previsão no orçamento, a receita é lançada.É dizer, toda arrecadação precede uma fase em que se indivídua o montante a ser arrecadado, fase essa mais nítida quando se trata da receita tributária. O art. 53, da Lei n. 4.320/64, define lançamento como o ato da repartição competente, que verifica a procedência do crédito fiscal e a pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta.
É a fase da individualização da receita (qualificação e quantificação). Momento em que a receita passa a existir de fato, apesar de a entidade política ainda não dispor da quantia (constituição do crédito). O lançamento pode ser de ofício/direto, por declaração/misto e por homologação/autolançamento.
· Arrecadação
Consiste na fase que, antecedendo o recolhimento do tributo, o contribuinte ou o devedor liquida suas obrigações para com o Estado junto aos agentes arrecadadores, como os bancos e demais entidades autorizadas, tesourarias, coletorias ou postos fiscais. Com esse ato, os devedores quitam os seus débitos junto ao Tesouro, pagando a dívida aos agentes arrecadadores. Os agentes arrecadadores podem ser públicos (tesouraria, postos fiscais) ou privados (bancos). Eles arrecadam as receitas e as transferem para a conta única do Tesouro.
· Recolhimento
E a fase de entrega dos valores arrecadados aos cofres do Governo. Assim, todos os recursos recolhidos são depositados numa conta única do Tesouro Público pelos agentes arrecadadores, observando o princípio da unidade de caixa (art. 56, da Lei n. 4320/64), conforme mencionado, o que permite um controle centralizado nos recursos arrecadados.
6. Receita corrente líquida
Art. 2º. IV - Receita corrente líquida: somatório das receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências correntes e outras receitas também correntes, deduzidos: 
a) na União, os valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação constitucional ou legal, e as contribuições mencionadas na alínea a do inciso I e no inciso II do art. 195, e no art. 239 da Constituição;
b) nos Estados, as parcelas entregues aos Municípios por determinação constitucional; 
c) na União, nos Estados e nos Municípios, a contribuição dos servidores para o custeio do seu sistema de previdência e assistência social e as receitas provenientes da compensação financeira citada no § 9º do art. 201 da Constituição.
· Da União- Receita corrente Originária + Receita corrente Derivada, deduzidas:
(i) as transferências constitucionais;
(ii) os valores recebidos a título de contribuição patronal paga pelos empregadores-RGPS; 
(iii) a contribuição previdenciária paga pelos empregados/trabalhadores- RPPS
(iv) as receitas provenientes da compensação financeira citada no § 9º, do art. 201, da Constituição.
· Dos Estados- Receita corrente Originária + Receita corrente Derivada + Receitas Const. Transferidas pela União, deduzidas:
(i) as transferências constitucionais; 
(ii) a contribuição previdenciária paga pelos servidores, se houver no Estado o Regime Próprio de Previdência 
(iii) as receitas provenientes da compensação financeira citada no § 9º, do art. 201, da Constituição.
· Dos Municípios- Receita corrente Originária + Receita corrente Derivada + receitas constitucionais recebidas da União e do Estado, deduzidas:
A base de cálculo do Repasse ao Poder Legislativo municipal é composta da receita de todos os tributos municipais + todas as transferências obrigatórias (-art. 29-A, CF/88). OBS.: Ficam fora as receitas originária e derivada não tributária:
 (i) a contribuição previdenciária paga pelos servidores, se houver no Município o Regime Próprio de Previdência e 
(ii) as receitas provenientes da compensação financeira, citada no § 9º, do art. 201, da Constituição.
7. Responsabilidade na Gestão Fiscal
Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação.
Parágrafo único. É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput, no que se refere aos impostos.
*Transferências obrigatórias serão mantidas. 
*Taxas, contribuições especiais e etc não tem consequência. 
Pela redação do art. 11, todo ente federativo deve buscar medidas para não apenas criar os tributos da sua competência, mas, também, arrecadar as receitas deles advindas. Uma gestão responsável deve instituir, prever e efetivamente arrecadar todos os tributos de sua competência.
