Contabilidade Tributária

Prévia do material em texto

CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
Autora: Edilene Naciara Pereira
Programa de Pós-Graduação EAD
UNIASSELVI-PÓS
 Reitor: Prof. Dr. Malcon Tafner
 Diretor UNIASSELVI-PÓS: Prof. Carlos Fabiano Fistarol
 Coordenador da Pós-Graduação EAD: Prof. Norberto Siegel
 Equipe Multidisciplinar da 
 Pós-Graduação EAD: Profa. Jociane Stolf 
 
 Revisão de Conteúdo: Profa. Eli Teresinha Biscaro 
 Revisão Gramatical: Profª Márcia Maria Junkes 
 
 Diagramação e Capa: Centro Universitário Leonardo da Vinci
657.46
P436c Pereira, Edilene Naciara
 Contabilidade tributária / Edilene Naciara Pereira 
 Indaial : Grupo UNIASSELVI, 2011. 
 119 p. il. 
	 	 													Inclui	bibliografia.	
 ISBN 978-85-7830-371-6
 1. Contabilidade Tributária
 I. Centro Universitário Leonardo da Vinci
 II. Núcleo de Ensino a Distância III. Título
CENTRO UNIVERSITÁRIO LEONARDO DA VINCI
Rodovia BR 470, Km 71, no 1.040, Bairro Benedito
Cx. P. 191 - 89.130-000 – INDAIAL/SC
Fone Fax: (047) 3281-9000/3281-9090
Copyright © UNIASSELVI 2011
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri
 UNIASSELVI – Indaial.
Impresso por:
Edilene Naciara Pereira
Possui graduação em Ciências Contábeis 
pela Universidade do Vale do Itajaí (1990) e 
doutorado em Ciências Empresariais. Atualmente 
é professora de Graduação e Pós-Graduação 
nas	 disciplinas	 de	 Ética	 e	 Legislação	 Profi	ssional,	
Contabilidade Agrícola e Pecuária, Contabilidade 
Aplicada a Atividade Imobiliária, Contabilidade 
Comercial, Contabilidade Fiscal e Tributária e 
Contabilidade Introdutória. Publicou: Gestão Contábil 
para o Terceiro Setor; Programa Unicidade: Proposta 
de Integração Entre Universidade e Cidade; Gestão 
Financeira e Orçamentária II Contabilidade Introdutória 
II, entre outros.
Sumário
APRESENTAÇÃO ......................................................................7
CAPÍTULO 1
Introdução	à	Contabilidade	Tributária ................................9
CAPÍTULO 2
Legislação	Previdenciária....................................................25
CAPÍTULO 3
Legislação	e	Tributos	Federais	–	
Empresas	Tributadas	pelo	Lucro	Real ..............................41
CAPÍTULO 4
Legislação	e	Tributos	Federais	–	Empresas	Tributadas	
pelo	Lucro	Presumido	e	pelo	Lucro	Arbitrado	–
PIS	e	COFINS ..........................................................................71
CAPÍTULO 5
Legislação	e	Tributos	Federais	–	
Empresas	Optantes	pelo	Simples	Nacional .......................91
CAPÍTULO 6
Legislação	de	Tributos	Estaduais	e	Municipais ..............105
7
APRESENTAÇÃO
Caro(a) pós-graduando(a):
Em nosso país, os tributos fazem parte de uma tarefa pesada e complexa para 
as	empresas	e,	consequentemente,	constituem	um	desafio	para	os	profissionais	
contábeis. Por este motivo, o elevado montante de tributos pagos pelas pessoas 
jurídicas requer um adequado e constante gerenciamento dos gastos ao longo 
de todo o ano calendário. Atualmente, o controle dos tributos incidentes sobre as 
atividades é tarefa indispensável e muito importante dentro das empresas.
Dentro desta perspectiva, surgiu a contabilidade tributária, ramo da 
contabilidade cujo objetivo é o controle e o planejamento dos tributos gerados 
pelas operações e resultados empresariais. Assim, a existência de um sistema 
de	 informações	 contábeis	 confiável	 em	 conjunto	 com	 os	 conhecimentos	 e	
atualização	da	legislação	tributária	são	essenciais	para	que	o	profissional	contábil	
possa acompanhar a evolução dos tributos que incidem sobre as atividades de 
uma empresa.
Nesta disciplina, portanto, você vai conhecer os procedimentos de apuração 
do lucro das empresas em geral, seja pelo lucro real, lucro presumido ou lucro 
arbitrado, os aspectos e as regras relacionadas às empresas que se enquadram 
pelo sistema de tributação SUPER SIMPLES, preparando-o para atuar com ética 
e	eficiência	na	contabilidade	tributária	das	empresas.
Vale lembrar que, em função do grande número de mudanças na legislação 
tributária, o conteúdo deste material poderá sofrer alterações a qualquer 
momento, em virtude das mudanças na tributação do nosso país. Fique atento e 
bons estudos!
CAPÍTULO 1
Introdução	à	
Contabilidade	Tributária
A partir da perspectiva do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
 Conhecer os conceitos e funções do Direito Tributário, Legislação Fiscal, 
Administração de Créditos e Tributos, Tributos Indiretos e Diretos, Obrigações 
Principal e Acessórias.
 Diferenciar	 as	 várias	 formas	 de	 renúncia	 fi	scal	 e	 os	 crimes	 contra	 a	 ordem	
tributária. 
11
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
ConteXtualiZação
O	 profi	ssional	 contábil	 deve	 estar	 sempre	 caminhando	 paralelamente	 à	
contabilidade e ao direito tributário, seguindo assim, não só as Normas Brasileiras 
de Contabilidade, como também, a Legislação Tributária.
A contabilidade tributária e o direito tributário são ciências que caminham 
juntas e complementam-se. O direito tributário é a ciência das normas contábeis 
vigentes no país e a contabilidade tributária é a ciência que tem a função de 
colocar essas normas na prática contábil da empresa no seu dia a dia.
Você pode então, considerar a contabilidade como a ciência que estuda 
e pratica as funções de orientação, controle e registro dos fatos ocorridos na 
empresa, de acordo com o direito tributário.
Neste primeiro capítulo você conhecerá os principais aspectos da legislação 
tributária brasileira, bem como, os conceitos básicos da contabilidade tributária, 
conceitos estes necessários ao entendimento e cumprimento das obrigações 
fi	scais,	necessárias	para	o	entendimento	e	compreensão	dos	demais	capítulos.
 
Direito	Tributário
Vamos iniciar o nosso estudo, conceituando o Direito Tributário, que é o 
arcabouço teórico da Contabilidade Tributária. Conforme Oliveira (2008, p. 54),
o Direito Tributário	 é	 defi	nido	 como	 o	 ramo	
autônomo do Direito Público, por conter princípios 
e institutos próprios, relacionando-se com os 
demais ramos do Direito, dado sua unicidade, 
pois estuda e normatiza as relações entre Estado 
e contribuinte. Relações essas relativas à criação, 
fi	scalização	 e	 arrecadação	 da	 receita	 pública	
derivada	especifi	camente	dos	tributos.
O Direito Tributário caminha paralelamente à Contabilidade Tributária, e 
conforme Oliveira et al. (2003, p.33): 
pode-se entender Contabilidade Tributária como a 
especialização da contabilidade que tem como principais 
objetivos o estudo da teoria e a aplicação prática dos 
princípios e normas básicas da legislação tributária, ou ainda, 
o ramo da contabilidade responsável pelo gerenciamento dos 
tributos incidentes nas diversas atividades de uma empresa, 
ou grupo de empresas, adaptando ao dia a dia empresarial 
as obrigações tributárias, de forma a não expor a entidade às 
possíveis	sanções	fi	scais	e	legais.
O Direito 
Tributário caminha 
paralelamente 
à Contabilidade 
Tributária.
1212
 Contabilidade Tributária
Você conheceu o conceito de direito tributário e já pode perceber a sua intrínseca 
relação com a contabilidade tributária. Agora já está preparado para conhecer os 
demais conceitos necessários ao entendimento destas ciências e, em especial, a 
contabilidade tributária que é a que vamos trabalhar neste caderno de estudos.
Contabilidade	Tributária
A contabilidade tributária é a disciplina que relaciona a contabilidade com 
a administração tributária e o direito tributário. É muito mais do que simplesmente 
contabilizar impostos. Desenvolve ações de planejamento tributário, sendo que 
na maioria das empresas esta função está a cargo do Contador. Consiste em 
conhecer as principais teorias de direito tributário, a legislação de cada imposto e 
aplicar estes conhecimentos no campo da administração tributária.
Conforme Oliveira et al. (2003, p. 33), pode-se entender Contabilidadetributária como:
• especialização da contabilidade que tem como principais 
objetivos o estudo da teoria e a aplicação prática dos princípios 
e normas básicas da legislação tributária;
• ramo da contabilidade responsável pelo gerenciamento dos 
tributos incidentes nas diversas atividades de uma empresa, 
ou grupo de empresas, adaptando ao dia a dia empresarial 
as obrigações tributárias, de forma a não expor a entidade às 
possíveis	sanções	fi	scais	e	legais.
Por meio do Quadro 1, você pode entender mais profundamente quais são 
as funções e atividades essenciais da Contabilidade Tributária.
Quadro 1 - Funções e atividades da contabilidade tributária
Fonte: Oliveira e outros (2003).
Escrituração e controle Orientação Planejamento tributário
Escrituração fi scal das 
atividades do dia a dia da 
empresa e dos livros fi scais.
Apuração dos tributos a recol-
her, preenchimento das guias 
de recolhimento e remessa 
para o Departamento de 
Contas a Pagar.
Controle sobre os prazos para 
os recolhimentos.
Assessoria para o correto 
registro contábil das provisões 
relativas aos tributos a recolher.
Orientação, trein-
amento e constante 
supervisão dos 
funcionários do setor 
de impostos.
Orientação fi scal para 
as demais unidades 
da empresa (fi liais, fá-
bricas, departamentos) 
ou das empresas con-
troladas e coligadas, 
visando padronizar 
procedimentos.
Estudo das diversas alternativas legais 
para a redução da carga fi scal, tais como:
Todas as operações em que for pos-
sível o crédito tributário, principalmente 
em relação aos chamados impostos 
não cumulativos ICMS e IPI;
Todas as situações em que for possível 
o diferimento (postergação) dos recolhi-
mentos dos impostos, permitindo melhor 
gerenciamento do fl uxo de caixa;
Todas as despesas e provisões per-
mitidas pelo fi sco como dedutíveis de 
receita.