7.1 Sanções pela não eficiência arrecadatória
Incorrendo a exigida eficiência arrecadatória, haverá dupla sanção, uma pessoal, ao gestor, e outra institucional, ao ente federativo, pois poderá não mais receber transferências voluntárias se a ineficiência alcançar a arrecadação dos impostos.
A Lei n. 8.429/92 considera ato de improbidade administrativa a ausência de eficiência na arrecadação: 
Art. 10. Constitui ato de improbidade administrativa que causa lesão ao erário qualquer ação ou omissão, dolosa ou culposa, que enseje perda patrimonial, desvio, apropriação, malbaratamento ou dilapidação dos bens ou haveres das entidades referidas no art. 1° desta lei, e notadamente: (...)
X - agir negligentemente na arrecadação de tributo ou renda...
7.2 Renúncia de Receita
Consiste na concessão de benefícios fiscais realizados pelos entes federativos com o fim maior de atrair investimentos. Em muitas hipóteses, sem a utilização desse mecanismo, dificilmente Municípios ou Estados pouco atrativos poderiam receber investimentos, uma vez que, num país com a carga tributária nos moldes do Brasil, qualquer atrativo fiscal é sempre bem-vindo.
· Requisitos para a renúncia de receitas:
a) acompanhamento de estimativa do impacto orçamentário-financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes;
b) atender ao disposto na Lei de Diretrizes Orçamentárias; e
c) atender a pelo menos uma das seguintes condições:
c.1) demonstração de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei orçamentária e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da Lei de Diretrizes Orçamentárias; ou 
c.2) estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.
7.2.1 Formas de renúncia de receita (regulada por lei específica): 
a) Anistia — perdão legal de infrações que tem como consequência a proibição de que sejam lançadas as respectivas penalidades pecuniárias. Perdão que antecede antes ao julgamento e à sanção (você não sabe o valor a ser pago);
b) Isenção em caráter não geral — é a dispensa legal antecipada do pagamento do tributo devido. Trata-se, aqui, de isenção concedida em caráter individual. Ex: mulheres viúvas que são isentas de pagar IPTU;
c) Remissão — dispensa gratuita da dívida, feita pelo credor em benefício do devedor. O crédito já foi constituído, definido (sei o valor que seria pago/ multa ou tributo);
Antes do lançamento Depois do lançamento
 Anistia 
 Remissão
 Isenção
d) Subsídio - auxílio de caráter econômico, em dinheiro ou sob a forma de benefícios concedidos pelo Governo a empresas para lhes aumentar a renda, para estimular exportações do país ou para abaixar os preços de determinados produtos, com vistas a beneficiar as pessoas em geral e a economia nacional (não é considerado despesa, e sim renúncia de receita);
e) Alteração de alíquota — consiste na redução do percentual do tributo que a Fazenda Pública arrecada. Ex: A alíquota do ICMS é 18% sobre o valor da mercadoria e passa a ser a 17%. 
f) Alteração na Base de cálculo - consiste na modificação da base de cálculo do tributo de tal forma que diminua, ao final, o valor do tributo a ser pago.
g) Crédito presumido — consiste no direito de o contribuintelançar na sua escrita contábil determinado valor a título de crédito, que deverá ser abatido do débito do tributo apurado e, consequentemente, resultar no não pagamento do tributo;
7.2.2 Exceções às regras de renúncia de receitas
a) Alterações das alíquotas (para menor ou maior) do II (importação), IE (exportação), IPI (produtos industrializados) e IOF (operações financeiras), tendo em vista que se trata de impostos extrafiscais, ou seja, sua instituição não visa arrecadar receitas e sim regular o mercado de consumo; (Pode se dar por meio de Decreto do chefe do poder executivo)
b) Cancelamento de débito cujo montante seja inferior ao custo de cobrança (cobra-lo seria oneroso).
8. Transferências Constitucionais e seu reflexo no IRRF 
O Imposto de Renda é de competência da União. A relação de direito material existente, portanto, é entre a União e o contribuinte, de modo que apenas a União pode exercer a competência legislativa sobre esse imposto. À União compete instituir e arrecadar esse tributo, de modo que, quando da sua cobrança indevida, é o único a figurar no polo passivo para proceder à restituição. 
*A união pode alterar alíquota do imposto de renda, mesmo que isso repercuta na Receita dos municípios.
O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), diferentemente, por pertencer aos entes que o retêm (art. 158, I, da CF), deverá ser cobrado desses entes na hipótese de retenção indevida. É dizer, os Estados e Municípios figurarão no polo passivo da cobrança em eventual ação de repetição de indébito, sendo competente, para tanto, a Justiça Estadual.
9. Bloqueio de transferências 
Art. 160 da CF: É vedada a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos, nesta Seção, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, neles compreendidos adicionais e acréscimos relativos a impostos.
Parágrafo único. A vedação prevista neste artigo não impede a União e os Estados de condicionarem a entrega de recursos:
I -  ao pagamento de seus créditos, inclusive de suas autarquias.
II -  ao cumprimento do disposto no art. 198, § 2º, incisos II e III (diz respeito ao mínimo de recursos na aplicação da saúde)
Ex: O município de Sousa não tem sistema próprio de previdência social, então vai pelo regime geral da união. No caso a cidade retém na fonte as contribuições previdenciárias e repassa à união, juntamente com a sua parte (pois o empregador- município- deve contribuir também). Caso ele não faça esse repasse, a união pode bloquear o repasse do FPM (fundo de participação municipal).
Ex: Cargo comissionado (tanto estadual quanto municipal) contribui para o regime geral da união.
DESPESAS PÚBLICAS
1. Conceito
Consiste no conjunto de gastos realizados pelo Poder Público para a consecução de suas atividades principais, com o objetivo de financiar as ações do governo, sempre com foco na satisfação das necessidades públicas. É, assim, o desembolso realizado pelo Estado para atender os serviços públicos e os encargos assumidos no interesse geral da sociedade.
2. Classificação 
· Quanto à Origem do Recurso
a) Orçamentária: quando constam na lei do orçamento e nos seus créditos adicionais. Decorre do princípio da legalidade, visto que toda despesa pública carece de autorização legislativa para a sua execução.
b) Extraorçamentária: é aquela que não consta do orçamento ou em seus créditos adicionais. São valores com os quais o gestor não pode contar para fazer face aos gastos públicos no seu exercício financeiro. Decorrem do levantamento de depósitos, cauções ou quaisquer valores que se revistam de características de simples transitoriedade. 
Ex1: quando um servidor realiza algum empréstimo consignado no seu salário, esse valor será retido pela Administração e repassado ao banco credor. Assim, quando da retenção, aludido valor é lançado como receita, mas não no orçamento, daí ser uma receita extraorçamentária.
Ex2: Quando o município não tem regime próprio de previdência, ele recolhe as contribuições dos seus funcionários e deve repassar para a receita federal. Com relação aos valores recolhidos na fonte do empregado: Extraorçamentária- Nunca chegam a incorporar o patrimônio do município (Responsável tributário); com relação à contrapartida que o Município tem que pagar como empregador: Orçamentária (Contribuinte).
· Quanto à competência do ente
a) Federal
b) Estadual
c) Municipal
· Quanto à regularidade
a) Ordinária: aquelas despesas que comumente ocorrem, voltadas às necessidades públicas estáveis, permanentes e periódicas, como as despesas de manutenção da máquina, aí incluídas as despesas de pessoal, materiais de consumo, dentre outras. São as despesas de rotina do serviço público.
b) Extraordinária: são as despesas que objetivam satisfazer necessidades públicas acidentais, realizadas em situações imprevisíveis, o que demanda, em contrapartida, uma receita extraordinária. São hipóteses raras como guerra externa, calamidade pública ou comoção interna, elencadas na CF, art. 167, § 3º, casos em que os créditos são manejados por medida provisória. Não há regularidade em sua verificação. 