13
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
Resumindo	 o	 Quadro	 1,	 pode-se	 afi	rmar	 que	 as	 principais	 funções	 e	
atividades da contabilidade tributária são e escrituração e controle, a orientação e 
o planejamento tributário. 
PrincÍpios	Constitucionais	Que	
Limitam	o	Poder	de	Tributar	
“O tributo não existe sem fronteiras e reside nessas a limitação 
do poder de tributar. Tais limitações são formadas pela união de traços 
que demarcam o modo, o campo, a forma e a intensidade com que 
atuará o poder de tributar”. (OLIVEIRA, 2008, p.73).
A partir deste conceito, você pode compreender que os tributos 
são limitados por aquilo a que chamamos de princípios constitucionais para que 
possam ser executados. Os princípios constitucionais, na verdade, regem o 
limite do poder de tributar, ou seja, quando um tributo não respeita os princípios 
inseridos em Lei, ocorre a fronteira do poder do tributo.
Os princípios constitucionais que devem ser seguidos e respeitados pelos 
tributos, de acordo com o Art. 150 da Constituição Federal do Brasil de 1988, são: 
• Princípio da Legalidade:	de	acordo	com	este	princípio,	fi	ca	vedado	à	União,	
aos	Estados,	 ao	Distrito	Federal	 e	 aos	Municípios	exigirem (instituição) ou 
aumentarem (majoração) tributo sem lei que o estabeleça (art. 150, inciso I).
• Princípio da Isonomia Tributária: de acordo com este princípio, é vedado à 
União, aos Estados e Distritos Federais, instituir tratamento desigual entre 
contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer 
distinção	 em	 razão	 de	 ocupação	 profi	ssional	 ou	 função	 por	 eles	 exercida,	
independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou 
direitos (art. 150, inciso II).
• Princípio da Irretroatividade: o princípio da irretroatividade da lei tributária 
impede	que	à	União,	aos	Estados,	ao	Distrito	Federal	e	aos	Municípios	cobrem	
tributos relativos a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da 
lei. Este princípio não se atém à data de publicação, mas à data da vigência 
(art. 150, inciso III, “a”).
• Princípio da Anterioridade da Lei Tributária: de acordo com este princípio, 
o tributo instituído não pode ser cobrado logo após a publicação da lei, 
mas	sim	apenas	no	primeiro	dia	do	exercício	fi	nanceiro	seguinte.	Em	matéria	
O tributo não existe 
sem fronteiras e 
reside nessas a 
limitação do poder 
de tributar.
1414
 Contabilidade Tributária
tributária, deve-se respeitar o princípio da anterioridade da lei tributária (art. 
150, inciso III, “b”).
• Princípio da Anterioridade Nonagesimal ou Noventena: de acordo com 
este	princípio,	à	União,	aos	Estados,	ao	Distrito	Federal	e	aos	Municípios	não	
podem cobrar o tributo antes de decorridos noventa dias da data em que 
haja sido publicada a Lei que os instituiu ou aumentou. 
• Princípio da Vedação de Tributo Confi scatório: de acordo com este 
princípio, é vedado à União, aos Estados e Distritos Federais, utilizar tributo 
com efeito de confi sco, ou seja, os impostos devem ser graduados de 
modo a não incidir sobre as fontes produtoras de riqueza dos contribuintes 
e, portanto, a não atacar a consistência originária das suas fontes de ganho. 
É	confi	scatório	 o	 tributo	 que	 incide	 sobre	 correções	monetárias,	 que,	 como	
se sabe, não revelam aumento de riqueza (e, nesta medida, aumento de 
capacidade contributiva), mas simples recomposições do valor de troca da 
moeda (art. 150 inciso IV).
• Princípio da Liberdade de Tráfego: de acordo com este princípio, é vedado 
à União, aos Estados e Distritos Federais, estabelecer limitações ao tráfego 
de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, 
ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo 
Poder Público (art. 150, inciso V).
Podemos portanto, conceituar os princípios constitucionais, como as regras 
básicas para serem seguidas na formação e elaboração das leis que constituem 
um tributo.
Atividade de Estudos: 
Analise	as	situações	e	 identifi	que	a	qual	princípio	constitucional	se	
refere:
a) A prefeitura da cidade “XY” no mês de novembro, por falta 
de	 caixa	 sufi	ciente	 para	 pagamento	 dos	 salários,	 aumentou	
de	 5%	 para	 8%	 o	 ISS	 da	 cidade	 sem	 instituir	 Lei	 específi	ca.	
(______________________) 
b)	 O	estado	“SIMPLES”	aumentou	a	alíquota	do	ICMS	em	01/06/0X	
e instituiu que todas as empresas deveriam recolher o imposto 
retroativamente há dois anos. (__________________________)
15
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
c) O governo publicou uma Lei em 01/07/0X e passou a cobrá-la dos 
contribuintes a partir de 01/08/0X. (________________________)
Vimos até agora os princípios constitucionais, agora vamos para a legislação 
fi	scal	na	íntegra.
Legislação	Fiscal
A Legislação Fiscal tem como principal objetivo orientar e 
conduzir as pessoas físicas e jurídicas quanto à forma de tributação 
adequada	 para	 cada	 caso.	 Através	 da	 legislação	 fi	scal,	 você	 pode	
conhecer o que se pode chamar de conjunto de condutas destinadas 
a administrar os tributos.
Atualmente, as grandes empresas já possuem em sua estrutura 
um	comitê	de	estudos	específi	co	para	tratar	dos	assuntos	referentes	
à	 legislação	fi	scal,	organizando	preventivamente	os	seus	 impostos	
e tributos.
	 Exemplifi	cando,	para	você	entender	melhor	qual	a	função	de	um	comitê	
de estudos dentro de uma empresa: A empresa modelo possui um comitê que se 
reúne mensalmente para discutir as alterações da legislação do PIS e da COFINS 
como forma de minimizar os pagamentos destes tributos sem sonegar. Ou seja, 
o comitê estuda a Lei para utilizar corretamente a tributação do PIS e da COFINS, 
para a empresa pagar corretamente e dentro dos limites permitidos. 
E, assim, o art. 96 da Lei nº 5.172/66, de 25 de outubro de 1966, prevê 
que: “A expressão ‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados e as 
convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que 
versem, no todo ou em parte, sobre os tributos e relações jurídicasa eles 
pertinentes.” (BRASIL, 1966).
Para que a legislação tributária surta os efeitos a que se destina, é preciso 
saber que as leis dividem-se em fontes do direito principal e as secundárias. 
Vejamos um pouco mais sobre essas fontes:
• Fontes Principais: são aquelas que podem inovar na ordem jurídica, podem 
criar,	 modifi	car	 ou	 extinguir	 preceitos	 legais.	 Portanto,	 as	 fontes	 principais	
são: Constituição Federal/88; Emendas constitucionais; Leis complementares 
Legislação Fiscal 
tem como 
principal objetivo 
orientar e conduzir 
as pessoas físicas 
e jurídicas quanto à 
forma de tributação 
adequada para 
cada caso. 
1616
 Contabilidade Tributária
à constituição;	 Leis	Ordinárias;	Medidas	Provisórias;	 Leis	Delegadas.	
Decreto Legislativo; Resoluções; Tratados e Convenções Internacionais.
• Fontes Secundárias: São aquelas que não podem inovar 
na ordem jurídica, têm a função de esclarecer, interpretar ou dar 
detalhes de aplicação relativos às disposições das fontes principais. 
As fontes secundárias são: os Decretos; as Jurisprudências e Normas 
Complementares das Leis; Tratados e Decretos.
Vamos	exemplifi	car	para	você	entender	melhor:	O	PIS	e	COFINS,	
foram criados por uma Lei e as interpretações e os esclarecimentos por 
Decretos e Leis complementares. 
Quando abordamos a questão da legislação tributária nos remetemos 
automaticamente à administração de créditos tributários, que é o tema que vamos 
abordar na sequência.
Administração	de	CrÉditos	e	
Tributos
Você já ouviu falar em administração de créditos tributários? Vamos tratar 
deste assunto nesta seção.
Conforme Oliveira et al. (2003, p. 21), o Código Tributário Nacional conceitua 
tributo da seguinte forma: “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou 
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída 
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.
Prestação compulsória é o objeto de uma obrigação, que 
é realizada entre um sujeito ativo (o Estado) e um sujeito 
passivo (contribuinte), sendo que o limite do qual resulta a 
responsabilidade é justamente a obrigação tributária. 
Prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento 
obrigatório de uma prestação em dinheiro, afastando-se de 
plano, qualquer cogitação inerente às prestações voluntárias 
(que	 receberiam	 o	 infl	uxo	 de	 outro	 modal	 –	 o	 “permitido”).	
(CARVALHO, 2007. p. 25)
O	 Sistema	 Tributário	 Nacional	 classifi	ca	 os	 tributos	 nas	
seguintes categorias:
Impostos, tributo de caráter genérico, exigido sem 
contraprestação e sem indicação prévia sobre sua destinação, 
como o IRPJ – Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica.
Vamos exemplifi car 
para você entender 
melhor: O PIS e 
COFINS, foram 
criados por 
uma Lei e as 
interpretações e os 
esclarecimentos 
por Decretos e Leis 
complementares. 
17
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
Taxas: tributo relacionado com a prestação de algum serviço 
público, como taxas municipais de lixo, etc.
Contribuições sociais: tributos destinados à coleta 
de	 recursos	 para	 fi	nanciar	 atividades	 do	 poder	 público	
especifi	cadas	 em	 lei,	 como	 a	 CSLL	 –	 Contribuição	 Social	
sobre o Lucro Líquido.
Contribuições de melhoria: tributo sobre valorização de 
imóveis particulares em decorrência de obras públicas 
realizadas, como o IPTU – Imposto Territorial Urbano.
Empréstimos compulsórios: tributo	 qualifi	cado	 pela	
promessa de restituição, como, taxas incidentes sobre energia 
elétrica.	(IUDÍCIBUS;	MARION,	2006,	p.339).	
Conceituamos os principais tributos vigentes no dia a dia das empresas, 
vamos agora, estudar um pouco mais sobre cada um deles.