· Quanto à natureza legal
a) Despesas correntes: são as despesas destinadas à manutenção da máquina pública (não se verifica acréscimo patrimonial), como pagamento de pessoal, despesas de consumo, pagamento de juros, dentre outras. Receitas correntes destinam-se às despesas correntes. São classificadas em despesas de custeio e transferências correntes:
· As despesas de custeio, conforme redação do § Iº, do art. 12, da Lei n. 4.320/64, são as “dotações para manutenção de serviços anteriormente criados, inclusive as destinadas a atender a obras de conservação e adaptação de bens imóveis”. Compreendem as despesas em que há uma contraprestação ao pagamento que o Estado realiza periodicamente, tais como as relacionadas à remuneração dos servidores, pagamento a fornecedores, dentre outros. Pelo fato de inexistir contraprestação, não se incluem nesse rol, as despesas com inativos e pensionistas, dentre outros. Com as despesas de custeio, o Estado “se movimenta”, presta serviços, adquire bens para a sua manutenção, dá contrapartida, dentre outros eventos que caracterizam essas despesas.
· As transferências correntes, na redação do § 2º, do art. 12, da Lei n. 4.320/64, são as “dotações para despesas as quais não corresponda contraprestação direta em bens ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à manifestação de outras entidades de direito público ou privado”. Aposentados, por exemplo, recebem seus proventos, mas não trabalham para o poder público, daí a justificativa para que os mesmos sejam aqui classificados. Assim, são exemplos de despesas desta natureza o pagamento de inativos e pensionistas, o salário-família, o pagamento de juros da dívida pública, as subvenções, dentre outros. 
Ex: FPM
b) Despesas de capital: se permite verificar repercussão no patrimônio do ente político. São de três tipos: 
· Investimento - para o § 4º, do artigo 12, da Lei n. 4.320/64, são consideradas despesas de investimento “as dotações para o planejamento e a execução de obras, inclusive as destinadas à aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, bem como para os programas especiais de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos e material permanente e constituição ou aumento do capital de empresas que não sejam de caráter comercial ou financeiro”.
· Inversões Financeiras — estas vêm classificadas no § 5º, do mesmo artigo, e são as dotações destinadas (i) à aquisição de imóveis, ou de bens de capital já em utilização; (ii) à aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe aumento do capital; e (iii) constituição ou aumento do capital de entidades ou empresas que visem a objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações bancárias ou de seguros. 
· Transferências de capital — Estas despesas vêm descritas no § 6º do mesmo artigo: “São Transferências de Capitalas dotações para investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de direito público ou privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em bens ou serviços, constituindo essas transferências auxílios ou contribuições, segundo derivem diretamente da Lei de Orçamento ou de lei especialmente anterior, bem como as dotações para amortização da dívida pública”. 
Ex: Transferência da União para um município para fazer uma obra pública. Para união: Despesa de capital na modalidade transferência de capital; para o município: Despesa de capital na modalidade investimento.
3. Fases da despesa pública
· Empenho 
Possui definição legal muito clara, no art. 58 da Lei n. 4.320/64: “O empenho de despesa é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição”. Consiste na reserva a ser feita no orçamento que não poderá mais ser mais gasta a não ser pelo motivo que a justificou. Ou seja, para que uma despesa seja realizada deve-se, primeiro, verificar se há dotação orçamentária, e, se houver, separar parte dessa dotação para o gasto que se deseja realizar. Essa reserva de recursos para o posterior pagamento é o que se chama de empenho. O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos concedidos, visto que o empenho nunca poderá ser superior ao montante do crédito orçamentário. Existem 3 espécies: 
· Empenho ordinário - é aquele realizado para as despesas normais, cujo montante é previamente conhecido e o pagamento deva ocorrer de uma só vez. Exemplo: quando há licitação para aquisição de um veículo, o empenho aí realizado é ordinário, pois se destina à aquisição de um bem, que será pago de uma única vez. 
· Empenho por estimativa — é devido naquelas hipóteses em que não é possível determinar com precisão o valor da despesa. No entanto, pelo que comumente ocorre, tem-se uma noção aproximada do seu valor. Nesse caso, faz-se uma estimativa do gasto ao longo do exercício financeiro para que haja o empenho. Dá-se geralmente com as contas de consumo, diárias, gratificações, em que se estima um montante que normalmente acontece, podendo ocorrer para mais ou para menos. 