Impostos,	TaXas	e	ContribuiçÕes
No	Artigo	145	da	Constituição	Federal	de	1988,	encontramos	as	defi	nições	
das espécies de tributos, que são: impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Art. 145 – A União, os Estados, o Distrito Federal e os 
Municípios	poderão	instituir	os	seguintes	tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de política ou 
pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos 
específi	cos	e	divisíveis,	prestados	ao	contribuinte	ou	postos	a	
sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas 
(BRASIL, 1988).
Você deve observar, portanto, que imposto e tributo não têm o 
mesmo	 signifi	cado	 como	muitas	 pessoas	 acreditam,	 na	 verdade,	 “o 
imposto é uma espécie de tributo”.
As	defi	nições	podem	ser	claramente	defi	nidas	no	Código	Tributário	Nacional	
(CTN) em seus artigos 16, 77 e 81, como segue:
Art. 16 - Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato 
gerador uma situação independente de qualquer atividade 
estatal	 específi	ca,	 relativa	 ao	 contribuinte,	 como	 Imposto	 de	
Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ).
O imposto é uma 
espécie de tributo.
1818
 Contabilidade Tributária
[...]
Art. 77 - As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo 
Distrito	 Federal	 ou	 pelos	 Municípios,	 no	 âmbito	 de	 suas	
respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício 
regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou 
potencial,	de	serviço	público	específi	co	e	divisível,	prestado	ao	
contribuinte ou posto à sua disposição , como taxa de coleta 
seletiva de lixo.
[...]
Art. 81 - A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos 
Estados,	pelo	Distrito	Federal	ou	pelos	Municípios,	no	âmbito	
de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao 
custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, 
tendo como limite total a despesa realizada e como limite 
individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada 
imóvel	benefi	ciado,	como	IPTU.	(BRASIL,	1966).
Os	 tributos	ainda	podem	ser	classifi	cados	como	diretos	ou	 indiretos	e	esta	
classifi	cação	vamos	apresentar	a	seguir.
a) Tributos Indiretos e Diretos
Vamos	 defi	nir	 agora,	 os	 conceitos	 e	 diferenças	 entre	 tributos	 diretos	 e	
indiretos, que de acordo com Fabretti (2003, p.161) “os tributos indiretos são 
aqueles que a cada etapa econômica são repassados para o preço do produto/
mercadoria/serviço.”
Resumindo, a indústria transfere os tributos incidentes sobre o processo 
produtivo para o preço de venda do produto. O comerciante adquire este 
produto e acrescenta ao valor pago na compra os tributos sobre o processo 
de	 comercialização	 e,	 por	 fi	m,	 o	 consumidor	 fi	nal	 paga	 ao	 pagar	 o	 preço	 da	
mercadoria, todos os tributos incidentes no processo produtivo.
O exemplo mais simples para você entender o que é um tributo indireto é o 
ICMS,	o	IPI	e	o	ISS,	ou	seja,	ainda,	são	tributos	não	cumulativos.
Fabretti (2003, p.161) ainda, conceitua tributos diretos como “aqueles que 
recaem	 defi	nitivamente	 sobre	 o	 contribuinte	 que	 está	 direto	 e	 pessoalmente	
ligado	ao	fato	gerador”	como	o	IRPJ,	que	é	defi	nitivo	sobre	o	lucro	e	não	pode	ser	
compensado nem recuperado.
Os tributos diretos e indiretos possuem obrigações principal e acessórias 
como vamos ver na sequência.
19
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
Atividade de Estudos: 
Assinale	(V)	ou	(F)	nas	afi	rmativas:
( ) A Legislação Fiscal tem como principal objetivo orientar e 
conduzir as pessoas físicas e jurídicas quanto à forma de 
tributação adequada para cada caso.
(				)	O	 comitê	 de	 estudos	 específi	co	 para	 tratar	 dos	 assuntos	
referentes	à	 legislação	fi	scal,	organizando	preventivamente	os	
seus impostos e tributos, faz parte atualmente, somente das 
pequenas empresas.
( ) A expressão legislação tributária compreende as leis, os 
tratados e as convenções internacionais, os decretos e as 
normas complementares que versem, no todo ou em parte, 
sobre os tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
( ) As fontes de direito principais referem-se às Leis 
complementares,	Resoluções	e	Medidas	Provisórias;as	fontes	
de direito secundárias referem-se à Constituição Federal/88; 
Emendas constitucionais; Leis complementares à constituição; 
Leis	ordinárias;	Medidas	Provisórias;	Leis	Delegadas.	
Assinale a alternativa correta:
I. O Código Tributário Nacional conceitua tributo como toda 
prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor 
nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa 
plenamente vinculada.
II. Prestação compulsória quer dizer o comportamento obrigatório 
de uma prestação em dinheiro, afastando-se, de plano, qualquer 
cogitação inerente às prestações voluntárias.
III. Prestação pecuniária compulsória é o objeto de uma obrigação, 
esta realizada entre um sujeito ativo (o Estado) e um sujeito 
passivo (contribuinte), sendo que o limite do qual resulta a 
responsabilidade é justamente a obrigação tributária. 
a) ( ) Todas as alternativas estão corretas.
b) ( ) Somente a alternativa I está correta.
c) ( ) Somente as alternativas I e II estão corretas.
2020
 Contabilidade Tributária
O Livro Diário e 
o Livro Razão 
que comprovam 
o valor exato do 
IRPJ devido são 
caracterizados 
como obrigação 
acessória.
Relacione as colunas:
ObrigaçÕes	Principal	e	AcessÓrias
Como comentamos na seção anterior, os tributos possuem obrigações 
principal e acessórias, assim podemos destacar que:
O objeto representa as obrigações que o sujeito passivo 
(contribuinte) deve cumprir, segundo as determinações legais. 
Basicamente, as prestações consistem em: pagamento do 
valor em dinheiro referente ao tributo devido ou à multa 
imposta por não atendimento a determinação legal (obrigação 
principal) ou cumprimento de formalidades complementares, 
destinadas a comprovar a existência e os limites da operação 
tributada	 e	 a	 exata	 observância	 da	 legislação	 aplicável	
(obrigação acessória). (OLIVEIRA et al., 2003, p.27). 
Vamos	exemplifi	car	melhor	para	você	entender:	o	Imposto	de	Renda	
de Pessoa Jurídica (IRPJ) de uma empresa é caracterizado como uma 
obrigação principal. O Livro Diário e o Livro Razão que comprovam 
o valor exato do IRPJ devido são caracterizados como obrigação 
acessória. Importante destacar, portanto, que caso a empresa não tenha 
os livros para a comprovação do imposto devido, a falta desta obrigação 
acessória pode se transformar em uma obrigação principal: multa.
Conforme o Artigo 142 do CTN, a obrigação principal deve possuir 
o	 respectivo	 lançamento,	que	defi	ne	e	 formaliza	o	crédito	 tributário,	que	
consiste,	com	base	na	ocorrência	do	fato	gerador,	na	fi	xação	dos	elementos	
imprescindíveis à cobrança do tributo (e/ou penalidade) incidente.
Você	vai	conhecer	agora,	os	conceitos	de	renúncia	fi	scal	aplicados	
na legislação tributária.
O objeto representa 
as obrigações que 
o sujeito passivo 
(contribuinte) 
deve cumprir.
(1) Impostos ( )
Tributos destinados à coleta de recursos para fi nanciar 
atividades do poder público especifi cadas em lei;
(2) Taxas ( )
tributo de caráter genérico, exigido sem contraprestação e 
sem indicação prévia sobre sua destinação;
(3)
Contribuições 
Sociais 
( )
tributo sobre valorização de imóveis particulares em decor-
rência de obras públicas realizadas;
(4)
Contribuições 
de Melhoria
( ) tributo qualifi cado pela promessa de restituição;
(5)
Empréstimos 
Compulsórios
( )
tributo relacionado com a prestação de algum serviço 
público.
21
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
RenÚncia	Fiscal
Quando	 você	 ouvir	 falar	 sobre	 renúncia	 fi	scal,	 lembre	 que	 esta	 renúncia
refere-se, principalmente, à isenção e imunidade tributária.
A Isenção é concedida por Lei e é a dispensa, a imunidade, a concessão 
atribuída à alguma coisa ou alguma pessoa, para que se possa livrar, esquivar 
ou desobrigar de algum encargo que a todos pesa, ou para que se livre de 
qualquer obrigação. 
Na prática, podemos ilustrar a ideia de isenção da seguinte forma, veja: as 
exportações estão isentas do pagamento de PIS e COFINS, ou seja, no momento, 
em	virtude	de	uma	Lei	específi	ca	estas	atividades	estão	isentas do recolhimento 
destes tributos, porém, no caso da Lei ser revogada, estas atividades voltarão a 
ser contribuintes do PIS e COFINS, normalmente.
“A Imunidade Tributária representa privilégio 
dado a alguém para que se livre ou se isente de 
certas imposições legais em virtude de que não 
é obrigado a fazer ou cumprir certo encargo de 
obrigação de caráter legal: imunidade diplomática, 
imunidade judicial, imunidade parlamentar e 
imunidade tributária”. (OLIVEIRA et al., 2003, p.28).
De acordo com o mesmo autor, ainda, a imunidade tributária é 
estabelecida pela Constituição e abrange os seguintes aspectos:
• vedação de entes estatais instituírem impostos sobre o patrimônio, a renda ou 
os serviços, uns dos outros – não alcança as atividades econômicas reguladas 
pelo direito privado;
• vedação de entes estatais instituírem impostos sobre o patrimônio, a renda ou 
os serviços das entidades mantenedoras de templos de qualquer culto;
• vedação de entes estatais instituírem impostos sobre o patrimônio, a renda ou 
os serviços, das entidades representativas de partidos políticos, sindicatos de 
trabalhadores,	instituições	de	educação	e	de	assistência	sem	fi	ns	lucrativos;
• vedação de entes estatais instituírem impostos sobre livros, jornais, periódicos 
e papel destinado a impressão destes. 
Vamos a um exemplo: as entidades ou atividades imunes não estão sujeitas a 
nenhum	tipo	de	tributação,	estão	enquadradas	em	uma	lei	específi	ca,	concedendo	
o tratamento tributário de imunidade. Já a não – incidência tem as características 
diferentes da imunidade e da isenção. São atividades que possuem a não 
A Imunidade 
Tributária representa 
privilégio dado a 
alguém para que se 
livre ou se isente de 
certas imposições 
legais em virtude de 
que não é obrigado 
a fazer ou 
cumprir certo 
2222
 Contabilidade Tributária
incidência de algum tributo. Exemplifi cando: sobre as vendas de mercadoria não 
– incide o ISS e sobre a Prestação de Serviços não – incide	o	ICMS.