· Empenho global - assemelha-se ao empenho ordinário, uma vez que atende a despesas com montante definido. No entanto, em virtude do objeto contratado, o seu pagamento é geralmente feito em parcelas, pois se espera a conclusão de etapas de obras ou entrega de bens para que a quitação ocorra. Ocorre geralmente em contratos de valores vultosos, como grandes obras, em que o pagamento se dá em parcelas, após cada medição
· Liquidação 
Consiste “na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito” (Art. 63 da Lei 4.320/64). Com essa definição, conclui-se que, antes de ser paga, toda despesa precisa passar pelo processo de verificação do direito adquirido do credor, que é a liquidação. Essa verificação tem por fim apurar: (i) a origem e o objeto do que se deve pagar; (ii) a importância exata a pagar; e (iii) a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação.
· Pagamento 
É o ato pelo qual a Administração, percebendo que o credor faz jus ao recebimento do numerário, o entrega, recebendo a devida quitação.
Pelo art. 62, da Lei n. 4.320/64, “o pagamento da despesa só será efetuado quando ordenado após sua regular liquidação.” Verificado que o serviço foi prestado ou a mercadoria entregue, a autoridade competente dá ordem de pagamento, determinando que a despesa seja paga (art. 64, da Lei n. 4.320/64).
4. Regime contábil da despesa
É um procedimento ou técnica adotado para a realização dos registros dos fatos aplicados à ciência contábil. Podem ser classificados em três tipos: regime de caixa, de competência e regime misto.
a) Regime de competência: as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento. 
b) Regime de caixa: são consideradas receitas e despesas do exercício tudo o que for recebido ou pago durante o ano financeiro, mesmo que se trate de receitas e despesas referentes a exercícios anteriores. 
c) Regime misto: adota-se ao mesmo tempo o de caixa e o de competência, sendo esse o regime adotado pela contabilidade pública no Brasil.
* Regime de caixa para as receitas públicas; Regime de competência para as despesas pública, ou seja, a contabilidade pública brasileira é mista.
5. Restos a pagar
Entendido o regime de pagamento eleito para as despesas, bem como que o princípio da anualidade define os limites do exercício financeiro para a utilização dos créditos orçamentários, a lei tratou de estabelecer alguns critérios para o encerramento do exercício financeiro em relação às despesas e empenhadas e não pagas. 
Após o empenho, deve-se verificar se assiste ao credor direito ao recebimento do valor acordado, com base nos títulos e documentos comprobatórios. Porém, se a despesa não for paga até o término do exercício financeiro, dia 31 de dezembro, o crédito poderá ser inscrito em “restos a pagar”, a fim de que o pagamento se realize no exercício subsequente. “Despesas empenhadas, mas não pagas até o dia 31 de dezembro distinguindo-se as processadas das não processadas” (o art. 36, da Lei n. 4.320/64).
Despesas processadas são aquelas cujo empenho é executado e liquidado, estando prontas para pagamento. As despesas não processadas, por sua vez, são aquelas em que os empenhos dos contratos e/ou dos convênios estão em plena execução, mas, por não estarem liquidadas, ainda não existe direito líquido e certo do credor
Art. 68. A inscrição de despesas como restos a pagar no encerramento do exercício financeiro de emissão da Nota de Empenho depende da observância das condições estabelecidas neste Decreto para empenho e liquidação da despesa. 
§ 1º A inscrição prevista no caput como restos a pagar não processados fica condicionada à indicação pelo ordenador de despesas. 
§ 2° Os restos a pagar inscritos na condição de não processados e não liquidados posteriormente terão validade até 30 de junho do segundo ano subsequente ao de sua inscrição, ressalvado o disposto no § 3º. 