Os	 incentivos	 fi	scais	 são	 benefícios	 concedidos	 pelas	 entidades	
governamentais, com o intuito de incentivar a implantação de empresas em 
regiões	com	defi	ciência	de	emprego	e	renda.	Como	por	exemplo,	a	instalação	e	
implantação de empresas nas áreas de maior vulnerabilidade da Região Nordeste. 
Para incentivar esta implantação, proporcionando trabalho e renda para a região, 
o governo oferece incentivos fi scais, ou seja, a isenção do pagamento de alguns 
tributos e contribuições.
Crimes	Contra	a	Ordem	Tributária
Os crimes contra a ordem tributária são intransferíveis. São considerados 
crimes contra a ordem tributária a sonegação, o contrabando, o descaminho, 
entre outros.
Para esclarecer melhor, podemos dizer que o crime contra a ordem tributária 
signifi	ca	suprimir	ou	reduzir	tributo,	ou	contribuição	social	e	qualquer	acessório,	ou	
ainda, são as formas de comportamento das entidades para a supressão de tributos.
São caracterizadores de crimes tributários:
• A sonegação consiste em omitir informação, ou prestar declaração falsa às 
autoridades	fazendárias,	fraudar	a	fi	scalização	tributária,	inserindo	elementos	
inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro 
exigido	pela	lei	fi	scal,	falsifi	car	ou	alterar	nota	fi	scal,	fatura	duplicata,	nota	de	
venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável, elaborar, 
distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso 
ou inexato. 
• O	contrabando	signifi	ca	a	compra	ilegal	de	produtos	e	serviços	sem	a	emissão	
de	nota	fi	scal	e	consequentemente	o	pagamento	do	imposto	correspondente.	
É	também,	o	ato	de	negar	ou	deixar	de	fornecer,	quando	obrigatório,	nota	fi	scal	
ou documento equivalente, relativo à venda de mercadoria ou prestação deserviço,efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Atividade de Estudos: 
Assinale a alternativa incorreta:
23
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIAINTRODUÇÃO À CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Capítulo 1 
a) ( ) O Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) de uma 
empresa é caracterizado como uma obrigação principal.
b) ( ) O Livro Diário e o Livro Razão que comprovam o valor 
exato do IRPJ devido são caracterizados como 
obrigação acessória.
c) ( ) A Isenção é concedida por Lei e é a dispensa, a 
imunidade, a concessão atribuída a alguma coisa ou 
alguma pessoa, para que se possa livrar, esquivar ou 
desobrigar de algum encargo que a todos pesa, ou 
para que se livre de qualquer obrigação. 
d) ( ) A Imunidade Tributária representa privilégio dado 
a alguém para que se livre ou se isente de certas 
imposições legais em virtude de que não é obrigado 
a fazer ou cumprir certo encargo de obrigação de 
caráter legal: imunidade diplomática, imunidade judicial, 
imunidade parlamentar e imunidade tributária.
e) ( ) Os crimes contra a ordem tributária são transferíveis 
e são considerados crimes contra a ordem tributária a 
sonegação, o contrabando, o descaminho, etc.
Algumas	ConsideraçÕes
Neste primeiro capítulo abordamos a introdução à Contabilidade Tributária, 
com seus conceitos e funções, o Direito Tributário, os Princípios constitucionais 
que limitam o poder de tributar, a Legislação Fiscal, a Administração de Créditos 
e Tributos, como impostos, taxas e contribuições. Por meio deste capítulo, ainda, 
você pode conhecer os conceitos de Tributos Indiretos e Diretos, Obrigações 
Principal e Acessórias e Renúncia Fiscal, alcançando os objetivos propostos 
do capítulo que são: Conhecer os conceitos e funções do Direito Tributário, 
Legislação Fiscal, Administração de Créditos e Tributos, Tributos Indiretos e 
diretos, Obrigações Principal e Acessórias, Diferenciar as várias formas de 
renuncia	fi	scal	e	os	crimes	contra	a	ordem	tributária.
Este	 capítulo	 é	 de	 extrema	 importância	 para	 o	 desenvolvimento	 dos	
demais capítulos. No capítulo 2 você vai conhecer e aplicar na pratica a 
legislação trabalhista.
O Livro Diário e 
o Livro Razão 
que comprovam 
o valor exato do 
IRPJ devido são 
caracterizados como 
obrigação acessória.
A Imunidade 
Tributária representa 
privilégio dado a 
alguém para que se 
livre ou se isente de 
certas imposições 
legais em virtude de 
que não é obrigado 
a fazer ou 
cumprir certo. 
2424
 Contabilidade Tributária
ReFerÊncias
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema 
Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis a União, 
Estados	e	Municípios.	Diário Ofi cial [da] República Federativa do Brasil, 
Brasília, DF, 31 de outubro de 1966. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L5172.htm>. Acesso em: 9 abr. 2010.
______. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível 
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constitui%C3%A7ao.htm>. 
Acesso em: 9 abr. 2010.
______. Receita Federal. Código Tributário Nacional. Lei nº 5. 172, de 25 de 
Outubro de 1966. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/
codtributnaci/ctn.htm>. Acesso em 9 abr. 2010.
FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade tributária. 8. ed. São Paulo: Atlas: 
2003. 
IUDÍCIBUS,	Sérgio	de;	MARION,	José	Carlos.	Contabilidade comercial. 6. ed. 
São Paulo: Atlas: 2006. 
OLIVEIRA,	Luis	Martins	de	et	al.	Manual de contabilidade tributária. 2. ed. São 
Paulo: Atlas, 2003.
OLIVEIRA, Gustavo Pedro de. Contabilidade tributária. São Paulo: Saraiva 
2008.
CAPÍTULO 2
Legislação	Previdenciária
A partir da concepção do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
 Conhecer os tributos referentes à legislação previdenciária e folha de 
pagamento.
 Calcular corretamente os tributos incidentes sobre folha de pagamento.
27
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
ConteXtualiZação
O Capítulo 2 do nosso caderno de estudos trata da legislação previdenciária. 
Para	 tanto,	vamos	 trabalhar	com	os	conhecimentos	necessários	para	 identifi	car	
os principais tributos incidentes sobre a folha de pagamento. Vamos conhecer 
também, a parte que se refere ao imposto de renda da pessoa física, que faz 
parte da legislação previdenciária.
Você sabia que os tributos sobre a folha de pagamento foram criados para 
a proteção dos trabalhadores? No entanto, em nosso país, além do salário, as 
empresas possuem gastos adicionais com encargos sociais incidentes sobre a 
folha de pagamento, provocando a difusão do trabalho informal, sem registro e 
sem o recolhimento dos encargos sociais.
Você já observou uma folha de pagamento? Já observou como ela é 
calculada, qual o valor utilizado e qual o custo das empresas e dos empregados 
com essa folha de pagamento?
Quais os valores utilizados e qual o custo das empresas? E, o custo dos 
empregados com a folha de pagamento?
Neste capítulo, portanto, são esses valores e esses cálculos dos encargos 
sociais sobre a folha de pagamento que vamos estudar. Iniciaremos com os conceitos 
de tributos sobre folha de pagamento e, na seqüência, vamos trabalhar com cada 
tributo individualmente no que se refere ao seu conceito e cálculos respectivos.
Tributos	Sobre	FolHa	de	Pagamento
Quando tratamos de tributos sobre folha de pagamento, consideramos que 
além do próprio salário a ser pago aos empregados pela prestação de serviços ao 
empregador, todos os benefícios aos quais eles têm direito devem constar 
na folha de pagamento, tais como: adicionais, comissões, gorjetas, 
gratifi	cações,	prêmios,	etc.	Do	total	da	remuneração,	deverão	ainda	ser	
descontados todos os valores legalmente permitidos, como por exemplo: 
contribuições previdenciárias, Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), 
adiantamentos salariais, contribuição sindical, vale-transporte e outros 
valores previstos em instrumentos de negociação coletiva.
Constam ainda, como despesas com pessoal aqueles valores cujo 
ônus é exclusivo do empregador, tais como: a parte da contribuição 
ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS) registrada sobre a 
Além do próprio 
salário a ser pago 
aos empregados 
pela prestação 
de serviços ao 
empregador, todos 
os benefícios aos 
quais eles têm 
direito devem 
constar na folha 
de pagamento.
2828
 Contabilidade Tributária
folha de pagamento a ser recolhida pelo empregador, as indenizações pagas 
aos funcionários e o encargo da empresa referente à contribuição ao Fundo de 
Garantia do Tempo de Serviço (FGTS).
Analisando os tributos sobre folha de pagamento, Oliveira (2003, p,149) 
afi	rma	que:	
Em adição aos salários propriamente ditos, há inúmeros outros 
gastos que oneram a folha de pagamento, representados pelos 
encargos com as contribuições sociais, como o 13º salário, 
férias remuneradas, contribuição para o Fundo de Garantia 
para Tempo de Serviço(FGTS), aviso prévio indenizado, 
repouso semanal remunerado, indenização compensatória de 
40% sobre o saldo do FGTS, vale-transporte, vale-refeição, 
acréscimo do salário nas horas extras, etc.
Vamos iniciar então, com a contribuição ao INSS, seus conceitos, 
características e forma de cálculo.
a) Contribuição ao INSS
A	 contribuição	 ao	 INSS	 é	 uma	 das	 formas	 de	 fi	nanciamento	 da	
seguridade social que se origina das pessoas jurídicas e é proveniente 
da folha de salários, inclusive pró-labore, conforme o Art. 195 da 
Constituição Federal. O INSS é calculado por partes de contribuição 
proporcionalmente entre empregadores e empregados, como segue:
As empresas, ao contribuírem à Seguridade Social devem seguir 
rigorosamente a Lei vigente, que estabelece os seguintes percentuais de 
contribuição que serão aplicados sobre a folha de pagamento dos funcionários:
• 20,0% sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas aqualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores 
avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer 
que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma 
de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer 
pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do 
empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, 
ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;
• sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, 
incide também o FAP (Fator Acidente de Prevenção) aos segurados 
empregados	 e	 trabalhadores	 avulsos	 para	 o	 fi	nanciamento	 dos	 benefícios	
concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa (antigo 
SAT) decorrente dos riscos ambientais do trabalho:
A contribuição 
ao INSS é uma 
das formas de 
fi nanciamento da 
seguridade social.