§ 3º Permanecem válidos, após a data estabelecida no § 2º, os restos a pagar não processados que:
 I - refiram-se às despesas executadas diretamente pelos órgãos e entidades da União ou mediante transferência ou descentralização aos Estados, Distrito Federal e Municípios, com execução iniciada até a data prevista no § 2o; ou II - sejam relativos às despesas:
 a) do Programa de Aceleração do Crescimento - PAC; b) do Ministério da Saúde; ou c) do Ministério da Educação financiadas com recursos da Manutenção e Desenvolvimento do Ensino.
O cancelamento dos restos a pagar processados, por sua vez, não dependem de uma data específica na legislação, tendo em vista tratar-se de uma despesa liquidada, em que há direito ao recebimento do crédito por parte do contratado. Por óbvio, esse direito padece do limite temporal inerente ao direito de ação, e a Administração pode reconhecê-lo dentro do período prescricional.
Art. 42. É vedado ao titular de Poder ou órgão referido no art. 20, nos últimos dois quadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito. 
Parágrafo único. Na determinação da disponibilidade de caixa serão considerados os encargos e despesas compromissadas a pagar até o final do exercício.
6. Despesas de exercícios anteriores 
Há despesas que, por algum motivo, não foram pagas no seu exercício, mas poderão ser pagas em exercícios posteriores. Porém, quando tal se der, se referirão a dívidas de exercícios financeiros anteriores, visto que, como as despesas seguem o regime de competência, não importa quando elas foram pagas, e sim, a que competência (exercício) elas se referem. Essas despesas são chamadas de despesas de exercíciosanteriores - DEA. Em suma, são as despesas resultantes de compromissos assumidos em exercícios anteriores àquele em que ocorrer o pagamento, para os quais não existe empenho.
a) As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria: Neste caso, têm-se as situações em que o empenho foi considerado insubsistente ou foi anulado no encerramento do exercício correspondente, mas dentro do prazo estipulado o credor cumpriu a sua obrigação.
b) Restos a Pagar com prescrição interrompida: Como dito, os “restos a pagar” não pagos até o final do exercício devem ser cancelados e os recursos destinados ao seu pagamento passam a ser considerados “outras receitas”, passando a compor o orçamento do ano seguinte. É que não se justifica o acúmulo, ano a ano, de restos a pagar, tendo em vista que diversas obrigações não mais existem por diversas razões acima delineadas.
c) Compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente: A Administração poderá realizar pagamentos, ainda que não tenha sido prevista a dotação orçamentária própria, ou não tenha esta deixado saldo no exercício respectivo, desde que possam ser atendidos em face da legislação vigente. Por exemplo, se um servidor, cujo filho nasceu em setembro de um ano, somente requereu o benefício do salário-família em março do ano seguinte, as despesas referentes aos meses de setembro a dezembro do ano anterior irão à conta de DEA, classificadas como despesas correntes. O mesmo se dá com promoção de servidor com data retroativa e que alcance anos anteriores. 
7. Despesas vinculadas e obrigatórias
Pela CF/88 algumas despesas devem ser realizadas pelas Entidades Políticas, tendo em vista tratar-se de serviços tidos como de maior importância social. São eles: a saúde e a educação. A previsão de gastos mínimos na saúde foi implantada com a EC 29/2000, que acresceu o art. 77 do ADCT, estabelecendo regras de gastos mínimos com a saúde, até o advento da Lei Complementar nº 141/2012.
7.1 Despesas vinculadas - Saúde 
Pela Lei Complementar nº 141/2012
· União: No mínimo valor do ano anterior + no mínimo o percentual da variação positiva do PIB do ano anterior à LOA.
· Estados: No mínimo 12% de (75% do ICMS, 50% do IPVA, 100% do ITCMD + receitas recebidas de transferências de impostos da União).
· Distrito Federal: No mínimo 12% de (ICMS, IPVA, ITCMD + receitas recebidas de transferências de impostos da União) + 15% de (IPTU, ISS, ITBI). 
· Municípios: No mínimo 15% de (IPTU, ISS, ITBI + receitas recebidas de transferências de impostos).
7.3 Despesas vinculadas- Educação 
Pelo art. 212 da CF/88: 
· União: No mínimo 18% (da receita de seus impostos, deduzidos os valores transferidos aos Estados, DF e municípios); 
· Estados: No mínimo 25% (75% do ICMS, 50% do IPVA, 100% do ITCMD + receitas recebidas de transferências de impostos da União).
· Distrito Federal: No mínimo 25% (ICMS, IPVA, ITCMD, IPTU, ISS, ITBI + receitas recebidas de transferências de impostos da União).
· Municípios: No mínimo 25% (IPTU, ISS, ITBI + receitas recebidas de transferências de impostos).
8. Despesas com pessoal- LRF
Art. 18 da LRF. Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se como despesa total com pessoal: o somatório dos gastos do ente da Federação com os ativos, os inativos e os pensionistas, relativos a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de Poder, com quaisquer espécies remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis, subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais de qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas pelo ente às entidades de previdência
Para a sua apuração, leva-se em conta o período de 12 meses, analisando-se o mês de referência com os 11 anteriores, nos termos do art. 18, § 2o’ da LRF: 
§ 2º A despesa total com pessoal será apurada somando-se a realizada no mês em referência com as dos onze imediatamente anteriores, adotando-se o regime de competência.
Importante, no ponto, entender o verdadeiro significado do termo “terceirização de mão de obra” e qual o alcance que deve ser dado à substituição de servidores e empregados públicos de que trata o § 1º do art. 18, da LRF. A redação do parágrafo é de suma importância: 
§1º Os valores dos contratos de terceirização de mão-de-obra que se referem à substituição de servidores e empregados públicos serão contabilizados como ‘Outras Despesas de Pessoal’.
 A ampliação do alcance dos gastos de pessoal se deu porque era prática comum nos entes da federação a realização de contratos de fornecimento de mão de obra para execução de serviços públicos, mormente os de caráter permanente, contabilizando-se tais despesas como “serviços de terceiros”, ficando, portanto, fora das despesas de pessoal. Agindo assim, a Administração confundia fim com o meio e terceirizava a mão de obra, substituindo servidores e empregados públicos, em verdadeira burla à LRF, que dedicou especial atenção às despesas de pessoal, maior responsável pelo desequilíbrio das contas públicas. Ocorre que, pela redação do §1º, tais despesas devem ser contabilizadas como “outras despesas de pessoal”, incluindo-as, portanto, no rol de despesas de pessoal para efeitos dos limites fixados nos arts. 19 e 20.
8.1 Limite de gastos
Os entes da federação devem observar os limites abaixo:
Esse limite de despesa tem como referência a despesa do mês analisado (mês em referência) com as dos últimos onze meses imediatamente anteriores. Aqui a importância do parâmetro, pois não se analisa pura e simplesmente a despesa do ano civil.
O art. 20 da mesma lei informa os percentuais que cada órgão ou poder deve se adstringir quanto aos gastos de pessoal. Assim, a responsabilidade que outrora era apenas do Executivo, que devia controlar gastos de pessoal inclusive de outros poderes, passou a ser compartilhada com os demais órgãos:
8.2 Controle de gastos de pessoal
a) Limite alerta: Está previsto no art. 59, § 1º, inciso II, da LRF. Compete aos Tribunais de Contas fazê-lo, e se dá quando a despesa de pessoal ultrapassa 90% do limite previsto em lei (citados à cima). Não há qualquer sanção para o Gestor que ultrapasse esse limite, mas tão somente menção aos elevados gastos e o cuidado para evitar o seu crescimento.
b) Limite prudencial: se a despesa com pessoal exceder a 95% do limite de cada órgão ou Poder, os Tribunais de Contas notificam o Gestor e, a partir daí, a LRF traz algumas vedações dignas de nota, conforme reza o parágrafo único, do art. 22, da LRF: 
Art. 22. Parágrafo único. Se a despesa total com pessoal exceder a 95% (noventa e cinco por cento) do limite, são vedados ao Poder ou órgão referido no art. 20 que houver incorrido no excesso: 
I - concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de remuneração a qualquer título, salvo os derivados de sentença judicial ou de determinação legal ou contratual, ressalvada a revisão prevista no inciso X do art. 37 da Constituição;
 II — criação de cargo, emprego ou função; 
III - alteração de estrutura de carreira que implique aumento de despesa; 
IV - provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal a qualquer título, ressalvada a reposição decorrente de aposentadoria ou falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e segurança;
 V - contratação de hora extra, salvo no caso do disposto no inciso II do § 6º do art. 57 da Constituição e as situações previstas na lei de diretrizes orçamentárias.