29
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
– 1,0% para risco considerado leve;
– 2,0% para risco médio; e
– 3,0% para risco considerado grave;
• sobre o total das contribuições das remunerações pagas ou creditadas, para 
os seguintes Fundos e Entidades (Terceiros):
– SEBRAE (0,6%);
– SENAI, SENAC ou SENAT (1,0%); 
– INCRA (0,2%);
– Salário Educação (2,5%).
Vamos exemplifi car
 Considerando que uma empresa tenha uma folha de pagamento de R$ 
500.000,00, para o FAP possui um grau de risco leve e com relação a contribuição 
para terceiros, contribua para Salário Educação e SEBRAE, você deverá calcular 
a Contribuição para o INSS devidos para a empresa.
Resolvendo o exemplo:
• O salário base da empresa é de R$ 500.000,00.
• A parte do INSS atribuído a empresa é de 20% (R$ 500.000,00 X 20%= 
R$100.000,00)
• O SAT é de risco leve que corresponde a 1% (R$ 500.000,00 X 1%= 
R$5.000,00)
• O Salário Educação é de 2,5% (R$ 500.000,00 X 2,5% = R$12.500,00)
• A contribuição para o SEBRAE é de 0,6% (R$ 500.000,00 X 0,6%= 
R$3.000,00)
• Com a aplicação destes percentuais sobre o salário base, teremos uma 
contribuição ao INSS pela empresa de 24,1%, totalizando R$ 120.500,00, 
conforme explicado melhor no quadro seguinte.
3030
 Contabilidade Tributária
Atividade de Estudos: 
 Considerando que uma empresa tenha uma folha de pagamento 
de R$ 100.000,00, para o FAP possui um grau de risco médio e 
com relação à contribuição para terceiros, contribua para Salário 
Educação e SENAI, você deverá calcular a Contribuição para o 
INSS devidos para a empresa.
O salário base da empresa é de ________________.
A parte do INSS atribuído a empresa é de 20% (R$ ___________ X 
20%= ____________)
O FAP é de risco médio que corresponde a 2% (R$ ____________ X 
2%= R$___________)
O Salário Educação é de 2,5% (R$ ___________ X 2,5% = R$ 
__________)
A contribuição para o SENAI é de 1% (R$ __________ X 1%= 
R$____________)
Com a aplicação destes percentuais sobre o salário base, teremos 
uma contribuição ao INSS pela empresa de 25,5%, totalizando 
R$ ____________, conforme explicado melhor no quadro seguinte.
Total da folha de Pagamento R$ 500.000,00
Encargos Sociais:
INSS
FAP
Salário Educação
SENAI
20,0%
1,0%
2,5%
0,6 %
R$100.000,00
R$ 5.000,00
R$ 12.500,00
R$ 3.000,00
24,1% R$120.500,00
Total da folha de Pagamento R$ _____________
Encargos Sociais:
INSS
FAP
Salário Educação
SENAI
______________
______________
______________
______________
______________
______________
______________
______________
______________ ______________
31
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
Deve-se observar, portanto, que além de todos os encargos e 
contribuições com a folha de pagamento devidos pelas empresas, os 
empregados também devem pagar a sua contribuição ao INSS.
As empresas estão obrigadas a descontar do empregado sua 
contribuição previdenciária e recolher esta contribuição aos cofres 
públicos. Além desta obrigação, são responsáveis pelo correto cálculo 
do	valor	a	ser	descontado	e	seu	recolhimento	no	prazo	fi	xado.
Conforme Fabretti (2003, p. 170), “o valor do encargo do empregado não faz 
parte do custo ou despesas e é apenas representado no passivo como obrigação 
da empresa.”
Os valores da contribuição paga pelos funcionários é representada pelos 
seguintes percentuais a partir de 01/01/2011.
Quanto à parcela do empregado, inclusive dos domésticos e trabalhadores 
avulsos, o empregador é obrigado a descontar desses a contribuição previdenciária, 
mediante a aplicação de porcentuais sobre o salário recebido, limitado a um teto de 
salário contribuição estabelecido pelo INSS.
Devemos destacar, portanto, que o teto máximo de recolhimento é de 11% 
(onze por cento) sobre R$ 3.689,66 que é R$ 405,86. Assim, todo o contribuinte 
que obtiver um salário superior a R$ 3.689,66, também recolherá o valor máximo 
de R$ 405,86.
A contribuição previdenciária descontada do empregado, se não for recolhida 
pela	 empresa	 ao	 INSS	 nos	 prazos	 legais,	 confi	gurará	 crime	 de	 apropriação	
indébita previdenciária, previsto no Código Penal (Decreto – Lei nº 2.848, de 7 de 
dezembro de 1940).
Portanto, o valor do encargo do empregado (contribuinte de fato) não faz 
parte do custo ou despesa e é apenas representado no passivo como obrigação 
da empresa, que é depositária desse desconto e responsável pelo recolhimento, 
no prazo, ao INSS.
As empresas 
estão obrigadas 
a descontar do 
empregado sua 
contribuição 
previdenciária.
Funcionário Salário Base
A R$ 1.000
Salário de Contribuição Alíquota INSS
até R$ 1.106,90 8%
de R$ 1.106,90 a R$ 1.844,83 9%
de R$ 1.844,83 até R$ 3.689,66 11%
3232
 Contabilidade Tributária
Exemplifi cando
Considerando a folha de pagamento de uma determinada empresa, vamos 
calcular a contribuição para o INSS, referente a parte do empregado.
Resolvendo o Exemplo
• Calculando o exemplo apresentado encontraremos a seguinte situação:
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do INSS
A R$ 1.000 8% 1.000 X 8%= 80
B R$ 4.000 11% 3.689,66 X 11% = 405,86*
• Não calculamos da mesma forma que os outros porque o teto máximo de 
desconto do INSS é de 11% de R$ 3.689,66. Porém, cabe destacar que 
apesar do funcionário pagar a parte do funcionário apenas sobre o teto de R$ 
3.689,66, a empresa recolhe as contribuições por parte da empresa sobre o 
salário total de R$ 4.000.
Atividade de Estudos: 
Observe a folha de pagamento de uma determinada empresa 
e em seguida calcule a contribuição para o INSS, referente a parte 
do empregado.
Funcionário Salário Base
João R$ 900
Pedro R$ 1.500 
Maria R$ 3.400
José R$ 5.000
Calculando o exemplo apresentado encontraremos a seguinte 
situação:
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do INSS
João
Pedro
Maria
José 
33
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
Mesmo	a	Maria	recebendo	R$	3.400,00	e	o	José	R$	5.000,00,	
os dois contribuíram com 11% ao INSS, pois o José ultrapassou o 
teto de R$ 3.689,66
Lembrando mais uma vez que, apesar do funcionário José pagar a parte 
do funcionário apenas sobre o teto de R$ 3.689,66, a empresa recolhe as 
contribuições por parte da empresa sobre o salário total de R$ 5.000.
Além dos encargos trabalhistas, já explicados neste capítulo, as 
empresas devem recolher mensalmente também, o FGTS (Fundo de 
Garantia por Tempo de Serviço) de 8% sobre a folha de pagamento 
dos funcionários, e isso é o que veremos a seguir.
b) Contribuição ao FGTS
O Fundo de Garantia do Tempo de Serviços (FGTS), instituído em 1966, e 
regido atualmente pela lei nº. 8.036, de 1990, representa uma reserva constituída 
por depósito realizado pelo empregador na rede bancária e transferido à Caixa 
Econômica Federal, com base na remuneração do empregado, a ser utiliza por 
esse nos seguintes casos:
• demissão do trabalhador sem justa causa;
• término do contrato por determinado;
• aposentadoria;
• suspensão do trabalho avulso;
• falecimentodo trabalhador;
• quando o trabalhador ou qualquer de seus dependentes for portador do vírus 
HIV;
• quando o trabalhador ou qualquer de seus dependentes for acometido de 
neoplasia	maligna	(câncer).
• permanência de conta sem depósito por três anos ininterruptos, para os 
contratos rescindidos até 13.07.90 e para os demais; permanência do 
trabalhador por igual período fora do regime do FGTS;
FGTS representa 
uma reserva 
constituída por 
depósito realizado 
pelo empregador.
3434
 Contabilidade Tributária
• rescisão do contrato por culpa recíproca ou força maior;
• rescisão do contrato por extinção total ou parcial da empresa;
• ocorrência de calamidade pública que tenha afetado a residência do 
trabalhador, devidamente reconhecida pelo governo federal e observadas as 
demais exigências da lei;
• rescisão do contrato por decretação de nulidade do contrato de trabalho nas 
hipóteses	previstas	no	Art.	37	δ	2º,	da	Constituição	Federal,	quando	mantido	o	
direito ao salário, ocorrida após 28.07.2001;
• compra da casa própria;
• pagamento	 de	 parte	 do	 valor	 das	 prestações	 de	 fi	nanciamento	 do	 SFH	
(Sistema Financeiro de Habitação);
• amortização	e/ou	liquidação	de	saldo	devedor	de	fi	nanciamento	do	SFH;	e
• aplicação	em	FMP/FGTS,	quando	da	venda	de	empresas	públicas.
A contribuição a esse Fundo é realizado em documento próprio, denominado 
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações 
à Previdência Social (GFIP), instituída pela Lei nº. 9.528, de 10.12.1997, sendo 
exigida a partir da competência 01/1999. Além do recolhimento, a GFIP visa 
prestar informações à Previdência Social, tais como dados cadastrais, todos os 
fatos geradores e outras informações de interesse da Previdência.
A	 portaria	 Interministerial	 MT/MPAS	 (Ministério	 do	 Trabalho/Ministério	 da	
Previdência e Assistência Social) nº. 326, de 19.01.2000, instituiu a obrigatoriedade 
da entrega da GFIP em meio eletrônico, de forma progressiva, conforme a região 
do país, a partir da competência 04/2000.
Utilizando os mesmos dados do exemplo apresentado anteriormente, 
vamos calcular o FGTS sobre a folha de pagamento
• Calculando o exemplo apresentado encontraremos a seguinte situação:
* Os funcionários, além do salário recebido terão uma espécie de poupança
no valor de R$80,00 para o funcionário A e R$320,00 para o funcionário B.
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do INSS
A R$ 1.000 8% 1.000 X 8%= 80
B R$ 4.000 8% 4.000 X 8% = 320
35
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
Você conheceu as contribuições devidas pela empresa e pelos empregados ao 
governo e, no entanto o empregado, além da contribuição ao INSS deverá pagar 
mensalmente o IRRF (Imposto de Renda Retido na Fonte) que vamos abordar agora.
IRRF	Sobre	Rendimentos	do	
TrabalHo	
Você conheceu os tributos sobre a folha de pagamento do funcionário, e teve 
oportunidade também, de conhecer a obrigatoriedade de pagamento do INSS por 
parte do empregado.
No entanto, com relação ao empregado, ainda não é somente o INSS que 
ele precisa pagar, os empregados enquadrados na tabela progressiva do IRRF 
deverão pagar mensalmente e obrigatoriamente este imposto de pessoa física.
Cabe também, a empresa contratante, a retenção deste imposto do 
funcionário e recolhimento do mesmo ao governo. 
De acordo com o RIR/2004, o Imposto sobre a Renda Retido na 
Fonte (IRRF) incidente sobre rendimentos do trabalho tem como fato 
gerador o pagamento de salário, inclusive adiantamento de salário a 
qualquer título, indenização sujeita à tributação, ordenado, vencimento, 
provento de aposentadoria, reserva ou reforma, pensão civil ou militar, 
soldo, pró-labore, remuneração indireta, retirada, vantagem, subsídio, 
comissão, corretagem, benefício (remuneração mensal ou prestação 
única) das previdências social ou privada, do Plano Gerador de Benefício livre 
(PGBL) e de Fundo de Aposentadoria Programada Individual (FAPI), remuneração 
de	 conselheiro	 fi	scal	 e	 de	 administração,	 diretor	 e	 administrador	 de	 pessoas	
jurídica,	 titular	 de	 empresa	 individual,	 gratifi	cação	 e	 participação	 dos	 dirigentes	
no lucro, participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa e 
demais remunerações decorrentes de vínculo empregatício, recebidos por pessoa 
física residente no Brasil.
O imposto deverá ser calculado mediante a utilização da tabela progressiva 
mensal, vigente a partir de 01/01/2010, apresentada a seguir:
O Imposto sobre 
a Renda Retido 
na Fonte (IRRF) 
incidente
sobre rendimentos
 do trabalho.
Base de Cálculo (R$) Alíquota (%) Parcela a Deduzir do IR (R$)
Até 1.499,15 - -
De 1.499,16 até 2.246,75 7,5 112,43
De 2.246,76 até 2.995,70 15 280,94
De 2.995,71 até 3.743,19 22,5 505,62
Acima de 3.743,19 27,5 692,78
3636
 Contabilidade Tributária
Vamos exemplifi car para entender melhor.
Vamos calcular o IRRF dos mesmos funcionários que apresentamos no 
Exemplo Anterior:
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do IRRF
A R$ 1.000 Isento isento
B R$ 4.000 27,5% (4.000 X 27,5%) – 692,78 = 407,22
Atividade de Estudos: 
Vamos calcular o IRRF devido pelos funcionários utilizados nas 
atividades anteriores:
Funcionário Salário Base
João R$ 900,00
Pedro R$ 1.500,00 
Maria R$ 3.400,00
José R$ 5.000,00
Resolvendo a atividade:
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do IRRF
João
Pedro
Maria
José 
Para	 fi	ns	 de	 apuração	 da	 base	 de	 cálculo	 a	 ser	 tributada,	 poderão	 ser	
reduzidas do rendimento bruto:
• as	 importâncias	 pagas	 a	 título	 de	 pensão	 alimentícia,	 em	 face	 das	 normas	
do direito da família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo 
homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais;
• a quantia de R$ 150,69 por dependente;
37
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
• as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito 
Federal	e	dos	Municípios,	as	contribuições	para	as	entidades	de	previdência	
privada domiciliadas no Brasil e as contribuições para o FAP, cujo ônus 
tenha sido do contribuinte, destinadas a custear benefícios complementares 
assemelhados aos da Previdência social no caso do trabalhador com vínculo 
empregatício ou de administrador.
Exemplifi cando: 
	 João	possui	um	salário	mensal	de	R$	6.000,00,	casado	com	dois	fi	lhos.	
Calcule o IRRF devido pelo João.
Resolvendo o exemplo:
• Primeiramente devemos calcular o INSS sobre o salário de João: Com o 
salário de R$ 6.000,00 ele entra na alíquota de 11%, porém ultrapassa o teto 
de	R$	3.689,66,	fi	cando	com	um	INSS	a	recolher	de	R$	405,86.
• Para calcular o IRRF: 
Salário R$ 6.000,00
(-) INSS (R$ 405,86)
(-) 2 dependentes (R$ 150,69 X2) (R$ 301,38)
(=) Base de Cálculo R$ 5.292,76
X Alíquota do IRRF de 27,5% R$ 1.455,51
(-) Dedução Legal (R$ 692,78)
(=) IRRF a Pagar R$ 762,73
Cálculo	da	FolHa	de	Pagamento	e	
dos	Tributos	Incidentes
As despesas referentes aos salários e ordenados a serem pagos aos 
empregados até o 5º dia útil do mês seguinte, ao qual foram incorridos ,devem 
ser provisionados no Passivo Circulante com base na folha de salários no mês a 
que se refere. Dependendo da estrutura e da composição da folha de pagamento 
de uma empresa, uma parte da remuneração mensal bruta (salários, hora extras, 
comissões, gorjetas, etc.) poderá estar contabilizada como custos de produção 
(mão-de-obra), enquanto outra, como despesas operacionais (despesas de 
vendas e administrativas). A contrapartida desses lançamentos deverá contar em 
uma do Passivo Circulante (Salários e Ordenados a Pagar).
3838
 Contabilidade Tributária
Vamos exemplifi car:
João possui um salário mensal de R$ 6.000,00, é casado e possui dois 
fi	lhos,	somando	assim	três	dependentes.	Vamos	calcular	a	folha	de	pagamento,	
considerando que João é o único funcionário. A parte de terceiros é correspondente 
a 3,5% e o FAP de 1%.
Contribuições da Empresa:
•INSS, terceiros e FAP 6.000 X 24,5% = 1.470
• FGTS 6.000 X 8% = 480
Contribuições do Empregado:
• INSS 6.000 X 11% = 405,86 (não esqueça que o salário cai na faixa de 
11% que seria igual a 660, porém o teto máximo de recolhimento é 405,86)
• IRRF 6.000 (-) 405,86(INSS) (-) 452,07 (3 dependentes – 150,69 X3) = 
5.142,07 (Base de Calculo)
• IRRF devido 5.142,07 X 27,5% (-) 692,78 = 721,29
Atividade de Estudos: 
Uma empresa possui o seguinte quadro de funcionários, com 
seus respectivos salários:
Funcionário Salário Base Dependentes
A R$ 1.000 0
B R$ 2.000 1
C R$ 3.500 1
D R$ 5.000 2
Total R$11.500
Calcular a folha de pagamento, considerando que a parte de terceiros é 
correspondente a 3,5% e o FAP de 2%.
39
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIALEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA Capítulo 2 
Contribuições da Empresa:
• INSS, terceiros e FAP ________________ = _________
• FGTS ____________ = ________
Contribuições do Empregado:
• INSS 
Funcionário Salário Base Alíquota Valor do INSS
A
B
C
D
• IRRF 
Fun-
cionário
Salário 
Base
Deduções 
INSS
Deduções 
Dependentes
Base de 
Cálculo
Cálculo do IRRF
A
B
C
D
Algumas	ConsideraçÕes
Neste capítulo, você conheceu os tributos e contribuições incidentes sobre a 
folha de pagamento. Pode observar também, que a complexidade da legislação 
trabalhista onera as despesas tanto das empresas quanto dos trabalhadores que 
também possuem sua parte de contribuição.
No capitulo 3, vamos falar um pouco de contabilidade internacional, seus 
conceitos e normas gerais.
4040
 Contabilidade Tributária
ReFerÊncias
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema 
Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis a União, 
Estados	e	Municípios.	Diário Ofi cial [da] República Federativa do Brasil, 
Brasília, DF, 31 de outubro de 1966. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/LEIS/L5172.htm>. Acesso em: 9 abr. 2010.
______. Regulamento do Imposto de Renda (RIR). Decreto nº 3.000 de 26 
de	março	de	1999.	Regulamenta	a	tributação,	fi	scalização,	arrecadação	e	
administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. 
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm>. Acesso 
em: 25 maio 2010.
FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade tributária. 8. ed. São Paulo: Atlas: 
2003. 
OLIVEIRA,	Luis	Martins	de	et	al.	Manual de contabilidade tributária. 2. ed. São 
Paulo: Atlas, 2003.
CAPÍTULO 3
Legislação	e	Tributos	Federais	–	
Empresas	Tributadas	Pelo	Lucro	Real
A partir da concepção do saber fazer, neste capítulo você terá os seguintes 
objetivos de aprendizagem:
 Conhecer e compreender os principais conceitos e formas de tributação do 
Imposto de Renda e contribuição social.
 Compreender e aplicar a forma de tributação das empresas tributadas pelo 
lucro real e real trimestral.
 Compreender e aplicar a forma de tributação das empresas tributadas pelo 
lucro real anual.
43
LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – 
EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REALEMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL
 Capítulo 3 
ConteXtualiZação
Neste capitulo, você conhecerá as principais formas de apuração dos lucros 
nas	 empresas	 tributadas	 pelo	 Lucro	Real,	 identifi	cará	 as	 defi	nições	 básicas	 de	
Imposto de Renda e contribuição social, aplicando estes conceitos às empresas 
tributadas pelo lucro real anual e real trimestral.
Para conseguirmos entender a correta aplicação da legislação tributária nas 
empresas, devemos compreender alguns conceitos de determinados elementos 
que	encontraremos	especifi	cados	nos	procedimentos	necessários	de	apuração	do	
Imposto de Renda e contribuição social. Oliveira e outros (2003) nos apresentam 
os seguintes conceitos:
• Objeto - representa as obrigações que o sujeito passivo (contribuinte) deve 
cumprir, segundo as determinações legais.