c) Limite global: Se a despesa total com pessoal do Poder ou Órgão ultrapassar os limites definidos na LRF, o art. 23 da Lei estabelece que o percentual excedente deverá ser eliminado nos dois quadrimestres seguintes (8 meses), sendo pelo menos 1/3 no 1º quadrimestre e o restante, 2/3, no 2º quadrimestre, adotando-se, dentre outras providências, as descritas na CF/88.
d) Medidas de controle de gastos como pessoal: De acordo com o Art. 169 da CF:
 I. Redução em 20% das despesas com cargos em comissão; II. Exoneração dos servidores não estáveis; e III. Exoneração do servidor estável, caso as medidas adotadas não tenham sido suficientes para se alcançar o limite legal.
O servidor estável que perder o cargo fará jus a indenização correspondente a um mês de remuneração por ano de serviço. Neste caso, precisa que ato normativo motivado de cada um dos Poderes especifique a atividade funcional, o órgão ou unidade administrativa objeto da redução de pessoal.
e) Sanções: Uma vez esgotado o prazo para a redução da despesa com pessoal, e não sendo o limite atingido, o § 3º, do art. 23, da LRF, prevê as seguintes penalidades ao ente federativo:
 I. Suspensão das transferências voluntárias ao ente, ressalvadas as destinadas à saúde, à educação e à assistência social; II. Impedimento de contratação de operações de crédito, ressalvada as destinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária e as destinadas à redução de despesas com pessoal (PDVs); e III. Impedimento de receber qualquer garantia de outro ente.
Observação importante está na redação do § 4º, do art. 23, da LRF: “As restrições do §3º aplicam-se imediatamente se a despesa total com pessoal exceder o limite no primeiro quadrimestre do último ano do mandato dos titulares de Poder ou órgão referidos no art. 20”.
9. Despesas com a Seguridade Social
Art. 24 da LRF: Nenhum benefício ou serviço relativo à seguridade social poderá ser criado, majorado ou estendido sem a indicação da fonte de custeio total, nos termos do § 5º do art. 195 da Constituição, atendidas ainda as exigências do art. 17.
Ou seja, em regra, qualquer gasto com a saúde, assistência social ou previdência deve possuir a contrapartida em receita para que possa ser realizado:
(a) demonstrar a origem dos recursos para o seu custeio total; 
(b) instruir a despesa com a estimativa trienal do impacto dessas despesas (§ 1º do art. 17), ou seja, no exercício em que deva entrar em vigor a despesa e nos dois subsequentes; 
(c) demonstrar que o ato criado não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo referido no § 1º, do art. 4º, devendo seus efeitos financeiros, nos períodos seguintes; 
(d) ser compensados pelo aumento permanente de receita ou pela redução permanente de despesa (§ 2º, do art. 17).
Segundo o § 1º, do art. 24, da LRF, fica dispensada da compensação referida no art. 17, da LRF, o aumento de despesa decorrente de: 
I. concessão de benefício a quem satisfaça as condições de habilitação previstas na legislação pertinente; 
II. expansão quantitativa do atendimento e dos serviços prestados; e
III. reajustamento de valor do benefício ou serviço, a fim de preservar o seu valor real.
Na primeira exceção, verifica-se que se trata de atender a um direito líquido e certo do contribuinte ou beneficiário. Por isso, não seria justo condicionar a concessão do benefício à existência de qualquer compensação financeira. Nas duas últimas exceções (expansão e reajustamento), não se trata da criação de novos benefícios, mas sim da melhoria daqueles já existentes. O certo é que não havendo uma contrapartida em receita para custear as exceções apontadas, a diferença será custeada pelo Tesouro Nacional.