• Fato gerador - da	 obrigação	 principal	 é	 a	 situação	 defi	nida	 em	 Lei	 como	
necessária	 e	 sufi	ciente	 para	 sua	 ocorrência.	 De	 forma	 mais	 simples,	
conceitua-se como o fato que gera a obrigação de pagar o tributo. Exemplo: 
O	fato	gerador	da	obrigação	fi	scal	com	o	Imposto	de	Renda	é	a	obtenção	da	
renda e proventos de qualquer natureza, por pessoas físicas ou jurídicas.
• Contribuinte - é quem tem relação pessoal e direta com a situação que 
constitui o respectivo fato gerador.
• Base de cálculo – é o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alíquota) 
com	a	fi	nalidade	de	apurar	o	montante	a	ser	recolhido.
• Alíquota -	 é	 o	 percentual	 defi	nido	 em	 lei	 que,	 aplicado	 sobre	 a	 base	 de	
cálculo, determina o montante do tributo a ser recolhido.
• Exercício social -	trata-se	de	determinado	espaço	de	tempo	no	fi	nal	do	qual	
os contribuintes pessoas jurídicas são obrigados a apurar seus resultados e 
preparar as demonstrações contábeis, para efeitos comerciais, tributários e 
societários. Deve ter a duração de um ano.
• Ano – calendário – é o período de 12 meses consecutivos, compreendido 
do dia 1º de janeiro a 31 de dezembro, sendo que a legislação do Imposto 
de	Renda	 utiliza	 tal	 expressão	 para	 identifi	car	 o	 ano	 de	 ocorrência	 do	 fato	
gerador da obrigação tributária.
• Período – base – é a expressão que designa o período de incidência do 
Imposto de Renda das pessoas jurídicas, ou seja, o período de apuração da 
base de cálculo.
4444
 Contabilidade Tributária
Vamos iniciar os estudos deste capítulo conceituando e conhecendo o 
Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro.
Conceitos	de	Imposto	de	Renda
Para você começar a entender o que é Imposto de Renda, vamos nos 
reportar	ao	Código	Tributário	Nacional,	que	em	seu	art.	43,	defi	ne	o	Imposto	de	
Renda.	Oliveira	e	outros	(2003,	p.172)	afi	rmam	que
o fundamento – ou hipótese – da incidência do Imposto sobre 
a Renda consiste na aquisição da disponibilidade econômica 
ou jurídica de renda (produto do capital, do trabalho ou da 
combinação de ambos) e de proventos de qualquer natureza 
(acréscimos patrimoniais).
Os acréscimos patrimoniais são considerados os aumentos de 
capital que a pessoa física ou jurídica obtiver. 
Latorraca citado por Oliveira e outros (2003, p.173) explica: 
o conceito de renda, que abrange os proventos, compreende 
o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; 
e os acréscimos patrimoniais não compreendidos no item 
anterior. Assim, a obrigação tributária surge quando a pessoa 
jurídica adquire disponibilidade jurídica ou econômica de 
renda, isto é, quando se constata um acréscimo patrimonial.
Oliveira e outros (2003, p.173) mencionam ainda o art. 44 do 
Código Tributário Nacional, que assim dispõe: “a base de cálculo 
do imposto é o montante real, presumido ou arbitrado, das rendas e 
proventos tributáveis. Em decorrência, surgiram os conceitos de: lucro 
real, lucro presumido e lucro arbitrado”. 
O lucro real é o resultado do período de apuração de uma 
pessoa jurídica. Por resultado deve-se entender o lucro ou prejuízo 
apurado no período. O lucro presumido é calculado mediante a 
aplicação de um percentual presumido de lucro sobre a receita bruta. 
O	lucro	arbitrado	é	o	lucro	arbitrado	pela	fi	scalização	em	decorrência	
de a pessoa jurídica estar em desacordo com a legislação.
A base de cálculo 
do imposto é o 
montante real, 
presumido ou 
arbitrado, das 
rendas e proventos 
tributáveis.
45
LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – 
EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REALEMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL
 Capítulo 3 
Para o cálculo do Imposto de Renda das pessoas jurídicas, utiliza-se o que 
chamamos de período – base de apuração que pode ser: trimestral, com base 
no lucro real, presumido ou arbitrado; anual, com base no lucro real, no caso de 
opção	pelos	pagamentos	mensais	por	estimativa;	em	ocasiões	específi	cas,	nos	
caso de reestruturações societárias – incorporação, fusão ou cisão de empresas- 
início ou encerramento de atividades.
Conceitos	de	Contribuição	Social
Você já deve ter ouvido bastante falar sobre contribuição social, 
pois	fi	que	sabendo	também,	que	dentre	os	tributos	que	estão	sujeitos	
às empresas, encontra-se a Contribuição Social sobre o Lucro 
Líquido - CSLL. A esta Contribuição Social aplicar-se-ão as mesmas 
normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o Imposto 
sobre a Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ e, no que couberem, as 
referentes à administração, ao lançamento, à consulta, à cobrança, às 
penalidades, às garantias e ao processo administrativo, mantidas a 
base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação da CSLL.
A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) foi instituída pela Lei nº 
7.689, de 15 de dezembro de 1988; trata-se de uma contribuição de competência 
da União. É uma das fontes de recursos previstas no art. 195 da Constituição 
Federal de 1988 (OLIVEIRA et al., 2003).
Empresas	Tributadas	Pelo	Lucro	Real
Lucro real é o lucro líquido do exercício, ajustado pelas adições e 
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação 
tributária. (Art. 6º do decreto-lei 1598/77) e demonstrado a seguir:
(+) Lucro ou Prejuízo Contábil.
(+) Adições Exigidas por Lei.
(-) Exclusões Exigidas por Lei.
(=) Lucro Real antes da Compensação de Prejuízos Fiscais 
Anteriores.
(-) Compensação de Prejuízos Fiscais.
(=) Lucro Real a Tributar.
Oliveira e outros (2003), expõem que o lucro real corresponde ao lucro 
líquido do período apurado na escrituração comercial, denominado lucro contábil, 
Dentre os tributos 
que estão sujeitos 
às empresas, 
encontra-se a 
Contribuição Social 
sobre o Lucro 
Líquido - CSLL.
Lucro real é o lucro 
líquido do exercício, 
ajustado pelas 
adições e exclusões 
ou compensações 
prescritas ou 
autorizadas pela 
legislação tributária. 
4646
 Contabilidade Tributária
ajustado pelas adições exclusões e compensações autorizadas pela legislação 
do Imposto de Renda. O lucro real é apurado com base na escrituração mercantil 
das organizações, o que compreende a adoção de um conjunto de procedimentos 
corriqueiros	no	ambiente	profi	ssional	do	contabilista,	como	a	rigorosa	observância	aos	
princípios fundamentais de contabilidade, a constituição das provisões necessárias, a 
completa	escrituração	contábil	e	fi	scal	a	escrituração	de	um	conjunto	de	livros	fi	scais	
e contábeis, incluindo o Registro do Inventário e o LALUR (Livro de Apuração do 
Lucro Real) bem como, a preparação das demonstrações contábeis, etc.
Conforme	Iudícibus	e	Marion	(2006,	p.	353,	grifo	da	autora),	
o regime base de tributação pelo lucro real é trimestral, 
porém	 o	 fi	sco	 admite	 o	 recolhimento	mensal	 por	 estimativa,	
apurando-se os resultados mensais e consolidando-os no 
fi	m	do	exercício;	este	tem	sido	o	procedimento	mais	utilizado	
pelas empresas tributadas por essa modalidade.
Lucro Real Trimestral é o lucro apurado trimestralmente pelas 
pessoas jurídicas.
De acordo com o art. 246 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), estão 
obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas que se enquadram nas 
seguintes categorias (Lei nº 9.718, de 1998, art. 14):
I - cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja 
superior ao limite de vinte e quatro milhões de reais, ou 
proporcional ao número de meses do período, quando 
inferior a doze meses;
II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos 
de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas 
econômicas,	 sociedades	 de	 crédito,	 fi	nanciamento	
e investimento, sociedades de crédito imobiliário, 
sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e 
câmbio,	 distribuidoras	 de	 títulos	 e	 valores	 mobiliários,	
empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de 
crédito, empresas de seguros privados e de capitalização 
e entidades de previdência privada aberta;
III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital 
oriundos do exterior;
IV - que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de 
benefícios	fi	scais	relativos	à	isenção	ou	redução	do	imposto;
47
LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – 
EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REALEMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL
 Capítulo 3 
V - que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado 
pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma 
do art. 222;
VI - que explorem as atividades de prestação cumulativa 
e contínua de serviços de assessoria creditícia, 
mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, 
administração de contas a pagar e a receber, compras 
de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a 
prazo ou de prestação de serviços (factoring);
Parágrafo único. As pessoas jurídicas não enquadradas nos 
incisos deste artigo poderão apurar seus resultados tributáveis 
com base nas disposições deste Subtítulo. (BRASIL, 1999).
É importante destacar que as empresas que optarem pela entrega 
da declaração de imposto de renda anual pelo lucro real poderão, sem 
exceção, optar por recolher no decorrer do ano calendário: o IRPJ e 
Contribuição	Social	Mensal	 pelo	método	da	estimativa;	 ou	o	 IRPJ	e	
Contribuição Social pelo lucro real trimestral. 
Você deve observar também, os seguintes aspectos, de acordo 
com a legislação vigente:
• Artigo	 2º	 da	 Lei	 nº	 9430/96	 afi	rma	 que	 a	 opção	 pela	 forma	 de	
pagamento mensal por estimativa será irretratável para todo o 
ano-calendário, ou seja, caso a empresa opte pelo pagamento 
mensal do imposto por estimativa, terá que realizar o pagamento 
do imposto desta forma durante todo o ano calendário. Desta 
forma,	É	vedado	à	empresa	recolher	IR	Mensal	Estimado	e	querer	
entregar a declaração pelo lucro presumido, sendo nesse caso 
obrigatória à entrega pelo lucro real, mesmo que a empresa não 
esteja sujeita obrigatoriamente ao lucro real (JUSBRASIL, 2010).
• Parágrafo	único	do	artigo	3º	da	Lei	nº	9430/96:	 “A	opção	pelo	 IRPJ	Mensal	
Estimado será manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao 
mês de janeiro ou de início de atividade” (JUSBRASIL, 2010), que tem código 
de	DARF	específi	co	para	recolhimento.
a) Adições ao lucro ou prejuízo contábil
A	 expressão	 lucro	 real	 signifi	ca	 o	 próprio	 lucro	 tributável,	 para	 fi	ns	 da	
legislação do imposto de renda, distinto do lucro líquido apurado contabilmente e, 
o lucro real por sua vez é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas 
adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação 
É importante 
destacar que 
as empresas 
que optarem 
pela entrega da 
declaração de 
imposto de renda 
anual pelo lucro 
real poderão, sem 
exceção, optar 
por recolher no 
decorrer do ano 
calendário: o IRPJ e 
Contribuição Social 
Mensal pelo método 
da estimativa; ou o 
IRPJ e Contribuição 
Social pelo lucro 
real trimestral. 
4848
 Contabilidade Tributária
fi	scal.	A	determinação	do	lucro	real	será	precedida	da	apuração	do	lucro	líquido	
de	cada	período	de	apuração	com	observância	das	leis	comerciais.
De acordo com o Art. 249 do RIR, na determinação do lucro real, 
serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração (Decreto-
Lei nº. 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º):
I – os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participaçõ¬es e 
quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido 
que, de acordo com este Decreto, não sejam dedutíveis na 
determi¬nação do lucro real;
II – os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores 
não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este 
Decreto, devam ser computados na determinação do lucro real. 
Parágrafo único. Incluem-se nas adições de que trata este artigo: 
I – ressalvadas as disposições especiais deste Decreto, as quan¬tias 
tiradas dos lucros ou de quaisquer fundos ainda não tributados 
para aumento do capital, para distribuição de quaisquer interesses 
ou destinadas a reservas, quaisquer que sejam as designações 
que tiverem, inclusivelucros suspensos e lucros acumulados 
(Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 43. § 1º, alíneas “f”, “g” e “i”);
II – os pagamentos efetuados à sociedade civil de que trata o § 3º 
do art. 146 quando esta for controlada, direta ou indiretamente, 
por pessoas físicas que sejam diretores, gerentes, controladores 
da pessoa jurídica que pagar ou creditar os rendimentos, bem como 
pelo cônjuge ou parente de primeiro grau das referidas pessoas 
(Decreto-Lei nº 2.397, de 21 de dezembro de 1987, art. 4º);
III – os encargos de depreciação, apropriados contabilmente, 
correspondentes ao bem já integralmente depreciado em virtude 
de	gozo	de	incentivos	fi	scais	previstos	neste	Decreto;
IV – as perdas incorridas em operações iniciadas e encerradas no 
mesmo	dia	(day-trade),	realizadas	em	mercado	de	renda	fi	xa	ou	
variável (Lei nº 8.981, de 1995, art. 76, § 3º);
V – as despesas com alimentação de sócios, acionistas e 
49
LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – 
EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REALEMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL
 Capítulo 3 
administradores, ressalvado o disposto na alínea “a” do inciso II 
do art. 622 (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso IV);
VI – as contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a 
custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares 
assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor 
dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica (Lei nº 9.249, de 
1995, art. 13, inciso V);
VII – as doações, exceto as referidas nos arts. 365 e 371, caput (Lei 
nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso VI);
VIII – as despesas com brindes (Lei nº 9.249, de 1995, art. 13, inciso 
VII);
IX – o valor da contribuição social sobre o lucro líquido, registrado 
como custo ou despesa operacional (Lei nº 9.316, de 22 de 
novembro de 1996, art. 1º, caput e parágrafo único);
X – as perdas apuradas nas operações realizadas nos mercados de 
renda variável e de swap, que excederem os ganhos auferidos 
nas mesmas operações (Lei nº 8.981, de 1995, art. 76, § 4º);
XI – o valor da parcela da Contribuição para o Financiamento da 
Seguridade Social – COFINS, compensada com a Contribuição 
Social sobre o Lucro Líquido, de acordo com o art. 8º da Lei nº 
9.718, de 1998 (Lei nº 9.718, de 1998, art. 8º, § 4º).
Fonte: COSIF@. Lucro Real: determinação – ajustes do lucro líquido. 
Disponível em: <http://www.cosif.com.br/mostra.asp?arquivo=rir
99l2t4s3c01s4>. Acesso em: 10 dez. 2010.
No dia a dia das empresas, ocorrem muitas despesas que não são 
consideradas despesas operacionais, de acordo com o regulamento do imposto 
de renda. Não podem ser consideradas como despesas dedutíveis, estas 
despesas podem ser pagas através do caixa da empresa, porém não podem ser 
consideradas na apuração do lucro tributável.
Exemplifi	cando:	As	despesas	com	alimentação	só	poderão	ser	consideradas	
como despesa, quando forem disponibilizadas para todos os funcionários 
da empresa e, não as despesas com alimentação de sócios, acionistas e 
admi¬nistradores, ressalvado o disposto.
5050
 Contabilidade Tributária
EXclusÕes	ao	Lucro	ou	PreJuÍZo	
Contábil			
Assim, como existem as adições ao lucro contábil para apurarmos o lucro 
real, existem também as exclusões ao lucro. As exclusões ao lucro contábil, 
referem-se a ganhos que as pessoas jurídicas obtiveram de outras pessoas 
jurídicas e, que já foram tributadas. Tais ganhos então, deverão ser excluídos da 
apuração do lucro real.
Art.	250	do	Regulamento	do	Imposto	de	Renda	afi	rma	que,	na	
determinação do lucro real, poderão ser excluídos do lucro líquido do 
período de apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 3º):
I – os valores cuja dedução seja autorizada por este Decreto e que 
não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do 
período de apuração;
II – os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores 
incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este 
Decreto, não sejam computados no lucro real;
III	–	o	prejuízo	fi	scal	apurado	em	períodos	de	apuração	anteriores,	
limitada a compensação a trinta por cento do lucro líquido 
ajustado pelas adições e exclusões previstas neste Decreto, 
desde que a pessoa jurídica mantenha os livros e documentos, 
exigidos	pela	legislação	fi	scal,	comprobatórios	do	prejuízo	fi	scal	
utilizado para compensação, observado o disposto nos arts. 509 
a 515 (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15 e parágrafo único).
Parágrafo único. Também poderão ser excluídos:
a) os rendimentos e ganhos de capital nas transferências de 
imóveis	 desapropriados	 para	 fi	ns	 de	 reforma	 agrária,	 quando	
auferidos pelo desapropriado (CF, art. 184, § 5º);
b) os dividendos anuais mínimos distribuídos pelo Fundo Nacional 
de Desenvolvimento (Decreto-Lei nº 2.288, de 1986, art. 5º, e 
Decreto-Lei nº 2.383, de 1987, art. 1º);
51
LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – LEGISLAÇÃO E TRIBUTOS FEDERAIS – 
EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REALEMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL
 Capítulo 3 
c) os juros produzidos pelos Bônus do Tesouro Nacional – BTN 
e pelas Notas do Tesouro Nacional – NTN, emitidos para troca 
voluntária por Bônus da Dívida Externa Brasileira, objeto de 
permuta por dívida externa do setor público, registrada no Banco 
Central do Brasil, bem assim os referentes aos Bônus emitidos 
pelo	Banco	Central	do	Brasil,	para	os	fi	ns	previstos	no	art.	8º	do	
Decreto-Lei nº 1.312, de 15 de fevereiro de 1974, com a redação 
dada pelo Decreto-Lei nº 2.105, de 24 de janeiro de 1984 (Lei nº 
7.777,	de	19	de	junho	de	1989,	arts.	7º	e	8º,	e	Medida	Provisória	
nº 1.697, de 1998, art. 4º);
d) os juros reais produzidos por Notas do Tesouro Nacional – NTN, 
emitidas	para	troca	compulsória	no	âmbito	do	Programa	Nacional	
de Privatização – PND, controlados na parte “8” do LALUR, os 
quais deverão ser computados na determinação do lucro real no 
período do seu recebimento (Lei nº 8.981, de 1995, art. 100);
e) a parcela das perdas adicionadas conforme o disposto no inciso 
X do parágrafo único do art. 249, a qual poderá, nos períodos 
de apuração subseqüentes, ser excluída do lucro real até o 
limite corres¬pondente à diferença positiva entre os ganhos e 
perdas decorrentes das operações realizadas nos mercados de 
renda variável e operações de swap (Lei nº 8.981, de 1995, art. 
76, §5º).
Fonte: COSIF@. Lucro Real: determinação – ajustes do 
lucro líquido. Disponível em: <http://www.cosif.com.br/mostra.
asp?arquivo=rir99l2t4s3c01s4>. Acesso em: 10 dez. 2010.
 Obs.: Só podem ser compensados prejuízos de mesma natureza. 
Para aprofundar mais os seus conhecimentos a respeito das 
adições e exclusões ao lucro real, visite o site da Receita Federal e 
leia o Regulamento do Imposto de Renda: https://www.planalto.gov.
br/ccivil_03/decreto/D3000.htm
5252
 Contabilidade Tributária
Apuração	do	Imposto	de	Renda	
Sobre	o	Lucro	Real	Trimestral
As pessoas jurídicas sujeitas ao Imposto de Renda (alíquota de 15%) e a 
Contribuição Social com base no lucro real, que não optarem pela tributação 
pelo lucro real estimado, devem apurar o imposto trimestralmente, em períodos 
de apuração encerrados em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de 
dezembro, respectivamente.
Exemplo: Uma empresa apresentava no terceiro trimestre de 2009 a 
seguinte situação:
• Vendas de mercadorias $ 300.000.
• Ganhos na venda de imobilizado $ 20.000.
• Despesas administrativas $ 70.000.
• CMV	(custo	da	mercadoria	vendida)	$	100.000.
• Impostos sobre vendas $ 10.000.
• Dividendos recebidos $ 20.000.
Baseando-se nestas informações deve-se apurar o resultado contábil e 
resultado fi scal do período, sabendo-se que dentro das despesas existem: 
• Depreciação de um veículo utilizado na produção $ 3.000.
• Despesas com brindes $ 2.000.
• Despesas com plano de saúde a todos os funcionários $ 2.000.
• Multas	punitivas	$	2.000.
Existem ainda, Prejuízos Fiscais de períodos anteriores no valor de $ 60.000. 
Assim, vamos calcular e contabilizar